第 二 章 鉴 证 业 务 的 定 义 和 目 标 第 五 条 鉴 证 业 务 是 指 注 册 会 计 师 对 鉴 证 对 象 信 息 提 出 结 论, 以 增 强 除 责 任 方 之 外 的 预 期 使 用 者 对 鉴 证 对 象 信 息 信 任 程 度 的 业 务 鉴 证 对 象 信 息 是 按

中 国 注 册 会 计 师 鉴 证 业 务 基 本 准 则 第 一 章 总 则 第 一 条 为 了 规 范 注 册 会 计 师 执 行 鉴 证 业 务, 明 确 鉴 证 业 务 的 目 标 和 要 素, 确 定 中 国 注 册 会 计 师 审 计 准 则 中 国 注 册 会 计 师 审 阅 准 则 中 国 注 册 会 计 师 其 他 鉴 证 业 务 准 则 ( 分 别 简 称 审 计 准 则 审 阅 准 则 和 其 他 鉴 证 业 务 准 则 ) 适 用 的 鉴 证 业 务 类 型, 根 据 中 华 人 民 共 和 国 注 册 会 计 师 法, 制 定 本 准 则 第 二 条 鉴 证 业 务 包 括 历 史 财 务 信 息 审 计 业 务 历 史 财 务 信 息 审 阅 业 务 和 其 他 鉴 证 业 务 注 册 会 计 师 执 行 历 史 财 务 信 息 审 计 业 务 历 史 财 务 信 息 审 阅 业 务 和 其 他 鉴 证 业 务 时, 应 当 遵 守 本 准 则 以 及 依 据 本 准 则 制 定 的 审 计 准 则 审 阅 准 则 和 其 他 鉴 证 业 务 准 则 第 三 条 本 准 则 所 称 注 册 会 计 师, 是 指 取 得 注 册 会 计 师 证 书 并 在 会 计 师 事 务 所 执 业 的 人 员, 有 时 也 指 其 所 在 的 会 计 师 事 务 所 本 准 则 所 称 鉴 证 业 务 要 素, 是 指 鉴 证 业 务 的 三 方 关 系 鉴 证 对 象 标 准 证 据 和 鉴 证 报 告 第 四 条 注 册 会 计 师 执 行 鉴 证 业 务 时, 应 当 遵 守 中 国 注 册 会 计 师 职 业 道 德 规 范 ( 简 称 职 业 道 德 规 范 ) 和 会 计 师 事 务 所 质 量 控 制 准 则 1

第 二 章 鉴 证 业 务 的 定 义 和 目 标 第 五 条 鉴 证 业 务 是 指 注 册 会 计 师 对 鉴 证 对 象 信 息 提 出 结 论, 以 增 强 除 责 任 方 之 外 的 预 期 使 用 者 对 鉴 证 对 象 信 息 信 任 程 度 的 业 务 鉴 证 对 象 信 息 是 按 照 标 准 对 鉴 证 对 象 进 行 评 价 和 计 量 的 结 果 如 责 任 方 按 照 会 计 准 则 和 相 关 会 计 制 度 ( 标 准 ) 对 其 财 务 状 况 经 营 成 果 和 现 金 流 量 ( 鉴 证 对 象 ) 进 行 确 认 计 量 和 列 报 ( 包 括 披 露, 下 同 ) 而 形 成 的 财 务 报 表 ( 鉴 证 对 象 信 息 ) 第 六 条 鉴 证 对 象 信 息 应 当 恰 当 反 映 既 定 标 准 运 用 于 鉴 证 对 象 的 情 况 如 果 没 有 按 照 既 定 标 准 恰 当 反 映 鉴 证 对 象 的 情 况, 鉴 证 对 象 信 息 可 能 存 在 错 报, 而 且 可 能 存 在 重 大 错 报 第 七 条 鉴 证 业 务 分 为 基 于 责 任 方 认 定 的 业 务 和 直 接 报 告 业 务 在 基 于 责 任 方 认 定 的 业 务 中, 责 任 方 对 鉴 证 对 象 进 行 评 价 或 计 量, 鉴 证 对 象 信 息 以 责 任 方 认 定 的 形 式 为 预 期 使 用 者 获 取 如 在 财 务 报 表 审 计 中, 被 审 计 单 位 管 理 层 ( 责 任 方 ) 对 财 务 状 况 经 营 成 果 和 现 金 流 量 ( 鉴 证 对 象 ) 进 行 确 认 计 量 和 列 报 ( 评 价 或 计 量 ) 而 形 成 的 财 务 报 表 ( 鉴 证 对 象 信 息 ) 即 为 责 任 方 的 认 定, 该 财 务 报 表 可 为 预 期 报 表 使 用 者 获 取, 注 册 会 计 师 针 对 财 务 报 表 出 具 审 计 报 告 这 种 业 务 属 于 基 于 责 任 方 认 定 的 业 务 在 直 接 报 告 业 务 中, 注 册 会 计 师 直 接 对 鉴 证 对 象 进 行 评 价 或 计 量, 或 者 从 责 任 方 获 取 对 鉴 证 对 象 评 价 或 计 量 的 认 定, 而 该 认 定 无 法 为 预 期 使 用 者 获 取, 预 期 使 用 者 只 能 通 过 阅 读 鉴 证 报 告 获 取 鉴 证 对 象 信 息 如 在 内 部 控 制 鉴 证 业 务 中, 注 册 会 计 师 可 能 无 法 从 管 理 层 ( 责 任 方 ) 获 取 其 对 内 部 控 制 有 效 性 的 评 价 报 告 ( 责 任 方 认 定 ), 或 虽 然 2

注 册 会 计 师 能 够 获 取 该 报 告, 但 预 期 使 用 者 无 法 获 取 该 报 告, 注 册 会 计 师 直 接 对 内 部 控 制 的 有 效 性 ( 鉴 证 对 象 ) 进 行 评 价 并 出 具 鉴 证 报 告, 预 期 使 用 者 只 能 通 过 阅 读 该 鉴 证 报 告 获 得 内 部 控 制 有 效 性 的 信 息 ( 鉴 证 对 象 信 息 ) 这 种 业 务 属 于 直 接 报 告 业 务 第 八 条 鉴 证 业 务 的 保 证 程 度 分 为 合 理 保 证 和 有 限 保 证 合 理 保 证 的 鉴 证 业 务 的 目 标 是 注 册 会 计 师 将 鉴 证 业 务 风 险 降 至 该 业 务 环 境 下 可 接 受 的 低 水 平, 以 此 作 为 以 积 极 方 式 提 出 结 论 的 基 础 如 在 历 史 财 务 信 息 审 计 中, 要 求 注 册 会 计 师 将 审 计 风 险 降 至 可 接 受 的 低 水 平, 对 审 计 后 的 历 史 财 务 信 息 提 供 高 水 平 保 证 ( 合 理 保 证 ), 在 审 计 报 告 中 对 历 史 财 务 信 息 采 用 积 极 方 式 提 出 结 论 这 种 业 务 属 于 合 理 保 证 的 鉴 证 业 务 有 限 保 证 的 鉴 证 业 务 的 目 标 是 注 册 会 计 师 将 鉴 证 业 务 风 险 降 至 该 业 务 环 境 下 可 接 受 的 水 平, 以 此 作 为 以 消 极 方 式 提 出 结 论 的 基 础 如 在 历 史 财 务 信 息 审 阅 中, 要 求 注 册 会 计 师 将 审 阅 风 险 降 至 该 业 务 环 境 下 可 接 受 的 水 平 ( 高 于 历 史 财 务 信 息 审 计 中 可 接 受 的 低 水 平 ), 对 审 阅 后 的 历 史 财 务 信 息 提 供 低 于 高 水 平 的 保 证 ( 有 限 保 证 ), 在 审 阅 报 告 中 对 历 史 财 务 信 息 采 用 消 极 方 式 提 出 结 论 这 种 业 务 属 于 有 限 保 证 的 鉴 证 业 务 第 三 章 业 务 承 接 第 九 条 在 接 受 委 托 前, 注 册 会 计 师 应 当 初 步 了 解 业 务 环 境 业 务 环 境 包 括 业 务 约 定 事 项 鉴 证 对 象 特 征 使 用 的 标 准 预 期 使 用 者 的 需 求 责 任 方 及 其 环 境 的 相 关 特 征, 以 及 可 能 对 鉴 证 业 务 产 3

生 重 大 影 响 的 事 项 交 易 条 件 和 惯 例 等 其 他 事 项 第 十 条 在 初 步 了 解 业 务 环 境 后, 只 有 认 为 符 合 独 立 性 和 专 业 胜 任 能 力 等 相 关 职 业 道 德 规 范 的 要 求, 并 且 拟 承 接 的 业 务 具 备 下 列 所 有 特 征, 注 册 会 计 师 才 能 将 其 作 为 鉴 证 业 务 予 以 承 接 : ( 一 ) 鉴 证 对 象 适 当 ; ( 二 ) 使 用 的 标 准 适 当 且 预 期 使 用 者 能 够 获 取 该 标 准 ; ( 三 ) 注 册 会 计 师 能 够 获 取 充 分 适 当 的 证 据 以 支 持 其 结 论 ; ( 四 ) 注 册 会 计 师 的 结 论 以 书 面 报 告 形 式 表 述, 且 表 述 形 式 与 所 提 供 的 保 证 程 度 相 适 应 ; ( 五 ) 该 业 务 具 有 合 理 的 目 的 如 果 鉴 证 业 务 的 工 作 范 围 受 到 重 大 限 制, 或 委 托 人 试 图 将 注 册 会 计 师 的 名 字 和 鉴 证 对 象 不 适 当 地 联 系 在 一 起, 则 该 业 务 可 能 不 具 有 合 理 的 目 的 第 十 一 条 当 拟 承 接 的 业 务 不 具 备 本 准 则 第 十 条 规 定 的 鉴 证 业 务 的 所 有 特 征, 不 能 将 其 作 为 鉴 证 业 务 予 以 承 接 时, 注 册 会 计 师 可 以 提 请 委 托 人 将 其 作 为 非 鉴 证 业 务 ( 如 商 定 程 序 代 编 财 务 信 息 管 理 咨 询 税 务 服 务 等 相 关 服 务 业 务 ), 以 满 足 预 期 使 用 者 的 需 要 第 十 二 条 如 果 某 项 鉴 证 业 务 采 用 的 标 准 不 适 当, 但 满 足 下 列 条 件 之 一 时, 注 册 会 计 师 可 以 考 虑 将 其 作 为 一 项 新 的 鉴 证 业 务 : ( 一 ) 委 托 人 能 够 确 认 鉴 证 对 象 的 某 个 方 面 适 用 于 所 采 用 的 标 准, 注 册 会 计 师 可 以 针 对 该 方 面 执 行 鉴 证 业 务, 但 在 鉴 证 报 告 中 应 当 说 明 该 报 告 的 内 容 并 非 针 对 鉴 证 对 象 整 体 ; ( 二 ) 能 够 选 择 或 设 计 适 用 于 鉴 证 对 象 的 其 他 标 准 第 十 三 条 对 已 承 接 的 鉴 证 业 务, 如 果 没 有 合 理 理 由, 注 册 会 计 师 不 应 将 该 项 业 务 变 更 为 非 鉴 证 业 务, 或 将 合 理 保 证 的 鉴 证 业 务 变 更 4

为 有 限 保 证 的 鉴 证 业 务 当 业 务 环 境 变 化 影 响 到 预 期 使 用 者 的 需 求, 或 预 期 使 用 者 对 该 项 业 务 的 性 质 存 在 误 解 时, 注 册 会 计 师 可 以 应 委 托 人 的 要 求, 考 虑 同 意 变 更 该 项 业 务 如 果 发 生 变 更, 注 册 会 计 师 不 应 忽 视 变 更 前 获 取 的 证 据 第 四 章 鉴 证 业 务 的 三 方 关 系 第 十 四 条 鉴 证 业 务 涉 及 的 三 方 关 系 人 包 括 注 册 会 计 师 责 任 方 和 预 期 使 用 者 责 任 方 与 预 期 使 用 者 可 能 是 同 一 方, 也 可 能 不 是 同 一 方 第 十 五 条 注 册 会 计 师 可 以 承 接 符 合 本 准 则 第 十 条 规 定 的 各 类 鉴 证 业 务 如 果 鉴 证 业 务 涉 及 的 特 殊 知 识 和 技 能 超 出 了 注 册 会 计 师 的 能 力, 注 册 会 计 师 可 以 利 用 专 家 协 助 执 行 鉴 证 业 务 在 这 种 情 况 下, 注 册 会 计 师 应 当 确 信 包 括 专 家 在 内 的 项 目 组 整 体 已 具 备 执 行 该 项 鉴 证 业 务 所 需 的 知 识 和 技 能, 并 充 分 参 与 该 项 鉴 证 业 务 和 了 解 专 家 所 承 担 的 工 作 第 十 六 条 责 任 方 是 指 下 列 组 织 或 人 员 : ( 一 ) 在 直 接 报 告 业 务 中, 对 鉴 证 对 象 负 责 的 组 织 或 人 员 ; ( 二 ) 在 基 于 责 任 方 认 定 的 业 务 中, 对 鉴 证 对 象 信 息 负 责 并 可 能 同 时 对 鉴 证 对 象 负 责 的 组 织 或 人 员 责 任 方 可 能 是 鉴 证 业 务 的 委 托 人, 也 可 能 不 是 委 托 人 第 十 七 条 注 册 会 计 师 通 常 提 请 责 任 方 提 供 书 面 声 明, 表 明 责 任 5

方 已 按 照 既 定 标 准 对 鉴 证 对 象 进 行 评 价 或 计 量, 无 论 该 声 明 是 否 能 为 预 期 使 用 者 获 取 在 直 接 报 告 业 务 中, 当 委 托 人 与 责 任 方 不 是 同 一 方 时, 注 册 会 计 师 可 能 无 法 获 取 此 类 书 面 声 明 第 十 八 条 预 期 使 用 者 是 指 预 期 使 用 鉴 证 报 告 的 组 织 或 人 员 责 任 方 可 能 是 预 期 使 用 者, 但 不 是 唯 一 的 预 期 使 用 者 注 册 会 计 师 可 能 无 法 识 别 使 用 鉴 证 报 告 的 所 有 组 织 和 人 员, 尤 其 在 各 种 可 能 的 预 期 使 用 者 对 鉴 证 对 象 存 在 不 同 的 利 益 需 求 时 注 册 会 计 师 应 当 根 据 法 律 法 规 的 规 定 或 与 委 托 人 签 订 的 协 议 识 别 预 期 使 用 者 在 可 行 的 情 况 下, 鉴 证 报 告 的 收 件 人 应 当 明 确 为 所 有 的 预 期 使 用 者 第 十 九 条 在 可 行 的 情 况 下, 注 册 会 计 师 应 当 提 请 预 期 使 用 者 或 其 代 表, 与 注 册 会 计 师 和 责 任 方 ( 如 果 委 托 人 与 责 任 方 不 是 同 一 方, 还 包 括 委 托 人 ) 共 同 确 定 鉴 证 业 务 约 定 条 款 无 论 其 他 人 员 是 否 参 与, 注 册 会 计 师 都 应 当 负 责 确 定 鉴 证 业 务 程 序 的 性 质 时 间 和 范 围, 并 对 鉴 证 业 务 中 发 现 的 可 能 导 致 对 鉴 证 对 象 信 息 作 出 重 大 修 改 的 问 题 进 行 跟 踪 第 二 十 条 当 鉴 证 业 务 服 务 于 特 定 的 使 用 者, 或 具 有 特 定 目 的 时, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 在 鉴 证 报 告 中 注 明 该 报 告 的 特 定 使 用 者 或 特 定 目 的, 对 报 告 的 用 途 加 以 限 定 6

