1 1.1 基本方法界定风险投资机构共同基金以及类似主体持有的在初始确认时按照金融工具确认和计量准则的规定以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产, 投资性主体对不纳入合并财务报表的子公司权益性投资, 应当按照金融工具确认和计量准则进行后续计量

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瑞能施
5 years ago
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1 0 长期股权投资

2 1 1.1 基本方法界定风险投资机构共同基金以及类似主体持有的在初始确认时按照金融工具确认和计量准则的规定以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产, 投资性主体对不纳入合并财务报表的子公司权益性投资, 应当按照金融工具确认和计量准则进行后续计量

3 2 1.2 成本法投资方持有的对子公司投资应当采用成本法核算, 投资方为投资性主体且子公司不纳入其合并财务报表的除外注意投资方在判断对被投资单位是否具有控制时, 应综合考虑直接持有的股权和通过子公司间接持有的股权在个别财务报表中, 投资方进行成本法核算时, 应仅考虑直接持有的股权份额

4 3 1.2 成本法的账务处理 1. 初始取得按企业合并方式进行初始计量 2. 被投资单位宣告发放现金股利借 : 应收股利 [ 宣告发放的现金股利持股比例 ] 贷 : 投资收益特别提示子公司将未分配利润或盈余公积转增股本 ( 实收资本 ), 且未向投资方提供等值现金股利或利润的选择权利, 母公司并没有获得收取现金或者利润的权利, 该项交易通常属于子公司自身权益结构的重分类, 母公司不应确认相关的投资收益

5 4 1.2 成本法的账务处理 3. 计提减值准备总原则 : 投资方应当关注长期股权投资的账面价值是否大于享有被投资单位净资产 ( 包括相关商誉 ) 账面价值的份额等类似情况 ; 出现类似情况时, 投资方应当按照企业会计准则第 8 号资产减值对长期股权投资进行减值测试, 可收回金额低于长期股权投资账面价值的, 应当计提减值准备借 : 资产减值损失贷 : 长期股权投资减值准备特别提示计提减值后不允许转回

6 5 举例甲公司于 20 8 年 4 月 10 日自非关联方处取得乙公司 60% 股权, 成本为元, 相关手续于当日完成, 并能够对乙公司实施控制 20 9 年 2 月 6 日, 乙公司宣告分派现金股利, 甲公司按照持股比例可取得元乙公司于 20 9 年 2 月 12 日实际分派现金股利不考虑相关税费等其他因素的影响

7 6 甲公司应进行的账务处理为 : 借 : 长期股权投资乙公司贷 : 银行存款借 : 应收股利贷 : 投资收益借 : 银行存款贷 : 应收股利

8 7 1.2 成本法的账务处理注意子公司将未分配利润或盈余公积直接转增股本( 实收资本 ), 且未向投资方提供等值现金股利或利润的选择权时, 母公司并没有获得收取现金股利或者利润的权力, 这通常属于子公司自身权益结构的重分类, 母公司不应确认相关的投资收益

9 8 1.3 权益法对合营企业和联营企业投资应当采用权益法核算

10 9 1.3 权益法的账务处理 ( 一 ) 初始投资成本的调整 1. 长期股权投资的初始投资成本大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的, 不调整已确认的初始投资成本 2. 长期股权投资的初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的该部分差额, 作如下分录 : 借 : 长期股权投资投资成本贷 : 营业外收入

11 10 举例 A 公司于 20 9 年 1 月 2 日取得 B 公司 30% 股权, 实际支付价款元取得投资时被投资单位账面所有者权益的构成如下 ( 假定该时点被投资单位各项可辩认资产负债的公允价值与其账面价值相同, 单位 : 元 ): 实收资本资本公积盈余公积未分配利润所有者权益总额

12 11 假定在 B 公司的董事会中, 所有股东均以其持股比例行使表决权 A 公司在取得对 B 公司的股权后, 派人参与了 B 公司的财务和生产经营决策因能够对 B 公司的生产经营决策施加重大影响,A 公司对该项投资采用权益法核算

