建筑企业“营改增”

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出井乌雅
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1 建筑企业营改增过程中面临的主要问题及政策诉求组织单位 : 中国施工企业管理协会中国注册税务师协会承办单位 : 北京天扬君合税务师事务有限责任公司二〇一六年十二月

2 目录一调研情况... 1 ( 一 ) 调研组织...1 ( 二 ) 调研范围...2 ( 三 ) 调研内容...2 ( 四 ) 调研方式...3 二营改增落实情况... 3 ( 一 ) 正确认识, 以积极态度迎接挑战...3 ( 二 ) 健全机构, 设立专职岗位确保工作落地...3 ( 三 ) 明确分工, 强化内控确保全面落地...4 ( 四 ) 有效组织, 做好政策培训与研究...5 ( 五 ) 上下联动, 积极做好内外沟通...5 ( 六 ) 夯实基础, 规范核算防范风险...6 三当前迫切需要解决的问题... 7 ( 一 ) 老项目分包合同计税方法选择问题...7 ( 二 ) 简易计税项目发生增值税应税行为计税问题...9 ( 三 ) 境外承包工程运出境外的施工机械复运入境退税问题 ( 四 ) 境外承包工程收入来源地的确认 ( 五 )PPP 业务中项目公司进项税额抵扣问题... 15

3 四将来需要解决的问题 ( 一 ) 合同主体与实际施工主体不同 ( 二 ) 甲供材事项 ( 三 ) 提供建筑服务收到预收款的纳税义务问题 ( 四 ) 建筑业部分业务资金流向和发票不一致问题... 31

4 建筑企业营改增过程中面临的主要问题及政策诉求为健全利于科学发展社会经济发展的税收体系, 促进产业结构调整, 支持现代服务产业的发展, 国务院决定实施营业税改征增值税 ( 以下简称营改增 ) 改革试点, 并于 2016 年 5 月 1 日起, 全行业范围覆盖, 建筑业终于纳入试点范围为全面了解建筑企业营改增的执行情况, 中国施工企业管理协会和中国注册税务师协会联合组织, 于 11 月 7 日至 29 日组织调研组在行业内开展了建筑企业营改增调研总的来看, 营改增后, 企业的税收法治意识增强, 公司税务制度体系更加健全, 全员纳税意识增强, 顺利渡过了开好票报好税分析好三个阶段在改进阶段, 企业也对在税制改革过程中遇到的主要问题进行了总结和分析, 希望国家相关部门和单位可以进一步完善相关政策, 让企业切实享受到改革红利一调研情况根据中国施工企业管理协会中国注册税务师协会 < 关于开展建筑企业营改增过程中面临的主要问题及政策诉求调研工作的通知 > ( 中施企协字号 ), 调研组在 11 月 7 日至 29 日期间对部分建筑企业开展了调研工作 ( 一 ) 调研组织中国施工企业管理协会和中国注册税务师协会联合组织发起建筑企业营改增过程中面临的主要问题及政策诉求调研工 1 /33

5 作, 北京天扬君合税务师事务所有限责任有限公司具体承办, 于 11 月 7 日成立了课题调研组, 国家税务总局干部进修学院陈玉琢教授担任组长, 组员由中国中铁股份有限公司中国中铁四局集团有限公司中铁二十二局集团有限公司中国铁建电气化局集团有限公司中建一局集团有限公司中国核工业建设集团公司山西建筑工程 ( 集团 ) 总公司等单位人员组建 ( 二 ) 调研范围根据建筑工程的细分, 调研组着重对房建铁路市政公路电力建设核工业建设的企业进行了调研, 范围涵盖中建一局集团有限公司中国中铁股份有限公司中国中铁一局集团有限公司中国中铁四局集团有限公司中国中铁六局集团有限公司中铁二十二局集团有限公司中国铁建电气化局集团有限公司中国核工业建设集团有限公司中国电力建设集团有限公司中国石油工程集团有限公司中冶科工集团有限公司北京市政路桥集团有限公司山西建工集团有限公司南通四建集团有限公司等央企省属国企单位 ( 三 ) 调研内容结合行业和企业实际, 并参考经济业务全流程, 围绕税负变化税收政策执行会计核算三个内容从企业的组织架构经营管理物资设备管理劳务管理工程结算会计核算税务管理 PPP 业务境外工程等方面进行了系统的调研 2 /33

6 ( 四 ) 调研方式在整个调研过程中, 调研组采取了集中座谈 + 意见征集 + 集中讨论 + 意见征求的调研方式二营改增落实情况营改增工作千头万绪, 任务重难度大链条长环节多, 建筑企业通过坚定信心充分研究政策, 在做好前期筹划的同时, 克服了畏难情绪, 以制度建设为抓手, 以政策宣传培训学习为手段, 采取灵活适用的管理方式, 着重抓好营业税清理纳税方法选择上下游沟通企业内控建设会计核算发票管理纳税申报等重点业务环节, 有效地解决企业面对的困难, 实现了新旧税务体制平稳过渡的工作目标 ( 一 ) 正确认识, 以积极态度迎接挑战面对营改增, 建筑企业充分意识到了税制改革的重要性, 多维度进行了宣传, 充分学习与掌握政策 ; 统一工作目标, 充分认识营改增对建筑企业产生的影响, 从企业生存发展的高度认识营改增的严峻性, 从企业转型升级的高度认识营改增的战略性 ; 营改增不是单纯的税务事项, 不是单一财税部门的工作, 而是涉及到企业的各个业务板块, 覆盖了企业管理的方方面面, 必须积极面对挑战, 直面改革 ( 二 ) 健全机构, 设立专职岗位确保工作落地面对税制改革, 多数建筑企业建立了营改增领导小组, 单 3 /33