第 五 章 鉴 证 对 象 第 二 十 一 条 鉴 证 对 象 与 鉴 证 对 象 信 息 具 有 多 种 形 式, 主 要 包 括 : ( 一 ) 当 鉴 证 对 象 为 财 务 业 绩 或 状 况 时 ( 如 历 史 或 预 测 的 财 务 状 况 经 营 成 果 和 现 金 流 量 ), 鉴 证 对 象 信 息 是 财 务 报 表 ; ( 二 ) 当 鉴 证 对 象 为 非 财 务 业 绩 或 状 况 时 ( 如 企 业 的 运 营 情 况 ), 鉴 证 对 象 信 息 可 能 是 反 映 效 率 或 效 果 的 关 键 指 标 ; ( 三 ) 当 鉴 证 对 象 为 物 理 特 征 时 ( 如 设 备 的 生 产 能 力 ), 鉴 证 对 象 信 息 可 能 是 有 关 鉴 证 对 象 物 理 特 征 的 说 明 文 件 ; ( 四 ) 当 鉴 证 对 象 为 某 种 系 统 和 过 程 时 ( 如 企 业 的 内 部 控 制 或 信 息 技 术 系 统 ), 鉴 证 对 象 信 息 可 能 是 关 于 其 有 效 性 的 认 定 ; ( 五 ) 当 鉴 证 对 象 为 一 种 行 为 时 ( 如 遵 守 法 律 法 规 的 情 况 ), 鉴 证 对 象 信 息 可 能 是 对 法 律 法 规 遵 守 情 况 或 执 行 效 果 的 声 明 第 二 十 二 条 鉴 证 对 象 具 有 不 同 特 征, 可 能 表 现 为 定 性 或 定 量 客 观 或 主 观 历 史 或 预 测 时 点 或 期 间 这 些 特 征 将 对 下 列 方 面 产 生 影 响 : ( 一 ) 按 照 标 准 对 鉴 证 对 象 进 行 评 价 或 计 量 的 准 确 性 ; ( 二 ) 证 据 的 说 服 力 鉴 证 报 告 应 当 说 明 与 预 期 使 用 者 特 别 相 关 的 鉴 证 对 象 特 征 第 二 十 三 条 适 当 的 鉴 证 对 象 应 当 同 时 具 备 下 列 条 件 : ( 一 ) 鉴 证 对 象 可 以 识 别 ; ( 二 ) 不 同 的 组 织 或 人 员 对 鉴 证 对 象 按 照 既 定 标 准 进 行 评 价 或 计 量 的 结 果 合 理 一 致 ; 7

( 三 ) 注 册 会 计 师 能 够 收 集 与 鉴 证 对 象 有 关 的 信 息, 获 取 充 分 适 当 的 证 据, 以 支 持 其 提 出 适 当 的 鉴 证 结 论 第 六 章 标 准 第 二 十 四 条 标 准 是 指 用 于 评 价 或 计 量 鉴 证 对 象 的 基 准, 当 涉 及 列 报 时, 还 包 括 列 报 的 基 准 标 准 可 以 是 正 式 的 规 定, 如 编 制 财 务 报 表 所 使 用 的 会 计 准 则 和 相 关 会 计 制 度 ; 也 可 以 是 某 些 非 正 式 的 规 定, 如 单 位 内 部 制 定 的 行 为 准 则 或 确 定 的 绩 效 水 平 第 二 十 五 条 注 册 会 计 师 在 运 用 职 业 判 断 对 鉴 证 对 象 作 出 合 理 一 致 的 评 价 或 计 量 时, 需 要 有 适 当 的 标 准 适 当 的 标 准 应 当 具 备 下 列 所 有 特 征 : ( 一 ) 相 关 性 : 相 关 的 标 准 有 助 于 得 出 结 论, 便 于 预 期 使 用 者 作 出 决 策 ; ( 二 ) 完 整 性 : 完 整 的 标 准 不 应 忽 略 业 务 环 境 中 可 能 影 响 得 出 结 论 的 相 关 因 素, 当 涉 及 列 报 时, 还 包 括 列 报 的 基 准 ; ( 三 ) 可 靠 性 : 可 靠 的 标 准 能 够 使 能 力 相 近 的 注 册 会 计 师 在 相 似 的 业 务 环 境 中, 对 鉴 证 对 象 作 出 合 理 一 致 的 评 价 或 计 量 ; ( 四 ) 中 立 性 : 中 立 的 标 准 有 助 于 得 出 无 偏 向 的 结 论 ; ( 五 ) 可 理 解 性 : 可 理 解 的 标 准 有 助 于 得 出 清 晰 易 于 理 解 不 会 产 生 重 大 歧 义 的 结 论 注 册 会 计 师 基 于 自 身 的 预 期 判 断 和 个 人 经 验 对 鉴 证 对 象 进 行 的 评 价 和 计 量, 不 构 成 适 当 的 标 准 8

第 二 十 六 条 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 运 用 于 具 体 业 务 的 标 准 是 否 具 备 本 准 则 第 二 十 五 条 所 述 的 特 征, 以 评 价 该 标 准 对 此 项 业 务 的 适 用 性 在 具 体 鉴 证 业 务 中, 注 册 会 计 师 评 价 标 准 各 项 特 征 的 相 对 重 要 程 度, 需 要 运 用 职 业 判 断 标 准 可 能 是 由 法 律 法 规 规 定 的, 或 由 政 府 主 管 部 门 或 国 家 认 可 的 专 业 团 体 依 照 公 开 适 当 的 程 序 发 布 的, 也 可 能 是 专 门 制 定 的 采 用 标 准 的 类 型 不 同, 注 册 会 计 师 为 评 价 该 标 准 对 于 具 体 鉴 证 业 务 的 适 用 性 所 需 执 行 的 工 作 也 不 同 第 二 十 七 条 标 准 应 当 能 够 为 预 期 使 用 者 获 取, 以 使 预 期 使 用 者 了 解 鉴 证 对 象 的 评 价 或 计 量 过 程 标 准 可 以 通 过 下 列 方 式 供 预 期 使 用 者 获 取 : ( 一 ) 公 开 发 布 ; ( 二 ) 在 陈 述 鉴 证 对 象 信 息 时 以 明 确 的 方 式 表 述 ; ( 三 ) 在 鉴 证 报 告 中 以 明 确 的 方 式 表 述 ; ( 四 ) 常 识 理 解, 如 计 量 时 间 的 标 准 是 小 时 或 分 钟 如 果 确 定 的 标 准 仅 能 为 特 定 的 预 期 使 用 者 获 取, 或 仅 与 特 定 目 的 相 关, 鉴 证 报 告 的 使 用 也 应 限 于 这 些 特 定 的 预 期 使 用 者 或 特 定 目 的 第 七 章 证 据 第 一 节 总 体 要 求 第 二 十 八 条 注 册 会 计 师 应 当 以 职 业 怀 疑 态 度 计 划 和 执 行 鉴 证 业 务, 获 取 有 关 鉴 证 对 象 信 息 是 否 不 存 在 重 大 错 报 的 充 分 适 当 的 证 9

据 注 册 会 计 师 应 当 及 时 对 制 定 的 计 划 实 施 的 程 序 获 取 的 相 关 证 据 以 及 得 出 的 结 论 作 出 记 录 第 二 十 九 条 注 册 会 计 师 在 计 划 和 执 行 鉴 证 业 务, 尤 其 在 确 定 证 据 收 集 程 序 的 性 质 时 间 和 范 围 时, 应 当 考 虑 重 要 性 鉴 证 业 务 风 险 以 及 可 获 取 证 据 的 数 量 和 质 量 第 二 节 职 业 怀 疑 态 度 第 三 十 条 职 业 怀 疑 态 度 是 指 注 册 会 计 师 以 质 疑 的 思 维 方 式 评 价 所 获 取 证 据 的 有 效 性, 并 对 相 互 矛 盾 的 证 据, 以 及 引 起 对 文 件 记 录 或 责 任 方 提 供 的 信 息 的 可 靠 性 产 生 怀 疑 的 证 据 保 持 警 觉 第 三 十 一 条 鉴 证 业 务 通 常 不 涉 及 鉴 定 文 件 记 录 的 真 伪, 注 册 会 计 师 也 不 是 鉴 定 文 件 记 录 真 伪 的 专 家, 但 应 当 考 虑 用 作 证 据 的 信 息 的 可 靠 性, 包 括 考 虑 与 信 息 生 成 和 维 护 相 关 的 控 制 的 有 效 性 如 果 在 执 行 业 务 过 程 中 识 别 出 的 情 况 使 其 认 为 文 件 记 录 可 能 是 伪 造 的 或 文 件 记 录 中 的 某 些 条 款 已 发 生 变 动, 注 册 会 计 师 应 当 作 出 进 一 步 调 查, 包 括 直 接 向 第 三 方 询 证, 或 考 虑 利 用 专 家 的 工 作, 以 评 价 文 件 记 录 的 真 伪 第 三 节 证 据 的 充 分 性 和 适 当 性 第 三 十 二 条 证 据 的 充 分 性 是 对 证 据 数 量 的 衡 量, 主 要 与 注 册 会 10

计 师 确 定 的 样 本 量 有 关 证 据 的 适 当 性 是 对 证 据 质 量 的 衡 量, 即 证 据 的 相 关 性 和 可 靠 性 所 需 证 据 的 数 量 受 鉴 证 对 象 信 息 重 大 错 报 风 险 的 影 响, 即 风 险 越 大, 可 能 需 要 的 证 据 数 量 越 多 ; 所 需 证 据 的 数 量 也 受 证 据 质 量 的 影 响, 即 证 据 质 量 越 高, 可 能 需 要 的 证 据 数 量 越 少 尽 管 证 据 的 充 分 性 和 适 当 性 相 关, 但 如 果 证 据 的 质 量 存 在 缺 陷, 注 册 会 计 师 仅 靠 获 取 更 多 的 证 据 可 能 无 法 弥 补 其 质 量 上 的 缺 陷 第 三 十 三 条 证 据 的 可 靠 性 受 其 来 源 和 性 质 的 影 响, 并 取 决 于 获 取 证 据 的 具 体 环 境 注 册 会 计 师 通 常 按 照 下 列 原 则 考 虑 证 据 的 可 靠 性 : ( 一 ) 从 外 部 独 立 来 源 获 取 的 证 据 比 从 其 他 来 源 获 取 的 证 据 更 可 靠 ; ( 二 ) 内 部 控 制 有 效 时 内 部 生 成 的 证 据 比 内 部 控 制 薄 弱 时 内 部 生 成 的 证 据 更 可 靠 ; ( 三 ) 直 接 获 取 的 证 据 比 间 接 获 取 或 推 论 得 出 的 证 据 更 可 靠 ; ( 四 ) 以 文 件 记 录 形 式 ( 无 论 是 纸 质 电 子 或 其 他 介 质 ) 存 在 的 证 据 比 口 头 形 式 的 证 据 更 可 靠 ; ( 五 ) 从 原 件 获 取 的 证 据 比 从 传 真 或 复 印 件 获 取 的 证 据 更 可 靠 在 运 用 本 条 第 二 款 第 ( 一 ) 项 至 第 ( 五 ) 项 所 述 原 则 评 价 证 据 的 可 靠 性 时, 注 册 会 计 师 应 当 注 意 可 能 出 现 的 重 大 例 外 情 况 第 三 十 四 条 如 果 针 对 某 项 认 定 从 不 同 来 源 获 取 的 证 据 或 获 取 的 不 同 性 质 的 证 据 能 够 相 互 印 证, 与 该 项 认 定 相 关 的 证 据 通 常 具 有 更 强 的 说 服 力 如 果 从 不 同 来 源 获 取 的 证 据 或 获 取 的 不 同 性 质 的 证 据 不 一 致, 可 11

能 表 明 某 项 证 据 不 可 靠, 注 册 会 计 师 应 当 追 加 必 要 的 程 序 予 以 解 决 第 三 十 五 条 针 对 一 个 期 间 的 鉴 证 对 象 信 息 获 取 充 分 适 当 的 证 据, 通 常 要 比 针 对 一 个 时 点 的 鉴 证 对 象 信 息 获 取 充 分 适 当 的 证 据 更 困 难 针 对 过 程 提 出 的 结 论 通 常 限 于 鉴 证 业 务 涵 盖 的 期 间, 注 册 会 计 师 不 应 对 该 过 程 是 否 在 未 来 以 特 定 方 式 继 续 发 挥 作 用 提 出 结 论 第 三 十 六 条 注 册 会 计 师 可 以 考 虑 获 取 证 据 的 成 本 与 所 获 取 信 息 有 用 性 之 间 的 关 系, 但 不 应 仅 以 获 取 证 据 的 困 难 和 成 本 为 由 减 少 不 可 替 代 的 程 序 在 评 价 证 据 的 充 分 性 和 适 当 性 以 支 持 鉴 证 报 告 时, 注 册 会 计 师 应 当 运 用 职 业 判 断, 并 保 持 职 业 怀 疑 态 度 第 四 节 重 要 性 第 三 十 七 条 在 确 定 证 据 收 集 程 序 的 性 质 时 间 和 范 围, 评 估 鉴 证 对 象 信 息 是 否 不 存 在 错 报 时, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 重 要 性 在 考 虑 重 要 性 时, 注 册 会 计 师 应 当 了 解 并 评 估 哪 些 因 素 可 能 会 影 响 预 期 使 用 者 的 决 策 注 册 会 计 师 应 当 综 合 数 量 和 性 质 因 素 考 虑 重 要 性 在 具 体 业 务 中 评 估 重 要 性 以 及 数 量 和 性 质 因 素 的 相 对 重 要 程 度, 需 要 注 册 会 计 师 运 用 职 业 判 断 12

第 五 节 鉴 证 业 务 风 险 第 三 十 八 条 鉴 证 业 务 风 险 是 指 在 鉴 证 对 象 信 息 存 在 重 大 错 报 的 情 况 下, 注 册 会 计 师 提 出 不 恰 当 结 论 的 可 能 性 在 直 接 报 告 业 务 中, 鉴 证 对 象 信 息 仅 体 现 在 注 册 会 计 师 的 结 论 中, 鉴 证 业 务 风 险 包 括 注 册 会 计 师 不 恰 当 地 提 出 鉴 证 对 象 在 所 有 重 大 方 面 遵 守 标 准 的 结 论 的 可 能 性 第 三 十 九 条 在 合 理 保 证 的 鉴 证 业 务 中, 注 册 会 计 师 应 当 将 鉴 证 业 务 风 险 降 至 具 体 业 务 环 境 下 可 接 受 的 低 水 平, 以 获 取 合 理 保 证, 作 为 以 积 极 方 式 提 出 结 论 的 基 础 在 有 限 保 证 的 鉴 证 业 务 中, 由 于 证 据 收 集 程 序 的 性 质 时 间 和 范 围 与 合 理 保 证 的 鉴 证 业 务 不 同, 其 风 险 水 平 高 于 合 理 保 证 的 鉴 证 业 务 ; 但 注 册 会 计 师 实 施 的 证 据 收 集 程 序 至 少 应 当 足 以 获 取 有 意 义 的 保 证 水 平, 作 为 以 消 极 方 式 提 出 结 论 的 基 础 当 注 册 会 计 师 获 取 的 保 证 水 平 很 有 可 能 在 一 定 程 度 上 增 强 预 期 使 用 者 对 鉴 证 对 象 信 息 的 信 任 时, 这 种 保 证 水 平 是 有 意 义 的 保 证 水 平 第 四 十 条 鉴 证 业 务 风 险 通 常 体 现 为 重 大 错 报 风 险 和 检 查 风 险 重 大 错 报 风 险 是 指 鉴 证 对 象 信 息 在 鉴 证 前 存 在 重 大 错 报 的 可 能 性 检 查 风 险 是 指 某 一 鉴 证 对 象 信 息 存 在 错 报, 该 错 报 单 独 或 连 同 其 他 错 报 是 重 大 的, 但 注 册 会 计 师 未 能 发 现 这 种 错 报 的 可 能 性 注 册 会 计 师 对 重 大 错 报 风 险 和 检 查 风 险 的 考 虑 受 具 体 业 务 环 境 的 影 响, 特 别 受 鉴 证 对 象 性 质, 以 及 所 执 行 的 是 合 理 保 证 鉴 证 业 务 还 13

