能足额收回导致超分配的问题 2. 权益法核算的长期股权投资的范围企业对被投资单位具有共同控制或重大影响时, 长期股权投资应当采用权益法核算 (1) 企业对被投资单位具有共同控制的长期股权投资, 即企业对其合营企业的长期股权投资 (2) 企业对被投资单位具有重大影响的长期股权投资, 即企业对其联营企业

Size: px

Start display at page:

Download "能足额收回导致超分配的问题 2. 权益法核算的长期股权投资的范围企业对被投资单位具有共同控制或重大影响时, 长期股权投资应当采用权益法核算 (1) 企业对被投资单位具有共同控制的长期股权投资, 即企业对其合营企业的长期股权投资 (2) 企业对被投资单位具有重大影响的长期股权投资, 即企业对其联营企业"

器窦
5 years ago
Views:

1 第六节长期股权投资一长期股权投资概述 ( 一 ) 长期股权投资的概念长期股权投资, 是指投资企业对被投资单位实施控制重大影响的权益性投资, 以及对其合营企业的权益性投资除此之外, 其他权益性投资不作为长期股权投资进行核算, 而应当按照企业会计准则第 22 号金融工具确认和计量的规定进行会计核算 (2015 年教材变动 ) 长期股权投资依据对被投资单位产生的影响, 分为以下三种类型 :(2015 年教材变动 ) 1. 控制, 是指有权决定一个企业的财务和经营政策, 并能据以从该企业的经营活动中获取利益被投资单位为本企业的子公司 2. 共同控制, 是指按合同约定对某项经济活动所共有的控制被投资单位为本企业的合营企业 3. 重大影响, 是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力, 但并不决定这些政策被投资单位为本企业的联营企业企业通常可以通过以下一种或几种情形来判断是否对被投资单位具有重大影响 : (2015 年教材新增内容 ) 1. 在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表在这种情况下, 由于在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表, 并相应享有实质性的参与决策权, 投资方可以通过该代表参与被投资单位财务和经营政策的制定, 达到对被投资单位施加重大影响 2. 参与被投资单位财务和经营政策制定过程这种情况下, 在制定政策过程中可以为其自身利益提出建议和意见, 从而可以对被投资单位施加重大影响 3. 与被投资单位之间发生重要交易有关的交易因对被投资单位的日常经营具有重要性, 进而一定程度上可以影响到被投资单位的生产经营决策 4. 向被投资单位派出管理人员在这种情况下, 管理人员有权力主导被投资单位的相关活动, 从而能够对被投资单位施加重大影响 5. 向被投资单位提供关键技术资料因被投资单位的生产经营需要依赖投资方的技术或技术资料, 表明投资方对被投资单位具有重大影响需要注意的是, 存在上述一种或多种情形并不意味着投资方一定对被投资单位具有重大影响企业需要综合考虑所有事实和情况来做出恰当的判断 ( 二 ) 长期股权投资的核算方法长期股权投资的核算方法有两种 : 一是成本法, 二是权益法 ( 把握两种方法的核算范围 ) 考点 27: 长期股权投资的核算范围 1. 成本法核算的长期股权投资的范围企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资即企业对子公司的长期股权投资企业对子公司的长期股权投资应当采用成本法核算, 投资企业为投资性主体且子公司不纳入其合并财务报表的除外对子公司的长期股权投资采用成本法核算, 主要是为了避免在子公司实际发放现金股利或利润之前, 母公司垫付资金发放现金股利或利润等情况, 解决了原来权益法下投资收益不 1

