同时, 新租赁准则进一步完善了可变租赁付款额租赁发生变更等情形的会计处理, 并对短期租赁和低价值资产租赁的识别判断及会计处理作出了相应规定 (3) 改进出租人的租赁分类原则及相关会计处理新租赁准则总体上继承了原准则中有关出租人的会计处理规定, 即保留了融资租赁与经营租赁的双重模型在分类方面,

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秒蔺
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1 CAS 21 租赁 2006 VS 2018 致同研究之企业会计准则系列 ( 八十六 ) 2018 年 12 月 13 日, 财政部发布了修订的企业会计准则第 21 号租赁 ( 财会号 ) 在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报表的企业, 自 2019 年 1 月 1 日起施行 ; 其他执行企业会计准则的企业自 2021 年 1 月 1 日起施行 2006 年 2 月发布的企业会计准则第 21 号租赁, 要求承租人和出租人在租赁开始日, 根据与资产所有权有关的全部风险和报酬是否转移, 将租赁分为融资租赁和经营租赁对于经营租赁, 承租人在资产负债表中不确认其取得的资产使用权和租金支付义务, 导致其财务报表无法全面反映因租赁交易取得的权利和承担的义务 ; 而融资租赁与经营租赁会计处理的差异以及明线划分标准的存在, 为实务中构建交易以符合特定租赁的定义创造了动力和机会, 从而导致经济实质相同的交易会计处理迥异, 降低了财务报表的可比性新租赁准则的核心变化是, 取消承租人关于融资租赁与经营租赁的分类, 要求承租人对所有租赁 ( 选择简化处理的短期租赁和低价值资产租赁除外 ) 确认使用权资产和租赁负债, 并分别确认折旧和利息费用在出租人方面, 基本沿袭了原租赁准则的会计处理规定, 但改进了出租人的信息披露, 要求出租人披露对其保留的有关租赁资产的权利所采取的风险管理战略为降低相关风险所采取的措施等一新租赁准则修订的主要内容 : (1) 完善租赁的识别分拆及合并等相关原则原租赁准则下经营租赁与服务的会计处理方法类似, 即使未准确区分也不会造成会计处理结果的重大差异此次修订要求承租人在资产负债表中确认经营租赁的相关权利和义务, 从而使得租赁与服务的会计处理产生较大差异, 在此背景下, 准确识别租赁成为需厘清的重要问题为此, 新租赁准则引入了控制已识别资产等概念, 对租赁的识别以及租赁与服务的区分制定了相关指导原则此外, 新租赁准则对同时包含租赁和非租赁部分的合同的分拆及合同对价分摊租赁的合并等作出了规定 (2) 承租人会计处理由双重模型修改为单一模型原租赁准则要求以风险和报酬转移为基础将租赁划分为融资租赁与经营租赁, 对经营租赁承租人不确认相关资产和负债为解决融资租赁与经营租赁的明线划分及会计处理迥异带来的实务问题, 新租赁准则取消了承租人的融资租赁与经营租赁分类, 要求承租人对除短期租赁和低价值资产租赁以外的所有租赁确认使用权资产和租赁负债, 并分别确认折旧和利息费用, 即采用与原融资租赁会计处理类似的单一模型

2 同时, 新租赁准则进一步完善了可变租赁付款额租赁发生变更等情形的会计处理, 并对短期租赁和低价值资产租赁的识别判断及会计处理作出了相应规定 (3) 改进出租人的租赁分类原则及相关会计处理新租赁准则总体上继承了原准则中有关出租人的会计处理规定, 即保留了融资租赁与经营租赁的双重模型在分类方面, 新租赁准则强调了要依据交易的实质, 而非合同的形式, 有关融资租赁与经营租赁分类的规定更原则化, 并增加了可能导致租赁被分类为融资租赁的其他判断迹象同时, 根据承租人会计处理的变化, 调整了转租出租人对转租赁进行分类和会计处理的有关规定此外, 根据实务需要, 增加了对生产商或经销商作为出租人的融资租赁的会计处理规定 (4) 调整售后租回交易会计处理并与收入准则衔接根据企业会计准则第 14 号收入 (2017) 的最新修订, 新租赁准则对于售后租回交易的会计处理进行了相应调整即, 按照企业会计准则第 14 号收入评估售后租回交易中的资产转让是否满足销售的条件 : 资产转让属于销售的, 承租人 ( 卖方 ) 按原资产账面金额中与所保留使用权有关的部分确认和计量租回形成的使用权资产, 并对转让至出租人的权利确认相关利得或损失, 出租人按照适用的准则对资产购买进行会计处理, 资产出租适用本准则 ; 资产转让不属于销售的, 承租人 ( 卖方 ) 继续确认被转让资产并将取得的转让价款确认为金融负债, 出租人 ( 买方 ) 不确认被转让资产, 所支付的转让价款确认为金融资产 (5) 改进承租人后续计量, 增加选择权重估和租赁变更情形下的会计处理原租赁准则未对租赁期开始日后选择权重估或合同变更等情形下的会计处理作出明确规范, 导致实务中多有争议且会计处理不统一新租赁准则明确规定发生承租人可控范围内的重大事件或变化, 且影响承租人是否合理确定将行使相应选择权的, 承租人应当对其是否合理确定将行使续租选择权购买选择权或不行使终止租赁选择权进行重新评估 (6) 完善与租赁有关的列示和信息披露要求在承租人方面, 新租赁准则根据会计处理模型的变化, 对租赁相关的使用权资产租赁负债折旧和利息现金流出等在财务报表中的列示作出了明确规范, 并在原准则的基础上对租赁相关的信息披露作了进一步调整完善在出租人方面, 主要增加了部分信息披露要求, 包括出租人对其所保留的租赁资产相关权利进行风险管理的情况, 融资租赁的销售损益融资收益与未纳入租赁投资净额的可变租赁付款额相关的收入, 经营租赁的租赁收入等二新租赁准则与原征求意见稿的差异与征求意见稿相比, 新租赁准则明确以出让划拨或转让方式取得的土地使用权不适用租赁 ; 明确了供应商具有实质性替换权的认定条件 ; 明确构成单独租赁的条件 ( 单独获利及不存在高度依赖或高度关联关系 ); 删除了对符合投资性房地产定义的使用权资产的计量规定 ; 以固定的周期性利率代替实际利率的提法 ; 计入当期损益的可变租赁付款额的表述由可变租赁付款额

