经 济 与 管 理 评 论 (Srinivasan) 将 贝 克 尔 (Becker) 的 理 论 运 用 于 纳 税 遵 从 行 为 的 分 析 中 他 们 在 公 共 经 济 学 期 刊 上 发 表 了 论 文 所 得 税 避 税 : 一 种 理 论 的 分 析, 提 出 了 预 期 效 用 最

纳 税 人 的 遵 从 行 为 分 析 : 一 种 文 献 评 述 1 张 文 春 2 魏 金 剑 (1. 中 国 人 民 大 学 财 政 金 融 政 策 研 究 中 心, 北 京 100872,2. 中 国 人 民 大 学 财 政 金 融 学 院, 北 京 100872) [ 摘 要 ] 回 顾 了 国 内 外 研 究 纳 税 遵 从 的 演 变, 特 别 是 四 十 多 年 来 国 外 的 研 究 成 果, 着 重 介 绍 了 具 有 代 表 性 的 四 个 理 论 模 型 : 预 期 效 用 理 论, 税 收 征 管 博 弈 理 论, 前 景 理 论, 威 慑 理 论 分 析 征 纳 双 方 的 行 为 特 征 及 影 响 纳 税 遵 从 的 因 素, 总 结 出 西 方 对 纳 税 遵 从 的 研 究 脉 络 主 要 以 主 流 经 济 学 的 研 究 方 法 为 工 具, 以 理 性 人 和 效 用 最 大 化 为 前 提 假 设, 后 不 断 放 宽 这 些 假 设 条 件, 逐 步 将 税 务 当 局 纳 税 人 心 理 社 会 文 化 经 济 政 治 等 因 素 纳 入 影 响 因 子 里, 并 越 来 越 多 地 用 定 量 和 数 据 来 进 行 实 证 研 究 最 后, 论 文 对 纳 税 遵 从 的 研 究 做 了 一 个 展 望 [ 关 键 词 ] 纳 税 遵 从 ; 前 景 理 论 ; 税 收 征 管 博 弈 理 论 ; 威 慑 理 论 ; 预 期 效 用 理 论 [ 中 图 分 类 号 ]F810 [ 文 献 标 识 码 ]A [ 文 章 编 号 ]2095-3410(2014)03-0060-09 一 导 言 纳 税 遵 从 反 映 纳 税 人 纳 税 的 意 愿 和 行 为, 纳 税 遵 从 度 则 直 接 反 映 税 法 实 施 的 有 效 性, 反 映 税 收 流 失 的 规 模 研 究 纳 税 遵 从 具 有 重 要 的 意 义, 一 方 面 可 以 考 察 纳 税 遵 从 的 种 种 因 素, 进 而 寻 求 改 进 纳 税 遵 从 度 的 方 法 ; 另 一 方 面, 通 过 对 征 纳 双 方 的 研 究, 特 别 是 纳 税 人 行 为 和 征 税 人 行 为 的 研 究, 研 究 怎 样 保 护 纳 税 人 的 个 体 利 益, 以 及 如 何 减 少 国 家 的 税 收 收 入 流 失 研 究 纳 税 遵 从 需 要 从 理 论 出 发, 在 实 践 中 检 验 在 对 纳 税 遵 从 研 究 的 三 四 十 年 中, 国 外 已 形 成 了 一 定 的 体 系 我 国 近 二 十 年 也 已 取 得 一 定 进 展, 但 是 离 国 外 差 距 还 不 小, 因 此, 我 们 有 必 要 对 国 外 研 究 纳 税 遵 从 的 历 程 做 一 个 综 述, 进 而 总 结 出 几 个 理 论 模 型, 为 我 们 研 究 纳 税 遵 从 提 供 借 鉴 二 税 收 遵 从 模 型 的 文 献 综 述 ( 一 ) 国 外 税 收 遵 从 研 究 状 况 美 国 在 二 十 世 纪 七 十 年 代 开 始 研 究 税 收 遵 从 问 题, 并 且 是 以 研 究 偷 逃 税 为 起 点 在 20 世 纪 80 年 代 之 前, 国 外 研 究 与 税 收 遵 从 相 关 的 文 献 不 多, 用 WebofScience 搜 索, 从 1945 年 1980 年 的 三 十 多 年 时 间 里 涉 及 与 纳 税 遵 从 相 关 的 文 献 只 有 75 篇 左 右 1 在 此 之 前 大 多 数 局 限 于 经 济 学 领 域 最 早 利 用 经 济 学 的 工 具 来 分 析 逃 税 问 题 的 是 意 大 利 学 者 恺 撒 贝 卡 利 亚 (CesareBeccaria) 在 其 著 作 关 于 走 私 的 一 种 尝 试 分 析 里, 贝 卡 利 亚 基 于 海 关 的 官 方 数 据, 创 建 了 一 个 数 学 模 型 以 测 算 走 私 物 品 的 估 计 量 后 来, 一 些 深 入 的 研 究 有 启 蒙 运 动 中 英 国 的 杰 里 米 边 沁 (JeremyBentham) 和 曼 特 斯 奎 奥 (Montesquieau), 阿 林 厄 姆 (Alingham) 和 桑 德 姆 (Sandmo) 在 1972 年 建 立 了 A-S 模 型, 其 两 大 理 论 基 础 是 贝 克 尔 (Becker,1968) 关 于 犯 罪 经 济 学 的 研 究 和 阿 罗 (Arow,1970) 关 于 风 险 和 不 确 定 性 经 济 学 后 来 的 斯 里 尼 瓦 桑 (Srinivasan,1973) 又 提 出 了 预 期 所 得 最 大 模 型, 构 成 了 国 外 对 偷 逃 税 研 究 分 析 的 基 本 理 论 框 架 贝 克 尔 (Becker) 在 其 代 表 作 人 类 行 为 的 经 济 分 析 中 提 出 了 从 犯 罪 经 济 学 研 究 的 理 论 模 型 在 贝 克 尔 的 开 创 性 的 文 献 中, 他 假 设 个 人 犯 罪 行 为 选 择 出 于 个 人 的 效 用 最 大 化 追 求, 而 决 策 的 标 准 是 犯 罪 的 经 济 回 报 和 犯 罪 行 为 的 成 本 后 来, 阿 林 厄 姆 (Alingham), 桑 德 姆 (Sandmo) 和 斯 里 尼 瓦 桑 [ 作 者 简 介 ] 张 文 春 (1968- ), 男, 天 津 人, 中 国 人 民 大 学 财 政 金 融 政 策 中 心 研 究 员 主 要 研 究 方 向 : 财 税 理 论 60

经 济 与 管 理 评 论 (Srinivasan) 将 贝 克 尔 (Becker) 的 理 论 运 用 于 纳 税 遵 从 行 为 的 分 析 中 他 们 在 公 共 经 济 学 期 刊 上 发 表 了 论 文 所 得 税 避 税 : 一 种 理 论 的 分 析, 提 出 了 预 期 效 用 最 大 化 模 型 ( 简 称 A S 模 型 ) A S 模 型 受 到 很 多 假 设 条 件 的 束 缚, 自 70 年 代 以 来, 几 乎 所 有 的 有 关 研 究 税 收 遵 从 的 模 型 都 是 建 立 在 这 个 模 型 的 基 本 理 论 之 上, 尤 其 是 基 于 A S 模 型 中 关 于 预 期 效 用 的 理 论 如 1974 年,Yitzaki 对 A S 模 型 做 了 修 改, 将 逃 税 额 作 为 罚 款 的 依 据, 从 而 得 出 A S Y 模 型 此 后 的 各 种 模 型 都 在 此 基 础 之 上, 或 改 变 模 型 的 条 件, 或 者 试 图 把 经 济 学 变 量 以 及 行 为 学 心 理 学 和 社 会 学 等 因 素 加 以 考 虑, 各 自 提 出 了 相 关 的 模 型 1. 