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中 国 注 册 会 计 师 审 计 准 则 第 1141 号 财 务 报 表 审 计 中 对 舞 弊 的 考 虑 第 一 章 总 则 第 一 条 为 了 规 范 注 册 会 计 师 在 财 务 报 表 审 计 中 对 被 审 计 单 位 舞 弊 的 考 虑, 以 及 具 体 运 用 中 国 注 册 会 计 师 审 计 准 则 第 1211 号 了 解 被 审 计 单 位 及 其 环 境 并 评 估 重 大 错 报 风 险 和 中 国 注 册 会 计 师 审 计 准 则 第 1231 号 针 对 评 估 的 重 大 错 报 风 险 实 施 的 程 序, 以 识 别 评 估 和 应 对 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险, 制 定 本 准 则 第 二 条 本 准 则 适 用 于 注 册 会 计 师 执 行 财 务 报 表 审 计 业 务 第 三 条 在 计 划 和 实 施 审 计 工 作 以 将 审 计 风 险 降 至 可 接 受 的 低 水 平 时, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 由 于 舞 弊 导 致 的 财 务 报 表 重 大 错 报 风 险 第 二 章 舞 弊 的 特 征 第 四 条 财 务 报 表 的 错 报 可 能 由 于 舞 弊 或 错 误 所 致 舞 弊 和 错 误 的 区 别 在 于, 导 致 财 务 报 表 发 生 错 报 的 行 为 是 故 意 行 为 还 是 非 故 意 行 为 第 五 条 错 误 是 指 导 致 财 务 报 表 错 报 的 非 故 意 行 为, 主 要 包 括 : 1

( 一 ) 为 编 制 财 务 报 表 而 收 集 和 处 理 数 据 时 发 生 失 误 ; ( 二 ) 由 于 疏 忽 和 误 解 有 关 事 实 而 作 出 不 恰 当 的 会 计 估 计 ; ( 三 ) 在 运 用 与 确 认 计 量 分 类 或 列 报 ( 包 括 披 露, 下 同 ) 相 关 的 会 计 政 策 时 发 生 失 误 第 六 条 舞 弊 是 指 被 审 计 单 位 的 管 理 层 治 理 层 员 工 或 第 三 方 使 用 欺 骗 手 段 获 取 不 当 或 非 法 利 益 的 故 意 行 为 舞 弊 是 一 个 宽 泛 的 法 律 概 念, 但 本 准 则 并 不 要 求 注 册 会 计 师 对 舞 弊 是 否 已 经 发 生 作 出 法 律 意 义 上 的 判 定, 只 要 求 关 注 导 致 财 务 报 表 发 生 重 大 错 报 的 舞 弊 第 七 条 下 列 两 类 故 意 错 报 与 财 务 报 表 审 计 相 关 : ( 一 ) 对 财 务 信 息 作 出 虚 假 报 告 导 致 的 错 报 ; ( 二 ) 侵 占 资 产 导 致 的 错 报 第 八 条 对 财 务 信 息 作 出 虚 假 报 告, 可 能 源 于 管 理 层 通 过 操 纵 利 润 误 导 财 务 报 表 使 用 者 对 被 审 计 单 位 业 绩 或 盈 利 能 力 的 判 断 对 财 务 信 息 作 出 虚 假 报 告 的 动 机 主 要 包 括 : ( 一 ) 迎 合 市 场 预 期 或 特 定 监 管 要 求 ; ( 二 ) 牟 取 以 财 务 业 绩 为 基 础 的 私 人 报 酬 最 大 化 ; ( 三 ) 偷 逃 或 骗 取 税 款 ; ( 四 ) 骗 取 外 部 资 金 ; ( 五 ) 掩 盖 侵 占 资 产 的 事 实 第 九 条 对 财 务 信 息 作 出 虚 假 报 告 通 常 表 现 为 : ( 一 ) 对 财 务 报 表 所 依 据 的 会 计 记 录 或 相 关 文 件 记 录 的 操 纵 伪 造 或 篡 改 ; ( 二 ) 对 交 易 事 项 或 其 他 重 要 信 息 在 财 务 报 表 中 的 不 真 实 表 达 2

或 故 意 遗 漏 ; ( 三 ) 对 与 确 认 计 量 分 类 或 列 报 有 关 的 会 计 政 策 和 会 计 估 计 的 故 意 误 用 第 十 条 对 财 务 信 息 作 出 虚 假 报 告 通 常 与 管 理 层 凌 驾 于 控 制 之 上 有 关 管 理 层 通 过 凌 驾 于 控 制 之 上 实 施 舞 弊 的 手 段 主 要 包 括 : ( 一 ) 编 制 虚 假 的 会 计 分 录, 特 别 是 在 临 近 会 计 期 末 时 ; ( 二 ) 滥 用 或 随 意 变 更 会 计 政 策 ; ( 三 ) 不 恰 当 地 调 整 会 计 估 计 所 依 据 的 假 设 及 改 变 原 先 作 出 的 判 断 ; ( 四 ) 故 意 漏 记 提 前 确 认 或 推 迟 确 认 报 告 期 内 发 生 的 交 易 或 事 项 ; ( 五 ) 隐 瞒 可 能 影 响 财 务 报 表 金 额 的 事 实 ; ( 六 ) 构 造 复 杂 的 交 易 以 歪 曲 财 务 状 况 或 经 营 成 果 ; ( 七 ) 篡 改 与 重 大 或 异 常 交 易 相 关 的 会 计 记 录 和 交 易 条 款 第 十 一 条 侵 占 资 产 是 指 被 审 计 单 位 的 管 理 层 或 员 工 非 法 占 用 被 审 计 单 位 的 资 产, 其 手 段 主 要 包 括 : ( 一 ) 贪 污 收 入 款 项 ; ( 二 ) 盗 取 货 币 资 金 实 物 资 产 或 无 形 资 产 ; ( 三 ) 使 被 审 计 单 位 对 虚 构 的 商 品 或 劳 务 付 款 ; ( 四 ) 将 被 审 计 单 位 资 产 挪 为 私 用 侵 占 资 产 通 常 伴 随 着 虚 假 或 误 导 性 的 文 件 记 录, 其 目 的 是 隐 瞒 资 产 缺 失 或 未 经 适 当 授 权 使 用 资 产 的 事 实 第 十 二 条 舞 弊 的 发 生 通 常 涉 及 下 列 因 素 : ( 一 ) 动 机 或 压 力 ; 3