是 有 限 保 证 鉴 证 业 务 的 影 响 第 六 节 证 据 收 集 程 序 的 性 质 时 间 和 范 围 第 四 十 一 条 证 据 收 集 程 序 的 性 质 时 间 和 范 围 因 业 务 的 不 同 而 不 同 注 册 会 计 师 应 当 清 楚 表 达 证 据 收 集 程 序, 并 以 适 当 的 形 式 运 用 于 合 理 保 证 的 鉴 证 业 务 和 有 限 保 证 的 鉴 证 业 务 第 四 十 二 条 在 合 理 保 证 的 鉴 证 业 务 中, 为 了 能 够 以 积 极 方 式 提 出 结 论, 注 册 会 计 师 应 当 通 过 下 列 不 断 修 正 的 系 统 化 的 执 业 过 程, 获 取 充 分 适 当 的 证 据 : ( 一 ) 了 解 鉴 证 对 象 及 其 他 的 业 务 环 境 事 项, 在 适 用 的 情 况 下 包 括 了 解 内 部 控 制 ; ( 二 ) 在 了 解 鉴 证 对 象 及 其 他 的 业 务 环 境 事 项 的 基 础 上, 评 估 鉴 证 对 象 信 息 可 能 存 在 的 重 大 错 报 风 险 ; ( 三 ) 应 对 评 估 的 风 险, 包 括 制 定 总 体 应 对 措 施 以 及 确 定 进 一 步 程 序 的 性 质 时 间 和 范 围 ; ( 四 ) 针 对 已 识 别 的 风 险 实 施 进 一 步 程 序, 包 括 实 施 实 质 性 程 序, 以 及 在 必 要 时 测 试 控 制 运 行 的 有 效 性 ; ( 五 ) 评 价 证 据 的 充 分 性 和 适 当 性 第 四 十 三 条 合 理 保 证 提 供 的 保 证 水 平 低 于 绝 对 保 证 由 于 下 列 因 素 的 存 在, 将 鉴 证 业 务 风 险 降 至 零 几 乎 不 可 能, 也 不 符 合 成 本 效 益 原 则 : ( 一 ) 选 择 性 测 试 方 法 的 运 用 ; ( 二 ) 内 部 控 制 的 固 有 局 限 性 ; 14

( 三 ) 大 多 数 证 据 是 说 服 性 而 非 结 论 性 的 ; ( 四 ) 在 获 取 和 评 价 证 据 以 及 由 此 得 出 结 论 时 涉 及 大 量 判 断 ; ( 五 ) 在 某 些 情 况 下 鉴 证 对 象 具 有 特 殊 性 第 四 十 四 条 合 理 保 证 的 鉴 证 业 务 和 有 限 保 证 的 鉴 证 业 务 都 需 要 运 用 鉴 证 技 术 和 方 法, 收 集 充 分 适 当 的 证 据 与 合 理 保 证 的 鉴 证 业 务 相 比, 有 限 保 证 的 鉴 证 业 务 在 证 据 收 集 程 序 的 性 质 时 间 范 围 等 方 面 是 有 意 识 地 加 以 限 制 的 无 论 是 合 理 保 证 还 是 有 限 保 证 的 鉴 证 业 务, 如 果 注 意 到 某 事 项 可 能 导 致 对 鉴 证 对 象 信 息 是 否 需 要 作 出 重 大 修 改 产 生 疑 问, 注 册 会 计 师 应 当 执 行 其 他 足 够 的 程 序, 追 踪 这 一 事 项, 以 支 持 鉴 证 结 论 第 七 节 可 获 取 证 据 的 数 量 和 质 量 第 四 十 五 条 可 获 取 证 据 的 数 量 和 质 量 受 下 列 因 素 的 影 响 : ( 一 ) 鉴 证 对 象 和 鉴 证 对 象 信 息 的 特 征 ; ( 二 ) 业 务 环 境 中 除 鉴 证 对 象 特 征 以 外 的 其 他 事 项 第 四 十 六 条 对 任 何 类 型 的 鉴 证 业 务, 如 果 下 列 情 形 对 注 册 会 计 师 的 工 作 范 围 构 成 重 大 限 制, 阻 碍 注 册 会 计 师 获 取 所 需 要 的 证 据, 注 册 会 计 师 提 出 无 保 留 结 论 是 不 恰 当 的 : ( 一 ) 客 观 环 境 阻 碍 注 册 会 计 师 获 取 所 需 要 的 证 据, 无 法 将 鉴 证 业 务 风 险 降 至 适 当 水 平 ; ( 二 ) 责 任 方 或 委 托 人 施 加 限 制, 阻 碍 注 册 会 计 师 获 取 所 需 要 的 证 据, 无 法 将 鉴 证 业 务 风 险 降 至 适 当 水 平 15

第 八 节 记 录 第 四 十 七 条 注 册 会 计 师 应 当 记 录 重 大 事 项, 以 提 供 证 据 支 持 鉴 证 报 告, 并 证 明 其 已 按 照 鉴 证 业 务 准 则 的 规 定 执 行 业 务 第 四 十 八 条 对 需 要 运 用 职 业 判 断 的 所 有 重 大 事 项, 注 册 会 计 师 应 当 记 录 推 理 过 程 和 相 关 结 论 如 果 对 某 些 事 项 难 以 进 行 判 断, 注 册 会 计 师 还 应 当 记 录 得 出 结 论 时 已 知 悉 的 有 关 事 实 第 四 十 九 条 注 册 会 计 师 应 当 将 鉴 证 过 程 中 考 虑 的 所 有 重 大 事 项 记 录 于 工 作 底 稿 在 运 用 职 业 判 断 确 定 工 作 底 稿 的 编 制 和 保 存 范 围 时, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑, 使 未 曾 接 触 该 项 鉴 证 业 务 的 有 经 验 的 专 业 人 士 了 解 实 施 的 鉴 证 程 序, 以 及 作 出 重 大 决 策 的 依 据 第 八 章 鉴 证 报 告 第 五 十 条 注 册 会 计 师 应 当 出 具 含 有 鉴 证 结 论 的 书 面 报 告, 该 鉴 证 结 论 应 当 说 明 注 册 会 计 师 就 鉴 证 对 象 信 息 获 取 的 保 证 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 其 他 报 告 责 任, 包 括 在 适 当 时 与 治 理 层 沟 通 第 五 十 一 条 在 基 于 责 任 方 认 定 的 业 务 中, 注 册 会 计 师 的 鉴 证 结 论 可 以 采 用 下 列 两 种 表 述 形 式 : ( 一 ) 明 确 提 及 责 任 方 认 定, 如 我 们 认 为, 责 任 方 作 出 的 根 据 标 准, 内 部 控 制 在 所 有 重 大 方 面 是 有 效 的 这 一 认 定 是 公 允 的 16

( 二 ) 直 接 提 及 鉴 证 对 象 和 标 准, 如 我 们 认 为, 根 据 标 准, 内 部 控 制 在 所 有 重 大 方 面 是 有 效 的 在 直 接 报 告 业 务 中, 注 册 会 计 师 应 当 明 确 提 及 鉴 证 对 象 和 标 准 第 五 十 二 条 在 合 理 保 证 的 鉴 证 业 务 中, 注 册 会 计 师 应 当 以 积 极 方 式 提 出 结 论, 如 我 们 认 为, 根 据 标 准, 内 部 控 制 在 所 有 重 大 方 面 是 有 效 的 或 我 们 认 为, 责 任 方 作 出 的 根 据 标 准, 内 部 控 制 在 所 有 重 大 方 面 是 有 效 的 这 一 认 定 是 公 允 的 在 有 限 保 证 的 鉴 证 业 务 中, 注 册 会 计 师 应 当 以 消 极 方 式 提 出 结 论, 如 基 于 本 报 告 所 述 的 工 作, 我 们 没 有 注 意 到 任 何 事 项 使 我 们 相 信, 根 据 标 准, 系 统 在 任 何 重 大 方 面 是 无 效 的 或 基 于 本 报 告 所 述 的 工 作, 我 们 没 有 注 意 到 任 何 事 项 使 我 们 相 信, 责 任 方 作 出 的 根 据 标 准, 系 统 在 所 有 重 大 方 面 是 有 效 的 这 一 认 定 是 不 公 允 的 第 五 十 三 条 当 存 在 本 准 则 第 五 十 四 条 至 第 五 十 六 条 所 述 情 况 时, 注 册 会 计 师 应 当 对 其 影 响 程 度 作 出 判 断 如 果 这 些 情 况 影 响 重 大, 注 册 会 计 师 不 能 出 具 无 保 留 结 论 的 报 告 第 五 十 四 条 对 任 何 类 型 的 鉴 证 业 务, 如 果 注 册 会 计 师 的 工 作 范 围 受 到 限 制, 注 册 会 计 师 应 当 视 受 到 限 制 的 重 大 与 广 泛 程 度, 出 具 保 留 结 论 或 无 法 提 出 结 论 的 报 告 在 某 些 情 况 下, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 解 除 业 务 约 定 第 五 十 五 条 如 果 存 在 下 列 情 形, 注 册 会 计 师 应 当 视 其 影 响 的 重 大 与 广 泛 程 度, 出 具 保 留 结 论 或 否 定 结 论 的 报 告 : ( 一 ) 注 册 会 计 师 的 结 论 提 及 责 任 方 的 认 定, 且 该 认 定 未 在 所 有 重 大 方 面 作 出 公 允 表 达 ; ( 二 ) 注 册 会 计 师 的 结 论 直 接 提 及 鉴 证 对 象 和 标 准, 且 鉴 证 对 象 17

信 息 存 在 重 大 错 报 第 五 十 六 条 在 承 接 业 务 后, 如 果 发 现 标 准 或 鉴 证 对 象 不 适 当, 可 能 误 导 预 期 使 用 者, 注 册 会 计 师 应 当 视 其 重 大 与 广 泛 程 度, 出 具 保 留 结 论 或 否 定 结 论 的 报 告 如 果 发 现 标 准 或 鉴 证 对 象 不 适 当, 造 成 工 作 范 围 受 到 限 制, 注 册 会 计 师 应 当 视 受 到 限 制 的 重 大 与 广 泛 程 度, 出 具 保 留 结 论 或 无 法 提 出 结 论 的 报 告 在 某 些 情 况 下, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 解 除 业 务 约 定 第 五 十 七 条 当 注 册 会 计 师 针 对 鉴 证 对 象 信 息 出 具 报 告, 或 同 意 将 其 姓 名 与 鉴 证 对 象 联 系 在 一 起 时, 则 注 册 会 计 师 与 该 鉴 证 对 象 发 生 了 关 联 如 果 获 知 他 人 不 恰 当 地 将 其 姓 名 与 鉴 证 对 象 相 关 联, 注 册 会 计 师 应 当 要 求 其 停 止 这 种 行 为, 并 考 虑 采 取 其 他 必 要 的 措 施, 包 括 将 不 恰 当 使 用 注 册 会 计 师 姓 名 这 一 情 况 告 知 所 有 已 知 的 使 用 者 或 征 询 法 律 意 见 第 九 章 附 则 第 五 十 八 条 注 册 会 计 师 执 行 司 法 诉 讼 中 涉 及 会 计 审 计 税 务 或 其 他 事 项 的 鉴 定 业 务, 除 有 特 定 要 求 者 外, 应 当 参 照 本 准 则 办 理 第 五 十 九 条 某 些 业 务 可 能 符 合 本 准 则 第 五 条 鉴 证 业 务 的 定 义, 使 用 者 可 能 从 业 务 报 告 的 意 见 观 点 或 措 辞 中 推 测 出 某 种 程 度 的 保 证, 但 如 果 满 足 下 列 所 有 条 件, 注 册 会 计 师 执 行 这 些 业 务 不 必 遵 守 本 准 则 : 18

( 一 ) 注 册 会 计 师 的 意 见 观 点 或 措 辞 对 整 个 业 务 而 言 仅 是 附 带 性 的 ; ( 二 ) 注 册 会 计 师 出 具 的 书 面 报 告 被 明 确 限 定 为 仅 供 报 告 中 所 提 及 的 使 用 者 使 用 ; ( 三 ) 与 特 定 预 期 使 用 者 达 成 的 书 面 协 议 中, 该 业 务 未 被 确 认 为 鉴 证 业 务 ; ( 四 ) 在 注 册 会 计 师 出 具 的 报 告 中, 该 业 务 未 被 称 为 鉴 证 业 务 第 六 十 条 本 准 则 自 2007 年 1 月 1 日 起 施 行 19

中 国 注 册 会 计 师 审 计 准 则 第 1101 号 财 务 报 表 审 计 的 目 标 和 一 般 原 则 第 一 章 总 则 第 一 条 为 了 规 范 注 册 会 计 师 执 行 财 务 报 表 审 计 业 务, 明 确 财 务 报 表 审 计 的 目 标 和 一 般 原 则, 制 定 本 准 则 第 二 条 本 准 则 适 用 于 注 册 会 计 师 执 行 财 务 报 表 审 计 业 务 第 三 条 按 照 中 国 注 册 会 计 师 审 计 准 则 ( 以 下 简 称 审 计 准 则 ) 的 规 定 对 财 务 报 表 发 表 审 计 意 见 是 注 册 会 计 师 的 责 任 ; 在 被 审 计 单 位 治 理 层 的 监 督 下, 按 照 适 用 的 会 计 准 则 和 相 关 会 计 制 度 的 规 定 编 制 财 务 报 表 是 被 审 计 单 位 管 理 层 的 责 任 财 务 报 表 审 计 不 能 减 轻 被 审 计 单 位 管 理 层 和 治 理 层 的 责 任 第 二 章 财 务 报 表 审 计 的 目 标 第 四 条 财 务 报 表 审 计 的 目 标 是 注 册 会 计 师 通 过 执 行 审 计 工 作, 对 财 务 报 表 的 下 列 方 面 发 表 审 计 意 见 : ( 一 ) 财 务 报 表 是 否 按 照 适 用 的 会 计 准 则 和 相 关 会 计 制 度 的 规 定 编 制 ; ( 二 ) 财 务 报 表 是 否 在 所 有 重 大 方 面 公 允 反 映 被 审 计 单 位 的 财 务 1

状 况 经 营 成 果 和 现 金 流 量 第 五 条 财 务 报 表 审 计 属 于 鉴 证 业 务, 注 册 会 计 师 的 审 计 意 见 旨 在 提 高 财 务 报 表 的 可 信 赖 程 度 第 三 章 与 财 务 报 表 审 计 相 关 的 职 业 道 德 要 求 第 六 条 注 册 会 计 师 应 当 遵 守 相 关 的 职 业 道 德 规 范, 恪 守 独 立 客 观 公 正 的 原 则, 保 持 专 业 胜 任 能 力 和 应 有 的 关 注, 并 对 执 业 过 程 中 获 知 的 信 息 保 密 第 七 条 注 册 会 计 师 应 当 遵 守 会 计 师 事 务 所 质 量 控 制 准 则 第 八 条 注 册 会 计 师 应 当 按 照 审 计 准 则 的 规 定 执 行 审 计 工 作 第 四 章 财 务 报 表 的 审 计 范 围 第 九 条 财 务 报 表 的 审 计 范 围 是 指 为 实 现 财 务 报 表 审 计 目 标, 注 册 会 计 师 根 据 审 计 准 则 和 职 业 判 断 实 施 的 恰 当 的 审 计 程 序 的 总 和 第 十 条 在 确 定 拟 实 施 的 审 计 程 序 时, 注 册 会 计 师 应 当 遵 守 与 财 务 报 表 审 计 相 关 的 各 项 审 计 准 则 第 五 章 职 业 怀 疑 态 度 第 十 一 条 在 计 划 和 实 施 审 计 工 作 时, 注 册 会 计 师 应 当 保 持 职 业 2