从 经 济 学 角 度 分 析 对 于 模 型 的 扩 展 之 一 便 是 把 个 人 申 报 收 入 这 个 变 量 与 其 他 一 些 变 量 联 系 起 来 考 虑, 如 与 劳 动 供 给 联 系 起 来 (Pencavel,1979;Cowel,1981), 与 职 业 选 择 联 系 (Pestieau,Posen,1991), 与 避 税 机 制 联 系 (Cros,Shaw,1982;Alm,1988a), 与 替 代 处 罚 (Alter nativepenalty) 税 收 税 收 代 扣 代 缴 功 能 等 因 素 联 系 (Pencavel,1979;Keselman,1989;Yaniv,1988) 此 外, 从 相 关 的 财 政 参 数 的 复 杂 性 和 不 确 定 性 研 究 (Alm,1988b;Beck,Jung,1989a;Scotchmer,Slem rod,1989;cronshaw,alm,1995), 从 个 人 因 其 税 收 支 付 而 从 政 府 得 到 的 服 务 (CowelandGordon, 1998), 也 就 是 论 证 纳 税 人 的 遵 从 度 与 其 从 政 府 中 得 到 的 和 自 己 所 付 出 的 相 权 衡, 有 人 发 现 如 果 政 府 给 予 这 些 在 审 查 的 过 程 表 现 诚 实 的 纳 税 人 一 定 的 奖 励, 那 么 纳 税 人 的 税 收 遵 从 度 会 更 高 (Falkingerand Walther,1991), 但 是 纳 税 人 所 面 临 的 税 收 审 查 的 可 能 性 是 不 固 定 的, 相 反, 税 务 当 局 会 通 过 纳 税 申 报 单 来 决 定 审 查 对 象 ; 因 此, 审 查 的 可 能 性 不 确 定, 它 取 决 于 纳 税 人 的 行 为 和 税 务 局 的 做 法 (Reinganum, Wild,1985,1986;Graetz,Reinganum,and Wilder, 1986;Beck and Jung,1986b; Cronshaw and Alm, 1995) 在 税 务 当 局 选 择 纳 税 申 报 表 的 过 程 中, 导 致 这 种 审 查 可 能 性 内 在 化 的 一 个 因 素 是 纳 税 主 体 一 直 在 纳 税, 所 以 税 务 局 可 以 利 用 这 种 税 务 申 报 单 的 跨 期 信 息 来 决 定 选 择 审 查 对 象 (Landsberger,Meilij son,1982;rickard,rusel,and Howroyd,1982; Greenberg,1984) 此 外 还 有 一 些 其 他 的 相 关 因 素 也 被 考 虑 进 来 的, 但 是, 直 到 现 在, 没 有 一 个 理 论 能 够 把 这 所 有 的 因 素 以 一 种 有 效 的 方 式 论 证 清 楚 不 幸 的 是, 大 量 的 限 制 条 件 和 扩 展 都 使 得 理 论 分 析 复 杂 化 了, 想 得 到 一 个 轮 廓 清 晰 的 分 析 结 果 很 困 难 比 如 在 标 准 模 型 中 加 入 劳 动 供 给 这 个 模 型 中, 即 使 假 设 收 入 不 变, 边 际 税 率 对 于 税 收 遵 从 的 效 果 也 是 含 糊 不 清 的 2. 从 非 经 济 学 角 度 分 析 除 了 从 经 济 学 角 度, 还 通 过 引 入 社 会 学 理 论 心 理 学 理 论 来 扩 展 纳 税 遵 从 的 基 本 模 型, 这 其 中 大 部 分 都 可 以 概 括 进 预 期 理 论 预 期 理 论 (prospect theory) 主 要 是 以 丹 尼 尔 卡 恩 曼 (D.Kahneman) 与 他 的 合 作 者 特 维 尔 斯 基 (A.Tversky) 为 代 表 其 他 的 一 些 因 素, 如 偏 离 度, 个 人 处 境 特 征, 社 会 背 景 以 及 归 因 理 论 也 都 被 运 用 于 相 关 的 分 析 之 中 从 总 体 上 看, 税 收 遵 从 研 究 的 模 式 主 要 有 : 一 是 基 于 预 期 效 用 理 论 (ExpectedUtilityTheory) 的 理 性 经 济 决 策 模 式, 二 是 基 于 期 望 理 论 (ProspectTheo ry) 和 其 他 心 理 学 的 理 论 模 式 研 究 的 主 要 内 容 包 括 : 纳 税 申 报 和 逃 税 的 决 策, 税 收 遵 从 的 成 本 与 分 析 影 响 税 收 遵 从 的 因 素 国 外 的 研 究 比 较 注 重 多 学 科 的 交 叉 运 用, 在 研 究 方 法 上 多 采 用 严 密 的 数 学 推 导 建 立 模 型, 并 重 视 实 证 分 析 的 方 法, 整 个 研 究 体 系 比 较 完 整 和 科 学 2 ( 二 ) 国 内 的 研 究 状 况 国 内 对 纳 税 遵 从 研 究 发 展 很 快, 最 初 大 多 是 以 介 绍 西 方 纳 税 遵 从 理 论 为 主, 后 来 利 用 西 方 的 方 法 研 究 中 国 的 实 际, 这 对 我 国 税 收 体 制 改 革 提 供 了 理 论 的 基 础 但 目 前 我 国 对 于 纳 税 遵 从 行 为 的 研 究 存 在 明 显 不 足, 主 要 表 现 在 : 规 范 研 究 过 多, 实 证 研 究 过 少, 规 范 研 究 中 大 多 是 介 绍 西 方 的 理 论 早 期, 我 国 只 是 把 国 外 的 税 收 遵 从 理 论 介 绍 进 来, 如 张 文 春 郑 文 辉 的 国 外 纳 税 遵 从 的 理 论 与 方 法 综 述, 比 较 完 整 的 介 绍 了 国 外 税 收 遵 从 的 理 论 和 研 究 方 法 近 期 的 也 有 吴 建 和 孙 莉 的 西 方 纳 税 遵 从 理 论 历 史 沿 革 与 中 国 研 究 进 展 纳 税 遵 从 理 论 研 究 评 论 与 未 来 研 究 方 向 具 体 来 看, 有 的 从 国 外 已 有 的 研 究 理 论 出 发, 加 以 拓 展 和 补 充, 如 谷 成 的 税 收 遵 从 的 理 论 模 型 与 政 策 引 申 基 于 对 61

Alingham-Sandmo 框 架 的 考 察 有 的 从 税 收 遵 从 成 本 出 发, 在 借 鉴 国 际 经 验 的 基 础 之 上, 深 入 探 讨 中 国 纳 税 遵 从 成 本 的 问 题, 如 雷 根 强 的 简 论 纳 税 遵 从 成 本 认 为 中 国 应 该 降 低 税 收 遵 从 成 本, 完 善 税 制, 并 且 提 出 了 一 些 建 议 ; 马 国 强 的 纳 税 人 行 为 方 式 研 究 强 调 加 强 税 收 宣 传 的 重 要 性, 应 该 增 加 税 收 的 违 约 成 本, 减 少 税 收 非 作 为 也 有 从 跨 国 文 化 差 异 来 研 究 税 收 遵 从 的, 如 杨 得 前 的 跨 国 文 化 差 异 与 税 收 遵 从 关 系 的 实 证 研 究, 将 Inglehart 提 出 的 文 化 二 元 分 析 框 架 引 进 纳 税 遵 从 进 行 研 究 认 为 一 国 文 化 越 是 趋 近 于 世 俗 理 性 价 值 观, 该 国 的 税 收 遵 从 程 度 越 高 ; 一 国 文 化 越 是 趋 于 自 我 表 现 式 价 值 观, 该 国 的 税 收 遵 从 程 度 越 高 3 也 有 从 心 理 经 济 学 的 角 度 分 析 的, 如 陈 平 路 和 邓 保 生 的 试 析 心 理 经 济 学 框 架 个 人 