( 二 ) 机 会 ; ( 三 ) 借 口 第 三 章 治 理 层 管 理 层 的 责 任 和 注 册 会 计 师 的 责 任 第 十 三 条 防 止 或 发 现 舞 弊 是 被 审 计 单 位 治 理 层 和 管 理 层 的 责 任 第 十 四 条 治 理 层 有 责 任 监 督 管 理 层 建 立 和 维 护 内 部 控 制 第 十 五 条 管 理 层 有 责 任 在 治 理 层 的 监 督 下 建 立 良 好 的 控 制 环 境, 维 护 有 关 政 策 和 程 序, 以 保 证 有 序 和 有 效 地 开 展 业 务 活 动, 包 括 制 定 和 维 护 与 财 务 报 告 可 靠 性 相 关 的 控 制, 并 对 可 能 导 致 财 务 报 表 发 生 重 大 错 报 的 风 险 实 施 管 理 第 十 六 条 注 册 会 计 师 有 责 任 按 照 中 国 注 册 会 计 师 审 计 准 则 ( 以 下 简 称 审 计 准 则 ) 的 规 定 实 施 审 计 工 作, 获 取 财 务 报 表 在 整 体 上 不 存 在 重 大 错 报 的 合 理 保 证, 无 论 该 错 报 是 由 于 舞 弊 还 是 错 误 导 致 第 十 七 条 注 册 会 计 师 应 当 在 整 个 审 计 过 程 中 保 持 职 业 怀 疑 态 度, 考 虑 管 理 层 凌 驾 于 控 制 之 上 的 可 能 性, 并 应 当 意 识 到, 可 以 有 效 发 现 错 误 的 审 计 程 序 未 必 适 用 于 发 现 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 第 四 章 审 计 的 固 有 限 制 第 十 八 条 由 于 存 在 下 列 固 有 限 制, 即 使 按 照 审 计 准 则 的 规 定 恰 当 地 计 划 和 实 施 审 计 工 作, 注 册 会 计 师 也 不 能 对 财 务 报 表 整 体 不 存 在 4

重 大 错 报 获 取 绝 对 保 证 : ( 一 ) 选 择 性 测 试 方 法 的 运 用 ; ( 二 ) 内 部 控 制 的 固 有 局 限 性 ; ( 三 ) 大 多 数 审 计 证 据 是 说 服 性 而 非 结 论 性 的 ; ( 四 ) 为 形 成 审 计 意 见 而 实 施 的 审 计 工 作 涉 及 大 量 判 断 ; ( 五 ) 某 些 特 殊 性 质 的 交 易 和 事 项 可 能 影 响 审 计 证 据 的 说 服 力 第 十 九 条 由 于 舞 弊 者 可 能 通 过 精 心 策 划 以 掩 盖 其 舞 弊 行 为, 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 未 被 发 现 的 风 险, 通 常 大 于 错 误 导 致 的 重 大 错 报 未 被 发 现 的 风 险 由 于 管 理 层 往 往 能 够 直 接 或 间 接 地 操 纵 会 计 记 录 并 编 报 虚 假 财 务 信 息, 管 理 层 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 未 被 发 现 的 风 险, 通 常 大 于 员 工 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 未 被 发 现 的 风 险 第 二 十 条 影 响 注 册 会 计 师 发 现 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 的 因 素 主 要 包 括 : ( 一 ) 舞 弊 者 的 狡 诈 程 度 ; ( 二 ) 串 通 舞 弊 的 程 度 ; ( 三 ) 舞 弊 者 在 被 审 计 单 位 的 职 位 级 别 ; ( 四 ) 舞 弊 者 操 纵 会 计 记 录 的 频 率 和 范 围 ; ( 五 ) 舞 弊 者 操 纵 的 每 笔 金 额 的 大 小 第 二 十 一 条 如 果 在 完 成 审 计 工 作 后 发 现 舞 弊 导 致 的 财 务 报 表 重 大 错 报, 特 别 是 串 通 舞 弊 或 伪 造 文 件 记 录 导 致 的 重 大 错 报, 并 不 必 然 表 明 注 册 会 计 师 没 有 遵 守 审 计 准 则 注 册 会 计 师 是 否 按 照 审 计 准 则 的 规 定 实 施 了 审 计 工 作, 取 决 于 其 是 否 根 据 具 体 情 况 实 施 了 审 计 程 序, 是 否 获 取 了 充 分 适 当 的 审 计 证 据, 以 及 是 否 根 据 证 据 评 价 结 果 5

出 具 了 恰 当 的 审 计 报 告 第 五 章 职 业 怀 疑 态 度 第 二 十 二 条 注 册 会 计 师 应 当 在 整 个 审 计 过 程 中 以 职 业 怀 疑 态 度 计 划 和 实 施 审 计 工 作, 充 分 考 虑 由 于 舞 弊 导 致 财 务 报 表 发 生 重 大 错 报 的 可 能 性, 而 不 应 依 赖 以 往 审 计 中 对 管 理 层 治 理 层 诚 信 形 成 的 判 断 第 二 十 三 条 注 册 会 计 师 应 当 结 合 审 计 过 程 中 获 取 的 其 他 证 据, 慎 重 考 虑 管 理 层 和 治 理 层 对 询 问 所 作 答 复 的 合 理 性, 以 及 提 供 的 其 他 信 息 的 合 理 性 第 二 十 四 条 审 计 工 作 通 常 不 涉 及 鉴 定 文 件 记 录 的 真 伪, 注 册 会 计 师 也 不 是 鉴 定 文 件 记 录 真 伪 的 专 家, 而 且 可 能 无 法 发 现 文 件 记 录 中 某 些 条 款 已 发 生 变 动 但 在 审 计 过 程 中, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 作 为 审 计 证 据 的 信 息 的 可 靠 性, 并 考 虑 与 生 成 和 维 护 这 些 信 息 相 关 的 控 制 的 有 效 性 除 非 存 在 相 反 的 理 由, 注 册 会 计 师 通 常 认 为 文 件 记 录 是 真 品 但 如 果 在 审 计 过 程 中 识 别 出 的 情 况 使 其 认 为 文 件 记 录 可 能 是 伪 造 的 或 文 件 记 录 中 的 某 些 条 款 已 发 生 变 动, 注 册 会 计 师 应 当 作 出 进 一 步 调 查, 包 括 直 接 向 第 三 方 询 证, 或 考 虑 利 用 专 家 的 工 作 以 评 价 文 件 记 录 的 真 伪 6

