( 二 ) 正常中断与非正常中断原因概念举例正常中断非正常中断是使资产达到预定可使用或者可销售状态必要的程序可预见的不可抗力因素导致的中断是指企业管理决策上的原因或其他不可预见的原因所导致的中断 1 正常测试调试停工 2 北方冰冻季节南方雨季等导致的停工等 1 与施工方发生质量纠纷而中

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牟壬
5 years ago
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1 第十八章借款费用考情分析本章介绍了专门借款和一般借款的会计处理, 分值 4 分左右, 属于比较重要章节本章学习目标 : 借款费用的概念及范围 ; 借款费用开始资本化暂停资本化和停止资本化的条件 ; 借款费用资本化金额的计算本章内容一借款费用的范围二借款费用的确认三借款费用的计量一借款费用的范围借款费用是指企业因借入资金所付出的代价, 包括借款利息费用 ( 包括折溢价摊销和相关辅助费用的摊销 ) 以及因外币借款而发生的汇兑差额等对于企业发生的权益性融资费用, 不属于借款费用承租人融资租赁发生的融资费用, 属于借款费用 ( 一 ) 借款的范围借款包括一般借款和专门借款专门借款, 是指为购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入的款项如企业为进行厂房建造向银行专门贷款 300 万元一般借款, 是指除专门借款之外的借款一般借款在借入时其用途通常没有特指用于符合资本化条件的资产的购建或者生产 ( 二 ) 符合资本化条件的资产符合资本化条件的资产, 是指需要经过相当长时间 ( 通常为一年或一年以上 ) 的购建或生产活动才能达到预定可使用或可销售状态的固定资产投资性房地产和存货等企业发生的借款费用是用于购建符合资本化条件的资产, 借款费用应当资本化二借款费用的确认企业发生的借款费用, 可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或生产的, 应当予以资本化, 计入相关资产成本 ; 其他借款费用, 应当在发生时根据其发生额确认为费用, 计入当期损益 ( 一 ) 资本化期间的确认 1

2 ( 二 ) 正常中断与非正常中断原因概念举例正常中断非正常中断是使资产达到预定可使用或者可销售状态必要的程序可预见的不可抗力因素导致的中断是指企业管理决策上的原因或其他不可预见的原因所导致的中断 1 正常测试调试停工 2 北方冰冻季节南方雨季等导致的停工等 1 与施工方发生质量纠纷而中断 2 工程生产用料没有及时供应 3 资金周转困难 4 安全事故 5 劳动纠纷等三借款费用的计量 ( 一 ) 专门借款专门借款利息资本化金额 = 资本化期间实际利息费用 - 资本化期间闲置专门借款的收益专门借款利息费用化金额 = 费用化期间实际利息费用 - 费用化期间闲置专门借款的收益提示实际利息费用 = 本金借款利率资本化 ( 费用化 ) 期间存款利息收入 = 闲置专门借款存款利率实际存款期间例题甲公司 2013 年 1 月 1 日正式动工兴建一幢办公楼, 工期预计为 1 年半, 工程采用出包方式, 分别于 2013 年 1 月 1 日 2013 年 7 月 1 日和 2014 年 1 月 1 日支付工程进度款甲公司为建造办公楼于 2013 年 1 月 1 日借入一笔期限 3 年的专门借款 2000 万元, 借款年利率 6% 2013 年 7 月 1 日, 甲公司又专门借款 4000 万元, 期限 5 年, 年利率 7% 借款利息按年支付 ( 假设名义利率与实际利率相同 ) 甲公司将闲置借款资金用于固定收益债券短期投资, 该短期投资月收益率为 0.5% 办公楼于 2014 年 6 月 30 日完工并达到预定可使用状态甲公司为建造该办公楼发生的相关支出如下表所示 : 日期每期资产支出金额累计资产支出金额闲置资金用于短期投资金额