13 12 正确答案借 : 长期股权投资 B 公司投资成本贷 : 银行存款长期股权投资的成本元大于取得投资时应享有 B 公司可辨认净资产公允价值的份额元 ( %), 不对其初始投资成本进行调整

14 13 另一种情况 : 假定上例中取得投资时 B 公司可辨认净资产公允价值为元,A 公司按持股比例 30% 计算确定应享有元 ( %), 则初始投资成本与应享 B 公司可辨认净资产公允价值份额之间的差额元应计入取得投资当期的损益

15 14 正确答案借 : 长期股权投资 B 公司投资成本贷 : 银行存款借 : 长期股权投资 B 公司投资成本贷 : 营业外收入或者借 : 长期股权投资 B 公司投资成本贷 : 银行存款营业外收入

16 权益法的账务处理 ( 二 ) 投资损益的确认 1. 投资企业取得长期股权投资后, 应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额, 确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值 a. 被投资单位实现净利润借 : 长期股权投资损益调整贷 : 投资收益 b. 被投资单位发生亏损借 : 投资收益贷 : 长期股权投资损益调整

17 16 例题单选题甲公司 2016 年 1 月 1 日以万元的价格购入乙公司 30% 的股份, 另支付相关费用 10 万元购入时乙公司可辨认净资产的公允价值为万元 ( 假定乙公司各项可辨认资产负债的公允价值与账面价值相等 ) 乙公司 2016 年实现净利润 600 万元甲公司取得该项投资后对乙公司具有重大影响假定不考虑其他因素, 该投资对甲公司 2016 年度利润总额的影响为 ( ) 万元 A.470 B.180 C.290 D.480

18 17 答案 A 解析该投资对甲公司 2016 年度利润总额的影响 =[ %-( )] %=470( 万元 )

19 权益法的账务处理 ( 二 ) 投资损益的确认 2. 在被投资单位账面净利润的基础上计算投资收益时, 还应考虑以下因素对净利润的影响, 并进行适当调整 : (a) 被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资方不一致的, 应按投资方的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整 (b) 投资方在确认应享有被投资单位净损益的份额时, 应当以取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为基础, 对被投资单位的净利润进行调整后确认

20 19 举例甲公司于 20 9 年 1 月 2 日购入乙公司 30% 的股份, 购买价款为元, 自取得股份之日起派人参与乙公司的生产经营决策取得投资日, 乙公司可辨认净资产公允价值为元, 除下列项目外, 其他资产负债的公允价值与账面价值相同

21 20 假定乙公司 20 9 年实现净利润元, 其中在甲公司取得投资时的账面存货元中有 80% 对外出售甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同固定资产无形资产等均按直线法提取折旧或摊销, 预计净残值为 0 假定甲乙公司间未发生其他任何内部交易甲公司在确定其享有乙公司 20 9 年的投资收益时, 应在乙公司实现净利润的基础上, 根据取得投资时乙公司有关资产的账面价值与其公允价值差额的影响进行调整 ( 假定不考虑相关税费等其他因素影响 )

22 21 调整后的净利润 = ( ) 80%-( / /20)-( / /10)= ( 元 ) 甲公司应享有份额 = %= ( 元 ) 借 : 长期股权投资损益调整贷 : 投资收益

23 22 例题单选题甲公司 2015 年 1 月 1 日取得乙公司 30% 的股权, 从而能够对乙公司施加重大影响, 甲公司支付价款 3000 万元当日乙公司可辨认净资产账面价值为 8000 万元, 公允价值为 9000 万元 ( 差异包括一台固定资产账面价值为 500 万元, 公允价值为 800 万元, 剩余使用年限 5 年, 预计净残值为 0, 采用年限平均法计提折旧 ; 一批存货账面价值为 800 万元, 公允价值为 1500 万元 ) 2015 年乙公司实现净利润 800 万元 ( 存货已对外转让 80%), 不考虑其他因素, 则 2015 年 12 月 31 日甲公司长期股权投资的账面价值为 ( ) 万元 A B C D.3 180

24 23 答案 C 解析 2015 年 12 月 31 日长期股权投资的账面价值 =3000+[800-( ) 5-( ) 80%] 30%=3 054( 万元 )