第 六 章 项 目 组 内 部 的 讨 论 第 二 十 五 条 项 目 组 应 当 讨 论 由 于 舞 弊 导 致 财 务 报 表 发 生 重 大 错 报 的 可 能 性 第 二 十 六 条 项 目 负 责 人 应 当 参 与 项 目 组 内 部 的 讨 论, 并 根 据 职 业 判 断 以 往 的 审 计 经 验 以 及 对 被 审 计 单 位 本 期 变 化 情 况 的 了 解, 确 定 参 与 讨 论 的 项 目 组 成 员 项 目 组 的 关 键 成 员 应 当 参 与 讨 论 如 果 项 目 组 需 要 拥 有 信 息 技 术 或 其 他 特 殊 技 能 的 专 家, 这 些 专 家 也 应 当 参 与 讨 论 项 目 负 责 人 应 当 考 虑 需 要 将 哪 些 事 项 向 未 参 与 讨 论 的 项 目 组 成 员 传 达 第 二 十 七 条 项 目 负 责 人 应 当 在 讨 论 时 强 调 在 整 个 审 计 过 程 中 对 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 保 持 警 惕 的 重 要 性 第 二 十 八 条 在 整 个 审 计 过 程 中, 项 目 组 成 员 应 当 持 续 交 换 可 能 影 响 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 的 风 险 评 估 及 其 应 对 程 序 的 信 息 第 二 十 九 条 项 目 组 讨 论 的 内 容 通 常 包 括 : ( 一 ) 由 于 舞 弊 导 致 财 务 报 表 重 大 错 报 的 可 能 性, 重 大 错 报 可 能 发 生 的 领 域 及 方 式 ; ( 二 ) 在 遇 到 哪 些 情 形 时 需 要 考 虑 存 在 舞 弊 的 可 能 性 ; ( 三 ) 已 了 解 的 可 能 产 生 舞 弊 动 机 或 压 力 提 供 舞 弊 机 会 营 造 舞 弊 行 为 合 理 化 环 境 的 外 部 和 内 部 因 素 ; ( 四 ) 已 注 意 到 的 对 被 审 计 单 位 舞 弊 的 指 控 ; ( 五 ) 已 注 意 到 的 管 理 层 或 员 工 在 行 为 或 生 活 方 式 上 出 现 的 异 常 或 无 法 解 释 的 变 化 ; 7

( 六 ) 管 理 层 凌 驾 于 控 制 之 上 的 可 能 性 ; ( 七 ) 是 否 有 迹 象 表 明 管 理 层 操 纵 利 润, 以 及 采 取 的 可 能 导 致 舞 弊 的 操 纵 利 润 手 段 ; ( 八 ) 管 理 层 对 接 触 现 金 或 其 他 易 被 侵 占 资 产 的 员 工 实 施 监 督 的 情 况 ; ( 九 ) 为 应 对 舞 弊 导 致 财 务 报 表 重 大 错 报 可 能 性 而 选 择 的 审 计 程 序, 以 及 各 种 审 计 程 序 的 有 效 性 ; ( 十 ) 如 何 使 拟 实 施 审 计 程 序 的 性 质 时 间 和 范 围 不 易 为 被 审 计 单 位 预 见 第 七 章 第 一 节 风 险 评 估 程 序 总 体 要 求 第 三 十 条 注 册 会 计 师 应 当 实 施 下 列 审 计 程 序, 以 获 取 用 于 识 别 舞 弊 导 致 的 财 务 报 表 重 大 错 报 风 险 所 需 的 信 息 : ( 一 ) 询 问 被 审 计 单 位 的 管 理 层 治 理 层 以 及 内 部 的 其 他 相 关 人 员, 以 了 解 管 理 层 针 对 舞 弊 风 险 设 计 的 内 部 控 制, 以 及 治 理 层 如 何 监 督 管 理 层 对 舞 弊 风 险 的 识 别 和 应 对 过 程 ; ( 二 ) 考 虑 是 否 存 在 舞 弊 风 险 因 素 ; ( 三 ) 考 虑 在 实 施 分 析 程 序 时 发 现 的 异 常 关 系 或 偏 离 预 期 的 关 系 ; ( 四 ) 考 虑 有 助 于 识 别 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 的 其 他 信 息 8

第 二 节 询 问 第 三 十 一 条 在 了 解 被 审 计 单 位 及 其 环 境 时, 注 册 会 计 师 应 当 向 管 理 层 询 问 下 列 事 项 : ( 一 ) 管 理 层 对 舞 弊 导 致 的 财 务 报 表 重 大 错 报 风 险 的 评 估 ; ( 二 ) 管 理 层 对 舞 弊 风 险 的 识 别 和 应 对 过 程 ; ( 三 ) 管 理 层 就 其 对 舞 弊 风 险 的 识 别 和 应 对 过 程 与 治 理 层 沟 通 的 情 况 ; ( 四 ) 管 理 层 就 其 经 营 理 念 及 道 德 观 念 与 员 工 沟 通 的 情 况 第 三 十 二 条 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 管 理 层 对 舞 弊 风 险 及 相 应 控 制 所 作 评 估 的 性 质 范 围 和 频 率, 以 了 解 控 制 环 境 第 三 十 三 条 在 业 主 直 接 经 营 的 小 型 被 审 计 单 位 中, 参 与 经 营 管 理 的 业 主 ( 以 下 简 称 业 主 ) 可 能 比 大 型 被 审 计 单 位 实 施 更 有 效 的 控 制 监 督, 并 由 此 弥 补 不 相 容 职 责 分 离 不 足 的 缺 陷 ; 但 也 可 能 由 于 内 部 控 制 不 正 规, 业 主 容 易 凌 驾 于 内 部 控 制 之 上 在 识 别 小 型 被 审 计 单 位 由 于 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 时, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 小 型 被 审 计 单 位 的 上 述 特 征 第 三 十 四 条 注 册 会 计 师 应 当 询 问 管 理 层 内 部 审 计 人 员 和 内 部 其 他 相 关 人 员, 以 确 定 其 是 否 知 悉 任 何 舞 弊 事 实 舞 弊 嫌 疑 或 舞 弊 指 控 第 三 十 五 条 注 册 会 计 师 通 过 询 问 管 理 层 可 能 获 取 关 于 员 工 舞 弊 导 致 的 财 务 报 表 重 大 错 报 风 险 的 有 用 信 息, 但 难 以 获 取 关 于 管 理 层 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 的 有 用 信 息 注 册 会 计 师 还 应 当 询 问 被 审 计 单 位 内 部 的 其 他 相 关 人 员, 以 便 从 9