3 总计完工要求 : 计算甲公司专门借款利息资本化金额并编制相关会计分录分析甲公司专门借款建造办公楼, 建造总支出 (5500 万元 ) 没有超过专门借款金额 (6000 万元 ), 企业资金使用顺序 : 专门借款一般借款自有资金因此, 甲公司为建造该办公楼应予资本化的利息金额计算如下 : 1. 确定资本化期间 : 计算专门借款利息资本化金额和费用化金额, 并进行会计处理 (1)2013 年专门借款账务处理 : 2013 年资本化期间 : 专门借款利息资本化金额 = 资本化期间实际利息费用 % % 6/12- 资本化期间暂时性投资收益 % % 6=260-75=185( 万元 ) 2013 年 12 月 31 日 : 日期闲置资金借 : 在建工程 185 应收利息 ( 或银行存款 ) 贷 : 应付利息 (2)2014 年账务处理 : 2014 年资本化期间 : 专门借款利息资本化金额 = 资本化期间实际利息费用 % 6/ % 6/12- 资本化期间暂时性投资收益 % 6=200-15=185( 万元 ) 2014 年 6 月 30 日 : 借 : 在建工程 185 应收利息 ( 或银行存款 ) 15 贷 : 应付利息 200 ( 二 ) 一般借款一般借款利息费用资本化金额 = 累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数所占用一般借款资本化率一般借款支出加权平均数 = 所占用的每一笔一般借款 n/12(n 计算的是所占用的每一笔一般借款在当期资本化期间占用的月数, 往后数 ) 一般借款资本化率 = 所占用一般借款当期实际利息之和所占用一般借款本金加权平均数练习甲公司 2015 年 1 月 1 日开始建造一间生产车间, 工程预计一年半, 占用两笔一般借款 : (1)2014 年 1 月 1 日向银行借入 5 年期借款 3000 万元, 年利率 6%; 3

4 (2)2015 年 1 月 1 日从银行借入 3 年期借款 2000 万元, 年利率 7% 甲公司于 2015 年 1 月 1 日 4 月 1 日 9 月 30 日分别支出工程款 2000 万元 1000 万元 800 万元甲公司 2015 年一般借款利息资本化金额为 ( ) 万元分析 1 所占用一般借款加权平均数 = / / /12=2950( 万元 ) 3 一般借款利息资本化金额 = % =188.8( 万元 ) 例题 1 沿用专门借款上例, 假定甲公司建造办公楼没有专门借款, 占用的都是一般借款甲公司为建造办公楼占用的一般借款有两笔, 具体如下 : (1) 向 A 银行长期贷款 2000 万元, 期限为 2012 年 12 月 1 日至 2015 年 12 月 1 日, 年利率为 6%, 按年支付利息 (2) 发行公司债券 1 亿元, 于 2012 年 1 月 1 日发行, 期限 5 年, 年利率 8%, 按年支付利息假定这两笔一般借款除了用于办公楼建设外, 没有用于其他符合资本化条件的资产的购建或者生产活动分析甲公司为建造办公楼占用一般借款, 具体会计处理为 : (1) 所占用一般借款加权平均数 : 2013 年所占用一般借款加权平均数 = / /12=2750( 万元 ) 2014 年所占用一般借款加权平均数 =4000 6/ /12=2750( 万元 ) 日期占用的一般借款完工 (2) 计算所占用一般借款资本化率 : 一般借款资本化率 (3) 计算每期利息资本化金额并编制会计分录 : 2013 年利息资本化金额 = %=210.93( 万元 ) 4

2013 年全年利息费用总和 =2000 6%+10000 8%=920( 万元 ) 2013 年利息费用化金额 =920-210.93=709.07( 万元 ) 2013 年 12 月 31 日 : 借 : 在建工程 210.93 财务费用 709.07 贷 : 应付利息 920 2014 年利息资本化金额 =2750 7.67%=210.

07 贷 : 应付利息 460 例题 2 甲公司拟在厂区内建造一幢新厂房, 有关资料如下 : (1)2010 年 1 月 1 日向银行专门借款 6000 万元, 期限 3 年, 年利率为 6%, 每年 1 月 1 日付息 (2) 除专门借款外, 公司只有一笔其他借款, 为公司于 2009 年 12 月 1 日借入的长期借款 3500 万元, 期限 5 年, 年利率为 8%, 每年 12 月 1