3 ( 取决于指数或比率的除外 ) 改为未纳入租赁负债计量的可变租赁付款额 ; 修改了低价值资产租赁的判断条件 ; 余值担保改回为担保余值 ; 删除了金额较小的与经营租赁有关的初始直接费用可以在实际发生时计入当期损益的豁免 ; 增加不追溯调整时在首次执行日应披露的信息的条款三新租赁准则与 IFRS 的差异新租赁准则与国际财务报告准则第 16 号租赁 (IFRS 16) 趋同, 但考虑到中国特色, 新租赁准则与 IFRS 16 主要存在两项差异 : (1) 新租赁准则规定以出让划拨或转让方式取得的土地使用权不适用租赁, 适用无形资产准则 ; 而该等土地使用权在国际财务报表准则下适用 IFRS16 (2) IFRS16 规定, 如果承租人采用国际会计准则第 40 号投资性房地产中的公允价值模式计量投资性房地产, 则对符合国际会计准则第 40 号中投资性房地产定义的使用权资产也应采用公允价值模式进行计量但新租赁准则并未引入这项规定相关概要如下 : 企业会计准则第 21 号租赁 2006 版与 2018 修订版对比如下 2006 CAS 21 租赁 2018 CAS 21 租赁新旧差异第一章总则第一章总则第一条为了规范租赁的确认计量和相关信息的列报, 根据企业会计准则基本准则, 制定本准则第一条为了规范租赁的确认计量和相关信息的列报, 根据企业会计准则基本准则, 制定本准则新旧一致第二条租赁, 是指在约定的期间内, 出租人将资产使用权让与承租人, 以获取租金的协议第二条租赁, 是指在一定期间内, 出租人将资产的使用权让与承租人以获取对价的合同定义基本一致 ; 修改部分措辞

4 第三条下列各项适用其他相关会计准则 : ( 一 ) 出租人以经营租赁方式租出的土地使用权和建筑物, 适用企业会计准则第 3 号投资性房地产 ( 二 ) 电影录像剧本文稿专利和版权等项目的许可使用协议, 适用企业会计准则第 6 号无形资产 ( 三 ) 出租人因融资租赁形成的长期债权的减值, 适用企业会计准则第 22 号金融工具确认和计量第三条本准则适用于所有租赁, 但下列各项除外 : ( 一 ) 承租人通过许可使用协议取得的电影录像剧本文稿等版权专利等项目的权利, 以出让划拨或转让方式取得的土地使用权, 适用企业会计准则第 6 号无形资产 ( 二 ) 出租人授予的知识产权许可, 适用企业会计准则第 14 号收入勘探或使用矿产石油天然气及类似不可再生资源的租赁, 承租人承租生物资产, 采用建设经营移交等方式参与公共基础设施建设运营的特许经营权合同, 不适用本准则适用范围包括经营租出的土地使用权和建筑物 ; 适用范围不包括出租人授予的知识产权许可不可再生资源的租赁承租生物资产以及 BOT; 明确土地使用权不适用租赁第二章租赁的识别分拆和合并第一节租赁的识别新增第四条在合同开始日, 企业应当评估合同是否为租赁或者包含租赁如果合同中一方让渡了在一定期间内控制一项或多项已识别资产使用的权利以换取对价, 则该合同为租赁或者包含租赁除非合同条款和条件发生变化, 企业无需重新评估合同是否为租赁或者包含租赁明确租赁的识别特征 : 让渡了在一定期间内控制已识别资产使用的权利以换取对价第五条为确定合同是否让渡了在一定期间内控制已识别资产使用的权利, 企业应当评估合同中的客户是否有权获得在使用期间内因使用已识别资产所产生的几乎全部经济利益, 并有权在该使用期间主导已识别资产的使用明确识别租赁应客户是否有权获得经济利益并主导已识别资产的使用

5 第六条已识别资产通常由合同明确指定, 也可以在资产可供客户使用时隐性指定但是, 即使合同已对资产进行指定, 如果资产的供应方在整个使用期间拥有对该资产的实质性替换权, 则该资产不属于已识别资产同时符合下列条件时, 表明供应方拥有资产的实质性替换权 : ( 一 ) 资产供应方拥有在整个使用期间替换资产的实际能力 ; ( 二 ) 资产供应方通过行使替换资产的权利将获得经济利益企业难以确定供应方是否拥有对该资产的实质性替换权的, 应当视为供应方没有对该资产的实质性替换权如果资产的供应方拥有对已识别资产 (identified asset) 的实质性替换权, 则该资产不属于已识别资产 ; 明确实质性替换权的认定条件如果资产的某部分产能或其他部分在物理上不可区分, 则该部分不属于已识别资产, 除非其实质上代表该资产的全部产能, 从而使客户获得因使用该资产所产生的几乎全部经济利益第七条在评估是否有权获得因使用已识别资产所产生的几乎全部经济利益时, 企业应当在约定的客户可使用资产的权利范围内考虑其所产生的经济利益明确经济利益的考虑范围

6 第八条存在下列情况之一的, 可视为客户有权主导对已识别资产在整个使用期间内的使用 : ( 一 ) 客户有权在整个使用期间主导已识别资产的使用目的和使用方式 ( 二 ) 已识别资产的使用目的和使用方式在使用期开始前已预先确定, 并且客户有权在整个使用期间自行或主导他人按照其确定的方式运营该资产, 或者客户设计了已识别资产并在设计时已预先确定了该资产在整个使用期间的使用目的和使用方式明确客户有权主导已识别资产的使用的情形 : 有权主导使用方式和使用目的 ; 由客户设计或确定运营方式第二节租赁的分拆和合并新增第九条合同中同时包含多项单独租赁的, 承租人和出租人应当将合同予以分拆, 并分别各项单独租赁进行会计处理合同中同时包含租赁和非租赁部分的, 承租人和出租人应当将租赁和非租赁部分进行分拆, 除非企业适用本准则第十二条的规定进行会计处理, 租赁部分应当分别按照本准则进行会计处理, 非租赁部分应当按照其他适用的企业会计准则进行会计处理明确应当分拆合同包含的各租赁部分和非租赁部分第十条同时符合下列条件的, 使用已识别资产的权利构成合同中的一项单独租赁 : ( 一 ) 承租人可从单独使用该资产或将其与易于获得的其他资源一起使用中获利 ; ( 二 ) 该资产与合同中的其他资产不存在高度依赖或高度关联关系明确构成单独租赁的条件 : 单独获利及不存在高度依赖或高度关联关系

7 第十一条在分拆合同包含的租赁和非租赁部分时, 承租人应当按照各租赁部分单独价格及非租赁部分的单独价格之和的相对比例分摊合同对价, 出租人应当根据企业会计准则第 14 号收入关于交易价格分摊的规定分摊合同对价合同对价应当按单独价格的相对比例分摊第十二条为简化处理, 承租人可以按照租赁资产的类别选择是否分拆合同包含的租赁和非租赁部分承租人选择不分拆的, 应当将各租赁部分及与其相关的非租赁部分分别合并为租赁, 按照本准则进行会计处理但是, 对于按照企业会计准则第 22 号金融工具确认和计量应分拆的嵌入衍生工具, 承租人不应将其与租赁部分合并进行会计处理承租人可以按照租赁资产的类别选择是否分拆合同 ( 除了满足分拆条件的嵌入衍生工具 ) 第十三条企业与同一交易方或其关联方在同一时间或相近时间订立的两份或多份包含租赁的合同, 在符合下列条件之一时, 应当合并为一份合同进行会计处理 : ( 一 ) 该两份或多份合同基于总体商业目的而订立并构成一揽子交易, 若不作为整体考虑则无法理解其总体商业目的 ( 二 ) 该两份或多份合同中的某份合同的对价金额取决于其他合同的定价或履行情况明确合同合并的情形 : 一揽子交易 ; 支付对价受制 ; 合起来构成单项租赁 ( 三 ) 该两份或多份合同让渡的资产使用权合起来构成一项单独租赁第三章融资租赁中承租人的会计处理第三章承租人的会计处理第一节确认和初始计量划分章节

