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玮戴
5 years ago
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1 国际 / 香港财务报告准则动态本篇内容 : 1. 必知准备采用 IFRS 或者正在编制交易文件? 在应用 IFRS 和 17 时, 主体可能需要考虑不同的过渡要求单独财务报表上的公司间贷款如何适用 IFRS 9 减值要求 8. 坎农街报道联系我们董少华 +86 (10) 电邮必知准备采用 IFRS 或者正在编制交易文件? 在应用 IFRS 和 17 时, 主体可能需要考虑不同的过渡要求问题国际财务报告准则第 1 号 (IFRS 1) 作为主体首次采用国际财务报告准则时的指导准则, 要求主体在期初国际财务报告准则财务状况表和首套国际财务报告准则财务报表的所有列报期间采用相同的会计政策除了 IFRS 1 中强制不得追溯调整项目或选择性豁免追溯调整项目外, 上述会计政策必须符合于首个国际财务报告准则报告期末已生效的国际财务报告准则除非 IFRS 1 另有说明, 首次采用者无需考虑其他准则的过渡要求首次采用者可以提前采用在其首个国际财务报告准则报告期末未强制生效的新准则 IFRS 1 不要求主体采用新发布但还未强制生效的国际财务报告准则, 但其解释了提前采用的好处现有国际财务报告准则报告集团的子公司 ( 包括剥离实体 ) 在其母公司之后选择向国际财务报告准则过渡时, 享有更多的灵活性影响国际财务报告准则第 9 号金融工具的影响根据国际会计准则第 8 号会计政策会计估计的变更和差错, 于 2018 年 1 月 1 日或以后开始的年度期间生效的 IFRS 9 将追溯适用不过主体可以选择继续采用 IAS 39 的套期会计要求 IFRS 9 第 7.2 节中列出了一些强制不得追溯调整项目和选择性豁免追溯调整项目首次采用者必须完整应用 IFRS 9, 但 2019 年 1 月之前开始的报告期间适用短暂的豁免, 允许相关主体采用以前的 GAAP 根据 IFRS 9 所作的任何调整在采用期间予以反映这样, 首次采用者与现有报告主体在 IFRS 9 的应用时间上是一致的 IFRS 1 中体现了已采用 IFRS 9 的现有国际财务报告准则财务报表编制主体在过渡期面临的具体强制不得追溯调整项目及选择性豁免追溯调整项目

国际财务报告准则第 15 号与客户之间的合同产生的收入国际财务报告准则第 17 号保险合同的影响于 2018 年 1 月 1 日或以后开始的年度期间生效的 IFRS 15 中包含了过渡要求, 允许主体要么完全追溯采用 ( 并提供一些简易实务处理方法 ), 要么采用简易过渡法简易过渡方法也是追溯采用的, 但是其累计影响在初始采用日计入留存收益, 而不重述已列报的可比期间 IFRS 15

要求首次采用者在应用 IFRS 16 时, 采用完全追溯法若首次采用者为承租人, 其可以采用简易法中适用于现有国际财务报告准则报表编制主体的一些过渡豁免例如, 承租人可以采用以其在国际财务报告准则过渡日的增量借款利率折现的剩余租赁付款额的现值来计量租赁负债使用权资产可以视同始终应用 IFRS 16 但在过渡日采用承租人增量借款利率折现的方式计量,

