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燕宣
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1 附件 3: 中国注册会计师其他鉴证业务准则第 X 号历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务 ( 征求意见稿 ) 第一章总则第一条为了规范注册会计师执行历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务, 制定本准则第二条本准则适用于注册会计师执行除历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务 ( 以下简称其他鉴证业务 ) 第三条注册会计师执行其他鉴证业务, 应当遵守中国注册会计师鉴证业务基本准则其他鉴证业务准则职业道德规范和会计师事务所质量控制准则第四条其他鉴证业务的保证程度分为合理保证和有限保证合理保证的目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的低水平, 以此作为以积极方式提出结论的基础有限保证的目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境 1

2 下可接受的水平, 以此作为以消极方式提出结论的基础第二章承接与保持业务第五条只有当符合下列条件时, 注册会计师才能承接或保持其他鉴证业务 : ( 一 ) 鉴证对象由预期使用者和注册会计师以外的第三方负责 ; ( 二 ) 在初步了解业务环境的基础上, 未发现不符合职业道德规范和鉴证业务基本准则要求的情况 ; ( 三 ) 确信执行其他鉴证业务的人员在整体上具备必要的专业胜任能力第六条注册会计师应当向责任方获取书面确认函, 以明确责任如果无法获取责任方的书面确认函, 注册会计师应当考虑 : ( 一 ) 承接业务是否适当, 法律法规或合同是否明确了相关责任 ; ( 二 ) 如果承接业务, 是否在鉴证报告中披露该情况第七条注册会计师应当考虑职业道德规范中有关独立性的要求, 以及拟承接的其他鉴证业务是否具备中国注册会计师鉴证业务基本准则规定的所有特征第八条某些鉴证对象要求的专门知识和技能超出了注册会计 2

3 师通常具有的专业胜任能力, 在这种情况下, 注册会计师应当考虑利用专家工作第九条注册会计师应当在其他鉴证业务开始前, 与委托方就其他鉴证业务约定条款达成一致意见, 并签订业务约定书, 以避免双方对其他鉴证业务的理解产生分歧第十条在完成其他鉴证业务前, 如果委托方要求将其他鉴证业务变更为非鉴证业务, 或将合理保证的其他鉴证业务变更为有限保证的其他鉴证业务, 注册会计师应当考虑这一要求的合理性如果没有合理的理由, 注册会计师不应当同意这一变更当业务环境变化影响到预期使用者的需求, 或预期使用者对该项业务的性质存在误解时, 注册会计师可以应委托方的要求, 考虑同意变更该项业务如果发生变更, 注册会计师不应忽视变更前获取的证据第三章计划与执行业务第一节计划与执行业务的基本要求第十一条注册会计师应当制定其他鉴证业务计划, 以有效执行其他鉴证业务计划工作包括制定总体策略和具体计划总体策略包括确定其他 3

4 鉴证业务的范围重点和时间安排具体计划包括拟执行的证据收集程序的性质时间和范围以及选择这些程序的理由素 : 在计划其他鉴证业务工作时, 注册会计师应当考虑下列主要因 ( 一 ) 业务约定条款 ; ( 二 ) 鉴证对象特征和既定标准 ; ( 三 ) 其他鉴证业务过程和可能的证据来源 ; ( 四 ) 对被鉴证单位及其环境的了解, 包括对鉴证对象信息可能存在重大错报风险的了解 ; 要素 ; ( 五 ) 确定预期使用者及其需要, 考虑重要性以及鉴证业务风险 ( 六 ) 对人员和技能的要求, 包括专家参与的性质和范围第十二条计划其他鉴证业务工作并非一个孤立阶段, 而是整个其他鉴证业务中持续的不断修正的过程由于未预期事项业务情况变化或获取证据等因素, 注册会计师可能需要在业务实施过程中修订总体策略和具体计划, 进而修改计划实施的进一步程序的性质时间和范围第十三条在计划和执行其他鉴证业务时, 注册会计师应当保持职业怀疑态度, 以识别可能导致鉴证对象信息产生重大错报的情况 4