25 权益法的账务处理 ( 二 ) 投资损益的确认 3. 投资企业在采用权益法确认投资收益时, 应抵销与其联营企业或合营企业之间发生的未实现内部交易损益该未实现内部交易既包括顺流交易也包括逆流交易同时, 未实现内部交易损失, 如果属于所转让资产发生减值损失的, 有关未实现内部交易损失不应予以抵销

26 权益法的账务处理 (1) 顺流交易对于投资企业向联营企业或合营企业出售资产的顺流交易, 在该交易存在未实现内部交易损益的情况下 ( 即有关资产未对外部独立第三方出售或未被消耗 ), 投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时, 应抵销该未实现内部交易损益的影响, 同时调整对联营企业或合营企业长期股权投资的账面价值

27 26 举例甲公司持有乙公司 20% 有表决权的股份, 能够对乙公司施加重大影响 20 9 年 9 月, 甲公司将其账面价值为元的商品以元的价格出售给乙公司, 乙公司将取得的商品作为管理用固定资产, 预计使用寿命为 10 年, 净残值为 0 假定甲公司取得该项投资时, 乙公司各项可辨认资产负债的公允价值与其账面价值相同, 两者在以前期间未发生过内部交易乙公司 20 9 年实现净利润为元不考虑相关税费等其他因素影响甲公司在该项交易中实现利润元, 其中的元 ( %) 是针对本公司持有的对联营企业的权益份额, 在采用权益法计算确认投资收益时应予抵销, 同时应考虑相关固定资产折旧对损益的影响, 即甲公司应当进行以下账务处理 :

28 27 借 : 长期股权投资损益调整 [( ) 20%] 贷 : 投资收益

29 权益法的账务处理 (2) 逆流交易对于联营企业或合营企业向投资企业出售资产的逆流交易, 在该交易存在未实现内部交易损益的情况下 ( 即有关资产未对外部独立第三方出售或未被消耗 ), 投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时, 应抵销该未实现内部交易损益的影响当投资企业自其联营企业或合营企业购买资产时, 在将该资产出售给外部独立第三方之前, 不应确认联营企业或合营企业因该交易产生的损益中本企业应享有的部分

30 29 举例甲公司持有乙公司 20% 有表决权股份, 能够对乙公司施加重大影响 20 9 年 8 月, 乙公司将其成本为元的某商品以元的价格出售给甲公司, 甲公司将取得的商品作为存货至 20 9 年 12 月 31 日, 甲公司仍未对外出售该存货乙公司 20 9 年实现净利润元假定甲公司取得该项投资时, 乙公司各项可辨认资产负债的公允价值与其账面价值相等, 两者在以前期间未发生过内部交易假定不考虑相关税费等其他因素影响甲公司在按照权益法确认应享有乙公司 20 9 年净损益时, 应进行以下账务处理 :

31 30 借 : 长期股权投资损益调整 [( ) 20%] 贷 : 投资收益

32 31 接上例假定 2 10 年乙公司实现的净利润为元, 同时甲公司将该批商品出售 60%

33 32 借 : 长期股权投资损益调整 [( %) 20%] 贷 : 投资收益

34 33 举例甲公司持有乙公司 20% 有表决权的股份, 能够对乙公司施加重大影响 20 9 年, 甲公司将其账面价值为元的商品以元的价格出售给乙公司至 20 9 年 12 月 31 日, 该批商品尚未对外部第三方出售假定甲公司取得该项投资时, 乙公司各项可辨认资产负债的公允价值与其账面价值相同, 两者在以前期间未发生过内部交易乙公司 20 9 年实现净利润为元不考虑相关税费等其他因素影响甲公司在确认应享有乙公司 20 9 年净损益时, 如果有证据表明该商品交易价格元与其账面价值元之间的差额为减值损失的, 不应予以抵销甲公司应当进行以下会计处理 :