2 国际财务报告准则第 15 号与客户之间的合同产生的收入国际财务报告准则第 17 号保险合同的影响于 2018 年 1 月 1 日或以后开始的年度期间生效的 IFRS 15 中包含了过渡要求, 允许主体要么完全追溯采用 ( 并提供一些简易实务处理方法 ), 要么采用简易过渡法简易过渡方法也是追溯采用的, 但是其累计影响在初始采用日计入留存收益, 而不重述已列报的可比期间 IFRS 15 的首次采用者应完全追溯采用, 因此不适用简易过渡法但是,IFRS 1 允许其在完全追溯采用时, 使用 IFRS 15 附录 C5 中提到的简易实务处理方法国际财务报告准则第 16 号租赁于 2019 年 1 月 1 日或以后开始的年度期间生效的 IFRS 16, 允许主体要么完全追溯采用, 要么采用与 IFRS 15 类似的简易过渡法简易过渡方法不适用于首次采用者 IFRS 1 要求首次采用者在应用 IFRS 16 时, 采用完全追溯法若首次采用者为承租人, 其可以采用简易法中适用于现有国际财务报告准则报表编制主体的一些过渡豁免例如, 承租人可以采用以其在国际财务报告准则过渡日的增量借款利率折现的剩余租赁付款额的现值来计量租赁负债使用权资产可以视同始终应用 IFRS 16 但在过渡日采用承租人增量借款利率折现的方式计量, 或者按照租赁负债减去预付的或已计提的租赁付款金额后的同等金额计量选择使用这些简易法的承租人, 应在过渡日按照 IAS 36 测试使用权资产是发生减值但是, 首次采用者必须在租赁合同生效日或者国际财务报告准则过渡日, 重新评估所有租赁合同, 并且需要重述比较信息 IFRS 17 适用于 2021 年 1 月 1 日或之后开始的年度期间, 并允许已采用 IFRS 15 和 IFRS 9 的主体提前采用主体应当完全追溯采用 IFRS 17, 除非这样做不切实可行 IFRS 17 必须完全追溯适用 IFRS 1 中体现了 IFRS 17 的附录 C 中列明的过渡指引交易情景进行了诸如重大业务合并或股票上市等交易的主体可能需要作为首次采用者列报国际财务报告准则财务信息列报的财务信息一般包括最近一个报告期间以及一个或多个比较期间的信息, 通常称为过往记录一般而言, 财务信息在所有期间的列报方式应当保持一致报告主体可能需要根据市场规定, 采用将于下一个报告期间结束时生效的准则因此建议主体充分了解相关的监管要求过渡日即为所列报的最早一个比较期间的起始日新准则的采用日可以远远早于现有报告主体的采用日例如, 截至 2018 年 12 月结束的三年业绩记录期可以从 2016 年 1 月起应用国际财务报告准则第 15 号, 这比累计追补调整法要求的时间早两年如果业绩记录期内存在尚未生效的新准则, 那么报告主体可以与现有的国际财务报告准则报告主体一样, 选择在将来采用上述新准则该主体应将采用新准则时将产生的影响根据国际会计准则第 8 号的要求予以披露 2 国际 / 香港财务报告准则动态 2018 年 4 月

3 上述差异总结如下 : 现有国际财务报告准则报告主体 ( 参考新准则 ) 首次采用者 ( 如未特别指出, 参考 IFRS 1) 国际财务报告准则第 9 号金融工具对 2019 年 1 月 1 日前采用 IFRS 9 的短期豁免不适用是 - E1/E2 可能采用 IAS 39 中的套期会计是可能采用 IFRS 9 中的套期会计是是 - B4/B6 国际财务报告准则第 15 号与客户之间的合同产生的收入完全追溯采用是 - C3(a) ; C5 是 - D34 根据 IFRS 9 所作的调整在采用期间内反映简易过渡法追溯采用且累计影响在初始采用日确认国际财务报告准则第 16 号租赁是 - C3(b) ; C5(c) 完全追溯采用是 - C5(a) 是 - 第 13 段简易方法追溯采用且累计影响在初始采用日确认是 - C5(b) 无需重估合同中是包含租赁是 - C3 评估合同生效时是包含租赁是 - 忽略 C3, 采用 IFRS 16 第 9 段是 - 忽略 D9, 采用 IFRS 16 第 9 段评估 IFRS 过渡日当天合同是包含租赁不适用是 - 采用 D9, 忽略 IFRS 16 第 9 段按照增量借款利率折现的租赁负债若是采用完全追溯法 : 开始日第 26 段若是采用简易方法 : 初始采用日 C8(a) 开始日忽略 D9B(a), 采用 IFRS 16 第 26 段或国际财务报告准则过渡日 D9B(a) 对使用权资产应用 IAS 36 的减值规定应用 IAS 37 关于亏损合同的规定, 而不采用 IAS 36 国际财务报告准则第 17 号保险合同如果完全追溯采用, 则应参考第 33 段如果采用简易方法, 则可选择参考 C8(c); C10(b) 如果完全追溯采用, 则不参考第 33 段如果采用简易方法, 则可选择参考 C8(c); C10(b) 是 - D9B(c) 追溯采用过渡方式一样完全追溯采用 ( 除非不切实可行 ) 国际 / 香港财务报告准则动态 2018 年 4 月 3