7 位负责人亲自上手, 财务负责人分管, 职能部门各司其职分工协作成立营改增工作领导小组, 负责领导营改增工作, 审定营改增总体工作方案, 协调解决营改增实施过程中遇到的重大问题也建立健全了税务机构, 配足专职税务管理人员, 定职定责定目标, 保证企业的税务管理工作有序开展 ( 三 ) 明确分工, 强化内控确保全面落地营改增是系统工作, 涉及到每个职能部室, 建筑企业进行了内部各部门职责分工, 梳理了管理制度工作流程及工作内容财务管理部门负责营改增学习解读宣传研究, 建立完善与增值税管理配套的财税规章制度核算办法及业务流程 ; 并牵头制定营改增过渡期的操作手册工作要点细化应对措施物资设备部门负责优化物资设备集中采购模式, 充分利用互联网采购平台, 扩大大宗物资二三类材料集中采购范围 ; 对现有供应商进行梳理, 完善合格供应商准入机制, 制定采购定价原则和谈判策略经营管理部门负责摸底排查已签订合同执行情况, 完善工程项目信息档案 ; 梳理劳务分包商信息, 组织开展谈判, 完善劳务分包商准入比选机制 ; 重新修订劳务队伍使用管理制度, 规范劳务分包管理 ; 调整工程项目的责任成本预算及考核指标 ; 研究优化工程结算内部经营管理, 会同法律合规管理部门修订分包合同模板经营计划部门负责研究优化经营承揽模式, 规范企业资质使用行为 ; 建立报价测算模型, 研究工程概预算, 4 /33

8 确定投标报价方案 ; 根据不同类型业主制定不同的定价原则和谈判策略法律合规部门负责研究完善合同管理办法, 增加税务审核控制节点, 规范合同审批流程, 加大对重大合同评审和跟踪管理力度 ; 同时发布营改增涉税法律及合规风险提示 ( 四 ) 有效组织, 做好政策培训与研究为全面评估营改增对收入成本利润税负会计核算带来的变化与影响, 更好地利用营改增带来的政策红利, 必须掌握营改增相关财税政策一是通过召开研讨会培训会专题会培训等方式, 加强对营改增政策的学习培训与研究 ; 二是通过企业内部宣传平台, 宣传解读营改增政策 ( 五 ) 上下联动, 积极做好内外沟通一是建立上下级联动的工作机制基层项目及时发现营改增过程中遇到的问题, 建立定期汇报制度, 以便上级单位掌握并协调解决二是加强税企沟通基层项目与纳税主体都在加强与主管税务机关的沟通对接掌握企业在试点实施前税费缴纳情况 ; 积极配合税务机关办理税务登记工作合理安排企业资金, 主动开展营业税清理和发票开具等相关事宜 ; 保持与驻地税务机关的沟通联系, 正确处理与地税国税机关的关系, 主动讲解企业现状管理模式, 防止沟通交流上可能存在的偏差, 按照税务机关的安排与要求, 积极办理相关手续, 防止出现信息不对称对接不及 5 /33

9 时而引发税务风险三是主动与建设单位沟通充分尊重建设单位, 建立良好的沟通交流渠道 ; 在工程造价计税方法选择甲供材料范围结算方式工程计价结算周期预付款拨付发票开具等方面进行沟通, 充分考虑建筑产品造价的复杂性四是重点与供应商劳务队沟通对于采取一般计税方法的老项目, 要全面梳理与供应商劳务队的经济合同老项目的对外经济合同是在营业税制签订的, 对其纳税人身份增值税专用发票税率等都没有明确要求, 营改增后, 就涉及发票与税率谈判事宜, 积极沟通, 防止出现经济纠纷 ( 六 ) 夯实基础, 规范核算防范风险制定增值税进项侧销项侧管理制度, 增设增值税会计科目, 按照税率进行辅助明细, 规范会计核算内容, 夯实会计业务基础 ; 加强发票管理, 注重发票开具传递认证等管理环节, 及时认证和抵扣 ; 严格以合同为基础, 杜绝虚假采购行为, 规避虚开增值税发票风险 ; 指定专人办理各项纳税申报事宜, 确立报税流程, 及时收集项目预缴资料, 实施台账化管理, 正确精准计算应纳税额 ; 熟悉使用税控系统, 认真填报纳税申报资料, 全面深入理解税法知识, 办税人员要具备知道风险点发现风险点处理风险点的工作能力 ; 认真梳理视同销售不得抵扣进项税额等情况, 按照税务机关要求做好增值税及附加的纳税申报及税款缴纳 ; 动 6 /33

10 态掌握财政部国家税务总局发布的文件政策, 快速跟进组织学习及时利用统筹策划防范风险三当前迫切需要解决的问题 ( 一 ) 老项目分包合同计税方法选择问题 1. 现状和问题总分包模式是建筑企业常见的一种经营模式实务中, 建设方将工程项目发包给一家资质符合要求的总承包单位, 建设方与总承包方签订总包合同 ; 总承包方将部分专业工程或劳务工程发包给分包单位, 总承包方与分包方签订分包合同总分包模式可以较大限度地发挥总包单位的管理优势, 有利于项目组织管理, 同时能有效地缩短建设工期, 有利于项目统筹安排根据财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知 ( 财税号 )( 以下简称财税号 ), 一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务, 可以选择适用简易计税方法计税若总包合同属于老项目采用简易计税方法, 分包合同是否属于老项目是否可以采用简易计税方法, 目前全国各地国税机关执行标准不统一根据各地营改增热点问题解答, 大致有以下两种做法 : 一是以河北河南湖南湖北等省份为代表, 规定判断分包合同是否为老项目时, 以总包合同为准, 如果总包合同属于老项目, 分包合同也属于老项目 ; 二是以深圳四川山西黑龙江等省市为代表, 规定应根据总分包合同分别独立确定计税方式总包合同符合选择适用简易计 7 /33

11 税方式的条件, 但分包合同不符合的, 分包合同不得适用简易计税方式比如总包合同开工日期为 2016 年 4 月 30 日以前, 符合老项目定义, 选择适用简易计税方法计税分包合同开工日期为 2016 年 5 月 1 日以后, 按照各地的执行标准, 有的地方认定分包合同也属于老项目, 选择适用简易计税方法计税 ; 有的地方认定分包合同为新项目, 选择适用一般计税方法计税对老项目的总包合同选择适用简易计税方法计税其分包合同按一般计税方法计税, 会导致分包合同实施主体增值税税负的上升, 尤其是分包合同为劳务工程分包的分包合同计税方法的判定直接影响到项目的税负, 且各地税务机关执行标准的不统一造成建筑企业实际操作混乱, 极易引发企业涉税风险的发生 2. 现有政策财税号附件二规定, 一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务, 可以选择适用简易计税方法计税建筑工程老项目, 是指 :(1) 建筑工程施工许可证注明的合同开工日期在 2016 年 4 月 30 日前的建筑工程项目 ;(2) 未取得建筑工程施工许可证的, 建筑工程承包合同注明的开工日期在 2016 年 4 月 30 日前的建筑工程项目现有政策只针对老项目定义作了解释, 并未就总分包模式作出具体的老项目判断标准 8 /33