2 能足额收回导致超分配的问题 2. 权益法核算的长期股权投资的范围企业对被投资单位具有共同控制或重大影响时, 长期股权投资应当采用权益法核算 (1) 企业对被投资单位具有共同控制的长期股权投资, 即企业对其合营企业的长期股权投资 (2) 企业对被投资单位具有重大影响的长期股权投资, 即企业对其联营企业的长期股权投资投资企业对联营企业的权益性投资, 其中一部分通过风险投资机构共同基金信托公司或包括投连险基金在内的类似主体间接持有的, 无论以上主体是否对这部分投资具有重大影响, 投资企业都可以按照企业会计准则第 22 号金融工具确认和计量的有关规定, 对间接持有的该部分投资选择以公允价值计量且其变动计入当期损益, 并对其余部分采用权益法核算为了反映和监督企业长期股权投资的取得持有和处置等情况, 企业应当设置长期股权投资投资收益其他综合收益等科目长期股权投资科目核算企业持有的长期股权投资, 借方登记长期股权投资取得时的初始投资成本以及采用权益法核算时按被投资单位实现的净损益其他综合收益和其他权益变动等计算的应分享的份额, 贷方登记处置长期股权投资的账面余额或采用权益法核算时被投资单位宣告分派现金股利或利润时企业按持股比例计算应享有的份额, 及按被投资单位发生的净亏损其他综合收益和其他权益变动等计算的应分担的份额, 期末借方余额, 反映企业持有的长期股权投资的价值本科目应当按照被投资单位进行明细核算长期股权投资核算采用权益法的, 应当分别投资成本 (2015 年教材变动 ) 损益调整其他综合收益 (2015 年教材新增 ) 其他权益变动进行明细核算课堂练习 ( 单选题 ) 按长期股权投资准则规定, 下列事项中, 投资企业应采用成本法核算的有 ( ) A. 投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资 B. 投资企业对被投资单位不具有控制共同控制或重大影响, 并且在活跃市场中没有报价公允价值不能可靠计量的长期股权投资 C. 投资企业对被投资单位不具有控制共同控制或重大影响, 并且在活跃市场中有报价公允价值能够可靠计量的长期股权投资 D. 投资企业对被投资单位具有共同控制的长期股权投资二采用成本法核算长期股权投资的账务处理考点 28: 成本法下长期股权投资的核算 ( 一 ) 长期股权投资初始投资成本的确定除企业合并形成的长期股权投资以外, 以支付现金取得的长期股权投资, 应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本企业所发生的与取得长期股权投资直接相关的费用税金及其他必要支出应计入长期股权投资的初始投资成本此外, 企业取得长期股权投资, 实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润, 作为应收项目处理, 不构成长期股权投资的成本 ( 二 ) 长期股权投资的取得投资企业取得长期股权投资时, 应按照初始投资成本计价追加投资, 投资企业应当调 2

3 整长期股权投资的成本除企业合并形成的长期股权投资以外, 以支付现金非现金资产等其他方式取得的长期股权投资, 应按照上述规定确定的长期股权投资初始投资成本, 借记长期股权投资科目, 贷记银行存款等科目如果实际支付的价款中包含有已宣告但尚未发放的现金股利或利润, 借记应收股利科目, 贷记银行存款科目银行存款投资成本长期股权投资实际支付的款项已宣告未派发应收股利例 1-68 甲公司 2015 年 1 月 10 日从上海证券交易所购买长信股份有限公司发行的股票股准备长期持有, 从而拥有长信股份有限公司 0.5% 的股份每股买入价为 6 元, 另外购买该股票时发生有关税费元, 款项已由银行存款支付甲公司应编制如下会计分录 : (1) 计算初始投资成本 : 股票成交金额 ( ) 加 : 相关税费 (2) 编制购入股票的会计分录 : 借 : 长期股权投资长信股份有限公司贷 : 其他货币资金存出投资款 ( 三 ) 长期股权投资持有期间被投资单位宣告发放现金股利或利润长期股权投资持有期间被投资单位宣告发放现金股利或利润时, 对采用成本法核算的, 企业按应享有的份额确认为当期投资收益, 借记应收股利科目, 贷记投资收益科目投资收益应收股利银行存款宣告实际收到例 1-69 甲公司 2015 年 5 月 15 日在上海证券交易所购买诚远股份有限公司的股票股作为长期投资, 每股买入价为 10 元, 每股价格中包含有 0.2 元的已宣告分派的现金股利, 另支付相关税费元甲公司应编制如下会计分录 : (1) 计算初始投资成本 : 股票成交金额 ( ) 加 : 相关税费减 : 已宣告分派的现金股利 ( ) (20 000) (2) 编制购入股票的会计分录 : 借 : 长期股权投资诚远股份有限公司应收股利诚远股份有限公司