8 第十八条在租赁期开始日, 出租人应当将租赁开始日最低租赁收款额与初始直接费用之和作为应收融资租赁款的入账价值, 同时记录未担保余值 ; 将最低租赁收款额初始直接费用及未担保余值之和与其现值之和的差额确认为未实现融资收益第十九条未实现融资收益应当在租赁期内各个期间进行分配出租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资收入第二十二条对于经营租赁的租金, 承租人应当在租赁期内各个期间按照直线法计入相关资产成本或当期损益 ; 其他方法更为系统合理的, 也可以采用其他方法第二十三条承租人发生的初始直接费用, 应当计入当期损益第二十四条或有租金应当在实际发生时计入当期损益第十一条租赁期开始日, 是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的开始日第十四条在租赁期开始日, 承租人应当对租赁确认使用权资产和租赁负债, 应用本准则第三章第三节进行简化处理的短期租赁和低价值资产租赁除外使用权资产, 是指承租人可在租赁期内使用租赁资产的权利租赁期开始日, 是指出租人提供租赁资产使其可供承租人使用的起始日期取消承租人关于融资租赁与经营租赁的分类, 要求承租人对所有租赁确认使用权资产和租赁负债 ( 选择简化处理的短期租赁和低价值资产租赁除外 ); 定义使用权资产, 重新定义租赁期开始日

9 第七条租赁期, 是指租赁合同规定的不可撤销的租赁期间租赁合同签订后一般不可撤销, 但下列情况除外 : ( 一 ) 经出租人同意 ( 二 ) 承租人与原出租人就同一资产或同类资产签订了新的租赁合同 ( 三 ) 承租人支付一笔足够大的额外款项 ( 四 ) 发生某些很少会出现的或有事项承租人有权选择续租该资产, 并且在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权, 不论是否再支付租金, 续租期也包括在租赁期之内第十五条租赁期, 是指承租人有权使用租赁资产且不可撤销的期间承租人有续租选择权, 即有权选择续租该资产, 且合理确定将行使该选择权的, 租赁期还应当包含续租选择权涵盖的期间承租人有终止租赁选择权, 即有权选择终止租赁该资产, 但合理确定将不会行使该选择权的, 租赁期应当包含终止租赁选择权涵盖的期间发生承租人可控范围内的重大事件或变化, 且影响承租人是否合理确定将行使相应选择权的, 承租人应当对其是否合理确定将行使续租选择权购买选择权或不行使终止租赁选择权进行重新评估租赁期的定义基本一致 ; 明确情况发生重大变化时, 需重新评估租赁期 ; 不再列举可撤销合同的情形

10 第十六条使用权资产应当按照成本进行初始计量该成本包括 : 第十一条承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的, 可归属于租赁项目的手续费律师费差旅费印花税等初始直接费用, 应当计入租入资产价值 ( 一 ) 租赁负债的初始计量金额 ; ( 二 ) 在租赁期开始日或之前支付的租赁付款额, 存在租赁激励的, 扣除已享受的租赁激励相关金额 ; ( 三 ) 承租人发生的初始直接费用 ; ( 四 ) 承租人为拆卸及移除租赁资产复原租赁资产所在场地或将租赁资产恢复至租赁条款约定状态预计将发生的成本前述成本属于为生产存货而发生的, 适用企业会计准则第 1 号存货承租人应当按照企业会计准则第 13 号或有事项对本条第 ( 四 ) 项所述成本进行确认和计量租赁激励, 是指出租人为达成租赁向承租人提供的优惠, 包括出租人向承租人支付的与租赁有关的款项出租人为承租人偿付或承担的成本等初始直接费用, 是指为达成租赁所发生的增量成本明确使用权资产初始入账成本的构成 : 租赁负债 + 租赁预付款 - 租赁激励 + 初始直接费用 + 预计拆卸 / 移除 / 复原 / 恢复成本 ; 定义租赁激励 ; 重新定义初始直接费用 ; 定义增量成本

11 第十二条承租人在计算最低租赁付款额的现值时, 能够取得出租人租赁内含利率的, 应当采用租赁内含利率作为折现率 ; 否则, 应当采用租赁合同规定的利率作为折现率承租人无法取得出租人的租赁内含利率且租赁合同没有规定利率的, 应当采用同期银行贷款利率作为折现率第十三条租赁内含利率, 是指在租赁开始日, 使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率第十七条租赁负债应当按照租赁期开始日尚未支付的租赁付款额的现值进行初始计量在计算租赁付款额的现值时, 承租人应当采用租赁内含利率作为折现率 ; 无法确定租赁内含利率的, 应当采用承租人增量借款利率作为折现率租赁内含利率, 是指使出租人的租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的利率承租人增量借款利率, 是指承租人在类似经济环境下为获得与使用权资产价值接近的资产, 在类似期间以类似抵押条件借入资金须支付的利率明确租赁负债的折现率为租赁内含利率或承租人增量借款利率 ; 不再使用租赁合同规定的利率 ; 租赁内含利率的含义基本一致 ; 定义增量借款利率, 明确需考虑抵押条件

