全国中文核心期刊财会月刊难以真正获得此项税收优惠而新政策规定只要该固定资产是企业用于研发的资产并且单位价值超过 1 万元就允许加速折旧, 不超过 1 万元的允许一次性抵扣通常产品从研发到上市需要一定的周期, 加速折旧可以减轻企业在当期的税务负担, 将更多的资金用于研发新的产品, 而税款将等到

Size: px

Start display at page:

Download "全国中文核心期刊财会月刊难以真正获得此项税收优惠而新政策规定只要该固定资产是企业用于研发的资产并且单位价值超过 1 万元就允许加速折旧, 不超过 1 万元的允许一次性抵扣通常产品从研发到上市需要一定的周期, 加速折旧可以减轻企业在当期的税务负担, 将更多的资金用于研发新的产品, 而税款将等到"

永底曹
5 years ago
Views:

1 固定资产加速折旧政策对企业所得税的影响以西安航空动力股份有限公司为例岑文静, 王钎宇 ( 广西师范大学漓江学院, 广西桂林 416) 摘要 14 年 1 月日, 国家税务总局发布了关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知 ( 财税 [14]7 号 ), 贯彻落实国务院完善固定资产加速折旧政策的精神本文立足于此次完善固定资产加速折旧政策, 研究新政策的主要内容和要点, 以西安航空动力股份有限公司为研究对象, 结合企业的经营环境状况和新政策的有关规定, 分析固定资产加速折旧政策对企业所得税的影响以及新所得税政策在企业中的实际应用关键词固定资产加速折旧 ; 税务筹划 ; 节约税收成本当前, 我国的宏观经济呈现出增速放缓的新常态, 许多企业面临着成本上升压力较大税收负担过重的问题经国务院批准, 国家税务总局于 14 年 1 月日发布了关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知 ( 财税 [14]7 号 ), 试图运用税法这种经济调控手段, 减轻企业负担, 以此消除企业的顾虑, 增强企业的信心, 进而促使企业转型升级面对不景气的经济形势, 各级政府需调整经济结构, 促进新兴科技产业的发展, 以科技发展带动经济发展固定资产加速折旧政策的出台既能促进我国高新科技产业的发展, 增强经济发展的后劲和活力, 又能促进企业固定资产的投资需求拉动经济发展, 对实现经济的持续稳定增长和产业升级具有重要意义一固定资产加速折旧政策概述在会计核算上, 固定资产折旧方法分为两种直线法和加速折旧法加速折旧法又包括双倍余额递减法和年数总和法, 其特点在于在固定资产使用寿命内, 前期折旧较多, 越往后折旧越少而使用直线法计提折旧, 每期折旧额较为均匀从固定资产的整个周期来看, 加速折旧法和直线折旧法两者的折旧总额是完全相同的但在计算企业所得税时, 企业采用加速折旧法计算的折旧额可以在税前一次性抵扣或者加速扣除, 使得企业当期可以少缴纳所得税, 相当于国家给企业购置固定资产提供了一部分免息贷款除此之外, 企业所得税法还规定了企业中符合规定的研究开发费用允许税前加计扣除, 如果配合固定资产加速折旧法的使用, 企业的所得税负担将进一步减轻接下来, 本文用以下公式来简单地说明两种折旧方法对企业所得税的影响其中 :uz 为企业固定资产折旧产生的现金流量增加额 ;u 为企业所得税税率 ;r 为资本成本率 ;n 为资产计提折旧的年限 ; 提取的固定资产折旧额为 D(1), 为 D(2), 以此类推, 第 n 年为 D(n) 根据上述公式, 当企业所得税率 u 以及资本成本率 r 为固定值时, 在前期提取的固定资产折旧额 D(n) 越大或者折旧年限 n 越短, 现金流量增加额 uz 就越大, 带来的税收优惠效应就越大在财税 [14]7 号文件发布之前, 企业所得税法中计算固定资产折旧虽然允许选择使用加速折旧法, 但是有着严格的使用限制, 所以基本上以直线法为主财税 [14]1 号文件的发布, 使得企业采用加速折旧法计提固定资产折旧具有较强的操作性惠 uz= u D(1) (1+r) 二固定资产加速折旧政策对企业所得税影响分析 ( 一 ) 针对所有行业企业的研发设备加速折旧政策优根据财税 [14]7 号文件的规定, 对于所有行业企业 14 年 1 月 1 日后新购进的专门用于研发的仪器设备, 单位价值不超过 1 万元的, 允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除, 不再分年度计算折旧 ; 单位价值超过 1 万元的, 可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法 + u D(2) (1+r) 2 u D(n) + + (1+r) n 根据企业所得税法有关条例规定, 企业由于技术进步等原因更新换代较快的固定资产, 以及常年处于强震动高腐蚀状态的固定资产, 允许使用缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法计提折旧然而在实践中, 如何认定企业的固定资产属于该类固定资产, 是非常困难的, 企业