5 2013 年全年利息费用总和 =2000 6% %=920( 万元 ) 2013 年利息费用化金额 = =709.07( 万元 ) 2013 年 12 月 31 日 : 借 : 在建工程财务费用贷 : 应付利息年利息资本化金额 = %=210.93( 万元 ) 2014 年 1-6 月份利息费用总和 =2000 6% 6/ % 6/12=460( 万元 ) 2014 年 1-6 月份利息费用化金额 = =249.07( 万元 ) 2014 年 6 月 30 日 : 借 : 在建工程财务费用贷 : 应付利息 460 例题 2 甲公司拟在厂区内建造一幢新厂房, 有关资料如下 : (1)2010 年 1 月 1 日向银行专门借款 6000 万元, 期限 3 年, 年利率为 6%, 每年 1 月 1 日付息 (2) 除专门借款外, 公司只有一笔其他借款, 为公司于 2009 年 12 月 1 日借入的长期借款 3500 万元, 期限 5 年, 年利率为 8%, 每年 12 月 1 日付息, 假设甲公司在 2010 年和 2011 年年底均未支付当年利息 (3) 由于审批办手续等原因, 厂房于 2010 年 4 月 1 日才开始动工兴建, 当日支付工程款 2400 万元工程建设期间的支出情况如下 : 年 4 月 1 日, 支出 2400 万元 ; 年 6 月 1 日, 支出 1200 万元 ; 年 7 月 1 日, 支出 3600 万元 ; 年 1 月 1 日, 支出 1200 万元 ; 年 4 月 1 日, 支出 600 万元 ; 年 7 月 1 日, 支出 600 万元工程于 2011 年 9 月 30 日完工, 达到预定可使用状态其中, 由于施工质量问题, 工程于 2010 年 9 月 1 日至 12 月 31 日停工 4 个月 (4) 专门借款中未支出部分全部存入银行, 假定月利率为 0.25% 分析资产支出表日期每期支出累计支出存款利息累计占用的占用的自一般借款有资金 % 3= % 2= % 1=

6 暂停资本化停止资本化分析 2010 年账务处理 : 资本化期间 :5 个月 (4-8 月份 ) (1) 计算 2010 年专门借款利息金额 1 专门借款利息资本化金额 = 资本化期间实际利息费用 % 5/12- 资本化期间存款利息收入 ( % % 1)=150-24=126( 万元 ) 2 专门借款利息费用化金额 = 费用化期间的实际利息费用 % 7/12- 费用化期间的存款利息收入 % 3=210-45=165( 万元 ) 年专门借款利息总和 =6000 6%=360( 万元 ) (2) 计算 2010 年一般借款利息金额 1 资本化率 =8% 2 资产支出加权平均数 =1200 2/12=200( 万元 ) 3 一般借款应予资本化金额 =200 8%=16( 万元 ) 4 一般借款应予费用化金额 =3500 8%-16=264( 万元 ) 年一般借款利息总和 =3500 8%=280( 万元 ) (3) 计算合计数年应予资本化的借款利息金额 =126+16=142( 万元 ) 年应予费用化的借款利息金额 = =429( 万元 ) (4) 会计分录 2010 年 12 月 31 日 : 借 : 在建工程 142(126+16) 财务费用 429( ) 应收利息 69(24+45) 贷 : 应付利息 640(6000 6% %) 2011 年账务处理 : 资本化期间 :9 个月 (1-9 月份 ) (1) 计算 2011 年专门借款利息金额 1 专门借款利息资本化金额 =6000 6% 9/12-0=270( 万元 ) 2 专门借款利息费用化金额 =6000 6% 3/12-0=90( 万元 ) 年一般借款利息总和 =6000 6%=360( 万元 ) (2) 计算 2011 年一般借款利息金额 1 资产支出加权平均数 =( ) 9/ / /12 =2225( 万元 ) 2 资本化率 =8% 3 一般借款应予资本化金额 =2225 8%=178( 万元 ) 4 一般借款应予费用化金额 =3500 8%-178=102( 万元 ) 年一般借款利息总和 =3500 8%=280( 万元 ) (3) 计算合计数 6