12 第八条最低租赁付款额, 是指在租赁期内, 承租人应支付或可能被要求支付的款项 ( 不包括或有租金和履约成本 ), 加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值承租人有购买租赁资产选择权, 所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值, 因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权的, 购买价款应当计入最低租赁付款额或有租金, 是指金额不固定以时间长短以外的其他因素 ( 如销售量使用量物价指数等 ) 为依据计算的租金履约成本, 是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用, 如技术咨询和服务费人员培训费维修费保险费等第二十一条或有租金应当在实际发生时计入当期损益第十八条租赁付款额, 是指承租人向出租人支付的与在租赁期内使用租赁资产的权利相关的款项, 包括 : ( 一 ) 固定付款额及实质固定付款额, 存在租赁激励的, 扣除租赁激励相关金额 ; ( 二 ) 取决于指数或比率的可变租赁付款额, 该款项在初始计量时根据租赁期开始日的指数或比率确定 ; ( 三 ) 购买选择权的行权价格, 前提是承租人合理确定将行使该选择权 ; ( 四 ) 行使终止租赁选择权需支付的款项, 前提是租赁期反映出承租人将行使终止租赁选择权 ; ( 五 ) 根据承租人提供的担保余值预计应支付的款项实质固定付款额, 是指在形式上可能包含变量但实质上无法避免的付款额可变租赁付款额, 是指承租人为取得在租赁期内使用租赁资产的权利, 向出租人支付的因租赁期开始日后的事实或情况发生变化 ( 而非时间推移 ) 而变动的款项取决于指数或比率的可变租赁付款额包括与消费者价格指数挂钩的款项与基准利率挂钩的款项和为反映市场租金费率变化而变动的款项等租赁付款额替代最低租赁付款额, 可变租赁付款额替代或有租金 ; 明确租赁付款额的构成 : 固定及实质固定付款额 - 租赁激励 + 取决于指数或比率的可变租赁付款额 + 合理确定将行使的购买选择权的行权价格 + 将行使的就终止租赁选择权的支付 + 承租人担保余值预计支付款项 ; 定义实质固定付款额第十四条担保余值, 就承租人而言, 是指由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值 ; 就出租人而言, 是指就承租人而言的担保余值加上独立于承租人和出租人的第三方担保的资产余值资产余值, 是指在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值未担保余值, 是指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值第十九条担保余值, 是指与出租人无关的一方向出租人提供担保, 保证在租赁结束时租赁资产的价值至少为某指定的金额未担保余值, 是指租赁资产余值中, 出租人无法保证能够实现或仅由与出租人有关的一方予以担保的部分包含在租赁付款额中的是根据承租人提供的担保余值预计应支付的款项, 不再是担保余值本身

13 第二节后续计量划分章节第二十条在租赁期开始日后, 承租人应当按照本准则第二十一条第二十二条第二十七条及第二十九条的规定, 采用成本模式对使用权资产进行后续计量使用权资产后续计量通常采用成本模式 ; 未规范符合投资性房地产定义的使用权资产的计量要求第十六条承租人应当采用与自有固定资产相一致的折旧政策计提租赁资产折旧能够合理确定租赁期届满时取得租赁资产所有权的, 应当在租赁资产使用寿命内计提折旧无法合理确定租赁期届满时能够取得租赁资产所有权的, 应当在租赁期与租赁资产使用寿命两者中较短的期间内计提折旧第二十一条承租人应当参照企业会计准则第 4 号固定资产有关折旧规定, 对使用权资产计提折旧承租人能够合理确定租赁期届满时取得租赁资产所有权的, 应当在租赁资产剩余使用寿命内计提折旧无法合理确定租赁期届满时能够取得租赁资产所有权的, 应当在租赁期与租赁资产剩余使用寿命两者孰短的期间内计提折旧使用权资产参照固定资产计提折旧 ( 类似原融资租入 ); 折旧方式新旧一致第二十二条承租人应当按照企业会计准则第 8 号资产减值的规定, 确定使用权资产是否发生减值, 并对已识别的减值损失进行会计处理使用权资产减值适用 CAS 8 第十五条未确认融资费用应当在租赁期内各个期间进行分摊承租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资费用第二十三条承租人应当按照固定的周期性利率计算租赁负债在租赁期内各期间的利息费用, 并计入当期损益按照企业会计准则第 17 号借款费用等其他准则规定应当计入相关资产成本的, 从其规定该周期性利率, 是按照本准则第十七条规定所采用的折现率, 或者按照本准则第二十五条二十六条和二十九条规定所采用的修订后的折现率租赁负债的利息费用按照固定的周期性利率计算, 不再使用实际利率的提法

14 第十七条或有租金应当在实际发生时计入当期损益第二十四条未纳入租赁负债计量的可变租赁付款额应当在实际发生时计入当期损益按照企业会计准则第 1 号存货等其他准则规定应当计入相关资产成本的, 从其规定未纳入租赁负债计量的可变租赁付款额应当在实际发生时计入当期损益 N/A 第二十五条在租赁期开始日后, 发生下列情形的, 承租人应当重新确定租赁付款额, 并按变动后租赁付款额和修订后的折现率计算的现值重新计量租赁负债 : ( 一 ) 因依据本准则第十五条第四款规定, 续租选择权或终止租赁选择权的评估结果发生变化, 或者前述选择权的实际行使情况与原评估结果不一致等导致租赁期变化的, 应当根据新的租赁期重新确定租赁付款额 ; ( 二 ) 因依据本准则第十五条第四款规定, 购买选择权的评估结果发生变化的, 应当根据新的评估结果重新确定租赁付款额在计算变动后租赁付款额的现值时, 承租人应当采用剩余租赁期间的租赁内含利率作为修订后的折现率 ; 无法确定剩余租赁期间的租赁内含利率的, 应当采用重估日的承租人增量借款利率作为修订后的折现率明确需重新确定租赁付款额的情形 ( 重新确定折现率 ): 因行权判断或实际行使不一致导致的租赁期变化 ; 购买选择权的评估结果发生变化 N/A 第二十六条在租赁期开始日后, 根据担保余值预计的应付金额发生变动, 或者因用于确定租赁付款额的指数或比率变动而导致未来租赁付款额发生变动的, 承租人应当按照变动后租赁付款额的现值重新计量租赁负债在这些情形下, 承租人采用的折现率不变 ; 但是, 租赁付款额的变动源自浮动利率变动的, 使用修订后的折现率明确需重新确定租赁付款额的情形 ( 折现率不变 ): 担保余值预计支付变动 ; 用于确定租赁付款额的指数或比率变动

15 N/A 第二十七条承租人在根据本准则第二十五条第二十六条或因实质固定付款额变动重新计量租赁负债时, 应当相应调整使用权资产的账面价值使用权资产的账面价值已调减至零, 但租赁负债仍需进一步调减的, 承租人应当将剩余金额计入当期损益重新计量租赁负债时, 应当相应调整使用权资产的账面价值第二十八条租赁发生变更且同时符合下列条件的, 承租人应当将该租赁变更作为一项单独租赁进行会计处理 : ( 一 ) 该租赁变更通过增加一项或多项租赁资产的使用权而扩大了租赁范围 ; ( 二 ) 增加的对价与租赁范围扩大部分的单独价格按该合同情况调整后的金额相当租赁变更, 是指原合同条款之外的租赁范围租赁对价租赁期限的变更, 包括增加或终止一项或多项租赁资产的使用权, 延长或缩短合同规定的租赁期等明确租赁变更的会计处理作为一项单独的租赁的变更 ; 定义租赁变更