怀 疑 态 度, 充 分 考 虑 可 能 存 在 导 致 财 务 报 表 发 生 重 大 错 报 的 情 形 第 十 二 条 职 业 怀 疑 态 度 是 指 注 册 会 计 师 以 质 疑 的 思 维 方 式 评 价 所 获 取 审 计 证 据 的 有 效 性, 并 对 相 互 矛 盾 的 审 计 证 据, 以 及 引 起 对 文 件 记 录 或 管 理 层 和 治 理 层 提 供 的 信 息 的 可 靠 性 产 生 怀 疑 的 审 计 证 据 保 持 警 觉 第 六 章 合 理 保 证 第 十 三 条 注 册 会 计 师 按 照 审 计 准 则 的 规 定 执 行 审 计 工 作, 能 够 对 财 务 报 表 整 体 不 存 在 重 大 错 报 获 取 合 理 保 证 第 十 四 条 由 于 审 计 中 存 在 的 固 有 限 制 影 响 注 册 会 计 师 发 现 重 大 错 报 的 能 力, 注 册 会 计 师 不 能 对 财 务 报 表 整 体 不 存 在 重 大 错 报 获 取 绝 对 保 证 导 致 固 有 限 制 的 因 素 主 要 包 括 : ( 一 ) 选 择 性 测 试 方 法 的 运 用 ; ( 二 ) 内 部 控 制 的 固 有 局 限 性 ; ( 三 ) 大 多 数 审 计 证 据 是 说 服 性 而 非 结 论 性 的 ; ( 四 ) 为 形 成 审 计 意 见 而 实 施 的 审 计 工 作 涉 及 大 量 判 断 ; ( 五 ) 某 些 特 殊 性 质 的 交 易 和 事 项 可 能 影 响 审 计 证 据 的 说 服 力 第 十 五 条 审 计 工 作 不 能 对 财 务 报 表 整 体 不 存 在 重 大 错 报 提 供 担 保 审 计 意 见 不 是 对 被 审 计 单 位 未 来 生 存 能 力 或 管 理 层 经 营 效 率 效 果 提 供 的 保 证 3

第 七 章 审 计 风 险 和 重 要 性 第 十 六 条 被 审 计 单 位 在 实 施 战 略 以 实 现 其 目 标 的 过 程 中 可 能 面 临 各 种 经 营 风 险, 注 册 会 计 师 应 当 重 点 关 注 可 能 影 响 财 务 报 表 的 经 营 风 险 第 十 七 条 合 理 保 证 意 味 着 审 计 风 险 始 终 存 在, 注 册 会 计 师 应 当 通 过 计 划 和 实 施 审 计 工 作, 获 取 充 分 适 当 的 审 计 证 据, 将 审 计 风 险 降 至 可 接 受 的 低 水 平 审 计 风 险 是 指 财 务 报 表 存 在 重 大 错 报 而 注 册 会 计 师 发 表 不 恰 当 审 计 意 见 的 可 能 性 第 十 八 条 审 计 风 险 取 决 于 重 大 错 报 风 险 和 检 查 风 险 注 册 会 计 师 应 当 实 施 审 计 程 序, 评 估 重 大 错 报 风 险, 并 根 据 评 估 结 果 设 计 和 实 施 进 一 步 审 计 程 序, 以 控 制 检 查 风 险 重 大 错 报 风 险 是 指 财 务 报 表 在 审 计 前 存 在 重 大 错 报 的 可 能 性 检 查 风 险 是 指 某 一 认 定 存 在 错 报, 该 错 报 单 独 或 连 同 其 他 错 报 是 重 大 的, 但 注 册 会 计 师 未 能 发 现 这 种 错 报 的 可 能 性 第 十 九 条 注 册 会 计 师 应 当 关 注 财 务 报 表 的 重 大 错 报, 但 没 有 责 任 发 现 对 财 务 报 表 整 体 不 产 生 重 大 影 响 的 错 报 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 已 识 别 但 未 更 正 的 单 个 或 累 计 的 错 报 是 否 对 财 务 报 表 整 体 产 生 重 大 影 响 重 要 性 与 审 计 风 险 相 关, 注 册 会 计 师 应 当 合 理 确 定 重 要 性 水 平 第 二 十 条 在 设 计 审 计 程 序 以 确 定 财 务 报 表 整 体 是 否 存 在 重 大 错 报 时, 注 册 会 计 师 应 当 从 财 务 报 表 层 次 和 各 类 交 易 账 户 余 额 列 报 ( 包 括 披 露, 下 同 ) 认 定 层 次 考 虑 重 大 错 报 风 险 4

财 务 报 表 层 次 重 大 错 报 风 险 通 常 与 控 制 环 境 有 关, 并 与 财 务 报 表 整 体 存 在 广 泛 联 系, 可 能 影 响 多 项 认 定, 但 难 以 界 定 于 某 类 交 易 账 户 余 额 列 报 的 具 体 认 定 第 二 十 一 条 注 册 会 计 师 应 当 评 估 财 务 报 表 层 次 的 重 大 错 报 风 险, 并 根 据 评 估 结 果 确 定 总 体 应 对 措 施, 包 括 向 项 目 组 分 派 更 有 经 验 或 具 有 特 殊 技 能 的 审 计 人 员 利 用 专 家 的 工 作 或 提 供 更 多 的 督 导 等 第 二 十 二 条 注 册 会 计 师 应 当 评 估 认 定 层 次 的 重 大 错 报 风 险, 并 根 据 既 定 的 审 计 风 险 水 平 和 评 估 的 认 定 层 次 重 大 错 报 风 险 确 定 可 接 受 的 检 查 风 险 水 平 在 既 定 的 审 计 风 险 水 平 下, 可 接 受 的 检 查 风 险 水 平 与 认 定 层 次 重 大 错 报 风 险 的 评 估 结 果 成 反 向 关 系 评 估 的 重 大 错 报 风 险 越 高, 可 接 受 的 检 查 风 险 越 低 ; 评 估 的 重 大 错 报 风 险 越 低, 可 接 受 的 检 查 风 险 越 高 注 册 会 计 师 应 当 获 取 认 定 层 次 充 分 适 当 的 审 计 证 据, 以 便 在 完 成 审 计 工 作 时, 能 够 以 可 接 受 的 低 审 计 风 险 对 财 务 报 表 整 体 发 表 审 计 意 见 第 二 十 三 条 检 查 风 险 取 决 于 审 计 程 序 设 计 的 合 理 性 和 执 行 的 有 效 性 注 册 会 计 师 应 当 合 理 设 计 审 计 程 序 的 性 质 时 间 和 范 围, 并 有 效 执 行 审 计 程 序, 以 控 制 检 查 风 险 第 八 章 附 则 第 二 十 四 条 本 准 则 自 2007 年 1 月 1 日 起 施 行 5

中 国 注 册 会 计 师 审 阅 准 则 第 2101 号 财 务 报 表 审 阅 (2006 年 2 月 15 日 修 订 ) 第 一 章 总 则 第 一 条 为 了 规 范 注 册 会 计 师 执 行 财 务 报 表 审 阅 业 务, 明 确 执 业 责 任, 制 定 本 准 则 第 二 条 财 务 报 表 审 阅 的 目 标, 是 注 册 会 计 师 在 实 施 审 阅 程 序 的 基 础 上, 说 明 是 否 注 意 到 某 些 事 项, 使 其 相 信 财 务 报 表 没 有 按 照 适 用 的 会 计 准 则 和 相 关 会 计 制 度 的 规 定 编 制, 未 能 在 所 有 重 大 方 面 公 允 反 映 被 审 阅 单 位 的 财 务 状 况 经 营 成 果 和 现 金 流 量 第 三 条 注 册 会 计 师 应 当 遵 守 相 关 的 职 业 道 德 规 范, 恪 守 独 立 客 观 公 正 的 原 则, 保 持 专 业 胜 任 能 力 和 应 有 的 关 注, 并 对 执 业 过 程 中 获 知 的 信 息 保 密 第 四 条 注 册 会 计 师 应 当 按 照 本 准 则 的 规 定 执 行 财 务 报 表 审 阅 业 务 第 五 条 在 计 划 和 实 施 审 阅 工 作 时, 注 册 会 计 师 应 当 保 持 职 业 怀 疑 态 度, 充 分 考 虑 可 能 存 在 导 致 财 务 报 表 发 生 重 大 错 报 的 情 形 第 六 条 注 册 会 计 师 应 当 主 要 通 过 询 问 和 分 析 程 序 获 取 充 分 适 当 的 证 据, 作 为 得 出 审 阅 结 论 的 基 础 1

第 二 章 审 阅 范 围 和 保 证 程 度 第 七 条 审 阅 范 围 是 指 为 实 现 财 务 报 表 审 阅 目 标, 注 册 会 计 师 根 据 本 准 则 和 职 业 判 断 实 施 的 恰 当 的 审 阅 程 序 的 总 和 注 册 会 计 师 应 当 根 据 本 准 则 确 定 执 行 财 务 报 表 审 阅 业 务 所 要 求 的 程 序 必 要 时, 还 应 当 考 虑 业 务 约 定 条 款 的 要 求 第 八 条 由 于 实 施 审 阅 程 序 不 能 提 供 在 财 务 报 表 审 计 中 要 求 的 所 有 证 据, 审 阅 业 务 对 所 审 阅 的 财 务 报 表 不 存 在 重 大 错 报 提 供 有 限 保 证, 注 册 会 计 师 应 当 以 消 极 方 式 提 出 结 论 第 三 章 业 务 约 定 书 第 九 条 注 册 会 计 师 应 当 与 被 审 阅 单 位 就 业 务 约 定 条 款 达 成 一 致 意 见, 并 签 订 业 务 约 定 书 第 十 条 业 务 约 定 书 应 当 包 括 下 列 主 要 内 容 : ( 一 ) 审 阅 业 务 的 目 标 ; ( 二 ) 管 理 层 对 财 务 报 表 的 责 任 ; ( 三 ) 审 阅 范 围, 其 中 应 提 及 按 照 本 准 则 的 规 定 执 行 审 阅 工 作 ; ( 四 ) 注 册 会 计 师 不 受 限 制 地 接 触 审 阅 业 务 所 要 求 的 记 录 文 件 和 其 他 信 息 ; ( 五 ) 预 期 提 交 的 报 告 样 本 ; ( 六 ) 说 明 不 能 依 赖 财 务 报 表 审 阅 揭 示 错 误 舞 弊 和 违 反 法 规 行 为 ; 2

( 七 ) 说 明 没 有 实 施 审 计, 因 此 注 册 会 计 师 不 发 表 审 计 意 见, 不 能 满 足 法 律 法 规 或 第 三 方 对 审 计 的 要 求 第 四 章 审 阅 计 划 第 十 一 条 注 册 会 计 师 应 当 计 划 审 阅 工 作, 以 有 效 执 行 审 阅 业 务 第 十 二 条 在 计 划 审 阅 工 作 时, 注 册 会 计 师 应 当 了 解 被 审 阅 单 位 及 其 环 境, 或 更 新 以 前 了 解 的 内 容, 包 括 考 虑 被 审 阅 单 位 的 组 织 结 构 会 计 信 息 系 统 经 营 管 理 情 况 以 及 资 产 负 债 收 入 和 费 用 的 性 质 等 第 五 章 审 阅 程 序 和 审 阅 证 据 第 十 三 条 在 确 定 审 阅 程 序 的 性 质 时 间 和 范 围 时, 注 册 会 计 师 应 当 运 用 职 业 判 断, 并 考 虑 下 列 因 素 : ( 一 ) 以 前 期 间 执 行 财 务 报 表 审 计 或 审 阅 所 了 解 的 情 况 ; ( 二 ) 对 被 审 阅 单 位 及 其 环 境 的 了 解, 包 括 适 用 的 会 计 准 则 和 相 关 会 计 制 度 行 业 惯 例 ; ( 三 ) 会 计 信 息 系 统 ; ( 四 ) 管 理 层 的 判 断 对 特 定 项 目 的 影 响 程 度 ; ( 五 ) 各 类 交 易 和 账 户 余 额 的 重 要 性 第 十 四 条 在 考 虑 重 要 性 水 平 时, 注 册 会 计 师 应 当 采 用 与 执 行 财 务 报 表 审 计 业 务 相 同 的 标 准 第 十 五 条 财 务 报 表 审 阅 程 序 通 常 包 括 : 3

( 一 ) 了 解 被 审 阅 单 位 及 其 环 境 ; ( 二 ) 询 问 被 审 阅 单 位 采 用 的 会 计 准 则 和 相 关 会 计 制 度 行 业 惯 例 ; ( 三 ) 询 问 被 审 阅 单 位 对 交 易 和 事 项 的 确 认 计 量 记 录 和 报 告 的 程 序 ; ( 四 ) 询 问 财 务 报 表 中 所 有 重 要 的 认 定 ; ( 五 ) 实 施 分 析 程 序, 以 识 别 异 常 关 系 和 异 常 项 目 ; ( 六 ) 询 问 股 东 会 董 事 会 以 及 其 他 类 似 机 构 决 定 采 取 的 可 能 对 财 务 报 表 产 生 影 响 的 措 施 ; ( 七 ) 阅 读 财 务 报 表, 以 考 虑 是 否 遵 循 指 明 的 编 制 基 础 ; ( 八 ) 获 取 其 他 注 册 会 计 师 对 被 审 阅 单 位 组 成 部 分 财 务 报 表 出 具 的 审 计 报 告 或 审 阅 报 告 注 册 会 计 师 应 当 向 负 责 财 务 会 计 事 项 的 人 员 询 问 下 列 事 项 : ( 一 ) 所 有 交 易 是 否 均 已 记 录 ; ( 二 ) 财 务 报 表 是 否 按 照 指 明 的 编 制 基 础 编 制 ; ( 三 ) 被 审 阅 单 位 业 务 活 动 会 计 政 策 和 行 业 惯 例 的 变 化 ; ( 四 ) 在 实 施 本 条 前 款 第 ( 一 ) 项 至 第 ( 八 ) 项 程 序 时 所 发 现 的 问 题 必 要 时, 注 册 会 计 师 应 当 获 取 管 理 层 书 面 声 明 第 十 六 条 注 册 会 计 师 应 当 询 问 在 资 产 负 债 表 日 后 发 生 的 可 能 需 要 在 财 务 报 表 中 调 整 或 披 露 的 期 后 事 项 注 册 会 计 师 没 有 责 任 实 施 程 序 以 识 别 审 阅 报 告 日 后 发 生 的 事 项 第 十 七 条 如 果 有 理 由 相 信 所 审 阅 的 财 务 报 表 可 能 存 在 重 大 错 报, 注 册 会 计 师 应 当 实 施 追 加 的 或 更 为 广 泛 的 程 序, 以 便 能 够 以 消 极 4