12 3. 政策建议建议国家税务总局能针对老项目分包合同计税方法的判断标准在全国范围内予以统一, 按照实质重于形式的原则, 由于分包合同属于总包合同的一部分, 依附于总包合同存在, 因此在判断分包合同是否为老项目时, 以总包合同为准, 如果总包合同属于老项目采用简易计税方法计税, 分包合同也属于老项目也可采用简易计税方法计税 4. 建议理由建筑企业普遍存在跨区域提供建筑服务行为, 目前全国各地关于老项目分包合同计税方法判断标准不统一, 极易造成建筑企业机构所在地主管税务机关和建筑服务发生地主管税务机关认定不一致, 不利于建筑企业依法履行纳税义务, 也给税务机关带来较大的执法风险分包合同属于总包合同的一部分, 依附于总包合同存在, 二者密不可分, 判断分包合同是否为老项目时, 应以总包合同为准, 如果总包合同属于老项目, 分包合同也属于老项目 ( 二 ) 简易计税项目发生增值税应税行为计税问题 1. 现状和问题对于每份建造合同每项建筑工程, 建筑企业在提供建筑服务的同时, 会产生其他增值税应税行为, 比如过程中产生边角余料 ( 钢筋 ) 销售项目结束后剩余物资不适合调拨的情况下需进行销售等这些应税行为的采购链条没有形成进项税抵扣, 因为采取简易计税方式没有形成进项税额, 销售时按照适用税率缴纳增值税有些不合理 9 /33

13 2. 现有政策财政部国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知 ( 财税号 ) 和国家税务总局关于简并增值税征收率有关问题的公告 ( 国家税务总局公告 2014 年第 36 号 ) 规定, 一般纳税人销售自己使用过的属于条例第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产, 按简易办法依 3% 征收率减按 2% 征收增值税政策中华人民共和国增值税暂行条例 ( 中华人民共和国国务院令第 538 号 ) 第十条, 下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣 :( 一 ) 用于非增值税应税项目免征增值税项目集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务 ;( 二 ) 非正常损失的购进货物及相关的应税劳务 ;( 三 ) 非正常损失的在产品产成品所耗用的购进货物或者应税劳务 ;( 四 ) 国务院财政税务主管部门规定的纳税人自用消费品 ;( 五 ) 本条第 ( 一 ) 项至第 ( 四 ) 项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用 3. 政策建议建议一般纳税人销售属于财税号附件一营业税改征增值税试点实施办法第二十七条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产货物, 按简易办法依 3% 征收率征收增值税政策财税号附件一营业税改征增值税试点实施办法第二十七条, 下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣 : ( 一 ) 用于简易计税方法计税项目免征增值税项目集体 10 /33

14 福利或者个人消费的购进货物加工修理修配劳务服务无形资产和不动产其中涉及的固定资产无形资产不动产, 仅指专用于上述项目的固定资产无形资产 ( 不包括其他权益性无形资产 ) 不动产纳税人的交际应酬消费属于个人消费 ( 二 ) 非正常损失的购进货物, 以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务 ( 三 ) 非正常损失的在产品产成品所耗用的购进货物 ( 不包括固定资产 ) 加工修理修配劳务和交通运输服务 ( 四 ) 非正常损失的不动产, 以及该不动产所耗用的购进货物设计服务和建筑服务 ( 五 ) 非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物设计服务和建筑服务纳税人新建改建扩建修缮装饰不动产, 均属于不动产在建工程 ( 六 ) 购进的旅客运输服务贷款服务餐饮服务居民日常服务和娱乐服务 ( 七 ) 财政部和国家税务总局规定的其他情形本条第 ( 四 ) 项第 ( 五 ) 项所称货物, 是指构成不动产实体的材料和设备, 包括建筑装饰材料和给排水采暖卫生通风照明通讯煤气消防中央空调电梯电气智能化 11 /33

15 楼宇设备及配套设施 4. 建议理由一般纳税人用于简易计税项目的货物 ( 材料 ) 在购进时没有抵扣进项税额, 再销售时按照适用税率计算缴纳增值税, 增加纳税人的税收负担 ( 三 ) 境外承包工程运出境外的施工机械复运入境退税问题 1. 现状和问题 2012 年出台的出口退税新政策, 扩大了施工企业对外工程出口货物享受退税政策的范围, 放宽了退税限制但对于对外工程承包企业运出境外的施工机械等, 文件中仅仅规定按视同出口货物享受退免税施工完毕后需要复运入境的, 对已经退税的货物, 有的税务机关要求需将已退税款全额补缴入库对外工程承包企业将在境外已经使用过的施工机械设备复运入境, 与外贸企业将没有使用过的出口货物复运入境明显不同, 但适用同样的复运入境增值税政策, 明显不合理 2. 现有政策依据财政部国家税务总局关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知 ( 财税号 ) 第一条第 ( 二 ) 项的规定, 出口企业对外承包的出口货物视同出口货物, 适用增值税退 ( 免 ) 税政策 3. 政策建议建议国家有关部门出台相关政策对于工程承包中复运回国的施工机械设备等货物, 按照其净值补缴增值税或不予征税, 鼓励企业增加固定资产投资, 鼓励企业走出去 4. 建议理由外贸企业出口货物发生退运, 退回的是未使 12 /33