16 第二十九条租赁变更未作为一项单独租赁进行会计处理的, 在租赁变更生效日, 承租人应当按照本准则第九条至第十二条的规定分摊变更后合同的对价, 按照本准则第十五条的规定重新确定租赁期, 并按照变更后租赁付款额和修订后的折现率计算的现值重新计量租赁负债在计算变更后租赁付款额的现值时, 承租人应当采用剩余租赁期间的租赁内含利率作为修订后的折现率 ; 无法确定剩余租赁期间的租赁内含利率的, 应当采用租赁变更生效日的承租人增量借款利率作为修订后的折现率租赁变更生效日, 是指双方就租赁变更达成一致的日期租赁变更导致租赁范围缩小或租赁期缩短的, 承租人应当相应调减使用权资产的账面价值, 并将部分终止或完全终止租赁的相关利得或损失计入当期损益其他租赁变更导致租赁负债重新计量的, 承租人应当相应调整使用权资产的账面价值明确租赁变更的会计处理 : 不满足作为一项单独的租赁的变更 ; 租赁范围缩小的, 调减使用权资产第三节短期租赁和低价值资产租赁新增第三十条短期租赁, 是指在租赁期开始日, 租赁期不超过 12 个月的租赁包含购买选择权的租赁不属于短期租赁定义短期租赁第三十一条低价值资产租赁, 是指单项租赁资产为全新资产时价值较低的租赁低价值资产租赁的判定仅与资产的绝对价值有关, 不受承租人规模性质或其他情况影响低价值资产租赁还应当符合本准则第十条的规定承租人转租或预期转租租赁资产的, 原租赁不属于低价值资产租赁定义低价值资产租赁, 低价值资产租赁的判定仅与资产的绝对价值有关

17 第三十二条对于短期租赁和低价值资产租赁, 承租人可以选择不确认使用权资产和租赁负债作出该选择的, 承租人应当将短期租赁和低价值资产租赁的租赁付款额, 在租赁期内各个期间按照直线法或其他系统合理的方法计入相关资产成本或当期损益其他系统合理的方法能够更好地反映承租人的受益模式的, 承租人应当采用该方法短期租赁和低价值资产租赁可以简化处理 : 不确认使用权资产和租赁负债第三十三条对于短期租赁, 承租人应当按照租赁资产的类别作出本准则第三十二条所述的会计处理选择对于低价值资产租赁, 承租人可根据每项租赁的具体情况作出本准则第三十二条所述的会计处理选择短期租赁按照租赁资产的类别选择简化处理, 低价值资产租赁可单项选择简化处理第三十四条按照本准则第三十二条进行简化处理的短期租赁发生租赁变更或者因租赁变更之外的原因导致租赁期发生变化的, 承租人应当将其视为一项新租赁进行会计处理简化处理的短期租赁发生租赁变更或租赁期变化的, 作为新租赁第二章租赁的分类第四章出租人的会计处理第一节出租人的租赁分类

18 第四条承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁租赁开始日, 是指租赁协议日与租赁各方就主要租赁条款作出承诺日中的较早者第五条融资租赁, 是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁其所有权最终可能转移, 也可能不转移第十条经营租赁是指除融资租赁以外的其他租赁第三十五条出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁租赁开始日, 是指租赁合同签署日与租赁各方就主要租赁条款作出承诺日中的较早者融资租赁, 是指实质上转移了与租赁资产所有权有关的几乎全部风险和报酬的租赁其所有权最终可能转移, 也可能不转移经营租赁, 是指除融资租赁以外的其他租赁在租赁开始日后, 出租人无需对租赁的分类进行重新评估, 除非发生租赁变更租赁资产预计使用寿命预计余值等会计估计变更或发生承租人违约等情况变化的, 出租人不对租赁的分类进行重新评估出租人的租赁分类新旧一致 ; 租赁开始日融资租赁的定义基本一致 ; 明确后续不对租赁的分类进行重新评估

19 第六条符合下列一项或数项标准的, 应当认定为融资租赁 : ( 一 ) 在租赁期届满时, 租赁资产的所有权转移给承租人 ( 二 ) 承租人有购买租赁资产的选择权, 所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值, 因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权 ( 三 ) 即使资产的所有权不转移, 但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分 ( 四 ) 承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值, 几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值 ; 出租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值, 几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值第三十六条一项租赁属于融资租赁还是经营租赁取决于交易的实质, 而不是合同的形式如果一项租赁实质上转移了与租赁资产所有权有关的几乎全部风险和报酬, 出租人应当将该项租赁分类为融资租赁一项租赁存在下列一种或多种情形的, 通常分类为融资租赁 : ( 一 ) 在租赁期届满时, 租赁资产的所有权转移给承租人 ( 二 ) 承租人有购买租赁资产的选择权, 所订立的购买价款与预计行使选择权时租赁资产的公允价值相比足够低, 因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将行使该选择权 ( 三 ) 资产的所有权虽然不转移, 但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分 ( 四 ) 在租赁开始日, 租赁收款额的现值几乎相当于租赁资产的公允价值 ( 五 ) 租赁资产性质特殊, 如果不作较大改造, 只有承租人才能使用一项租赁存在下列一项或多项迹象的, 也可能分类为融资租赁 : 明确分类取决于交易的实质 ; 修改了部分措辞, 增加了可能分类为融资租赁的判断迹象 ( 承租人承担撤租损失资产余值波动归承租人承租人可以超低价续租 ) ( 五 ) 租赁资产性质特殊, 如果不作较大改造, 只有承租人才能使用 ( 一 ) 若承租人撤销租赁, 撤销租赁对出租人造成的损失由承租人承担 ( 二 ) 资产余值的公允价值波动所产生的利得或损失归属于承租人 ( 三 ) 承租人有能力以远低于市场水平的租金继续租赁至下一期间

20 N/A 第三十七条转租出租人应当基于原租赁产生的使用权资产, 而不是原租赁的标的资产, 对转租赁进行分类但是, 原租赁为短期租赁, 且转租出租人应用本准则第三十二条对原租赁进行简化处理的, 转租出租人应当将该转租赁分类为经营租赁明确转租出租人的分类原则 : 基于原租赁产生的使用权资产, 而不是原租赁的标的资产第二节出租人对融资租赁的会计处理

21 第三十八条在租赁期开始日, 出租人应当对融资租赁确认应收融资租赁款, 并终止确认融资租赁资产第九条最低租赁收款额, 是指最低租赁付款额加上独立于承租人和出租人的第三方对出租人担保的资产余值出租人对应收融资租赁款进行初始计量时, 应当以租赁投资净额作为应收融资租赁款的入账价值租赁投资净额为未担保余值和租赁期开始日尚未收到的租赁收款额按照租赁内含利率折现的现值之和租赁收款额, 是指出租人因让渡在租赁期内使用租赁资产的权利而应向承租人收取的款项, 包括 : ( 一 ) 承租人需支付的固定付款额及实质固定付款额, 存在租赁激励的, 扣除租赁激励相关金额 ; ( 二 ) 取决于指数或比率的可变租赁付款额, 该款项在初始计量时根据租赁期开始日的指数或比率确定 ; ( 三 ) 购买选择权的行权价格, 前提是合理确定承租人将行使该选择权 ; ( 四 ) 承租人行使终止租赁选择权需支付的款项, 前提是租赁期反映出承租人将行使终止租赁选择权 ; ( 五 ) 由承租人与承租人有关的一方以及有经济能力履行担保义务的独立第三方向出租人提供的担保余值在转租的情况下, 若转租的租赁内含利率无法确定, 转租出租人可采用原租赁的折现率 ( 根据与转租有关的初始直接费用进行调整 ) 计量转租投资净额租赁收款额替代最低租赁收款额 ; 定义租赁投资净额 : 租赁收款额现值 + 未担保余值现值 ; 明确租赁收款额的构成 : 承租人固定及实质固定付款额 - 租赁激励 + 取决于指数或比率的可变租赁付款额 + 合理确定将行使的购买选择权的行权价格 + 承租人将行使的就终止租赁选择权的支付 + 担保余值