税 收 遵 从 行 为, 他 们 引 入 了 税 收 道 德 理 念, 运 用 新 兴 的 心 理 经 济 学 理 论 对 个 人 税 收 遵 从 行 为 进 行 分 析, 以 期 弥 补 传 统 威 慑 型 理 论 的 固 有 缺 陷, 并 提 供 更 符 合 现 实 的 解 释 4 实 证 方 面, 有 刘 振 彪 的 我 国 税 收 遵 从 影 响 因 素 的 实 证 分 析, 基 于 税 收 遵 从 影 响 因 素 的 理 论 假 设, 实 证 分 析 了 税 制 税 率 信 息 非 对 称 税 收 征 管 及 人 们 公 平 感 觉 等 因 素 对 税 收 遵 从 的 影 响 从 我 国 税 收 遵 从 的 现 状 出 发, 结 合 税 收 征 管 实 践, 得 出 影 响 我 国 税 收 不 遵 从 的 主 要 因 素 和 税 收 流 失 规 模, 提 出 提 高 我 国 税 收 遵 从 度 的 对 策 5 苏 月 中 和 郭 驰 的 纳 税 遵 从 行 为 的 实 证 研 究, 其 实 证 结 果 表 明, 税 收 收 入 能 否 合 理 使 用 纳 税 服 务 质 量 高 低 税 务 机 关 的 涉 税 查 处 能 力 和 惩 罚 力 度 大 小 等 影 响 人 们 公 平 感 的 因 素 对 纳 税 遵 从 行 为 有 重 要 影 响 6 三 税 收 遵 从 主 要 模 型 评 述 ( 一 ) 预 期 效 用 理 论 最 早 且 最 被 人 们 熟 知 的 税 收 遵 从 模 型 之 一 是 由 阿 林 厄 姆 (Alingham) 和 桑 德 姆 (Sandmo) 在 1972 年 提 出 的, 主 要 是 研 究 税 率 对 于 税 收 遵 从 的 影 响 在 个 体 追 求 自 身 效 用 最 大 化 的 假 设 前 提 下, 阿 林 厄 姆 (Alingham) 和 桑 德 姆 (Sandmo) 提 出 预 期 效 用 最 大 化 模 型 ( 简 称 A S 模 型 ) A S 模 型 主 要 是 基 于 贝 克 尔 (Becker) 的 犯 罪 经 济 学 和 阿 罗 (Arow) 关 于 风 险 和 不 确 定 性 经 济 学, 分 析 纳 税 人 在 可 能 被 税 务 当 局 稽 查 的 不 确 定 性 情 况 下 如 何 选 择 纳 税 申 报, 以 62 使 自 己 的 预 期 效 用 可 以 达 到 最 大 化, 对 纳 税 人 逃 税 这 种 违 法 犯 罪 行 为 的 影 响 因 素 提 供 了 一 个 一 般 性 的 理 论 分 析 框 架 1. 模 型 假 设 (1) 纳 税 人 是 风 险 厌 恶 者, 没 有 是 非 对 错 的 道 德 观 念, 纳 税 人 的 边 际 效 用 非 负, 并 且 严 格 递 减 (2) 纳 税 人 是 理 性 人, 以 预 期 效 用 最 大 化 为 自 己 追 求 的 目 标 (3) 纳 税 人 的 行 为 符 合 冯 诺 尔 曼 摩 根 斯 坦 关 于 不 确 定 情 况 下 人 的 行 为 准 则, 而 且 效 用 函 数 是 个 人 所 得 的 因 变 量 2. 参 数 变 量 及 目 标 函 数 参 数 变 量 : (1)I 为 纳 税 人 一 定 时 期 的 固 定 收 入 (fixedin come), 为 外 生 变 量 (2)t 为 税 率, 且 t>0 (3)x 为 纳 税 人 向 税 务 当 局 申 报 的 部 分, 是 纳 税 人 的 决 策 变 量, 且 0 x I (4)P 为 税 务 当 局 对 纳 税 人 税 收 遵 从 稽 查 的 概 率 (5)π 为 对 纳 税 人 没 有 申 报 部 分 所 征 收 的 罚 款 率,π>t (6)U 为 纳 税 人 纳 税 后 可 支 配 收 入 获 得 的 效 用, 在 风 险 厌 恶 的 情 况 下,U >0,U >0 E(U) 为 纳 税 人 纳 税 行 为 预 期 效 用, 纳 税 人 的 目 的 就 是, 通 过 选 择 向 税 务 当 局 依 法 申 报 的 x 的 多 少, 使 自 身 效 用 E(U) 达 到 最 大 纳 税 人 的 目 标 函 数 为 : E(U)=(1-p)U(1-tx)+pU[I-tx-π(I- x)] (1) 3. 模 型 分 析 和 结 论 假 设 有 最 优 解 0<x <I 存 在, 令 Y=I-tx,Z= I-tx-π(I-x) 则 有 de(u) dx =-t(1-p)u (Y)-(t-π)pU (Z)= 0 (2) D= d2 E(U) =t 2 (1-p)U (Y)+(t-π) 2 pu dx 2 (Z)<0 (3) 在 式 (2) 中 分 别 求 出 了 x 对 I,t,p, 的 偏 导 数, 然

经 济 与 管 理 评 论 后 通 过 分 析 这 些 方 程 式, 得 到 这 些 因 素 对 纳 税 人 决 策 变 量 的 影 响, 我 们 可 以 得 到 : (1) 纳 税 人 逃 税 受 税 率 影 响 难 以 确 定, 即 dx/dt 正 负 不 确 定 (2) 税 率 对 纳 税 人 依 法 申 报 的 部 分 或 逃 税 的 影 响 不 确 定, 这 与 我 们 通 常 认 为 高 税 率 会 刺 激 逃 税 的 增 加 这 一 观 点 不 同 (3) 罚 款 率 和 稽 查 概 率 的 提 高 能 提 高 纳 税 人 的 税 收 遵 从 度, 即 dx/dπ>0,dx/dp>0 这 说 明, 提 高 罚 款 率 或 者 提 高 稽 查 概 率 能 提 高 纳 税 人 的 税 收 遵 从 度, 提 高 其 依 法 对 税 务 当 局 所 应 申 报 的 所 得 所 以 可 以 通 过 加 强 征 管 提 高 对 逃 税 行 为 的 处 罚 力 度 来 抑 制 逃 税 行 为 ; 总 之, 这 个 纳 税 人 遵 从 的 基 本 模 型 得 出 的 结 论 是 理 性 的 纳 税 人 最 终 会 诚 实 地 报 告 他 们 的 纳 税 申 报 额 然 而, 我 们 可 以 看 到, 结 论 中 第 一 点 所 述, 关 于 税 率 对 逃 税 的 不 确 定 性 影 响 确 实 存 在 着 争 议 为 此,Yitzhaki(1974) 进 行 了 研 究 Yitzhaki 对 A S 模 型 稍 作 改 进, 建 立 了 A S Y 模 型 他 指 出, 如 果 对 逃 税 的 处 罚 与 未 申 报 部 分 成 比 例 的 话, 即 处 罚 率 为 πt(i-x), 则 逃 税 额 将 随 税 率 的 提 高 而 减 少, 因 为 税 收 处 罚 和 税 率 成 正 相 关, 高 税 率 使 纳 税 人 逃 税 付 出 的 代 价 更 大, 风 险 也 更 大, 但 是 他 的 边 际 效 用 却 没 有 提 高, 高 税 率 对 纳 税 人 的 影 响 表 现 在 对 逃 税 额 处 罚 之 后 减 少 了 纳 税 人 的 可 支 配 收 入, 因 此 高 税 率 可 以 减 少 纳 税 人 的 逃 税 行 为 所 以, 政 府 可 以 选 择 大 幅 提 高 惩 罚 率, 以 达 到 提 高 纳 税 遵 从 度 的 目 的 对 于 模 型 的 其 他 假 设, 也 有 一 些 不 同 的 意 见 按 照 阿 林 厄 姆 (Alingham) 和 桑 德 姆 (Sandmo) 假 定, 人 们 都 是 经 济 人, 都 追 求 个 人 效 用 的 最 大 化, 人 们 可 