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2 精编财务会计 陈小平 编著

3 图书在版编目 (CIP) 数据精编财务会计 / 陈小平编著. 上海 : 华东理工大学出版社, ISBN Ⅰ.1 精 Ⅱ.1 陈 Ⅲ.1 财务会计 Ⅳ.1F234.4 中国版本图书馆 CIP 数据核字 (2013) 第 号 内容简介全书分为三部分共十章, 第一部分即第一章, 为财务会计导论 ; 第二部分为会计要素的核算, 由第二章至第九章组成, 包括金融资产 存货 内部长期资产 负债 所有者权益 损益的核算 ; 第三部分即第十章, 为财务会计报告 本书可作为高等学校财务会计课程的教学用书, 也可作为在职人员的培训 考证教材及各类经济管理人员的自学参考书 精编财务会计 编著 / 陈小平责任编辑 / 马夫娇责任校对 / 陈孟昀封面设计 / 裘幼华出版发行 / 华东理工大学出版社有限公司地址 : 上海市梅陇路 130 号, 电话 :(021) ( 营销部 ) (021) ( 编辑室 ) 传真 :(021) 网址 :press.ecust.edu.cn 印刷 / 常熟华顺印刷有限公司开本 /787mm 1092mm 1/16 印张 /21 字数 /577 千字版次 /2013 年 8 月第 1 版印次 /2013 年 8 月第 1 次书号 /ISBN 定价 /42.80 元联系我们 : 电子邮箱 press@ecust.edu.cn 官方微博 e.weibo.com/ecustpress 淘宝官网 htp://shop taobao.com

4 前 言 市场经济越发展, 会计越重要 在市场经济条件下, 企业的生存与发展都离不开高质量的财务会计信息 本书是在吸收近些年出版的财务会计教材的精华, 结合 小企业会计准则 企业会计准则 等的最新精神和内容的基础上, 精心编著而成的, 内容力求深入浅出 言简意赅, 注意运用图表 例题加以说明 本书在编写过程中力求体现以下特色 1. 在内容设置 体系安排上注重系统性, 尽可能做到深入浅出 本书的编写体系是按照会计要素的内在联系和初学者的思维与理解规律安排的, 力求通俗易懂, 以便于读者理解并把握财务会计的理论与方法体系 2. 考虑教学过程的特点和需要, 努力方便教学 每章设有学习内容与要求 课前准备 想一想 算一算 练一练 课堂互动 课后搜阅等众多小栏目, 并配有练习题及详细答案, 以帮助读者理解 掌握教材主要内容, 实现培养能力 愉快学习 拓展知识的目标 3. 注重严谨性和可读性 在保证概念准确性的前提下, 尽量使有关问题论述深入浅出 清晰易懂, 并通过大量实例帮助读者理解有关方法及其运用 4. 注重理论联系实际 以 够用 适度 为原则, 构建本书理论体系, 理论介绍以满足应用为限 本书的编写参考了国内外大量文献, 在此向有关作者表示由衷的感谢 本书的出版得到了华东理工大学商学院领导 老师的鼎力支持, 在此深表谢意 限于作者的学识与写作水平, 本书尚存许多不足, 恳请读者批评指正 作 者

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6 目 录 序言 1 第一章财务会计导论 5 第一节财务会计概论 5 第二节会计核算的基础理论 16 第三节会计要素与会计等式 19 第四节财务会计的法规体系 23 第二章金融资产 (1) 28 第一节金融资产概述 28 第二节库存现金 29 第三节银行存款 33 第四节其他货币资金 40 第五节交易性金融资产 44 第三章金融资产 (2) 54 第一节应收账款 54 第二节应收票据 57 第三节预付账款与其他应收款 63 第四节应收款项减值 65 第四章存货 73 第一节存货概述 73 第二节原材料 80 第三节库存商品 88 第四节其他存货 92 第五节存货期末计价 96 第五章金融资产 (3) 105 第一节可供出售金融资产 105 第二节持有至到期投资 111 1

7 精编财务会计 第三节长期股权投资 117 第六章内部长期资产 136 第一节内部长期资产概述 136 第二节固定资产 140 第三节无形资产与其他资产 154 第七章负债 167 第一节负债概述 167 第二节流动负债 169 第三节长期负债 185 第八章所有者权益 196 第一节所有者权益概述 196 第二节投入资本 197 第三节留存收益 205 第九章损益 217 第一节损益概述 217 第二节收入 223 第三节费用 234 第四节典型业务举例 242 第十章财务会计报告 251 第一节财务会计报告概述 251 第二节资产负债表 254 第三节利润表与所有者权益变动表 260 第四节现金流量表 266 练习题参考答案 285 附录 1 企业常用会计科目表 320 附录 2 结算方式程序及票据图 322 参考文献 330 2

8 序 言 本书架构与学习建议 知识改变世界, 会计成就未来 财务会计是高校会计 审计 财务管理等专业的核心专业课程之一 精编财务会计 是对基础会计学所涉及的基本理论 基本方法 基本技能的提升 它对会计前提 会计要素 会计等式 会计信息质量等会计理论作了进一步探讨, 对重要会计业务的会计处理方法 会计报表的编制方法等基本方法和技能作了进一步阐述 一 本书架构 企业各业务循环之间存在一定的直接 间接联系, 如筹资与投资循环 ( 资金来源与运用 ) 和采购与付款循环有直接联系, 生产与存货循环和其他所有业务循环有直接或间接的联系 同时, 按照财务会计报表项目与企业业务循环的相关程度, 可以建立起各业务循环与其所涉及的主要财务会计报表项目之间的对应关系 请看下列图表 : 企业各业务循环之间的关系图 企业业务循环与财务会计报表项目对照简表 业务循环资产负债表项目利润表项目 采购与付款循环生产与存货循环 预付款项 固定资产 在建工程 工程物资 固定资产清理 无形资产 长期待摊费用 应付票据 应付账款 长期应付款等存货 ( 包括材料采购或在途物资 原材料 材料成本差异 库存商品 发出商品 商品进销差价 委托加工物资 周转材料 生产成本 制造费用 劳务成本 存货跌价准备等 ) 管理费用 营业成本 1

9 精编财务会计 业务循环资产负债表项目利润表项目 续表 人力资源与工薪循环投资与筹资循环 应付职工薪酬交易性金融资产 应收利息 其他应收款 其他流动资产 可供出财务费用 资产减值损失 售金融资产 持有至到期投资 长期股权投资 递延所得税资产 公允价值变动收益 投资其他非流动资产 短期借款 应付利息 应付股利 其他应付款 其收益 营业外收入 营业外他流动负债 长期借款 应付债券 递延所得税负债 其他非流动支出 所得税费用负债 实收资本 ( 或股本 ) 资本公积 盈余公积 未分配利润 销售与收款 循环 应收票据 应收账款 长期应收款 预收款项 应交税费等 营业收入 营业税金及附 加 销售费用 基于上述图表, 财务会计教材的编写体系大致可分为两种 : 一是按会计要素的具体项目 ( 或财务会计报表的项目 ) 进行阐述, 这是一种常见的体系 ; 二是按经济业务循环进行阐述 本书是在吸收近些年出版的财务会计教材的精华, 结合 小企业会计准则 企业会计准则 等的最新精神和内容的基础上, 采用上述第一种体系精心编著而成的 本书的架构是 : 全书分为三部分共十章, 第一部分即第一章, 为财务会计导论 ; 第二部分为会计要素的核算, 由第二章至第九章组成, 包括金融资产 存货 内部长期资产 负债 所有者权益 损益的核算 ; 第三部分即第十章, 为财务会计报告 每章有主体内容 练习题及详细答案, 还安排了学习内容与要求 课前准备 想一想 算一算 练一练 课堂互动 课后搜阅等众多小栏目, 以多种方式 方法帮助读者提高学习效率 效果, 拓展知识 二 学习建议 1. 做好预习, 培养自学能力 凡事预则立, 不预则废 教材是根基, 必须通读教材, 把教材读懂 读透 ; 通过预习, 找出课程学习中的难点, 在课堂学习中重点关注, 以提高学习效率 本书各章都有个 课前准备 小栏目, 对需预习的内容作了提示 2. 把握重点学习财务会计的重点是抓住两条主线 一条主线即上述企业生产经营业务循环 ( 供应 生产 销售, 简称供产销 ) 过程, 具体业务有 :1 原材料的购进 ( 采购 )( 包括固定资产 金融资产等的购进 ) 2 生产部门材料领用 ( 成本的归集 ) 3 加工生产产品 ( 产品成本的结转 ) 4 产成品入库 ( 库存商品 ) 5 销售产品 ( 收入 利润 成本的处理 ) 6 结转利润 7 年末经营成果形成与分配 8 计算税费 9 编制会计报表 另一条主线是企业的资金运动过程, 即 : 股东投资 资金运营 ( 购料 生产 资金的对外投资 ) 资金收回 ( 销售 ) 资金分配耗用 ( 分红 股利 工资 ) 由股东投资相应展开到所有者权益的核算 ; 由资金运营展开到固定资产 无形资产 原材料等的核算, 其中投资又可以展开到长期股权投资核算 金融资产核算等 ; 由资金收回展开到销售业务的核算 ; 由资金分配耗用展开到工资薪金的发放 股利的分配 利润和所得税的计算等 这两条主线的业务, 都可以按取得 ( 增加 来源 归集等 ) 时的核算 资产负债表日 ( 期末计 2