22 第十九条未实现融资收益应当在租赁期内各个期间进行分配出租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资收入第三十九条出租人应当按照固定的周期性利率计算并确认租赁期内各个期间的利息收入该周期性利率, 是按照本准则第三十八条规定所采用的折现率, 或者按照本准则第四十四条规定所采用的修订后的折现率以固定的周期性利率替代实际利率的提法第四十条出租人应当按照企业会计准则第 22 号金融工具确认和计量和企业会计准则第 23 号金融资产转移的规定, 对应收融资租赁款的终止确认和减值进行会计处理出租人将应收融资租赁款或其所在的处置组划分为持有待售类别的, 应当按照企业会计准则第 42 号持有待售的非流动资产处置组和终止经营进行会计处理应收融资租赁款的终止确认和减值适用金融工具准则第二十一条或有租金应当在实际发生时计入当期损益第四十一条出租人取得的未纳入租赁投资净额计量的可变租赁付款额应当在实际发生时计入当期损益未纳入租赁投资净额计量的可变租赁付款额实际发生时计入当期损益 N/A 第四十二条生产商或经销商作为出租人的融资租赁, 在租赁期开始日, 该出租人应当按照租赁资产公允价值与租赁收款额按市场利率折现的现值两者孰低确认收入, 并按照租赁资产账面价值扣除未担保余值的现值后的余额结转销售成本生产商或经销商出租人为取得融资租赁发生的成本, 应当在租赁期开始日计入当期损益生产商或经销商作为出租人的融资租赁, 应确认销售收入 ( 无论是否符合 CAS 14 有关资产转让的规定 )

23 N/A 第四十三条融资租赁发生变更且同时符合下列条件的, 出租人应当将该变更作为一项单独租赁进行会计处理 : ( 一 ) 该变更通过增加一项或多项租赁资产的使用权而扩大了租赁范围 ; ( 二 ) 增加的对价与租赁范围扩大部分的单独价格按该合同情况调整后的金额相当明确租赁变更的会计处理 : 作为一项单独的租赁的变更 N/A 第四十四条融资租赁的变更未作为一项单独租赁进行会计处理的, 出租人应当分别下列情形对变更后的租赁进行处理 : ( 一 ) 假如变更在租赁开始日生效, 该租赁会被分类为经营租赁的, 出租人应当自租赁变更生效日开始将其作为一项新租赁进行会计处理, 并以租赁变更生效日前的租赁投资净额作为租赁资产的账面价值 ; ( 二 ) 假如变更在租赁开始日生效, 该租赁会被分类为融资租赁的, 出租人应当按照企业会计准则第 22 号金融工具确认和计量关于修改或重新议定合同的规定进行会计处理明确租赁变更的会计处理 : 不满足作为一项单独的租赁的变更第六章经营租赁中出租人的会计处理第三节出租人对经营租赁的会计处理第二十六条对于经营租赁的租金, 出租人应当在租赁期内各个期间按照直线法确认为当期损益 ; 其他方法更为系统合理的, 也可以采用其他方法第四十五条在租赁期内各个期间, 出租人应当采用直线法或其他系统合理的方法, 将经营租赁的租赁收款额确认为租金收入其他系统合理的方法能够更好地反映因使用租赁资产所产生经济利益的消耗模式的, 出租人应当采用该方法确认经营租赁租金收入方法增加其他系统合理的方法第二十七条出租人发生的初始直接费用, 应当计入当期损益第四十六条出租人发生的与经营租赁有关的初始直接费用应当资本化, 在租赁期内按照与租金收入确认相同的基础进行分摊, 分期计入当期损益初始直接费用应当资本化 ( 无论金额大小 )

24 第二十八条对于经营租赁资产中的固定资产, 出租人应当采用类似资产的折旧政策计提折旧 ; 对于其他经营租赁资产, 应当采用系统合理的方法进行摊销第四十七条对于经营租赁资产中的固定资产, 出租人应当采用类似资产的折旧政策计提折旧 ; 对于其他经营租赁资产, 应当根据该资产适用的企业会计准则, 采用系统合理的方法进行摊销出租人应当按照企业会计准则第 8 号资产减值的规定, 确定经营租赁资产是否发生减值, 并进行相应会计处理经营租出资产的核算基本一致 ; 明确经营租出资产的减值适用 CAS 8 第二十九条或有租金应当在实际发生时计入当期损益第四十八条出租人取得的与经营租赁有关的未计入租赁收款额的可变租赁付款额, 应当在实际发生时计入当期损益原则基本一致 N/A 第四十九条经营租赁发生变更的, 出租人应当自变更生效日起将其作为一项新租赁进行会计处理, 与变更前租赁有关的预收或应收租赁收款额应当视为新租赁的收款额经营变更作为新租赁第五章售后租回交易第三十条承租人和出租人应当根据本准则第二章的规定, 将售后租回交易认定为融资租赁或经营租赁第五十条承租人和出租人应当按照企业会计准则第 14 号收入的规定, 评估确定售后租回交易中的资产转让是否属于销售售后租回交易与新收入准则衔接