4 贷 : 其他货币资金存出投资款 (3) 假定甲公司 2015 年 6 月 20 日收到诚远股份有限公司分来的购买该股票时已宣告分派的股利元借 : 其他货币资金存出投资款贷 : 应收股利诚远股份有限公司取得长期股权投资时, 如果实际支付的价款中包含有已宣告但尚未发放的现金股利或利润, 应借记应收股利科目, 不记入长期股权投资科目例 1-70 承例 1-69, 假定甲公司于 2016 年 6 月 20 日收到诚远股份有限公司宣告分派 2015 年现金股利的通知, 应分得现金股利元甲公司应编制如下会计分录 : 借 : 应收股利诚远股份有限公司贷 : 投资收益属于长期股权投资持有期间被投资单位宣告发放现金股利或利润时, 投资企业按应享有的份额确认为当期投资收益, 借记应收股利科目, 贷记投资收益科目 ( 四 ) 长期股权投资的处置处置长期股权投资时, 按实际取得的价款与长期股权投资账面价值的差额确认为投资损益, 并应同时结转已计提的长期股权投资减值准备投资企业处置长期股权投资时, 应按实际收到的金额, 借记银行存款等科目, 按原已计提的减值准备, 借记长期股权投资减值准备科目, 按该项长期股权投资的账面余额, 贷记长期股权投资科目, 按尚未领取的现金股利或利润, 贷记应收股利科目, 按其差额, 贷记或借记投资收益科目长期股权投资长期股权投资减值准备账面价值已提减值准备投资收益差额处置价款银行存款例 1-71 甲公司在上海证券交易所将其作为长期投资持有的远海股份有限公司股股票, 以每股 10 元的价格卖出, 支付相关税费元, 取得价款元, 款项已由银行收妥该长期股权投资账面价值为元, 假定没有计提减值准备甲公司应编制如下会计分录 : (1) 计算投资收益 : 股票转让取得价款减 : 投资账面余额 ( ) (2) 编制出售股票时的会计分录 : 借 : 其他货币资金存出投资款贷 : 长期股权投资远海股份有限公司投资收益企业处置长期股权投资, 应按实际取得的价款与长期股权投资账面价值的差额确认为投资损益, 并应同时结转已计提的长期股权投资减值准备 4

5 课堂练习 ( 多选题 ) 甲公司采用成本法核算对乙公司的长期股权投资, 甲公司对乙公司投资的账面余额只有在发生 ( ) 的情况下, 才应作相应的调整 A. 追加投资 B. 收回投资 C. 被投资企业接受非现金资产捐赠 D. 被投资单位盈利答案 AB 解析在成本法下, 除追加投资收回投资外, 长期股权投资的余额保持不变成本法下, 被投资单位是否盈利与投资单位无关三采用权益法核算长期股权投资的账务处理考点 29: 权益法下长期股权投资的核算 ( 一 ) 长期股权投资的取得投资企业取得长期股权投资采用权益法核算, 长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的, 该部分差额是投资企业在取得投资过程中通过作价体现出的与所取得股权份额相对应的商誉价值, 这种情况下, 不要求调整长期股权投资的初始投资成本, 借记长期股权投资投资成本科目, 贷记银行存款等科目长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的, 该部分差额体现为双方在交易作价过程中转让方的让步, 该部分经济利益流入应计入取得长期股权投资当期的营业外收入, 同时调整增加长期股权投资的成本, 借记长期股权投资投资成本科目, 贷记银行存款等科目, 按其差额, 贷记营业外收入科目例 1-72 甲公司 2015 年 1 月 20 日在上海证券交易所购买东方股份有限公司发行的股票股准备长期持有, 占东方股份有限公司股份的 30% 每股买入价为 6 元, 另外, 购买该股票时发生相关税费元, 款项已由银行存款支付 2014 年 12 月 31 日, 东方股份有限公司的所有者权益的账面价值 ( 与其公允价值不存在差异 ) 元甲公司应编制如下会计分录 : (1) 计算初始投资成本 : 股票成交金额 ( ) 加 : 相关税费 (2) 编制购入股票的会计分录 : 借 : 长期股权投资东方股份有限公司投资成本贷 : 其他货币资金存出投资款在本例中, 长期股权投资的初始投资成本元大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额 ( %) 元, 其差额元不调整长期股权投资的初始投资成本但是, 如果长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额, 应借记长期股权投资投资成本科目, 贷记银行存款等科目, 按其差额, 贷记营业外收入科目 ( 二 ) 持有长期股权投资期间被投资单位实现净利润或发生净亏损和其他综合收益投资企业在持有长期股权投资期间, 应按照被投资单位实现的净利润 ( 以取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为基础计算 ) 中应享有的份额, 借记长期股权投资损益调整科目, 贷记投资收益科目被投资单位发生净亏损作相反的会计分录, 借记投资收益科目, 贷记长期股权投资损益调整科目, 但以长期股权投资科目的账面 5