2 全国中文核心期刊财会月刊难以真正获得此项税收优惠而新政策规定只要该固定资产是企业用于研发的资产并且单位价值超过 1 万元就允许加速折旧, 不超过 1 万元的允许一次性抵扣通常产品从研发到上市需要一定的周期, 加速折旧可以减轻企业在当期的税务负担, 将更多的资金用于研发新的产品, 而税款将等到相关研发成果形成了现金流入后再交, 该项优惠能有效地促进企业的科研水平 ( 二 ) 对单位价值不超过元的固定资产允许一次性税前扣除根据财税 [14]7 号文件的规定, 对所有行业企业持有的单位价值不超过元的固定资产, 允许一次性计入当期成本费用, 在计算应纳税所得额时一次性扣除, 不再分年度计算折旧根据财务部 1994 年颁布的中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则 ( 财法字 [1994]3 号 ) 第二十九条的规定, 纳税人的固定资产是指使用年限超过一年的房屋建筑物机器运输工具等与生产经营有关的物品纳税人的不属于生产经营主要设备的物品, 单位价值在元以上的, 并且使用年限超过两年的应当被认作为固定资产不能作为固定资产核算的物品则作为低值易耗品进行核算, 可以一次性或分期扣除, 作为成本费用列支而根据 ( 财税 [14]7 号 ) 文件规定, 只要是不超过元的固定资产, 不管是什么类型企业, 不管该固定资产是否与生产经营有关, 都能执行税前扣除标准也就是说在会计核算上企业将其列入固定资产进行管理, 在税法上却可以按照低值易耗品的处理方法, 一次性抵扣该项政策有利于企业加大当期税前列支成本费用的额度, 减轻了企业所得税的负担 ( 三 ) 对若干新兴产业的加速折旧政策优惠根据财税 [14]7 号文件的规定, 对生物药品制造业, 专用设备制造业, 铁路船舶航空航天和其他运输设备制造业, 计算机通信和其他电子设备制造业, 仪器仪表制造业, 信息传输软件和信息技术服务业等 6 个行业的企业 14 年 1 月 1 日后新购进的固定资产, 可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法该项政策仅针对生物计算机运输设备等制造业和信息技术服务业等新兴行业与上文中研发设备加速折旧政策的区别在于, 这条政策对于符合规定的新兴行业, 只要是固定资产都允许使用加速折旧法这将使新兴行业的企业获得很大的税收优惠, 有利于企业加快收回投资更新固定资产设备, 改善企业投资结构, 进而起到拉动经济快速升级的作用, 提升我国先进制造产品的竞争力 ( 四 ) 不同折旧方法的节税效果比较根据财税 [14]7 号文件的规定, 企业通过缩短折旧年限加速折旧的, 最低折旧年限不得低于企业所得税法实施条例第六十条规定的折旧年限的 6%; 采用加速折旧法的, 可采用双倍余额递减法或者年数总和法, 此外, 企业仍可以使用直线法进行固定资产折旧这几种折旧方法在实际使用中的区别并非仅限于折旧年限和每期的折旧额不同, 还在于各种折旧方法的税后现金流量增加额的差异, 所谓即是折旧带来的现金流量从机会成本的角度看, 企业计算应纳税所得额时允许扣除成本费用以及折旧, 这部分允许扣除的因不必缴纳所得税而导致企业税后现金流量的增加现举例说明各种加速折旧法对企业的影响例 1: 假定某企业在 14 年 1 月 1 日以后购入用于研发的设备, 该设备价值为 1 万元, 使用年限为年, 预计无残值该企业所得税税率为 2%, 资本成本率为 1% 不同折旧方法对及税后现金流量增加额现值的影响情况如表 1 表 2 所示 : 表 1 不同折旧方法节税效果比较单位 : 万元 1 直线法按 6% 缩短年限双倍余额递减法从表 1 表 2 的结果可以看出, 固定资产折旧确认得越早, 所抵免的税款现值就越大, 税收优惠效果就越好一次性抵扣带来的税收优惠效果是最好的, 税后现金流量回收速度较快, 当期就能获得所有的税后现金, 这对于急需资金的企业无疑是非常有利的, 但该处理方法仅限于 1 万元以上的研究设备以及若干新兴行业才能使用其他折旧方法的效果依次是按 6% 缩短年限双倍余额递减年数总和法一次性抵扣表 2 不同折旧方法节税效果比较单位 : 万元