以 准 确 得 到 纳 税 行 为 决 策 带 来 的 收 益 和 损 失, 人 们 也 可 以 自 己 决 定 纳 不 纳 税, 显 然 这 些 假 定 和 事 实 有 着 很 大 的 不 同 对 此,Fischer,Wartick 和 Mark (1992) 对 于 关 于 税 务 稽 查 概 率 与 纳 税 遵 从 的 关 系 进 行 了 综 合 性 的 评 述, 他 们 认 为 税 务 当 局 的 稽 查 概 率 或 者 提 高 纳 税 人 被 监 管 的 概 率 确 实 可 以 提 高 纳 税 遵 从 水 平 然 而,Weck hannemann 和 Pommerehne (1989) 使 用 瑞 士 1970 1979 年 的 数 据, 得 出 的 结 论 却 是 减 少 逃 税 受 税 务 当 局 稽 查 的 概 率 影 响 很 小 1996 年, 他 们 同 样 利 用 瑞 士 的 税 收 数 据 进 行 分 析, 得 出 稽 查 概 率 提 高 与 税 收 遵 从 只 存 在 微 弱 的 关 系, 而 处 罚 率 与 纳 税 遵 从 之 间 不 存 在 显 著 性 的 关 系 显 然,A S 模 型 不 一 定 和 实 证 完 全 符 合 但 是 该 模 型 关 于 逃 税 问 题 的 研 究 还 是 非 常 经 典 的 此 外, 其 他 学 者 对 模 型 的 扩 展 和 补 充 有 : 道 德 行 为 :A S 模 型 中 一 个 较 为 争 议 的 问 题 是 它 是 基 于 纳 税 人 追 求 个 人 效 用 最 大 化, 而 无 道 德 的 概 念, 这 显 然 是 一 个 棘 手 的 问 题, 一 个 不 容 被 后 果 主 义 标 准 限 定 的 决 策 理 论 7 博 迪 根 (Bordignon) 在 1993 年 考 虑 纳 税 人 逃 税 的 非 自 私 的 道 德 因 素, 并 且 基 于 此 进 行 分 析 由 此 他 发 展 了 一 个 纳 税 遵 从 模 型, 认 为 纳 税 人 行 为 遵 从 康 德 原 则 在 这 个 假 设 下, 他 得 出 的 结 论 是 纳 税 人 的 逃 税 额 与 之 前 相 比 在 完 全 追 求 个 人 效 用 最 大 化 情 况 下 会 少 一 些 而 且 逃 税 部 分 取 决 于 公 共 支 出 部 分 大 小, 并 且 税 率 越 高, 逃 税 额 越 大 社 会 压 力 : 有 一 些 研 究 重 视 作 为 纳 税 人 决 策 基 础 的 社 会 因 素 (Roth,1989) 经 济 学 家 强 调 纳 税 人 逃 税 的 耻 辱 感 和 逃 税 带 来 的 外 溢 效 应, 这 种 逃 税 取 决 于 社 会 上 大 多 数 人 的 行 为 如 果 大 多 数 人 都 逃 税, 那 么 逃 税 行 为 的 耻 辱 感 就 不 会 那 么 强, 逃 税 也 就 更 积 极, 否 则 逃 税 就 会 减 少, 这 是 一 个 纳 税 遵 从 的 多 重 均 衡 (BenjaminiandMaital(1985),Gor don(1989),myles 和 Naylor(1996),Kim(2003)) 风 险 分 担 :AlmandMcCalin(1990),Landskro ner,paroushandswary(1990),yaniv(1990),and Wrede(1995) 引 进 了 一 些 纳 税 人 面 对 的 复 杂 的 其 他 投 资 活 动 和 逃 税 的 组 合, 考 虑 到 这 些 组 合 的 风 险 分 担, 把 A S 模 型 进 行 了 一 些 扩 展 此 外, 其 他 一 些 因 素 也 被 考 虑 进 来, 如 非 预 期 效 用 理 论 税 收 不 确 定 性 劳 动 供 给 间 接 税 规 避 公 司 逃 税 等 等 ( 二 ) 税 收 征 管 博 弈 理 论 税 收 征 管 博 弈 理 论 是 从 博 弈 理 论 的 角 度 出 发 研 究 税 收 征 管 问 题, 从 经 济 学 角 度 来 看, 征 纳 双 方 本 质 上 存 在 着 利 益 的 博 弈, 税 务 当 局 和 纳 税 人 之 间 的 博 弈 应 该 是 一 个 相 互 影 响 相 互 作 用 并 且 在 一 直 变 化 的 动 态 的 过 程 艾 格 则 (2001) 提 出 了 演 化 博 弈 模 型, 该 理 论 是 把 博 弈 理 论 分 析 和 动 态 演 化 过 程 分 析 结 合 起 来, 其 基 本 思 路 是 纳 税 人 虽 然 是 经 济 人 但 是 信 息 有 限, 因 而 对 自 己 所 处 的 状 态 了 解 有 限, 通 过 不 断 调 63

整 自 己 的 决 策, 以 对 自 己 最 有 力 的 决 策 不 断 地 调 整 和 延 续, 最 终 得 到 一 个 征 纳 双 方 均 衡 的 状 态 屈 锡 华 (2000) 在 税 制 优 化 的 条 件 下, 受 征 纳 双 方 信 息 不 对 称 的 启 发, 从 博 弈 论 角 度 研 究 纳 税 人 与 税 务 当 局 各 自 的 行 为 特 征, 并 尝 试 设 计 了 相 关 的 税 收 模 型 邓 力 平 (2006) 通 过 演 化 博 弈 模 型 指 出 整 个 社 会 的 纳 税 遵 从 度 和 税 务 当 局 对 于 纳 税 遵 从 的 征 管 力 度 对 于 纳 税 遵 从 的 影 响, 认 为 提 高 税 收 遵 从 度 是 一 个 循 序 渐 进 的 过 程, 只 要 税 务 当 局 把 税 收 征 管 维 持 在 一 个 稳 定 的 水 平, 即 使 纳 税 人 与 此 不 断 地 进 行 博 弈, 在 初 期 可 能 会 逃 税, 但 是 随 着 时 间 的 推 移, 纳 税 人 最 终 还 是 会 选 择 诚 实 纳 税, 税 收 遵 从 度 也 会 因 此 稳 定 在 一 个 更 高 的 水 平 8 9 1. 基 本 假 设 (1) 税 务 当 局 和 纳 税 人 都 是 理 性 的, 都 追 求 个 人 的 效 用 最 大 化, 都 是 风 险 规 避 者 (2) 纳 税 人 和 征 税 人 可 供 选 择 的 策 略 各 只 有 两 种 : 遵 从 和 不 遵 从, 稽 查 和 不 稽 查 (3) 不 考 虑 纳 税 人 的 耻 辱 感 社 会 压 力 等 心 理 因 素 (4) 纳 税 人 的 不 遵 从 只 有 当 他 们 不 会 被 稽 查 出 才 会 想 不 遵 从, 而 且 不 遵 从 仅 仅 是 源 于 征 纳 双 方 的 信 息 不 对 称 2. 模 型 参 数 (1) 设 W 为 纳 税 人 的 所 得 (2)V 1 V 2 分 别 为 税 务 当 局 稽 查 成 本 和 纳 税 人 的 服 从 成 本 ( 固 定 数 额 ) (3)n 为 真 实 收 入 被 纳 税 人 瞒 报 的 比 例,T π 分 别 为 税 率 和 罚 款 率 那 么 纳 税 人 与 征 税 人 的 支 付 矩 阵 如 表 1 所 示 : 3. 