不 同 于 管 理 层 和 对 财 务 报 告 负 有 责 任 的 人 员 的 角 度 获 取 信 息 注 册 会 计 师 应 当 运 用 职 业 判 断, 确 定 拟 询 问 的 被 审 计 单 位 内 部 其 他 人 员 的 范 围 及 询 问 内 容 第 三 十 六 条 如 果 被 审 计 单 位 设 有 内 部 审 计 职 能, 注 册 会 计 师 应 当 询 问 内 部 审 计 人 员, 询 问 内 容 主 要 包 括 : ( 一 ) 内 部 审 计 人 员 对 被 审 计 单 位 舞 弊 风 险 的 认 识 ; ( 二 ) 内 部 审 计 人 员 在 本 期 是 否 实 施 了 用 以 发 现 舞 弊 的 程 序 ; ( 三 ) 管 理 层 对 通 过 内 部 审 计 程 序 发 现 的 舞 弊 是 否 采 取 了 适 当 的 应 对 措 施 ; ( 四 ) 内 部 审 计 人 员 是 否 了 解 任 何 舞 弊 事 实 舞 弊 嫌 疑 或 舞 弊 指 控 第 三 十 七 条 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 向 被 审 计 单 位 内 部 的 下 列 人 员 询 问 是 否 存 在 或 可 能 存 在 舞 弊 : ( 一 ) 不 直 接 参 与 财 务 报 告 过 程 的 业 务 人 员 ; ( 二 ) 负 责 生 成 处 理 或 记 录 复 杂 异 常 交 易 的 人 员 及 其 监 督 人 员 ; ( 三 ) 负 责 法 律 事 务 的 人 员 ; ( 四 ) 负 责 道 德 事 务 的 人 员 ; ( 五 ) 负 责 处 理 舞 弊 指 控 的 人 员 在 询 问 时, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 询 问 不 同 级 别 的 人 员 第 三 十 八 条 在 评 价 管 理 层 对 询 问 作 出 的 答 复 时, 注 册 会 计 师 应 当 保 持 职 业 怀 疑 态 度, 认 识 到 管 理 层 通 常 最 有 条 件 实 施 舞 弊 注 册 会 计 师 应 当 运 用 职 业 判 断, 确 定 是 否 有 必 要 通 过 其 他 信 息 对 管 理 层 的 答 复 进 行 印 证 如 果 管 理 层 的 答 复 与 其 他 信 息 不 一 致, 注 册 10

会 计 师 应 当 采 取 适 当 措 施 予 以 解 决 第 三 十 九 条 注 册 会 计 师 应 当 了 解 治 理 层 如 何 监 督 管 理 层 对 舞 弊 风 险 的 识 别 和 应 对 过 程, 以 及 管 理 层 为 降 低 舞 弊 风 险 设 计 的 内 部 控 制 注 册 会 计 师 可 通 过 参 加 相 关 会 议 阅 读 会 议 纪 要 或 询 问 治 理 层 等 审 计 程 序 了 解 有 关 情 况 第 四 十 条 注 册 会 计 师 应 当 询 问 治 理 层, 以 确 定 其 是 否 知 悉 任 何 舞 弊 事 实 舞 弊 嫌 疑 或 舞 弊 指 控 治 理 层 对 注 册 会 计 师 询 问 的 答 复 可 作 为 管 理 层 答 复 的 佐 证 信 息 如 果 治 理 层 的 答 复 与 管 理 层 的 答 复 不 一 致, 注 册 会 计 师 应 当 获 取 进 一 步 的 审 计 证 据 予 以 解 决 第 三 节 考 虑 舞 弊 风 险 因 素 第 四 十 一 条 在 了 解 被 审 计 单 位 及 其 环 境 时, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 所 获 取 的 信 息 是 否 表 明 存 在 舞 弊 风 险 因 素 舞 弊 风 险 因 素 是 指 注 册 会 计 师 在 了 解 被 审 计 单 位 及 其 环 境 时 识 别 的 可 能 表 明 存 在 舞 弊 动 机 或 压 力 机 会 的 事 项 或 情 况, 以 及 被 审 计 单 位 对 可 能 存 在 的 舞 弊 行 为 的 合 理 化 解 释 第 四 十 二 条 舞 弊 风 险 因 素 的 存 在 并 不 一 定 表 明 发 生 了 舞 弊, 但 在 舞 弊 发 生 时 通 常 存 在 舞 弊 风 险 因 素 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 舞 弊 风 险 因 素 的 存 在 对 其 评 估 重 大 错 报 风 险 可 能 产 生 的 影 响 第 四 十 三 条 注 册 会 计 师 应 当 运 用 职 业 判 断, 考 虑 被 审 计 单 位 的 11

规 模 复 杂 程 度 所 有 权 结 构 及 所 处 行 业 等, 以 确 定 舞 弊 风 险 因 素 的 相 关 性 和 重 要 程 度 第 四 节 考 虑 异 常 关 系 或 偏 离 预 期 的 关 系 第 四 十 四 条 在 实 施 分 析 程 序 以 了 解 被 审 计 单 位 及 其 环 境 时, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 可 能 表 明 存 在 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 的 异 常 关 系 或 偏 离 预 期 的 关 系 第 四 十 五 条 注 册 会 计 师 实 施 分 析 程 序 有 助 于 识 别 异 常 的 交 易 或 事 项, 以 及 对 财 务 报 表 和 审 计 产 生 影 响 的 金 额 比 率 和 趋 势 在 实 施 分 析 程 序 时, 注 册 会 计 师 应 当 预 期 可 能 存 在 的 合 理 关 系, 并 与 被 审 计 单 位 记 录 的 金 额 依 据 记 录 金 额 计 算 的 比 率 或 趋 势 相 比 较 ; 如 果 发 现 异 常 关 系 或 偏 离 预 期 的 关 系, 注 册 会 计 师 应 当 在 识 别 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 时 考 虑 这 些 比 较 结 果 第 五 节 考 虑 其 他 信 息 第 四 十 六 条 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 在 了 解 被 审 计 单 位 及 其 环 境 时 所 获 取 的 其 他 信 息, 是 否 表 明 被 审 计 单 位 存 在 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 其 他 信 息 可 能 来 源 于 项 目 组 内 部 的 讨 论 客 户 承 接 或 续 约 过 程 以 及 向 被 审 计 单 位 提 供 其 他 服 务 所 获 得 的 经 验 12