3 法年数总和法直线法财税 [14]7 号文件对固定资产加速折旧政策的规定只影响了税收利润, 并不影响会计利润, 而税收利润是在会计利润的基础上调整来的, 这就意味着企业存在税法和会计核算上的差异企业可以根据自身的具体情况选择合适的会计处理方法, 既可以采用与税法一致的加速折旧方法, 也可以选择会计核算上采用直线折旧法, 而税法核算上采用加速折旧法前者会减少企业当期的利润, 后者需要进行复杂的纳税调整笔者认为上市公司采用后者既能增加当期利润, 又能获得税收收益, 即使存在较为复杂的纳税调整, 对企业来说也好处更大三固定资产加速折旧政策在西安航空动力股份有限公司纳税筹划中的应用 ( 一 ) 公司简介西安航空动力股份有限公司 ( 简称西安航空 ) 是由我国大型航空发动机研制生产基地中航工业西安航空发动机 ( 集团 ) 有限公司以重大资产重组方式组建的上市公司公司产品服务包括 : 航空发动机燃气轮机烟气透平动力装置航天发动机及其零部件风力发电机太阳能发动机及零部件等 ; 航空发动机零部件转包生产三来一补加工业务根据西安航空 14 年半年度财务报告中内容可知, 该企业主营业务为航空发动机及衍生品的制造销售及维修, 且报告中披露的税收优惠批文提到, 该公司自 9 年就获得了陕西省国家税务总局的认定, 主营业务收入已超过总收入的 7%, 可减按 1% 的税率缴纳企业所得税另外, 西安航空已符合固定资产加速折旧规定中对六大新兴行业特别优惠所要求的条件, 即自 14 年 1 月 1 日后西安航空新购进的固定资产, 允许按规定年限的 6% 缩短折旧年限进行固定资产折旧, 或采取双倍余额递减等加速折旧方法 ( 二 ) 固定资产加速折旧的税务分析根据西安航空披露的 14 年半年度财务报告, 我们可以了解到该公司相关的变动情况, 具体见表 3 表 4 表所示由表 4 可以得出,14 年的营业收入比去年同期增加元, 同比增长 1.81%, 营业成本也控制得很好, 比去年同期减少元, 利润更是比去年大幅增加, 增幅高达 44.18%, 税务筹划方面, 今年年中企业的所得税比去年下降了近 % 利润表的数据很耀眼, 但是再看看现金量表却不是那么乐观了, 我们可以看到经营活动产生的现金流量净额比去年减少了 11.29%; 企业本期的应收账款是去年的近两倍, 从而加重了经营现金流量为负的状况, 投资活动产生的现金流量净额比去年增加了 31.7%, 其中用于购建固定资产支付的现金占了大多数, 比去年增加 18.72%; 筹资活动产生的现金流表 3 固定资产变动情况单位 : 元房屋及建筑物机器设备运输工具办公设备房屋及建筑物机器设备运输工具办公设备量金额比去年增加了 % 从筹资活动的现金流量变动的幅度来看, 企业进行了大幅度的融资, 应该是遇到了资金链的问题或者是需要资金进行重大投资期初账面余额本期减少接下来, 本文将针对企业 14 年上半年购进的固定资产, 研究企业应该如何进行企业所得税税收筹划和调整, 以达到降低税费的目标本期增加期末账面余额表 4 利润表变动情况单位 : 元营业收入营业成本营业利润利润总额所得税费用净利润本期金额上年同期金额表现金流量表变动情况金额单位 : 元科目经营活动产生的现金流量净额投资活动产生的现金流量净额购建固定资产支付的现金筹资活动产生的现金流量净额本期数上年同期数变动比例 (%) 根据税法上固定资产折旧的最低年限规定, 该企业的房屋及建筑物的折旧年限为年 ; 机器设备为 1 年 ; 运输工具为 4 年 ; 办公设备为 3 年根据表 3 中上半年固定资产增加额, 以及 1% 的企业所得税税率, 计算不同折旧法下企业税负情况, 结果见表 6 表 7 表 8 表 9 根据分析可知, 采用双倍余额递减法计算的折旧额是直线法计算的两倍之多, 折算下来能减少近 13 万元的所得税费用, 使企业的所得税下降了 2% 但在实际中

