A+H 公 司 境 内 外 主 要 会 计 处 理 差 异 事 项 分 析 (1) 资 产 评 估 增 值 差 异 企 业 会 计 准 则 解 释 第 1 号 第 十 条 规 定 : 企 业 引 入 新 股 东 改 制 为 股 份 有 限 公 司, 相 关 资 产 负 债 应 当 按 照 公 允 价

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1 致 同 研 究 :A+H 股 公 司 境 内 外 会 计 准 则 差 异 分 析 香 港 于 2005 年 开 始 采 用 国 际 财 务 报 告 准 则, 香 港 财 务 报 告 准 则 与 国 际 财 务 报 告 准 则 完 全 趋 同 中 国 企 业 会 计 准 则 也 已 于 2007 年 实 现 了 与 国 际 财 务 报 告 准 则 在 会 计 原 则 和 实 质 内 容 上 的 趋 同 对 A+H 股 公 司 而 言, 其 A 股 报 告 与 H 股 报 告 若 适 用 不 同 的 准 则, 则 涉 及 准 则 间 差 异 的 处 理 及 披 露 问 题 虽 然 除 资 产 减 值 损 失 的 转 回 外, 企 业 会 计 准 则 与 香 港 财 务 报 告 准 则 已 经 实 现 等 效, 但 在 实 际 执 行 中, 尚 存 在 如 资 产 评 估 增 值 专 项 储 备 政 府 资 本 性 投 入 借 款 费 用 资 本 化 职 工 福 利 与 奖 励 基 金 的 计 提 等 选 择 或 执 行 的 差 异 准 则 持 续 趋 同 的 背 景 2007 年 12 月 6 日, 财 政 部 会 计 准 则 委 员 会 与 香 港 会 计 师 公 会 签 署 关 于 内 地 企 业 会 计 准 则 与 香 港 财 务 报 告 准 则 等 效 的 联 合 声 明, 声 明 认 为 : 2007 年 12 月 6 日 有 效 的 内 地 企 业 会 计 准 则 与 同 日 有 效 的 香 港 财 务 报 告 准 则, 除 资 产 减 值 损 失 的 转 回 以 及 关 联 方 披 露 两 项 准 则 相 关 内 容 需 调 节 差 异 外, 已 经 实 现 等 效 财 政 部 于 2008 年 8 月 7 日 发 布 企 业 会 计 准 则 解 释 第 2 号, 并 于 2008 年 12 月 26 日 发 布 关 于 做 好 执 行 会 计 准 则 企 业 2008 年 年 报 工 作 的 通 知 ( 财 会 函 [2008]60 号 ), 要 求 同 时 发 行 A 股 和 H 股 的 上 市 公 司, 除 部 分 长 期 资 产 减 值 损 失 的 转 回 以 及 关 联 方 披 露 两 项 差 异 外, 对 于 同 一 交 易 事 项, 应 当 在 A 股 和 H 股 财 务 报 告 中 采 用 相 同 的 会 计 政 策 运 用 相 同 的 会 计 估 计 进 行 确 认 计 量 和 报 告, 不 得 在 A 股 和 H 股 财 务 报 告 中 采 用 不 同 的 会 计 处 理 2009 年 11 月 4 日,IASB 发 布 了 新 修 订 的 国 际 会 计 准 则 第 24 号 关 联 方 披 露, 基 本 消 除 了 与 中 国 关 联 方 准 则 的 差 异 2010 年 12 月, 香 港 交 易 所 刊 发 有 关 接 受 在 香 港 上 市 的 内 地 注 册 成 立 公 司 采 用 内 地 的 会 计 及 审 计 准 则 以 及 聘 用 内 地 会 计 师 事 务 所 的 咨 询 总 结, 准 许 内 地 注 册 成 立 的 发 行 人 采 用 内 地 会 计 准 则 编 制 其 财 务 报 表 财 政 部 2009 年 年 年 报 通 知 中 要 求, 同 一 交 易 事 项 在 A 股 和 H 股 财 务 报 告 中 应 采 用 相 同 的 会 计 处 理 ( 长 期 资 产 减 值 转 回 除 外 ), 内 地 与 香 港 会 计 处 理 差 异 仍 未 消 除 的, 应 当 在 附 注 中 充 分 说 明 原 因 及 消 除 差 异 的 时 间 表 1

2 A+H 公 司 境 内 外 主 要 会 计 处 理 差 异 事 项 分 析 (1) 资 产 评 估 增 值 差 异 企 业 会 计 准 则 解 释 第 1 号 第 十 条 规 定 : 企 业 引 入 新 股 东 改 制 为 股 份 有 限 公 司, 相 关 资 产 负 债 应 当 按 照 公 允 价 值 计 量, 并 以 改 制 时 确 定 的 公 允 价 值 为 基 础 持 续 核 算 的 结 果 并 入 控 股 股 东 的 合 并 财 务 报 表 改 制 企 业 的 控 股 股 东 在 确 认 对 股 份 有 限 公 司 的 长 期 股 权 投 资 时, 初 始 投 资 成 本 为 投 出 资 产 的 公 允 价 值 及 相 关 费 用 之 和 企 业 会 计 准 则 实 施 问 题 专 家 工 作 组 意 见 (2008 年 1 月 21 日 ) 第 四 条 规 定 : 国 有 企 业 经 批 准 进 行 公 司 制 改 建 为 股 份 有 限 公 司 的, 应 当 按 照 企 业 会 计 准 则 解 释 第 1 号 ( 财 会 [2007]14 号 ) 的 规 定, 采 用 公 允 价 值 计 量 相 关 资 产 负 债 国 有 企 业 经 批 准 改 建 为 有 限 责 任 公 司 的, 比 照 上 述 原 则 处 理 2010 年,IASB 通 过 年 度 改 进 项 目 对 国 际 财 务 报 告 准 则 第 1 号 首 次 采 用 国 际 财 务 报 告 准 则 进 行 了 修 订, 允 许 首 次 公 开 发 行 股 票 的 公 司 将 改 制 上 市 过 程 中 确 定 的 重 估 价 作 为 认 定 成 本 入 账, 并 可 以 在 修 订 生 效 后 的 一 年 内 使 用 追 溯 法 对 以 往 