35 34 借 : 长期股权投资损益调整 [ %] 贷 : 投资收益

36 权益法的账务处理投资方与联营合营企业之间发生投出或出售资产的交易, 该资产构成业务的, 应当按如下会计处理 : (1) 联营合营企业向投资方出售业务的, 投资方应按企业会计准则第 20 号企业合并的规定进行会计处理投资方应全额确认与交易相关的利得或损失 (2) 投资方向联营合营企业投出业务, 投资方因此取得长期股权投资但未取得控制权的, 应以投出业务的公允价值作为新增长期股权投资的初始投资成本, 初始投资成本与投出业务的账面价值之差, 全额计入当期损益投资方向联营合营企业出售业务取得的对价与业务的账面价值之间的差额, 全额计入当期损益

37 36 举例甲公司为某汽车生产厂商 2016 年 1 月, 甲公司以其所属的从事汽车配饰生产的一个分公司 ( 构成业务 ), 向其持股 30% 的联营企业乙公司增资同时, 乙公司的其他投资方 ( 持有乙公司 70% 股权 ) 也以现金万元向乙公司增资增资后, 甲公司对乙公司的持股比例不变, 并仍能施加重大影响上述分公司 ( 构成业务 ) 的净资产账面价值为万元, 公允价值为万元不考虑相关税费等其他因素影响

38 37 本例中, 甲公司是将一项业务投给联营企业作为增资甲公司应当按照所投出分公司 ( 业务 ) 的公允价值万元作为新取得长期股权投资的初始投资成本, 初始投资成本与所投出业务的净资产账面价值万元之间的差额 800 万元 ( ) 应全额计入当期损益

39 权益法的账务处理 ( 三 ) 被投资单位其他综合收益变动的处理在权益法核算下, 被投资单位确认的其他综合收益及其变动, 也会影响被投资单位所有者权益总额, 进而影响投资企业应享有被投资单位所有者权益的份额因此, 当被投资单位其他综合收益发生变动时, 投资企业应当按照归属于本企业的部分, 相应调整长期股权投资的账面价值, 同时增加或减少其他综合收益借或贷 : 长期股权投资其他综合收益贷或借 : 其他综合收益

40 39 举例甲公司持有乙公司 30% 的股份, 能够对乙公司施加重大影响当期乙公司因持有的可供出售金融资产公允价值的变动计入其他综合收益的金额为元, 除该事项外,B 企业当期实现的净利润为元假定甲公司与乙公司适用的会计政策会计期间相同, 两者在当期及以前期间未发生任何内部交易, 投资时乙公司各项可辨认资产负倩的公允价值与其账面价值相同不考虑相关税费等其他因素影响甲公司应进行以下账务处理 :

41 40 借 : 长期股权投资损益调整其他综合收益贷 : 投资收益其他综合收益

42 权益法的账务处理 ( 四 ) 取得现金股利或利润的处理借 : 应收股利贷 : 长期股权投资损益调整提示被投资单位分派的股票股利, 投资企业不作账务处理, 但应于除权日注明所增加的股数, 以反映股份的变化情况

43 权益法的账务处理 ( 五 ) 超额亏损的确认投资企业确认被投资单位发生的净亏损, 应以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限 ( 该类长期权益不包括投资企业与被投资单位之间因销售商品提供劳务等日常活动所产生的长期债权 ) 除按照以上步骤已确认的损失外, 按照投资合同或协议约定将承担的额外损失, 确认为预计负债除上述情况外, 仍未确认的应分担被投资单位的损失, 应在备查簿中登记发生亏损的被投资单位以后实现净利润的, 应按上述相反的顺序进行处理

44 43 举例甲公司持有乙公司 40% 的股权, 能够对乙公司施加重大影响 20 8 年 12 月 31 日, 该项长期股权投资的账面价值为元乙公司 20 9 年发生亏损元假定甲公司取得投资时, 乙公司各项可辨认资产负债的公允价值与其账面价值相同, 两公司采用的会计政策和会计期间也相同甲公司 20 9 年应确认的投资损失为元确认上述投资损失后, 长期股权投资的账面价值变为元

45 44 如果乙公司 20 9 年的亏损额为元, 则甲公司按其持股比例确认应分担的损失为元, 但期初长期股权投资的账面价值仅为元, 如果没有其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目, 甲公司应确认的投资损失仅为元, 超额损失在账外进行备查登记 ; 如果在确认了元的投资损失后, 甲公司账上仍有应收乙公司的长期应收款元 ( 实质上构成对乙公司的净投资 ), 则在长期应收款的账面价值大于元的情况下, 应进一步确认投资损失元甲公司应进行的账务处理为 :