4 单独财务报表上的集团内部贷款如何适用 IFRS 9 减值要求概览 IFRS 9 引入预期损失模型用于确认以摊余成本计量的金融资产发生的减值, 包括绝大多数集团内部贷款应收款这与 IAS 39 中采用的已发生损失模型不同, 按照这一模型, 仅当存在发生减值的客观证据时才确认减值准备上述模型的改变将要求集团内部贷款的出借人为计算逾期信用损失而考虑前瞻性信息, 无论是存在减值的触发因素在某些情况下, 以前 ( 在 IAS 39 下 ) 未确认减值损失的情况现在也可能会确认减值损失事项 IFRS 9 要求所有以摊余成本计量的金融资产确认预期信用损失, 包括出借人财务报表上的集团内部贷款被 IFRS 9 取代的旧准则 IAS 39 采用的是已发生损失模型上述模型的改变可能导致之前未确认减值损失的情况现在也要确认减值损失然而, 出于以下原因, 预计许多属于 IFRS 9 范围的集团内部贷款可能不会确认重大减值准备 : 如果集团内部贷款不满足上述三项中的任一标准, 主体需要计算存续期预期信用损失, 这很可能导致计提重大减值准备本文对刊洞察 ( 标题为 IFRS 9 减值要求实务指引 : 单独财务报表上的集团内部贷款 ) 中关于集团内部贷款如何适用 IFRS 9 减值要求的指引进行了简要介绍下一页关于决策树和评注的附录列出了主体在评估其集团内部贷款是需要计提重大准备时可参考该期洞察中的哪个部分无论计算集团内部贷款的逾期信用损失是会造成重大减值准备, 主体都需要确保其使用的方法和作出的相关假设均记录在案如何获取更多信息? 普华永道出版物洞察之 IFRS 9 减值要求实务指引 : 单独财务报表上的集团内部贷款针对集团内部贷款适用的 IFRS 9 减值要求提供指引集团内部贷款是随时要求偿还的, 且出借人预计如果要求借款人偿还, 其能够收回贷款未偿清的余额 ; 这些集团内部贷款的信用风险低, 因此可计算 12 个月的逾期信用损失, 且该金额可能不重大 ; 或自首次确认以来, 集团内部贷款的信用风险并未显著增加, 或者其剩余期限短于 12 个月, 因此计算了 12 个月的预期信用损失, 且如上所述, 该金额可能不重大 4 国际 / 香港财务报告准则动态 2018 年 4 月

5 附录决策树和评论请使用如下决策树, 参考后述洞察的相关部分, 并结合以下评注, 确定是需要计提重大减值准备 : 集团内部融资是属于 IFRS 9 的范围还是属于 IAS 27 的范围 ( 见第一部分 )? IAS 27 不属于 IFRS 9 的范围, 应适用 IAS 27 IFRS 9 贷款是随时要求偿还? 是应参考第二部分贷款的信用风险低吗? 是应参考第三部分自贷款发放以来, 信用风险是显著增加? 是 / 不确定贷款的剩余期限是等于或短于 12 个月? 是应参考第四部分应参考第五部分国际 / 香港财务报告准则动态 2018 年 4 月 5