25 第五十一条售后租回交易中的资产转让属于销售的, 承租人应当按原资产账面价值中与租回获得的使用权有关的部分, 计量售后租回所形成的使用权资产, 并仅就转让至出租人的权利确认相关利得或损失 ; 出租人应当根据其他适用的企业会计准则对资产购买进行会计处理, 并根据本准则对资产出租进行会计处理如果销售对价的公允价值与资产的公允价值不同, 或者出租人未按市场价格收取租金, 则企业应当将销售对价低于市场价格的款项作为预付租金进行会计处理, 将高于市场价格的款项作为出租人向承租人提供的额外融资进行会计处理 ; 同时, 承租人按照公允价值调整相关销售利得或损失, 出租人按市场价格调整租金收入在进行上述调整时, 企业应当基于以下两者中更易于确定的项目 : 销售对价的公允价值与资产公允价值之间的差额租赁合同中付款额的现值与按租赁市价计算的付款额现值之间的差额售后租回交易中的资产转让属于销售的, 仅就转让至出租人的权利确认相关利得或损失 ; 出售对价不公允的, 作为预付租金或额外融资处理第三十一条售后租回交易认定为融资租赁的, 售价与资产账面价值之间的差额应当予以递延, 并按照该项租赁资产的折旧进度进行分摊, 作为折旧费用的调整第三十二条售后租回交易认定为经营租赁的, 售价与资产账面价值之间的差额应当予以递延, 并在租赁期内按照与确认租金费用相一致的方法进行分摊, 作为租金费用的调整但是, 有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成的, 售价与资产账面价值之间的差额应当计入当期损益第五十二条售后租回交易中的资产转让不属于销售的, 承租人应当继续确认被转让资产, 同时确认一项与转让收入等额的金融负债, 并按照企业会计准则第 22 号金融工具确认和计量对该金融负债进行会计处理 ; 出租人不确认被转让资产, 但应当确认一项与转让收入等额的金融资产, 并按照企业会计准则第 22 号金融工具确认和计量对该金融资产进行会计处理售后租回不属于销售的, 转让收入确认为金融工具第六章列报

26 第一节承租人的列报第三十三条承租人应当在资产负债表中, 将与融资租赁相关的长期应付款减去未确认融资费用的差额, 分别长期负债和一年内到期的长期负债列示第五十三条承租人应当在资产负债表中单独列示使用权资产和租赁负债其中, 租赁负债通常分别非流动负债和一年内到期的非流动负债列示在利润表中, 承租人应当分别列示租赁负债的利息费用与使用权资产的折旧费用租赁负债的利息费用在财务费用项目列示在现金流量表中, 偿还租赁负债本金和利息所支付的现金应当计入筹资活动现金流出, 支付的按本准则第三十二条简化处理的短期租赁付款额和低价值资产租赁付款额以及未纳入租赁负债计量的可变租赁付款额应当计入经营活动现金流出使用权资产和租赁负债单独列示 ; 利息费用与折旧费用分别列示 ; 偿还租赁负债本金和利息的现金计入筹资活动现金流出 ( 不包括简化处理及未纳入租赁负债计量的可变租赁付款额 )

27 第三十四条承租人应当在附注中披露与融资租赁有关的下列信息 : ( 一 ) 各类租入固定资产的期初和期末原价累计折旧额 ( 二 ) 资产负债表日后连续三个会计年度每年将支付的最低租赁付款额, 以及以后年度将支付的最低租赁付款额总额 ( 三 ) 未确认融资费用的余额, 以及分摊未确认融资费用所采用的方法第三十七条承租人对于重大的经营租赁, 应当在附注中披露下列信息 : ( 一 ) 资产负债表日后连续三个会计年度每年将支付的不可撤销经营租赁的最低租赁付款额第五十四条承租人应当在附注中披露与租赁有关的下列信息 : ( 一 ) 各类使用权资产的期初余额本期增加额期末余额以及累计折旧额和减值金额 ; ( 二 ) 租赁负债的利息费用 ; ( 三 ) 计入当期损益的按本准则第三十二条简化处理的短期租赁费用和低价值资产租赁费用 ; ( 四 ) 未纳入租赁负债计量的可变租赁付款额 ; ( 五 ) 转租使用权资产取得的收入 ; ( 六 ) 与租赁相关的总现金流出 ; ( 七 ) 售后租回交易产生的相关损益 ; ( 八 ) 其他按照企业会计准则第 37 号金融工具列报应当披露的有关租赁负债的信息承租人根据会计处理模型的变化披露与租赁有关的信息 : 使用权资产 ; 简化处理计入当期损益租赁费用 ( 及简化处理的事实 ), 未纳入租赁负债计量的可变租赁付款额 ; 转租收入 ; 租赁总现金流出 ; 售后租回损益 ; 租赁负债 ( 二 ) 以后年度将支付的不可撤销经营租赁的最低租赁付款额总额承租人应用本准则第三十二条对短期租赁和低价值资产租赁进行简化处理的, 应当披露这一事实

28 第三十九条承租人和出租人应当披露各售后租回交易以及售后租回合同中的重要条款第五十五条承租人应当根据理解财务报表的需要, 披露有关租赁活动的其他定性和定量信息此类信息包括 : ( 一 ) 租赁活动的性质, 如对租赁活动基本情况的描述 ; ( 二 ) 未纳入租赁负债计量的未来潜在现金流出 ; ( 三 ) 租赁导致的限制或承诺 ; ( 四 ) 售后租回交易除第五十四条第 ( 七 ) 项之外的其他信息 ; ( 五 ) 其他相关信息承租人披露的信息还包括 : 租赁活动的性质 ; 未纳入租赁负债的潜在现金流出 ; 租赁导致的限制或承诺等 ; 售后租回除损益外的其他信息等第二节出租人的列报第二十五条出租人应当按资产的性质, 将用作经营租赁的资产包括在资产负债表中的相关项目内第三十五条出租人应当在资产负债表中, 将应收融资租赁款减去未实现融资收益的差额, 作为长期债权列示第五十六条出租人应当根据资产的性质, 在资产负债表中列示经营租赁资产经营租出资产的列示基本一致

29 第三十六条出租人应当在附注中披露与融资租赁有关的下列信息 : ( 一 ) 资产负债表日后连续三个会计年度每年将收到的最低租赁收款额, 以及以后年度将收到的最低租赁收款额总额 ( 二 ) 未实现融资收益的余额, 以及分配未实现融资收益所采用的方法第五十七条出租人应当在附注中披露与融资租赁有关的下列信息 : ( 一 ) 销售损益租赁投资净额的融资收益以及与未纳入租赁投资净额的可变租赁付款额相关的收入 ; ( 二 ) 资产负债表日后连续五个会计年度每年将收到的未折现租赁收款额, 以及剩余年度将收到的未折现租赁收款额总额 ; ( 三 ) 未折现租赁收款额与租赁投资净额的调节表融资租出的披露增加销售损益融资收益与可变租赁付款额相关的收入 ; 未折现租赁收款额与租赁投资净额的调节表 ; 未来租赁收款额要求披露报表日后连续五个会计年度第三十八条出租人对经营租赁, 应当披露各类租出资产的账面价值第五十八条出租人应当在附注中披露与经营租赁有关的下列信息 : ( 一 ) 租赁收入, 并单独披露与未计入租赁收款额的可变租赁付款额相关的收入 ; ( 二 ) 将经营租赁固定资产与出租人持有自用的固定资产分开, 并按经营租赁固定资产的类别提供企业会计准则第 4 号固定资产要求披露的信息 ; ( 三 ) 资产负债表日后连续五个会计年度每年将收到的未折现租赁收款额, 以及剩余年度将收到的未折现租赁收款额总额经营租出的披露增加与未计入租赁收款额的可变租赁付款额相关的收入 ; 经营租赁固定资产的信息 ; 未来租赁收款额要求披露报表日后连续五个会计年度