7 12011 年应予资本化的借款利息金额 = =448( 万元 ) 年应予费用化的借款利息金额 =90+102=192( 万元 ) (4) 会计分录 2011 年 12 月 31 日会计分录 : 借 : 在建工程 448( ) 财务费用 192(90+102) 贷 : 应付利息 640(6000 6% %) 练习 (2013 年单选 ) 甲公司建造一条生产线, 该工程预计工期两年, 建造活动自 20 4 年 7 月 1 日开始, 当日预付承包商建造工程款万元 9 月 30 日, 追加支付工程进度款万元甲公司该生产线建造工程占用借款包括 :(1)20 4 年 6 月 1 日借入的三年期专门借款万元, 年利率 6%;(2)20 4 年 1 月 1 日借入的两年期一般借款万元, 年利率 7%, 甲公司将闲置部分专门借款投资货币市场基金, 月收益率为 0.6%, 不考虑其他因素 20 4 年甲公司该生产线建造工程应予资本化的利息费用是 ( ) A 万元 B 万元 C 万元 D 万元答案 A 解析 20 4 年应予资本化利息 = 专门借款利息资本化金额 (4000 6% 6/ % 3)+ 一般借款利息资本化金额 % 3/12=119.5( 万元 ) ( 三 ) 外币专门借款汇兑差额资本化金额资本化期间, 外币专门借款本金及利息的汇兑差额, 应当予以资本化, 计入符合资本化条件的资产的成本提示外币一般借款的汇兑差额计入当期损益, 不予资本化例题甲公司于 2014 年 1 月 1 日为建造某项工程项目向当地银行借入 1000 万美元, 年利率 8%, 期限 3 年合同约定, 甲公司每年 1 月 1 日支付当年利息, 到期还本假定该专门借款不存在闲置资金的利息收入或投资收益工程于 2014 年 1 月 1 日开始实体建造,2015 年 6 月 30 日完工并达到预定可使用状态, 期间发生如下支出 : 2014 年 1 月 1 日, 支出 200 万美元 ; 2014 年 7 月 1 日, 支出 500 万美元 ; 2015 年 1 月 1 日, 支出 300 万美元公司记账本位币为人民币, 外币业务采用外币业务发生时当日的市场汇率折算相关汇率如下 : 2014 年 1 月 1 日, 市场汇率为 1 美元 =7.70 元人民币 ; 2014 年 12 月 31 日, 市场汇率为 1 美元 =7.75 元人民币 ; 2015 年 1 月 1 日, 市场汇率为 1 美元 =7.77 元人民币 ; 2015 年 6 月 30 日, 市场汇率为 1 美元 =7.80 元人民币分析 (1) 计算 2014 年汇兑差额资本化金额 : 1 应付利息 =1000 8% 7.75= =620( 万元 ) 借 : 在建工程 620 贷 : 应付利息外币专门借款本金及利息汇兑差额 7

=1000 (7.75-7.7)+80 (7.75-7.75)=50( 万元 ) 借 : 在建工程 50 贷 : 长期借款 50 (2)2015 年 1 月 1 日实际支付利息时, 以美元银行存款支付 80 万美元利息 : 借 : 应付利息 620 账面余额在建工程 1.6 差额继续资本化贷 : 银行存款美元 621.6 80 7.

8 =1000 ( )+80 ( )=50( 万元 ) 借 : 在建工程 50 贷 : 长期借款 50 (2)2015 年 1 月 1 日实际支付利息时, 以美元银行存款支付 80 万美元利息 : 借 : 应付利息 620 账面余额在建工程 1.6 差额继续资本化贷 : 银行存款美元 , 按当日即期汇率折算的金额 (3) 计算 2015 年 6 月 30 日的汇兑差额资本化金额 : 1 应付利息 =1000 8% 6/12 7.8=40 7.8=312( 万元 ) 借 : 在建工程 312 贷 : 应付利息外币专门借款本金及利息汇兑差额 =1000 ( )+40 ( )=50( 万元 ) 借 : 在建工程 50 贷 : 长期借款 50 8

题型归纳题型一 : 借款费用的资本化题型二 : 专门借款费用资本化费用化的计算题型三 : 一般借款费用资本化费用化的计算计算注意点 : 1. 资本化期间和暂停资本化的期间 2. 专门借款要考虑尚未动用借款的利息收益冲减工程成本 3. 一般借款涉及超出专门借款部分资产支出加权平均数的计算和

题型归纳题型一 : 借款费用的资本化题型二 : 专门借款费用资本化费用化的计算题型三 : 一般借款费用资本化费用化的计算计算注意点 : 1. 资本化期间和暂停资本化的期间 2. 专门借款要考虑尚未动用借款的利息收益冲减工程成本 3. 一般借款涉及超出专门借款部分资产支出加权平均数的计算和 Professional Accounting Education Provided by Academy of Professional Accounting (APA) CPA 习题讲解会计第二十三讲第十八章借款费用 (1) 讲师 :Sunny Cheng ACCAspace 中国 ACCA 国际注册会计师教育平台 Copyright ACCAspace.com 题型归纳题型一 : 借款费用的资本化