模 型 分 析 该 博 弈 不 存 在 纯 策 略 纳 什 均 衡, 但 是 考 虑 纳 税 人 征 税 人 随 机 选 择 不 同 策 略 的 概 率 分 布, 则 该 博 弈 存 在 一 个 混 合 策 略 纳 什 均 衡 假 定 征 税 人 选 择 稽 查 与 不 稽 查 的 概 率 分 别 为 γ 和 1-γ, 纳 税 人 选 择 不 遵 从 和 遵 从 的 概 率 分 别 为 p 和 1-p 混 合 策 略 博 弈 中 博 弈 双 方 决 策 的 一 个 基 本 点 是 各 自 选 择 的 策 略 使 对 方 无 机 可 乘, 即 让 对 方 在 博 弈 中 不 存 在 因 为 得 到 某 个 信 息 而 处 于 绝 对 优 势 的 状 况 因 此 税 务 当 局 选 择 稽 查 的 概 率 一 定 要 使 纳 税 人 在 选 择 不 遵 从 和 选 择 64 表 1 纳 税 人 征 税 人 稽 查 γ 不 稽 查 1-γ 征 纳 博 弈 矩 阵 不 遵 从 P T(w-nw)+T(nw)+ π(n)t(nw)-v1 w-t(w-nw)-t(nw)- π(n)t(nw)-v2 T(w-nw) w-t(w-nw)-v2 遵 从 1-P T(w)-V1 w-t(w)-v2 T(w) w-t(w)-v2 遵 从 两 种 情 况 下 的 期 望 支 付 成 本 相 等, 纳 税 人 对 于 诚 实 与 否 的 偏 好 没 有 差 别 ; 同 样, 纳 税 人 选 择 不 遵 从 的 概 率 一 定 要 使 税 务 当 局 在 选 择 稽 查 和 选 择 不 稽 查 的 期 望 支 付 相 等, 税 务 当 局 对 于 稽 查 与 否 的 偏 好 没 有 差 别 给 定 ω 纳 税 人 选 择 不 遵 从 的 期 望 支 付 和 选 择 遵 从 的 期 望 支 付 分 别 为 : EY=γ[ω-T(ω-nω)-T(nω)-π(n)T(nω) - v2]+(1-γ)[ω- T(ω-nω)-v2]=ω-T(ω -nω)-v2-γ[1+π(n)]t(nω) 均 衡 时 二 者 相 等, 有 Prob( 稽 查 )=γ =1\(1 +π(n)) 给 定 p 征 税 人 选 择 稽 查 的 期 望 支 付 和 不 稽 查 的 期 望 支 付 分 别 为 : (ω) EY=γ[ω-T(ω)-v2]+(1-γ)[ω-T(ω)- v2]=ω-t(ω) -v2 EY=p[T(ω-nω)+T(nω)+π(n)T(nω)- v1]+(1-p)[t(ω)- v1]=t(ω)-v1+pnπ(n)t EY=p[T(ω-nω)]+(1-p)[T(ω)]=[1- pn]t(ω) 均 衡 时 二 者 相 等, 有 Prob( 不 遵 从 )=p = V 1 [1+π(n)]T(w) 该 博 弈 的 混 合 策 略 纳 什 均 衡 是 征 税 人 以 p 的 概 率 稽 查, 纳 税 人 以 γ 的 概 率 选 择 不 遵 从 从 纳 税 人 的 角 度 看, 当 税 务 当 局 的 稽 查 概 率 小 于 混 合 策 略 纳 什 均 衡 即 γ<γ, 对 纳 税 人 来 说 最 好 是 选 择 不 遵 从 ; 当 税 务 当 局 的 稽 查 概 率 大 于 混 合 策 略 纳 什 均 衡 即 γ>γ, 对 纳 税 人 来 说 最 好 是 选 择 遵 从 ; 如 果 γ= γ, 纳 税 人 选 择 不 遵 从 或 遵 从, 对 二 者 的 决 策 无 差 别 从 征 税 人 角 度 看, 如 果 纳 税 人 不 遵 从 的 概 率 小 于 混 合 策 略 纳 什 均 衡 即 p<p, 对 税 务 当 局 来 说 最 好 是 选 择 稽 查 ; 如 果 纳 税 人 不 遵 从 的 概 率 大 于 混 合

经 济 与 管 理 评 论 策 略 纳 什 均 衡 即 p>p, 对 税 务 当 局 来 说 最 好 是 选 择 不 稽 查 ; 如 果 p=p, 税 务 当 局 选 择 稽 查 或 不 稽 查, 对 二 者 的 决 策 无 差 别 4. 模 型 结 论 由 以 上 分 析 我 们 可 以 知 道, 该 博 弈 的 混 合 策 略 纳 什 均 衡 与 税 率 税 务 机 关 的 处 罚 程 度 及 税 务 机 关 对 纳 税 人 稽 查 成 本 有 关 在 均 衡 时, 税 务 当 局 稽 查 的 概 率 γ 与 纳 税 人 不 遵 从 惩 罚 度 π(n) 成 反 比, 正 常 情 况 下, 不 遵 从 惩 罚 度 π(n) 是 纳 税 人 真 实 收 入 被 瞒 报 的 比 例 n 的 增 函 数, 因 而, 征 税 人 的 稽 查 率 γ 与 纳 税 人 真 实 收 入 被 瞒 报 的 比 例 n 成 反 比 纳 税 人 不 遵 从 的 概 率 p 与 征 税 人 的 稽 查 成 本 v1 成 正 比, 与 不 遵 从 惩 罚 度 π(n) 和 税 负 T(ω) 轻 重 成 反 比 进 一 步, 可 引 申 出 : 征 税 人 稽 查 率 和 纳 税 人 不 遵 从 概 率 都 与 税 率 结 构 有 关 在 累 进 税 率 制 度 下, 单 从 累 进 税 率 本 身 看, 税 率 会 对 所 得 申 报 产 生 抑 制 作 用, 即 累 进 税 率 的 边 际 税 率 提 高,n 会 增 大, 征 税 人 的 稽 查 率 γ 会 变 小 ; 边 际 税 率 提 高, 不 遵 从 惩 罚 度 π(n) 和 税 负 T(ω) 均 提 高, 纳 税 人 不 遵 从 的 概 率 p 变 小 在 固 定 比 例 税 率 下, 税 率 对 申 报 收 入 的 影 响 一 般 情 况 是 反 方 向 的, 即 税 率 提 高,n 会 增 大,π(n) 增 大, 征 税 人 的 稽 查 率 γ 会 变 小, 纳 税 人 不 遵 从 的 概 率 p 也 变 小 总 之, 纳 税 人 会 从 税 率 惩 罚 程 度 及 稽 查 成 本 等 因 素 进 行 综 合 考 虑 选 择 策 略, 征 税 人 也 应 从 税 率 惩 罚 程 度 等 方 面 采 取 应 对 措 施 选 择 稽 查 率 和 策 略 ( 三 ) 前 景 理 论 前 景 理 论 (Prospecttheory 又 称 展 望 理 论 ) 是 美 国 普 林 斯 顿 大 学 的 心 理 学 教 授 丹 尼 尔 卡 恩 曼 (D. Kahneman) 与 他 的 合 作 者 特 维 尔 斯 基 (A.Tversky) 1979 年 在 Econometrica 发 表 的 ProspectTheory:An AnalysisofDecisionunderRisk 中 提 出 的 此 理 论 的 建 立 取 代 了 效 用 假 说 的 理 论, 其 对 传 统 理 论 中 的 理 性 人 假 设 和 个 人 效 用 最 大 化 的 假 设 进 行 了 修 改, 将 心 理 学 的 研 究 融 合 到 经 济 学 科 中, 指 出 人 们 在 面 对 不 确 定 性 进 行 决 策 时, 受 个 人 心 理 因 素 和 社 会 因 素 的 影 响, 实 际 上 他 们 的 经 济 行 为 并 非 完 全 理 性 1. 