6 价值减记至零为限还需承担的投资损失, 应将其他实质上构成对被投资单位净投资的长期应收款等的账面价值减记至零为限 ; 除按照以上步骤已确认的损失外, 按照投资合同或协议约定将承担的损失, 确认为预计负债除上述情况仍未确认的应分担被投资单位的损失, 应在备查簿中登记发生亏损的被投资单位以后实现净利润的, 应按与上述相反的顺序进行处理 (2015 年教材新增 ) 上述以长期股权投资科目的账面价值减记至零为限所指长期股权投资科目是指, 长期股权投资对单位投资这个明细科目, 该明细科目通常又由投资成本损益调整其他综合收益其他权益变动 4 个二级明细科目组成, 账面价值减至零即意味着对单位投资的这 4 个二级明细科目余额合计为零其他实质上构成对被投资单位净投资的长期应收款等通常是指, 投资企业对被投资单位的长期债权, 该债权没有明确的清收计划, 且在可预见的未来期间不准备收回的, 实质上构成对被投资单位的净投资但是, 该类长期权益不包括投资企业与被投资单位之间因销售商品提供劳务等日常活动所产生的长期债权发生亏损的被投资单位以后实现净利润的, 投资企业计算应享有的份额, 如有未确认投资损失的, 应先弥补未确认的投资损失, 弥补损失后仍有余额的, 依次借记长期应收款科目和长期股权投资损益调整科目, 贷记投资收益科目投资企业在对权益法下的长期股权投资确认投资收益和其他综合收益时, 还需要注意以下两个方面 :(2015 年教材新增 ) 一是被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的, 应当按照投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整, 并据以确认投资收益和其他综合收益二是投资企业计算确认应享有或应分担被投资单位的净损益时, 与联营企业合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照应享有的比例计算归属于投资企业的部分, 应当予以抵消, 在此基础上确认投资收益投资企业与被投资单位发生的未实现内部交易损失, 按照企业会计准则第 8 号资产减值等的有关规定属于资产减值损失的, 应当全额确认被投资单位以后宣告发放现金股利或利润时, 投资企业计算应分得的部分, 借记应收股利科目, 贷记长期股权投资损益调整科目收到被投资单位发放的股票股利, 不进行账务处理, 但应在备查簿中登记, 在除权日注明增加的股数, 以反映股份的变化情况投资收益长期股权投资损益调整投资收益盈利 2 亏损 3 宣告现金股利应收股利例 1-73 承例年东方股份有限公司实现净利润元甲公司按照持股比例确认投资收益元 2016 年 5 月 15 日, 东方股份有限公司已宣告发放现金股利, 每 10 股派 3 元, 甲公司可分派到元 2016 年 6 月 15 日, 甲公司收到东方股份有限公司分派的现金股利甲公司应编制如下会计分录 : (1) 确认东方股份有限公司实现的投资收益时 : 6