10 序 言 价 折旧 摊销等 ) 的核算 处置 ( 减少 结转 分配等 ) 的核算来处理 3. 注重理解注重理解是在读懂 读透教材的基础上, 将重点 难点内容化繁为简 变难为易 (1) 在学习过程中一定要注重理解和区别不同的概念 比如下面一些常见的概念就要注意理解和区别 账面余额 : 账面余额就是某账户的余额 固定资产 : 账面净值 = 固定资产的折余价值 = 固定资产原价 ( 账面余额 )- 计提的累计折旧账面价值 = 固定资产原价 - 计提的累计折旧 - 计提的减值准备无形资产 : 账面余额 ( 账户余额 )= 入账价值 = 无形资产的账面原价账面净值 = 账面余额 - 累计摊销账面价值 = 账面余额 - 累计摊销 - 计提的减值准备其他资产 : 只涉及账面价值和账面余额 ( 账户余额 ) 的概念, 账面价值都是账面余额减去计提的减值准备后的金额 ; 账面余额都是各自账户结余的金额 交易性金融资产的账面余额 = 账面价值 (2) 学习控股合并形成的长期股权投资时, 首先要了解一些企业合并的理论知识, 注意分清是同一控制的控股合并还是非同一控制的控股合并 ; 在此基础上, 分清两种控股合并方式下长期股权投资的入账价值的不同点, 其后的账务处理就不难了 (3) 财务会计教材按上述第一种体系编写, 会将紧密联系的相关账户 ( 如应收账款和主营业务收入 ) 人为地分离, 影响其逻辑性 ; 也会造成一些内容的重复 因此, 读者应注意将前后有联系的知识归并起来, 完整地学习理解 4. 善于总结, 多做练习学习过程中要善于总结, 多做练习, 只有这样才能将教材读薄 记牢重点知识 灵活运用 (1) 对借贷记账法的总结 有基础的读者都知道, 编制会计分录即填制记账凭证时的规则是 有借必有贷 借贷必相等 而对于一个账户来说, 通常也是 有借必有贷, 借贷如相等, 期初余额 期末余额必定相等 ; 损益类账户的借贷发生额相等, 期初期末相等 ( 为零 ), 此类账户也称虚账户 ; 借贷如不等, 期初余额 期末余额必定不同 会计等式左边是资产, 右边是权益 ( 广义的 ), 因此, 习惯上, 资产 ( 费用 成本 损失 ) 类账户的增加就记在左边 ( 借方 ), 减少记反方向 ( 右边 贷方 ), 余额一般在记增加的一方 ( 借方 ); 权益 ( 收入 利得 利润 ) 类账户的增加就记在右边 ( 贷方 ), 减少记反方向 ( 左边 借方 ), 余额一般也记在增加的一方 ( 贷方 ) 有少量的抵减账户是特殊的, 其记账方向与被抵减账户正相反, 如累计折旧 ( 抵减账户 ) 与其被抵减账户 固定资产 的记账方向相反, 余额方向也相反 企业所有的会计业务可归纳为两类 : 1 影响 ( 涉及 ) 会计等式两边的业务, 为同增或同减类业务 ; 2 影响 ( 涉及 ) 会计等式一边的业务, 为有增有减类业务 如 : 用银行存款购买材料的业务, 是原材料增加 银行存款减少的业务, 只影响资产, 属于影响 ( 涉及 ) 会计等式一边的业务, 为有增有减类业务 原材料增加记借方, 银行存款记贷方, 编制会计分录为 : 借 : 原材料, 贷 : 银行存款 3

11 精编财务会计 学习时, 要掌握账户的性质 ( 如资产类 ), 分析业务类型及增减变动情况, 才能记对账 有的初学者在编制会计分录时易犯错, 作者建议在编制会计分录时 : 先确定熟悉科目的方向, 如银行存款, 这个科目增加记在借方, 减少记在贷方, 对应科目就记在反方向 ; 应收应付弄不清, 想想谁欠谁? 人家欠你的记在借方, 你欠人家的肯定记在贷方 ; 多用丁字账进行平衡 分析 计算 (2) 哪些资产的减值可以转回 哪些不能转回? 企业计提的应收款项和存货的减值以后价值回升可以转回 ; 固定资产 无形资产 长期股权投资等长期资产计提的减值不允许转回 交易性金融资产等, 期末采用公允价值计量, 不存在计提减值的核算 (3) 本书各章通过练习题 想一想 算一算 练一练 课堂互动等形式为读者提供了大量的练习资料, 读者可以根据需要选择练习 5. 参考相关书籍和期刊, 打开眼界, 扩大知识面 要知道会计业务的处理及其原因 ( 怎么做? 为什么?); 要准备相关的税法知识和财务管理知识 本书的 课后搜阅 为读者提供了许多资料的标题或关键词, 可多加利用 4

12 第一章 财务会计导论 췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍췍 췍 本章学习内容与要求 一 学习内容 1. 财务会计的基本概念 ; 2. 会计核算的基础理论 ; 3. 会计要素与会计等式 ; 4. 财务会计的法规体系 二 学习要求 1. 识记 : 财务会计的基本概念与法规体系 ; 2. 领会 : 会计要素与财务会计的基础理论 ; 3. 应用 : 会计业务的类型及其对会计等式的影响 三 课前准备 1. 复习基础会计的内容 : 会计对象 会计要素 会计等式 会计科目 账户等 ; 2. 预习账户的分类 会计计量 权责发生制 会计业务类型及其对会计等式的影响 ; 3. 准备 课堂互动 的材料 注释 : 识记 : 能认识有关概念 原则 方法等, 并能表述和判断其是与非 这是较低层次目标的要求 领会 : 在识记的基础上, 能全面把握有关基本概念 基本原则 基本方法等, 并能表述其基本内容和基本道理, 分析相关问题的区别和联系 这是较高层次目标的要求 应用 : 在领会的基础上, 能运用基本概念 基本原则 基本方法等去处理某些问题, 进行计算和分析 这是最高层次目标的要求 췍 췍 第一节 财务会计概论 一 财务会计及其特点 经济越发展, 会计越重要 会计信息是国际通用的一种商业语言, 是建立市场经济秩序的基石 根据会计所服务的对象, 现代会计可分为财务会计和管理会计两大体系 财务会计 ( 简称会计 ) 是指按照会计准则等会计法规制度的要求, 按照一定的程序, 对已发生的会计业务, 进行记账 算账和定期编制财务报告等, 以反映企业的财务状况 经营成果和现金流量, 并提供给 5

13 精编财务会计 财务报告使用者的一个经济管理信息系统 财务会计与管理会计相比较, 主要有以下几个特点 第一, 财务会计的服务对象主要是企业外部的信息使用者, 它包括与企业有经济利益关系的投资者及潜在的投资者 债权人及潜在的债权人 财税部门等 第二, 财务会计的会计主体是企业, 通常按月 季 年分期揭示整个企业的财务状况, 经营成果和现金流量, 而不需要揭示某一项具体业务的经营成果情况 第三, 财务会计的工作程序比较固定, 必须遵循根据原始凭证编制记账凭证, 再根据记账凭证登记会计账簿, 最后根据会计账簿等编制财务报告这一基本工作程序 会计凭证 会计账簿和财务会计均有规定的格式 第四, 财务会计工作的重点是反映过去已经发生或已经完成的经济业务 因此, 它对数据正确性的要求比较严格 第五, 财务会计必须严格遵守会计准则等会计法规制度的规定 二 会计对象 会计要素 会计等式 ( 一 ) 会计对象会计对象是指财务会计核算和监督的内容, 即核算 监督什么 由于会计核算主要从价值量上反映企业 ( 单位 ) 的经营活动情况, 会计监督也主要是采用价值指标来进行 因此, 会计对象是企业用货币表现的经营活动, 不能用货币表现的经营活动不是会计的对象 企业的经营活动一般表现为一定的资金运动, 资金运动及其所反映的经营活动就是财务会计核算和监督的内容, 即财务会计的对象 课后搜阅 资金循环 资金周转 资金运动的特点 ( 二 ) 会计要素会计要素是对财务会计对象按经济特性所作的基本分类, 是构成会计对象具体内容的主要因素, 又是会计报表的框架基础, 因此又称为会计对象要素或会计报表要素 会计要素有六个 : 资产 负债 所有者权益 收入 费用和利润 由于财务报告中最主要的是资产负债表和利润表, 因此, 会计要素也就是构成这两张会计报表的要素 构成资产负债表的要素有资产 负债和所有者权益三项, 为静态要素, 反映企业财务状况信息 ( 即静态信息 ); 构成利润表的要素有收入 费用和利润三项, 为动态要素, 反映企业经营成果信息 ( 动态信息 ) 财务状况反映企业一定日期资产等的存量, 而经营成果则反映企业一定期间资产等的增量或减量 ( 三 ) 会计等式会计等式是指反映各项会计要素之间基本关系的数学表达式 会计等式揭示了会计要素之间的内在联系 会计要素 会计等式的具体内容见本章第三节 6