5 职业怀疑态度是指注册会计师以质疑的思维方式评价所获取证据的有效性, 并对相互矛盾的证据以及引起对文件或责任方声明的可靠性产生怀疑的证据保持警觉第十四条注册会计师应当了解鉴证对象和其他业务环境, 以足以识别和评估鉴证对象信息产生重大错报的风险, 并设计和实施进一步的证据收集程序第十五条了解鉴证对象和其他业务环境是计划和执行其他鉴证业务的必要组成部分, 为注册会计师在下列关键环节作出职业判断提供重要基础 : ( 一 ) 考虑鉴证对象特征 ; ( 二 ) 评估标准的适当性 ; ( 三 ) 确定需要特殊考虑的领域, 比如显示存在舞弊的迹象需要特殊技能或利用专家工作的领域 ; ( 四 ) 建立重要性水平, 评价其数量的持续适当性, 并考虑其性质因素 ; ( 五 ) 执行分析程序时确定的期望值 ; ( 六 ) 设计和实施进一步的证据收集程序, 以将鉴证业务风险降至适当水平 ; ( 七 ) 评价证据, 包括评价责任方口头声明和书面声明的合理性第十六条注册会计师应当运用职业判断, 确定需要了解鉴证对 5

6 象及其他业务环境的程度, 并考虑这种了解是否足以评估鉴证对象信息产生重大错报的风险通常情况下, 注册会计师对鉴证对象及其他业务环境的了解深度不如责任方第二节评估鉴证对象的适当性第十七条注册会计师应当评估鉴证对象的适当性适当的鉴证对象应当具备下列所有特征 : ( 一 ) 鉴证对象可以识别 ; ( 二 ) 不同的组织或人员对鉴证对象按照既定标准进行评价或计量的结果基本一致 ; ( 三 ) 注册会计师能够收集与鉴证对象有关的信息, 获取充分适当的证据, 以支持其提出适当的鉴证结论第十八条只有当对业务环境的初步了解表明鉴证对象适当时, 注册会计师才能承接其他鉴证业务在承接其他鉴证业务后, 如果认为鉴证对象不适当, 注册会计师应当出具保留结论否定结论或无法提出结论的报告必要时, 注册会计师可以考虑解除业务约定 6

7 第三节评估标准的适当性第十九条注册会计师应当评估用于评价或计量鉴证对象的标准的适当性适当的标准应当具备下列所有特征 : ( 一 ) 相关性 : 相关的标准有助于得出便于预期使用者作出决策的结论 ; ( 二 ) 完整性 : 完整的标准不应忽略业务环境中可能影响得出结论的相关因素, 当涉及列报与披露时, 还包括列报与披露的基准 ; ( 三 ) 可靠性 : 可靠的标准能够使能力相近的注册会计师在相似的业务环境中, 对鉴证对象作出基本一致的评价或计量 ; ( 四 ) 中立性 : 中立的标准有助于得出无偏见的结论 ; ( 五 ) 可理解性 : 可理解的标准有助于得出清晰易于理解不会产生重大歧义的结论第二十条只有当对业务环境的初步了解表明使用的标准适当时, 注册会计师才能承接其他鉴证业务在承接其他鉴证业务后, 如果认为标准不适当, 注册会计师应当出具保留结论否定结论或无法提出结论的报告必要时, 注册会计 7

8 师可以考虑解除业务约定第二十一条标准可以是由法律法规规定的, 或由权威机构或国家认可的专业团体依照公开适当的程序发布的 ( 以下简称权威标准 ), 也可以是由非权威部门专门制定的通常, 只有当与预期使用者的需求相关时, 权威标准才是适当的如果某鉴证对象存在权威标准, 而特定的预期使用者出于特定目的使用其他标准, 或专门建立一套标准满足其特殊需要, 在这种情况下, 注册会计师应当在鉴证报告中指明 : ( 一 ) 使用的标准不是权威标准 ; 目的 ( 二 ) 使用的标准仅供特定的预期使用者使用, 且仅适用于特殊第二十二条对某些鉴证对象, 可能不存在权威标准, 而需要专门制定标准注册会计师应当考虑专门制定的标准是否会导致鉴证报告对预期使用者产生误导注册会计师应当尽可能使预期使用者或委托方确认专门制定的标准符合预期使用者的目的如果未获得对专门制定标准的确认, 注册会计师应当考虑这种情况对评估既定标准适当性的影响, 以及对鉴证报告中有关该标准的信息的影响第四节重要性与鉴证业务风险 8