7 借 : 长期股权投资东方股份有限公司损益调整贷 : 投资收益 (2) 东方股份有限公司宣告发放现金股利时 : 借 : 应收股利东方股份有限公司贷 : 长期股权投资东方股份有限公司损益调整 (3) 收到东方股份有限公司宣告发放的现金股利时 : 借 : 其他货币资金存出投资款贷 : 应收股利东方股份有限公司投资企业在持有长期股权投资期间, 应当按照应享有或应分担被投资单位实现其他综合收益的份额, 借记长期股权投资其他综合收益科目, 贷记其他综合收益科目这里所讲的其他综合收益, 是指企业根据其他会计准则规定未在当期损益中确认的各项利得和损失 (2015 年教材变动 ) 例 1-74 承例年东方股份有限公司可供出售金融资产的公允价值增加了元甲公司按照持股比例确认相应的其他综合收益元甲公司应编制如下会计分录 :(2015 年教材变动 ) 借 : 长期股权投资东方股份有限公司其他综合收益贷 : 其他综合收益东方股份有限公司 ( 三 ) 持有长期股权投资期间被投资单位所有者权益的其他变动投资企业对于被投资单位除净损益其他综合收益和利润分配外所有者权益的其他变动 (2015 年教材变动 ), 应当按照持股比例计算应享有的份额, 借记或贷记长期股权投资其他权益变动科目, 贷记或借记资本公积其他资本公积科目课堂练习 1.( 计算分析题 )A 公司以 1000 万元取得 B 公司 30% 的股权, 取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为 3000 万元要求 : (1) 如 A 公司能够对 B 公司施加重大影响, 要求做出相应的会计处理 (2) 如投资时 B 公司可辨认净资产的公允价值为 3500 万元, 要求做出相应的会计处理答案本题主要考核权益法下长期股权投资初始入账成本知识点 (1) 如 A 公司能够对 B 公司施加重大影响, 则 A 公司应进行的会计处理为 : 借 : 长期股权投资投资成本 1000 贷 : 银行存款等 1000 注 : 商誉 100 万元 ( %) 体现在长期股权投资成本中, 不调整长期股权投资成本 (2) 如投资时 B 公司可辨认净资产的公允价值为 3500 万元, 则 A 公司应进行的处理为 : 借 : 长期股权投资投资成本 1000 贷 : 银行存款 1000 借 : 长期股权投资投资成本 50 贷 : 营业外收入 50 7

8 ( 四 ) 长期股权投资的处置 (2015 年教材变动 ) 投资企业处置长期股权投资时, 按实际取得的价款与长期股权投资账面价值的差额确认为投资损益, 采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础, 按相应比例对原计入其他综合收益的部分进行会计处理, 同时按照结转的长期股权投资的投资成本比例结转资本公积其他资本公积科目中的相关金额如果对长期股权投资计提了减值准备, 还应当同时结转已计提的长期股权投资减值准备投资企业处置长期股权投资时, 应按实际收到的金额, 借记银行存款等科目, 按原已计提的减值准备, 借记长期股权投资减值准备科目, 按该长期股权投资的账面余额, 贷记长期股权投资科目, 按尚未领取的现金股利或利润, 贷记应收股利科目, 按其差额, 贷记或借记投资收益科目同时, 应当采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础, 对相关的其他综合收益进行会计处理按照上述原则可以转入当期损益的其他综合收益, 应按结转的长期股权投资的投资成本比例结转原记入其他综合收益科目的金额, 借记或贷记其他综合收益科目, 贷记或借记投资收益科目同时, 还应按照结转的长期股权投资的投资成本比例结转原记入资本公积其他资本公积科目的金额, 借记或贷记资本公积其他资本公积科目, 贷记或借记投资收益科目长期股权投资投资成本银行存款长期股权投资损益调整长期股权投资其他权益变动长期股权投资其他综合收益差额计入投资收益资本公积其他资本公积投资收益其他综合收益 8

