摘 要 經 濟 合 作 暨 發 展 組 織 (Organization for Economic Co-operation and Development,OECD) 與 韓 國 多 邊 稅 務 中 心, 歷 年 來 針 對 國 際 性 稅 務 議 題, 積 極 舉 辦 相 關 研 討 會, 廣 邀

出 國 報 告 ( 出 國 類 別 : 出 席 會 議 ) 參 加 經 濟 合 作 暨 發 展 組 織 (OECD) 韓 國 政 策 中 心 移 轉 訂 價 研 討 會 - 企 業 重 組 及 無 形 資 產 會 議 報 告 服 務 機 關 : 財 政 部 賦 稅 署 財 政 部 中 區 國 稅 局 姓 名 職 稱 : 稽 查 林 育 安 審 核 員 盧 慧 芬 派 赴 國 家 : 韓 國 首 爾 出 國 期 間 :103 年 9 月 15 日 至 9 月 20 日 報 告 日 期 :103 年 12 月 18 日 0

摘 要 經 濟 合 作 暨 發 展 組 織 (Organization for Economic Co-operation and Development,OECD) 與 韓 國 多 邊 稅 務 中 心, 歷 年 來 針 對 國 際 性 稅 務 議 題, 積 極 舉 辦 相 關 研 討 會, 廣 邀 OECD 會 員 國 及 非 會 員 國 代 表 與 會, 就 國 際 間 重 要 租 稅 議 題 為 研 討, 期 能 有 效 降 低 課 稅 權 爭 議, 喚 起 國 際 間 對 稅 務 資 訊 透 明 度 之 要 求, 達 成 各 區 域 間 利 潤 合 理 分 配 之 目 的, 故 此 等 研 討 會 為 OECD 重 要 業 務 之 一 2014 年 9 月 15 日 至 同 年 月 20 日 在 韓 國 首 爾 舉 辦 之 移 轉 訂 價 研 討 會, 係 針 對 企 業 重 組 及 無 形 資 產 等 議 題 進 行 研 討 會 議 先 由 主 講 人 就 常 規 交 易 原 則 作 一 般 性 介 紹, 進 而 說 明 企 業 重 組 相 關 移 轉 訂 價 之 應 用, 主 要 內 容 為 移 轉 訂 價 指 導 原 則 (OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations) 第 9 章 企 業 重 組 之 移 轉 訂 價 另 無 形 資 產 議 題 面, 會 上 首 先 闡 明 G20 對 稅 基 侵 蝕 及 利 潤 移 轉 行 動 計 畫 (Base Erosion and Profit Shifting, BEPS) 中 之 行 動 計 畫 八 確 認 移 轉 訂 價 之 結 果 與 交 易 所 創 造 之 價 值 相 符 - 無 形 資 產 風 險 與 資 本 及 其 他 高 風 險 交 易 的 重 視, 更 進 一 步 說 明 國 際 間 對 無 形 資 產 議 題 所 為 之 商 議 草 案, 並 就 重 點 事 項 為 摘 要 分 析, 藉 由 主 講 人 提 供 之 案 例, 由 參 訓 人 員 為 小 組 研 討 本 次 與 會 除 能 提 升 我 國 對 國 際 租 稅 議 題 之 參 與 度 外, 亦 有 助 於 瞭 解 國 際 間 移 轉 訂 價 議 題 之 最 新 發 展 趨 勢, 更 可 供 我 國 營 利 事 業 所 得 稅 不 合 常 規 移 轉 訂 價 查 核 準 則 增 修 訂 之 參 考, 實 為 難 得 之 經 驗 1

參 加 經 濟 合 作 暨 發 展 組 織 (OECD) 韓 國 政 策 中 心 移 轉 訂 價 研 討 會 - 企 業 重 組 及 無 形 資 產 會 議 報 告 壹 會 議 目 的 3 貳 會 議 過 程 4 叁 研 討 會 議 內 容 5 肆 心 得 與 建 議 26 2

壹 會 議 目 的 經 濟 合 作 暨 發 展 組 織 (Organization for Economic Co-operation and Development, 以 下 簡 稱 OECD ) 之 成 立 宗 旨 在 於 協 助 各 成 員 國 家 經 濟 成 長 和 增 進 就 業, 提 升 成 員 國 生 活 水 準, 穩 定 金 融 秩 序, 促 進 世 界 經 濟 發 展 為 落 實 上 開 宗 旨,OECD 每 年 在 世 界 各 國 舉 辦 多 場 研 討 會, 邀 集 許 多 國 家 政 府 官 員, 相 互 合 作 分 享 專 業 知 識 以 達 到 促 進 世 界 經 濟 發 展 之 最 終 目 標 歷 年 來 OECD 韓 國 政 策 中 心 (Korea Policy Centre) 致 力 於 舉 辦 各 議 題 稅 務 研 討 會, 邀 請 OECD 會 員 及 非 會 員 國 稅 捐 機 關 代 表 及 該 領 域 之 學 者 專 家, 針 對 各 項 重 要 議 題 交 換 經 驗, 共 同 對 當 前 熱 門 租 稅 議 題 進 行 理 論 與 實 務 討 論, 給 予 各 國 代 表 瞭 解 各 國 現 行 租 稅 制 度 之 機 會, 共 同 為 改 善 各 國 租 稅 環 境 而 努 力 韓 國 政 策 中 心 於 2014 年 舉 辦 數 場 研 討 會, 討 論 議 題 包 括 高 淨 值 資 產 個 人 之 課 稅 國 際 租 稅 規 避 及 租 稅 協 定 濫 用 移 轉 訂 價 - 企 業 重 組 及 無 形 資 產 進 階 查 核 中 小 企 業 所 得 稅 專 題 研 討 及 移 轉 訂 價 及 關 稅 評 價 等, 內 容 相 當 充 實 豐 富 賦 稅 署 及 財 政 部 相 關 單 位 多 年 來 均 選 擇 適 合 議 題 固 定 派 員 參 與 研 討 會, 旨 在 與 世 界 各 國 稅 務 代 表 和 稅 務 專 家 們 交 換 實 務 心 得 與 意 見, 期 盼 透 過 這 個 難 得 交 流 機 會, 互 相 討 論 切 磋, 使 得 本 國 租 稅 制 度 更 加 完 善 健 全 和 進 步 3

貳 會 議 過 程 本 研 討 會 於 2014 年 9 月 15 日 至 20 日 在 OECD 韓 國 首 爾 之 韓 國 政 策 中 心 舉 行, 主 題 為 移 轉 訂 價 - 企 業 重 組 及 無 形 資 產 研 討 會 進 行 方 式, 係 由 主 講 人 說 明 企 業 重 組 及 無 形 資 產 之 移 轉 訂 價 相 關 概 念, 再 透 過 案 例 進 行 分 組 研 討, 每 一 小 組 輪 流 分 享 討 論 之 成 果 本 次 與 會 國 家 包 括 不 丹 孟 加 拉 中 國 大 陸 尼 泊 爾 泰 國 香 港 印 度 印 尼 馬 來 西 亞 韓 國 新 加 坡 沙 烏 地 阿 拉 伯 越 南 蒙 古 馬 爾 地 夫 及 我 國 共 16 國 ( 地 區 ), 出 席 代 表 30 人 另 由 OECD 顧 問 Mr. Stefaan De Baets 加 拿 大 稅 務 局 Mr. Oliver Rogerson 及 日 本 國 稅 廳 Mr. Taker Nishino 擔 任 主 講 人 我 國 今 年 由 賦 稅 署 林 稽 查 育 安 及 中 區 國 稅 局 盧 審 核 員 慧 芬 代 表 參 加 我 國 代 表 除 與 主 辦 單 位 OECD 韓 國 政 策 中 心 同 仁 有 良 好 互 動 外, 同 時 利 用 會 議 期 間 與 他 國 與 會 代 表 就 相 關 租 稅 議 題 交 換 意 見 本 次 會 議 在 業 務 領 域 或 與 友 好 國 家 實 質 官 方 交 流 方 面, 我 國 代 表 均 有 收 穫 4

叁 研 討 會 議 內 容 一 企 業 重 組 議 題 ( 一 ) 概 述 跨 國 交 易 已 為 各 國 企 業 進 行 交 易 之 常 態, 特 別 係 跨 國 企 業 在 集 團 內 進 行 交 易, 各 國 稅 捐 機 關 皆 重 視 關 係 企 業 利 潤 分 配 情 形, 國 際 間 對 於 常 規 交 易 原 則 已 有 共 識, 即 跨 國 關 係 企 業 之 交 易 應 比 照 獨 立 企 業 間 交 易 分 配 利 潤, 關 係 企 業 間 執 行 之 功 能 愈 複 雜 使 用 之 資 產 愈 有 價 值 及 承 擔 之 風 險 愈 高 之 一 方, 應 獲 配 較 多 之 利 潤 ( 如 圖 一 ) 企 業 在 進 行 全 球 布 局 時, 通 常 涉 及 組 織 之 重 新 配 置, 亦 會 牽 涉 到 跨 國 企 業 功 能 資 產 及 風 險 與 相 關 潛 在 獲 利 或 損 失 之 配 置, 低 附 加 價 值 之 功 能 使 用 價 值 較 低 之 有 形 資 產 或 一 般 營 運 風 險 所 產 生 之 潛 在 獲 利 或 損 失 較 低, 而 無 形 資 產 及 企 業 家 風 險 不 僅 帶 來 較 高 之 潛 在 獲 利 或 損 失, 亦 最 易 於 地 區 間 移 動, 此 係 在 討 論 企 業 重 組 前 之 基 礎 認 知 圖 一 : 功 能 資 產 及 風 險 與 預 期 獲 利 及 損 失 之 關 係 在 1990 年 代 中 期, 許 多 全 功 能 配 銷 商 轉 型 為 風 險 有 限 之 配 銷 商 或 代 理 商 (commissionaire), 全 功 能 製 造 商 轉 型 為 代 工 製 造 商 或 來 料 加 工 製 造 商, 或 將 無 形 資 產 之 權 利 移 轉 至 集 團 中 心, 此 類 轉 型 通 常 藉 由 無 形 資 產 與 風 險 之 移 5