第 八 章 识 别 和 评 估 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 第 四 十 七 条 在 识 别 和 评 估 财 务 报 表 层 次 以 及 各 类 交 易 账 户 余 额 列 报 认 定 层 次 的 重 大 错 报 风 险 时, 注 册 会 计 师 应 当 识 别 和 评 估 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 属 于 需 要 注 册 会 计 师 特 别 考 虑 的 重 大 错 报 风 险, 即 特 别 风 险 对 于 此 类 风 险, 注 册 会 计 师 应 当 评 价 被 审 计 单 位 相 关 控 制 的 设 计 情 况, 并 确 定 其 是 否 已 经 得 到 执 行 第 四 十 八 条 在 运 用 职 业 判 断 评 估 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 时, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 : ( 一 ) 实 施 风 险 评 估 程 序 获 取 的 信 息, 并 考 虑 各 类 交 易 账 户 余 额 列 报, 以 识 别 舞 弊 风 险 ; ( 二 ) 将 识 别 的 风 险 与 认 定 层 次 可 能 发 生 错 报 的 领 域 相 联 系 ; ( 三 ) 识 别 的 风 险 是 否 重 大 ; ( 四 ) 识 别 的 风 险 导 致 财 务 报 表 发 生 重 大 错 报 的 可 能 性 第 四 十 九 条 注 册 会 计 师 应 当 了 解 管 理 层 为 防 止 或 发 现 舞 弊 而 设 计 实 施 的 内 部 控 制, 以 进 一 步 了 解 舞 弊 风 险 因 素 及 管 理 层 对 舞 弊 风 险 的 态 度 第 五 十 条 对 财 务 信 息 作 出 虚 假 报 告 导 致 的 重 大 错 报 通 常 源 于 多 计 或 少 计 收 入, 注 册 会 计 师 应 当 假 定 被 审 计 单 位 在 收 入 确 认 方 面 存 在 舞 弊 风 险, 并 应 当 考 虑 哪 些 收 入 类 别 以 及 与 收 入 有 关 的 交 易 或 认 定 可 能 导 致 舞 弊 风 险 13

第 九 章 应 对 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 第 一 节 总 体 要 求 第 五 十 一 条 注 册 会 计 师 应 当 针 对 评 估 的 舞 弊 导 致 的 财 务 报 表 层 次 重 大 错 报 风 险 确 定 总 体 应 对 措 施, 并 针 对 评 估 的 舞 弊 导 致 的 认 定 层 次 重 大 错 报 风 险 设 计 和 实 施 进 一 步 审 计 程 序 第 五 十 二 条 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 属 于 特 别 风 险, 注 册 会 计 师 应 当 专 门 针 对 该 风 险 实 施 实 质 性 程 序 第 五 十 三 条 为 应 对 评 估 的 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险, 注 册 会 计 师 应 当 保 持 高 度 的 职 业 怀 疑 态 度, 包 括 : ( 一 ) 对 有 关 重 大 交 易 的 文 件 记 录 进 行 检 查 时, 对 文 件 记 录 的 性 质 和 范 围 的 选 择 保 持 敏 感 ; ( 二 ) 就 管 理 层 对 重 大 事 项 作 出 的 解 释 或 声 明, 有 意 识 地 通 过 其 他 信 息 予 以 验 证 第 二 节 总 体 应 对 措 施 第 五 十 四 条 注 册 会 计 师 应 当 针 对 评 估 的 舞 弊 导 致 的 财 务 报 表 层 次 重 大 错 报 风 险 确 定 下 列 总 体 应 对 措 施 : ( 一 ) 考 虑 人 员 的 适 当 分 派 和 督 导 ; ( 二 ) 考 虑 被 审 计 单 位 采 用 的 会 计 政 策 ; ( 三 ) 在 选 择 进 一 步 审 计 程 序 的 性 质 时 间 和 范 围 时, 应 当 注 意 14

使 某 些 程 序 不 为 被 审 计 单 位 预 见 或 事 先 了 解 第 五 十 五 条 注 册 会 计 师 应 当 根 据 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 的 评 估 结 果, 分 派 具 备 相 应 知 识 和 技 能 的 人 员 或 利 用 专 家 的 工 作, 并 进 行 相 应 的 督 导 第 五 十 六 条 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 管 理 层 对 重 大 会 计 政 策 ( 特 别 是 涉 及 主 观 计 量 或 复 杂 交 易 时 ) 的 选 择 和 运 用, 是 否 可 能 表 明 管 理 层 通 过 操 纵 利 润 对 财 务 信 息 作 出 虚 假 报 告 第 五 十 七 条 熟 悉 常 规 审 计 程 序 的 被 审 计 单 位 内 部 人 员 更 有 能 力 掩 盖 其 对 财 务 信 息 作 出 虚 假 报 告 的 行 为, 注 册 会 计 师 在 选 择 进 一 步 审 计 程 序 的 性 质 时 间 和 范 围 时, 应 当 有 意 识 地 避 免 被 这 些 人 员 预 见 或 事 先 了 解 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 采 取 下 列 措 施 : ( 一 ) 对 通 常 由 于 风 险 程 度 较 低 而 不 会 作 出 测 试 的 账 户 余 额 实 施 实 质 性 程 序 ; ( 二 ) 调 整 审 计 程 序 的 时 间, 使 之 有 别 于 预 期 的 时 间 安 排 ; ( 三 ) 运 用 不 同 的 抽 样 方 法 ; ( 四 ) 对 不 同 地 理 位 置 的 多 个 组 成 部 分 实 施 审 计 程 序 ; ( 五 ) 以 不 预 先 通 知 的 方 式 实 施 审 计 程 序 第 三 节 针 对 舞 弊 导 致 的 认 定 层 次 的 重 大 错 报 风 险 实 施 的 审 计 程 序 第 五 十 八 条 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 通 过 下 列 方 式, 应 对 舞 弊 导 致 的 认 定 层 次 的 重 大 错 报 风 险 : 15