14 第一章 财务会计导论 三 会计科目 账户 报表项目 ( 一 ) 会计科目会计科目是在将会计对象划分为会计要素的基础上, 根据核算和管理的需要, 对会计要素的具体内容进行分类核算的名称或标志 会计科目用于记账凭证 设置会计科目, 就是根据会计对象的具体内容和经济管理的要求, 事先规定分类核算的项目 在设置会计科目时, 需要将会计对象中具体内容相同的归为一类, 设立一个会计科目, 凡是具备这类信息特征的经济业务, 都应该在这个科目下进行核算 例如, 根据资产这一会计要素的特征以及经济管理的要求, 可以设置库存现金 银行存款 原材料 固定资产 无形资产等会计科目, 这样才能够对资产这一会计要素的具体内容进行核算 会计科目是对会计要素具体内容分类的标志, 在每一会计科目名称的项下, 都要有明确的含义 核算范围 通过设置会计科目, 对会计要素的具体内容进行了科学的分类, 可以为会计信息的使用者提供科学的 详细的分类指标体系 在会计核算的各种方法中, 设置会计科目占有重要位置 它决定着账户的开设 报表结构设计, 是一种基本的会计核算方法 我国实际工作中, 会计科目事先加以规定, 然后依据规定的会计科目填制 审核凭证, 设置 登记账簿, 编制财务会计报告 从这点来看, 会计科目是对会计对象具体内容进行分类核算和监督的依据, 也是会计所应提供的核算指标 会计科目主要有如下分类 (1) 按经济内容的性质 ( 反映的会计对象要素 ) 不同分为六大类, 即 : 资产类 负债类 共同类 所有者权益类 成本类 损益类, 收入和费用要素的大部分内容同属于损益类, 费用要素的成本单独分为成本类 (2) 按提供核算指标的详细程度和统驭关系不同分为总分类科目与明细分类科目, 例如 : 总分类科目 : 应收账款明细分类科目 : 应收账款 成才公司 成长公司总分类科目 : 又称一级科目, 是对会计要素具体内容进行总括分类 提供总括信息的会计科目 总分类科目一般由财政部统一制定 明细分类科目 : 又称为二级科目, 或明细科目, 是对总分类科目作进一步分类 提供更详细 更具体会计信息的科目, 它是反映会计要素的具体内容的科目 除会计准则规定设置的以外, 单位可以根据经济管理的需要和经济业务的具体内容自行设置 注 : 有的总分类科目不需设置明细科目, 如本年利润 练一练熟记常用的会计科目 ( 见附录 1) ( 二 ) 账户账户是根据会计科目设置的, 具有一定格式和结构, 用以分类反映会计要素具体内容增减变动情况及其结果的载体 科目仅仅是分类核算的名称或标志, 而核算的具体数据资料则要通过账户记录取得 所以, 设置科目以后, 还必须根据科目开设账户, 用来对各项经济业务进 7

15 精编财务会计 行分类记录 账户具有一定的结构和格式 由于会计要素的变化, 从数量上看不外是增加和减少两种情况, 因此, 账户在结构上分为两个基本部分, 分别记录增加和减少的数额 账户的结构通常划分为左 右两方, 每一方再根据实际需要分成若干栏次, 用来登记有关资料 账户的格式可以各种各样, 但一般说来, 对任何一种账户格式的设计, 应包括下列内容 :1 账户的名称, 即科目 ;2 日期和摘要, 即经济业务发生的时间和内容概要 ;3 凭证号数, 即账户记录的依据 ;4 增加和减少的金额及余额 账户左右两方的主要内容是记录 : 期初余额 本期增加额 本期减少额及期末余额 本期增加额和减少额是指在一定的会计期间 ( 月 季或年 ) 内, 账户在左右两方分别登记的增加金额合计数和减少金额的合计数, 又可以将其称为本期增加发生额和本期减少发生额 本期增加发生额和本期减少发生额相抵后的差额, 加上期初余额就是本期的期末余额 如果将本期的期末余额转入下一期, 就是下一期的期初余额 上述四项金额的关系可以用下列公式来表示 : 期初余额 + 本期增加发生额 = 本期减少发生额 + 期末余额发生额是期间指标, 它说明某类事项在某一期间金额增减变动的总量 余额是时点指标, 它说明某类事项在某一时日金额增减变动的结果 账户的左右两方是按相反方向来记录增加额和减少额 也就是说, 如果规定在左方记录增加额, 就应该在右方记录减少额 ; 反之, 如果在右方记录增加额, 就应该在左方记录减少额 各账户的左 右两方中, 哪一方记录增加额, 哪一方记录减少额, 取决于所采用的记账方法和各账户所记录的经济内容 如借贷记账法规定, 账户的结构为左借右贷 ; 因资产在会计等式的左方, 权益在其右方, 故习惯将资产增加记在该类账户的左 ( 借 ) 方, 减少记右 ( 贷 ) 方 ; 权益增加则记在该类账户的右 ( 贷 ) 方, 减少记左 ( 借 ) 方 账户的余额, 一般在记录增加额的一方 根据账户余额所在的方向来判断账户的性质, 成为借贷记账法的一个重要特征 借表示增加还是贷表示增加则取决于账户的性质及结构 在借贷记账法下, 上述等式变换为 : 资产类账户 : 借方期初余额 + 借方本期发生额 = 贷方本期发生额 + 借方期末余额 ; 权益类账户 : 贷方期初余额 + 贷方本期发生额 = 借方本期发生额 + 贷方期末余额 ; 收入 费用 ( 成本 ) 类账户的借方本期发生额等于贷方本期发生额, 期初 期末通常没有余额 算一算 资料 :SY 企业部分账户数据如下 ( 金额单位 : 元 ): 账户名称 期初余额 本期借方发生额 本期贷方发生额 期末余额 库存现金 ? 固定资产 ? 短期借款? 应付账款 ? 盈余公积 ? 要求 : 根据上列账户中的有关数据并结合各账户的类型计算每个账户的未知数据 1. 账户的分类 8

16 第一章 财务会计导论 (1) 账户按会计要素 ( 即按经济内容 ) 分类, 一般分为资产账户 负债账户 所有者权益账户 收益账户和成本费用账户 (2) 账户按用途和结构分类, 可分为盘存账户 资本账户 结算账户 期间账户 跨期摊提账户 成本计算账户 计价对比账户 财务成果账户 调整账户等 所谓账户的用途, 是指设置和运用账户的目的, 即通过账户记录提供什么核算指标 所谓账户的结构, 是指在账户中如何登记经济业务, 以取得所需要的各种核算指标, 即账户左方登记什么, 右方登记什么, 期末账户有无余额, 如有余额在账户的哪一方, 表示什么 例如, 固定资产账户和累计折旧账户, 按其反映的经济内容都属于资产类账户, 而且都是用以反映固定资产的账户 但是, 这两个账户的用途和结构又是不同的 固定资产账户是按其原始价值反映固定资产增减变动及其结存情况的账户, 增加记左方, 减少记右方, 期末左方余额表示企业现有固定资产的原始价值 而累计折旧账户则是用来反映固定资产由于损耗而引起的价值减少, 即累计提取折旧情况的账户, 计提折旧的增加记右方, 已提折旧的减少或注销记左方, 期末余额在右方, 表示现有固定资产的累计折旧 为了更好地理解 掌握和运用账户, 了解上述两种分类之间的联系, 现将两种账户分类进行对比 ( 仅列部分常用的 ), 见表 1.1 表 1.1 两种账户分类的联系 按经济内容分类按用途和结构分类 资产账户负债账户所有者权益账户收益账户 成本费用 账户 盘存账户 库存现金 库存商品 固定资产 资本账户 结算账户 应收账款 预付账款 其他应收款 应付账款 预收账款 其他应付款 实收资本 盈余公积 期间账户 跨期摊提账户长期待摊费用应付利息 主营业务收入 营业外收入 主营业务成本销售费用营业外支出所得税费用 成本计算账户材料采购生产成本 计价对比账户 财务成果账户 本年利润 本年利润 累计折旧调整账户坏账准备材料成本差异 (3) 账户按其提供指标的详细程度分类 9