6 洞察中的对应部分常见示例评注第一部分贷款是属于 IFRS 9 的范围? 第二部分随时要求偿还的贷款在 IAS 27 下, 出借人将集团内部贷款融资作为子公司投资进行会计处理借方将收到的融资作为出资进行会计处理集团内部贷款随时要求偿还但是, 对于报告日要求偿还的集团内部贷款, 借方并无充足的流动性资产用于偿还然而, 如果出借人要求偿还集团内部贷款, 其为了最大程度地收回贷款, 将允许借方继续在一段时间内交易 / 出售资产以取得贷款偿还资金本质上, 集团内部融资构成主体对子公司投资, 不属于 IFRS 9 的范围此类投资应适用 IAS 27 如果主体采用 IFRS 9 时对集团内融资的条款作出澄清或改变, 可能需要作出谨慎分析对于随时要求偿还的贷款, 确定预期信用损失时应假设在报告日要求偿还贷款如果借方具有充足的流动性资产用于偿还报告日要求偿还的贷款, 预期信用损失可能不重大如果借方无法偿还报告日要求偿还的贷款, 出借人应当考虑贷款的预期收回方式, 以计量预期信用损失这可能是在一段时间内偿还的策略 ( 给借方一定时间偿清 ), 或低价出售流动性较差的资产第三部分具有低信用风险的贷款集团内部贷款的借方在短期内履行合同现金流义务的能力很强经济和商业环境的任何长期不利变动不一定会降低借方偿还贷款的能力如果收回策略表明出借人将完全收回贷款未偿清部分, 那么在整个期间内, 预期信用损失以贷款应偿还金额折现影响为限 ( 按照贷款的实际利率折现, 不计息贷款的实际利率可能为 0%), 直至现金变现如果现金变现的期间不长, 或实际利率很低, 折现影响可能不重大如果实际利率为 0%, 并且所有策略表明出借人将完全收回贷款未偿清部分, 则无需确认减值损失如果借方在短期内履行合同现金流义务的能力很强, 并且经济和商业环境的任何长期不利变动有可能但不一定会降低借方偿还贷款的能力, 这表明贷款的信用风险较低对于报告日具有低信用风险的贷款,IFRS 9 允许确认 12 个月的预期信用损失例如, 贷款获得某种投资等级的外部评级表明其具有低信用风险然而, 在缺乏深入分析的情况下, 不得假定集团内部贷款的等级与借方发行的其他工具 ( 比如向第三方提供的贷款 ) 的等级相同低信用风险贷款可能具有极低的违约风险 ( 或违约概率 ) 主体可使用简易处理方法来确定是需要确认低信用风险贷款的预期信用损失该简易处理方法假设, 集团内部贷款的违约概率等于最低投资等级 ( 视所使用的信用评级机构而定,BBB 或 Baa3) 的违约概率和发生违约的情况下最可能发生的损失 ( 即贷款被完全提用, 而收回金额为零 ) 如果由此导致不重大的预期信用损失, 主体无需执行更多工作然而, 如果这种简易处理方法产生重大的预期信用损失, 主体应执行更多工作, 以估计实际违约概率和发生违约情况下的实际损失 6 国际 / 香港财务报告准则动态 2018 年 4 月

7 洞察中的对应部分常见示例评注第四部分自贷款发放以来信用风险未显著增加或者剩余期限不足 12 个月集团内部贷款是一种准权益贷款, 且出借人无法确定贷款是具有低信用风险然而, 自贷款首次发放后, 借方的经营成果实际或预期并未发生任何重大不利变动, 或者借方所处的监管经济或技术环境实际或预期亦未发生任何重大不利变动集团内部贷款逾期时间未超过 30 天对于信用风险未显著增加的贷款 ( 即处于阶段 1 的贷款 ), 应确认 12 个月的预期信用损失主体可使用与低信用风险贷款类似的简易实务处理方法, 来确定处于阶段 1 的贷款的预期信用损失是重大这种简易方法假设在发生违约的情况下最大可能的损失 ( 即贷款完全被提用且金额未收回 ) 如果将违约概率适用到集团内部贷款的未偿清部分时所计算出的预期信用损失不重大, 则主体无需执行更多工作然而, 如果这种简易方法所得出的预期信用损失重大, 则需执行更多工作, 来估计在发生违约的情况下的实际损失第五部分其他集团内部贷款不属于上述类别的集团内部贷款 ( 即自贷款首次确认后信用风险显著增加 ) 对于处于阶段 2 或 3 的贷款, 应确认存续期预期信用损失在计量预期信用损失的过程中, 应当考虑在无须付出不当成本或努力的情况下可获得的所有合理及可支持的信息, 包括内外部信息, 以及关于过去事件当前状况和未来经济状况预测的信息还应考虑信用增级 ( 比如质押担保和担保信 ) 的影响与不具可执行性的担保信相比, 按照合同规定具有可执行性的担保会产生更大的影响存续期预期信用损失的计算可能是个复杂的过程如需支持, 请咨询 IFRS 9 专家国际 / 香港财务报告准则动态 2018 年 4 月 7

8 坎农街报道 2018 年 3 月 IASB 动态已发布, 工作计划已相应更新其中包含下列主题 ( 按照讨论顺序排列 ): 披露计划 : 披露原则动态风险管理价格监管活动会计政策和会计估计对 IFRS 8 的修订 IFRS 13 公允价值计量的实施后审阅管理层评述实务说明 : 说明会 8 国际 / 香港财务报告准则动态 2018 年 4 月