轉, 將 相 關 之 潛 在 獲 利 移 轉 至 低 稅 負 地 區, 惟 在 經 濟 蕭 條 時, 執 行 之 功 能 與 承 擔 之 風 險 愈 多 之 企 業, 亦 會 產 生 較 多 之 損 失, 企 業 可 能 因 此 進 行 反 向 重 組 (reverse restructuring) 將 損 失 分 擔 給 適 用 稅 率 較 高 之 關 係 企 業 編 縮 (downsizing) 亦 為 企 業 重 組 的 方 式 之 一, 例 如 關 廠 減 少 產 能 或 將 部 分 營 業 活 動 外 包 (outsourcing) 企 業 重 組 之 類 型 亦 包 含 研 發 功 能 及 智 慧 財 產 權 之 配 置, 例 如 在 重 組 前,X 公 司 執 行 研 發 功 能 及 承 擔 相 關 風 險, 並 擁 有 研 發 相 關 之 智 慧 財 產 權, 被 F 公 司 併 購 後,X 公 司 現 有 之 智 慧 財 產 權 移 轉 至 低 稅 率 地 區,X 公 司 扮 演 專 業 研 發 服 務 商, 為 F 公 司 進 行 研 發, 並 以 成 本 加 成 方 式 向 F 公 司 收 費, 未 來 研 發 活 動 所 產 生 之 智 慧 財 產 權 將 由 F 公 司 擁 有, 研 發 失 敗 之 風 險 不 再 由 X 公 司 承 擔 企 業 重 組 對 某 些 國 家 之 營 利 事 業 所 得 稅 稅 基 造 成 鉅 大 影 響, 但 有 些 企 業 重 組 並 非 係 基 於 稅 負 之 考 量, 而 係 因 應 全 球 化 而 有 其 商 業 需 求, 對 於 企 業 重 組 之 動 機 不 同, 故 OECD 希 望 以 國 際 租 稅 的 觀 點 達 成 共 識, 辨 認 出 各 國 政 府 擔 憂 之 處, 對 於 有 真 實 商 業 需 求 之 企 業 重 組, 發 展 出 正 確 之 處 理 模 式 而 不 會 造 成 租 稅 障 礙 (tax barriers) ( 二 ) 風 險 之 特 殊 考 量 在 企 業 重 組 議 題 下, 風 險 配 置 的 檢 驗 在 功 能 分 析 中 係 非 常 重 要 在 公 開 市 場 中, 承 擔 較 多 的 風 險 將 預 期 有 較 多 之 報 酬 作 為 補 償, 但 實 際 報 酬 增 加 與 否 則 取 決 於 風 險 實 現 之 程 度 檢 驗 風 險 之 第 一 步 即 從 契 約 條 款 開 始 分 析, 某 些 交 易 之 條 件 可 能 未 以 書 面 約 定 而 係 在 信 件 或 其 他 通 訊 往 來 中 發 現 ; 在 移 轉 訂 價 指 導 原 則 (OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations, 下 簡 稱 TPG) 第 1.48 節 提 及, 企 業 的 行 為 係 真 實 風 險 配 置 的 最 佳 證 明, 若 無 書 面 條 款 存 在, 可 以 企 業 的 實 際 行 為 做 為 判 斷 風 險 分 配 之 依 據 ; 獨 立 企 業 間 進 行 交 易, 因 利 益 衝 突 而 能 確 保 彼 此 依 照 合 約 進 行 交 易, 此 經 濟 原 則 亦 可 應 用 於 判 斷 關 係 企 業 間 之 契 約 關 係 契 約 所 約 定 之 風 險 分 配 可 能 與 交 易 的 經 濟 實 質 不 同, 故 在 進 行 風 險 檢 驗 時 要 注 意 關 係 企 業 之 行 為 與 合 約 所 載 之 風 險 是 否 一 致 受 控 交 易 之 風 險 分 配 是 否 符 合 常 規 交 易 確 認 風 險 分 配 的 結 果, 說 明 臚 列 如 下 : 6

1 關 係 企 業 之 行 為 與 合 約 所 載 之 風 險 是 否 一 致 企 業 的 行 為 係 真 實 風 險 配 置 的 最 佳 證 明 某 製 造 商 將 產 品 出 售 予 集 團 中 之 配 銷 商, 契 約 約 定 由 配 銷 商 承 擔 匯 兌 風 險, 惟 交 易 係 以 配 銷 商 之 貨 幣 計 價 且 移 轉 價 格 經 過 調 整, 使 配 銷 商 免 受 匯 率 變 動 的 風 險, 此 時 稅 捐 機 關 即 可 對 契 約 所 載 之 風 險 提 出 質 疑 某 製 造 商 將 產 品 出 售 予 集 團 內 之 配 銷 商, 契 約 約 定 由 配 銷 商 承 擔 存 貨 風 險 及 壞 帳 風 險, 當 在 判 斷 風 險 時, 應 確 認 交 易 雙 方 是 否 依 契 約 分 配 風 險, 如 製 造 商 帳 上 不 應 有 相 關 存 貨 跌 價 損 失 及 壞 帳 風 險 2 確 認 受 控 交 易 之 風 險 配 置 是 否 符 合 常 規 交 易 當 有 可 比 較 資 料 時, 該 資 料 可 證 明 未 受 控 交 易 下 有 相 似 的 風 險 配 置, 則 受 控 交 易 之 風 險 配 置 即 符 合 常 規 交 易 當 未 能 取 得 可 比 較 資 料 時, 並 非 就 直 接 推 論 該 受 控 交 易 不 符 合 常 規 交 易, 因 為 關 係 企 業 間 可 能 會 從 事 獨 立 企 業 間 不 會 進 行 之 交 易, 亦 可 能 受 限 於 公 開 資 料 庫 無 法 取 得 類 似 交 易 之 資 料, 故 在 此 情 況 下, 必 須 判 斷 獨 立 企 業 進 行 類 似 交 易 是 否 會 同 意 此 風 險 分 配, 惟 此 一 判 斷 涉 及 主 觀, 產 生 不 確 定 性, 為 減 少 此 一 不 確 定 性,TPG 提 出 二 個 重 要 原 則 可 供 判 斷 參 考, 分 別 為 控 制 風 險 能 力 及 承 擔 風 險 的 財 務 能 力 當 未 能 取 得 可 比 較 資 料 時, 風 險 配 置 是 否 符 合 常 規 交 易 有 賴 於 模 擬 獨 立 企 業 是 否 為 相 同 之 風 險 配 置, 控 制 風 險 能 力 的 評 估 有 助 於 判 斷 獨 立 企 業 間 之 風 險 配 置 在 TPG1.49 節 提 及 風 險 與 控 制 之 關 係, 依 據 過 往 常 規 交 易 之 經 驗, 控 制 能 力 較 大 之 一 方 通 常 會 承 擔 較 高 之 風 險, 例 如 A 公 司 製 造 商 品 並 運 送 至 B 公 司, 由 B 公 司 出 售 商 品, 商 品 之 製 造 數 量 及 運 送 皆 由 B 公 司 決 定, 在 此 情 形 下, 因 為 存 貨 數 量 皆 由 公 司 B 決 定, 公 司 A 未 能 控 制 相 關 風 險, 在 常 規 交 易 下, 公 司 A 不 會 同 意 承 擔 存 貨 風 險 主 講 人 亦 於 研 討 會 舉 例,A 持 有 指 示 筆 (pointer), 為 將 指 示 筆 掉 落 在 地 上 的 風 險 移 轉 給 他 人, A 與 B 簽 定 合 約, 但 指 示 筆 仍 由 A 持 有, 則 B 無 法 控 制 指 示 筆 掉 落 在 地 上 的 風 險, 則 AB 間 的 契 約 顯 不 合 理 在 TPG1.49 節 下, 有 別 於 例 行 性 風 險 管 理 及 監 控, 風 險 控 制 力 應 被 理 解 為 有 能 力 決 定 是 否 承 7

擔 風 險 及 決 定 風 險 管 理 的 方 式, 風 險 承 擔 者 能 將 例 行 性 風 險 管 理 及 監 控 外 包, 但 風 險 承 擔 者 仍 對 例 行 性 風 險 管 理 及 監 控 之 結 果 進 行 評 估, 故 例 行 性 風 險 管 理 及 監 控 外 包 並 非 將 風 險 移 轉 至 他 方 以 下 透 過 三 個 例 子 說 明 : (1) 委 託 基 金 經 理 人 管 理 投 資 投 資 人 僱 用 基 金 經 理 人 管 理 資 金, 約 定 基 金 經 理 人 有 權 每 日 以 該 投 資 人 之 名 義 決 定 投 資 決 策 此 案 例 下, 投 資 人 有 權 決 定 基 金 經 理 人 ( 或 終 止 與 該 經 理 人 之 契 約 ) 有 權 決 定 基 金 經 理 人 被 授 權 範 圍 及 投 資 目 標 及 管 理 之 金 額, 且 基 金 經 理 人 要 定 期 回 報 管 理 績 效, 該 投 資 人 仍 保 有 風 險 之 控 制, 而 基 金 經 理 人 是 提 供 管 理 顧 問 服 務, 其 所 承 擔 之 風 險 為 經 營 風 險 ( 失 去 客 戶 ) 與 投 資 人 之 投 資 風 險 不 同 (2) 委 託 專 業 研 發 服 務 商 進 行 研 發 委 託 人 委 託 專 業 研 發 服 務 商 進 行 研 發, 約 定 研 發 成 果 由 委 託 人 擁 有, 受 託 人 依 研 發 成 本 加 成 向 委 託 人 收 費 雖 然 研 發 活 動 皆 由 受 託 人 進 行, 但 委 託 人 有 權 決 定 是 否 僱 用 該 專 業 研 發 服 務 商 ( 或 終 止 契 約 ) 有 權 決 定 研 發 態 樣 目 標, 及 研 發 預 算, 且 受 託 人 要 定 期 回 報 研 發 進 報, 故 該 委 託 人 仍 保 有 風 險 之 控 制 (3) 委 託 代 工 製 造 商 生 產 產 品 委 託 人 委 託 代 工 製 造 商 以 其 名 義 生 產 產 品, 受 託 人 使 用 委 託 人 之 技 術 生 產 產 品 並 以 成 本 加 成 向 委 託 人 收 費 雖 然 製 造 活 動 皆 由 受 托 人 進 行, 但 委 託 人 為 控 制 市 場 及 存 貨 風 險, 仍 須 執 行 重 大 決 策 如 是 否 僱 用 該 代 工 製 造 商 ( 或 終 止 契 約 ) 產 品 的 規 格 數 量 及 交 貨 時 間, 故 該 委 託 人 仍 保 有 風 險 之 控 制 承 擔 風 險 的 財 務 能 力 是 第 二 個 有 助 於 判 斷 受 控 交 易 之 風 險 配 置 是 否 為 獨 立 企 業 間 所 同 意 之 參 考 原 則 當 風 險 依 契 約 移 轉 予 他 方 ( 以 下 稱 受 讓 方 ), 若 受 讓 方 在 契 約 訂 定 時 沒 有 財 務 能 力 承 擔 該 風 險, 在 常 規 交 易 下, 沒 有 財 務 能 力 承 擔 風 險 之 公 司 是 不 會 簽 訂 此 契 約, 則 查 核 人 員 應 質 疑 該 風 險 是 否 移 轉 至 受 讓 方, 此 時 應 依 案 件 之 實 際 情 況 判 斷, 而 非 依 契 約 內 容 假 設 A 公 司 對 於 客 戶 負 產 品 責 任,A 公 司 與 B 公 司 簽 訂 合 約, 若 客 戶 向 8