前 景 理 论 的 理 论 基 础 (1) 确 定 性 效 应 (Certaintyefect), 指 的 是 人 们 在 面 对 预 期 效 用 函 数, 主 观 高 估 的 不 确 定 性 结 果, 低 估 了 非 确 定 性 的 结 果, 具 有 避 险 情 绪 (2) 分 离 效 应 (Isolationefect), 指 的 是 人 们 在 比 较 不 同 期 望 过 程 中, 经 常 先 将 各 期 望 进 行 分 离, 然 后 剔 除 其 中 相 同 的 因 子, 而 只 注 重 比 较 它 们 之 间 不 同 的 部 分 分 离 效 应 推 翻 了 预 期 效 用 理 论 中 仅 仅 与 实 践 的 最 后 状 态 有 关 的 结 论 (3) 反 射 效 应 (Reflectionefect), 指 的 是 人 们 在 盈 利 区 域 和 损 失 区 域 的 偏 好 正 好 相 反 当 正 负 前 景 的 前 景 绝 对 值 相 等 时, 在 负 前 景 之 间 的 选 择 和 在 正 前 景 之 间 的 选 择 呈 现 镜 像 关 系 前 景 理 论 认 为 人 的 决 策 过 程 分 为 两 个 阶 段 : 随 机 事 件 的 发 生 以 及 人 对 事 件 结 果 及 相 关 信 息 的 收 集 整 理 为 第 一 阶 段 (editingphase), 评 估 与 决 策 为 第 二 阶 段 (evaluationphase) 其 中, 第 一 阶 段 包 括 编 码 (coding) 合 并 (combination) 分 解 (segrega tion) 剔 除 (cancelation) 第 二 阶 段 是 评 价, 也 就 是 假 设 决 策 者 对 每 一 个 被 编 辑 过 的 期 望 加 以 评 价, 然 后 选 择 最 高 价 值 的 期 望 他 们 认 为 人 们 的 风 险 态 度 表 现 为 : 相 对 于 高 概 率 收 益 的 风 险 厌 恶 和 相 对 于 高 概 率 损 失 的 风 险 寻 求 ; 相 对 于 低 概 率 收 益 的 风 险 寻 求 和 相 对 于 低 概 率 损 失 的 风 险 厌 恶 10 2. 前 景 理 论 模 型 的 价 值 方 程 前 景 理 论 模 型 的 价 值 方 程 是 : V(f)= n π(p i )v(x i ) i=1 其 中, 期 望 的 价 值 V 是 由 价 值 函 数 v(x i ) 和 决 策 权 重 π(p i ) 共 同 决 定 的, 其 中 f 是 决 策 者 预 期 对 未 来 不 确 定 性 的 一 个 期 望,π(P i ) 是 决 策 权 重, v(x i ) 是 决 策 者 主 观 感 受 所 形 成 的 价 值 价 值 函 数 : 期 望 理 论 的 价 值 函 数 v(x) 是 用 来 衡 量 盈 利 或 亏 损 给 决 策 者 带 来 的 主 观 满 足 程 度, 他 表 示 个 人 的 主 观 满 足 程 度 与 个 人 的 期 望 结 果 之 间 的 关 瑏 瑡 系 它 主 要 有 以 下 三 个 特 性 : (1) 价 值 函 数 是 定 义 在 相 对 于 某 个 参 照 水 平 的 盈 利 和 损 失, 而 不 是 传 统 理 论 的 期 末 财 务 或 财 富 的 绝 对 水 平 (2) 价 值 函 数 为 S 型 的 函 数 在 面 对 盈 利 时 是 凹 函 数, 而 在 面 对 亏 损 是 为 凸 函 数 这 表 示 投 资 者 每 增 加 一 单 位 的 盈 利, 预 期 增 加 的 效 用 低 于 前 一 单 位 的 效 用, 而 每 增 加 一 单 位 的 亏 损, 其 失 去 的 效 用 也 低 65

于 前 一 单 位 所 失 去 的 效 用, 这 反 映 了 敏 感 性 递 减 和 回 避 损 失 的 特 征 (3) 价 值 函 数 图 形 在 亏 损 区 域 比 盈 利 区 域 中 更 陡 也 就 是 说 同 等 数 目 的 亏 损 和 盈 利 所 带 来 的 痛 苦 和 满 足 是 不 对 称 的, 通 常 痛 苦 大 于 满 足 图 1 瑏 瑢 期 望 理 论 的 价 值 函 数 3. 决 策 权 重 函 数 权 重 函 数 π(p) 表 示 未 来 预 期 中 单 个 事 件 的 概 率 P 对 整 体 效 用 的 影 响 程 度, 它 不 满 足 概 率 公 理, 不 应 该 认 为 是 程 度 和 置 信 的 度 量 值 不 同 于 传 统 的 效 用 理 论, 这 里 的 权 重, 不 是 目 标 的 概 率 事 件, 而 是 一 个 客 观 的 非 线 性 变 换 函 数 的 累 积 概 率 对 客 观 概 率 事 件 的 判 断, 人 们 倾 向 于 高 估 小 概 率 事 件, 低 估 高 概 率 事 件 因 此, 小 概 率 事 件 决 策 权 力 通 常 是 高 于 概 率 值 大 概 率 事 件, 而 被 赋 予 较 低 的 权 重 它 的 图 形 为 : 图 2 瑏 瑣 期 望 理 论 的 决 策 权 重 函 数 结 论 : (1) 损 失 敏 感 性 程 度 比 获 得 的 敏 感 性 程 度 更 大 财 富 减 少 一 定 量 带 来 的 疼 痛, 与 增 加 相 同 数 量 的 财 富 带 来 的 幸 福 感 并 不 相 等 (2) 当 人 们 面 对 与 条 件 相 当 的 损 失 预 期 时 更 倾 向 于 风 险 规 避, 面 临 着 与 条 件 不 相 匹 配 的 相 当 大 的 损 失 预 期 时 更 倾 向 于 风 险 偏 好 (3) 实 际 结 果 的 初 步 决 定, 将 影 响 后 期 的 风 险 态 度 和 决 策 可 以 增 强 人 们 的 预 期 盈 利 的 风 险 偏 好, 也 可 以 减 少 后 期 的 损 失, 经 过 前 期 的 亏 损 将 加 剧 66 人 们 损 失 的 痛 苦, 并 有 相 应 的 风 险 规 避 增 加 4. 期 望 模 型 的 扩 展 期 望 理 论 对 不 确 定 性 条 件 下 决 策 行 为 的 解 释 已 经 获 得 了 大 量 的 实 证 和 经 验 支 持, 以 期 望 理 论 为 出 发 点 来 研 究 纳 税 人 的 决 策 方 式, 也 已 引 起 国 外 学 者 对 偏 好 因 素 在 影 响 纳 税 遵 从 行 为 中 的 作 用 的 注 意 Aim(1992) 等 指 出 可 以 用 期 望 理 论 来 解 释 人 们 的 纳 税 行 为 人 们 之 所 以 纳 税 的 一 个 可 能 原 因 是 由 于 过 高 估 计 了 税 务 当 局 的 稽 查 概 率, 在 这 种 低 概 率 带 来 的 损 失 面 前, 纳 税 人 是 风 险 厌 恶 的, 因 此 是 纳 税 遵 从 的 但 是 他 们 的 分 析 并 没 有 得 出 明 确 的 结 论 Yaniv(1999) 将 建 立 了 一 个 简 单 的 关 于 期 望 理 论 的 避 税 模 型, 很 好 地 说 明 了 税 款 预 付 制 度 对 纳 税 主 体 遵 从 行 为 的 激 励 作 用 他 们 发 现, 当 预 付 税 款 额 足 够 大 时, 就 不 会 有 避 税 的 行 为 瑏 瑤 然 而,Yaniv 的 模 型 仅 仅 是 解 释 了 美 国 的 预 付 税 款 制 度 与 纳 税 遵 从 行 为 的 关 系, 而 且 该 模 型 与 预 期 效 用 理 论 下 的 模 型 极 为 相 似 特 别 地, 模 型 中 的 决 策 权 重 是 客 观 概 率 的 线 性 权 重, 这 完 全 不 符 合 期 望 理 论 中 倒 S 形 非 线 性 函 数 的 特 征 Bernasconi 和 Zanardi(2002) 的 研 究 中 任 意 选 择 了 参 考 点 来 定 义 收 益 和 损 失, 这 使 得 税 务 机 关 检 查 和 不 检 查 这 两 种 情 况 下, 纳 税 人 的 价 值 功 能 可 能 只 能 在 收 入 范 围 或 只 在 亏 损 区 间, 或 两 者 都 可 能 ( 四 ) 威 慑 理 论 威 慑 理 论 是 主 要 