9 第二十三条在计划和执行其他鉴证业务时, 注册会计师应当考虑重要性和鉴证业务风险第二十四条在确定证据收集程序的性质时间和范围, 评价鉴证对象信息是否不存在错报时, 注册会计师应当考虑重要性在考虑重要性时, 注册会计师应当了解并评价哪些因素可能会影响预期使用者的决策注册会计师应当综合数量和性质因素考虑重要性在特定业务中, 注册会计师需要运用职业判断, 评估重要性以及数量和性质因素的相对重要程度第二十五条注册会计师应当将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的低水平在合理保证的其他鉴证业务中, 注册会计师应当将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的低水平, 作为以积极方式提出结论的基础由于证据收集程序的性质时间和范围不同, 有限保证的其他鉴证业务的风险水平高于合理保证的其他鉴证业务的风险水平但在有限保证的其他鉴证业务中, 证据收集程序的性质时间和范围应当至少足以使注册会计师获得某种有意义的保证水平, 以此作为注册会计师以消极方式提出结论的基础 9

10 有意义的保证水平, 是指注册会计师所获取的保证水平很有可能在一定程度上增强预期使用者对鉴证对象信息的信任险第二十六条鉴证业务风险通常体现为重大错报风险和检查风重大错报风险是指鉴证对象信息或鉴证对象在鉴证前存在重大错报的可能性检查风险是指注册会计师未能发现存在的重大错报的可能性注册会计师对重大错报风险和检查风险的考虑受具体业务环境的影响, 特别受鉴证对象性质, 以及所执行的是合理保证还是有限保证的其他鉴证业务的影响第四章利用专家的工作第二十七条当利用专家的工作收集和评价证据时, 注册会计师与专家作为一个整体, 应当具备与鉴证对象和标准相关的足够的专门知识和技能, 以便确定是否已获取充分适当的证据第二十八条在收集和评价证据时, 某些其他鉴证业务的鉴证对象和相关标准可能包括需要运用专门知识和技能在这些情况下, 注册会计师应当考虑利用专家的工作第二十九条参与其他鉴证业务的所有人员, 包括专家, 都应当 10

11 具备应有的关注这一职业素质在执行其他鉴证业务时, 尽管并不要求专家在所有方面与注册会计师同样熟练, 但注册会计师应当确定专家已充分了解其他鉴证业务准则, 以使专家能够将分配的工作与特定业务目标相联系第三十条注册会计师应当采用质量控制程序, 明确执行其他鉴证业务人员的责任, 包括专家的工作, 以确保其遵守其他鉴证业务准则第三十一条注册会计师应当充分参与其他鉴证业务, 了解专家的工作, 以足以使注册会计师能够对鉴证对象信息所提出的结论承担责任在形成鉴证结论时, 注册会计师应当考虑利用专家工作的程度是否合理第三十二条尽管并不期望注册会计师具备与专家相同的专门知识和技能, 但注册会计师应当具备足够的知识和技能, 以便能够 : ( 一 ) 界定分配给专家工作的目标, 以及该工作如何与鉴证业务目标相联系 ; ( 二 ) 考虑专家使用的假设方法和原始数据的合理性 ; ( 三 ) 考虑专家工作结果的合理性第三十三条注册会计师应当获取充分适当的证据, 确定专家 11