17 精编财务会计 账户按其提供指标的详细程度, 可以分为总分类账户和明细分类账户 总分类账户是对会计对象的具体内容进行总括核算的账户, 提供总括核算指标, 如原材料 固定资产等, 简称总账 一级账 明细分类账户是对会计对象的具体内容进行明细核算的账户, 提供明细核算指标, 如固定资产 机器设备等 总分类账户对其所属明细分类账户具有统驭和控制作用, 明细分类账户总是隶属于某总分类账户, 起补充说明作用 如果某一总分类账户所属的明细分类账户较多, 为了便于控制, 还可增设二级账户 二级账户是介于总分类账户和明细分类账户之间的账户 它也是由单位根据管理的实际需要和经济业务的具体内容自行确定的 (4) 账户的其他分类 账户除按上述标准进行分类以外, 还可以按其他标准分类, 如按列入会计报表分类 按有无期末余额分类等 账户按其列入会计报表的不同, 可分为资产负债表账户和利润表账户 资产负债表账户是指为编制资产负债表提供数据资料的账户 资产负债表账户包括资产 负债和所有者权益三类, 分别与资产负债表中的这三类项目对应 利润表账户是指为编制利润表提供数据资料的账户 利润表账户包括收益和成本费用两类, 这些账户是根据利润表的项目设置的 账户按有无期末余额分为期末有余额的账户 ( 即实账户, 一般是资产账户 负债账户 所有者权益账户, 包括借方余额账户 贷方余额账户 ) 和期末无余额的账户 ( 即虚账户, 一般是收益账户和费用账户 ) 账户按会计主体分类, 分为表内账户 ( 上述账户均是 ) 和表外账户 ( 如代管商品物资账户等 ) 研究账户的分类, 是为了从相互联系的账户中探求其相互区别, 认识设置和运用账户的规律性 账户分类标准是依据账户具有的一些特征确定的, 每一个账户都带有若干个特征, 因此, 每一个账户都可以按不同的标准加以分类 如原材料账户,1 从会计要素来看, 它属于资产类账户, 反映企业在生产经营过程中必不可少的流动资产 ;2 从用途和结构来看, 它属于盘存账户, 反映企业实际的库存材料价值, 而且是左方登记材料的增加额, 右方登记材料的减少额, 余额在左方 ;3 从提供指标的详细程度来看, 它属于总分类账户, 总括地反映企业材料的增减变动及结存情况 ;4 从列入会计报表来看, 它属于资产负债表账户, 账户的期末余额应作为企业资产的一部分, 列入资产负债表 ;5 从期末余额来看, 它属于借方余额账户, 反映库存材料的实际价值 ;6 从会计主体来看, 它属于表内账户, 代表着本企业可以控制或拥有的经济资源 总之, 借助于账户的分类, 可以揭示账户的特征, 有利于加深对账户的认识 想一想 1. 坏账准备 材料成本差异的被调整账户分别是哪一个? 2. 取消待摊费用和预提费用科目后该如何记账? 2. 账户的对应关系与对应账户采用借贷记账法, 在某项经济业务发生时, 总会在有关账户之间形成应借 应贷的关系, 这就是账户的对应关系, 发生对应关系的账户即是对应账户 3. 账户与科目的关系账户与科目是既有联系 又有区别的两个不同概念 10

18 第一章 财务会计导论 (1) 联系 账户与科目都是对会计对象具体内容 ( 会计要素 ) 的科学分类, 两者设置口径一致 性质相同 科目是账户的名称, 也是设置账户的依据 ; 账户是科目的具体运用 科目的性质决定了账户的性质 账户的分类和科目的分类内容一致 (2) 区别 账户有其结构和格式, 可用来连续 系统 全面地记录反映某种经济业务的增减变化及其结果 科目仅仅是账户的名称, 不存在结构 在实际工作中对于账户和科目这两个概念, 经常可以不加严格区分地相互通用 ( 三 ) 会计分录在各项经济业务登记到账户之前, 都要先根据经济业务的内容, 运用借贷记账法的记账规则, 确定所涉及的账户及其应借 应贷的方向和金额, 这就是编制会计分录 会计分录 ( 即记账公式 ) 是指对某项经济业务事项标明其应借应贷的账户及其金额的一种分类记录方式, 简称分录 在实际工作中, 这项工作是通过填制记账凭证来完成的 在实际运用借贷记账法的记账规则 ( 有借必有贷, 借贷必相等 ) 登记经济业务时, 一般要按两个步骤进行 : 首先, 需要分析经济业务的内容, 确定它涉及的要素是增加还是减少, 是资产要素的变化, 还是负债或所有者权益要素的变化 ; 哪些要素增加, 哪些要素减少, 抑或都是增加, 都是减少, 等等 其次, 根据上述分析, 确定该项经济业务应记入相关账户的借方或贷方, 以及各账户应记金额 凡是涉及资产及成本费用的增加, 负债及所有者权益的减少, 收入的减少 转销, 都应该记入各该类账户的借方 ; 凡是涉及资产及成本费用的减少 转销, 负债及所有者权益的增加, 收入的增加, 都应该记入各该类账户的贷方 或者说, 借字表示 : 资产的增加, 成本费用的增加, 负债及所有者权益的减少, 收入的结转或减少 ; 贷字表示 : 资产的减少, 成本费用的结转或减少, 负债及所有者权益的增加, 收入的增加 见图 1.1 图 1.1 借贷记账法下的账户结构 为了教学方便, 经常用简化格式 丁 字账或 T 型账户来说明账户结构 ( 四 ) 报表项目报表项目是对财务报表具体内容进行分类的名称或标志 报表主要是由报表项目组成的, 报表项目反映的即是经济指标 报表项目的内容 口径多数与账户 ( 科目 ) 相同 ; 报表项目的数据来源于账户, 有的根据总账账户的金额直接填列, 有的根据总账账户金额汇总填列, 有的是经过分析调整计算后填列 具体内容见财务会计报告一章 11

19 精编财务会计 四 会计核算的环节 1. 会计确认企业在经营过程中会发生各种各样的经济活动, 但这些经济活动及其所产生的经济信息并非全部属于会计核算的内容 如企业职工的构成与管理人员素质的变化等, 显然不能用货币形式进行可靠的定量, 因而不属于会计核算的内容 又如企业与客户签订下年度的销售合同, 由于合同所记录的内容尚未实际发生, 因而也不属于会计核算的内容 因此, 在实际进行会计核算之前, 需要对企业所发生的经济活动及其所发生的经济信息进行分析, 把非会计核算的内容排除在外 ; 对影响会计要素的内容, 则需进一步明确影响的时间以及应于何时在会计报表中揭示 会计确认是按照规定的标准和方法, 辨认和确定经济信息是否作为会计信息进行正式记录并列入财务报表的过程, 会计核算过程实质上是一个信息变换 加工和传输过程, 会计确认是信息变换的关键环节 会计信息的确认分为初次确认和再次确认 (1) 初次确认 初次确认是指对输入会计核算系统的原始经济信息进行确认, 这类原始经济信息的载体就是伴随经济业务发生的原始凭证, 初次确认要依据会计目标或会计核算的特定规范要求, 筛掉多余的或不可接受的数据, 将有用的原始数据进行分类, 运用复式记账法编制记账凭证, 将经济数据转化为会计信息, 并登记有关账簿 (2) 再次确认 再次确认是指对会计核算系统输出的经过加工的会计信息进行的确认 再次确认是依据管理者的需要, 确认账簿资料中的哪些内容应列入财务报表, 或是在财务报表中应揭示多少财务资料和何种财务资料 很明显, 初次确认与再次确认任务不同, 初次确认决定着经济信息能否转换成会计信息进入会计核算系统, 而再次确认则是对经过加工的信息再提纯, 经过确认和再确认, 可以保证会计信息的真实性和有用性 会计确认需遵循以下四个标准 : 1 可定义性, 即一个项目要符合某一会计要素的定义 ; 2 可计量性, 即一个项目具有相关的可计量属性, 能可靠地予以计量 ; 3 相关性, 即会计确认的信息对用户决策有用 ; 4 可靠性, 即会计确认的信息是真实 可核和中立的 某一经济业务被确认为会计业务, 必须同时符合上述四个标准 2. 会计计量会计计量是根据被计量对象的计量属性, 选择运用一定的计量属性 ( 基础 ) 和计量单位, 确定应记录项目金额的会计处理过程 会计计量包括两方面的内容 : 被计量对象的实物数量计量, 被计量对象的货币表现 会计计量主要以货币为计量手段, 有时还用到其他辅助性的计量手段, 比如, 明细分类账中就大量采用 实物单位计量 以提供非货币信息 会计确认与会计计量是不可分割的 没有确认, 就不能加以计量 ; 不能计量, 确认也就失去意义 例如, 编制记账凭证既是会计确认的过程, 同时也是会计计量的过程 会计计量贯穿于会计工作的始终 只有经过计量, 应输入的数据才能被正式记录, 输出的数据才能最终列入财务报表 (1) 会计计量单位 计量单位是指计量尺度的量度单位 会计计量是以货币计量为主, 以实物量度和劳动量度作为辅助量度 12