16 用过的货物, 将出口已退税款全额补缴入库, 完全正确对外工程承包企业出口用于境外工程项目的施工机械设备, 施工结束后复运入境时, 由于其已发生了损耗, 已成为旧设备, 其价值不同于未使用过的货物, 将出口已退税款全额补缴入库, 明显不合理 ( 四 ) 境外承包工程收入来源地的确认 1. 现状问题 :1 国际工程承包市场及企业现状 : 自 2008 年以来, 国际经济形势呈下降趋势, 安哥拉尼日利亚委内瑞拉等主要产油国由于油价持续下跌无力以自有资金开展基础设施建设 ; 与此同时在国家走出去战略指导下, 走出去企业越来越多, 竞争日益剧烈 ; 在这些因素影响下, 企业难以自行中标只有转为分包商, 聊以生存 2 中国政府及政策性银行贷款项目概况 : 自 2008 年以及一带一路战略实施以来, 中国政府及政策性银行贷款项目日益增多, 此类项目的特点是由中国政府向亚非拉特定国家制定贷款框架, 由各大型央企作为总承包商 ( 诸如中国机械设备股份有限公司中工国际股份有限公司等 ) 与当地国政府进行项目融资谈判, 由当地国政府向中国进出口银行中国国家开发银行等政策性银行贷款进行项目实施 ; 此类项目贷款资金均由中国进出口银行中国国家开发银行等政策性银行根据施工进度在国内向上述大型央企进行支付, 项目完工后再由当地国政府归还 ; 企业作为这些项目的土建分包商, 计价收入也是在国内收取 ; 但就上述情况 13 /33

17 而言, 不论是总承包商还是企业这样的分包商所取得的境外项目收入实质上都是最终来源于境外 3 企业境外分包项目纳税沿革 : 企业作为分包商承揽了大量境外项目, 分包合同均规定境内总包商在支付计价款时企业需向总包商开具营业税发票, 如无法开具将不会付款, 企业在营改增实施前均能正常开具营业税发票, 并能按财政部国家税务总局关于个人金融商品买卖等营业税若干免税政策的通知 ( 财税号 ) 文件的第三条规定一直享受免征营业税的优惠政策, 这一优惠政策也为中国企业走出去提供了极大支持 2. 现有政策 2016 年 5 月随着营改增工作的全面实施, 根据国家税务总局营业税改征增值税跨境应税行为增值税免税管理办法 ( 试行 ) 文件( 国家税务总局公告 2016 年第 29 号 ), 企业分包的境外工程项目完全符合文件第二条第一小条所指的工程总承包商和工程分包商为施工地点在境外的工程项目提供的建筑服务, 均属于工程项目在境外的建筑服务, 符合跨境应税服务免征增值税认定条件, 但如果将文件第六条规定理解为资金流必须来源于境外的话, 企业及与企业承建同类境外分包项目的企业甚至于总承包商, 都无法享受免税的优惠政策 3. 政策建议对于收入来源地不同于服务发生地, 建议从业务实质出发, 只要服务发生地在境外, 收入由境内单位支付也视同境外取得 14 /33

18 4. 建议理由自 2016 年 6 月以来, 某企业已完成境外分包项目施工待开票收款的计价款总额已达千万元人民币, 长时间不能开票收款将严重影响企业现金流的正常运转, 企业将面临资金短缺和合同违约的被动局面 ( 五 )PPP 业务中项目公司进项税额抵扣问题 1. 现状与问题目前 PPP 业务主要有 BOT( 建设 - 运营 - 转让 ) BOO( 建设 - 拥有 - 运营 ) ROT( 重构 - 运营 - 移交 ) DBFO( 设计 - 建设 - 融资 - 运营 ) 等多种模式, 这些模式大多数都涉及到建设基础设施, 对于建成的基础设施在会计核算上的确认, 分为以下三种情形 : 一是确认为金融资产 PPP 合同规定基础设施建成后的一定时期内, 项目公司可以无条件地向合同授予方收取可确定金额的货币资金或其他金融资产 ; 或项目公司提供运营服务的收费低于某一限定金额的情况下, 合同授予方按照合同规定负责将有关差价补偿给项目公司, 项目公司应确认金融资产 ( 长期应收款 ), 并按照企业会计准则第 22 号 - 金融工具确认和计量的规定处理二是确认为无形资产 PPP 合同规定项目公司在有关基础设施建成后, 从事经营的一定期间内有权利向获取服务的对象收取费用, 但收费金额不确定, 该权利不构成一项无条件收取可确定金额的货币资金或其他金融资产的权利的, 项目公司应确认无形资产三是混合资产模式部分确认为金融资产部分确认为无形资产合同授予方和项目公司之间共担需求风险的情况下, 比如项目 15 /33

19 公司向使用者收费, 同时授予方提供差额担保的安排, 项目公司对于已获担保部分的对价确认为金融资产, 剩余部分确认为无形资产关于进项税额抵扣项目公司将建设的基础设施确认为金融资产, 是否可形成进项税额抵扣, 目前没有明确的规定, 是参照无形资产一次性抵扣还是参照不动产分期抵扣, 还是无法抵扣, 没有明确标准和执行口径, 困惑企业无法进行涉税处理的同时额外增加企业的涉税风险 2. 现有政策关于进项税额抵扣, 财税号附件 1. 营业税改征增值税试点实施办法第二十七条规定, 下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣 : ( 一 ) 用于简易计税方法计税项目免征增值税项目集体福利或者个人消费的购进货物加工修理修配劳务服务无形资产和不动产其中涉及的固定资产无形资产不动产, 仅指专用于上述项目的固定资产无形资产 ( 不包括其他权益性无形资产 ) 不动产财税号附件 2 营业税改征增值税试点有关事项的规定第一第第 ( 四 ) 项第 1 点 : 适用一般计税方法的试点纳税人,2016 年 5 月 1 日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者 2016 年 5 月 1 日后取得的不动产在建工程, 其进项税额应自取得之日起分 2 年从销项税额中抵扣, 第一年抵扣比例为 60%, 第二年抵扣比例为 40% 16 /33

20 3. 政策建议适用一般计税方法的试点纳税人,2016 年 5 月 1 日后取得并在会计制度上按固定资产无形资产金融资产核算的不动产或者 2016 年 5 月 1 日后取得的不动产在建工程, 其进项税额应自取得之日起分 2 年从销项税额中抵扣, 第一年抵扣比例为 60%, 第二年抵扣比例为 40% 4. 建议理由基础设施基本是不动产, 不能因为会计制度上没有通过固定资产或在建工程核算, 就不能抵扣进项税额四将来需要解决的问题 ( 一 ) 合同主体与实际施工主体不同 1. 目前现状 (1) 组织架构复杂一般大型建筑企业集团以母子公司结构为主, 为了拓展市场以及总公司经营需要, 个别法人单位也会设置区域性分公司, 进行经营管理从法人主体结构上来看, 由于体量大且工程项目遍布全国各地, 通常情况下, 法人层级至少为三到四级, 每一层级法人会根据所实施项目的地点周期设置项目部 ( 临时施工机构 ) 因此, 大型建筑企业集团一般均拥有数量众多的子分公司及项目机构, 管理上呈现多个层级的现状 17 /33