12 的工作是否符合其他鉴证业务的目标价 : 在评估专家提供证据的充分性和适当性时, 注册会计师应当评 ( 一 ) 专家的专业胜任能力, 包括专家的经验和客观性 ; ( 二 ) 专家使用的假设方法和原始数据的合理性 ; ( 三 ) 专家工作结果的合理性和重要性第五章获取证据第一节获取证据的基本要求第三十四条注册会计师应当获取充分适当的证据, 据此形成鉴证结论证据的充分性是对证据数量的衡量证据的适当性是对证据质量的衡量, 即对证据的相关性和可靠性的衡量第三十五条注册会计师可以考虑获取证据的成本与所获取信息有用性之间的关系, 但不应仅以获取证据的困难和成本为由减少不可替代的程序第三十六条在评价证据的充分性和适当性以支持鉴证结论时, 注册会计师应当运用职业判断, 保持职业怀疑态度 12

13 在评价证据支持鉴证结论的充分性和适当性时, 注册会计师应当运用职业判断, 保持职业怀疑态度第三十七条其他鉴证业务极少涉及鉴定文件记录的真伪, 但注册会计师应当考虑用作证据的信息的可靠性, 包括考虑与信息生成和维护相关的控制如果发现文件记录存在伪造或篡改迹象时, 注册会计师应当考虑责任方存在舞弊的可能性, 必要时利用专家的工作第三十八条在合理保证的其他鉴证业务中, 注册会计师应当通过下列不断修正的系统化的执业过程, 获取充分适当的证据 : ( 一 ) 了解鉴证对象及其他业务环境, 包括了解内部控制 ; 风险 ; ( 二 ) 在了解的基础上, 评估鉴证对象信息可能存在的重大错报 ( 三 ) 应对评估的风险, 包括制定总体应对措施以及确定进一步程序的性质时间和范围 ; ( 四 ) 针对识别的风险实施进一步程序, 包括实施实质性程序, 以及在必要时测试控制运行的有效性 ; ( 五 ) 评价证据的充分性和适当性第三十九条合理保证提供的保证水平低于绝对保证由于存在下列因素, 完全消除鉴证业务风险几乎不可能, 也不符合成本效益原则 : 13

14 ( 一 ) 抽查方法的运用 ; ( 二 ) 内部控制的固有局限性 ; ( 三 ) 大多数证据是说服性而非结论性的 ; ( 四 ) 在获取和评价证据以及由此得出结论时涉及大量判断 ; ( 五 ) 在某些情况下鉴证对象具有特殊性第四十条合理保证的其他鉴证业务和有限保证的其他鉴证业务都需要运用鉴证技术和方法, 收集充分适当的证据与合理保证的其他鉴证业务相比, 有限保证的其他鉴证业务在证据收集程序的性质时间范围等方面受到有意的限制第四十一条不论是合理保证的其他鉴证业务还是有限保证的其他鉴证业务, 如果注册会计师注意到某事项可能导致其对鉴证对象信息是否需要重大修改产生疑问, 注册会计师应当执行其他足够的程序, 追踪这一情况, 以支持鉴证结论第二节责任方声明第四十二条注册会计师应当向责任方获取声明责任方声明包括书面声明和口头声明责任方对口头声明的书面确认, 可以降低注册会计师和责任方之间产生误解的可能性 14

15 注册会计师应当要求责任方就其按既定标准对鉴证对象进行评价或计量出具书面声明, 无论该声明作为责任方的认定能否为预期使用者获取如果无法获取书面声明, 可能导致注册会计师工作范围受到限制在这种情况下, 注册会计师应当根据工作范围受到限制的程度, 考虑出具保留结论或无法提出结论的鉴证报告, 并考虑是否需要对鉴证报告的使用作出限制第四十三条在其他鉴证业务中, 责任方可能主动提供声明或以回复注册会计师询问的方式提供声明当责任方声明与某一事项相关, 且该事项对鉴证对象的评价或计量有重大影响时, 注册会计师应当 : ( 一 ) 评价责任方声明的合理性及其与其他证据 ( 包括其他声明 ) 的一致性 ; ( 二 ) 考虑作出声明的人员是否充分知晓所声明的特定事项 ; ( 三 ) 在合理保证的其他鉴证业务中, 获取佐证性的证据 ; 在有限保证的其他鉴证业务中, 考虑是否有必要寻求佐证性的证据第四十四条责任方声明不能替代注册会计师合理预期能够获取的其他证据如果某事项已经或可能对评价或计量鉴证对象产生重大影响, 且对该事项无法获取在正常情况下能够获取的充分适当的证据, 即使已从责任方获取相关声明, 注册会计师也应视为工作范围受到限制 15