( 一 ) 改 变 拟 实 施 审 计 程 序 的 性 质, 以 获 取 更 为 可 靠 相 关 的 审 计 证 据, 或 获 取 其 他 佐 证 性 信 息, 包 括 更 加 重 视 实 地 观 察 或 检 查, 在 实 施 函 证 程 序 时 改 变 常 规 函 证 内 容, 询 问 被 审 计 单 位 的 非 财 务 人 员 等 ; ( 二 ) 改 变 实 质 性 程 序 的 时 间, 包 括 在 期 末 或 接 近 期 末 实 施 实 质 性 程 序, 或 针 对 本 期 较 早 时 间 发 生 的 交 易 事 项 或 贯 穿 于 整 个 本 期 的 交 易 事 项 实 施 测 试 ; ( 三 ) 改 变 审 计 程 序 的 范 围, 包 括 扩 大 样 本 规 模, 采 用 更 详 细 的 数 据 实 施 分 析 程 序 等 第 四 节 针 对 管 理 层 凌 驾 于 控 制 之 上 的 风 险 实 施 的 程 序 第 五 十 九 条 管 理 层 凌 驾 于 控 制 之 上 的 风 险 属 于 特 别 风 险, 注 册 会 计 师 针 对 该 特 别 风 险 应 当 实 施 的 审 计 程 序 包 括 : ( 一 ) 测 试 日 常 会 计 核 算 过 程 中 作 出 的 会 计 分 录 以 及 为 编 制 财 务 报 表 作 出 的 调 整 分 录 是 否 适 当 ; ( 二 ) 复 核 会 计 估 计 是 否 有 失 公 允, 从 而 可 能 产 生 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 ; ( 三 ) 对 于 注 意 到 的 超 出 正 常 经 营 过 程 或 基 于 对 被 审 计 单 位 及 其 环 境 的 了 解 显 得 异 常 的 重 大 交 易, 了 解 其 商 业 理 由 的 合 理 性 第 六 十 条 在 设 计 和 实 施 审 计 程 序, 以 测 试 日 常 会 计 核 算 过 程 中 作 出 的 会 计 分 录 以 及 为 编 制 财 务 报 表 作 出 的 调 整 分 录 是 否 适 当 时, 注 册 会 计 师 应 当 采 取 下 列 措 施 : ( 一 ) 了 解 被 审 计 单 位 的 财 务 报 告 过 程, 并 了 解 被 审 计 单 位 对 日 16

常 会 计 分 录 及 财 务 报 表 编 制 过 程 中 的 调 整 分 录 的 控 制 ; ( 二 ) 评 价 被 审 计 单 位 对 日 常 会 计 分 录 及 财 务 报 表 编 制 过 程 中 的 调 整 分 录 的 控 制, 并 确 定 其 是 否 得 到 执 行 ; ( 三 ) 询 问 被 审 计 单 位 内 部 参 与 财 务 报 告 过 程 的 人 员 是 否 注 意 到 在 编 制 会 计 分 录 或 调 整 分 录 时 存 在 不 恰 当 或 异 常 活 动 ; ( 四 ) 确 定 测 试 的 时 间 ; ( 五 ) 选 择 拟 测 试 的 会 计 分 录 或 调 整 分 录 第 六 十 一 条 为 选 择 拟 测 试 的 会 计 分 录 或 调 整 分 录 并 确 定 适 当 的 测 试 方 法, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 下 列 因 素 : ( 一 ) 注 册 会 计 师 对 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 的 评 估 ; ( 二 ) 被 审 计 单 位 对 会 计 分 录 或 调 整 分 录 已 实 施 的 控 制 ; ( 三 ) 被 审 计 单 位 的 财 务 报 告 过 程 以 及 所 能 获 取 的 证 据 性 质 ; ( 四 ) 虚 假 会 计 分 录 或 调 整 分 录 的 特 征 ; ( 五 ) 会 计 账 户 的 性 质 和 复 杂 程 度 ; ( 六 ) 在 常 规 业 务 流 程 之 外 处 理 的 会 计 分 录 和 调 整 分 录 第 六 十 二 条 管 理 层 通 常 通 过 故 意 作 出 不 当 的 会 计 估 计 对 财 务 信 息 作 出 虚 假 报 告 在 复 核 会 计 估 计 是 否 有 失 公 允 从 而 可 能 产 生 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 时, 注 册 会 计 师 应 当 采 取 下 列 措 施 : ( 一 ) 从 财 务 报 表 整 体 上 考 虑 管 理 层 作 出 的 某 项 会 计 估 计 是 否 反 映 出 管 理 层 的 某 种 偏 向, 是 否 与 注 册 会 计 师 所 获 取 审 计 证 据 表 明 的 最 佳 估 计 存 在 重 大 差 异 ; ( 二 ) 复 核 管 理 层 在 以 前 年 度 财 务 报 表 中 作 出 的 重 大 会 计 估 计 及 其 依 据 的 假 设 第 六 十 三 条 如 果 发 现 管 理 层 作 出 的 会 计 估 计 可 能 有 失 公 允, 注 17

册 会 计 师 应 当 评 价 这 是 否 表 明 存 在 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 管 理 层 在 作 出 会 计 估 计 时 是 否 同 时 高 估 或 低 估 所 有 准 备, 从 而 使 收 益 在 两 个 或 多 个 会 计 期 间 内 得 以 平 滑, 或 达 到 某 特 定 收 益 水 平 第 六 十 四 条 对 于 超 出 正 常 经 营 过 程 或 基 于 对 被 审 计 单 位 及 其 环 境 的 了 解 显 得 异 常 的 重 大 交 易, 注 册 会 计 师 应 当 了 解 这 些 交 易 的 商 业 理 由 的 合 理 性 在 了 解 这 些 交 易 的 商 业 理 由 的 合 理 性 时, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 下 列 事 项 : ( 一 ) 交 易 的 形 式 是 否 过 于 复 杂 ; ( 二 ) 管 理 层 是 否 已 与 治 理 层 就 此 类 交 易 的 性 质 和 会 计 处 理 进 行 讨 论 并 作 出 适 当 记 录 ; ( 三 ) 管 理 层 是 否 更 强 调 需 要 采 用 某 种 特 定 的 会 计 处 理 方 式, 而 不 强 调 交 易 的 经 济 实 质 ; ( 四 ) 对 于 涉 及 不 纳 入 合 并 范 围 的 关 联 方 ( 包 括 特 殊 目 的 实 体 ) 的 交 易, 是 否 已 得 到 治 理 层 的 适 当 审 核 与 批 准 ; ( 五 ) 交 易 是 否 涉 及 以 往 未 识 别 的 关 联 方, 或 不 具 备 实 质 性 交 易 基 础 或 独 立 财 务 能 力 的 第 三 方 第 十 章 评 价 审 计 证 据 第 六 十 五 条 注 册 会 计 师 应 当 根 据 实 施 的 审 计 程 序 和 获 取 的 审 计 证 据, 评 价 对 认 定 层 次 重 大 错 报 风 险 的 评 估 是 否 仍 然 适 当 如 果 认 为 不 适 当, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 实 施 追 加 的 审 计 程 序 或 修 改 审 计 程 18