4 全国中文核心期刊财会月刊表 6 直线法下税负分析金额单位 : 元当年增加额折旧年限折旧额税后现金流量房屋及建筑物机器设备运输工具办公设备表 7 双倍余额递减法下税负分析金额单位 : 元当年增加额折旧年限折旧额税后现金流量房屋及建筑物机器设备运输工具办公设备表 8 年数总和法下税负分析金额单位 : 元房屋及建筑物机器设备运输工具办公设备当年增加额折旧年限折旧额税后现金流量表 9 年限 6% 加速折旧法下税负分析金额单位 : 元当年增加额折旧年限折旧额税后现金流量房屋及建筑物机器设备运输工具办公设备远不止所估算的 2%, 因为根据规定, 单位价值不超过 1 万元的研发设备可在当期全额抵扣但由于无法获得企业的具体固定资产数据, 该处推算均是以固定资产单价为 1 万元以上的基础进行计提而办公设备按实际来推算是符合规定中的单价不超过元的固定资产可当期一次性抵扣的要求, 这里也按照了原税法上计算的期限来处理的此外, 计入研发设备的折旧是能够享受加计扣除的, 采用双倍余额递减法将扩大加计扣除的基数 ( 三 ) 企业所得税税收筹划建议通过分析不同折旧方法对企业所得税的影响, 可以看出双倍余额递减法带来的税收优惠是最大的西安航空属于高科技重型机械行业企业, 其特点是生产线装备的成套性, 产品生命周期长, 初期研发投入大耗时长, 这使得企业对资金需求量较大此外, 西安航空正处于发展阶段, 且财报中披露了该企业今年 6 月份发行股份募资购买资产可见, 该公司的现金流量难以满足其发展需要税收筹划是企业合理避税行为, 有利于降低企业税负, 减轻企业资金压力接下来, 本文将针对不同折旧方法探讨企业所得税税收筹划 1. 对以前年度不超过元的固定资产进行纳税调整根据财税 [14]7 号文件的规定, 企业在 13 年 12 月 31 日前持有的单位价值不超过元的固定资产, 其剩余价值部分, 可以在 14 年 1 月 1 日以后计算应纳税所得额时一次性扣除也是说, 西安航空可以将以前年度未折旧完的固定资产在今年或者以后年度一次性抵扣完, 进而减少当期的所得税负担 2. 采购设备时根据使用性质分别核算获取税收优惠西安航空采购设备时, 须将各种类型的设备分别核算企业不能只考虑属于六大行业的加速折旧, 要巧妙利用研发设备不超过 1 万元和单位价值不超过元的固定资产当期一次抵扣, 将不超过 1 万元的研发设备和不超过元的固定资产核算清楚, 当期便可以进行全额抵扣 3. 会计与税法采取不同的核算方法西安航空在会计核算中仍采用直线法计提固定资产的折旧, 在税法上采用加速折旧法来计提固定资产折旧这是因为西安航空动刚上市没几年, 且企业处于发展阶段, 如果按照税法规定进行会计核算, 虽然不用做纳税调节, 但是将增加企业的应纳税所得额和企业所得税, 减少企业的税后利润, 进而会影响股价使公司招致损失如果税法要求采用加速折旧法, 而企业采用直线折旧法, 到期末就要进行纳税调整, 这就要求企业对财务人员进行培训, 学习如何建立复杂的台账以及和税务稽查人员沟通如果这几个环节出现错误, 轻则加收滞纳金, 重则涉嫌偷税漏税, 将被追究严重的法律责任除此之外, 企业的财务人员还应加强对现行税法的理解, 或者聘请精通税法和企业会计准则的专家来协助企业处理此类业务四上市公司运用固定资产加速折旧政策的建议 ( 一 ) 利用加速折旧政策应注意涉税风险涉税风险, 即企业的涉税行为中未能遵守有关的税法规定, 从而导致企业利益损失的风险从前文的分析可以看出, 加速折旧政策的确能为企业带来不少的税收优惠, 但是收益和风险是并存的, 因此使用加速折旧法的企业必须要加强税务管理, 减少涉税风险国家税务总局在 14 年 11 月发布了关于固定资产加速折旧税收政策有关问题的公告 ( 财税 [14]64 号 ), 对财税 [14]7 号文进行解释补充, 对使用加速折旧新政采取了事后备案的管理方式为了能够及时准确了解企业享受此项优惠政策的实际情况, 企业在预缴申报时需报送固定资产加速折旧 ( 扣除 ) 预缴情况统计表, 但属于六大特别优惠的行业不再需要事前认定根据财税