A 公 司 索 求 產 品 責 任 賠 償,B 公 司 將 補 償 A 公 司, 此 時 風 險 可 能 依 據 契 約 移 轉 予 B 公 司, 但 若 B 公 司 在 簽 約 時 即 無 財 務 能 力 來 承 擔 風 險, 則 若 風 險 實 現 時, 即 客 戶 向 A 公 司 索 賠 時,B 公 司 因 無 法 補 償 A 公 司, 則 此 一 產 品 責 任 最 終 仍 由 A 公 司 負 擔, 故 產 品 責 任 風 險 未 移 轉 至 B 公 司 ; 若 B 公 司 雖 無 財 務 能 力 但 有 其 他 機 制 可 補 償 A 公 司, 如 B 公 司 之 母 公 司 會 代 為 補 償, 則 此 時 產 品 責 任 風 險 仍 可 能 由 A 公 司 移 轉 至 B 公 司 圖 二 : 判 斷 風 險 配 置 是 否 符 合 常 規 之 流 程 3 風 險 配 置 之 結 果 在 常 規 交 易 原 則 下, 承 擔 風 險 之 關 係 企 業 應 負 擔 管 理 風 險 及 避 險 之 成 本, 亦 承 受 風 險 實 現 之 相 關 成 本, 且 藉 由 預 期 報 酬 之 增 加 獲 得 補 償 關 係 企 業 間 之 風 險 重 新 配 置 對 於 轉 讓 人 及 受 讓 人 產 生 正 面 或 負 面 影 響, 受 讓 人 承 受 潛 在 的 損 失 及 負 債, 但 也 獲 得 該 風 險 所 附 帶 之 預 期 報 酬 ( 三 ) 對 企 業 重 組 本 身 之 常 規 交 易 補 償 潛 在 獲 利 (profit potential) 即 未 來 預 期 獲 利, 在 某 些 情 形 下 可 能 會 伴 隨 損 失, 潛 在 獲 利 本 身 並 非 資 產, 而 是 基 於 某 些 權 利 或 其 他 資 產 所 產 生, 故 潛 在 獲 利 通 常 用 於 評 價 目 的, 例 如 決 定 轉 讓 部 門 或 無 形 資 產 之 常 規 價 格 或 對 終 止 9

交 易 或 重 行 協 商 重 大 交 易 架 構 之 補 償, 爰 常 規 交 易 原 則 並 未 要 求 對 於 企 業 未 來 預 期 獲 利 之 減 少 進 行 補 償, 而 係 對 有 價 值 之 資 產 或 權 利 之 移 轉 進 行 補 償, 故 在 判 斷 企 業 重 組 是 否 補 償 時, 應 判 斷 是 否 有 重 大 可 辨 認 之 資 產 或 權 利 被 移 轉 1 瞭 解 企 業 重 組 圖 三 係 判 斷 企 業 重 組 之 交 易 是 否 符 合 常 規, 首 先 進 行 可 比 較 程 度 分 析, 在 有 可 比 較 未 受 控 交 易 時, 須 視 情 況 判 斷 是 否 進 行 差 異 調 整, 若 無 可 比 較 資 料 時, 可 透 過 以 下 檢 視 判 斷 獨 立 企 業 間 在 相 同 情 況 下 是 否 亦 作 如 此 安 排 : (1) 重 組 前 後 之 功 能 資 產 及 風 險 之 變 動 重 組 個 體 之 權 利 及 義 務 之 評 估 應 符 合 經 濟 原 則, 反 映 出 獨 立 企 業 間 應 有 之 權 利 及 義 務 關 係, 而 不 應 侷 限 於 法 律 形 式, 例 如 重 組 個 體 在 重 組 時 簽 訂 一 短 期 合 約, 但 在 重 組 前 該 重 組 個 體 之 實 際 行 為 顯 示 有 長 期 合 約 性 質, 則 於 因 重 組 所 簽 訂 之 合 約 權 利 應 較 短 期 契 約 大, 應 併 予 考 慮 圖 三 : 判 斷 重 組 是 否 符 合 常 規 之 流 程 圖 (2) 重 組 之 商 業 理 由 預 期 利 益 及 綜 效 集 團 在 進 行 重 組 時 皆 有 其 動 機, 多 數 係 基 於 集 團 綜 效, 當 企 業 以 集 團 綜 效 為 企 業 重 組 之 正 當 商 業 理 由, 為 了 將 來 說 明 其 移 轉 訂 價 是 否 10

符 合 規 定, 建 議 企 業 在 進 行 評 估 時, 將 預 期 利 益 及 其 假 設 等 支 持 重 組 決 策 過 程 予 以 書 面 化 另 集 團 綜 效 未 必 一 定 會 增 加 獲 利, 有 時 企 業 重 組 也 可 能 係 基 於 防 衛 性, 係 為 了 保 持 競 爭 力 以 避 免 獲 利 下 降, 且 預 期 綜 效 未 必 會 實 現, 查 核 人 員 在 進 行 查 核 時 應 避 免 後 見 之 明 (hindsight) (3) 其 他 實 際 可 得 之 選 擇 當 有 其 他 更 佳 的 方 案 時, 獨 立 企 業 間 會 採 用 該 較 佳 之 方 案, 相 同 邏 輯 亦 可 套 用 在 企 業 重 組, 當 有 其 他 更 好 的 重 組 架 構 或 重 組 可 能 較 為 不 利, 而 企 業 仍 進 行 原 方 案, 則 查 核 人 員 可 提 出 合 理 之 質 疑 另 在 常 規 交 易 原 則 要 求 對 每 個 關 係 企 業 層 級 進 行 評 估, 以 集 團 角 度 而 言, 企 業 重 組 可 能 具 有 商 業 合 理 性, 但 以 個 別 重 組 之 企 業 角 度 而 言, 該 商 業 合 理 性 可 能 無 法 解 釋 是 否 符 合 常 規 交 易 2 移 轉 有 價 值 之 事 物 (1) 有 形 資 產 之 移 轉 企 業 重 組 通 常 會 涉 及 有 形 資 產 之 移 轉, 有 形 資 產 交 易 在 移 轉 訂 價 之 處 理 並 未 有 太 大 難 題, 但 在 重 組 時, 製 造 商 或 配 銷 商 在 移 轉 存 貨 ( 原 料 及 製 成 品 ) 予 關 係 企 業 時 應 考 量 重 組 所 產 生 之 新 的 商 業 模 式 及 供 應 鏈 安 排, 例 如 重 組 前 為 全 功 能 製 造 商, 重 組 後 轉 型 成 為 來 料 加 工 商, 為 關 係 企 業 提 供 加 工 服 務, 原 料 之 所 有 權 係 該 關 係 企 業, 此 時 製 成 品 之 移 轉 訂 價 要 考 量 新 商 業 模 式 之 相 關 功 能 資 產 及 風 險 (2) 無 形 資 產 之 移 轉 企 業 重 組 有 時 涉 及 將 無 形 資 產 集 中 管 理, 由 各 地 關 係 企 業 ( 轉 讓 人 ) 將 無 形 資 產 移 轉 至 海 外 集 團 內 成 員, 由 該 成 員 扮 演 智 慧 財 產 管 理 公 司, 而 轉 讓 人 仍 以 其 他 方 式 使 用 該 無 形 資 產, 如 授 權 專 業 代 工 商 於 契 約 約 定 使 用 該 無 形 資 產 或 配 銷 商 在 配 銷 協 議 約 定 使 用 商 標 企 業 對 於 此 種 無 形 資 產 集 中 管 理 通 常 有 合 理 的 商 業 理 由, 例 如 透 過 集 中 管 理, 關 係 企 業 可 向 智 慧 財 產 管 理 公 司 取 得 授 權 使 用 原 屬 於 各 地 之 無 形 資 產, 以 集 團 總 體 之 角 度 而 言, 此 種 安 排 或 許 具 商 業 正 當 性, 惟 仍 需 以 個 別 關 係 企 業 的 角 度 評 估 無 形 資 產 之 轉 讓 是 否 符 合 移 轉 訂 價, 同 時 以 轉 讓 人 及 受 讓 人 之 11