序 在 作 出 评 价 时, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 项 目 组 内 部 是 否 在 整 个 审 计 过 程 中, 就 可 能 表 明 存 在 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 的 信 息 或 情 形 进 行 了 适 当 沟 通 第 六 十 六 条 财 务 报 表 审 计 是 一 个 累 积 和 不 断 修 正 的 过 程 随 着 计 划 的 审 计 程 序 的 实 施, 注 册 会 计 师 可 能 发 现 获 取 的 信 息 与 评 估 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 所 依 据 的 信 息 存 在 重 大 差 异 在 这 种 情 况 下, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 修 正 风 险 评 估 结 果, 并 据 以 修 改 原 计 划 的 其 他 审 计 程 序 的 性 质 时 间 和 范 围 第 六 十 七 条 注 册 会 计 师 应 当 考 虑, 在 审 计 工 作 完 成 或 接 近 完 成 阶 段 实 施 的 分 析 程 序, 是 否 表 明 存 在 以 往 未 识 别 的 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 注 册 会 计 师 应 当 运 用 职 业 判 断 确 定 可 能 表 明 存 在 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 的 趋 势 或 关 系, 尤 其 是 与 期 末 确 认 的 收 入 或 利 润 有 关 的 异 常 趋 势 或 关 系 第 六 十 八 条 如 果 发 现 某 项 错 报, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 该 项 错 报 是 否 表 明 存 在 舞 弊 如 果 某 项 错 报 表 明 存 在 舞 弊, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 该 项 错 报 对 审 计 工 作 其 他 方 面 的 影 响, 特 别 是 考 虑 管 理 层 声 明 的 可 靠 性 第 六 十 九 条 注 册 会 计 师 不 应 将 审 计 中 发 现 的 舞 弊 视 为 孤 立 发 生 的 事 项 注 册 会 计 师 还 应 当 考 虑 发 现 的 错 报 是 否 表 明, 在 某 一 特 定 领 域 存 在 舞 弊 导 致 的 更 高 的 重 大 错 报 风 险 第 七 十 条 如 果 认 为 错 报 是 舞 弊 或 可 能 是 舞 弊 导 致 的, 即 使 错 报 金 额 对 财 务 报 表 的 影 响 并 不 重 大, 注 册 会 计 师 仍 应 考 虑 错 报 涉 及 的 人 19

员 在 被 审 计 单 位 中 的 职 位 如 果 错 报 涉 及 较 高 级 别 的 管 理 层, 即 使 错 报 金 额 对 财 务 报 表 的 影 响 并 不 重 大, 也 可 能 表 明 存 在 更 具 广 泛 影 响 的 问 题 在 这 种 情 况 下, 注 册 会 计 师 应 当 采 取 下 列 措 施 : ( 一 ) 重 新 评 估 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险, 并 考 虑 重 新 评 估 的 结 果 对 审 计 程 序 的 性 质 时 间 和 范 围 的 影 响 ; ( 二 ) 重 新 考 虑 此 前 获 取 的 审 计 证 据 的 可 靠 性, 包 括 管 理 层 声 明 的 完 整 性 和 可 信 性, 以 及 作 为 审 计 证 据 的 文 件 和 会 计 记 录 的 真 实 性, 并 考 虑 管 理 层 与 员 工 或 第 三 方 串 通 舞 弊 的 可 能 性 第 七 十 一 条 如 果 认 为 财 务 报 表 存 在 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报, 或 虽 认 为 存 在 舞 弊 但 无 法 确 定 其 对 财 务 报 表 的 影 响, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 该 事 项 对 审 计 的 影 响 第 十 一 章 与 管 理 层 治 理 层 和 监 管 机 构 的 沟 通 第 七 十 二 条 注 册 会 计 师 应 当 获 取 管 理 层 就 下 列 事 项 作 出 的 书 面 声 明 : ( 一 ) 设 计 和 执 行 内 部 控 制 以 防 止 或 发 现 舞 弊 是 管 理 层 的 责 任 ; ( 二 ) 已 向 注 册 会 计 师 披 露 了 其 对 舞 弊 导 致 的 财 务 报 表 重 大 错 报 风 险 的 评 估 结 果 ; ( 三 ) 已 向 注 册 会 计 师 披 露 了 已 知 的 涉 及 管 理 层 在 内 部 控 制 中 承 担 重 要 职 责 的 员 工 以 及 其 舞 弊 行 为 可 能 对 财 务 报 表 产 生 重 大 影 响 的 其 他 人 员 的 舞 弊 或 舞 弊 嫌 疑 ; ( 四 ) 已 向 注 册 会 计 师 披 露 了 从 现 任 和 前 任 员 工 分 析 师 监 管 20

机 构 等 方 面 获 知 的 影 响 财 务 报 表 的 舞 弊 指 控 或 舞 弊 嫌 疑 第 七 十 三 条 如 果 发 现 舞 弊 或 获 取 的 信 息 表 明 可 能 存 在 舞 弊, 注 册 会 计 师 应 当 尽 早 将 此 类 事 项 与 适 当 层 次 的 管 理 层 沟 通 第 七 十 四 条 注 册 会 计 师 应 当 运 用 职 业 判 断 确 定 拟 沟 通 的 适 当 层 次 的 管 理 层, 并 考 虑 串 通 舞 弊 的 可 能 性 舞 弊 嫌 疑 的 性 质 和 重 大 程 度 等 因 素 的 影 响 通 常 情 况 下, 拟 沟 通 的 管 理 层 应 当 比 涉 嫌 舞 弊 人 员 至 少 高 出 一 个 级 别 第 七 十 五 条 如 果 发 现 舞 弊 涉 及 管 理 层 在 内 部 控 制 中 承 担 重 要 职 责 的 员 工 以 及 其 舞 弊 行 为 可 能 对 财 务 报 表 产 生 重 大 影 响 的 其 他 人 员, 注 册 会 计 师 应 当 尽 早 将 此 类 事 项 与 治 理 层 沟 通 第 七 十 六 条 如 果 对 管 理 层 治 理 层 的 诚 信 产 生 怀 疑, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 征 询 法 律 意 见, 以 采 取 适 当 措 施 第 七 十 七 条 在 审 计 工 作 的 前 期, 注 册 会 计 师 应 当 就 审 计 中 可 能 发 现 的 不 会 导 致 财 务 报 表 重 大 错 报 的 员 工 舞 弊 如 何 进 行 沟 通 与 治 理 层 达 成 共 识 第 七 十 八 条 如 果 注 意 到 旨 在 防 止 或 发 现 舞 弊 的 内 部 控 制 在 设 计 或 执 行 方 面 存 在 重 大 缺 陷, 注 册 会 计 师 应 当 尽 早 告 知 适 当 层 次 的 管 理 层 和 治 理 层 第 七 十 九 条 如 果 识 别 出 管 理 层 未 加 控 制 或 控 制 不 当 的 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险, 或 认 为 被 审 计 单 位 的 风 险 评 估 过 程 存 在 重 大 缺 陷, 注 册 会 计 师 应 当 就 此 类 内 部 控 制 缺 陷 与 治 理 层 沟 通 第 八 十 条 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 是 否 还 存 在 其 他 需 要 与 治 理 层 讨 论 的 有 关 舞 弊 的 事 项, 主 要 包 括 : 21