方 式 提 出 结 论 或 确 定 是 否 出 具 非 无 保 留 结 论 的 报 告 第 十 八 条 在 利 用 其 他 注 册 会 计 师 或 专 家 的 工 作 时, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 其 工 作 是 否 满 足 财 务 报 表 审 阅 的 需 要 第 十 九 条 注 册 会 计 师 应 当 记 录 为 审 阅 报 告 提 供 证 据 的 重 大 事 项, 以 及 按 照 本 准 则 的 规 定 执 行 审 阅 业 务 的 证 据 第 六 章 结 论 和 报 告 第 二 十 条 审 阅 报 告 应 当 清 楚 地 表 达 有 限 保 证 的 结 论 注 册 会 计 师 应 当 复 核 和 评 价 根 据 审 阅 证 据 得 出 的 结 论, 以 此 作 为 表 达 有 限 保 证 的 基 础 第 二 十 一 条 根 据 已 实 施 的 工 作, 注 册 会 计 师 应 当 评 估 在 审 阅 过 程 中 获 知 的 信 息 是 否 表 明 财 务 报 表 没 有 按 照 适 用 的 会 计 准 则 和 相 关 会 计 制 度 的 规 定 编 制, 未 能 在 所 有 重 大 方 面 公 允 反 映 被 审 阅 单 位 的 财 务 状 况 经 营 成 果 和 现 金 流 量 第 二 十 二 条 审 阅 报 告 应 当 包 括 下 列 要 素 : ( 一 ) 标 题 ; ( 二 ) 收 件 人 ; ( 三 ) 引 言 段 ; ( 四 ) 范 围 段 ; ( 五 ) 结 论 段 ; ( 六 ) 注 册 会 计 师 的 签 名 和 盖 章 ; ( 七 ) 会 计 师 事 务 所 的 名 称 地 址 及 盖 章 ; ( 八 ) 报 告 日 期 5

第 二 十 三 条 审 阅 报 告 的 标 题 应 当 统 一 规 范 为 审 阅 报 告 第 二 十 四 条 审 阅 报 告 的 收 件 人 应 当 为 审 阅 业 务 的 委 托 人 审 阅 报 告 应 当 载 明 收 件 人 的 全 称 第 二 十 五 条 审 阅 报 告 的 引 言 段 应 当 说 明 下 列 内 容 : ( 一 ) 所 审 阅 财 务 报 表 的 名 称 ; ( 二 ) 管 理 层 的 责 任 和 注 册 会 计 师 的 责 任 第 二 十 六 条 审 阅 报 告 的 范 围 段 应 当 说 明 审 阅 的 性 质, 包 括 下 列 内 容 : ( 一 ) 审 阅 业 务 所 依 据 的 准 则 ; ( 二 ) 审 阅 主 要 限 于 询 问 和 实 施 分 析 程 序, 提 供 的 保 证 程 度 低 于 审 计 ; ( 三 ) 没 有 实 施 审 计, 因 而 不 发 表 审 计 意 见 第 二 十 七 条 注 册 会 计 师 应 当 根 据 实 施 审 阅 程 序 的 情 况, 在 审 阅 报 告 的 结 论 段 中 提 出 下 列 之 一 的 结 论 : ( 一 ) 根 据 注 册 会 计 师 的 审 阅, 如 果 没 有 注 意 到 任 何 事 项 使 其 相 信 财 务 报 表 没 有 按 照 适 用 的 会 计 准 则 和 相 关 会 计 制 度 的 规 定 编 制, 未 能 在 所 有 重 大 方 面 公 允 反 映 被 审 阅 单 位 的 财 务 状 况 经 营 成 果 和 现 金 流 量, 注 册 会 计 师 应 当 提 出 无 保 留 的 结 论 ( 二 ) 如 果 注 意 到 某 些 事 项 使 其 相 信 财 务 报 表 没 有 按 照 适 用 的 会 计 准 则 和 相 关 会 计 制 度 的 规 定 编 制, 未 能 在 所 有 重 大 方 面 公 允 反 映 被 审 阅 单 位 的 财 务 状 况 经 营 成 果 和 现 金 流 量, 注 册 会 计 师 应 当 在 审 阅 报 告 的 结 论 段 前 增 设 说 明 段, 说 明 这 些 事 项 对 财 务 报 表 的 影 响, 并 提 出 保 留 结 论 如 果 这 些 事 项 对 财 务 报 表 的 影 响 非 常 重 大 和 广 泛, 以 至 于 认 为 仅 6

提 出 保 留 结 论 不 足 以 揭 示 财 务 报 表 的 误 导 性 或 不 完 整 性, 注 册 会 计 师 应 当 对 财 务 报 表 提 出 否 定 结 论, 即 财 务 报 表 没 有 按 照 适 用 的 会 计 准 则 和 相 关 会 计 制 度 的 规 定 编 制, 未 能 在 所 有 重 大 方 面 公 允 反 映 被 审 阅 单 位 的 财 务 状 况 经 营 成 果 和 现 金 流 量 ( 三 ) 如 果 存 在 重 大 的 范 围 限 制, 注 册 会 计 师 应 当 在 审 阅 报 告 中 说 明, 假 定 范 围 不 受 限 制, 注 册 会 计 师 可 能 发 现 需 要 调 整 财 务 报 表 的 事 项, 因 而 提 出 保 留 结 论 如 果 范 围 限 制 的 影 响 非 常 重 大 和 广 泛, 以 至 于 注 册 会 计 师 认 为 不 能 提 供 任 何 程 度 的 保 证 时, 不 应 提 供 任 何 保 证 第 二 十 八 条 审 阅 报 告 应 当 由 注 册 会 计 师 签 名 并 盖 章 第 二 十 九 条 审 阅 报 告 应 当 载 明 会 计 师 事 务 所 的 名 称 和 地 址, 并 加 盖 会 计 师 事 务 所 公 章 第 三 十 条 审 阅 报 告 应 当 注 明 报 告 日 期 审 阅 报 告 的 日 期 是 指 注 册 会 计 师 完 成 审 阅 工 作 的 日 期, 不 应 早 于 管 理 层 批 准 财 务 报 表 的 日 期 第 七 章 附 则 第 三 十 一 条 本 准 则 自 2007 年 1 月 1 日 起 施 行 7

附 录 : 审 阅 报 告 参 考 格 式 1. 无 保 留 结 论 的 审 阅 报 告 审 阅 报 告 ABC 股 份 有 限 公 司 全 体 股 东 : 我 们 审 阅 了 后 附 的 ABC 股 份 有 限 公 司 ( 以 下 简 称 ABC 公 司 ) 财 务 报 表, 包 括 20 1 年 12 月 31 日 的 资 产 负 债 表,20 1 年 度 的 利 润 表 股 东 权 益 变 动 表 和 现 金 流 量 表 以 及 财 务 报 表 附 注 这 些 财 务 报 表 的 编 制 是 ABC 公 司 管 理 层 的 责 任, 我 们 的 责 任 是 在 实 施 审 阅 工 作 的 基 础 上 对 这 些 财 务 报 表 出 具 审 阅 报 告 我 们 按 照 中 国 注 册 会 计 师 审 阅 准 则 第 2101 号 财 务 报 表 审 阅 的 规 定 执 行 了 审 阅 业 务 该 准 则 要 求 我 们 计 划 和 实 施 审 阅 工 作, 以 对 财 务 报 表 是 否 不 存 在 重 大 错 报 获 取 有 限 保 证 审 阅 主 要 限 于 询 问 公 司 有 关 人 员 和 对 财 务 数 据 实 施 分 析 程 序, 提 供 的 保 证 程 度 低 于 审 计 我 们 没 有 实 施 审 计, 因 而 不 发 表 审 计 意 见 根 据 我 们 的 审 阅, 我 们 没 有 注 意 到 任 何 事 项 使 我 们 相 信 财 务 报 表 没 有 按 照 企 业 会 计 准 则 和 会 计 制 度 的 规 定 编 制, 未 能 在 所 有 重 大 方 面 公 允 反 映 被 审 阅 单 位 的 财 务 状 况 经 营 成 果 和 现 金 流 量 会 计 师 事 务 所 中 国 注 册 会 计 师 : ( 盖 章 ) ( 签 名 并 盖 章 ) 中 国 注 册 会 计 师 : ( 签 名 并 盖 章 ) 中 国 市 二 二 年 月 日 8

2. 保 留 结 论 的 审 阅 报 告 审 阅 报 告 ABC 股 份 有 限 公 司 全 体 股 东 : 我 们 审 阅 了 后 附 的 ABC 股 份 有 限 公 司 ( 以 下 简 称 ABC 公 司 ) 财 务 报 表, 包 括 20 1 年 12 月 31 日 的 资 产 负 债 表,20 1 年 度 的 利 润 表 股 东 权 益 变 动 表 和 现 金 流 量 表 以 及 财 务 报 表 附 注 这 些 财 务 报 表 的 编 制 是 ABC 公 司 管 理 层 的 责 任, 我 们 的 责 任 是 在 实 施 审 阅 工 作 的 基 础 上 对 这 些 财 务 报 表 出 具 审 阅 报 告 我 们 按 照 中 国 注 册 会 计 师 审 阅 准 则 第 2101 号 财 务 报 表 审 阅 的 规 定 执 行 了 审 阅 业 务 该 准 则 要 求 我 们 计 划 和 实 施 审 阅 工 作, 以 对 财 务 报 表 是 否 不 存 在 重 大 错 报 获 取 有 限 保 证 审 阅 主 要 限 于 询 问 公 司 有 关 人 员 和 对 财 务 数 据 实 施 分 析 程 序, 提 供 的 保 证 程 度 低 于 审 计 我 们 没 有 实 施 审 计, 因 而 不 发 表 审 计 意 见 ABC 公 司 管 理 层 告 知 我 们, 存 货 以 高 于 可 变 现 净 值 的 成 本 计 价 由 ABC 公 司 管 理 层 编 制 并 经 过 我 们 审 阅 的 计 算 表 显 示, 如 果 根 据 企 业 会 计 准 则 规 定 的 成 本 与 可 变 现 净 值 孰 低 法 计 价, 存 货 的 账 面 价 值 将 减 少 元, 净 利 润 和 股 东 权 益 将 减 少 元 根 据 我 们 的 审 阅, 除 了 上 述 存 货 价 值 高 估 所 造 成 的 影 响 外, 我 们 没 有 注 意 到 任 何 事 项 使 我 们 相 信 财 务 报 表 没 有 按 照 适 用 的 会 计 准 则 和 相 关 会 计 制 度 的 规 定 编 制, 未 能 在 所 有 重 大 方 面 公 允 反 映 被 审 阅 单 位 的 财 务 状 况 经 营 成 果 和 现 金 流 量 9

会 计 师 事 务 所 中 国 注 册 会 计 师 : ( 盖 章 ) ( 签 名 并 盖 章 ) 中 国 注 册 会 计 师 : ( 签 名 并 盖 章 ) 中 国 市 二 二 年 月 日 10

3. 否 定 结 论 的 审 阅 报 告 审 阅 报 告 ABC 股 份 有 限 公 司 全 体 股 东 : 我 们 审 阅 了 后 附 的 ABC 股 份 有 限 公 司 ( 以 下 简 称 ABC 公 司 ) 财 务 报 表, 包 括 20 1 年 12 月 31 日 的 资 产 负 债 表,20 1 年 度 的 利 润 表 股 东 权 益 变 动 表 和 现 金 流 量 表 以 及 财 务 报 表 附 注 这 些 财 务 报 表 的 编 制 是 ABC 公 司 管 理 层 的 责 任, 我 们 的 责 任 是 在 实 施 审 阅 工 作 的 基 础 上 对 这 些 财 务 报 表 出 具 审 阅 报 告 我 们 按 照 中 国 注 册 会 计 师 审 阅 准 则 第 2101 号 财 务 报 表 审 阅 的 规 定 执 行 了 审 阅 业 务 该 准 则 要 求 我 们 计 划 和 实 施 审 阅 工 作, 以 对 财 务 报 表 是 否 不 存 在 重 大 错 报 获 取 有 限 保 证 审 阅 主 要 限 于 询 问 公 司 有 关 人 员 和 对 财 务 数 据 实 施 分 析 程 序, 提 供 的 保 证 程 度 低 于 审 计 我 们 没 有 实 施 审 计, 因 而 不 发 表 审 计 意 见 如 财 务 报 表 附 注 所 述,ABC 公 司 在 编 制 财 务 报 表 时 未 将 各 子 公 司 纳 入 合 并 范 围, 且 对 这 些 子 公 司 的 长 期 股 权 投 资 以 成 本 法 核 算 根 据 企 业 会 计 准 则 的 规 定,ABC 公 司 应 当 对 子 公 司 的 长 期 股 权 投 资 采 用 权 益 法 核 算, 并 将 子 公 司 纳 入 合 并 范 围 根 据 我 们 的 审 阅, 由 于 受 到 前 段 所 述 事 项 的 重 大 影 响, 财 务 报 表 未 能 按 照 企 业 会 计 准 则 和 会 计 制 度 的 规 定 编 制 会 计 师 事 务 所 中 国 注 册 会 计 师 : ( 盖 章 ) ( 签 名 并 盖 章 ) 中 国 注 册 会 计 师 : ( 签 名 并 盖 章 ) 中 国 市 二 二 年 月 日 11

中 国 注 册 会 计 师 审 计 准 则 第 1141 号 财 务 报 表 审 计 中 对 舞 弊 的 考 虑 第 一 章 总 则 第 一 条 为 了 规 范 注 册 会 计 师 在 财 务 报 表 审 计 中 对 被 审 计 单 位 舞 弊 的 考 虑, 以 及 具 体 运 用 中 国 注 册 会 计 师 审 计 准 则 第 1211 号 了 解 被 审 计 单 位 及 其 环 境 并 评 估 重 大 错 报 风 险 和 中 国 注 册 会 计 师 审 计 准 则 第 1231 号 针 对 评 估 的 重 大 错 报 风 险 实 施 的 程 序, 以 识 别 评 估 和 应 对 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险, 制 定 本 准 则 第 二 条 本 准 则 适 用 于 注 册 会 计 师 执 行 财 务 报 表 审 计 业 务 第 三 条 在 计 划 和 实 施 审 计 工 作 以 将 审 计 风 险 降 至 可 接 受 的 低 水 平 时, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 由 于 舞 弊 导 致 的 财 务 报 表 重 大 错 报 风 险 第 二 章 舞 弊 的 特 征 第 四 条 财 务 报 表 的 错 报 可 能 由 于 舞 弊 或 错 误 所 致 舞 弊 和 错 误 的 区 别 在 于, 导 致 财 务 报 表 发 生 错 报 的 行 为 是 故 意 行 为 还 是 非 故 意 行 为 第 五 条 错 误 是 指 导 致 财 务 报 表 错 报 的 非 故 意 行 为, 主 要 包 括 : 1