21 股东大会监事会董事会党委经理层 XX 业务部门 XX 业务部门 XX 业务部门 XX 业务部门工程项目管理机构分公司子公司工程指挥部 ( 项目部 ) 工程指挥部 ( 项目部 ) XX 分公司 XX 分公司 XX 分公司 XX 子公司 XX 子公司 XX 子公司监事会董事会党委经理层 XX 业务部门 XX 业务部门 XX 业务部门 XX 业务部门工程项目管理机构分公司子公司工程指挥部 ( 项目部 ) 工程指挥部 ( 项目部 ) XX 分公司 XX 分公司 XX 分公司 XX 子公司 XX 子公司 XX 子公司 XX 项目部 XX 项目部 XX 项目部 XX 项目部 XX 项目部 XX 项目部 XX 项目部 XX 项目部 XX 项目部 XX 项目部 XX 项目部 XX 项目部中小型建筑企业的组织架构与大型建筑企业组织架构类似, 只是企业管理层级和链条相对较短, 因此遇到的问题与大型企业相似 (2) 经营模式特别建筑业实行资质准入管理, 资质等级标志着企业自身的综合实力, 是企业开拓市场参与国际市场竞争和企业上市的前提和必要条件建筑业企业资质分为施工总承包专业承包和施工劳务三个序列施工总承包和专业承包均设有多个类别多个等级, 各级资质的申请标准对企业的注册资本金净资产工程结算收入已承担过的工程专业人员等均有相应的要求等级越高, 要求的标准和条件越高因此, 受目前这种建筑行业资质标准的 18 /33

22 影响, 一般情况下特级资质或较高等级的资质均由建筑企业的集团公司或二级法人单位拥有, 如股份公司及所属各工程局因此三级企业相对来说资质等级较低, 大型项目比如铁路项目均以一二级单位名义中标, 而实际进行施工管理的单位为三级公司作为实际进行施工管理的三级单位普遍仅有 10-20% 的项目是以自身名义承揽在营改增前, 建筑企业管理模式主要有两种, 一是实际施工单位以中标单位名义施工, 并成立项目部, 纳入实际施工单位核算 ; 二是中标单位成立项目部, 以内部分劈形式交由成员单位进行施工管理, 各参建单位成立项目分部, 总包项目部留取一定利润点, 报表并入中标单位, 项目分部报表并入实际施工单位, 对外统一以中标单位名义 2. 存在的问题一般情况下, 管理链条越长, 流转环节越多, 潜在的税务风险就越大, 建筑业营改增后, 由于建筑企业涉税主体众多管理层级和链条过长组织架构复杂的特点, 以及建筑行业目前普遍存在的组织架构和经营模式, 造成建筑企业合同主体与实际施工主体不同, 不仅加大了建筑企业的经营管理和税务管理难度, 增加了企业管控风险和工作量, 而且很可能造成工程项目的增值税进销项不匹配, 从而多交增值税目前合同主体与实际施工主体不同主要有两种情况 : (1) 分公司作为增值税纳税主体, 但不具备与建设单位签 19 /33

23 订施工合同的资质, 造成合同主体与纳税主体 ( 实际施工主体 ) 的不一致作为公司的一部分, 分公司以总公司名义承揽工程并进行施工管理是完全合法合规的行为, 但是由于建筑行业的资质准入制度, 分公司无法以自己的名义投标并承揽工程, 只能作为总公司的一部分以总公司名义进行承揽并施工管理在营业税税制下, 其税款是在项目所在地向主管税务机关申请代开发票时予以缴纳, 不存在任何障碍而营改增后, 分公司属于增值税纳税主体, 需要以自身为主体进行增值税纳税申报, 就会形成开具发票单位与合同主体不一致的状况, 同时业主也不接受分公司名义开具的发票 (2) 子公司由于自身资质等级低业绩不足或业主只认可集团层级等原因, 通常会使用母公司资质进行投标揽活, 造成施工主体与合同主体不一致集团内的资质共享已成为多年来施工企业开拓市场经营的普遍模式, 虽然从严格意义上讲, 该行为不符合建筑法的相关规定, 但是从本质上说, 集团公司层面的资质取得本身就源于集团内各成员单位的共同努力, 是集团综合实力的体现, 本应由集团成员单位共享在营改增之前, 子公司使用母公司名义中标项目在项目所在地税务机关代开发票, 合同主体与施工主体不一致对企业的影响不显著, 而在营改增后, 由于合同主体与施工主 20 /33

24 体不一致造成增值税链条断裂, 对施工企业的影响越来越显著 3. 政策建议建议有关部门在行业监管上允许集团内部单位资质共享, 名义中标单位对项目安全质量工期等承担连带责任, 但该行为不属于违法转包分包行为建议税务部门确认在集团内部单位资质共享的情形下, 合同主体与施工主体不一致, 由施工主体开具发票不属于违反发票管理的行为 4. 建议理由 (1) 集团资质是集团内部单位共同努力的成果建筑集团企业各层级法人单位为了拓展市场和经营业务, 都会各自积极努力的申请各类资质, 但是高等级资质通常只会由高层级单位享有, 加之在竞争激烈的市场环境下要竞得项目不仅看资质, 还要看业绩, 因此大型项目很难由低层级单位自行中标集团内的资质共享已成为多年来施工企业开拓市场经营的普遍模式, 虽然从严格意义上讲, 该行为不符合建筑法的相关规定, 但是从本质上说, 集团公司层面的资质取得本身就源于集团内各成员单位的共同努力, 是集团综合实力的体现, 本应由集团成员单位共享 (2) 企业改革成本过高面对营改增后合同主体与实际施工主体不同存在的问题, 建 21 /33