20 第一章 财务会计导论 (2) 会计计量属性 计量属性是指所用量度的经济属性, 即按什么标准来记账, 如历史成本等 1 历史成本 即资产按照购置该项资产支付的货币或与之等价的金额, 或是按照为购置资产而付出的代价的价值计量 ; 负债按照以债务为交换而收到的款项金额, 或是按照在正常经营中为偿还负债将要支付的现金等价物的金额计量 2 重置成本 ( 现行成本 ) 即资产按照现在购买同一或类似资产所需支付的现金或现金等价物的金额计量 ; 负债按照现在偿付该项债务所需支付现金或现金等价物的金额计量 3 可变现净值 即资产按照现在正常变卖资产所能得到的现金或现金等价物的金额计量 ; 负债按照现在正常经营中为偿还债务将支付的现金或现金等价物的金额计量 4 现值 即资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现金额计量 ; 负债按照预计期限内需要偿还的未来净现金流出量的折现金额计量 5 公允价值 即资产和负债按照在公平交易中, 熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量 企业在对会计要素进行计量时, 一般应当采用历史成本 ; 采用重置成本 可变现净值 现值 公允价值计量的, 应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量 (3) 会计计量模式会计计量模式是计量单位与计量属性的有机结合 计量单位主要解决名义货币单位或不变币值 ( 一般购买力 ) 货币单位的选择问题, 计量属性主要解决同一计量对象的不同货币表现问题 可用的四种计量模式是 : 历史成本 / 名义货币单位 ; 历史成本 / 不变购买力货币单位 ; 现行成本 / 名义货币单位 ; 现行成本 / 不变购买力货币单位 历史成本 / 名义货币单位会计计量模式是目前采用的传统会计计量模式, 它以币值稳定为前提不考虑物价变动对会计信息的影响 历史成本 / 不变购买力货币单位 现行成本 / 名义货币单位 现行成本 / 不变购买力货币单位三种计量模式, 目的都是为了消除物价变动对会计的影响, 体现资本保全的要求, 都属于物价变动会计模式 3. 会计记录会计确认 计量的结果不仅要通过会计记录反映, 而且会计确认和计量都包含在会计记录之中 会计记录是对会计对象进行记录的手段, 在传统的手工记账程序下, 它主要包括下列专门方法 ( 即会计核算方法 ): 设置会计科目及账户 复式记账 填制与审核凭证 设置与登记账簿 成本计算 财产清查 编制财务报表 ( 属后述的会计报告 ) (1) 设置会计科目及账户 设置会计科目及账户, 是对会计对象具体内容进行分类核算的方法 会计对象包含的不同特点和经济管理的不同要求, 选择一定的标准进行分类, 并事先规定分类核算的项目, 在账簿中开设相应的账户 这样就可以取得所需要的核算指标 (2) 复式记账 复式记账是对每一项经济业务, 都要以相等的金额同时在两个或两个以上的相关账户中进行记录的方法 复式记账法要使得每项经济业务所涉及的两个或两个以上的账户之间产生一种平衡关系, 这样就可以了解和掌握经济业务的内容, 检查会计记录的正确性 同时, 采用复式记账法记录各项经济业务, 就能够全面 系统地反映各项经济业务之间的联系, 反映经济活动的全貌 (3) 填制和审核凭证 填制和审核凭证, 是为会计记录提供完整的 真实的原始资料, 保 13

21 精编财务会计 证账簿记录正确 完整的方法 会计凭证是记录经济业务和明确经济责任的书面证明, 是登记账簿的依据 会计凭证分为原始凭证和记账凭证 对于已发生的经济业务, 都必须由经办人或单位填制原始凭证, 并签名盖章 所有审核后的并认为是正确无误的原始凭证, 才能作为填制记账凭证和登记账簿的依据 所以, 填制和审核凭证是保证会计资料真实性 正确性的有效手段 (4) 登记账簿 登记账簿是根据填制和审核无误的记账凭证, 在账簿上进行全面 连续 系统记录的方法 账簿是用来记录经济业务发生的簿籍 登记账簿应该以记账凭证为依据, 按照规定的会计科目开设账户, 并将记账凭证中反映的经济业务分别计入有关账户 这样, 账簿记录就将会计凭证中分散记录的经济业务内容进行了进一步的分类 汇总, 使之系统化, 能够更加适应经济管理的需要 所以, 登记账簿是会计核算的主要方法 (5) 成本计算 成本计算实际上是一种会计计量活动, 它所要解决的是会计核算对象的货币计价问题 因此广义的成本计算存在于各种经济活动之中, 任何一项经济活动只要纳入会计的核算系统就都有一个货币计价问题, 而货币计价也就是确定用何种成本入账的问题 所谓成本计算就是对应计入一定对象上的全部费用进行归集 计算, 并确定各该对象的总成本和单位成本的会计方法 通过成本计算, 可以正确地对会计核算对象进行计价, 从而考核经济活动中物化劳动和活劳动的耗费程度, 为在经营管理中正确计算盈亏提供数据资料 (6) 财产清查 财产清查是通过实物盘点 往来款项的核对来检查财产和资金实有数额的方法 在财产清查中发现的财产 资金账面数与实存数不符的情况, 应该及时调整账簿记录, 使账面数与实存数保持一致, 并查明账实不符的原因, 明确责任 清查中发现的积压和残毁物资以及往来账款中的呆账 坏账, 要积极清理和加强财产管理 因此, 财产清查是保证会计核算资料的真实性 正确性的一种手段 (7) 编制会计报表 编制会计报表是根据账簿记录的数据资料, 采用一定的表格形式, 概括地 综合地反映各单位在一定时期内经济活动过程和结果的一种方法 编制会计报表是对日常核算的总结, 是在账簿记录基础上对会计核算资料的进一步加工整理 会计报表提供的资料是进行会计分析 会计检查的重要依据 上述各种会计核算方法相互联系 密切配合, 构成了一个完整的方法体系 在会计核算方法体系中, 就其工作程序和工作过程来说, 主要是 : 填制和审核凭证 登记账簿和编制会计报表 在一个会计期间所发生的经济业务, 都要通过这三个阶段进行会计处理, 将大量的经济业务转换为系统的会计信息 这个转换过程, 即从填制和审核凭证到登记账簿, 直至编出会计报表周而复始的核算过程, 就是一般所谓的会计循环 其基本内容是, 经济业务发生后, 经办人员要填制或取得原始凭证, 经会计人员审核完整后, 按照设置的会计科目, 运用复式记账法, 编制记账凭证, 并据以登记账簿 ; 要依据账簿记录对生产经营过程中发生的各项费用进行成本计算, 并依据财产清查对账簿记录加以核实, 在保证账实相符的基础上, 定期编制会计报表 会计循环示意图见图 1.2 图 1.2 会计循环示意图 14