5 [14]46 号文件的规定, 企业应将购进固定资产的发票记账凭证等有关凭证凭据和其他资料留存备查, 并建立台账, 准确核算税法与会计差异情况尤其是对六大行业年终汇算清缴时, 税务机关将对企业全年主营业务收入占企业收入总额的比例进行重点审核, 如果未超过 %, 则企业需要补交预申报环节已享受的所得税额 ( 二 ) 处于弥补亏损期和税收减免期的企业不适合运用加速折旧政策根据现行税法规定, 企业某一纳税年度发生的亏损可以在以后的年度以税前利润抵扣, 但是年限不能超过年这就意味着, 出现亏损的企业在使用加速折旧法时必须在年内将亏损弥补完, 如果超过年亏损未弥补完, 则反而会造成税收负面效应这是因为加速折旧法下前期折旧大使得利润低, 后期折旧少利润高, 但是超过年的弥补亏损期限, 将会使企业丧失前期极大的税收优惠, 到了后期折旧少不但不会使企业获得税收优惠, 反而会加重以后年度的所得税负担对于处于减税期的企业, 需对减税期限和固定资产折旧期限进行对比一般来说, 当固定资产折旧期限超过减税期间, 企业使用加速折旧法获取的税收收益较少甚至会遭受损失因为企业使用加速折旧法, 前期利润较少因而也少, 但是此时企业却能以低税率去缴纳所得税, 所以减税的效果就较差而到了后期超出了减税期的时候, 企业此时不能以低税率缴纳所得税, 加之此时的折旧额很少因而变大, 最终极有可能未能获取税收收益反而加重了负担此外享受三免三减半三免两减半等减征或免征企业所得税税收优惠的企业, 使用加速折旧法带来的税收损失比处于弥补亏损期使用加速折旧法还大造成税收损失的原因, 正是加速折旧法的特点, 前期纳税少后期纳税多, 下面举例说明 : 例 2: 假定某企业符合三免三减半税收优惠政策, 在 14 年 1 月 1 日以后购入用于研发的设备, 该研发设备价值为 1 万元, 设备的使用年限为年, 预计无残值, 企业当期所得税税率为 2% 企业每年的收入均为 3 万元, 除固定资产折旧外可税前抵扣的金额为 17 万元, 那么, 不同折旧法下效果对比情况见表 1 可见, 企业在处于税收优惠期内使用加速折旧法, 虽增加了前三个纳税年度的抵扣额从而使利润下降, 但是企业属于免税期间, 不用缴纳所得税, 所以这部分折旧就没有享受到税收优惠, 因此企业总体的税负并没有减轻反而加重了此外, 按 6% 缩短折旧年限和一次性抵扣的情况更为严重, 直接丧失了抵扣税额的机会 ( 三 ) 使用加速折旧法还需考虑外部经济因素企业在使用加速折旧法之前除了权衡企业内部因素外, 