25 筑企业一直在努力探索通过调整组织架构, 变革经营管理模式来解决问题但是, 如果想彻底解决因合同主体与实际施工主体不同而带来的诸多问题, 建筑企业只有实现组织架构扁平化, 改变企业集团多级法人管理模式, 压缩管理层级缩短管理链条然而, 这样的架构调整给企业带来的改革成本是非常巨大的, 企业也将面临新的问题和挑战 1 如果所有以集团公司资质中标的工程都由集团母公司自行进行施工管理和核算, 这样既可以避免违反建筑法被认定为违法转包分包的风险, 也不会造成合同主体与实际施工主体不同但是, 母公司一般只有管理人员, 并没有相应的人力物力来进行施工, 母公司为了对工程进行施工管理和核算, 不得不借用子分公司的人力物力, 这就带来一系列的问题一是母公司如何对子分公司进行业绩考核问题, 母公司在对子分公司进行绩效考核时, 需要把子分公司参与施工母公司集中核算部分还原为子分公司的业绩, 这个还原过程将非常复杂二是如何划分双方责权利的问题, 由于工程的管理和核算都在母公司进行, 意味着项目的盈亏和安全质量都由母公司承担, 子分公司不直接承担项目的各种风险, 实际负责施工的子分公司很可能不注重对项目的经营管理, 这就要求母公司制定有效的激励约束机制促使子分公司重视对项目的经营管理三是子公司将面临是否还有存在必要的问题, 由于以集团公司资质中标的工 22 /33

26 程由母公司核算, 子公司的产值和规模将大大降低, 子公司很可能难以维护现有的资质, 更无法申请获得更高等级的资质, 子公司的市场竞争力将逐步下降, 很有可能被市场所淘汰 2 如果企业进行组织架构调整, 将子公司变为分公司, 或者直接注销所有子分公司, 使整个集团变为一级法人单位, 这样也可以避免违反建筑法被认定为违法转包分包的风险, 且不会造成合同主体与实际施工主体不同但是, 这样的变革企业的改革成本将非常巨大一是公司的变更或注销将耗费企业大量的精力和财力, 原公司所管理的项目如何进行后续管理, 各种历史遗留问题如何解决都将成为问题二是变成一级法人单位后, 所有的法律风险涉税风险和项目安全质量经营管理风险都集中到一个单位, 企业的管理难度将大大加大三是变成一级法人单位后, 由于一些地方政府要求在当地进行施工必须在当地成立公司, 否则将无法参与工程投标, 不利于企业在机构所在地以外地区开拓市场综上所述, 在保证满足增值税管理要求且不给建筑企业带来巨大改革成本前提下, 建筑企业建议有关部门在行业监管上允许集团内部单位资质共享, 该行为不属于违法转包分包行为 ( 二 ) 甲供材事项营改增后, 业主为了取得更多的进项税额, 对大宗材料采取了从原合同中剥离的做法, 变自购为甲供 23 /33

27 1. 目前现状 (1) 业主对于 2016 年 4 月 30 日之前采取简易计税的老项目, 完工百分比例不超过 50% 的, 原合同中明确有甲供材料的, 扩大甲供材料范围 ; 原合同中没有甲供材料的, 增加甲供材料 ; 对钢材水泥主要设备纳入共同采购范围 (2)2016 年 5 月 1 日以后签订合同的, 业主把税率高金额大的材料, 如钢材水泥轨道材料等, 列为甲供材料, 签订业主方承包方供应方三方采购合同 (3) 共同采购物资价款由建设单位直接向供应商支付并取得供应商提供的增值税专用发票原施工总价承包合同和清单单价不修改, 但建设单位与施工单位需要签订补充合同, 明确共同采购物资价款从合同总价中扣除, 但合同中不列明金额验工计价以原施工合同总价为基础, 以扣除共同采购物资价款后的金额作为工程价款结算 2. 存在的问题 (1) 导致建筑企业纯劳务化不动产业实行营改增后, 建筑业适用税率 11% 和材料税率 17% 之间存在税差, 造成了业主和施工企业争购材料以取得更高额度的抵扣, 在现实市场条件下, 作为乙方的施工企业市场话语权小, 明显处于弱势地位, 材料从合同价中扣除, 或验工计价中扣除, 导致建筑行业可能面临去材料化纯劳务化的趋势 24 /33

28 (2) 对施工企业的营业收入冲击很大施工企业营业收入中材料占比很大, 一般来说超过了 50% 业主实施甲供的材料主要是 A B 类材料, 一般要占工程总造价达 30% 左右营改增后, 增值税作为价外税, 营业收入会天然下降 9.91%, 若 A B 类材料再从合同金额或验工计价中扣除, 对于实行甲供材料的项目, 营业收入将下降幅度达 30% 左右, 将对施工企业造成巨大冲击建设单位实施甲供材料政策后, 不仅影响施工企业收入, 导致企业经营规模直线下降, 而且会影响到企业国内外声誉, 也会因营改增后财务数据巨大波动, 对上市国企产生巨大利空, 一定程度上会影响到股东利益 (3) 施工企业税负有增加的可能从现阶段各项目反映的情况来看, 业主实行甲供材料以后, 大部分要求施工企业提供 3% 的增值税专用发票, 但也有个别业主还要求施工企业提供 11% 的增值税专用发票采取简易计税方法的项目, 一定程度上不影响施工企业税负, 但业主要求提供 11% 的专票项目, 税负则会直线上升, 远远大于原营业税时期的 3% (4) 增加了建筑市场的管理难度国家一直在提倡建筑总承包, 作为施工主体对材料的招标采购收发环节负责, 同时负责材料质量把控数量消耗, 甲供材料行为在建筑市场一旦形成常态化后, 一方面可能出现工程质量的责任不易界定, 相互影响相互指责, 相互推诿 ; 另一方面也会加大材料成本投入 25 /33

29 (5) 销售额计算也存在争议营业税时期, 施工企业对建设单位提供的建安发票是包括甲供材料, 不论是合同内还是合同外但按照增值税原理, 甲供材料设备动力不形成施工企业的收入, 不能确认销售行为, 不应该开具发票, 但实际工作中也存在争议 3. 政策建议 (1) 修订相关条款财税号附件二第一条第 ( 七 ) 款第 2 点 : 原文 : 一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务, 可以选择适用简易计税方法计税甲供工程, 是指全部或部分设备材料动力由工程发包方自行采购的建筑工程建议修订为 : 纳税人为甲供工程提供的建筑服务, 以取得的全部价款和价外费用, 扣除甲供材料等价款后的余额为销售额计算销项税额 (2) 从税法角度明确界定共同采购物资价款从合同总价中扣除的经济行为的性质 (3) 建议减并多档税率, 减少因税率差造成的建设单位与施工企业的博弈对建筑市场造成不利冲击 (4) 对于甲供工程, 甲供材料不属于纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用, 因此不计入建筑服务销售额, 施工方销售额不包括建设方提供的材料款 4. 建议理由 26 /33