角 度 評 估, 亦 即 比 較 獨 立 企 業 在 可 比 較 情 況 下 之 出 售 價 格 及 收 購 價 格, 且 移 轉 後 與 該 無 形 資 產 之 交 易 及 使 用 該 無 形 資 產 之 未 來 預 期 利 益 亦 會 影 響 無 形 資 產 轉 讓 時 之 常 規 交 易 價 格, 另 受 讓 人 是 否 有 能 力 對 受 讓 之 無 形 資 產 進 行 維 護 及 進 一 步 開 發 亦 應 併 同 考 量 若 在 移 轉 無 形 資 產 時 無 法 確 定 無 形 資 產 之 價 值, 主 講 人 提 出 一 模 擬 情 形, 假 設 在 A 國 投 入 5 年 的 研 發 活 動, 在 第 6 年 時 以 成 本 加 價 移 轉 至 Z 國, 因 研 發 活 動 之 成 果 尚 未 能 使 用, 故 假 設 無 法 使 用 現 金 流 量 折 現 分 析, 在 第 7 年 時 開 始 使 用 此 無 形 資 產, 情 形 一 : 第 8 年 至 12 年 有 鉅 額 獲 利, 情 形 二 : 第 8 年 至 12 年 產 生 虧 損, 在 這 二 個 情 形 下 對 於 第 6 年 移 轉 時 之 移 轉 訂 價 可 能 產 生 影 響, 故 在 移 轉 當 下 對 於 無 形 資 產 之 評 價 有 高 度 不 確 定 性 時, 在 常 規 交 易 下 通 常 會 有 價 格 調 整 或 重 新 協 商 機 制, 獨 立 企 業 進 行 此 類 高 度 不 確 定 性 無 形 資 產 之 相 關 交 易 時, 除 上 開 機 制 尚 有 其 他 應 對 方 式, 如 改 採 簽 訂 短 期 合 約 或 權 利 金 以 營 業 收 入 計 價 另 無 形 資 產 在 移 轉 後 有 進 一 步 發 展 而 導 致 價 值 提 升, 應 注 意 該 價 值 之 提 升 係 移 轉 後 之 行 為, 查 核 人 員 應 避 免 後 見 之 明 當 地 個 體 (local entity) 在 重 組 前 可 能 已 發 展 無 形 資 產 如 行 銷 無 形 資 產, 故 在 進 行 查 核 時 應 注 意 當 地 無 形 資 產 (local intangibles) 是 否 一 同 被 移 轉, 若 被 移 轉, 應 查 核 移 轉 價 格 是 否 包 含 此 一 無 形 資 產 契 約 權 利 亦 可 能 構 成 無 形 資 產, 將 有 價 值 之 契 約 權 利 移 轉 給 關 係 企 業 時, 轉 讓 方 應 獲 得 適 當 之 補 償, 在 實 務 上 會 看 到 有 些 關 係 企 業 自 願 放 棄 有 利 潤 之 合 約, 將 該 合 約 交 易 轉 由 另 一 關 係 企 業 進 行, 主 講 人 提 及 TPG 的 案 例, A 公 司 自 願 與 客 戶 中 止 合 約, 改 由 同 一 集 團 之 B 公 司 另 行 與 客 戶 簽 訂 相 同 內 容 合 約, 此 時 合 約 權 利 及 潛 在 利 潤 即 由 A 公 司 移 轉 至 B 公 司, 若 整 個 交 易 為 三 方 交 易 (tri-partite transaction), 則 應 給 予 適 當 之 補 償, 構 成 前 開 三 方 交 易 之 要 件 有 二, 一 係 僅 有 在 A 公 司 放 棄 合 約 時 B 公 司 才 能 與 客 戶 簽 訂 新 合 約, 另 一 要 件 為 A 公 司 知 道 在 中 止 合 約 後 客 戶 在 法 律 或 商 業 上 有 義 務 與 B 公 司 簽 訂 合 約, 此 時 要 依 A 公 司 及 B 公 司 之 角 度 決 定 該 契 約 權 利 之 價 值 以 決 定 符 合 常 規 之 補 償 12

(3) 營 運 部 門 之 移 轉 營 運 部 門 之 移 轉 係 指 移 轉 一 組 可 執 行 特 定 功 能 及 承 擔 風 險 之 資 產, 在 決 定 移 轉 價 格 時, 整 體 營 運 部 門 之 價 格 不 一 定 等 於 營 運 部 門 個 別 資 產 價 格 之 總 合, 通 常 可 運 用 鑑 價 (valuation) 進 行 評 估 有 時 移 轉 之 營 運 部 門 係 一 產 生 虧 損 之 部 門, 轉 讓 方 可 透 過 移 轉 虧 損 部 門 以 減 少 損 失, 此 時 轉 讓 方 是 否 應 給 予 受 讓 方 補 償, 此 時 要 視 獨 立 企 業 在 相 同 情 形 下 是 否 會 因 移 轉 虧 損 部 門 而 支 付 費 用 或 是 否 有 第 三 方 願 意 收 購 虧 損 之 部 門 (4) 外 包 (outsourcing) 有 時 企 業 為 了 節 省 成 本 而 進 行 重 組, 而 將 部 分 營 運 活 動 外 包, 在 預 期 成 本 節 省 大 於 重 組 成 本 的 情 況 下, 獨 立 企 業 將 營 運 活 動 外 包 時 通 常 不 會 向 受 託 方 要 求 額 外 之 補 償, 故 常 規 交 易 下, 關 係 企 業 進 行 外 包, 即 使 委 託 方 因 為 成 本 降 低 而 有 利 益, 也 未 必 要 向 受 委 託 方 要 求 補 償 3 對 既 有 協 議 之 終 止 或 重 大 協 商, 而 對 重 組 個 體 給 予 之 補 償 商 業 模 式 因 企 業 重 組 而 發 生 變 化, 可 能 影 響 既 有 合 約 或 協 議, 如 終 止 協 商 或 另 訂 合 約, 可 能 伴 隨 著 相 關 權 利 移 轉, 這 些 改 變 可 能 對 於 重 組 個 體 產 生 損 失 ( 如 重 組 成 本 適 應 成 本 或 潛 在 獲 利 之 喪 失 ), 若 獨 立 企 業 間 在 相 同 情 況 下 會 進 行 補 償, 則 關 係 企 業 間 亦 應 做 相 同 之 補 償, 補 償 的 形 式 可 能 是 提 前 付 款 (up-front payment) 採 購 價 格 調 整 分 攤 重 組 成 本, 惟 並 非 所 有 因 企 業 重 組 之 既 有 協 議 終 止 或 重 大 協 商 皆 需 補 償,TPG 提 出 分 析 方 法 如 下 : (1) 若 既 有 協 議 之 終 止 或 重 大 協 商 有 書 面 資 料, 則 應 看 此 書 面 資 料 是 否 訂 有 補 償 條 款, 因 獨 立 企 業 間 會 以 契 約 約 定 以 保 障 自 已 的 利 益, 故 終 止 或 重 大 協 商 及 補 償 條 款 之 書 面 資 料 係 移 轉 訂 價 分 析 的 起 始 點 (starting point) (2) 接 著 應 判 斷 在 常 規 交 易 下 是 否 應 設 有 終 止 或 重 大 協 商 相 關 條 款 及 補 償 條 款, 若 可 比 較 對 象 在 相 同 情 況 下 有 類 似 的 補 償 條 款, 則 關 係 企 業 間 之 交 易 亦 應 訂 有 補 償 條 款 才 符 合 常 規 交 易 ; 若 無 法 取 得 可 比 較 對 象, 則 要 判 斷 在 獨 立 企 業 間 是 否 會 同 意 相 關 之 補 償 條 款 在 進 行 交 易 之 實 質 及 企 業 之 行 為 時, 若 發 現 被 終 止 之 短 期 契 約 實 質 上 係 具 有 長 期 性, 提 前 終 止 13

合 約 時, 被 終 止 的 一 方 若 有 損 失, 則 應 獲 得 補 償 會 中 提 出 案 例, 當 一 關 係 企 業 因 應 集 團 之 需 求 而 投 入 資 金 興 建 廠 房, 將 產 品 出 售 予 集 團 內 之 成 員, 而 該 關 係 企 業 與 集 團 內 之 成 員 簽 訂 契 約 時, 預 期 在 5 年 的 固 定 產 量 下 以 成 本 加 價 方 式 收 取 報 酬, 該 報 酬 可 符 合 常 規, 假 設 第 3 年 集 團 決 定 關 閉 該 廠 房, 此 時 應 思 考 獨 立 企 業 在 第 一 年 簽 訂 契 約 時, 是 否 會 尋 求 減 輕 提 前 終 止 合 約 之 財 務 風 險, 通 常 獨 立 企 業 皆 會 在 合 約 中 明 定 契 約 期 間 以 控 制 風 險, 若 有 提 前 終 止 合 約 亦 會 訂 定 賠 償 條 款, 故 本 案 若 關 係 企 業 簽 訂 短 期 契 約, 但 依 企 業 行 為 可 推 測 ( 如 資 產 估 計 之 耐 用 年 限 產 品 之 唯 一 供 應 商 ) 未 來 將 長 期 供 應, 則 亦 應 比 照 獨 立 企 業 取 得 適 當 之 補 償 (3) 亦 可 從 商 事 法 令 規 定 及 判 例 有 關 補 償 權 利 之 規 定 判 斷 是 否 應 予 補 償, 該 相 關 法 規 可 能 規 定 不 論 契 約 是 否 明 訂 補 償 相 關 規 定, 給 予 受 有 損 失 之 一 方 仍 有 補 償 請 求 權 ( 四 ) 重 組 後 受 控 交 易 之 報 酬 重 組 前 後 之 交 易 皆 適 用 相 同 之 常 規 交 易 原 則, 皆 要 進 行 功 能 分 析 最 適 常 規 交 易 法 方 之 選 擇 及 可 比 較 程 度 分 析 等, 特 別 是 進 行 可 比 較 程 度 分 析 時 可 發 現 重 組 前 後 之 事 實 差 異 (factual difference), 這 差 異 可 能 會 影 響 可 比 較 程 度 分 析 及 適 用 之 結 果, 例 如 由 全 功 能 配 銷 商 轉 為 功 能 有 限 配 銷 商, 此 時 存 貨 風 險 壞 帳 風 險 皆 由 另 一 關 係 企 業 承 擔, 則 需 尋 找 承 擔 相 同 風 險 之 可 比 較 對 象 ; 此 差 異 也 會 影 響 最 適 常 規 交 易 方 法 之 選 擇, 例 如 集 團 在 組 織 重 組 前 皆 向 一 獨 立 企 業 進 貨, 後 來 將 該 獨 立 企 業 併 購, 因 併 購 前 之 交 易 為 未 受 控 交 易, 重 組 後 之 交 易 可 採 用 併 購 前 之 資 料, 即 可 以 比 較 未 受 控 價 格 法 為 最 適 常 規 交 易 方 法 重 組 時 之 補 償 通 常 與 重 組 後 之 交 易 報 酬 有 關, 例 如 原 為 經 營 製 造 及 銷 售 業 務 之 A 公 司, 因 組 織 重 組 而 將 銷 售 業 務 移 轉 予 另 一 關 係 企 業 B 公 司 經 營, A 公 司 在 組 織 重 組 後 把 產 品 出 售 予 B 公 司, 由 B 公 司 銷 售 予 非 關 係 人,B 公 司 預 期 可 賺 取 投 資 該 業 務 及 經 營 該 業 務 之 常 規 報 酬, 此 時 有 關 移 轉 業 務 之 補 償 方 式 可 能 影 響 在 A 公 司 未 來 銷 售 予 B 公 司 之 產 品 價 格, 亦 即 有 關 移 轉 業 務 之 補 償 之 形 式 可 能 係 A 公 司 在 重 組 時 一 次 收 取 (the upfront 14