9 例 1-75 承例 1-72 例 1-73 和例 1-74, 2016 年 7 月 20 日, 甲公司在上海证券交易所出售所持东方股份有限公司的股票股, 每股出售价为 10 元, 款项已收到甲公司应编制如下会计分录 : 借 : 其他货币资金存出投资款贷 : 长期股权投资东方股份有限公司投资成本东方股份有限公司损益调整东方股份有限公司其他综合收益投资收益同时 : 借 : 其他综合收益东方股份有限公司货 : 投资收益四长期股权投资减值考点 30: 长期股权投资减值的核算 ( 一 ) 长期股权投资减值金额的确定投资企业应当关注长期股权投资的账面价值是否大于享有被投资单位所有者权益账面价值的份额等类似情况出现类似情况时, 投资企业应当按照企业会计准则第 8 号资产减值对长期股权投资进行减值测试, 其可收回金额低于账面价值的, 应当将该长期股权投资的账面价值减记至可收回金额, 减记的金额确认为减值损失, 计入当期损益, 同时计提相应的资产减值准备 ( 二 ) 长期股权投资减值的账务处理投资企业计提长期股权投资减值准备, 应当通过设置长期股权投资减值准备科目进行核算投资企业按应减记的金额, 借记资产减值损失计提的长期股权投资减值准备科目, 货记长期股权投资减值准备科目长期股权投资减值损失一经确认, 在以后会计期间不得转回课堂练习 1.( 计算分析题 ) 甲公司为一家上市公司,2009 年对外投资有关资料如下 : (1)1 月 20 日, 甲公司以银行存款购买 A 公司发行的股票 200 万股准备长期持有, 实际支付价款万元, 另支付相关税费 120 万元, 占 A 公司有表决权股份的 40%, 能够对 A 公司施加重大影响, 投资时 A 公司可辨认净资产公允价值为万元 ( 各项可辨认资产负债的公允价值与账面价值相同 ) (2)4 月 17 日, 甲公司委托证券公司从二级市场购入 B 公司股票, 并将其划分为交易性金融资产支付价款 1600 万元 ( 其中包含宣告但尚未发放的现金股利 40 万元 ), 另支付相关交易费用 4 万元 (3)5 月 5 日, 甲公司收到 B 公司发放的现金股利 40 万元并存入银行 (4)6 月 30 日, 甲公司持有 B 公司股票的公允价值下跌为 1480 万元 (5)7 月 15 日, 甲公司持有的 B 公司股票全部出售, 售价为 1640 万元, 款项存入银行, 不考虑相关税费 (6)A 公司 2009 年实现净利润 5000 万元 (7)A 公司 2009 年年末因出售金融资产公允价值变动增加资本公积 700 万元假定除上述资料外, 不考虑其他相关因素要求 : 根据上述资料, 逐笔编制甲公司相关会计分录 ( 答案中的金额单位用万元表示 )(2010 年 ) 9

10 答案本题主要考核权益法下长期股权投资的核算知识点 (1) 借 : 长期股权投资投资成本贷 : 银行存款营业外收入 (2) 借 : 交易性金额资产成本应收股利 40 投资收益 4 贷 : 其他货币资金 ( 或银行存款 ) (3) 借 : 银行存款 40 贷 : 应收股利 40 (4) 借 : 公允价值变动损益 80 贷 : 交易性金融资产公允价值变动 80 (5) 借 : 银行存款 1640 交易性金融资产公允价值变动 80 贷 : 交易性金融资产成本 1560 投资收益 160 借 : 投资收益 80 贷 : 公允价值变动损益 80 (6) 借 : 长期股权投资损益调整 2000 贷 : 投资收益 2000 (7) 借 : 长期股权投资其他综合收益 280 贷 : 其他综合收益 ( 判断题 ) 企业持有的长期股权投资发生减值的, 减值损失一经确认, 即使以后期间价值得以回升, 也不得转回 ( ) (2007 年 ) 答案本题主要考核长期股权投资的减值知识点长期股权投资减值损失一经确认, 在以后会计期间不得转回 10

初级会计实务

初级会计实务模块十二 : 长期股权投资 (2) 主讲人鄢兴驹中级会计师初级会计实务答案复习提问讲授新课思考 : 权益法下长期股权投资核算特点 : 长期股权投资的账面价值随被投资单位可辨认净资产的增减变动做调整可辨认净资产指可辩认资产与负债的差额可辨认资产即 : 除了商誉以外的资产都是可辨认资产设置账户 1 长期股权投资 ( 投资成本 ) ( 损益调整 ) ( 其他权益变动 )