16 第六章考虑期后事项第四十五条注册会计师应当考虑截至鉴证报告日发生的事项对鉴证对象信息和鉴证报告的影响第四十六条注册会计师对期后事项的考虑程度, 取决于这些事项对鉴证对象信息和鉴证结论适当性的潜在影响在某些其他鉴证业务中, 由于鉴证对象性质特殊, 注册会计师无需考虑期后事项第七章工作记录第四十七条注册会计师应当记录在提供证据时的重大事项, 这些证据包括 : ( 一 ) 支持鉴证报告的证据 ; ( 二 ) 按照其他鉴证业务准则执行业务的证据第四十八条对需要运用职业判断的所有重要事项, 注册会计师应当记录推理过程和相关结论如果对某些事项难以进行判断, 注册会计师应当记录得出结论时 16

17 已知悉的有关事实第四十九条注册会计师应当将鉴证过程中考虑的所有重要事项记录于工作底稿在运用职业判断评估工作记录的编制和保存程度时, 注册会计师应当考虑使未曾接触该项其他鉴证业务的注册会计师了解 : ( 一 ) 实施的鉴证程序 ; ( 二 ) 作出重大决策的依据第八章编制鉴证报告第一节编制鉴证报告的基本要求第五十条注册会计师应当判断是否已获取充分适当的证据, 以支持鉴证结论在形成鉴证结论时, 注册会计师应当考虑所有相关的证据, 包括能够印证鉴证对象信息的证据和与之相矛盾的证据第五十一条注册会计师应当以书面报告形式提出鉴证结论, 鉴证报告应当清晰表述注册会计师对鉴证对象信息提出的结论第五十二条注册会计师应当根据具体业务环境选择短式报告或长式报告, 将信息有效地传达给预期使用者 17

18 短式报告通常包括第五十三条所述的鉴证报告基本内容长式报告除包括基本内容外, 还包括 : ( 一 ) 对业务约定条款的详细说明 ; ( 二 ) 使用的标准 ; 议 ( 三 ) 在业务特定方面发现的问题以及某些情况下提出的相关建在长式报告中, 注册会计师应当将发现的问题及相关建议与鉴证结论清楚分开, 并以适当措辞指出问题和建议不会影响鉴证结论第二节鉴证报告的内容第五十三条鉴证报告应当包含下列基本内容 : ( 一 ) 标题 ; ( 二 ) 收件人 ; ( 三 ) 对鉴证对象信息 ( 适当时也包括鉴证对象 ) 的界定与描述 ; ( 四 ) 使用的标准 ; ( 五 ) 适当时, 对根据标准评价或计量鉴证对象的所有重大固有限制的说明 ; ( 六 ) 必要时, 对报告使用者和使用目的的限定 ; 18

19 明 ; ( 七 ) 责任方的界定, 以及对责任方和注册会计师各自责任的说 ( 八 ) 按照其他鉴证业务准则执行业务的说明 ; ( 九 ) 工作概述 ; ( 十 ) 鉴证结论 ; ( 十一 ) 报告日期 ; ( 十二 ) 会计师事务所的名称地址及盖章 ; ( 十三 ) 注册会计师的签名及盖章质第五十四条鉴证报告的标题应当清晰表述其他鉴证业务的性第五十五条鉴证报告的收件人是指鉴证报告应当提交的对象, 在可能的情况下包括所有预期使用者第五十六条鉴证报告中对鉴证对象信息 ( 适当时也包括鉴证对象 ) 的界定与描述的内容包括但不限于 : ( 一 ) 与鉴证对象评价或计量相关的时点或期间 ; ( 二 ) 鉴证对象涉及的被鉴证单位或其组成部分的名称 ; ( 三 ) 对鉴证对象或鉴证对象信息的特征及其影响的解释, 包括解释这些特征如何影响对鉴证对象按照既定标准进行评价或计量的准确性, 以及如何影响所获取证据的说服力 19