22 第一章 财务会计导论 4. 会计报告会计作为一种信息系统, 以货币为主要计量单位, 对企业的财务状况和其他经济业务系统地加以确认, 并分析解释经济活动产生的结果, 为会计信息使用者提供必要的信息 会计信息使用者所需信息主要是两方面, 一是在某一特定时期内, 企业的经营成果如何, 盈利能力如何 ; 二是在某一特定日期, 企业的财务状况如何 企业主要是通过资产负债表 利润表 现金流量表来满足会计信息使用者的需要 五 会计信息的载体 ( 一 ) 会计凭证会计凭证, 简称凭证, 是用于记录经济业务, 明确经济责任, 并作为记账依据的书面文件 会计凭证是会计信息的载体之一, 取得或填制, 并审核会计凭证是会计核算的一种专门方法, 是会计工作的初始阶段和基本环节 ; 会计凭证是登账的依据, 是保证账簿记录正确的基础, 对会计信息质量和整个会计工作有着至关重要的影响 根据取得和填制会计凭证的程序和用途, 会计凭证从总体上可分为两大类 : 一类是用来记载和说明经济业务的发生和完成情况 明确经济责任的最初书面证明, 称为原始凭证 ; 另一类是单位会计人员根据原始凭证填制的 作为登记账簿依据的记账凭证 ( 二 ) 会计账簿在会计核算中, 通过会计凭证的填制和审核, 可以反映和监督每项经济业务的完成情况 但会计凭证的数量繁多, 对经济业务的反映往往比较零星 分散, 且每一张凭证只能就个别的经济业务进行详细地记录和反映, 不能把某一时期的全部经济业务活动情况完整地反映出来 设置账簿就可以把会计凭证提供的大量分散的核算资料加以归类整理, 以全面 连续和系统地反映企业的经济活动情况 会计账簿, 简称账簿, 是由具有一定格式 相互联结的账页组成, 以审核无误的会计凭证为依据, 全面 连续 系统地记录各项经济业务的簿籍 从形式上看, 账簿是由格式相同的账页组成的 簿籍 从实质上看, 账簿是用来分类 连续 系统地记录经济业务和加工会计信息的账户体系 按账簿的用途, 可将其分为序时账簿 分类账簿 联合账簿与备查账簿 账簿按其外表形式可以分为订本式账簿 活页式账簿和卡片式账簿 账簿按其账页格式分为三栏式账簿 多栏式账簿和数量金额式账簿 ( 三 ) 财务会计报告财务会计报告是指企业对外提供的反映企业某一特定日期财务状况和某一会计期间经营成果 现金流量等的成套文件, 是财务会计部门提供财务会计信息资料的一种重要手段 财务会计报告是会计核算工作的结果, 是会计人员制造的 产成品 财务会计报告主要包括财务报表 报表附注和其他需要披露的资料 财务报表, 由主表 附表两部分组成 其中主表包括资产负债表 利润表 现金流量表和所有者权益变动表 ; 附表根据各行业 各企业的特点编制, 如各种明细表等 15

23 精编财务会计 课后搜阅纸质版或电子版的会计证账表 第二节 会计核算的基础理论 一 会计核算的基本前提会计核算的基本前提是指会计准则中规定的各种方法适用的前提条件, 它是对会计核算所处的时间 空间环境所作的合理设定 会计核算的基本前提是人们在长期的会计实践中根据有限的事实和观察逐步总结形成的, 到目前为止还不能对它们作出证明, 故西方会计称之为 会计假设 一般认为, 会计核算基本前提有四个 : 会计主体 持续经营 会计分期和货币计量 ( 一 ) 会计主体会计主体又称为会计实体 会计个体, 是会计为之服务的特定单位 会计主体这一前提界定了会计核算的空间范围 只有明确会计主体, 才能划定会计所要处理的各项交易或事项的范围, 才能把握会计处理的立场, 才能将会计主体的经济活动与会计主体所有者的经济活动区分开来 会计主体与经济上的法人不是一个概念 作为一个法人, 其经济上必然是独立的, 因而法人一般应该是会计主体, 但是构成会计主体的并不一定都是法人 会计主体可以是独立的法人, 也可以是非法人 例如, 会计主体可以是一个企业, 也可以是企业内部某一单位或企业内部为管理需要而设立的某一个特定的部分 ; 可以是单一企业, 也可以是由几个企业组成的企业集团 想一想 会计主体与会计对象的关系 ( 二 ) 持续经营持续经营是指在可以预见的将来, 企业将会按当前的规模和状态继续经营下去, 所持有的资产将正常营运, 所负担的债务将正常偿还, 不会破产 会计人员能以企业持续 正常的生产经营活动为前提进行会计核算 会计核算上所使用的一系列会计处理方法都是建立在持续经营前提的基础上 例如, 在资产和负债的分类方面, 由于假定企业持续经营, 才有流动资产 固定资产以及流动负债 长期负债之分 若企业即将清理, 则持续经营的前提就不成立, 编制财务报告就应根据资产的清算价值, 负债则根据立即清偿的金额报告, 一些公认的会计处理方法也将缺乏存在的基础 ( 三 ) 会计分期会计分期, 是指将企业持续经营的生产经营活动划分为一个个连续的 长短相同的期间, 即会计期间 企业生产经营活动从时间上来看是持续不断的, 其资产 负债 所有者权益 收入 费用和利润不断变化, 直到停业时才会停止变化 因此, 从理论上讲, 企业的盈亏直至停业时才能准 16

24 第一章 财务会计导论 确无误地加以确定 但是, 会计信息的使用者无不需要及时了解和掌握企业的生产经营活动情况 为此, 会计上必须把连续不断的企业经济活动人为地划分为若干个相等的期间, 以分期结算账目 编制报表和提供信息 会计期间通常为一年, 称为会计年度 世界各国企业的会计年度起止日期并不统一 会计年度可以采用历年制, 与公历年度一致, 也可以采用非历年制 非历年制常见的有营业年制, 即以营业淡季为起止日期 从理论上讲, 将会计年度的起止日期定在淡季比较适宜 因为在淡季, 会计要素的变化较小, 便于对会计要素进行计量, 且淡季业务较少, 会计人员有比较充裕的时间办理结算业务 ; 其局限性是, 资产负债表所反映的财务状况缺乏代表性 我国企业的会计期间分为年度 半年度 季度和月度, 均采用公历日期 这主要是考虑到我国的计划年度和财政年度采用的是公历年度, 会计年度与计划年度 财政年度一致, 有利于国家的计划管理 财政管理和税收征管工作 会计分期对会计核算的影响如下 (1) 由于会计分期, 产生了本期与非本期的区别, 从而产生了权责发生制和收付实现制 (2) 由于会计分期, 才产生了应收 应付 摊销 预提等会计处理方法, 导致会计核算上必须使用判断和估计 课后搜阅 世界各国的会计年度 ( 四 ) 货币计量 ( 隐含币值稳定前提 ) 用货币来反映一切经济业务是会计核算的基本特征, 因而也是会计核算的一个重要的前提条件 货币计量是指会计主体在会计核算过程中采用货币作为统一的计量单位, 记录 核算会计主体的财务状况和经营成果 选择货币作为共同尺度, 以数量的形式反映会计实体的经营状况及经营成果, 是商品经济发展的产物 会计计量是会计核算的关键环节, 是会计记录和会计报告的前提, 货币则是会计计量的统一尺度 企业经济活动中凡是能够用这一尺度计量的, 就可以进行会计反映, 凡是不能用这一尺度计量的, 则不必进行会计反映 货币计量实际上是对经济活动进行货币估价, 而货币估价的习惯做法是以历史成本计价 不言而喻, 采取历史成本计价, 就必须假定货币本身的价值稳定不变, 或者变动的幅度不大, 可以忽略不计 也就是说货币计量前提实际上还包括另一个重要前提, 即币值稳定前提 在以币值稳定为前提的条件下, 对财产物资采用历史成本原则进行计价是目前通行的一种选择 我国的会计核算规定以人民币为记账本位币, 业务以外币为主的企业可以选定某种外币作为记账本位币, 但编制的财务报告应当折算为人民币 在境外设立的中国企业向国内报送的财务报告应当折算为人民币 在有多种货币存在的条件下, 要将有关外币用某种汇率折算为记账本位币, 以此登记账簿, 编制会计报表 二 会计记账基础企业会计的确认 计量和报告应当以权责发生制为基础 权责发生制也称应计制或应收应付制, 它是以收入 费用是否发生而不是以款项是否收付为标准来确认收入和费用的一种记账基础 根据权责发生制基础的要求, 收入的归属期间应是创造收入的会计期间, 费用的归属期间应是费用所服务的会计期间 即 : 凡是当期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费 17