compensation), 或 不 收 取 該 補 償, 而 係 提 高 未 來 出 售 予 B 公 司 之 產 品 售 價, 此 時 產 品 售 價 會 與 未 經 重 組 之 價 格 不 同, 爰 稅 捐 機 關 在 查 核 涉 及 組 織 重 組 之 移 轉 訂 價 案 例 時 可 以 整 體 角 度 評 估 是 否 能 以 重 組 前 之 交 易 為 基 礎, 經 調 整 功 能 資 產 及 風 險 等 可 比 較 程 度 因 素 後 評 估 重 組 後 之 交 易 是 否 符 合 常 規 交 易? 在 常 規 交 易 原 則 下, 應 將 受 控 交 易 與 非 受 控 交 易 比 較 以 判 斷 是 否 符 合 常 規 交 易, 爰 若 重 組 前 後 之 交 易 皆 為 受 控 交 易, 則 不 得 以 重 組 前 之 交 易 為 可 比 較 對 象 ; 若 重 組 前 之 交 易 為 非 受 控 交 易, 例 如 併 購 前 向 獨 立 企 業 進 貨 之 交 易, 嗣 後 集 團 收 購 該 獨 立 企 業 而 隨 即 進 行 組 織 重 組, 重 組 後 之 交 易 可 以 併 購 前 之 進 貨 資 料 為 基 礎 判 斷 受 控 交 易 是 否 符 合 常 規 交 易 區 位 節 省 (location saving) 係 因 當 地 之 成 本 低 於 其 他 地 區, 將 特 定 營 運 活 動 配 置 該 地 區 將 使 企 業 減 少 成 本 而 受 益, 此 亦 可 能 為 企 業 重 組 原 因 之 一, 若 確 實 存 在 區 位 節 省 之 利 益, 則 應 由 誰 享 有 ( 轉 讓 方 受 讓 方 或 客 戶 ) 或 如 何 分 配 即 為 此 議 題 之 重 點 考 量 之 因 素 如 獨 立 企 業 在 可 比 較 情 況 下 區 位 節 省 之 分 配 交 易 雙 方 執 行 之 功 能 該 營 運 活 動 之 市 場 競 爭 程 度 及 交 易 雙 方 之 議 價 能 力 會 議 中 提 出 兩 則 案 例 如 下 : 案 例 一 : A 公 司 設 立 於 A 國 並 於 A 國 執 行 所 有 功 能, 因 B 國 之 製 造 成 本 較 低, 故 將 製 造 活 動 由 A 國 移 轉 予 關 係 企 業 B 公 司 ( 設 置 於 B 國 ), 由 B 公 司 製 造 產 品 後 出 售 予 A 公 司, 就 集 團 角 度 而 言, 此 企 業 重 組 產 生 了 區 位 節 省 之 利 益, 因 該 製 造 活 動 在 B 國 係 一 競 爭 市 場,A 國 可 在 B 國 找 到 執 行 相 同 功 能 之 獨 立 製 造 商, 此 時 區 位 節 省 之 利 益 應 由 A 公 司 享 有 案 例 二 : 設 立 於 A 國 之 A 公 司 提 供 高 度 專 業 之 技 術 服 務, 比 照 該 產 業 計 價 方 式 按 時 計 費, 嗣 後 因 A 國 之 人 工 成 本 較 高, 故 在 B 國 成 立 子 公 司 B 公 司, 並 將 大 部 分 技 術 工 作 交 由 B 公 司 執 行, 仍 由 A 公 司 名 義 接 單 且 以 A 公 司 之 原 有 費 率 計 價, 此 時 以 集 團 享 有 產 生 巨 大 之 區 位 節 省 利 益, 但 嗣 後 基 於 市 場 競 爭, A 公 司 會 被 迫 調 降 費 率, 此 時 部 分 區 位 節 省 之 利 益 將 移 轉 予 客 戶, 而 剩 餘 區 15

位 節 省 之 利 益 該 歸 屬 那 一 方? 這 個 案 例 下, 因 該 服 務 為 高 度 技 術 導 向,B 公 司 是 惟 一 能 提 供 符 合 品 質 要 求 之 廠 商,A 公 司 除 了 B 公 司 外 無 法 找 到 其 他 廠 商, 這 可 能 是 因 B 公 司 已 發 展 出 無 形 資 產, 在 適 當 情 形 下, 可 考 慮 使 用 利 潤 分 割 法 分 配 利 潤 ( 五 ) 實 際 交 易 之 承 認 稅 捐 稽 徵 機 關 應 以 關 係 企 業 間 實 際 之 交 易 行 為 及 合 約 條 款 為 基 礎 進 行 移 轉 訂 價 案 件 之 查 核, 故 承 認 關 係 企 業 間 合 約 所 載 之 交 易 為 原 則, 否 認 合 約 所 載 交 易 安 排 為 例 外,TPG1.65 節 提 出 2 個 例 外 情 形, 分 別 為 經 濟 實 質 與 形 式 不 符 及 無 正 當 商 業 理 由, 其 中 無 正 當 商 業 理 由 係 指 獨 立 企 業 間 不 會 從 事 該 關 係 企 業 所 約 定 之 交 易 且 稅 捐 稽 徵 機 關 無 法 判 斷 該 交 易 之 可 信 賴 移 轉 價 格 當 有 上 開 例 外 情 形 時, 稅 捐 稽 徵 機 關 可 否 認 該 關 係 企 業 所 為 之 交 易 安 排 而 另 行 依 交 易 事 實 及 合 理 性 重 新 定 義 交 易 安 排 在 判 斷 是 否 有 正 當 商 業 理 由 時, 就 整 個 集 團 立 場 而 言, 該 交 易 之 安 排 可 能 具 商 業 理 由, 但 常 規 交 易 原 則 是 以 企 業 個 體 為 單 位 進 行 評 估, 故 以 個 別 之 關 係 企 業 而 言 未 必 具 有 商 業 理 由 另 基 於 租 稅 利 益 進 行 之 組 織 重 組,TPG 說 明 以 集 團 角 度 而 言, 取 得 租 稅 利 益 而 進 行 重 組 也 可 能 係 一 正 當 商 業 理 由, 但 如 同 前 開 所 述, 緃 使 集 團 因 重 組 而 享 有 租 稅 利 益, 以 個 別 關 係 企 業 角 度 而 言, 未 必 能 亦 享 有 租 稅 利 益 而 能 主 張 正 當 商 業 理 由 若 企 業 重 組 之 相 關 交 易 有 經 濟 實 質 與 形 式 不 符 或 缺 乏 正 當 商 業 理 由, 稅 捐 稽 徵 機 關 可 以 重 新 定 義 (re-characterisation) 該 相 關 交 易, 但 要 符 合 真 實 交 易 情 形, 亦 即 要 反 映 因 重 組 而 產 生 之 功 能 變 動 情 形 儘 可 能 符 合 經 濟 實 質 符 合 獨 立 企 業 間 之 行 為 及 商 業 合 理 性, 例 如 因 企 業 重 組 而 關 閉 一 間 廠 房 或 有 重 大 營 運 功 能 重 新 配 置 之 情 形, 在 重 新 定 義 交 易 時 不 可 忽 略 此 一 事 實, 又 例 如 關 係 企 業 重 組 時 所 進 行 財 產 之 移 轉, 對 該 財 產 之 移 轉 行 為 不 可 忽 略, 可 能 重 新 定 義 為 財 產 之 租 賃 或 財 產 授 權 使 用 二 無 形 資 產 議 題 無 形 資 產 係 當 今 國 際 租 稅 重 視 的 議 題 之 一,OECD 不 斷 就 此 議 題 公 開 發 表 商 議 之 草 案, 分 別 於 2012 年 6 月 6 日 及 2013 年 7 月 30 日 發 布 討 論 稿, 欲 修 正 TPG 16

第 9 章 無 形 資 產 草 案, 又 於 2012 年 11 月 及 2013 年 11 月 召 開 諮 詢 會 議, 亦 於 2014 年 3 月 及 2014 年 5 月 舉 辦 大 規 模 的 第 6 工 作 小 組 會 議, 由 此 可 見 無 形 資 產 議 題 之 重 要 性 因 應 G20 之 要 求,OECD 必 需 讓 所 有 會 員 國 成 員 及 非 會 員 國 成 員 理 解 稅 基 侵 蝕 及 利 潤 移 轉 行 動 計 畫 (Base Erosion and Profit Shifting, BEPS) 之 重 要 性, 該 行 動 計 畫 第 八 項 確 認 移 轉 訂 價 之 結 果 與 交 易 所 創 造 之 價 值 相 符 - 無 形 資 產 風 險 與 資 本 及 其 他 高 風 險 交 易 亦 以 無 形 資 產 為 主 要 議 題, 目 的 是 確 保 無 形 資 產 之 關 聯 利 潤 是 否 依 其 扮 演 功 能 創 造 的 價 值 為 最 適 當 的 利 潤 配 置, 故 OECD 將 無 形 資 產 議 題 納 入 本 次 租 稅 研 討 之 題 材 茲 就 研 討 內 容 摘 示 如 后 ( 一 ) 無 形 資 產 之 定 義 及 含 括 範 疇 無 形 資 產 並 非 一 個 實 體 資 產 或 財 務 資 產 (financial asset), 在 商 業 行 為 上 可 被 擁 有 或 控 制, 具 有 未 來 經 濟 效 益, 能 增 進 企 業 獲 利 能 力 之 資 產 TPG 列 示 之 範 疇 含 括 : 專 利 權 (patents) 專 門 技 術 與 營 業 秘 密 (know-how and trade secrets) 商 標 (trademarks) 事 業 名 稱 (trade names) 品 牌 (brands) 契 約 權 利 ( 包 括 政 府 許 可 提 供 適 合 的 勞 動 人 力 之 契 約 承 諾 ) 特 許 權 (licences) 或 無 形 資 產 其 他 有 限 的 權 利 商 譽 (goodwill) 繼 續 經 營 價 值 (on-going concern value) 等, 且 認 為 在 可 比 較 之 情 況 下, 非 關 係 企 業 間 之 無 形 資 產 移 轉 或 使 用 應 被 補 償 的 但 要 注 意 的 是, 集 團 綜 效 (group synergies) 市 場 特 性 區 位 節 省 (location savnigs) 及 勞 動 力 等, 非 屬 無 形 資 產 ( 二 ) 無 形 資 產 之 所 有 權 和 歸 屬 於 無 形 資 產 利 潤 之 權 利 無 形 資 產 所 有 權 可 採 下 列 框 架 分 析 之 : 1 確 定 法 律 上 之 所 有 權 者 2 對 無 形 資 產 相 關 的 開 發 增 強 維 護 和 保 護 等, 確 定 企 業 就 此 相 關 部 分 所 扮 演 的 功 能, 資 產 的 使 用 和 風 險 的 承 擔 3 確 認 協 定 和 經 營 管 理 間 的 一 致 性 4 確 定 相 關 受 控 交 易 5 在 可 能 的 情 況 下, 確 定 有 關 交 易 認 定 之 常 規 交 易 價 格 6 在 特 殊 情 況 下, 重 新 描 述 交 易 情 形 對 反 映 常 規 交 易 條 件 而 言 是 必 要 的 所 有 權 人 又 以 法 律 登 記 和 經 濟 上 的 理 由 (economic rationale) 做 區 17

