1 特許服務合約會計處理之探討 簡介 IFRIC 12 方順逸 閻逸平 ( 81 98-107 2010/1 ) 私人企業參予公共建設日益興盛報無規範 產生問題 法律形式優於經濟實質 歷史成本優於公平價值 與成本不配合 風險未區分 US GAAP SFAS 71 regulated industries SFAS 71 IASB( International Accounting Standard Board) 2001/5 SIC-29 Service Concession Arrangement Disclosure IFRIC International Financial Reporting Interpretations Committee 2006/11/30 IFRIC 12 2008/1/1 IFRIC 12 4 一 IFRIC 12 應用範圍 IFRIC 12 對私人企業參予公共建設之規範 IFRIC 12 1 IFRIC 12 KPMG IFRIC 12 Service Concession Agreements 2008/06 IFRS-KPMG 2008/8 IFRS 專刊 2011 年 9 月 97
特許服務合約特徵 私人企業興建公共設施合約結束歸還政府 政府對公共設施價格 服務及設施有控制權 IFRIC 12 operator( grantor) ( grantor) ( 二 ) 特許服務合約促參法有 6 項分類 : BOO 不適用 IFRIC IFRIC 12 8 BOO Build-Operate-Own IFRIC 12 BT BT IFRIC12 未規範 : 授與者會計處理 民間 VS 民間 以租賃形式提供 以原固定資產提供服務 ( 三 )IFRIC 12 限制 IFRIC 12 表一 民間企業參與公共建設常見類型 BOT Build-Operate-Transfer 101 BTO Build-Transfer-Operate BOT BTO Build-Transfer-Operate 98 IFRS 專刊 2011 年 9 月
續表一 民間企業參與公共建設常見類型 ROT Refurbish-Operate-Transfer OT (Operate-Transfer) BT Build-Transfer BTL Build-Transfer-Livery BLT BTL BTL BLT BLT Build-Livery-Transfer BOOT BOT Build-Own-Operate Transfer BOTO T BOTO T BOT + OT BOT Build-Operate-Transfer-Operate OT -Transfer BTS Build-Transfer-Sell BOO Build-Operate-Own BOT 8 二 IFRIC 12 會計處理內容 興建期 - 資產認列 : 政府補償 - 金融資產 需按使用量 - 無形資產 同時有金融及無形時先決定金融資產 FV -- : ( : ) ( : ) IFRS 專刊 2011 年 9 月 99
興建期 - 損益認列 - 按完工度認列 融資成本 無形資產可資本化 融資產當期費用 無現金流入認 IASB 解釋 揭露未來現金流量 視同資產交換 ( 二 ) IFRIC 12 IAS11stage of completion method ISAB IASB IFRIC 12 營運期 - 損益認列 : 無形資產 - 收取 費用認 金融資產 - 取費 用視為金融資 產回收, 超過認 同時有金融及 無形時按 FV 分 攤 IAS 18 : 100 IFRS 專刊 2011 年 9 月
首次適用 : 原則上追溯調整 不追溯需重分類 及作減損測試 三 台灣對特許服務合約之規定及釋例 4 93( ) 321 BTO BOT 解釋函與 IFRIC 12 差異 應用範圍不同 興建期資產認列 礎不同 興建期認列基不同 營運期政府補助基認列不同 針對政府單位會基計處理規範不同 IFRIC 12 IFRIC 12 IFRIC 12 IFRIC IFRIC 12 IFRS 專刊 2011 年 9 月 101
特許服務合約案例 : 高鐵 晶華 南仁湖 ( 屏東海生館 ) 千附 ( 澎湖海淡廠 ) IFRIC 12 IFRIC 12 ( 二 ) 台灣特許服務合約案例 4 BT OT ( ) ( ) 高鐵 金額最大 BOT BOT IFRIC 12 表二 高鐵特許服務合約相關資訊及會計處理情形 IFRIC 12 IFRIC 12 5,076 1,057 4,019 1,219 2,800 1.: 35 2 2.: 35 50 BOT 2 含特許興建期及特許營運期, 自簽約日起算 35 年 102 IFRS 專刊 2011 年 9 月
晶華 最早重大 BOT 案 (65 年 ) 地上物帳列固定資產 不適用解釋函 1976 BOT IFRIC 12 表三 晶華特許服務合約相關資訊及會計處理情形 IFRIC 12 IFRIC 12 36 25 25 50 BOT 南仁湖 ( 屏東海生館 ) 部分 BOT 部分 OT 建造成本帳列特許權符合解釋函 BTO OT IFRIC 12 表四 南仁湖 ( 屏東海生館 ) 特許服務合約相關資訊及會計處理情形 BOT 30 3 89.07.03~113.12.31 BTO OT OT-- BTO-- 3 依據合約規定, 海景公司對於實際工程投資之總金額, 不得少於新台幣 30 億 IFRS 專刊 2011 年 9 月 103
續表四 南仁湖 ( 屏東海生館 ) 特許服務合約相關資訊及會計處理情形 IFRIC 12 IFRIC 12 BTO 千附 ( 澎湖海淡廠 ) 自來水公司保證收 BTO BTO IFRIC 12 8% 17.96 2008/9 86% 15.45 2009/9 8.36 7.09 7.09 表五 千附 ( 澎湖海水淡化廠 ) 特許服務合約相關資訊及會計處理情形 IFRIC 12 IFRIC 12 5500 6.5 9.5 21 20 BTO() ROT 30 3.2 2009/9 BTO 8% 17.96 2008/9 86% 15.45 8.36 7.09 7.09 104 IFRS 專刊 2011 年 9 月
表六 千附 ( 澎湖海水淡化廠 ) 政府保障金額 ( ) ( ) ( ) 320 10.41 10,000 365 38 27.6 400 365 4 24 10,000 365 88 65.33 400 365 10 015 196 2009/10/12 四 結論 台灣與 IFRIC 12 仍有重大差異 IFRIC 12 未解決完工比例法問題 IFRIC 12 IFRIC 12 4 2013 IFRIC 12 IFRIC 12 2008/12 IFRIC 12 IFRIC IASB 4 1. IFRIC 12 Service Concession Agreements 2008/06 2. IFRS-KPMG 2008/8 3. igaap 2009 IFRS 41 2009/8 4. Endorsement of IFRIC 12 Service Concession Arrangement Effect Study -Report 2008/6/12 5. IAS Plus - IFRIC SpecialDeloitte IAS Plus 2006/12 6. 17 (4) 2003/10 7. BOT 2005/08/10 8. 9. http://www.thsrc.com.tw/tc/about/ab_intro_yearbook.asp 10. BOT 11. 015 196 2009/10/12 IFRS 專刊 2011 年 9 月 105