年 度 的 财 务 报 表 进 行 调 整 新 修 订 从 2011 年 1 月 1 日 起 执 行 此 项 修 订 有 效 解 决 了 中 国 企 业 改 制 上 市 过 程 中 因 资 产 重 估 引 发 的 会 计 问 题, 同 时 也 有 效 消 除 了 A+H 股 公 司 境 内 外 会 计 准 则 差 异 在 2014 年 年 报 披 露 的 境 内 外 准 则 差 异 中, 披 露 的 由 资 产 估 值 不 同 造 成 差 异 的 公 司 有 北 辰 实 业 中 国 石 油 中 国 国 航 皖 通 高 速, 所 涉 及 的 资 产 包 括 固 定 资 产 油 气 资 产 等, 这 些 差 异 大 多 是 由 于 以 前 年 度 改 制 上 市 相 关 资 产 负 债 按 照 公 允 价 值 计 量 造 成 的 (2) 资 产 因 汇 率 不 同 产 生 的 差 异 在 2014 年 年 报 披 露 的 境 内 外 准 则 差 异 中, 披 露 了 由 于 确 认 时 采 用 的 汇 率 不 同, 导 致 资 产 入 账 价 值 不 同 的 公 司 有 中 国 国 航 其 披 露 的 差 异 为 : 根 据 中 国 企 业 会 计 准 则, 在 1994 年 1 月 1 日 之 前 以 外 币 购 入 的 固 定 资 产 均 以 政 府 当 时 拟 定 的 汇 率 ( 即 当 时 的 政 府 价 ) 折 算 为 人 民 币 金 额 记 账 根 据 国 际 财 务 报 告 准 则, 均 以 当 时 市 场 汇 率 ( 即 当 时 的 调 剂 价 ) 折 算 为 人 民 币 金 额 记 账, 因 而 导 致 根 据 国 际 财 务 报 告 准 则 及 根 据 中 国 企 业 会 计 准 则 所 编 制 的 财 务 报 表 中 的 固 定 资 产 原 值 存 在 差 异 (3) 资 产 折 旧 方 法 和 年 限 不 同 产 生 差 异 除 因 资 产 估 值 不 同 引 起 后 续 折 旧 差 异 之 外, 折 旧 方 法 例 如 折 旧 年 限 或 折 旧 时 间 起 点 的 不 同 也 引 起 差 异 最 典 型 例 子 如 东 方 航 空 对 高 价 周 转 件 的 折 旧 处 理 : 在 原 中 国 会 计 准 则 和 制 度 下, 高 价 周 转 件 被 列 为 流 动 资 产, 并 以 5 年 按 直 线 法 摊 销 ; 而 根 据 国 际 财 务 报 告 准 则, 高 价 周 转 件 作 为 固 定 资 产 列 账, 并 计 提 折 旧 在 执 行 企 业 会 计 准 则 后, 虽 然 境 内 外 会 计 准 则 均 将 高 价 周 转 件 作 固 定 资 产 列 帐, 但 因 为 首 次 执 行 的 时 间 不 同, 剩 余 账 面 价 值 及 折 旧 费 用 仍 存 在 差 异 另 外, 大 唐 发 电 披 露 由 于 以 前 年 度 不 同 准 则 下 开 始 计 提 折 旧 时 间 不 同 导 致 折 旧 金 额 的 差 异 显 然, 这 些 差 异 也 会 随 剩 余 账 面 价 值 的 摊 销 而 逐 渐 消 2

3 除 (4) 长 期 资 产 的 减 值 转 回 差 异 企 业 会 计 准 则 中, 固 定 资 产 无 形 资 产 在 建 工 程 等 长 期 资 产 的 减 值 是 不 允 许 转 回 的 但 是 在 国 际 财 务 报 告 准 则 下 是 允 许 转 回 的, 从 而 造 成 了 差 异 在 2014 年 年 报 披 露 的 境 内 外 准 则 差 异 中, 披 露 了 由 长 期 资 产 减 值 的 转 回 不 同 造 成 差 异 的 公 司 有 兖 州 煤 业 广 汽 集 团 (5) 维 简 费 安 全 生 产 费 及 煤 矿 行 业 专 项 基 金 等 专 项 储 备 计 量 差 异 按 照 财 政 部 发 布 的 企 业 会 计 准 则 解 释 第 3 号, 高 危 行 业 应 根 据 开 采 量 计 提 安 全 生 产 费 及 维 简 费, 计 入 生 产 成 本 并 在 所 有 者 权 益 中 的 专 项 储 备 单 独 反 映 按 规 定 范 围 使 用 专 项 储 备, 对 属 于 费 用 性 质 的 支 出 在 发 生 时 直 接 冲 减 专 项 储 备, 对 属 于 资 本 性 质 的 支 出 于 完 工 时 转 入 固 定 资 产, 同 时 按 固 定 资 产 成 本 冲 减 专 项 储 备, 并 全 额 确 认 累 计 折 旧, 相 关 固 定 资 产 在 以 后 期 间 不 再 计 提 折 旧 根 据 国 际 财 务 报 告 准 则, 维 简 费 安 全 生 产 费 及 其 他 类 似 煤 矿 企 业 专 项 费 用 在 提 取 时 以 利 润 分 配 形 式 在 所 有 者 权 益 中 的 专 项 储 备 项 目 单 独 反 映 对 在 规 定 使 用 范 围 内 的 费 用 性 支 出, 于 费 用 发 生 时 计 入 当 期 损 益, 相 关 资 本 性 支 出 则 于 发 生 时 确 认 为 不 动 产 厂 房 及 设 备, 按 相 应 的 折 旧 方 法 计 提 折 旧, 同 时 按 照 当 期 维 简 费 安 全 生 产 费 及 其 他 类 似 煤 矿 企 业 专 项 费 用 的 实 际 使 用 金 额 在 所 有 者 权 益 内 部 进 行 结 转, 冲 减 专 项 储 备 项 目 并 增 加 未 分 配 利 润 项 目, 以 专 项 储 备 余 额 冲 减 至 零 为 限 此 外, 根 据 企 业 会 计 准 则 解 释 第 3 号, 煤 矿 行 业 按 照 政 府 相 关 部 门 规 定 计 提 的 专 项 基 金, 主 要 用 于 煤 矿 转 产 土 地 恢 复 和 环 境 保 护 等 目 的, 其 会 计 处 理 同 上 述 安 全 生 产 费 及 维 简 费 在 国 际 财 务 报 告 准 则 下, 相 关 支 出 也 必 须 