別 法 律 上 之 所 有 權 (legal owner) 係 指 已 登 記 的 無 形 資 產 ( 例 如 註 冊 專 利, 商 標, 版 權 ), 通 常 是 所 有 權 分 析 的 起 點, 但 法 律 上 之 所 有 權 者 本 身 並 不 代 表 其 有 保 留 歸 屬 於 無 形 資 產 所 創 造 的 任 何 收 入 之 最 終 權 利, 在 常 規 交 易 情 形 下, 法 律 上 之 所 有 權 人 本 身 需 執 行 相 關 重 要 功 能, 否 則 其 必 須 就 關 係 企 業 所 為 之 貢 獻 給 予 補 償 需 執 行 相 關 重 要 功 能 列 示 如 下 : 1 對 研 究 與 發 展 的 設 計 與 控 制 2 管 理 和 控 制 預 算 3 控 制 與 無 形 資 產 發 展 相 關 的 決 策 決 定 4 關 於 無 形 資 產 的 防 禦 和 保 護 的 決 定 5 持 續 的 品 質 控 制 經 濟 上 的 理 由 則 以 誰 有 取 得 經 濟 利 益 之 權 利 為 判 定, 即 擔 負 開 發 無 形 資 產 之 成 本 與 風 險 之 企 業, 應 有 權 獲 得 相 對 應 的 利 益, 即 便 其 非 無 形 資 產 之 法 律 上 所 有 權 人 ; 移 轉 訂 價 係 以 經 濟 上 之 理 由 來 判 定 無 形 資 產 之 所 有 權 倘 以 納 稅 義 務 人 立 場 觀 之, 其 會 將 所 有 權 區 隔 為 法 律 上 和 利 益 上 所 有 權, 採 取 的 方 式 有 : 集 中 所 有 權 (centralised ownership) 和 分 散 所 有 權 (distributed ownership), 前 者 係 將 無 形 資 產 之 所 有 權 註 冊 集 中 管 理 於 集 團 中 某 一 企 業, 該 企 業 授 權 集 團 內 其 他 關 係 企 業 使 用, 提 供 租 稅 規 劃 之 機 會 ; 後 者 係 依 預 先 決 議 之 基 礎, 集 團 內 企 業 共 同 享 有 無 形 資 產 的 使 用 權, 通 常 採 用 成 本 貢 獻 協 議 (CCA) 的 形 式 利 益 共 享 ( 三 ) 無 形 資 產 之 評 價 無 形 資 產 評 價 之 困 難 在 於 無 形 資 產 往 往 是 獨 一 無 二 的, 且 集 團 內 各 關 係 企 業 之 關 係 有 別 於 獨 立 企 業, 此 時 如 何 做 一 個 可 比 較 程 度 分 析? 如 何 應 用 常 規 交 易 原 則? 没 有 可 比 較 對 象 是 否 意 味 著 此 內 部 交 易 就 不 具 常 規?OECD 正 著 眼 於 研 究 一 種 能 夠 在 所 有 的 移 轉 訂 價 情 況 下, 找 到 一 個 合 理 解 決 方 案 的 務 實 做 法 在 評 價 無 形 資 產 時, 帳 面 價 值 通 常 幫 助 不 大 ; 歷 史 成 本 重 製 成 本 或 重 置 成 本 等 亦 不 一 定 等 同 其 價 值 ; 且 當 會 計 準 則 與 市 場 公 平 價 值 意 見 不 一 時, 會 造 成 巨 大 的 財 務 差 異 爰 無 形 資 產 之 評 價 乃 成 一 重 要 業 務, 目 前 OECD 移 18

轉 訂 價 指 導 原 則 之 第 一 二 三 章, 可 適 用 於 確 定 無 形 資 產 轉 讓 / 使 用 之 常 規 交 易 價 格, 其 規 範 的 方 法 有 可 比 較 未 受 控 價 格 法 (Comparable Uncontrolled Price Method,CUP) 再 售 價 格 法 (Resale Price Method,RP) 成 本 加 價 法 (Cost Plus Method,CPM) 交 易 淨 利 潤 法 (Transactional Net Margin,TNMM) 及 利 潤 分 割 法 (Profit Split,PSM), 但 在 決 定 最 適 移 轉 訂 價 方 法 時, 需 將 交 易 雙 方 的 觀 點 均 納 入 考 量, 並 確 定 可 靠 的 可 比 較 對 象 資 訊, 為 可 比 較 程 度 分 析 在 OECD 移 轉 訂 價 原 則 修 訂 討 論 稿 內 亦 提 及, 如 果 沒 有 適 切 可 比 較 對 象, 評 價 無 形 資 產 時 應 考 慮 : - 功 能 資 產 與 風 險 - 交 易 的 商 業 原 因 - 前 景 與 現 實 可 用 的 選 項 - 與 獲 利 能 力 相 關 之 無 形 資 產 競 爭 優 勢 - 從 交 易 預 期 的 未 來 經 濟 利 益 - 其 他 可 比 較 程 度 因 素 ( 當 地 市 場 特 色 區 位 節 省 工 作 團 隊 或 集 團 綜 效 ) 無 形 資 產 與 一 般 商 品 不 同, 無 法 透 過 自 由 市 場 機 制 決 定 其 價 格, 又 因 每 個 人 對 無 形 資 產 的 感 受 度 不 同, 亦 會 造 成 對 其 價 值 認 定 的 差 距, 故 無 形 資 產 價 值 的 評 價 需 仰 賴 鑑 價 技 術 OECD 移 轉 訂 價 原 則 修 訂 討 論 稿 內 述 及, 評 價 並 無 公 開 贊 同 的 或 拒 絕 使 用 的 特 有 鑑 價 技 術, 在 鑑 價 時 應 考 量 之 因 素 如 下 : 1 基 本 假 設 的 可 靠 性 2 鑑 價 技 術 的 目 的 3 財 務 預 測 的 準 確 性 即 考 慮 市 場 未 知 的 發 展 性 ( 如 : 未 來 收 入 和 支 出 的 不 確 定 性 ) 預 測 來 源 和 目 的 預 測 含 括 的 期 間 長 度 相 關 商 品 以 往 的 業 績 發 展 成 本 4 成 長 率 (growth rate) 應 考 慮 假 設 成 長 率 與 基 礎 或 類 似 商 品 的 經 驗 或 未 來 市 場 狀 況 比 較 基 於 類 似 產 品 的 產 業 和 公 司 之 經 驗, 檢 查 收 入 和 支 出 的 成 長 模 式 5 折 現 率 (discount rate, DR) 應 考 慮 貨 幣 的 時 間 價 值 和 風 險 或 預 期 現 金 流 的 不 確 定 性, 可 使 19

用 加 權 平 均 資 金 成 本 (WACC) 或 任 何 其 他 比 率, 應 反 映 業 務 風 險 和 現 金 流 波 動 性 的 風 險 性 避 免 雙 重 風 險 貼 現, 但 需 留 意 的 是, 折 現 率 之 微 輻 變 動 可 能 會 導 致 最 終 結 果 之 重 大 變 化 6 使 用 期 限 和 終 值 (useful life and terminal values) 應 考 慮 在 所 有 相 關 事 實 和 情 況 下, 決 定 使 用 期 限 法 律 保 障 性 質 及 保 障 期 間 技 術 變 革 或 經 濟 環 境 轉 變 使 用 期 限 後 之 未 來 現 金 流 量 不 確 定 的 使 用 期 限 ; 決 定 終 值 的 假 設 應 該 明 確 7 稅 : 考 慮 所 得 稅 對 於 現 金 流 量 之 影 響 8 付 款 方 式 : 考 慮 一 次 付 清 總 價 分 期 付 款 無 形 資 產 的 常 規 交 易 價 格 必 須 考 慮 到 可 比 較 程 度 分 析 之 目 的, 以 財 產 轉 讓 方 和 受 讓 方 的 角 度 來 看, 就 前 者 角 度 而 言, 常 規 交 易 價 格 要 檢 視 可 比 較 對 象 的 獨 立 企 業 願 意 轉 讓 此 財 產 的 價 格 ; 從 後 者 角 度 而 言, 常 規 交 易 價 格 要 檢 視 可 比 較 的 獨 立 企 業 願 意 支 付 此 財 產 的 價 格, 這 取 決 於 無 形 資 產 的 價 值 及 對 其 業 務 之 受 益 程 度 ( 四 )OECD 移 轉 訂 價 指 導 原 則 修 訂 草 案 內 容 本 次 OECD TPG 修 訂 草 案 內 容 針 對 智 慧 財 產 權 (Intellectual Property, IP) 無 形 資 產 之 授 權 (License of an Intangible) 及 銷 售 無 形 資 產 (Sale of an Intangible) 等 主 要 非 稅 務 評 價 方 法 (Non-Tax Valuation Mehods) 為 介 紹, 茲 分 述 如 后 1 智 慧 財 產 權 之 非 稅 務 評 價 方 法 主 要 有 三 種 : (1) 市 場 基 礎 法 (Market based approach) 基 於 成 熟 市 場 中 相 同 或 相 似 的 無 形 資 產, 試 圖 藉 由 參 照 可 比 較 市 場 的 交 易 價 格, 確 定 無 形 資 產 之 價 值 (2) 成 本 基 礎 法 (Cost based approach) 有 時 無 形 資 產 的 價 值 與 其 發 展 的 成 本 密 切 相 關, 通 常 是 企 業 自 行 發 展 之 無 形 資 產 並 供 企 業 本 身 自 行 使 用, 故 此 法 之 主 要 假 設 係 無 形 資 產 的 成 本 和 價 值 之 間 有 一 種 固 定 關 係, 但 此 法 之 運 用 需 非 常 審 慎, 因 無 形 資 產 之 支 出 和 價 值, 其 相 關 性 是 難 以 量 化 的 此 法 頻 繁 的 應 用 在 許 可 證 或 20