研 究 惩 罚 作 为 对 非 法 或 非 期 望 行 为 的 威 慑 作 用 Grasmisk 和 Scot 指 出, 对 逃 税 行 为 的 惩 罚 有 三 种 形 式, 即 法 律 制 裁 ( 国 家 的 强 制 惩 罚 ) 社 会 歧 视 ( 群 体 的 惩 罚 ) 和 罪 恶 感 ( 自 我 的 惩 罚 ) 瑏 瑥 威 慑 则 可 以 分 为 两 种 : 一 是 一 般 威 慑, 二 是 特 定 威 慑 后 者 是 指 纳 税 个 人 的 犯 罪 行 为 受 到 实 际 制 裁 的 威 慑 作 用 而 在 一 般 威 慑 的 含 义 中,Gibbs (1973) 探 讨 了 绝 对 威 慑 ( 完 全 防 止 犯 罪 行 为 的 发 生 ) 和 限 制 性 威 慑 ( 对 纳 税 人 个 人 犯 罪 次 数 的 威 慑 ), 限 制 性 威 慑 的 另 一 个 说 法 是 局 部 威 慑 (partial deterence), 这 是 Cramer(1978) 提 出 的 对 较 轻 微 的 犯 罪 行 为 的 威 慑 瑏 瑦 大 部 分 的 税 收 遵 从 研 究 使 用 的 一 般 威 慑 的 概 念, 但 也 有 一 些 研 究 关 注, 有 关 税 务 机 关 与 纳 税 人 的 接 触, 这 种 接 触 可 以 用 来 作 为 替 代 具 体 的 威 慑 通

经 济 与 管 理 评 论 过 研 究 调 查 得 到 的 数 据,Scot 和 Grasmick 发 现 偷 逃 税 的 行 为 与 纳 税 人 对 于 偷 逃 税 的 惩 罚 有 着 非 常 强 烈 的 关 系,Title Scot 和 Grasmisk 研 究 了 逃 税 与 惩 罚 威 胁 之 间 的 关 系, 发 现 随 着 税 务 当 局 的 惩 罚 提 高 时, 纳 税 人 的 偷 逃 税 的 倾 向 随 之 降 低 国 外 研 究 还 发 现, 威 慑 犯 罪 对 社 会 习 俗 的 影 响 ( 如 逃 税 ) 是 大 于 自 己 的 危 险 的 犯 罪 ( 如 谋 杀 ) 这 为 惩 罚 是 反 偷 税 的 有 效 措 施 提 供 了 依 据 但 是,Title 认 为, 正 式 惩 罚 对 违 背 道 德 观 念 的 犯 罪 的 作 用 很 微 弱, 而 非 正 式 惩 罚 与 自 身 有 危 害 性 的 犯 罪 的 关 联 度 要 高 一 些 研 究 只 是 说 明 了 这 个 现 象, 而 不 是 确 定 性 的 在 Alingham 和 Sandmo 的 理 论 研 究 基 础 上, 西 方 学 者 实 用 的 理 论 威 慑 对 税 收 遵 从 的 重 点 在 以 下 几 个 方 面 1. 稽 查 率 与 税 收 遵 从 关 于 稽 查 率 与 税 收 遵 从 的 关 系, 大 多 数 学 者 认 为 高 的 稽 查 概 率 能 提 高 纳 税 人 的 税 收 遵 从 度 Hel en,ann 和 Kurt(1993) 在 扩 展 A-S 模 型 的 基 础 上, 利 用 1979 年 美 国 纳 税 人 税 收 遵 从 的 数 据, 验 证 了 税 务 机 关 稽 查 对 纳 税 人 税 收 遵 从 具 有 正 面 影 响 Park 和 Hyun(2003) 通 过 在 韩 国 的 实 验 研 究, 证 实 了 税 务 稽 查 是 影 响 税 收 遵 从 的 重 要 因 素 然 而, 有 一 些 学 者 持 有 不 同 的 看 法 Frey(2003) 认 为 税 务 稽 查 能 对 税 收 遵 从 产 生 负 面 影 响, 即 纳 税 人 有 时 在 稽 查 率 增 加 时, 其 逃 税 行 为 反 而 会 增 加 这 是 因 为 过 度 的 稽 查 可 能 会 减 少 纳 税 人 内 在 的 遵 从 动 机, 即 产 生 挤 出 效 应 Maciejovsky, Kirchle 和 Schwarzenberger (2007) 在 实 验 研 究 中 调 查 了 税 收 遵 从 的 动 态 性, 其 研 究 结 果 认 为 纳 税 人 的 税 收 遵 从 决 策 中 存 在 着 弹 坑 效 应, 即 纳 税 人 的 税 收 遵 从 度 在 一 次 稽 查 之 后 会 立 即 下 降 2. 罚 款 率 与 税 收 遵 从 关 于 罚 款 率 与 税 收 遵 从 之 间 的 关 系, 大 多 数 学 者 认 为 罚 款 对 于 提 高 纳 税 人 税 收 遵 从 度 有 一 定 作 用 Park 和 Hyun(2003) 在 A-S 模 型 的 基 础 上, 运 用 韩 国 的 实 验 数 据 检 验 了 税 收 遵 从 的 决 定 因 素, 其 研 究 发 现 在 纳 税 遵 从 模 拟 游 戏 中 税 收 遵 从 度 会 随 着 罚 款 的 增 加 而 显 著 提 高, 但 并 不 会 随 着 稽 查 率 的 升 高 而 升 高, 所 以 罚 款 率 是 防 止 逃 税 的 重 要 威 慑 力 量, 并 且 罚 款 比 稽 查 更 有 效 然 而, 有 些 学 者 的 观 点 却 不 同,Webley,Robben,Elfers 和 Hesing(1991) 认 为 罚 款 率 与 税 收 遵 从 无 关, 但 稽 查 率 与 税 收 遵 从 有 关 Fischer.Wartick 和 Mark(1992) 则 认 为 罚 款 率 与 税 收 遵 从 之 间 的 关 系 是 不 明 确 的 一 般 威 慑 理 论 与 税 收 遵 从 有 关 的 一 个 分 支 是 抵 消 理 论 (NeutralizationTheory), 它 研 究 的 是 当 个 体 面 对 事 实 时 在 多 大 程 度 上 减 轻 自 身 的 感 觉 犯 罪 感 阻 碍 不 合 伦 理 及 对 他 人 有 害 的 行 动, 但 人 们 会 为 自 己 的 行 为 寻 找 正 当 的 理 由, 减 少 罪 恶 感 的 阻 碍, 即 产 生 了 抵 消 作 用 以 威 慑 理 论 为 基 础 的 研 究 必 须 考 虑 抵 消 理 论 的 结 论 这 种 事 后 犯 罪 感 的 减 轻 导 致 的 认 知 上 的 不 一 致, 需 要 进 一 步 检 验 威 慑 理 论 的 主 要 贡 献 是 建 立 了 衡 量 可 能 的 税 收 遵 从 影 响 因 素 的 框 架, 而 且 其 研 究 者 的 工 作 提 供 了 与 其 它 违 规 行 为 对 比 的 新 视 角 四 研 究 展 望 从 以 上 所 述 的 几 大 模 型 的 发 展 历 程 可 以 看 出, 纳 税 遵 从 的 研 究 从 一 开 始 的 假 设 纳 税 人 是 完 全 理 性 人 和 以 效 用 最 大 化 为 前 提 的 研 究 ( 以 A-S-Y 模 型 为 主 要 代 表 ), 到 将 博 弈 论 引 进, 研 究 税 收 征 纳 双 方 之 间 的 博 弈, 得 出 了 各 自 的 理 论 结 果 与 此 相 对 应 的 是, 在 推 翻 纳 税 人 完 全 理 性 人 这 一 根 本 假 设 前 提 下, 前 景 理 论 革 命 性 地 将 心 理 因 素 社 会 因 素 等 导 致 的 经 济 人 不 一 定 完 全 理 性 的 假 设 作 为 出 发 点, 得 出 了 纳 税 人 在 面 对 不 同 风 险 情 况 下 做 出 不 同 的 决 策 这 些 理 论 模 型 以 及 威 慑 理 论 分 别 从 各 个 角 度 