30 甲供材料设备既然由发包方自行采购, 相应采购发票应该由材料设备供应商开具提供给发包方, 由发包方进行进项税额抵扣, 施工单位向发包方开具建筑发票时就不应该包括甲供材料设备部分, 否则会造成发包方再一次抵扣了甲供材料设备的进项税额但是, 按照目前对于建筑业简易计税方法计税时销售额的定义, 一般纳税人跨县 ( 市 ) 提供建筑服务, 选择适用简易计税方法计税的, 应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额, 按照 3% 的征收率计算应纳税额营改增文件并没有将甲供材料设备的价值剔除出去也就是说, 建筑施工企业要按照包含甲供材料设备的销售额依据 3% 的征收率计算缴纳增值税附例 :2016 年 2 月, 某建设单位与施工单位就 A 项目签订了施工承包合同, 合同总价为万元 ( 含税费 ) 2016 年 5 月, 业主要求甲乙双方签订补充协议, 明确该项目为老项目, 采取简易计税方法, 施工企业向建设单位提供 3% 的增值税专用发票同时把钢材水泥变为共同采购物资, 并在合同中约定共同采购物资价款从合同总价中扣除 2016 年 6 月, 施工单位组织招标, 并与建设单位供应商签订了三方采购合同 2016 年 7 月, 共同采购物资结算价款为 1500( 含税 ) 万元, 供应商开票 1500 万元发票给建设单位, 建设单位直接向供应商支付货款 2016 年 10 月底工程完工, 甲乙双方办理工程结算, 全部合同 27 /33

31 价款为万元结算时把 1500( 含税 ) 万元共同采购的材料款从验工计价中扣除, 业主批复验工计价 8500( 含税 ) 万元, 施工单位提供 3% 的 8500 万元建筑服务专票问题分析 : 按照财税号文件规定,4 月 30 日之前签订合同的项目, 可认定为老项目, 选择简易计税方法, 但没有说必须是甲供工程的老项目才可以选择简易计税方法补充协议明确了共同采购物资价款从合同总价中扣除, 没有单独列示共同采购物资总金额一是施工企业完成万元产值, 结算时应开具万元发票, 还是按扣除共同采购物资后批复验工计价 8500 万元开具发票二是建设单位取得 1500 万元材料发票, 经济业务提供的 1500 万材料应不应视同销售行为, 应不应该向施工方提供发票, 如果不提供会不会存在税务风险三是税务政策中如何界定共同采购这类经济行为 ( 三 ) 提供建筑服务收到预收款的纳税义务问题 1. 目前现状建筑企业由于工程建设周期长, 耗用资金数额巨大, 为使施工过程中耗用的资金及时得到补偿, 需要对工程价款进行中间结算, 待全部工程竣工验收后再进行竣工结算工程结算主要分为 28 /33

32 按月 ( 季 ) 结算分段结算竣工后一次结算三种方式, 目前多数工程项目均采用按月 ( 季 ) 结算方式同时, 由于建筑行业工程项目通常体量巨大, 在工程开工前, 建设单位为推进工期并尽快达到开工条件, 通常会根据合同约定预付工程造价的 5%~10% 给施工单位, 并监督该预付款按照特定用途使用而施工单位根据预收款的用途一般可分为预收工程款和预收备料款, 将收到的资金用于临时设施建设筹备工程设备及材料, 当达到合同约定条件时, 建设单位再从工程结算中分期进行扣回 2. 存在的问题建筑业务的预收款具有特定用途, 其支出具有未来性, 收到预收款时, 真实的经济业务尚未发生, 收到预收款的当天不应作为纳税义务发生时间, 而应将工程结算批复时作为纳税义务发生时间但部分地区税务机关以财税号附件 1 第四十五条第二款为由, 将建筑企业收到预收款的当天作为纳税义务时间 3. 政策建议建议不将提供建筑服务收取的预收款纳入纳税义务, 将财税号附件 1 第四十五条第二款纳税人提供建筑服务租赁服务采取预收款方式的, 其纳税义务发生时间为收到预收款的当天修改为纳税人提供租赁服务采取预收款方式的, 其纳税义务发生时间为收到预收款的当天 29 /33

33 4. 建议理由 (1) 建筑业预收款不同于租赁业, 具有特殊用途租赁业的资产支出已经发生, 预收租金具有补偿性而建筑业的预收款则用于工程项目前期临时设施建设及备料等, 其支出具有未来性, 收到预收款时, 真实的经济业务尚未发生, 若对预收款征收增值税, 将占用工程项目前期筹建资金, 不利于工程项目建设 (2) 从财税号条款理解来看, 采取预收款方式的指的是一种结算方式, 是对日常收取预收款 + 竣工后一次结算的工程项目而言的对提供建筑服务采取预收款方式的, 其纳税义务发生时间为收到预收款的当天条款不能理解成提供建筑服务收到预收款的, 纳税义务发生时间为收到预收款的当天 (3) 原财税号文第二条曾明确提供建筑服务预收款根据工程形象进度 ( 即工程结算 ) 按月确定纳税义务发生时间旧中华人民共和国营业税暂行条例第九条规定 : 营业税的纳税义务发生时间, 为纳税人收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天对提供建筑业劳务收取预收性质的价款的纳税义务发生时间没有另外加以规定 2006 年针对这个问题财政部和国家税务总局联合下发了关于建筑业营业税若干政策问题的通知 ( 财税号 ) 进行明确, 其中第二条规定 : 纳税人提供建筑业应税劳务, 施工单位与发包单位签订书面合同, 如合同明确规定付款 ( 包括提供原材料动力和其他 30 /33