在 发 生 时 确 认 在 2014 年 年 报 中 披 露 了 此 项 差 异 的 公 司 包 括 四 川 成 渝 上 海 石 化 经 纬 纺 机 江 西 铜 业 中 国 石 化 石 化 油 服 华 电 国 际 中 国 神 华 中 海 发 展 中 联 重 科 兖 州 煤 业 中 国 交 建 中 煤 能 源 上 海 电 气 中 海 集 运 大 唐 发 电 (6) 投 资 性 房 地 产 评 估 及 后 续 计 量 产 生 的 差 异 企 业 会 计 准 则 和 香 港 财 务 报 告 准 则 都 规 定, 公 司 可 以 选 择 成 本 模 式 或 公 允 价 值 模 式, 并 将 该 政 策 运 用 于 所 有 的 投 资 性 房 地 产 若 公 司 采 用 成 本 模 式 对 投 资 性 房 地 产 进 行 后 续 计 量, 则 按 其 预 计 使 用 寿 命 及 净 残 值 率 相 应 计 提 折 旧 或 摊 销 ; 若 采 用 公 允 价 值 模 式 进 行 后 续 计 量, 则 不 计 提 折 旧 或 摊 销 企 业 若 在 A 股 报 告 中 采 用 成 本 模 式 而 在 H 股 报 告 中 采 用 公 允 价 值 模 式, 财 务 报 告 便 会 出 现 差 异 在 2014 年 年 报 中 披 露 了 此 项 差 异 的 仅 有 北 辰 实 业 北 辰 实 业 H 股 使 用 公 允 价 值 模 式, A 股 使 用 成 本 模 式 北 辰 实 业 现 存 差 异 是 因 为 企 业 H 股 先 上 市 A 股 后 上 市 造 成 H 股 上 市 之 初, 企 业 在 香 港 财 务 报 告 准 则 下 对 投 资 性 房 地 产 使 用 了 公 允 价 值, 且 不 允 许 日 后 变 3

4 更 计 量 模 式 后 来, 企 业 在 A 股 上 市 时, 企 业 会 计 准 则 鼓 励 企 业 使 用 成 本 模 式, 导 致 产 生 该 项 差 异 (7) 同 一 控 制 下 企 业 合 并 产 生 的 差 异 根 据 2014 年 新 发 布 的 企 业 会 计 准 则, 同 一 控 制 下 企 业 合 并 中, 合 并 方 在 企 业 合 并 中 取 得 的 资 产 和 负 债, 应 当 按 照 合 并 日 在 最 终 控 制 方 合 并 财 务 报 表 中 的 账 面 价 值 计 量 合 并 方 取 得 的 净 资 产 账 面 价 值 与 支 付 的 合 并 对 价 账 面 价 值 的 差 额, 应 当 调 整 合 并 方 权 益 科 目 合 并 方 为 进 行 企 业 合 并 发 生 的 各 项 直 接 相 关 费 用, 于 发 生 时 计 入 当 期 损 益 合 并 报 表 中 所 列 示 的 经 营 成 果 均 假 设 现 有 的 结 构 及 经 营 从 最 终 控 制 方 开 始 实 施 控 制 时 即 持 续 存 在, 并 且 将 其 财 务 数 据 予 以 合 并 2007 年 1 月 1 日 之 前 发 生 的 企 业 合 并, 收 购 对 价 超 过 收 购 净 资 产 账 面 价 值 部 分 确 认 为 股 权 投 资 差 额, 按 直 线 法 在 不 超 过 10 年 内 摊 销 收 购 全 部 权 益 时, 全 部 资 产 和 负 债 按 照 近 似 购 买 法 的 方 法 进 行 会 计 处 理, 由 此 产 生 的 商 誉 在 估 计 的 使 用 年 限 内 按 直 线 法 摊 销 以 上 收 购 发 生 的 收 购 费 用 于 发 生 时 计 入 当 期 损 益 2007 年 1 月 1 日, 根 据 企 业 会 计 准 则, 同 一 控 制 下 企 业 合 并 产 生 的 股 权 投 资 差 额 及 商 誉 摊 余 金 额 予 以 冲 销 并 调 整 留 存 收 益 国 际 财 务 报 告 准 则 下 没 有 对 同 一 控 制 下 企 业 合 并 作 出 特 别 的 规 范, 一 些 公 司 依 据 非 同 一 控 制 企 业 合 并 的 规 定 采 用 购 买 法 进 行 处 理 购 买 方 在 企 业 合 并 中 取 得 的 资 产 和 负 债, 按 照 公 允 价 值 进 行 计 量, 购 买 方 为 进 行 企 业 合 并 发 生 的 各 项 直 接 相 关 费 用 计 入 企 业 合 并 成 本 合 并 成 本 大 于 合 并 中 取 得 的 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 份 额 的 差 额 记 录 为 商 誉 商 誉 不 进 行 摊 销 但 于 每 年 进 行 减 值 测 试 并 以 成 本 扣 除 累 计 减 值 后 的 金 额 列 示 被 收 购 业 务 的 经 营 成 果 自 购 买 日 起 记 入 本 公 司 及 其 子 公 司 的 经 营 成 果 如 上 所 述, 同 一 控 制 下 企 业 合 并 在 中 国 会 计 准 则 和 国 际 财 务 报 告 准 则 下 的 会 计 处 理 差 异 会 影 响 到 收 购 当 期 的 权 益 和 利 润, 同 时 会 由 于 收 购 取 得 资 产 的 计 量 基 础 不 同 而 影 响 到 以 后 期 间 的 折 旧 和 摊 销 金 额, 当 相 关 投 资 处 臵 时 对 权 益 和 利 润 的 影 响 亦 有 所 不 同 该 类 差 异 会 随 着 相 关 资 产 的 折 旧 摊 销 及 处 臵 而 逐 步 消 除 在 2014 年 年 报 中 披 露 了 此 项 差 异 的 有 东 方 航 空 南 方 航 空 华 能 国 际 兖 州 煤 业 广 汽 集 团, 所 披 露 差 异 均 与 当 年 或 以 前 年 度 的 企 业 合 并 有 关 (8) 政 府 资 本 性 投 入 的 差 异 中 国 会 计 准 则 及 国 际 财 务 报 告 准 则 在 对 政 府 补 助 的 确 认 和 计 量 方 面 已 达 到 一 致, 二 者 均 要 求 将 与 资 产 相 关 的 政 府 补 助 确 认 为 递 延 收 益, 并 在 相 关 资 产 使 用 寿 命 内 平 均 分 配, 转 入 当 期 损 益 ; 与 收 益 相 关 的 政 府 补 助, 视 相 关 费 用 或 损 失 发 生 的 期 间 进 行 递 延 和 摊 销 如 果 政 府 补 助 用 于 补 偿 企 业 已 发 生 的 相 关 费 用 或 损 失, 应 直 接 计 入 当 前 损 益 中 国 会 计 准 则 及 国 际 财 务 报 告 准 则 在 政 府 补 助 的 列 报 方 面 还 存 在 差 异 在 国 际 财 务 4