还必须考虑外部经济因素, 例如汇率变化和通货膨胀表 1 率等这些外部因素是建立在企业财务管理者的预期之上的, 例如, 我国税法中规定的固定资产的折旧抵扣, 是依据固定资产历史成本进行计量的, 当企业购入固定资产时对通货膨胀率有上升的预期, 那么企业就应该使用加速折旧法, 以此获得更多的现金流量, 从而在通货膨胀率上涨前收回投资 ; 如果企业对通货膨胀率有下降的预期, 就应该使用平均年限法, 这样企业在后期的折旧额较多, 企业抵扣额多, 从而增加企业税后利润, 而且此时货币价值较高同样, 企业在使用加速折旧法之前要考虑融资成本, 且对融资成本的变化要有合理的预期当现行的融资成本较高, 而企业对未来的融资成本有下降的预期时, 企业应使用加速折旧法从而少缴纳所得税, 到了后期虽然多缴纳所得税, 但是此时融资成本已经下降由此看出, 合理使用加速折旧法是可以降低融资成本的更深一步说, 如果企业的预算管理做得较好, 能准确推算出连续几个期间企业的资金需求量, 并配合使用适当的加速折旧方法, 融资成本还有更大的降低空间主要参考文献财政部, 国家税务总局. 关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知. 财税 [14]7 号, (). 沈肇章. 税收筹划应正确运用加速折旧 [J]. 暨南学报, 衣虹. 固定资产加速折旧方法的纳税筹划 [J]. 交通财会,9(4). 曾松. 不同折旧方法对企业所得税的影响 [J]. 审计月刊,6(1). 三免三减半企业不同折旧方法下节税效果比较单位 : 万元 1 直线法盖地. 税务会计与税务筹划 ( 第 8 版 )[ M ]. 大连 : 东北财经大学出版社,12. 国家税务总局. 关于固定资产加速折旧税收政策有关问题的公告. 财税 [14]64 号, 基金国家社会科学基金一般 ( 西部和边疆 )( 批准号 :13XXW2) 双倍余额递减法年数总和法

安阳钢铁股份有限公司

安阳钢铁股份有限公司 2004 --------------------------------------------3 ------------------------------4 ----------------------------6 ------------------------------ ---------7 ------------------------------------------------9