46 45 借 : 投资收益贷 : 长期股权投资损益调整长期应收款超额亏损

47 46 例题单选题甲公司 2014 年 6 月 30 日取得乙公司 30% 的股权, 能够对乙公司施加重大影响甲公司支付价款万元, 当日乙公司可辨认净资产的账面价值万元 ( 与公允价值相等 ) 2014 年乙公司发生亏损万元 ( 全年损益均匀实现 ),2015 年乙公司发生亏损万元,2016 乙公司年实现净利润万元, 以上三年乙公司未发生其他所有者权益变动不考虑其他因素, 则甲公司 2016 年应确认的投资收益为 ( A.900 B.0 C.750 D.150 ) 万元

48 47 答案 C 解析 2014 年 12 月 31 日长期股权投资账面价值 = % % 12 6=1650( 万元 );2015 年 12 月 31 日长期股权投资的账面价值为 0, 其中未确认的 150 万元 ( %-1650) 损失在备查薄中登记 ; 2016 年应确认的投资收益 = %-150=750( 万元 )

49 权益法的账务处理 ( 六 ) 被投资单位除净损益其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益的其他变动被投资单位除净损益其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益的其他变动的因素, 主要包括 : 被投资单位接受其他股东的资本性投入被投资单位发行可分离交易的可转换公司债券中包含的权益成分以权益结算的股份支付其他股东对被投资单位增资导致投资方持股比例变动等投资方应按所持股权比例计算应享有的份额, 调整长期股权投资的账面价值, 同时计入资本公积 ( 其他资本公积 ), 并在备查簿中予以登记, 投资方在后续处置股权投资但对剩余股权仍采用权益法核算时, 应按处置比例将这部分资本公积转入当期投资收益 ; 对剩余股权终止权益法核算时, 将这部分资本公积全部转入当期投资收益确认被投资单位所有者权益的其他变动 :

50 权益法的账务处理 ( 六 ) 被投资单位除净损益其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益的其他变动借或贷 : 长期股权投资其他权益变动贷或借 : 资本公积其他资本公积

51 50 例题 2 10 年 3 月 20 日,A B C 公司分别以现金 200 万元 400 万元和 400 万元出资设立 D 公司, 分别持有 D 公司 20% 40% 40% 的股权 A 公司对 D 公司具有重大影响, 采用权益法对有关长期股权投资进行核算 D 公司自设立日起至 2 12 年 1 月 1 日实现净损益万元, 除此以外, 无其他影响净资产的事项 2 12 年 1 月 1 日, 经 A B C 公司协商,B 公司对 D 公司增资 800 万元, 增资后 D 公司净资产为万元,A B C 公司分别持有 D 公司 15% 50% 35% 的股权相关手续于当日完成,A 公司仍然对 D 公司具有重大影响假定 A 公司与 D 公司适用的会计政策会计期间相同, 双方在当期及以前期间未发其他内部交易不考虑相关税费等其他因素影响

52 51 答案 2 12 年 1 月 1 日,B 公司增资前,D 公司的净资产账面价值为万元,A 公司应享有 D 公司权益的份额为 400 万元 ( %) B 公司单方面增资后,D 公司的净资产增加 800 万元,A 公司应享有 D 公司权益的份额为 420 万元 ( %) A 公司享有的权益变动 20 万元 ( ), 属于 D 公司除净损益其他综合收益和利润分配以外所有者权益的其他变动借 : 长期股权投资其他权益变动 20 贷 : 资本公积其他资本公积 20

53 52 THANKS

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PowerPoint 演示文稿 Professional Accounting Education Provided by Academy of Professional Accounting (APA) CPA 知识讲解长期股权第八讲长期股权投资及合营安排 (2) 讲师 :Suki Zhou ACCAspace 中国 ACCA 国际注册会计师教育平台 Copyright ACCAspace.com 第四章长期股权投资及合营安排