( 一 ) 为 编 制 财 务 报 表 而 收 集 和 处 理 数 据 时 发 生 失 误 ; ( 二 ) 由 于 疏 忽 和 误 解 有 关 事 实 而 作 出 不 恰 当 的 会 计 估 计 ; ( 三 ) 在 运 用 与 确 认 计 量 分 类 或 列 报 ( 包 括 披 露, 下 同 ) 相 关 的 会 计 政 策 时 发 生 失 误 第 六 条 舞 弊 是 指 被 审 计 单 位 的 管 理 层 治 理 层 员 工 或 第 三 方 使 用 欺 骗 手 段 获 取 不 当 或 非 法 利 益 的 故 意 行 为 舞 弊 是 一 个 宽 泛 的 法 律 概 念, 但 本 准 则 并 不 要 求 注 册 会 计 师 对 舞 弊 是 否 已 经 发 生 作 出 法 律 意 义 上 的 判 定, 只 要 求 关 注 导 致 财 务 报 表 发 生 重 大 错 报 的 舞 弊 第 七 条 下 列 两 类 故 意 错 报 与 财 务 报 表 审 计 相 关 : ( 一 ) 对 财 务 信 息 作 出 虚 假 报 告 导 致 的 错 报 ; ( 二 ) 侵 占 资 产 导 致 的 错 报 第 八 条 对 财 务 信 息 作 出 虚 假 报 告, 可 能 源 于 管 理 层 通 过 操 纵 利 润 误 导 财 务 报 表 使 用 者 对 被 审 计 单 位 业 绩 或 盈 利 能 力 的 判 断 对 财 务 信 息 作 出 虚 假 报 告 的 动 机 主 要 包 括 : ( 一 ) 迎 合 市 场 预 期 或 特 定 监 管 要 求 ; ( 二 ) 牟 取 以 财 务 业 绩 为 基 础 的 私 人 报 酬 最 大 化 ; ( 三 ) 偷 逃 或 骗 取 税 款 ; ( 四 ) 骗 取 外 部 资 金 ; ( 五 ) 掩 盖 侵 占 资 产 的 事 实 第 九 条 对 财 务 信 息 作 出 虚 假 报 告 通 常 表 现 为 : ( 一 ) 对 财 务 报 表 所 依 据 的 会 计 记 录 或 相 关 文 件 记 录 的 操 纵 伪 造 或 篡 改 ; ( 二 ) 对 交 易 事 项 或 其 他 重 要 信 息 在 财 务 报 表 中 的 不 真 实 表 达 2

或 故 意 遗 漏 ; ( 三 ) 对 与 确 认 计 量 分 类 或 列 报 有 关 的 会 计 政 策 和 会 计 估 计 的 故 意 误 用 第 十 条 对 财 务 信 息 作 出 虚 假 报 告 通 常 与 管 理 层 凌 驾 于 控 制 之 上 有 关 管 理 层 通 过 凌 驾 于 控 制 之 上 实 施 舞 弊 的 手 段 主 要 包 括 : ( 一 ) 编 制 虚 假 的 会 计 分 录, 特 别 是 在 临 近 会 计 期 末 时 ; ( 二 ) 滥 用 或 随 意 变 更 会 计 政 策 ; ( 三 ) 不 恰 当 地 调 整 会 计 估 计 所 依 据 的 假 设 及 改 变 原 先 作 出 的 判 断 ; ( 四 ) 故 意 漏 记 提 前 确 认 或 推 迟 确 认 报 告 期 内 发 生 的 交 易 或 事 项 ; ( 五 ) 隐 瞒 可 能 影 响 财 务 报 表 金 额 的 事 实 ; ( 六 ) 构 造 复 杂 的 交 易 以 歪 曲 财 务 状 况 或 经 营 成 果 ; ( 七 ) 篡 改 与 重 大 或 异 常 交 易 相 关 的 会 计 记 录 和 交 易 条 款 第 十 一 条 侵 占 资 产 是 指 被 审 计 单 位 的 管 理 层 或 员 工 非 法 占 用 被 审 计 单 位 的 资 产, 其 手 段 主 要 包 括 : ( 一 ) 贪 污 收 入 款 项 ; ( 二 ) 盗 取 货 币 资 金 实 物 资 产 或 无 形 资 产 ; ( 三 ) 使 被 审 计 单 位 对 虚 构 的 商 品 或 劳 务 付 款 ; ( 四 ) 将 被 审 计 单 位 资 产 挪 为 私 用 侵 占 资 产 通 常 伴 随 着 虚 假 或 误 导 性 的 文 件 记 录, 其 目 的 是 隐 瞒 资 产 缺 失 或 未 经 适 当 授 权 使 用 资 产 的 事 实 第 十 二 条 舞 弊 的 发 生 通 常 涉 及 下 列 因 素 : ( 一 ) 动 机 或 压 力 ; 3

( 二 ) 机 会 ; ( 三 ) 借 口 第 三 章 治 理 层 管 理 层 的 责 任 和 注 册 会 计 师 的 责 任 第 十 三 条 防 止 或 发 现 舞 弊 是 被 审 计 单 位 治 理 层 和 管 理 层 的 责 任 第 十 四 条 治 理 层 有 责 任 监 督 管 理 层 建 立 和 维 护 内 部 控 制 第 十 五 条 管 理 层 有 责 任 在 治 理 层 的 监 督 下 建 立 良 好 的 控 制 环 境, 维 护 有 关 政 策 和 程 序, 以 保 证 有 序 和 有 效 地 开 展 业 务 活 动, 包 括 制 定 和 维 护 与 财 务 报 告 可 靠 性 相 关 的 控 制, 并 对 可 能 导 致 财 务 报 表 发 生 重 大 错 报 的 风 险 实 施 管 理 第 十 六 条 注 册 会 计 师 有 责 任 按 照 中 国 注 册 会 计 师 审 计 准 则 ( 以 下 简 称 审 计 准 则 ) 的 规 定 实 施 审 计 工 作, 获 取 财 务 报 表 在 整 体 上 不 存 在 重 大 错 报 的 合 理 保 证, 无 论 该 错 报 是 由 于 舞 弊 还 是 错 误 导 致 第 十 七 条 注 册 会 计 师 应 当 在 整 个 审 计 过 程 中 保 持 职 业 怀 疑 态 度, 考 虑 管 理 层 凌 驾 于 控 制 之 上 的 可 能 性, 并 应 当 意 识 到, 可 以 有 效 发 现 错 误 的 审 计 程 序 未 必 适 用 于 发 现 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 第 四 章 审 计 的 固 有 限 制 第 十 八 条 由 于 存 在 下 列 固 有 限 制, 即 使 按 照 审 计 准 则 的 规 定 恰 当 地 计 划 和 实 施 审 计 工 作, 注 册 会 计 师 也 不 能 对 财 务 报 表 整 体 不 存 在 4

重 大 错 报 获 取 绝 对 保 证 : ( 一 ) 选 择 性 测 试 方 法 的 运 用 ; ( 二 ) 内 部 控 制 的 固 有 局 限 性 ; ( 三 ) 大 多 数 审 计 证 据 是 说 服 性 而 非 结 论 性 的 ; ( 四 ) 为 形 成 审 计 意 见 而 实 施 的 审 计 工 作 涉 及 大 量 判 断 ; ( 五 ) 某 些 特 殊 性 质 的 交 易 和 事 项 可 能 影 响 审 计 证 据 的 说 服 力 第 十 九 条 由 于 舞 弊 者 可 能 通 过 精 心 策 划 以 掩 盖 其 舞 弊 行 为, 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 未 被 发 现 的 风 险, 通 常 大 于 错 误 导 致 的 重 大 错 报 未 被 发 现 的 风 险 由 于 管 理 层 往 往 能 够 直 接 或 间 接 地 操 纵 会 计 记 录 并 编 报 虚 假 财 务 信 息, 管 理 层 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 未 被 发 现 的 风 险, 通 常 大 于 员 工 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 未 被 发 现 的 风 险 第 二 十 条 影 响 注 册 会 计 师 发 现 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 的 因 素 主 要 包 括 : ( 一 ) 舞 弊 者 的 狡 诈 程 度 ; ( 二 ) 串 通 舞 弊 的 程 度 ; ( 三 ) 舞 弊 者 在 被 审 计 单 位 的 职 位 级 别 ; ( 四 ) 舞 弊 者 操 纵 会 计 记 录 的 频 率 和 范 围 ; ( 五 ) 舞 弊 者 操 纵 的 每 笔 金 额 的 大 小 第 二 十 一 条 如 果 在 完 成 审 计 工 作 后 发 现 舞 弊 导 致 的 财 务 报 表 重 大 错 报, 特 别 是 串 通 舞 弊 或 伪 造 文 件 记 录 导 致 的 重 大 错 报, 并 不 必 然 表 明 注 册 会 计 师 没 有 遵 守 审 计 准 则 注 册 会 计 师 是 否 按 照 审 计 准 则 的 规 定 实 施 了 审 计 工 作, 取 决 于 其 是 否 根 据 具 体 情 况 实 施 了 审 计 程 序, 是 否 获 取 了 充 分 适 当 的 审 计 证 据, 以 及 是 否 根 据 证 据 评 价 结 果 5

出 具 了 恰 当 的 审 计 报 告 第 五 章 职 业 怀 疑 态 度 第 二 十 二 条 注 册 会 计 师 应 当 在 整 个 审 计 过 程 中 以 职 业 怀 疑 态 度 计 划 和 实 施 审 计 工 作, 充 分 考 虑 由 于 舞 弊 导 致 财 务 报 表 发 生 重 大 错 报 的 可 能 性, 而 不 应 依 赖 以 往 审 计 中 对 管 理 层 治 理 层 诚 信 形 成 的 判 断 第 二 十 三 条 注 册 会 计 师 应 当 结 合 审 计 过 程 中 获 取 的 其 他 证 据, 慎 重 考 虑 管 理 层 和 治 理 层 对 询 问 所 作 答 复 的 合 理 性, 以 及 提 供 的 其 他 信 息 的 合 理 性 第 二 十 四 条 审 计 工 作 通 常 不 涉 及 鉴 定 文 件 记 录 的 真 伪, 注 册 会 计 师 也 不 是 鉴 定 文 件 记 录 真 伪 的 专 家, 而 且 可 能 无 法 发 现 文 件 记 录 中 某 些 条 款 已 发 生 变 动 但 在 审 计 过 程 中, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 作 为 审 计 证 据 的 信 息 的 可 靠 性, 并 考 虑 与 生 成 和 维 护 这 些 信 息 相 关 的 控 制 的 有 效 性 除 非 存 在 相 反 的 理 由, 注 册 会 计 师 通 常 认 为 文 件 记 录 是 真 品 但 如 果 在 审 计 过 程 中 识 别 出 的 情 况 使 其 认 为 文 件 记 录 可 能 是 伪 造 的 或 文 件 记 录 中 的 某 些 条 款 已 发 生 变 动, 注 册 会 计 师 应 当 作 出 进 一 步 调 查, 包 括 直 接 向 第 三 方 询 证, 或 考 虑 利 用 专 家 的 工 作 以 评 价 文 件 记 录 的 真 伪 6

第 六 章 项 目 组 内 部 的 讨 论 第 二 十 五 条 项 目 组 应 当 讨 论 由 于 舞 弊 导 致 财 务 报 表 发 生 重 大 错 报 的 可 能 性 第 二 十 六 条 项 目 负 责 人 应 当 参 与 项 目 组 内 部 的 讨 论, 并 根 据 职 业 判 断 以 往 的 审 计 经 验 以 及 对 被 审 计 单 位 本 期 变 化 情 况 的 了 解, 确 定 参 与 讨 论 的 项 目 组 成 员 项 目 组 的 关 键 成 员 应 当 参 与 讨 论 如 果 项 目 组 需 要 拥 有 信 息 技 术 或 其 他 特 殊 技 能 的 专 家, 这 些 专 家 也 应 当 参 与 讨 论 项 目 负 责 人 应 当 考 虑 需 要 将 哪 些 事 项 向 未 参 与 讨 论 的 项 目 组 成 员 传 达 第 二 十 七 条 项 目 负 责 人 应 当 在 讨 论 时 强 调 在 整 个 审 计 过 程 中 对 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 保 持 警 惕 的 重 要 性 第 二 十 八 条 在 整 个 审 计 过 程 中, 项 目 组 成 员 应 当 持 续 交 换 可 能 影 响 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 的 风 险 评 估 及 其 应 对 程 序 的 信 息 第 二 十 九 条 项 目 组 讨 论 的 内 容 通 常 包 括 : ( 一 ) 由 于 舞 弊 导 致 财 务 报 表 重 大 错 报 的 可 能 性, 重 大 错 报 可 能 发 生 的 领 域 及 方 式 ; ( 二 ) 在 遇 到 哪 些 情 形 时 需 要 考 虑 存 在 舞 弊 的 可 能 性 ; ( 三 ) 已 了 解 的 可 能 产 生 舞 弊 动 机 或 压 力 提 供 舞 弊 机 会 营 造 舞 弊 行 为 合 理 化 环 境 的 外 部 和 内 部 因 素 ; ( 四 ) 已 注 意 到 的 对 被 审 计 单 位 舞 弊 的 指 控 ; ( 五 ) 已 注 意 到 的 管 理 层 或 员 工 在 行 为 或 生 活 方 式 上 出 现 的 异 常 或 无 法 解 释 的 变 化 ; 7

( 六 ) 管 理 层 凌 驾 于 控 制 之 上 的 可 能 性 ; ( 七 ) 是 否 有 迹 象 表 明 管 理 层 操 纵 利 润, 以 及 采 取 的 可 能 导 致 舞 弊 的 操 纵 利 润 手 段 ; ( 八 ) 管 理 层 对 接 触 现 金 或 其 他 易 被 侵 占 资 产 的 员 工 实 施 监 督 的 情 况 ; ( 九 ) 为 应 对 舞 弊 导 致 财 务 报 表 重 大 错 报 可 能 性 而 选 择 的 审 计 程 序, 以 及 各 种 审 计 程 序 的 有 效 性 ; ( 十 ) 如 何 使 拟 实 施 审 计 程 序 的 性 质 时 间 和 范 围 不 易 为 被 审 计 单 位 预 见 第 七 章 第 一 节 风 险 评 估 程 序 总 体 要 求 第 三 十 条 注 册 会 计 师 应 当 实 施 下 列 审 计 程 序, 以 获 取 用 于 识 别 舞 弊 导 致 的 财 务 报 表 重 大 错 报 风 险 所 需 的 信 息 : ( 一 ) 询 问 被 审 计 单 位 的 管 理 层 治 理 层 以 及 内 部 的 其 他 相 关 人 员, 以 了 解 管 理 层 针 对 舞 弊 风 险 设 计 的 内 部 控 制, 以 及 治 理 层 如 何 监 督 管 理 层 对 舞 弊 风 险 的 识 别 和 应 对 过 程 ; ( 二 ) 考 虑 是 否 存 在 舞 弊 风 险 因 素 ; ( 三 ) 考 虑 在 实 施 分 析 程 序 时 发 现 的 异 常 关 系 或 偏 离 预 期 的 关 系 ; ( 四 ) 考 虑 有 助 于 识 别 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 的 其 他 信 息 8

第 二 节 询 问 第 三 十 一 条 在 了 解 被 审 计 单 位 及 其 环 境 时, 注 册 会 计 师 应 当 向 管 理 层 询 问 下 列 事 项 : ( 一 ) 管 理 层 对 舞 弊 导 致 的 财 务 报 表 重 大 错 报 风 险 的 评 估 ; ( 二 ) 管 理 层 对 舞 弊 风 险 的 识 别 和 应 对 过 程 ; ( 三 ) 管 理 层 就 其 对 舞 弊 风 险 的 识 别 和 应 对 过 程 与 治 理 层 沟 通 的 情 况 ; ( 四 ) 管 理 层 就 其 经 营 理 念 及 道 德 观 念 与 员 工 沟 通 的 情 况 第 三 十 二 条 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 管 理 层 对 舞 弊 风 险 及 相 应 控 制 所 作 评 估 的 性 质 范 围 和 频 率, 以 了 解 控 制 环 境 第 三 十 三 条 在 业 主 直 接 经 营 的 小 型 被 审 计 单 位 中, 参 与 经 营 管 理 的 业 主 ( 以 下 简 称 业 主 ) 可 能 比 大 型 被 审 计 单 位 实 施 更 有 效 的 控 制 监 督, 并 由 此 弥 补 不 相 容 职 责 分 离 不 足 的 缺 陷 ; 但 也 可 能 由 于 内 部 控 制 不 正 规, 业 主 容 易 凌 驾 于 内 部 控 制 之 上 在 识 别 小 型 被 审 计 单 位 由 于 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 时, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 小 型 被 审 计 单 位 的 上 述 特 征 第 三 十 四 条 注 册 会 计 师 应 当 询 问 管 理 层 内 部 审 计 人 员 和 内 部 其 他 相 关 人 员, 以 确 定 其 是 否 知 悉 任 何 舞 弊 事 实 舞 弊 嫌 疑 或 舞 弊 指 控 第 三 十 五 条 注 册 会 计 师 通 过 询 问 管 理 层 可 能 获 取 关 于 员 工 舞 弊 导 致 的 财 务 报 表 重 大 错 报 风 险 的 有 用 信 息, 但 难 以 获 取 关 于 管 理 层 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 的 有 用 信 息 注 册 会 计 师 还 应 当 询 问 被 审 计 单 位 内 部 的 其 他 相 关 人 员, 以 便 从 9