企 業 自 行 發 展 之 軟 體 等 無 形 資 產 評 價 成 本 基 礎 下 又 分 四 種 分 析 方 法 : a 歷 史 成 本 法 (historical cost method): 創 造 該 IP 產 生 的 歷 史 成 本 b 重 置 成 本 法 (replacement cost method): 重 新 取 得 與 此 IP 功 能 或 效 益 相 近 資 產 的 實 際 支 出 成 本 c 重 製 成 本 法 (reproduction cost method): 重 新 製 作 完 全 相 同 之 IP 所 需 的 實 際 成 本 d 節 約 成 本 法 (cost savings method): 透 過 使 用 IP 所 節 省 的 成 本 (3) 收 益 基 礎 法 (Income based approach) 試 圖 通 過 估 算 從 無 形 資 產 所 使 用 / 利 用 產 生 的 收 入, 來 衡 量 智 慧 財 產 權 的 價 值, 即 藉 由 無 形 資 產 未 來 收 益 現 金 流 量 或 節 約 成 本 之 現 值 衡 量 收 益 基 礎 下 又 分 五 種 分 析 方 法 : a 現 金 流 量 折 現 法 ( discounted cash flow method, DCF) 此 法 包 括 預 估 收 入 和 支 出 及 其 他 來 源 和 現 金 應 用 預 估 期 末 對 終 值 或 剩 餘 價 值 之 分 配 決 定 可 反 映 預 測 風 險 的 折 現 率, 但 決 定 折 現 率 時 應 小 心 考 量 b 權 利 金 節 省 法 (relief from royalty method) 企 業 擁 有 的 IP 不 必 經 過 授 權, 即 無 需 依 市 場 權 利 金 率 支 付 相 似 的 IP 使 用 費, 即 企 業 免 除 支 付 權 利 金 此 法 頻 繁 的 應 用 在 品 牌 及 專 門 技 術 等 無 形 資 產 評 價 c 超 額 盈 餘 / 增 額 收 益 的 方 法 (excess earning / premium profit method) 此 法 係 計 算 IP 超 額 預 期 利 潤 之 淨 現 值 超 額 預 期 利 潤 是 比 較 使 用 該 IP 之 企 業 產 生 之 預 期 利 潤 和 未 使 用 該 IP 之 企 業 產 生 之 預 期 利 潤 此 法 常 用 於 客 戶 關 係 供 應 商 關 係 技 術 未 履 約 之 訂 單 等 無 形 資 產 評 價 d 格 林 菲 爾 德 (Greenfield) 藉 由 計 算 僅 有 此 IP 但 無 其 他 資 產 的 虛 構 新 設 立 企 業 之 現 金 流 量 折 現 值 基 礎 下, 估 算 IP 的 價 值 頻 繁 的 應 用 在 權 利 ( 如 採 礦 權 ) 經 銷 權 及 特 許 權 等 無 形 資 產 評 價 21

e 有 或 沒 有 (with or without) 藉 由 比 較 擁 有 該 IP 資 產 的 企 業 價 值 和 没 有 此 IP 資 產 的 企 業 假 設 值, 估 計 智 慧 財 產 權 之 公 允 價 值 頻 繁 的 應 用 在 經 銷 權 流 程 與 技 術 等 無 形 資 產 評 價 2 無 形 資 產 授 權 之 評 價 方 法 第 一 個 步 驟 是 澈 底 的 執 行 可 比 較 性 分 析 應 鑑 定 被 授 權 財 產 的 種 類 ( 如 : 普 通 的 無 形 資 產 或 獨 特 的 無 形 資 產 ) 授 予 被 授 權 人 之 權 利 及 授 予 權 利 的 相 對 價 值 如 果 没 有 完 美 的 可 比 較 對 像, 可 參 考 獨 立 企 業 會 考 慮 的 因 素 輸 入 權 利 金 率, 決 定 常 規 交 易 範 圍 獨 立 企 業 會 考 慮 的 因 素 有 : (1) 歸 屬 於 該 技 術 預 期 利 潤 (2) 開 發 這 項 技 術 的 成 本 (3) 在 授 權 條 款 下 提 供 的 防 護 程 度 和 預 計 存 在 時 間 長 度 為 一 樣 的 保 護 (4) 轉 讓 的 條 件, 包 括 地 域 限 制 (5) 財 產 的 獨 特 性 3 銷 售 無 形 資 產 之 評 價 方 法 確 定 無 形 資 產 的 移 轉 價 格 與 建 立 權 利 金 率 是 相 同 的 ( 授 權 ) ( 五 ) 案 例 案 例 一 Uncertain Valuation 事 實 : 1 X 公 司 授 權 Y 公 司 製 造 及 行 銷 積 體 路 之 權 利,Y 公 司 係 X 公 司 新 設 立 之 子 公 司, 成 立 期 間 約 5 年 2 權 利 金 率 固 定 為 2% 3 權 利 金 率 是 基 於 無 形 資 產 開 發 產 生 之 利 益 規 劃 訂 定, 其 顯 示 首 五 年 每 年 預 期 之 利 潤 為 5,000 萬 元 至 1 億 元 4 就 獨 立 企 業 間 在 可 比 較 之 環 境 及 可 比 較 無 形 資 產 下 所 簽 訂 之 合 約, 不 認 為 此 等 利 益 規 劃 有 充 分 之 可 信 度, 故 會 就 每 年 固 定 之 權 利 金 率 為 調 整, 通 常 會 加 註 價 格 調 整 條 款 以 說 明 實 際 利 潤 與 規 劃 利 潤 之 差 異 22

5 X 公 司 與 獨 立 企 業, 在 可 比 較 之 環 境 下, 就 可 比 較 無 形 資 產 所 簽 訂 之 合 約, 係 就 不 同 之 收 入 區 間 為 不 同 之 權 利 金 率, 明 細 如 下 : 收 入 比 率 1 億 元 以 內 2.00% 下 個 5000 萬 元 2.25% 下 個 5000 萬 元 2.50% 超 過 2 億 元 2.75% 6 事 實 上,Y 公 司 雖 然 第 1 年 度 之 銷 售 額 為 5,000 萬 元, 但 隨 後 年 度 之 銷 售 額 均 高 於 規 劃 數 字 之 3 倍 問 題 : 1 您 會 做 相 關 調 整 嗎? 如 果 是, 會 以 何 為 基 準? 2 可 比 較 對 象 部 份, 您 會 要 求 何 些 證 明 文 件? OECD 建 議 方 法 ( 參 考 OECD 移 轉 訂 價 指 導 原 則 第 六 章 及 附 錄 案 例 3) 依 據 TPG 第 六 章 之 原 則, 稅 捐 機 關 將 對 後 續 年 度 權 利 金 率 做 調 整, 其 會 以 X 公 司 與 獨 立 製 造 商 間 之 可 比 較 未 授 控 交 易 所 訂 之 調 整 條 款 為 基 準 案 例 二 事 實 1 Clockorea Ltd 為 韓 國 之 居 住 者, 生 產 手 錶, 並 以 Clockorea (CK@) 商 標 及 企 業 名 稱 行 銷 亞 洲 多 數 國 家 Clockorea Ltd 是 CK@ 之 登 記 所 有 人 CK@ 在 手 錶 行 銷 處 之 亞 洲 國 家 非 常 有 名, 且 經 過 Clockorea Ltd 努 力 已 有 相 當 大 的 經 濟 價 值 CK@ 未 曾 在 歐 洲 國 家 行 銷 過, 故 CK@ 在 歐 洲 市 場 上 無 人 認 知 2 Clockorea Ltd 進 入 歐 洲 市 場 之 第 一 年, 於 荷 蘭 成 立 一 家 完 全 持 有 之 子 公 司 EuroClock BV, 扮 演 歐 洲 市 場 之 配 銷 商 同 時,Clockorea Ltd 與 EuroClock BV 簽 訂 一 份 長 期 免 行 銷 權 利 金 及 配 銷 權 之 協 議 在 此 協 議 下,EuroClock BV 被 授 予 長 達 五 年 之 行 銷 及 配 銷 CK@ 手 錶 專 有 權, 並 有 再 延 續 五 年 之 選 擇 權 EuroClock BV 並 未 從 Clockorea Ltd 之 CK@ 企 業 名 稱 得 到 其 他 相 關 權 利, 尤 其 是 以 CK@ 之 名 再 出 口 手 錶 EuroClock 23