30 第五十九条出租人应当根据理解财务报表的需要, 披露有关租赁活动的其他定性和定量信息此类信息包括 : ( 一 ) 租赁活动的性质, 如对租赁活动基本情况的描述 ; ( 二 ) 对其在租赁资产中保留的权利进行风险管理的情况 ; 出租人披露的信息还包括 : 租赁活动的性质 ; 租赁中保留的权利风险管理情况等 ( 三 ) 其他相关信息第七章衔接规定第六十条对于首次执行日前已存在的合同, 企业在首次执行日可以选择不重新评估其是否为租赁或者包含租赁选择不重新评估的, 企业应当在财务报表附注中披露这一事实, 并一致应用于前述所有合同可以不重新评估已存在的合同

31 第六十一条承租人应当选择下列方法之一对租赁进行衔接会计处理, 并一致应用于其作为承租人的所有租赁 : ( 一 ) 按照企业会计准则第 28 号会计政策会计估计变更和差错更正的规定采用追溯调整法处理 ( 二 ) 根据首次执行本准则的累积影响数, 调整首次执行本准则当年年初留存收益及财务报表其他相关项目金额, 不调整可比期间信息采用该方法时, 应当按照下列规定进行衔接处理 : 1. 对于首次执行日前的融资租赁, 承租人在首次执行日应当按照融资租入资产和应付融资租赁款的原账面价值, 分别计量使用权资产和租赁负债 2. 对于首次执行日前的经营租赁, 承租人在首次执行日应当根据剩余租赁付款额按首次执行日承租人增量借款利率折现的现值计量租赁负债, 并根据每项租赁选择按照下列两者之一计量使用权资产 : 首次执行可以不调整可比期间信息 (1) 假设自租赁期开始日即采用本准则的账面价值 ( 采用首次执行日的承租人增量借款利率作为折现率 ); (2) 与租赁负债相等的金额, 并根据预付租金进行必要调整 3. 在首次执行日, 承租人应当按照企业会计准则第 8 号资产减值的规定, 对使用权资产进行减值测试并进行相应会计处理第六十二条首次执行日前的经营租赁中, 租赁资产属于低价值资产且根据本准则第三十二条的规定选择不确认使用权资产和租赁负债的, 承租人无需对该经营租赁按照衔接规定进行调整, 应当自首次执行日起按照本准则进行会计处理选择简化处理低价值资产无需调整年初

32 第六十三条承租人采用本准则第六十一条第 ( 二 ) 项进行衔接会计处理时, 对于首次执行日前的经营租赁, 可根据每项租赁采用下列一项或多项简化处理 : 1. 将于首次执行日后 12 个月内完成的租赁, 可作为短期租赁处理 2. 计量租赁负债时, 具有相似特征的租赁可采用同一折现率 ; 使用权资产的计量可不包含初始直接费用 3. 存在续租选择权或终止租赁选择权的, 承租人可根据首次执行日前选择权的实际行使及其他最新情况确定租赁期, 无需对首次执行日前各期间是否合理确定行使续租选择权或终止租赁选择权进行估计首次执行日前的经营租赁可以简化处理 4. 作为使用权资产减值测试的替代, 承租人可根据企业会计准则第 13 号或有事项评估包含租赁的合同在首次执行日前是否为亏损合同, 并根据首次执行日前计入资产负债表的亏损准备金额调整使用权资产 5. 首次执行本准则当年年初之前发生租赁变更的, 承租人无需按照本准则第二十八条第二十九条的规定对租赁变更进行追溯调整, 而是根据租赁变更的最终安排, 按照本准则进行会计处理第六十四条承租人采用本准则第六十三条规定的简化处理方法的, 应当在财务报表附注中披露所采用的简化处理方法以及在合理可能的范围内对采用每项简化处理方法的估计影响所作的定性分析采用简化处理方法的, 应当在披露所采用的方法以及对估计影响的定性分析

33 第六十五条对于首次执行日前划分为经营租赁且在首次执行日后仍存续的转租赁, 转租出租人在首次执行日应当基于原租赁和转租赁的剩余合同期限和条款进行重新评估, 并按照本准则的规定进行分类按照本准则重分类为融资租赁的, 应当将其作为一项新的融资租赁进行会计处理转租赁应重新评估除前款所述情形外, 出租人无需对其作为出租人的租赁按照衔接规定进行调整, 而应当自首次执行日起按照本准则进行会计处理第六十六条对于首次执行日前已存在的售后租回交易, 企业在首次执行日不重新评估资产转让是否符合企业会计准则第 14 号收入作为销售进行会计处理的规定对于首次执行日前应当作为销售和融资租赁进行会计处理的售后租回交易, 卖方 ( 承租人 ) 应当按照与首次执行日存在的其他融资租赁相同的方法对租回进行会计处理, 并继续在租赁期内摊销相关递延收益或损失对于首次执行日前应当作为销售和经营租赁进行会计处理的售后租回交易, 卖方 ( 承租人 ) 应当按照与首次执行日存在的其他经营租赁相同的方法对租回进行会计处理, 并根据首次执行日前计入资产负债表的相关递延收益或损失调整使用权资产已存在的售后租回交易不重新评估是否符合收入准则的销售第六十七条承租人选择按照本准则第六十一条第 ( 二 ) 项规定对租赁进行衔接会计处理的, 还应当在首次执行日披露以下信息 : ( 一 ) 首次执行日计入资产负债表的租赁负债所采用的承租人增量借款利率的加权平均值 ; ( 二 ) 首次执行日前一年度报告期末披露的重大经营租赁的尚未支付的最低租赁付款额按首次执行日承租人增量借款利率折现的现值, 与计入首次执行日资产负债表的租赁负债的差额不追溯调整时在首次执行日应披露的信息 : 增量借款利率的加权平均值 ; 上末期最低租赁付款额现值与本期初租赁负债的差额

34 第八章附则第六十八条本准则自 2019 年 1 月 1 日起施行明确实施日期 ; 分类分批实施注 : 本专题是致同对企业会计准则的理解, 实务中应以企业会计准则的规定和监管要求为准致同研究之企业会计准则系列不应视为专业建议未征得具体专业意见之前, 不应依据本系列专题所述内容采取或不采取任何行动

CAS 21 租赁 2006 VS 2018 致同研究之企业会计准则系列 ( 八十六 ) 2018 年 12 月 13 日, 财政部发布了修订的企业会计准则第 21 号租赁 ( 财会号 ) 在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报表的

CAS 21 租赁 2006 VS 2018 致同研究之企业会计准则系列 ( 八十六 ) 2018 年 12 月 13 日, 财政部发布了修订的企业会计准则第 21 号租赁 ( 财会 2018 35 号 ) 在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报表的企业, 自 2019 年 1 月 1 日起施行 ; 其他执行企业会计准则的企业自 2021 年 1 月