不 同 于 管 理 层 和 对 财 务 报 告 负 有 责 任 的 人 员 的 角 度 获 取 信 息 注 册 会 计 师 应 当 运 用 职 业 判 断, 确 定 拟 询 问 的 被 审 计 单 位 内 部 其 他 人 员 的 范 围 及 询 问 内 容 第 三 十 六 条 如 果 被 审 计 单 位 设 有 内 部 审 计 职 能, 注 册 会 计 师 应 当 询 问 内 部 审 计 人 员, 询 问 内 容 主 要 包 括 : ( 一 ) 内 部 审 计 人 员 对 被 审 计 单 位 舞 弊 风 险 的 认 识 ; ( 二 ) 内 部 审 计 人 员 在 本 期 是 否 实 施 了 用 以 发 现 舞 弊 的 程 序 ; ( 三 ) 管 理 层 对 通 过 内 部 审 计 程 序 发 现 的 舞 弊 是 否 采 取 了 适 当 的 应 对 措 施 ; ( 四 ) 内 部 审 计 人 员 是 否 了 解 任 何 舞 弊 事 实 舞 弊 嫌 疑 或 舞 弊 指 控 第 三 十 七 条 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 向 被 审 计 单 位 内 部 的 下 列 人 员 询 问 是 否 存 在 或 可 能 存 在 舞 弊 : ( 一 ) 不 直 接 参 与 财 务 报 告 过 程 的 业 务 人 员 ; ( 二 ) 负 责 生 成 处 理 或 记 录 复 杂 异 常 交 易 的 人 员 及 其 监 督 人 员 ; ( 三 ) 负 责 法 律 事 务 的 人 员 ; ( 四 ) 负 责 道 德 事 务 的 人 员 ; ( 五 ) 负 责 处 理 舞 弊 指 控 的 人 员 在 询 问 时, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 询 问 不 同 级 别 的 人 员 第 三 十 八 条 在 评 价 管 理 层 对 询 问 作 出 的 答 复 时, 注 册 会 计 师 应 当 保 持 职 业 怀 疑 态 度, 认 识 到 管 理 层 通 常 最 有 条 件 实 施 舞 弊 注 册 会 计 师 应 当 运 用 职 业 判 断, 确 定 是 否 有 必 要 通 过 其 他 信 息 对 管 理 层 的 答 复 进 行 印 证 如 果 管 理 层 的 答 复 与 其 他 信 息 不 一 致, 注 册 10

会 计 师 应 当 采 取 适 当 措 施 予 以 解 决 第 三 十 九 条 注 册 会 计 师 应 当 了 解 治 理 层 如 何 监 督 管 理 层 对 舞 弊 风 险 的 识 别 和 应 对 过 程, 以 及 管 理 层 为 降 低 舞 弊 风 险 设 计 的 内 部 控 制 注 册 会 计 师 可 通 过 参 加 相 关 会 议 阅 读 会 议 纪 要 或 询 问 治 理 层 等 审 计 程 序 了 解 有 关 情 况 第 四 十 条 注 册 会 计 师 应 当 询 问 治 理 层, 以 确 定 其 是 否 知 悉 任 何 舞 弊 事 实 舞 弊 嫌 疑 或 舞 弊 指 控 治 理 层 对 注 册 会 计 师 询 问 的 答 复 可 作 为 管 理 层 答 复 的 佐 证 信 息 如 果 治 理 层 的 答 复 与 管 理 层 的 答 复 不 一 致, 注 册 会 计 师 应 当 获 取 进 一 步 的 审 计 证 据 予 以 解 决 第 三 节 考 虑 舞 弊 风 险 因 素 第 四 十 一 条 在 了 解 被 审 计 单 位 及 其 环 境 时, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 所 获 取 的 信 息 是 否 表 明 存 在 舞 弊 风 险 因 素 舞 弊 风 险 因 素 是 指 注 册 会 计 师 在 了 解 被 审 计 单 位 及 其 环 境 时 识 别 的 可 能 表 明 存 在 舞 弊 动 机 或 压 力 机 会 的 事 项 或 情 况, 以 及 被 审 计 单 位 对 可 能 存 在 的 舞 弊 行 为 的 合 理 化 解 释 第 四 十 二 条 舞 弊 风 险 因 素 的 存 在 并 不 一 定 表 明 发 生 了 舞 弊, 但 在 舞 弊 发 生 时 通 常 存 在 舞 弊 风 险 因 素 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 舞 弊 风 险 因 素 的 存 在 对 其 评 估 重 大 错 报 风 险 可 能 产 生 的 影 响 第 四 十 三 条 注 册 会 计 师 应 当 运 用 职 业 判 断, 考 虑 被 审 计 单 位 的 11

规 模 复 杂 程 度 所 有 权 结 构 及 所 处 行 业 等, 以 确 定 舞 弊 风 险 因 素 的 相 关 性 和 重 要 程 度 第 四 节 考 虑 异 常 关 系 或 偏 离 预 期 的 关 系 第 四 十 四 条 在 实 施 分 析 程 序 以 了 解 被 审 计 单 位 及 其 环 境 时, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 可 能 表 明 存 在 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 的 异 常 关 系 或 偏 离 预 期 的 关 系 第 四 十 五 条 注 册 会 计 师 实 施 分 析 程 序 有 助 于 识 别 异 常 的 交 易 或 事 项, 以 及 对 财 务 报 表 和 审 计 产 生 影 响 的 金 额 比 率 和 趋 势 在 实 施 分 析 程 序 时, 注 册 会 计 师 应 当 预 期 可 能 存 在 的 合 理 关 系, 并 与 被 审 计 单 位 记 录 的 金 额 依 据 记 录 金 额 计 算 的 比 率 或 趋 势 相 比 较 ; 如 果 发 现 异 常 关 系 或 偏 离 预 期 的 关 系, 注 册 会 计 师 应 当 在 识 别 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 时 考 虑 这 些 比 较 结 果 第 五 节 考 虑 其 他 信 息 第 四 十 六 条 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 在 了 解 被 审 计 单 位 及 其 环 境 时 所 获 取 的 其 他 信 息, 是 否 表 明 被 审 计 单 位 存 在 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 其 他 信 息 可 能 来 源 于 项 目 组 内 部 的 讨 论 客 户 承 接 或 续 约 过 程 以 及 向 被 审 计 单 位 提 供 其 他 服 务 所 获 得 的 经 验 12

第 八 章 识 别 和 评 估 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 第 四 十 七 条 在 识 别 和 评 估 财 务 报 表 层 次 以 及 各 类 交 易 账 户 余 额 列 报 认 定 层 次 的 重 大 错 报 风 险 时, 注 册 会 计 师 应 当 识 别 和 评 估 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 属 于 需 要 注 册 会 计 师 特 别 考 虑 的 重 大 错 报 风 险, 即 特 别 风 险 对 于 此 类 风 险, 注 册 会 计 师 应 当 评 价 被 审 计 单 位 相 关 控 制 的 设 计 情 况, 并 确 定 其 是 否 已 经 得 到 执 行 第 四 十 八 条 在 运 用 职 业 判 断 评 估 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 时, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 : ( 一 ) 实 施 风 险 评 估 程 序 获 取 的 信 息, 并 考 虑 各 类 交 易 账 户 余 额 列 报, 以 识 别 舞 弊 风 险 ; ( 二 ) 将 识 别 的 风 险 与 认 定 层 次 可 能 发 生 错 报 的 领 域 相 联 系 ; ( 三 ) 识 别 的 风 险 是 否 重 大 ; ( 四 ) 识 别 的 风 险 导 致 财 务 报 表 发 生 重 大 错 报 的 可 能 性 第 四 十 九 条 注 册 会 计 师 应 当 了 解 管 理 层 为 防 止 或 发 现 舞 弊 而 设 计 实 施 的 内 部 控 制, 以 进 一 步 了 解 舞 弊 风 险 因 素 及 管 理 层 对 舞 弊 风 险 的 态 度 第 五 十 条 对 财 务 信 息 作 出 虚 假 报 告 导 致 的 重 大 错 报 通 常 源 于 多 计 或 少 计 收 入, 注 册 会 计 师 应 当 假 定 被 审 计 单 位 在 收 入 确 认 方 面 存 在 舞 弊 风 险, 并 应 当 考 虑 哪 些 收 入 类 别 以 及 与 收 入 有 关 的 交 易 或 认 定 可 能 导 致 舞 弊 风 险 13

第 九 章 应 对 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 第 一 节 总 体 要 求 第 五 十 一 条 注 册 会 计 师 应 当 针 对 评 估 的 舞 弊 导 致 的 财 务 报 表 层 次 重 大 错 报 风 险 确 定 总 体 应 对 措 施, 并 针 对 评 估 的 舞 弊 导 致 的 认 定 层 次 重 大 错 报 风 险 设 计 和 实 施 进 一 步 审 计 程 序 第 五 十 二 条 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 属 于 特 别 风 险, 注 册 会 计 师 应 当 专 门 针 对 该 风 险 实 施 实 质 性 程 序 第 五 十 三 条 为 应 对 评 估 的 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险, 注 册 会 计 师 应 当 保 持 高 度 的 职 业 怀 疑 态 度, 包 括 : ( 一 ) 对 有 关 重 大 交 易 的 文 件 记 录 进 行 检 查 时, 对 文 件 记 录 的 性 质 和 范 围 的 选 择 保 持 敏 感 ; ( 二 ) 就 管 理 层 对 重 大 事 项 作 出 的 解 释 或 声 明, 有 意 识 地 通 过 其 他 信 息 予 以 验 证 第 二 节 总 体 应 对 措 施 第 五 十 四 条 注 册 会 计 师 应 当 针 对 评 估 的 舞 弊 导 致 的 财 务 报 表 层 次 重 大 错 报 风 险 确 定 下 列 总 体 应 对 措 施 : ( 一 ) 考 虑 人 员 的 适 当 分 派 和 督 导 ; ( 二 ) 考 虑 被 审 计 单 位 采 用 的 会 计 政 策 ; ( 三 ) 在 选 择 进 一 步 审 计 程 序 的 性 质 时 间 和 范 围 时, 应 当 注 意 14

使 某 些 程 序 不 为 被 审 计 单 位 预 见 或 事 先 了 解 第 五 十 五 条 注 册 会 计 师 应 当 根 据 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 的 评 估 结 果, 分 派 具 备 相 应 知 识 和 技 能 的 人 员 或 利 用 专 家 的 工 作, 并 进 行 相 应 的 督 导 第 五 十 六 条 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 管 理 层 对 重 大 会 计 政 策 ( 特 别 是 涉 及 主 观 计 量 或 复 杂 交 易 时 ) 的 选 择 和 运 用, 是 否 可 能 表 明 管 理 层 通 过 操 纵 利 润 对 财 务 信 息 作 出 虚 假 报 告 第 五 十 七 条 熟 悉 常 规 审 计 程 序 的 被 审 计 单 位 内 部 人 员 更 有 能 力 掩 盖 其 对 财 务 信 息 作 出 虚 假 报 告 的 行 为, 注 册 会 计 师 在 选 择 进 一 步 审 计 程 序 的 性 质 时 间 和 范 围 时, 应 当 有 意 识 地 避 免 被 这 些 人 员 预 见 或 事 先 了 解 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 采 取 下 列 措 施 : ( 一 ) 对 通 常 由 于 风 险 程 度 较 低 而 不 会 作 出 测 试 的 账 户 余 额 实 施 实 质 性 程 序 ; ( 二 ) 调 整 审 计 程 序 的 时 间, 使 之 有 别 于 预 期 的 时 间 安 排 ; ( 三 ) 运 用 不 同 的 抽 样 方 法 ; ( 四 ) 对 不 同 地 理 位 置 的 多 个 组 成 部 分 实 施 审 计 程 序 ; ( 五 ) 以 不 预 先 通 知 的 方 式 实 施 审 计 程 序 第 三 节 针 对 舞 弊 导 致 的 认 定 层 次 的 重 大 错 报 风 险 实 施 的 审 计 程 序 第 五 十 八 条 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 通 过 下 列 方 式, 应 对 舞 弊 导 致 的 认 定 层 次 的 重 大 错 报 风 险 : 15

( 一 ) 改 变 拟 实 施 审 计 程 序 的 性 质, 以 获 取 更 为 可 靠 相 关 的 审 计 证 据, 或 获 取 其 他 佐 证 性 信 息, 包 括 更 加 重 视 实 地 观 察 或 检 查, 在 实 施 函 证 程 序 时 改 变 常 规 函 证 内 容, 询 问 被 审 计 单 位 的 非 财 务 人 员 等 ; ( 二 ) 改 变 实 质 性 程 序 的 时 间, 包 括 在 期 末 或 接 近 期 末 实 施 实 质 性 程 序, 或 针 对 本 期 较 早 时 间 发 生 的 交 易 事 项 或 贯 穿 于 整 个 本 期 的 交 易 事 项 实 施 测 试 ; ( 三 ) 改 变 审 计 程 序 的 范 围, 包 括 扩 大 样 本 规 模, 采 用 更 详 细 的 数 据 实 施 分 析 程 序 等 第 四 节 针 对 管 理 层 凌 驾 于 控 制 之 上 的 风 险 实 施 的 程 序 第 五 十 九 条 管 理 层 凌 驾 于 控 制 之 上 的 风 险 属 于 特 别 风 险, 注 册 会 计 师 针 对 该 特 别 风 险 应 当 实 施 的 审 计 程 序 包 括 : ( 一 ) 测 试 日 常 会 计 核 算 过 程 中 作 出 的 会 计 分 录 以 及 为 编 制 财 务 报 表 作 出 的 调 整 分 录 是 否 适 当 ; ( 二 ) 复 核 会 计 估 计 是 否 有 失 公 允, 从 而 可 能 产 生 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 ; ( 三 ) 对 于 注 意 到 的 超 出 正 常 经 营 过 程 或 基 于 对 被 审 计 单 位 及 其 环 境 的 了 解 显 得 异 常 的 重 大 交 易, 了 解 其 商 业 理 由 的 合 理 性 第 六 十 条 在 设 计 和 实 施 审 计 程 序, 以 测 试 日 常 会 计 核 算 过 程 中 作 出 的 会 计 分 录 以 及 为 编 制 财 务 报 表 作 出 的 调 整 分 录 是 否 适 当 时, 注 册 会 计 师 应 当 采 取 下 列 措 施 : ( 一 ) 了 解 被 审 计 单 位 的 财 务 报 告 过 程, 并 了 解 被 审 计 单 位 对 日 16