BV 唯 一 的 活 動 是 以 Clockorea 的 商 標 及 企 業 名 稱 行 銷 及 配 銷 手 錶 CK@ 手 錶 是 EuroClock BV 行 銷 之 唯 一 產 品 EuroClock BV 進 口 手 錶 後 便 直 接 銷 售 給 最 終 消 費 者, 無 需 再 為 任 何 產 製 流 程 3 在 Clockorea Ltd 與 EuroClock BV 簽 訂 的 合 約 裡, 最 後 在 歐 洲 購 買 手 錶 的 人 對 已 標 示 商 標 的 手 錶 取 得 權 利, 並 在 歐 洲 扮 演 配 銷 功 能, 負 擔 運 輸 成 本 和 承 擔 相 應 的 風 險 在 Clockorea Ltd 與 EuroClock BV 的 合 約 裡, EuroClock BV 擔 任 代 理 商 協 助 開 發 CK@ 手 錶 的 歐 洲 市 場 EuroClock BV 遵 循 Clockorea Ltd 開 發 CK@ 手 錶 歐 洲 市 場 的 行 銷 策 略,Clockorea Ltd 依 其 本 身 開 發 亞 洲 國 家 市 場 的 行 銷 經 驗, 開 發 歐 洲 市 場 所 有 的 行 銷 計 畫 及 批 准 行 銷 預 算, 且 對 該 區 域 市 場 之 廣 告 設 計 商 品 定 位 及 核 心 廣 告 資 訊 有 最 終 決 定 權 EuroClock BV 針 對 和 廣 告 相 關 之 地 方 市 場 議 題 交 換 意 見, 依 Clockorea Ltd 的 方 向 協 助 執 行 行 銷 策 略 及 評 估 各 行 銷 策 略 的 有 效 性 有 關 提 供 這 些 行 銷 支 援 的 補 償,EuroClock BV 自 Clockorea Ltd 取 得 服 務 收 入, 以 行 銷 支 出 加 計 一 定 利 潤 計 之 (markup) 4 假 設, 經 過 適 當 的 功 能 分 析 及 可 比 較 程 度 分 析, 做 出 一 個 結 論 :EuroClock BV 因 CK@ 手 錶 付 予 Clockorea Ltd 之 價 格 應 與 EuroClock BV 因 代 表 Clockorea Ltd 所 為 之 行 銷 代 價, 分 別 解 析 再 假 設, 依 確 定 的 可 比 較 交 易, 購 進 手 錶 所 付 之 價 格 在 常 規 交 易 範 圍 內, 此 價 格 使 EuroClock BV 賺 得 常 規 交 易 補 償 即 其 扮 演 手 錶 配 銷 商 之 功 能 提 供 之 協 助 及 承 擔 的 風 險 5 第 1 至 3 年,EuroClock BV 從 事 與 Clockorea Ltd 達 成 協 議 在 歐 洲 市 場 行 銷 CK@ 手 錶 之 策 略, 在 此 過 程 中,EuroClock BV 會 產 生 行 銷 支 出, 按 合 約 規 定,Clockorea Ltd 會 以 行 銷 支 出 金 額 再 加 價 補 償 EuroClock BV 第 二 年 底,CK@ 商 標 及 企 業 名 稱 已 在 歐 洲 市 場 聞 名, 而 EuroClock BV 因 代 表 Clockorea Ltd 所 為 之 行 銷 取 得 之 補 償, 按 經 分 析 確 認 可 當 成 可 比 對 象 之 獨 立 企 業 廣 告 行 銷 代 理 商 所 得 之 補 償 相 較, 認 定 符 合 常 規 交 易 範 圍 問 題 : 24

1. 你 的 想 法 為 何? 2 在 以 EuroClock BV 行 銷 支 出 加 計 一 定 利 潤 計 之 服 務 費, 在 和 可 比 較 對 象 比 較 下, 權 利 金 率 不 在 常 規 交 易 範 圍 時, 你 的 方 法 為 何?( 在 太 高 和 太 低 的 情 形 下 ) OECD 建 議 方 法 太 高 : 1 在 此 種 環 境 下,Clockorea Ltd 有 權 得 到 利 用 CK@ 商 標 和 企 業 名 稱 在 歐 洲 市 場 產 生 之 利 潤 超 過 EuroClock BV 常 規 交 易 補 償 之 部 分, 且 無 需 為 任 移 轉 訂 價 調 整 2 對 不 同 地 方 的 稅 務 機 關 而 言, 採 取 的 方 法 將 各 異 在 權 利 金 率 太 高 之 情 形 下,Clockorea Ltd 的 稅 捐 機 關 將 會 執 行 移 轉 訂 價 調 整,EuroClock BV 之 稅 捐 機 關 將 : (1) 最 初, 不 對 自 Clockorea Ltd 取 得 之 超 額 價 格 作 反 應, (2) 隨 後, 執 行 相 對 應 調 整, 以 衡 平 Clockorea Ltd 稅 捐 機 關 主 要 的 調 整 太 低 : EuroClock BV 之 稅 捐 機 關 將 執 行 主 要 的 調 整,Clockorea Ltd 稅 捐 機 關 將 : 1 最 初, 不 會 對 Clockorea Ltd 支 付 予 EuroClock BV 費 用 不 足 之 部 分 做 反 應 2 隨 後, 執 行 相 對 應 調 整, 以 衡 平 EuroClock BV 稅 捐 機 關 主 要 的 調 整 25

肆 會 議 心 得 與 建 議 一 心 得 : 經 濟 合 作 暨 發 展 組 織 (OECD) 與 韓 國 多 邊 稅 務 中 心 本 年 度 聯 合 舉 辦 多 場 國 際 租 稅 研 討 會, 邀 集 會 員 國 與 非 會 員 國 相 關 代 表 與 會, 針 對 不 同 之 租 稅 議 題 進 行 授 課 及 相 互 研 討 本 場 次 係 以 移 轉 訂 價 之 企 業 重 組 及 無 形 資 產 研 討 議 題 為 主, 由 OECD 代 表 Mr.Stefean 及 OECD 會 員 國 加 拿 大 代 表 Mr.Oliver 與 日 本 代 表 Mr.Takeru 等 擔 任 主 講 人, 對 研 討 議 題 之 OECD 移 轉 訂 價 指 導 原 則 現 行 規 範 及 商 議 修 改 之 內 容 為 相 關 簡 介, 會 上 亦 針 對 各 議 題, 提 出 個 案 發 由 與 會 人 員 小 組 討 論 此 會 議 不 僅 提 供 OECD 非 會 員 國 瞭 解 國 際 現 行 租 稅 議 題 發 展 趨 勢 之 機 會, 小 組 討 論 之 過 程 亦 可 瞭 解 各 國 家 對 相 同 議 題 切 入 點 之 異 同, 實 為 難 得 之 國 際 交 流 機 會 企 業 重 組 係 一 發 展 已 久 之 集 團 追 求 利 益 最 大 化 之 企 業 行 為, 惟 近 年 隨 著 移 轉 訂 價 被 各 國 列 為 查 核 重 點, 有 關 企 業 重 組 之 移 轉 訂 價 議 題 日 趨 重 要, 我 國 正 在 研 擬 修 正 營 利 事 業 所 得 稅 不 合 常 規 移 轉 訂 價 查 核 準 則, 業 將 企 業 重 組 相 關 議 題 納 入 修 整 範 圍, 此 次 研 討 會 探 討 OECD 對 於 企 業 重 組 在 常 規 交 易 下 之 特 別 考 量, 提 出 許 多 原 則 抽 象 解 釋 及 案 例 說 明, 我 國 在 實 務 上 對 於 企 業 重 組 之 經 驗 甚 少, 本 次 研 討 會 議 之 進 行 有 助 於 對 TPG 第 9 章 企 業 重 組 專 章 之 瞭 解, 在 查 核 時 可 依 據 此 觀 念 釐 清 處 理 企 業 重 組 時 可 能 遭 遇 之 移 轉 訂 價 議 題 無 形 資 產 移 轉 訂 價 常 規 交 易 範 圍 之 決 定 及 無 形 資 產 評 價 議 題, 係 各 國 共 通 之 難 題 ; 稅 基 侵 蝕 及 利 潤 移 轉 行 動 計 畫 (Base Erosion and Profit Shifting, BEPS) 亦 將 無 形 資 產 議 題 納 入 範 疇, 可 見 該 議 題 之 重 要 性 OECD 移 轉 訂 價 指 導 原 則 現 行 規 範 並 未 對 無 形 資 產 之 評 價 技 術 為 規 定, 本 次 研 討 會 能 將 國 際 間 認 同 之 評 價 技 術 為 簡 要 介 紹, 實 為 一 重 大 突 破, 亦 讓 我 國 對 國 際 潮 流 之 實 務 處 理 有 更 深 刻 的 認 知, 有 助 於 我 國 政 策 之 擬 訂 及 查 核 實 務 之 運 用 二 建 議 : ( 一 ) 我 國 現 行 營 利 事 業 所 得 稅 不 合 常 規 移 轉 訂 價 查 核 準 則 ( 以 下 簡 稱 TP 查 準 ) 尚 無 企 業 重 組 之 相 關 規 定, 惟 刻 正 將 企 業 重 組 之 定 義 及 特 別 考 量 修 入 26

TP 查 準 修 正 草 案, 建 議 可 參 考 本 次 會 議 有 關 OECD 對 於 企 業 重 組 之 特 別 考 量 並 配 合 我 國 實 務 研 訂 相 關 規 定 ( 二 ) 無 形 資 產 評 價 理 論 係 立 足 於 許 多 假 設 上, 我 國 財 團 法 人 會 計 研 究 發 展 基 金 會 已 成 立 評 價 準 則 委 員 會, 陸 續 發 布 評 價 準 則 公 報, 其 中 無 形 資 產 之 評 價 準 則 公 報 已 對 無 形 資 產 之 評 價 方 法 為 規 範, 其 中 提 及 之 收 益 基 礎 法 市 場 基 礎 法 成 本 法 及 展 望 性 財 務 資 訊 等, 規 範 之 內 容 可 稱 與 OECD 介 紹 之 評 價 技 術 相 呼 應, 實 可 為 無 形 資 產 評 價 之 參 考 爰 建 議 除 賡 續 追 踨 國 際 間 無 形 資 產 評 價 技 術 後 續 發 展 趨 勢 外, 法 規 制 訂 單 位 亦 可 參 考 會 計 研 究 發 展 基 金 會 相 關 評 價 準 則 規 範, 擬 訂 相 關 遵 循 規 定, 提 升 無 形 資 產 評 價 之 公 信 力, 俾 與 國 際 接 軌 ( 三 ) 持 續 派 員 參 與 OECD 舉 辦 之 各 型 會 議, 俾 利 吸 收 新 知, 瞭 解 國 際 趨 勢, 做 為 政 策 擬 訂 之 參 考 27