25 精编财务会计 用, 不论款项是否收付, 都应当作为当期的收入和费用 ; 凡是不属于当期的收入和费用, 即使款项已在当期收付, 也不应当作为当期的收入和费用 如 : 销售款未收, 应该作为当期的收入 ; 预收销售款, 不应该作为当期的收入 ; 应付未付的借款利息, 应该作为当期的费用 ; 预付下期租金, 不应该作为当期的费用 收付实现制是与权责发生制相对应的一种确认基础 收付实现制也称现金制或现收现付制, 它是以款项的实际收付为标准来确认本期收入和费用的一种方法 目前, 我国的政府与非营利组织会计一般采用收付实现制, 事业单位除经营业务采用权责发生制外, 其他业务也采用收付实现制 由于权责发生制和收付实现制确定收入和费用的基础不同, 因此, 在同一时期对同一业务计算的收入和费用额有可能相同, 也有可能不同 课堂互动假设 A( 出租方 收款方 ) B( 承租方 付款方 ) 有一租赁业务, 租期 3 个月, 租金 3 万元, 租金可在首月初或租期届满时一次收付, 或分别在 3 个月月中各收付 1 万元 要求 : 分别用权责发生制 收付实现制编制 A B 的相关会计分录 三 会计信息的质量要求根据基本准则规定, 对会计信息质量的要求包括可靠性 相关性 可理解性 可比性 实质重于形式 重要性 谨慎性和及时性 ( 前四项是首要质量要求, 后四项是次要质量要求 ) (1) 可靠性 会计核算应当以实际发生的交易或事项为依据, 如实反映企业的财务状况 经营成果和现金流量 可靠性是对会计工作和会计信息质量最基本的要求 (2) 相关性 又称有用性 企业提供的会计信息应当与财务报告使用者的经济决策需要相关, 有助于财务会计报告使用者对企业过去 现在或者未来的情况作出评价或者预测 (3) 可理解性 企业编制的财务报告 提供的会计信息应当清晰明了, 便于财务报告使用者理解和使用 (4) 可比性 同一企业不同时期发生的相同或者相似的交易或者事项, 应当采用一致的会计政策, 不得随意变更 ( 即符合时间上 纵向的可比要求 ) 确需变更的, 应当在附注中说明 不同企业发生的相同或者相似的交易或事项, 应当采用规定的会计政策 确保会计信息口径一致 相互可比 ( 即符合空间上 横向的可比要求, 旧称一致性 ) 可比性的要求并不意味着企业所选择的会计核算方法不能作任何变更, 在符合一定条件的情况下, 企业可以变更会计核算方法, 但应在企业财务报告中作相应披露 (5) 实质重于形式 实质重于形式, 要求企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认 计量和报告, 不应仅以交易或者事项的法律形式为依据 例如, 融资租入的固定资产, 视为承租企业的资产 (6) 重要性 企业在会计核算过程中对交易或事项应当区别其重要程度, 采用不同的核算方式 凡对资产 负债 损益等有较大影响, 并进而影响使用者作出合理判断的重要会计事项, 必须按规定的会计方法和程序进行处理, 并在财务报告中单独予以充分披露 ; 而对于次要的会计事项, 在不影响会计信息真实性和不至于误导使用者作出正确判断的前提下, 可适当合并 简化处理 (7) 谨慎性 谨慎性也称稳健性或审慎性, 是指企业在进行会计核算时, 应当保持必要的谨慎, 不得多计资产或收益 少计负债或费用, 也不能计提秘密准备 企业会计人员在面临不 18

26 第一章 财务会计导论 确定性因素需作出职业判断时, 应当保持必要的谨慎, 充分估计各种风险和损失, 做到既不高估资产或收益, 也不低估负债或费用, 合理核算可能发生的费用和损失 (8) 及时性 它是指会计核算应当及时进行, 不得提前或延后, 保证会计信息与所反映的对象在时间上保持一致, 以免使会计信息失去时效 四 会计核算的基本原则企业在进行会计核算时, 应当遵循以下原则 (1) 配比原则 企业在进行会计核算时, 收入与其成本 费用应当相互配比, 同一会计期间内的各项收入和与其相关的成本 费用, 应当在该会计期间内确认 (2) 划分收益性支出与资本性支出原则 企业的会计核算应当合理划分收益性支出与资本性支出的界限 凡支出的效益仅及于本年度 ( 或一个营业周期 ) 的, 应当作为收益性支出 ; 凡支出的效益及于几个会计年度 ( 或几个营业周期 ) 的, 应当作为资本性支出 (3) 历史成本原则 历史成本具有客观 可核 易得等优点, 常常成为会计计量的基础 企业的各项财产在取得时应当按照实际成本计量 其后各项财产如果发生减值, 应当按照规定计提相应的减值准备 某些情况下, 为保证会计信息的相关性和可靠性, 对某些或全部项目也可以将历史成本与现行成本 可变现净值或未来现金流量现值结合起来使用 除国家法规 制度另有规定外, 企业一律不得自行调整其账面价值 第三节 会计要素与会计等式 一 会计要素 ( 一 ) 资产资产是过去的交易 事项形成并由企业拥有或控制的资源, 该资源预期会给企业带来经济利益 它包括各种财产 债权和其他权利 资产可以是货币的, 也可以是非货币的 ; 可以是有形的, 也可以是无形的, 它是企业进行业务活动的物质基础 其特征有下面几点 (1) 资产是过去的交易 事项形成的即已经发生或完成的交易或事项所导致的结果, 因此, 作为资产的资源是客观存在的 (2) 资产是企业拥有或控制的 拥有是指有所有权 ( 产权 ), 可以按照自己的意愿使用或处置 控制是指虽不拥有所有权, 但实际上为企业所支配, 如融资租入固定资产 (3) 资产预期会给企业带来经济利益 带来经济利益表现为增加企业的资产, 直接的或间接的 不能给企业带来经济利益的, 不能作为资产, 例如报废的机器设备 毁损的商品等, 应作为损失 会计上通常按其流动性将资产分为流动资产和非流动资产 ( 即长期资产 ) 两大类 (1) 流动资产 预期将在一年内 ( 或者超过一年的一个营业周期内, 下同 ) 变现或耗用的资产, 为流动资产, 主要有库存现金 银行存款 应收及预付款项 存货等 (2) 非流动资产 流动资产以外的资产, 主要有长期投资 固定资产 无形资产和其他资产等 注 : 营业周期 ( 以制造企业为例 ) 是指企业用货币资金购入原材料等开始, 经过投入生产 制造出产成品 出售到收回货币资金为止的这一段时间 19

27 精编财务会计 课后搜阅交易与事项 资金与资本 ( 二 ) 负债负债 ( 债权人权益 ) 是指过去的交易 事项形成的现时义务, 履行该义务预期会导致经济利益流出企业 负债必须按期偿还, 它反映了企业与债权人之间的一种债务债权关系, 债权人对企业的资产有求偿权 其特征有 :(1) 负债是过去的交易或事项形成的, 即已经发生或完成的交易或事项所导致的结果 (2) 负债是企业的现时义务, 即这种义务是客观存在的, 而非潜在的 (3) 负债的偿还预期会导致经济利益流出企业, 经济利益流出企业通常表现为资产减少 会计上通常按其偿还期限的长短将其分为流动负债和长期负债 ( 即非流动负债 ) 两大类 (1) 流动负债 流动负债是指将在一年内偿还的债务, 主要有短期借款 应付票据 应付账款 应付职工薪酬 应交税费等 (2) 长期负债 长期负债是指偿还期在一年以上的债务, 主要有长期借款 应付债券等 ( 三 ) 所有者权益所有者权益 ( 即净资产 留剩权益 产权 ) 是指所有者在企业资产中享有的经济利益, 是所有者对企业净资产的要求权 所有者因将其依法可支配的财产投入企业, 从而在企业资产中享有经济利益, 表现为有权分享企业利润, 有经营管理权, 有权分享剩余财产等 在数量上, 所有者权益 = 资产 - 负债 股份有限公司的所有者权益叫股东权益, 独资企业的所有者权益叫业主权益, 合伙企业的所有者权益叫伙权 所有者权益与负债都是企业资产的资金来源, 但两者有本质区别 ( 亦即所有者权益的特征 ):(1) 所有者权益一般不存在还本问题, 但负债要还本 (2) 负债要付息, 但企业并无必须向其所有者分派利润的法定义务 ; 另外, 债权人无权分享企业的利润 (3) 所有者权益体现的是所有权与经营权的关系, 而负债则体现的是债权债务关系 (4) 企业清算时, 应先偿还债务, 而后才能分派剩余财产, 故所有者权益是一种剩余权益 会计上通常按其来源分为投入资本和留存收益 (1) 投入资本 投入资本主要由所有者投入, 包括实收资本 ( 股本 ) 和资本公积 (2) 留存收益 留存收益来源于企业的利润, 包括盈余公积和未分配利润 所有者权益只是在整体上 在抽象的意义上与企业的资产保持数量关系, 与企业特定的 具体的资产并无直接关系, 并不与企业具体的资产项目发生对应关系 ( 四 ) 收入收入是指企业在销售商品 提供劳务及让渡资产使用权等日常业务中形成的, 与所有者投入资本无关的经济利益的总流入 经济利益流入表现为资产增加, 或者负债减少, 或者两者兼而有之, 最终会导致企业所有权益的增加 企业应当合理确认收入的实现, 并将实现的收入按时入账 收入的特点 : 收入是从企业的日常业务中形成, 而不是从偶发的交易或事项中产生 ; 企业取得收入, 必然导致所有者权益增加 但是, 并非所有资产增加或负债减少而引起的所有者权益增加都是企业的收入, 如接受投资 20