5 报 告 准 则 下, 与 资 产 相 关 的 政 府 补 助 应 当 在 财 务 状 况 表 内 列 报, 要 么 将 补 助 作 为 递 延 收 益, 要 么 在 确 定 资 产 账 面 金 额 时 将 补 助 扣 除, 而 企 业 会 计 准 则 只 允 许 采 用 前 者 在 国 际 财 务 报 告 准 则 下, 与 收 益 相 关 的 补 助 在 综 合 收 益 表 内 可 以 作 为 贷 项 列 示, 也 可 以 在 报 告 有 关 费 用 项 目 时 将 其 扣 除, 而 企 业 会 计 准 则 只 允 许 采 用 前 者 政 府 补 助 的 两 种 处 理 方 式 对 每 年 报 告 结 果 的 净 财 务 影 响 是 相 同 的, 只 是 列 报 方 式 不 同 而 已 根 据 企 业 会 计 准 则 第 16 号 政 府 补 助 指 南, 政 府 拨 入 的 投 资 补 助 等 专 项 拨 款 中, 国 家 相 关 文 件 规 定 作 为 资 本 公 积 处 理 的, 属 于 资 本 性 投 入 的 性 质, 应 当 确 认 为 资 本 公 积 然 而, 根 据 国 际 会 计 准 则 第 20 号 政 府 补 助 的 会 计 和 政 府 援 助 的 披 露, 除 非 政 府 补 助 的 本 质 属 于 权 益 人 投 入 性 质, 否 则, 政 府 补 助 应 当 以 系 统 的 方 式, 在 其 拟 补 偿 的 相 关 成 本 发 生 期 间, 确 认 为 该 期 间 的 收 益 ( 例 如, 在 折 旧 资 产 的 使 用 寿 命 内, 将 与 该 资 产 有 关 的 政 府 补 助 确 认 为 收 益 ) 这 两 种 不 同 处 理 造 成 A 股 和 H 股 报 告 的 差 异 在 2014 年 年 报 中 披 露 了 此 项 差 异 的 有 上 海 石 化 中 国 石 化 海 螺 水 泥 石 化 油 服 南 方 航 空 华 电 国 际 中 煤 能 源 等 除 了 上 述 与 政 府 资 本 性 投 入 相 关 的 准 则 差 异 外, 在 2014 年 年 报 中 中 国 交 建 披 露 了 由 于 购 买 符 合 条 件 的 国 产 设 备 涉 及 的 税 收 减 免 优 惠 导 致 的 差 异 根 据 中 国 税 法 的 有 关 规 定, 符 合 一 定 条 件 的 购 买 国 产 设 备 的 投 资 额 可 按 照 支 出 额 的 40% 抵 减 应 交 所 得 税 额 在 企 业 会 计 准 则 下, 本 集 团 在 收 到 相 关 税 务 机 关 的 抵 税 认 定 时, 冲 减 当 期 所 得 税 费 用 在 国 际 财 务 报 告 准 则 下, 该 类 交 易 按 照 与 资 产 购 臵 相 关 的 政 府 补 助 的 原 则 处 理, 抵 减 的 所 得 税 额 确 认 为 递 延 收 入 并 在 相 关 资 产 的 使 用 期 间 内 平 均 确 认 为 其 他 收 益, 因 此 形 成 一 项 准 则 差 异 (9) 少 数 股 东 承 担 超 额 亏 损 的 调 整 差 异 根 据 2010 年 7 月 14 日 发 布 的 财 政 部 关 于 印 发 企 业 会 计 准 则 解 释 第 4 号 的 通 知 第 六 条 的 规 定, 在 合 并 财 务 报 表 中, 子 公 司 少 数 股 东 分 担 的 当 期 亏 损 超 过 了 少 数 股 东 在 该 子 公 司 年 初 所 有 者 权 益 中 所 享 有 的 份 额 的, 其 余 额 仍 应 当 冲 减 少 数 股 东 权 益 该 项 调 整 需 要 追 溯 而 根 据 国 际 财 务 报 告 准 则, 该 会 计 政 策 变 更 无 需 进 行 追 溯 调 整, 从 而 造 成 差 异 在 2014 年 年 报 中 披 露 了 此 项 差 异 的 有 南 方 航 空 中 国 铝 业 (10) 预 收 电 费 收 入 确 认 的 差 异 在 2014 年 年 报 中 披 露 了 此 项 差 异 的 只 有 华 能 国 际 一 家 公 司 根 据 华 能 国 际 年 报 披 露, 以 前 年 度 根 据 适 用 于 该 公 司 部 分 电 厂 的 电 价 制 订 程 序, 部 分 电 厂 在 收 到 预 收 电 费 ( 按 固 定 资 产 原 值 的 1% 计 算 ) 作 为 这 些 电 厂 的 大 修 理 费 费 用, 此 等 预 收 电 费 在 国 际 财 务 报 告 准 则 下 确 认 为 负 债 并 在 大 修 理 实 际 发 生 和 负 债 免 除 时 确 认 为 收 入 根 据 中 国 会 计 准 则 的 要 求, 在 编 制 财 务 报 表 时, 相 关 收 入 按 实 际 上 网 电 量 和 现 行 国 家 规 定 的 电 价 计 算, 不 需 将 此 金 额 确 认 为 负 债 因 此 造 成 A 股 和 H 股 报 表 的 差 异 5