( 一 ) 注 册 会 计 师 对 管 理 层 实 施 的 财 务 报 表 错 报 风 险 评 估 及 相 关 控 制 评 估 的 性 质 范 围 和 频 率 的 疑 虑 ; ( 二 ) 管 理 层 未 能 恰 当 应 对 已 发 现 的 内 部 控 制 重 大 缺 陷 的 事 实 ; ( 三 ) 管 理 层 未 能 恰 当 应 对 已 发 现 的 舞 弊 的 事 实 ; ( 四 ) 注 册 会 计 师 对 被 审 计 单 位 控 制 环 境 的 评 价, 包 括 对 管 理 层 胜 任 能 力 和 诚 信 的 疑 虑 ; ( 五 ) 注 册 会 计 师 注 意 到 的 可 能 表 明 管 理 层 对 财 务 信 息 作 出 虚 假 报 告 的 行 为 ; ( 六 ) 注 册 会 计 师 对 超 出 正 常 经 营 过 程 的 交 易 的 授 权 适 当 性 的 疑 虑 第 八 十 一 条 如 果 在 审 计 过 程 中 发 现 管 理 层 和 治 理 层 的 重 大 舞 弊, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 征 询 法 律 意 见, 以 采 取 适 当 措 施 注 册 会 计 师 应 当 根 据 法 律 法 规 的 规 定, 确 定 是 否 向 监 管 机 构 报 告 管 理 层 和 治 理 层 的 重 大 舞 弊 第 十 二 章 无 法 继 续 执 行 审 计 业 务 时 的 考 虑 第 八 十 二 条 如 果 财 务 报 表 存 在 舞 弊 或 舞 弊 嫌 疑 导 致 的 错 报, 且 注 册 会 计 师 遇 到 难 以 继 续 执 行 审 计 业 务 的 异 常 情 形, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 : ( 一 ) 相 应 的 职 业 责 任 和 法 律 责 任, 包 括 向 审 计 业 务 委 托 人 报 告, 或 根 据 法 律 法 规 的 规 定 向 监 管 机 构 报 告 ; ( 二 ) 对 审 计 报 告 的 影 响, 或 解 除 业 务 约 定 注 册 会 计 师 难 以 继 续 执 行 审 计 业 务 的 异 常 情 形 通 常 包 括 : 22

( 一 ) 被 审 计 单 位 针 对 舞 弊 未 能 采 取 注 册 会 计 师 认 为 必 要 的 措 施 ; ( 二 ) 注 册 会 计 师 通 过 考 虑 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报 风 险 和 审 计 测 试 的 结 果, 认 为 存 在 重 大 和 广 泛 的 舞 弊 风 险 ; ( 三 ) 注 册 会 计 师 对 管 理 层 治 理 层 的 胜 任 能 力 或 诚 信 产 生 了 极 大 的 疑 虑 第 八 十 三 条 如 果 决 定 解 除 业 务 约 定, 注 册 会 计 师 应 当 采 取 下 列 措 施 : ( 一 ) 与 适 当 层 次 的 管 理 层 和 治 理 层 讨 论 解 除 业 务 约 定 的 决 定 和 理 由 ; ( 二 ) 向 审 计 业 务 委 托 人 报 告 解 除 业 务 约 定 的 决 定 和 理 由 ; ( 三 ) 根 据 法 律 法 规 的 规 定 向 监 管 机 构 报 告 解 除 业 务 约 定 的 决 定 和 理 由 第 八 十 四 条 在 决 定 是 否 解 除 业 务 约 定 时, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 管 理 层 或 治 理 层 参 与 舞 弊 的 程 度 及 其 影 响 等 因 素 第 八 十 五 条 在 决 定 是 否 解 除 业 务 约 定 以 及 采 取 适 当 措 施 时, 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 征 询 法 律 意 见 第 十 三 章 审 计 工 作 记 录 第 八 十 六 条 注 册 会 计 师 应 当 按 照 中 国 注 册 会 计 师 审 计 准 则 第 1211 号 了 解 被 审 计 单 位 及 其 环 境 并 评 估 重 大 错 报 风 险 的 规 定, 对 下 列 内 容 形 成 审 计 工 作 记 录 : ( 一 ) 项 目 组 内 部 就 舞 弊 导 致 的 财 务 报 表 重 大 错 报 的 可 能 性 进 行 23

的 讨 论 及 得 出 的 重 要 结 论 ; ( 二 ) 识 别 和 评 估 的 舞 弊 导 致 的 财 务 报 表 层 次 和 认 定 层 次 的 重 大 错 报 风 险 第 八 十 七 条 注 册 会 计 师 应 当 按 照 中 国 注 册 会 计 师 审 计 准 则 第 1231 号 针 对 评 估 的 重 大 错 报 风 险 实 施 的 程 序 的 规 定, 对 下 列 内 容 形 成 审 计 工 作 记 录 : ( 一 ) 对 评 估 的 舞 弊 导 致 的 财 务 报 表 层 次 的 重 大 错 报 风 险 采 取 的 总 体 应 对 措 施 ; ( 二 ) 实 施 进 一 步 审 计 程 序 的 性 质 时 间 和 范 围 ; ( 三 ) 实 施 的 进 一 步 审 计 程 序 与 评 估 的 舞 弊 导 致 的 认 定 层 次 的 重 大 错 报 风 险 之 间 的 联 系 ; ( 四 ) 实 施 进 一 步 审 计 程 序 ( 包 括 用 于 应 对 管 理 层 凌 驾 于 控 制 之 上 的 风 险 而 实 施 的 审 计 程 序 ) 的 结 果 第 八 十 八 条 注 册 会 计 师 应 当 在 审 计 工 作 底 稿 中 记 录 与 管 理 层 治 理 层 监 管 机 构 或 其 他 相 关 各 方 就 舞 弊 事 项 进 行 沟 通 的 情 况 第 八 十 九 条 根 据 本 准 则 第 五 十 条 的 规 定 实 施 审 计 工 作 后, 如 果 认 为 被 审 计 单 位 在 收 入 确 认 方 面 不 存 在 舞 弊 导 致 的 重 大 错 报, 注 册 会 计 师 应 当 将 得 出 该 结 论 的 理 由 形 成 审 计 工 作 记 录 第 十 四 章 附 则 第 九 十 条 本 准 则 自 2007 年 1 月 1 日 起 施 行 24