研 究 纳 税 遵 从, 可 以 说 是 一 个 逐 步 发 展 和 完 善 的 过 程, 都 致 力 于 使 研 究 的 结 果 更 符 合 现 实 于 是, 随 着 理 论 的 发 展 和 深 入, 在 研 究 理 论 模 型 的 同 时, 越 来 越 多 的 学 者 也 更 多 的 利 用 实 证 的 方 法 来 研 究 纳 税 遵 从, 这 些 涉 及 个 人 或 者 企 业 等 单 位 主 体 的 税 收 遵 从 成 本 税 收 遵 从 与 当 局 监 管 纳 税 人 心 理 征 纳 双 方 行 为 特 征 纳 税 人 社 会 背 景 文 化 因 素 等 等 未 来 在 纳 税 行 为 研 究 过 程 中, 对 纳 税 心 理 与 最 终 行 为 的 差 异 尝 试 进 行 解 释, 透 析 组 织 层 面 的 纳 税 心 理 和 行 为 的 规 律 将 是 纳 税 行 为 学 发 展 的 重 要 方 向 未 来 的 纳 税 遵 从 研 究 将 是 更 加 综 合 学 科 的 结 合 体, 除 了 传 统 的 经 济 学 社 会 学 政 治 学 心 理 学 以 外, 现 代 的 精 神 学 等 学 科 的 成 果 或 者 研 究 方 法 都 可 能 成 为 未 来 研 究 纳 税 行 为 心 理 基 础 的 新 方 向 瑏 瑧 67

注 1 吴 建, 孙 莉. 西 方 纳 税 遵 从 理 论 历 史 沿 革 与 中 国 研 究 进 展 纳 税 遵 从 理 论 研 究 评 论 与 未 来 研 究 方 向 [J]. 天 津 财 经 大 学 学 报,2012,(02). 2 张 文 春, 郑 文 辉. 国 外 纳 税 遵 从 的 理 论 与 方 法 综 述 [J]. 公 共 经 济 评 论,2005,(12). 3 杨 得 前. 跨 国 文 化 差 异 与 纳 税 遵 从 关 系 的 实 证 研 究 [J]. 税 务 研 究,2010,(01). 4 陈 平 路, 邓 保 生. 试 析 心 理 经 济 学 框 架 个 人 税 收 遵 从 行 为 [J]. 税 务 研 究,2011,(02). 5 刘 振 彪. 我 国 税 收 遵 从 影 响 因 素 的 实 证 分 析 [J]. 财 经 理 论 与 实 践,2010,(05). 6 苏 月 中, 郭 驰. 纳 税 遵 从 行 为 的 实 证 研 究 [J]. 税 务 研 究,2007,(06). 7LuigiAlbertoFranzoni,Taxcompliance,Encyclopediaof LawandEconomics,UniversityofBologna,Italy,July2008. 8 熊 晨 越, 傅 苏. 关 于 税 收 遵 从 的 文 献 综 述 [J]. 企 业 导 报,2010,(01). 9 王 娜. 税 收 征 管 博 弈 分 析 [J]. 管 理 观 察,2008,(08). 10DanielKahnemanandAmosTverskyProspectTheory: AnAnalysisofDecisionunderRiskEconometrica,Vol.47, No.2(Mar.,1979),pp.263-292. 瑏 瑡 王 娜. 基 于 期 望 理 论 的 纳 税 遵 从 行 为 研 究 [J]. 暨 南 大 学,2006,(05). 瑏 瑢 DanielKahnemanandAmosTverskyProspectTheory: AnAnalysisofDecisionunderRiskEconometrica,Vol.47, No.2(Mar.,1979). 瑏 瑣 TverskyA,KahnemanD.Advancesinprospecttheory: Cumulativerepresentationofuncertainty[J].JournalofRisk anduncertainty,5:297-323(1992)kluweracademicpub lishers. 瑏 瑤 YanivG.Taxcomplianceandadvancetaxpayments:A prospecttheoryanalysis[j].nationaltaxiournal,1999,(52): 753-764. 瑏 瑥 GrasmickH.andW.Scot,"TaxEvasionandMecha nismsofsocialcontrol:a ComparisonWithGrandandPety Theft",JournalofEconomicalPsychology2,1982,p213. 瑏 瑦 BetyR.JacksonandValerieC.Miliron,"TaxCompli anceresearch:findings,problemsandprospects",journalof AccountingLiterature5,1986,pp.125-165. 瑏 瑧 吴 建, 孙 莉. 西 方 纳 税 遵 从 理 论 历 史 沿 革 与 中 国 研 究 进 展 纳 税 遵 从 理 论 研 究 评 论 与 未 来 研 究 方 向 [J]. 天 津 财 经 大 学 学 报,2012,(02). 参 考 文 献 : [1]AMOSTVERSKYAdvancesinProspectTheory:Cu mulativerepresentationofuncertaintyjournalofriskandun certainty,5:297-323.kluweracademicpublishers. [2]Friedman,J.W,GametheorywithApplicationstoE conomics,2ndedition.oxford:oxforduniversitypres, 1990. [3]JonS.Davis,GaryHecht,JonD.Perkins,SocialBe haviors,enforcement,andtaxcompliancedynamics.pub lishedby:americanaccountingasociationtheaccountingre view,vol.78,no.1(jan.,2003),pp.39-69. [4]JamesAlm,RoyBahl,MathewN.Muray,TaxStruc tureandtaxcompliance,thereviewofeconomicsandstatis tics,publishedby:themit PresStableVol.72,No.4 (Nov.,1990),pp.603-613. [5]JamesAlm,taxcomplianceandadministration,Hand bookontaxation,newyork:marceldekker,1999. [6]KristinaMurphy,TheRoleofTrustinNurturingCom pliance:astudyofaccusedtaxavoiderslawandhumanbe havior,publishedby:springervol.28,no.2(apr.,2004), pp.187-209. [7]YitzhakiShlomo.Anoteonincometaxevasion:Atheo reticalanalysis.journalofpubliceconomics,1974,pp.201-202. ( 责 任 编 辑 : 刘 军 ) 68