20 如果在鉴证结论中提及责任方的认定, 注册会计师应当在鉴证报告后附载该认定, 或在鉴证报告中复述该认定, 或指明预期使用者能够从何处获取该认定第五十七条鉴证报告应当指出评价或计量鉴证对象使用的标准, 以使预期使用者能够了解注册会计师提出结论的依据注册会计师可以将该标准直接包括在鉴证报告中如果预期使用者能够获取的责任方认定中已包括该标准, 或容易从其他来源获取该标准, 注册会计师也可以仅在鉴证报告中提及该标准第五十八条注册会计师应当根据具体业务环境考虑是否披露 : ( 一 ) 标准的来源, 以及标准是否为权威标准 ; 如果不是, 应当说明采用该标准的理由 ; ( 二 ) 当标准有多种计量方法可供选择时, 选用的计量方法 ; ( 三 ) 使用标准时所作出的重要解释 ; ( 四 ) 采用的计量方法是否发生变更第五十九条如果根据标准评价或计量鉴证对象存在重大固有限制, 且预期鉴证报告的使用者不能充分理解, 注册会计师应当在鉴证报告中明确提及该限制第六十条如果用于评价和计量鉴证对象的标准仅能为特定使用者所获取, 或仅与特定目的相关, 注册会计师应当在鉴证报告中指明该鉴证报告的使用仅限于特定使用者或特定目的 20

21 第六十一条注册会计师应当在鉴证报告中界定责任方以及责任方和注册会计师各自的责任对于直接报告业务, 注册会计师应当指明责任方对鉴证对象负责 ; 对于基于认定的业务, 注册会计师应当指明责任方对鉴证对象信息负责注册会计师的责任是对鉴证对象信息独立地提出结论第六十二条注册会计师应当在鉴证报告中说明, 该项其他鉴证业务是按照其他鉴证业务准则执行的如果存在针对该项其他鉴证业务的具体准则, 注册会计师应当根据该准则的要求决定是否在鉴证报告中特别提及该准则第六十三条为使预期使用者了解鉴证报告所表达的保证性质, 注册会计师应当参照相关的审计和审阅准则, 在鉴证报告中概述已执行的鉴证工作如果没有相关鉴证业务准则对特定鉴证对象的证据收集程序作出规定, 注册会计师应当在概述时更具体地说明已执行的工作第六十四条在有限保证的其他鉴证业务中, 为使预期使用者理解以消极方式表达的结论所传递的保证性质, 注册会计师对已执行工作的概述通常比在合理保证的其他鉴证业务中更加详细在有限保证的其他鉴证业务中, 对已执行工作的概述应当 : ( 一 ) 指出证据收集程序的性质时间和范围的局限, 必要时, 21

22 说明没有执行合理保证的其他鉴证业务中通常实施的程序 ; ( 二 ) 说明由于证据收集程序比合理保证的其他鉴证业务更有限, 因此, 获得的保证程度低于合理保证的其他鉴证业务的保证程度第六十五条注册会计师应当在鉴证报告中清楚地说明鉴证结论如果鉴证对象信息由多个方面组成, 注册会计师可就每个方面单独提出结论尽管提出这些结论并非都需要执行相同水平的证据收集程序, 注册会计师应当根据特定方面执行的工作是合理保证还是有限保证, 决定该方面结论适当的表达方式第六十六条在适当情况下, 注册会计师应当在报告中告知预期使用者提出该结论的背景, 比如注册会计师的结论中可能包括下列措辞 : 本结论是在受到鉴证报告中指出的固有限制的条件下形成的第六十七条在合理保证的其他鉴证业务中, 注册会计师应当以积极方式提出结论, 如我们认为, 根据 X 标准, 内部控制在所有重大方面是有效的或我们认为, 根据 X 标准, 责任方对内部控制有效的认定在所有重大方面作出公允表达第六十八条在有限保证的其他鉴证业务中, 注册会计师应当以消极方式提出结论, 如基于本报告所述的工作, 我们没有注意到任何事项使我们相信, 根据 X 标准,XX 系统并非在所有重大方面有效或基于本报告所述的工作, 我们没有注意到任何事项使我们相信, 根据 X 标准, 责任方对 XX 系统有效的认定未在所有重大方面作出公 22