6 (11) 一 般 借 款 费 用 的 资 本 化 差 异 以 前 年 度, 根 据 原 中 国 会 计 准 则, 可 予 以 资 本 化 的 借 款 范 围 为 专 门 借 款, 因 而 一 般 性 借 入 资 金 的 借 款 费 用 不 予 资 本 化 但 是 2007 年 1 月 1 日 起, 新 颁 布 的 企 业 会 计 准 则 第 17 号 - 借 款 费 用 已 与 国 际 财 务 报 告 准 则 趋 同, 按 准 则 规 定, 除 了 将 专 门 借 款 的 借 款 费 用 予 以 资 本 化 外, 还 可 以 将 为 购 建 符 合 资 本 化 条 件 的 资 本 而 借 入 的 一 般 性 借 入 资 金 的 借 款 费 用 予 以 资 本 化 但 由 于 首 次 执 行 日 不 同,A 股 和 H 股 报 表 仍 有 差 异, 主 要 为 以 前 年 度 国 际 财 务 报 告 准 则 下 已 计 入 相 关 资 产 价 值 的 资 本 化 利 息 当 期 的 折 旧, 该 项 差 异 会 随 着 资 本 化 利 息 的 摊 销 而 最 终 消 除 在 2014 年 年 报 中 披 露 了 此 项 差 异 的 有 华 能 国 际 中 国 交 建 根 据 华 能 国 际 年 报 披 露, 以 前 年 度 根 据 原 中 国 会 计 准 则, 可 予 以 资 本 化 的 借 款 范 围 为 专 门 借 款, 因 而 一 般 性 借 入 资 金 的 借 款 费 用 不 予 资 本 化 根 据 国 际 财 务 报 告 准 则, 本 公 司 及 其 子 公 司 除 了 将 专 门 借 款 的 借 款 费 用 予 以 资 本 化 外, 还 将 为 购 建 符 合 资 本 化 条 件 的 固 定 资 产 而 借 入 的 一 般 性 借 入 资 金 的 借 款 费 用 予 以 资 本 化 (12) 外 币 专 门 借 款 汇 兑 差 额 资 本 化 差 异 根 据 中 国 会 计 准 则, 外 币 专 门 借 款 本 金 及 利 息 的 汇 兑 差 额, 应 当 予 以 资 本 化, 计 入 符 合 资 本 化 条 件 的 资 产 的 成 本 根 据 国 际 财 务 报 告 准 则, 除 了 作 为 利 息 费 用 调 整 的 外 币 借 款 产 生 的 汇 兑 差 额 部 分 可 予 以 资 本 化 外, 其 他 均 计 入 当 期 损 益 在 2014 年 年 报 中 披 露 了 此 项 差 异 的 仅 有 南 方 航 空 (13) 货 币 化 住 房 补 贴 福 利 分 房 损 失 和 房 改 差 价 等 本 项 差 异 与 房 改 时 期 的 政 策 有 关 房 改 前, 不 少 企 业 曾 为 公 司 部 分 职 工 提 供 住 房, 并 以 核 定 的 优 惠 价 格 向 企 业 职 工 出 售 其 各 自 拥 有 的 住 房 住 房 成 本 与 向 职 工 收 取 的 售 房 所 得 款 之 间 的 差 额 为 房 改 差 价 由 企 业 承 担 在 编 制 中 国 会 计 准 则 下 的 财 务 报 表 时, 根 据 财 政 部 的 相 关 规 定,2000 年 9 月 6 日 前 发 生 的 售 房 损 失 记 入 法 定 公 益 金,2000 年 9 月 6 日 后 的 发 生 的 售 房 损 失 记 入 当 年 营 业 外 支 出 根 据 国 际 财 务 报 告 准 则, 此 类 房 改 差 价 在 预 期 职 工 平 均 剩 余 服 务 年 限 内 按 直 线 法 分 期 确 认 类 似 的 还 有 一 次 性 货 币 化 住 房 补 贴, 在 从 中 国 会 计 准 则 下, 企 业 从 未 分 配 利 润 以 及 法 定 盈 余 公 积 中 列 支, 在 国 际 财 务 报 告 准 则 下, 在 职 工 平 均 剩 余 服 务 年 限 内 按 直 线 法 分 期 摊 销 在 2014 年 年 报 中 披 露 了 此 项 差 异 的 有 华 能 国 际 和 大 唐 发 电 等 所 披 露 的 差 异 产 生 于 公 司 使 用 企 业 会 计 准 则 之 前, 这 些 差 异 会 随 着 国 际 财 务 报 告 准 则 下 递 延 资 产 的 摊 销 而 最 终 消 除 (14) 职 工 教 育 经 费 的 计 提 差 异 企 业 财 务 通 则 第 四 十 四 条 企 业 为 职 工 缴 纳 住 房 公 积 金 以 及 职 工 住 房 货 币 化 分 配 的 财 务 处 理, 按 照 国 家 有 关 规 定 执 行 职 工 教 育 经 费 按 照 国 家 规 定 的 比 例 提 取, 专 项 用 6

7 于 企 业 职 工 后 续 职 业 教 育 和 职 业 培 训 工 会 经 费 按 照 国 家 规 定 比 例 提 取 并 拨 缴 工 会 因 此, 按 照 中 国 企 业 会 计 准 则, 需 要 按 照 一 定 的 比 例 计 提 职 工 教 育 经 费 但 是 按 照 香 港 普 遍 采 纳 的 会 计 原 则, 职 工 教 育 经 费 据 实 列 支 无 需 计 提 在 2014 年 年 报 中, 披 露 了 该 项 差 异 的 有 新 华 制 药 (15) 职 工 福 利 与 奖 励 基 金 的 计 提 差 异 中 外 合 资 经 营 企 业 法 实 施 条 例 第 七 十 六 条 规 定 : 合 营 企 业 按 照 中 华 人 民 共 和 国 外 商 投 资 企 业 和 外 国 企 业 所 得 税 法 缴 纳 所 得 税 后 的 利 润 分 配 原 则 如 下 :( 一 ) 提 取 储 备 基 金 职 工 奖 励 及 福 利 基 金 企 业 发 展 基 金, 提 取 比 例 由 董 事 会 确 定 外 资 企 业 法 实 施 细 则 第 五 十 八 条 规 定 : 外 资 企 业 依 照 中 国 税 法 规 定 缴 纳 所 得 税 后 的 利 润, 应 当 提 取 储 备 基 金 和 职 工 奖 励 及 福 利 基 金 储 备 基 金 的 提 取 比 例 不 得 低 于 税 后 利 润 的 10%, 当 累 计 提 取 金 额 达 到 注 册 资 本 的 50% 时, 可 以 不 再 提 取 职 工 奖 励 及 福 利 基 金 的 提 取 比 例 由 外 资 企 业 自 行 