9 联系我们如需更多帮助, 请联系 : 香港香港中环太子大厦 22 楼电话 : 北京中国北京市朝阳区东三环中路 7 号北京财富中心写字楼 A 座 26 楼邮编电话 :+86 (10) 上海中国上海市黄浦区湖滨路 202 号领展企业广场二座普华永道中心 11 楼邮编电话 :+86 (21) 长沙中国长沙市开福区芙蓉中路一段 109 号华创国际广场 2 号栋 19 楼 1918 室邮编电话 :+86 (731) 成都中国成都市武侯区人民南路四段 3 号来福士广场塔 1 栋 26 楼 04 室邮编电话 :+86 (28) 重庆中国重庆市渝中区邹容路 68 号大都会商厦 19 楼 1905 室邮编电话 :+86 (23) 大连中国大连市西岗区中山路 147 号森茂大厦 8 楼邮编电话 :+86 (411) 广州中国广州市天河区珠江新城珠江西路 10 号普华永道中心 18 楼邮编电话 :+86 (20) 杭州中国杭州市下城区环城北路 208 号坤和中心 3205 室邮编电话 :+86 (571) 合肥中国合肥市蜀山区潜山路 111 号华润大厦 B 座 4306 室邮编 : 电话 : +86 (551) 济南中国济南市市中区二环南路 6636 号中海广场 1801 室邮编电话 :+86 (531) 昆明中国昆明市五华区崇仁街 1 号招银大厦 1703 室邮编 : 电话 :+86 (871) 澳门澳门苏亚利斯博士大马路 323 号中国银行大厦 29 楼电话 : 南京中国南京市鼓楼区中央路 201 号金茂广场南塔 12A 层 01 室邮编电话 :+86 (25) 宁波中国宁波市江东区民安东路 268 号宁波国际金融服务中心 E 座 1203 室邮编电话 :+86 (574) 青岛中国青岛市市南区延安三路 234 号海航万邦中心 1 号楼 37 楼邮编电话 :+86 (532) 沈阳中国沈阳市沈河区青年大街 121 号企业广场 A 座 7 楼 705 室邮政编码电话 :+86 (24) 深圳中国深圳市罗湖区深南东路 5016 号京基 100 A 座 34 楼邮编电话 :+86 (755) 新加坡新加坡邮区 PWC 大厦克罗士街 8 号 17 楼电话 : 苏州中国苏州市苏州工业园区旺墩路 188 号建屋大厦 1501 室邮编电话 :+86 (512) 台湾台北市信义区 110 基隆路一段 333 号 27 楼电话 :+886 (2) 天津中国天津市和平区南京路 189 号津汇广场 2 座 36 楼邮编电话 :+86 (22) 武汉中国武汉市武昌区积玉桥临江大道 96 号武汉万达中心 41 楼 04 室邮编电话 :+86 (27) 厦门中国厦门市思明区鹭江道 8 号国际银行大厦 11 楼 B 室邮编电话 :+86 (592) 西安中国西安市南关正街 88 号长安国际中心 D 座 7 楼邮编电话 :+86 (29) 郑州中国郑州市郑东新区金水东路 51 号楷林商务中心北区 8 座 15A12 室邮编电话 :+86 (371) 本文仅为提供一般性信息之目的, 不应用于替代专业咨询者提供的咨询意见 2018 普华永道版权所有普华永道系指普华永道网络及 / 或普华永道网络中各自独立的成员机构详情请进入 CN C3

坎农街报道披露计划理事会讨论了反馈人士对征求意见稿的意见, 并初步决定采取以下行动 : 对于执业声明的受众目标及重要性的定义作出进一步的澄清对指引进行修订, 将最大限度地满足主要使用者的常见信息需求纳入其中解释主体应当同时考虑重要项目的定量及定性因素说明主体应当建立一项重要性水平

坎农街报道披露计划理事会讨论了反馈人士对征求意见稿的意见, 并初步决定采取以下行动 : 对于执业声明的受众目标及重要性的定义作出进一步的澄清对指引进行修订, 将最大限度地满足主要使用者的常见信息需求纳入其中解释主体应当同时考虑重要项目的定量及定性因素说明主体应当建立一项重要性水平 www.pwccn.com/chi 2016 年 11 月国际 / 香港财务报告准则在本期国际 / 香港财务报告准则动态中, 我们为您奉上监管机构重点关注新准则披露等文章另外, 我们与您分享坎农街关于披露计划概念框架经营分部 IFRIC 新动态以及具有权益特征的金融工具等报道租赁准则研究室为您介绍预先确定了资产使用方式和目的的合同本篇内容 : 1 IFRS 15 实施大限日益临近监管机构重点关注新准则披露