23 允表达第六十九条如果提出无保留结论之外的其他结论, 注册会计师应当在鉴证报告中清楚地说明提出该结论的理由第七十条鉴证报告应当注明报告日期, 以使预期使用者了解注册会计师已考虑截至报告日发生的事项对鉴证对象信息和报告的影响第七十一条注册会计师可以在鉴证报告中增加不会影响鉴证结论的其他信息或解释这些信息或解释包括但不限于 : ( 一 ) 注册会计师及其他参加具体业务的人员的资格和经验 ; ( 二 ) 重要性水平 ; ( 三 ) 在该业务的特定方面发现的问题及相关建议鉴证报告中是否包含此类信息取决于对预期使用者需求的重要程度增加的信息应当与注册会计师的结论清楚分开, 并在措辞上不影响鉴证结论第三节保留结论否定结论和无法提出结论第七十二条如果存在下列事项, 且判断该事项的影响重大或可能重大, 注册会计师不应当提出无保留结论 : 23

24 ( 一 ) 由于工作范围受到业务环境责任方或委托方的限制, 注册会计师不能获取必要的证据将鉴证业务风险降至适当水平, 在这种情况下, 应当出具保留结论或无法提出结论的报告 ; ( 二 ) 如果结论提及责任方认定, 且该认定未在所有重大方面作出公允表达, 注册会计师应当提出保留结论或否定结论 ; 如果结论直接提及鉴证对象及标准, 且鉴证对象信息存在重大错报, 注册会计师应当提出保留结论或否定结论 ; ( 三 ) 在承接业务后, 如果发现使用的标准或鉴证对象不适当, 注册会计师应当出具保留结论或无法提出结论的报告 ; 如果使用的标准或鉴证对象不适当可能误导预期使用者, 注册会计师应当提出保留结论或否定结论第七十三条如果某事项造成影响的重大性或广泛性不足以导致出具否定结论或无法提出结论的报告, 注册会计师应当提出保留结论, 并在报告中使用下列措辞 : 除事项造成的影响外第七十四条如果责任方认定已指出并适当说明鉴证对象信息存在重大错报, 注册会计师应当针对责任方认定提出无保留结论, 并针对鉴证对象和使用的标准直接提出保留结论或否定结论如果业务约定条款特别要求针对责任方认定提出结论, 注册会计师应当提出无保留结论, 并在鉴证报告中增加强调事项段说明鉴证对象信息存在重大错报且责任方认定已对此作出了适当说明 24

25 第九章其他报告责任第七十五条注册会计师应当考虑其他报告责任, 包括考虑与治理层就执行业务过程中遇到的与治理责任相关的事项沟通的适当性如果委托方并非责任方, 注册会计师不应当直接与责任方沟通, 也不应越过责任方直接与治理层沟通第七十六条如果业务约定条款没有特殊要求, 注册会计师不必设计专门的程序以识别与治理责任相关的事项第十章附则第七十七条本准则自 200X 年 X 月 X 日实施 25

附件3：

附件3：附件 3: 中国注册会计师其他鉴证业务准则第 X 号历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务 ( 征求意见稿 ) 第一章总则第一条为了规范注册会计师执行历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务, 制定本准则第二条本准则适用于注册会计师执行历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务 ( 以下简称其他鉴证业务 ) 第三条注册会计师执行其他鉴证业务, 应当遵守中国注册会计师鉴证业务基本准则其他鉴证业务准则