确 定 按 照 中 国 企 业 会 计 准 则, 提 取 的 职 工 奖 励 及 福 利 基 金 作 为 利 润 分 配 事 项 列 示 按 照 香 港 财 务 报 告 准 则 编 制 的 合 并 财 务 报 表 中, 提 取 的 职 工 奖 励 及 福 利 基 金 计 入 管 理 费 用 在 2014 年 年 报 中, 披 露 了 该 项 差 异 的 有 上 海 电 气 广 汽 集 团 (16) 永 续 资 本 债 券 的 列 报 差 异 在 2014 年 年 报 中, 兖 州 煤 业 披 露 了 : 根 据 中 国 会 计 准 则, 母 公 司 发 行 的 永 续 资 本 债 券 在 报 表 中 列 示 于 归 属 于 母 公 司 的 所 有 者 权 益 中, 子 公 司 发 行 的 永 续 资 本 债 券 在 报 表 中 列 示 于 少 数 股 东 权 益, 而 在 国 际 准 则 中 需 要 单 独 列 示 (17) 股 权 分 置 流 通 权 的 差 异 企 业 会 计 准 则 解 释 第 1 号 规 定, 企 业 在 股 权 分 臵 改 革 过 程 中 持 有 对 被 投 资 单 位 在 重 大 影 响 以 上 的 股 权, 应 当 作 为 长 期 股 权 投 资, 视 对 被 投 资 单 位 的 影 响 程 度 分 别 采 用 成 本 法 或 权 益 法 核 算 ; 企 业 在 股 权 分 臵 改 革 过 程 中 持 有 对 被 投 资 单 位 不 具 有 控 制 共 同 控 制 或 重 大 影 响 的 股 权, 应 当 划 分 为 可 供 出 售 金 融 资 产, 其 公 允 价 值 与 账 面 价 值 的 差 额, 在 首 次 执 行 日 应 当 追 溯 调 整, 计 入 资 本 公 积 原 先 IFRS 下 的 财 务 报 表 中 对 于 以 送 股 和 送 现 金 对 价 方 式 发 生 的 股 权 分 臵 流 通 权 成 本, 通 常 认 为 是 原 非 流 通 股 股 东 发 生 的 一 项 费 用, 计 入 原 非 流 通 股 股 东 的 利 润 表 中 采 用 修 订 后 的 IAS 27( 包 括 所 允 许 的 提 前 采 用 ) 后 再 发 生 的 股 权 分 臵 流 通 权 成 本 在 上 市 公 司 控 股 股 东 的 合 并 报 表 层 面 通 常 也 作 为 权 益 性 交 易 处 理 对 于 股 权 分 臵 改 革 后 持 有 的 限 售 股 权 在 原 非 流 通 股 股 东 个 别 报 表 层 面 的 处 理,IFRS 和 中 国 准 则 存 在 差 异, 但 该 差 异 是 对 所 有 的 权 益 性 投 资 在 投 资 者 个 别 报 表 层 面 的 处 理 而 言 均 普 遍 存 在 的, 并 非 专 门 针 对 股 权 分 臵 改 革 后 形 成 的 限 售 股 权 投 资 7

8 在 2014 年 年 报 中, 披 露 了 该 项 差 异 的 有 中 国 交 建 中 国 中 铁 中 煤 能 源 复 星 医 药 中 国 交 建 对 该 差 异 事 项 的 解 释 参 见 A+H 公 司 境 内 外 会 计 准 则 差 异 披 露 示 例 部 分 A+H 公 司 境 内 外 主 要 会 计 处 理 差 异 成 因 分 析 从 前 文 对 A 股 和 H 股 差 异 事 项 的 统 计 和 列 举 来 看, 在 执 行 新 企 业 会 计 准 则 后, 尤 其 是 随 着 境 内 外 会 计 准 则 持 续 趋 同 的 努 力, 大 部 分 境 内 外 差 异 正 在 明 显 缩 小 影 响 范 围 和 影 响 程 度, 但 同 时 应 该 看 到, 两 地 准 则 仍 然 存 在 准 则 性 及 其 他 非 准 则 性 的 差 异 按 照 差 异 的 性 质, 可 以 分 为 三 类 : (1) 准 则 差 异 根 据 香 港 会 计 师 公 会 和 中 国 会 计 准 则 委 员 会 达 成 的 共 识, 现 存 准 则 差 异 为 某 些 资 产 减 值 损 失 的 转 回 和 关 联 方 披 露 从 前 文 的 分 析 可 以 看 出, 因 为 准 则 的 不 同 形 成 的 差 异 还 有 同 一 控 制 下 企 业 合 并 产 生 的 差 异, 以 及 外 币 专 门 借 款 汇 兑 差 额 资 本 化 差 异 等 此 类 差 异 只 能 通 过 境 内 外 准 则 趋 同 解 决 (2) 选 择 差 异 涉 及 财 务 报 表 编 制 的 选 择 权 差 异 不 被 视 为 准 则 差 异, 属 于 这 一 类 的 差 异 包 括 投 资 性 房 地 产 的 后 续 计 量 模 式 差 异 此 类 差 异 可 以 通 过 要 求 同 时 发 行 A 股 和 H 股 的 上 市 公 司, 对 于 同 一 交 易 事 项, 在 境 内 外 财 务 报 告 中 采 用 相 同 的 会 计 处 理 来 实 现 (3) 执 行 差 异 现 存 的 差 异 大 部 分 是 在 实 务 中 出 现 的 执 行 差 异, 包 括 前 文 提 及 的 资 产 投 入 成 本 评 估 增 值 及 后 续 计 量 造 成 差 异, 维 简 费 安 全 生 产 费 和 煤 矿 行 业 专 项 基 金 差 异 ; 政 府 补 助 ; 职 工 教 育 经 费 ; 职 工 福 利 与 奖 励 基 金 ; 预 收 电 费 等 这 些 执 行 差 异 产 生 的 一 个 主 要 原 因 是 因 为 国 内 经 济 政 策 与 境 外 不 同, 造 成 会 计 处 理 的 结 果 不 同 比 如 公 司 法 国 有 资 产 评 估 管 理 办 法 ( 国 务 院 91 号 令 ) 对 必 须 或 者 可 以 进 行 资 产 评 估 的 场 合 评 估 的 范 围 评 估 方 法 等 做 出 规 定 ; 高 危 行 业 企 业 安 全 生 产 费 用 财 务 管 理 暂 行 办 法 要 求 石 油 天 然 气 和 煤 炭 采 选 等 行 业 计 提 维 简 费 和 安 全 生 产 费 等 对 于 上 述 法 规 要 求 或 合 同 规 定 进 行 的 交 易 事 项 和 情 况, 境 内 外 会 计 处 理 上 计 量 确 认 的 基 础 存 在 差 异, 由 此 造 成 境 内 外 会 计 处 理 结 果 的 永 久 性 差 异 此 外, 采 用 新 准 则 时, 对 会 计 估 计 会 计 政 策 变 更 时 点 不 同 产 生 的 差 异 也 是 一 个 原 因, 比 如 资 产 净 残 值 调 整 的 时 点 不 同, 由 此 造 成 折 旧 金 额 不 同 8