常 会 计 分 录 及 财 务 报 表 编 制 过 程 中 的 调 整 分 录 的 控 制 ; ( 二 ) 评 价 被 审 计 单 位 对 日 常 会 计 分 录 及 财 务 报 表 编 制 过 程 中 的 调 整 分 录 的 控 制, 并 确 定 其 是 否 得 到 执 行 ; ( 三 ) 询 问 被 审 计 单 位 内 部 参 与 财 务 报 告 过 程 的 人 员 是 否 注 意 到 在 编 制 会 计 分 录 或 调 整 分 录 时 存 在 不 恰 当 或 异 常 活 动 ; ( 四 ) 确 定 测 试 的 时 间 ; ( 五 ) 选 择 拟 测 试 的 会 计 分 录 或 调 整 分 录 第 六 十 一 条 为 选 择 拟 测 试 的 会 计 分 录 或 调 整 分 录 并 确 定 适 当 的 测 试 方 法, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 下 列 因 素 : ( 一 ) 注 册 会 计 师 对 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 的 评 估 ; ( 二 ) 被 审 计 单 位 对 会 计 分 录 或 调 整 分 录 已 实 施 的 控 制 ; ( 三 ) 被 审 计 单 位 的 财 务 报 告 过 程 以 及 所 能 获 取 的 证 据 性 质 ; ( 四 ) 虚 假 会 计 分 录 或 调 整 分 录 的 特 征 ; ( 五 ) 会 计 账 户 的 性 质 和 复 杂 程 度 ; ( 六 ) 在 常 规 业 务 流 程 之 外 处 理 的 会 计 分 录 和 调 整 分 录 第 六 十 二 条 管 理 层 通 常 通 过 故 意 作 出 不 当 的 会 计 估 计 对 财 务 信 息 作 出 虚 假 报 告 在 复 核 会 计 估 计 是 否 有 失 公 允 从 而 可 能 产 生 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 时, 注 册 会 计 师 应 当 采 取 下 列 措 施 : ( 一 ) 从 财 务 报 表 整 体 上 考 虑 管 理 层 作 出 的 某 项 会 计 估 计 是 否 反 映 出 管 理 层 的 某 种 偏 向, 是 否 与 注 册 会 计 师 所 获 取 审 计 证 据 表 明 的 最 佳 估 计 存 在 重 大 差 异 ; ( 二 ) 复 核 管 理 层 在 以 前 年 度 财 务 报 表 中 作 出 的 重 大 会 计 估 计 及 其 依 据 的 假 设 第 六 十 三 条 如 果 发 现 管 理 层 作 出 的 会 计 估 计 可 能 有 失 公 允, 注 17

册 会 计 师 应 当 评 价 这 是 否 表 明 存 在 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 管 理 层 在 作 出 会 计 估 计 时 是 否 同 时 高 估 或 低 估 所 有 准 备, 从 而 使 收 益 在 两 个 或 多 个 会 计 期 间 内 得 以 平 滑, 或 达 到 某 特 定 收 益 水 平 第 六 十 四 条 对 于 超 出 正 常 经 营 过 程 或 基 于 对 被 审 计 单 位 及 其 环 境 的 了 解 显 得 异 常 的 重 大 交 易, 注 册 会 计 师 应 当 了 解 这 些 交 易 的 商 业 理 由 的 合 理 性 在 了 解 这 些 交 易 的 商 业 理 由 的 合 理 性 时, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 下 列 事 项 : ( 一 ) 交 易 的 形 式 是 否 过 于 复 杂 ; ( 二 ) 管 理 层 是 否 已 与 治 理 层 就 此 类 交 易 的 性 质 和 会 计 处 理 进 行 讨 论 并 作 出 适 当 记 录 ; ( 三 ) 管 理 层 是 否 更 强 调 需 要 采 用 某 种 特 定 的 会 计 处 理 方 式, 而 不 强 调 交 易 的 经 济 实 质 ; ( 四 ) 对 于 涉 及 不 纳 入 合 并 范 围 的 关 联 方 ( 包 括 特 殊 目 的 实 体 ) 的 交 易, 是 否 已 得 到 治 理 层 的 适 当 审 核 与 批 准 ; ( 五 ) 交 易 是 否 涉 及 以 往 未 识 别 的 关 联 方, 或 不 具 备 实 质 性 交 易 基 础 或 独 立 财 务 能 力 的 第 三 方 第 十 章 评 价 审 计 证 据 第 六 十 五 条 注 册 会 计 师 应 当 根 据 实 施 的 审 计 程 序 和 获 取 的 审 计 证 据, 评 价 对 认 定 层 次 重 大 错 报 风 险 的 评 估 是 否 仍 然 适 当 如 果 认 为 不 适 当, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 实 施 追 加 的 审 计 程 序 或 修 改 审 计 程 18

序 在 作 出 评 价 时, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 项 目 组 内 部 是 否 在 整 个 审 计 过 程 中, 就 可 能 表 明 存 在 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 的 信 息 或 情 形 进 行 了 适 当 沟 通 第 六 十 六 条 财 务 报 表 审 计 是 一 个 累 积 和 不 断 修 正 的 过 程 随 着 计 划 的 审 计 程 序 的 实 施, 注 册 会 计 师 可 能 发 现 获 取 的 信 息 与 评 估 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 所 依 据 的 信 息 存 在 重 大 差 异 在 这 种 情 况 下, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 修 正 风 险 评 估 结 果, 并 据 以 修 改 原 计 划 的 其 他 审 计 程 序 的 性 质 时 间 和 范 围 第 六 十 七 条 注 册 会 计 师 应 当 考 虑, 在 审 计 工 作 完 成 或 接 近 完 成 阶 段 实 施 的 分 析 程 序, 是 否 表 明 存 在 以 往 未 识 别 的 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 注 册 会 计 师 应 当 运 用 职 业 判 断 确 定 可 能 表 明 存 在 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 的 趋 势 或 关 系, 尤 其 是 与 期 末 确 认 的 收 入 或 利 润 有 关 的 异 常 趋 势 或 关 系 第 六 十 八 条 如 果 发 现 某 项 错 报, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 该 项 错 报 是 否 表 明 存 在 舞 弊 如 果 某 项 错 报 表 明 存 在 舞 弊, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 该 项 错 报 对 审 计 工 作 其 他 方 面 的 影 响, 特 别 是 考 虑 管 理 层 声 明 的 可 靠 性 第 六 十 九 条 注 册 会 计 师 不 应 将 审 计 中 发 现 的 舞 弊 视 为 孤 立 发 生 的 事 项 注 册 会 计 师 还 应 当 考 虑 发 现 的 错 报 是 否 表 明, 在 某 一 特 定 领 域 存 在 舞 弊 导 致 的 更 高 的 重 大 错 报 风 险 第 七 十 条 如 果 认 为 错 报 是 舞 弊 或 可 能 是 舞 弊 导 致 的, 即 使 错 报 金 额 对 财 务 报 表 的 影 响 并 不 重 大, 注 册 会 计 师 仍 应 考 虑 错 报 涉 及 的 人 19

员 在 被 审 计 单 位 中 的 职 位 如 果 错 报 涉 及 较 高 级 别 的 管 理 层, 即 使 错 报 金 额 对 财 务 报 表 的 影 响 并 不 重 大, 也 可 能 表 明 存 在 更 具 广 泛 影 响 的 问 题 在 这 种 情 况 下, 注 册 会 计 师 应 当 采 取 下 列 措 施 : ( 一 ) 重 新 评 估 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险, 并 考 虑 重 新 评 估 的 结 果 对 审 计 程 序 的 性 质 时 间 和 范 围 的 影 响 ; ( 二 ) 重 新 考 虑 此 前 获 取 的 审 计 证 据 的 可 靠 性, 包 括 管 理 层 声 明 的 完 整 性 和 可 信 性, 以 及 作 为 审 计 证 据 的 文 件 和 会 计 记 录 的 真 实 性, 并 考 虑 管 理 层 与 员 工 或 第 三 方 串 通 舞 弊 的 可 能 性 第 七 十 一 条 如 果 认 为 财 务 报 表 存 在 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报, 或 虽 认 为 存 在 舞 弊 但 无 法 确 定 其 对 财 务 报 表 的 影 响, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 该 事 项 对 审 计 的 影 响 第 十 一 章 与 管 理 层 治 理 层 和 监 管 机 构 的 沟 通 第 七 十 二 条 注 册 会 计 师 应 当 获 取 管 理 层 就 下 列 事 项 作 出 的 书 面 声 明 : ( 一 ) 设 计 和 执 行 内 部 控 制 以 防 止 或 发 现 舞 弊 是 管 理 层 的 责 任 ; ( 二 ) 已 向 注 册 会 计 师 披 露 了 其 对 舞 弊 导 致 的 财 务 报 表 重 大 错 报 风 险 的 评 估 结 果 ; ( 三 ) 已 向 注 册 会 计 师 披 露 了 已 知 的 涉 及 管 理 层 在 内 部 控 制 中 承 担 重 要 职 责 的 员 工 以 及 其 舞 弊 行 为 可 能 对 财 务 报 表 产 生 重 大 影 响 的 其 他 人 员 的 舞 弊 或 舞 弊 嫌 疑 ; ( 四 ) 已 向 注 册 会 计 师 披 露 了 从 现 任 和 前 任 员 工 分 析 师 监 管 20

机 构 等 方 面 获 知 的 影 响 财 务 报 表 的 舞 弊 指 控 或 舞 弊 嫌 疑 第 七 十 三 条 如 果 发 现 舞 弊 或 获 取 的 信 息 表 明 可 能 存 在 舞 弊, 注 册 会 计 师 应 当 尽 早 将 此 类 事 项 与 适 当 层 次 的 管 理 层 沟 通 第 七 十 四 条 注 册 会 计 师 应 当 运 用 职 业 判 断 确 定 拟 沟 通 的 适 当 层 次 的 管 理 层, 并 考 虑 串 通 舞 弊 的 可 能 性 舞 弊 嫌 疑 的 性 质 和 重 大 程 度 等 因 素 的 影 响 通 常 情 况 下, 拟 沟 通 的 管 理 层 应 当 比 涉 嫌 舞 弊 人 员 至 少 高 出 一 个 级 别 第 七 十 五 条 如 果 发 现 舞 弊 涉 及 管 理 层 在 内 部 控 制 中 承 担 重 要 职 责 的 员 工 以 及 其 舞 弊 行 为 可 能 对 财 务 报 表 产 生 重 大 影 响 的 其 他 人 员, 注 册 会 计 师 应 当 尽 早 将 此 类 事 项 与 治 理 层 沟 通 第 七 十 六 条 如 果 对 管 理 层 治 理 层 的 诚 信 产 生 怀 疑, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 征 询 法 律 意 见, 以 采 取 适 当 措 施 第 七 十 七 条 在 审 计 工 作 的 前 期, 注 册 会 计 师 应 当 就 审 计 中 可 能 发 现 的 不 会 导 致 财 务 报 表 重 大 错 报 的 员 工 舞 弊 如 何 进 行 沟 通 与 治 理 层 达 成 共 识 第 七 十 八 条 如 果 注 意 到 旨 在 防 止 或 发 现 舞 弊 的 内 部 控 制 在 设 计 或 执 行 方 面 存 在 重 大 缺 陷, 注 册 会 计 师 应 当 尽 早 告 知 适 当 层 次 的 管 理 层 和 治 理 层 第 七 十 九 条 如 果 识 别 出 管 理 层 未 加 控 制 或 控 制 不 当 的 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险, 或 认 为 被 审 计 单 位 的 风 险 评 估 过 程 存 在 重 大 缺 陷, 注 册 会 计 师 应 当 就 此 类 内 部 控 制 缺 陷 与 治 理 层 沟 通 第 八 十 条 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 是 否 还 存 在 其 他 需 要 与 治 理 层 讨 论 的 有 关 舞 弊 的 事 项, 主 要 包 括 : 21

( 一 ) 注 册 会 计 师 对 管 理 层 实 施 的 财 务 报 表 错 报 风 险 评 估 及 相 关 控 制 评 估 的 性 质 范 围 和 频 率 的 疑 虑 ; ( 二 ) 管 理 层 未 能 恰 当 应 对 已 发 现 的 内 部 控 制 重 大 缺 陷 的 事 实 ; ( 三 ) 管 理 层 未 能 恰 当 应 对 已 发 现 的 舞 弊 的 事 实 ; ( 四 ) 注 册 会 计 师 对 被 审 计 单 位 控 制 环 境 的 评 价, 包 括 对 管 理 层 胜 任 能 力 和 诚 信 的 疑 虑 ; ( 五 ) 注 册 会 计 师 注 意 到 的 可 能 表 明 管 理 层 对 财 务 信 息 作 出 虚 假 报 告 的 行 为 ; ( 六 ) 注 册 会 计 师 对 超 出 正 常 经 营 过 程 的 交 易 的 授 权 适 当 性 的 疑 虑 第 八 十 一 条 如 果 在 审 计 过 程 中 发 现 管 理 层 和 治 理 层 的 重 大 舞 弊, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 征 询 法 律 意 见, 以 采 取 适 当 措 施 注 册 会 计 师 应 当 根 据 法 律 法 规 的 规 定, 确 定 是 否 向 监 管 机 构 报 告 管 理 层 和 治 理 层 的 重 大 舞 弊 第 十 二 章 无 法 继 续 执 行 审 计 业 务 时 的 考 虑 第 八 十 二 条 如 果 财 务 报 表 存 在 舞 弊 或 舞 弊 嫌 疑 导 致 的 错 报, 且 注 册 会 计 师 遇 到 难 以 继 续 执 行 审 计 业 务 的 异 常 情 形, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 : ( 一 ) 相 应 的 职 业 责 任 和 法 律 责 任, 包 括 向 审 计 业 务 委 托 人 报 告, 或 根 据 法 律 法 规 的 规 定 向 监 管 机 构 报 告 ; ( 二 ) 对 审 计 报 告 的 影 响, 或 解 除 业 务 约 定 注 册 会 计 师 难 以 继 续 执 行 审 计 业 务 的 异 常 情 形 通 常 包 括 : 22

( 一 ) 被 审 计 单 位 针 对 舞 弊 未 能 采 取 注 册 会 计 师 认 为 必 要 的 措 施 ; ( 二 ) 注 册 会 计 师 通 过 考 虑 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 和 审 计 测 试 的 结 果, 认 为 存 在 重 大 和 广 泛 的 舞 弊 风 险 ; ( 三 ) 注 册 会 计 师 对 管 理 层 治 理 层 的 胜 任 能 力 或 诚 信 产 生 了 极 大 的 疑 虑 第 八 十 三 条 如 果 决 定 解 除 业 务 约 定, 注 册 会 计 师 应 当 采 取 下 列 措 施 : ( 一 ) 与 适 当 层 次 的 管 理 层 和 治 理 层 讨 论 解 除 业 务 约 定 的 决 定 和 理 由 ; ( 二 ) 向 审 计 业 务 委 托 人 报 告 解 除 业 务 约 定 的 决 定 和 理 由 ; ( 三 ) 根 据 法 律 法 规 的 规 定 向 监 管 机 构 报 告 解 除 业 务 约 定 的 决 定 和 理 由 第 八 十 四 条 在 决 定 是 否 解 除 业 务 约 定 时, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 管 理 层 或 治 理 层 参 与 舞 弊 的 程 度 及 其 影 响 等 因 素 第 八 十 五 条 在 决 定 是 否 解 除 业 务 约 定 以 及 采 取 适 当 措 施 时, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 征 询 法 律 意 见 第 十 三 章 审 计 工 作 记 录 第 八 十 六 条 注 册 会 计 师 应 当 按 照 中 国 注 册 会 计 师 审 计 准 则 第 1211 号 了 解 被 审 计 单 位 及 其 环 境 并 评 估 重 大 错 报 风 险 的 规 定, 对 下 列 内 容 形 成 审 计 工 作 记 录 : ( 一 ) 项 目 组 内 部 就 舞 弊 导 致 的 财 务 报 表 重 大 错 报 的 可 能 性 进 行 23