28 第一章 财务会计导论 按照企业经营业务的主次, 可将收入分为主营业务收入和其他业务收入 ( 五 ) 费用费用是指企业为销售商品 提供劳务等日常业务所发生的, 与向所有者分配利润无关的经济利益流出 经济利益流出表现为资产减少, 或者负债增加, 或者两者兼而有之 企业发生费用, 必然导致所有者权益减少 费用 ( 广义的 ) 按其经济用途不同, 可以分为生产成本和期间费用 ( 狭义的 ) 生产成本是指企业为生产一定种类和数量的产品所发生的费用, 即产品的制造成本, 包括直接材料 直接人工和制造费用 期间费用是指企业发生的不能直接计入产品生产成本而应直接计入当期损益的费用, 包括销售费用 管理费用和财务费用 费用与成本的联系 : 成本是对象 ( 如产品 ) 化的费用, 是按照产品品种等成本计算对象对当期发生的费用进行归集而形成的 费用与成本的区别 : 费用是资产的耗费, 它与一定的会计期间相联系, 而与生产哪一种产品无关 ; 成本与一定种类和数量的产品相联系, 而不论发生在哪一个会计期间 企业的产品销售后, 其生产成本就转化为销售当期的费用, 称为产品销售成本或主营业务成本 必须合理确认本期的费用, 使费用与收入相配比, 以确定各会计期间的净损益 ( 六 ) 利润利润是指企业一定会计期间的经营成果, 全部收入减去全部费用的结果就是利润 ( 如果是负数就是亏损 ) 利润的实现表现为所有者权益增加, 而亏损的发生则表现为所有者权益减少 利得 损失为企业非日常经营活动所产生 利得分直接计入当期损益 ( 作营业外收入 ) 的利得 ( 如接受捐赠 ) 和直接计入所有者权益 ( 作资本公积 ) 的利得 ( 如可供出售金融资产增值 ) 损失通常作营业外支出, 直接计入当期损益 ( 如捐赠 ) 经营 ( 财务 ) 成果主要是指企业在一定时期内通过从事生产经营活动而在财务上所取得的结果, 具体表现为盈利或亏损 经营成果的计算和处理一般包括利润的计算 所得税的计算 利润分配或亏损弥补等 利润分为营业利润 利润总额 ( 税前利润 ) 和净利润 ( 税后利润 ) 它是评价企业经济效益的主要指标 会计要素的划分, 是设置会计科目和账户 构筑基本会计报表框架的依据, 在会计核算上具有重要的意义 课后搜阅 支出与损失 二 会计等式 ( 一 ) 第一会计等式 资产 负债 所有者权益三者之间在数量上有如下关系 : 21

29 精编财务会计 资产 = 负债 + 所有者权益这是最基本的会计等式, 通常称为第一会计等式, 也叫静态会计等式 它是复式记账法 试算平衡和编制资产负债表的理论基础, 在会计核算中占有极为重要的地位 因为负债 ( 即债权人权益 ) 和所有者权益 ( 狭义的权益 ) 之和等于权益 ( 广义的权益 ), 故又有 : 资产 = 权益, 此等式也曾经表述为 : 资金占用 = 资金来源 权益代表资产的来源, 而资产则是权益的存在形态, 两者实际上是企业资本这同一事物的两个不同方面或两种不同的表现形式 没有无权益的资产, 也没有无资产的权益 两者之间客观上存在着必然相等的关系 即从数量上看, 有一定数额的资产, 必然有同等数额的权益 ; 反之, 亦然 在任一时点, 企业的全部资产必定等于负债和所有者权益之和 故将上述会计等式称为会计恒等式 企业无论发生什么样的交易或事项, 都应保持上述恒等关系 ( 二 ) 第二会计等式收入 费用 利润三者之间在数量上有如下关系 : 收入 - 费用 = 利润 这个等式是对会计基本等式的补充和发展, 称作第二会计等式, 也称动态会计等式 ( 三 ) 第三会计等式 或 或 六个会计要素在数量上有如下关系 : 资产 = 负债 + 所有者权益 +( 收入 - 费用 ) 费用 + 资产 = 负债 + 所有者权益 + 收入资产 = 负债 + 所有者权益 + 利润 这个等式是第一会计等式与第二会计等式的综合, 称作第三会计等式, 它动态地反映企业财务状况和经营成果之间的关系 一般地, 企业成立之初或会计期初, 会计等式为 : 资产 = 负债 + 所有者权益会计 ( 经营 ) 期间内, 会计等式为 : 或 或 资产 = 负债 + 所有者权益 +( 收入 - 费用 ) 费用 + 资产 = 负债 + 所有者权益 + 收入 资产 = 负债 + 所有者权益 + 利润 会计期末, 会计等式恢复为基本等式的形式, 即 : 资产 = 负债 + 所有者权益 ( 四 ) 经济业务的归类及其对会计等式的影响企业的经济业务 ( 即会计事项 ) 复杂多样, 但从其对资产 负债和所有者权益影响的角度考察, 依据资产 = 负债 + 所有者权益等式, 经济业务可归纳为九种类型 即 : 资产项目此增彼减类业务 ; 资产和负债同时增加类业务 ; 资产和所有者权益同时增加类业务 ; 资产和负债同时减少类业务 ; 资产和所有者权益同时减少类业务 ; 负债增加, 所有者权益减少类业务 ; 负债减少, 所有者权益增加类业务 ; 负债项目此增彼减类业务 ; 所有者权益项目此增彼减类业务 这九种基本的会计事项, 使得会计基本等式两边发生同增或同减的数额变化或是会计基本 22

30 第一章 财务会计导论 等式一边发生此增彼减的数额变化, 但均不会破坏资产 负债及所有者权益之间的数量恒等关系 明确会计事项的类型, 对于会计核算, 尤其是复式记账的运用有重要的意义 依据资产 = 权益这一等式, 经济业务可进一步概括为以下四种类型 (1) 引起资产项目之间此增彼减, 增减金额相等的经济业务 这类业务会导致资产形态的转化, 但不会引起资产总额的变动, 不涉及权益项目 资产与权益的总额仍保持平衡, 会计等式保持相等 (2) 引起权益项目之间此增彼减, 增减金额相等的经济业务 这类业务会导致资金来源渠道的转化, 但不会引起权益总额发生变动, 不涉及资产项目 资产与权益的总额仍保持平衡, 会计等式保持相等 (3) 引起资产项目和权益项目同时增加, 双方增加的金额相等的经济业务 双方总额虽然均发生变动, 但资产与权益的总额仍保持平衡, 会计等式保持相等 (4) 引起资产项目和权益项目同时减少, 双方减少的金额相等的经济业务 双方总额虽然均发生变动, 但资产与权益的总额仍保持平衡, 会计等式保持相等 在会计期间内企业一方面取得了各类收入, 另一方面也必然会发生与取得收入相关的各种费用 在取得收入 发生费用的同时, 会有以下的变动情况 (1) 取得了收入, 会表现为资产和收入同时增加, 或者是在增加收入时减少负债 (2) 发生了费用, 会表现为费用的增加和资产的减少, 或者是增加费用时增加负债 (3) 在会计期末, 将收入减费用计算出的利润按规定程序进行分配以后, 其留归企业部分 ( 盈余公积和未分配利润 ) 会增加所有者权益 ; 反之, 如若发生亏损又会减少所有者权益 由于上述收入 费用的变动仍为资产 负债及所有者权益的变动形式, 其业务类型也未脱离上述的四种类型 因此, 变化后的基本会计等式依然恒等, 不会被破坏 上述四类经济业务可再归纳为两类 : 1 影响 ( 涉及 ) 会计等式两边的业务, 为同增或同减类业务 ; 2 影响 ( 涉及 ) 会计等式一边的业务, 为有增有减类业务 想一想分别指出下列业务的类型 ( 属于同增或同减或有增有减 ): 1. 收到投资者投入资金 100 万元 2. 以盈余公积 30 万元转增资本 3. 向银行取得 60 万元的流动借款, 其中 50 万元直接用于偿还前欠货款, 余款存入银行 第四节 财务会计的法规体系 财务会计法规体系是规范会计核算的法律 准则和制度的总称, 它既是会计核算的准绳, 也是对财务会计工作进行评价的依据 我国的企业财务会计规范体系主要由 中华人民共和国会计法 ( 以下简称 会计法 ) 企业会计准则 小企业会计准则 和相关的法规所组成 一 会计法 会计法 是我国会计工作的根本大法, 也是我国进行会计工作的基本依据, 是包括企业会 23

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