9 附 录 1: 财 政 部 年 报 通 知 对 A+H 股 准 则 趋 同 的 要 求 关 于 做 好 执 行 企 业 会 计 准 则 的 企 业 2012 年 年 报 工 作 的 通 知 ( 财 会 [2012]25 号 ) 同 一 交 易 事 项 在 A 股 和 H 股 财 务 报 告 中 应 采 用 相 同 的 会 计 处 理 ( 长 期 资 产 减 值 转 回 除 外 ),2012 年 年 报 中, 内 地 与 香 港 会 计 处 理 差 异 仍 未 消 除 的, 应 当 在 附 注 中 充 分 说 明 原 因 及 消 除 差 异 的 时 间 表 关 于 做 好 执 行 企 业 会 计 准 则 的 企 业 2011 年 年 报 监 管 工 作 的 通 知 ( 财 会 [2011]25 号 ) 同 一 交 易 或 事 项 在 A 股 和 H 股 的 财 务 报 告 中, 应 当 采 用 相 同 的 会 计 政 策 和 会 计 估 计, 不 得 在 A 股 和 H 股 财 务 报 告 中 采 用 不 同 的 会 计 处 理 内 地 与 香 港 会 计 准 则 已 经 实 现 等 效 ( 长 期 资 产 减 值 转 回 除 外 ), 同 时 发 行 A 股 和 H 股 公 司 的 财 务 报 告 不 应 存 在 差 异 2011 年 年 报 中, 内 地 与 香 港 会 计 处 理 差 异 仍 未 消 除 的, 应 当 在 附 注 中 充 分 说 明 原 因 及 消 除 的 措 施 关 于 执 行 企 业 会 计 准 则 的 上 市 公 司 和 非 上 市 企 业 做 好 2010 年 年 报 工 作 的 通 知 ( 财 会 [2010]25 号 ) 同 一 交 易 或 事 项 在 A 股 和 H 股 的 财 务 报 告 中, 应 当 采 用 相 同 的 会 计 政 策 和 会 计 估 计, 不 得 在 A 股 和 H 股 财 务 报 告 中 采 用 不 同 的 会 计 处 理 内 地 与 香 港 会 计 准 则 已 经 实 现 等 效 ( 长 期 资 产 减 值 转 回 除 外 ), 同 时 发 行 A 股 和 H 股 公 司 的 财 务 报 告 不 应 存 在 差 异 2010 年 年 报 中, 内 地 与 香 港 会 计 处 理 差 异 仍 未 消 除 的, 应 当 在 附 注 中 充 分 说 明 原 因 及 消 除 的 措 施 关 于 执 行 会 计 准 则 的 上 市 公 司 和 非 上 市 企 业 做 好 2009 年 年 报 工 作 的 通 知 ( 财 会 [2009]16 号 ) 同 一 交 易 或 事 项 在 A 股 和 H 股 的 财 务 报 告 中, 应 当 采 用 相 同 的 会 计 政 策 和 会 计 估 计, 不 得 在 A 股 和 H 股 财 务 报 告 中 采 用 不 同 的 会 计 处 理 内 地 与 香 港 会 计 准 则 已 经 实 现 趋 同 等 效 ( 长 期 资 产 减 值 转 回 除 外 ), 同 时 发 行 A 股 和 H 股 公 司 的 财 务 报 告 不 应 当 存 在 差 异 在 实 际 执 行 中, 内 地 与 香 港 处 理 不 一 致 的 ( 如 企 业 改 制 资 产 评 估 等 ), 应 当 制 定 相 应 措 施 逐 步 消 除,2009 年 年 报 中 仍 未 消 除 的, 应 当 在 附 注 中 说 明 原 因 同 时 发 行 A 股 和 H 股 的 保 险 公 司, 应 当 按 照 财 政 部 关 于 印 发 保 险 合 同 相 关 会 计 处 理 规 定 的 通 知 ( 财 会 [2009]15 号 ) 的 规 定, 消 除 保 险 混 合 合 同 和 保 险 合 同 准 备 金 等 产 生 的 差 异 关 于 做 好 执 行 会 计 准 则 企 业 2008 年 年 报 工 作 的 通 知 ( 财 会 函 [2008]60 号 ) 同 时 发 行 A 股 和 H 股 的 上 市 公 司, 对 于 以 前 期 间 从 未 涉 及 而 于 2008 年 新 发 生 的 交 易 9

10 事 项, 在 A 股 和 H 股 财 务 报 告 中 所 选 择 的 会 计 政 策 所 做 的 会 计 估 计 应 当 保 持 一 致 ; 对 于 原 已 存 在 的 差 异, 鼓 励 其 在 编 制 2008 年 年 报 时 调 整 一 致, 如 果 调 整 确 实 存 在 困 难 的, 应 逐 步 消 除 有 关 差 异 并 在 年 报 中 加 以 说 明 附 录 2: 中 国 企 业 会 计 准 则 与 国 际 财 务 报 告 准 则 持 续 趋 同 2005 年 11 月 8 日, 中 国 会 计 准 则 委 员 会 (CASC) 与 国 际 会 计 准 则 理 事 会 (IASB) 签 署 联 合 声 明 指 出 : 中 国 制 定 的 企 业 会 计 准 则 体 系, 实 现 了 与 国 际 财 务 报 告 准 则 的 趋 同 同 时,IASB 确 认 了 中 国 特 殊 情 况 和 环 境 下 的 一 些 会 计 问 题, 涉 及 关 联 方 交 易 的 披 露 公 允 价 值 计 量 和 同 一 控 制 下 的 企 业 合 并 2009 年 8 月 4 日,IASB 正 式 批 准 对 