34 物资, 不含预收工程价款 ) 日期的, 按合同规定的付款日期为纳税义务发生时间 ; 合同未明确付款 ( 同上 ) 日期的, 其纳税义务发生时间为纳税人收讫营业收入款项或者取得索取营业款项凭据的当天对预收工程价款, 其纳税义务发生时间为工程开工后, 主管税务机关根据工程形象进度按月确定纳税义务发生时间建设方为扣缴义务人的, 其扣缴义务发生时间为扣缴义务人支付工程款的当天 ; 总承包人为扣缴义务人的, 其扣缴义务发生时间为扣缴义务人代纳税人收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天 (4) 建筑企业在工程项目前期收到预收款, 并于当月办理完预缴税款后, 因项目前期暂无进项发票可抵扣, 将造成建筑企业在项目前期承担高额税负, 对企业资金链造成较大负担 ( 四 ) 建筑业部分业务资金流向和发票不一致问题建筑行业的部分业务会造成资金流向和发票不一致问题, 较为常见的资金流向问题可以分为两类, 一是付款方不一致问题, 如集中支付问题集中采购问题代付款问题 ; 二是收款方不一致问题, 如代发工资问题委托收款问题等 1. 集中支付问题 (1) 目前现状一些大中型建筑企业集团为加强资金管理增强集团整体资金实力, 要求集团内各子公司的资金统一上存到集团母公司, 子 31 /33

35 公司的大宗物资采购和分包付款通过母公司集中支付 (2) 存在的问题集中支付造成付款方和合同采购方收取发票方不一致的情况, 但开具发票方和供货方收款方一致有可能被税务机关认定违反国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知 ( 国税发号 ) 第一条第 ( 三 ) 款规定, 不允许抵扣进项税额, 增加企业税负 (3) 政策建议建议参照国家税务总局关于诺基亚公司实行统一结算方式增值税进项税额抵扣问题的批复 ( 国税函 [2006]1211 号 ), 统一发文, 明确建筑企业集团购买货物从供应商取得的增值税专用发票, 由总公司统一支付货款, 造成购进货物的实际付款单位与发票上注明的购货单位名称不一致的, 不属于国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知 ( 国税发号 ) 第一条第 ( 三 ) 款有关规定的情形, 允许其抵扣增值税进项税额 (4) 建议理由建筑企业集团的资金集中支付问题和诺基亚公司的总公司付款取得发票问题基本相同, 应遵循法律面前人人平等的原则, 一视同仁处理才能体现税收公平 2. 集中采购和代付款问题 32 /33

36 (1) 目前现状部分大中型建筑企业集团为了发挥规模效应, 降低采购成本, 统一采购价格和支付条件等商务条款, 并防止下属企业在招标采购过程中舞弊, 要求全集团的大宗物资采购统一由集团进行招标采购并签订采购或分包合同但款项由实际使用单位 ( 子公司 ) 根据物资设备进场情况或分包履约情况分批支付并收取发票因维稳需要或工程进度需要, 建筑行业普遍存在业主代为支付劳务费分包款或供货款的情况发生这种情况, 业主一般要求总包方出具委托书, 委托业主代为支付相关款项, 视同总包方收到业主工程款又支付给劳务分包或供应商 (2) 存在的问题集中采购和代付款行为造成合同购买方和付款方不一致, 但开具发票方和供货方收款方一致有可能被税务机关认定违反 ( 国税发号 ) 第一条第 ( 三 ) 款规定, 不允许抵扣进项税额, 增加企业税负 (3) 政策建议国家税务总局 2016 年 5 月 26 日在视频会上关于住宿费的进项税抵扣问题解答中明确了不仅是住宿费, 对纳税人购进的其他任何货物服务, 都没有因付款账户不同而对进项税抵扣作出限制性规定建议将该答复以文件的形式下发, 明确只要满足开具发票方供货方收款方一致即可, 不要求付款方和合同购 33 /33

37 买方一致 (4) 建议理由国家税务总局的答复已明确不因付款账户不同而限制进项税额抵扣, 但没有以正式文件的形式下发, 造成部分地方税务机关没有执行依据, 易造成理解和执行方面的分歧 3. 代发农民工工资和委托收款问题 (1) 目前现状部分建筑企业为了防止劳务公司收款后不给农民工发放工资, 或应地方政府部门监管要求, 直接将部分劳务费发放给农民工, 造成收款方 ( 农民工 ) 和合同签订方 ( 劳务公司 ) 不一致问题建筑行业的下游分包商物资设备及零星材料的供应商组成复杂, 部分单位因银行账户问题或主体变更或注销问题造成履约后无法收款, 经常会委托其他单位代为收款 (2) 存在的问题上述两种行为造成收款单位和合同签订单位不符, 按 ( 国税发号 ) 第一条第 ( 三 ) 款规定 : 所支付款项的单位, 必须与开具抵扣凭证的销货单位提供劳务的单位一致, 才能够申报抵扣进项税额, 否则不予抵扣很可能造成购买方无法抵扣进项 (3) 政策建议 34 /33

38 建议明确代发农民工工资和委托收款行为不属于国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知 ( 国税发号 ) 第一条第 ( 三 ) 款有关规定的情形, 允许其抵扣增值税进项税额 (4) 建议理由为维护社会稳定, 将农民工工资直接发放给农民工有助于防范农民工工资拖欠风险, 也是很多地方政府部门的强制要求应根据实际情况, 按照实质重于形式原则, 认定上述支付行为实质支付到了提供劳务方, 允许购买方抵扣进项税额二〇一六年十二月九日 35 /33

教师简介 : 宋航上海国家会计学院副教授研究方向 : 会计准则税收 3 主要知识点 1 纳税人 2 征税范围 3 税率和征收率 4 计税方法 5 销售额的确定 6 纳税地点 7 纳税义务发生时间 8 增值税进项税额抵扣 4 2

教师简介 : 宋航上海国家会计学院副教授研究方向 : 会计准则税收 3 主要知识点 1 纳税人 2 征税范围 3 税率和征收率 4 计税方法 5 销售额的确定 6 纳税地点 7 纳税义务发生时间 8 增值税进项税额抵扣 4 2 建筑及房地产行业营改增解析主讲教师 : 宋航 1 课程简介主要内容 : 对建筑房地产行业营改增政策进行解析适宜对象 : 公司财务人员税务人员 2 1 教师简介 : 宋航上海国家会计学院副教授研究方向 : 会计准则税收 3 主要知识点 1 纳税人 2 征税范围 3 税率和征收率 4 计税方法 5 销售额的确定 6 纳税地点 7 纳税义务发生时间 8 增值税进项税额抵扣 4 2 1 纳税人