国 际 会 计 准 则 第 24 号 关 联 方 披 露 (IAS24) 的 修 改 修 改 后 的 IAS24 考 虑 了 中 国 的 实 际 情 况, 消 除 了 在 这 一 问 题 上 中 国 企 业 会 计 准 则 与 国 际 财 务 报 告 准 则 之 间 的 差 异 2009 年 11 月 4 日,IASB 发 布 了 新 修 订 的 国 际 会 计 准 则 第 24 号 关 联 方 披 露, 基 本 消 除 了 与 中 国 关 联 方 准 则 的 差 异 2010 年,IASB 通 过 年 度 改 进 项 目 对 国 际 财 务 报 告 准 则 第 1 号 首 次 采 用 国 际 财 务 报 告 准 则 进 行 了 修 改, 允 许 首 次 公 开 发 行 股 票 的 公 司 将 改 制 上 市 过 程 中 确 定 的 重 估 价 作 为 认 定 成 本 入 账, 并 进 行 追 溯 调 整 此 举 有 效 解 决 了 中 国 企 业 改 制 上 市 过 程 中 因 资 产 重 估 引 发 的 会 计 问 题 2010 年 4 月, 财 政 部 发 布 中 国 企 业 会 计 准 则 与 国 际 财 务 报 告 准 则 持 续 趋 同 路 线 图, 指 出 中 国 企 业 会 计 准 则 已 于 2005 年 实 现 了 与 国 际 财 务 报 告 准 则 的 趋 同, 发 布 路 线 图 旨 在 实 现 中 国 企 业 会 计 准 则 与 国 际 财 务 报 告 准 则 的 持 续 趋 同 路 线 图 指 出, 中 国 企 业 会 计 准 则 将 保 持 与 国 际 财 务 报 告 准 则 的 持 续 趋 同, 持 续 趋 同 的 时 间 安 排 与 IASB 的 进 度 保 持 同 步 2015 年 11 月 18 日, 财 政 部 与 国 际 财 务 报 告 准 则 基 金 会 联 合 发 布 声 明, 对 中 国 会 计 准 则 委 员 会 与 国 际 会 计 准 则 理 事 会 于 2005 年 11 月 在 北 京 发 布 的 联 合 声 明 给 予 了 充 分 肯 定, 双 方 认 为 该 联 合 声 明 已 经 实 现 了 其 目 标 特 别 是, 中 国 企 业 会 计 准 则 实 现 了 与 国 际 财 务 报 告 准 则 的 实 质 性 趋 同, 并 且 中 国 企 业 会 计 准 则 的 实 施 显 著 提 升 了 中 国 企 业 财 务 报 告 的 质 量 及 其 透 明 度 财 政 部 部 长 助 理 戴 柏 华 进 一 步 重 申 了 中 国 对 基 金 会 工 作 的 持 续 支 持, 以 及 为 实 现 二 十 国 集 团 所 认 可 的 全 球 统 一 的 高 质 量 会 计 准 则 这 一 目 标 的 不 懈 努 力, 同 时 重 申 中 国 将 通 过 与 国 际 财 务 报 告 准 则 的 全 面 趋 同 来 实 现 这 一 目 标 的 愿 景 另 外, 欧 盟 从 2005 年 开 始 在 上 市 公 司 采 用 国 际 财 务 报 告 准 则 欧 盟 委 员 会 在 对 中 国 会 计 准 则 国 际 趋 同 和 有 效 实 施 情 况 评 估 后, 于 2008 年 12 月 12 日 就 第 三 国 会 计 准 则 等 效 问 题 发 布 规 则, 确 认 中 国 企 业 会 计 准 则 与 欧 盟 所 采 用 的 国 际 财 务 报 告 准 则 等 效, 决 定 自 2009 年 起 至 2011 年 底 的 过 渡 期 内, 允 许 中 国 企 业 进 入 欧 盟 资 本 市 场 时 直 接 采 用 按 中 国 企 业 会 计 准 则 编 制 的 财 务 报 告 10

11 2010 年 7 月 2 日, 中 国 财 政 部 会 计 司 与 欧 盟 内 部 市 场 与 服 务 总 司 分 别 代 表 中 欧 双 方 在 北 京 签 署 中 国 欧 盟 会 计 和 审 计 合 作 联 合 声 明 联 合 声 明 明 确 中 欧 双 方 将 继 续 加 强 会 计 审 计 领 域 的 合 作, 建 立 定 期 磋 商 机 制, 共 同 努 力, 积 极 推 动 建 立 全 球 统 一 的 高 质 量 财 务 报 告 准 则, 并 加 快 实 现 中 欧 审 计 公 共 监 管 体 系 等 效 注 : 致 同 的 分 析 成 果 是 基 于 各 上 市 公 司 公 开 披 露 的 年 度 报 告, 致 同 不 对 各 公 司 的 会 计 处 理 发 表 评 论, 专 题 引 用 的 内 容 也 不 表 明 致 同 赞 同 或 不 赞 同 其 做 法 致 同 研 究 之 年 报 分 析 系 列 不 应 视 为 专 业 建 议 未 征 得 具 体 专 业 意 见 之 前, 不 应 依 据 本 系 列 专 题 所 述 内 容 采 取 或 不 采 取 任 何 行 动 致 同 会 计 师 事 务 所 ( 特 殊 普 通 合 伙 ) 致 同 是 指 致 同 成 员 所 在 提 供 审 计 税 务 和 咨 询 服 务 时 所 使 用 的 品 牌, 并 按 语 境 的 要 求 可 指 一 家 或 多 家 成 员 所 致 同 会 计 师 事 务 所 ( 特 殊 普 通 合 伙 ) 是 Grant Thornton International Ltd( 致 同 国 际 ) 的 成 员 所 致 同 国 际 与 各 成 员 所 并 非 全 球 合 伙 关 系 致 同 国 际 和 各 成 员 所 是 独 立 的 法 律 实 体 服 务 由 各 成 员 所 提 供 致 同 国 际 不 向 客 户 提 供 服 务 致 同 国 际 与 各 成 员 所 并 非 彼 此 的 代 理, 彼 此 间 不 存 在 任 何 义 务, 也 不 为 彼 此 的 行 为 或 疏 漏 承 担 任 何 责 任 11

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