宗 教 團 體 之 課 稅 問 題 99 ( 內 心 運 作 之 和 平 ), 也 是 神 佛 的 教 誨 宗 教 是 對 於 無 法 從 經 驗 的 及 合 理 的 理 解 之 現 象 或 存 在, 而 想 要 給 與 積 極 的 意 義 與 價 值 之 信 念 行 動 以 及 制 度 之 體 系

98 財 稅 研 究 第 43 卷 第 3 期 宗 教 團 體 之 課 稅 問 題 陳 清 秀 * 壹 概 說 貳 宗 教 團 體 在 所 得 稅 法 上 之 地 位 參 宗 教 團 體 在 營 業 稅 法 上 之 地 位 肆 宗 教 團 體 在 房 地 稅 法 上 之 地 位 要 目 伍 宗 教 團 體 在 遺 產 及 贈 與 稅 法 上 之 地 位 陸 宗 教 團 體 在 交 易 稅 法 上 之 地 位 柒 結 語 提 宗 教 是 具 有 對 於 神 佛 等 超 自 然 存 在 之 信 仰 教 義 儀 禮 及 組 織 等 因 素 憲 法 保 障 宗 教 自 由, 要 求 對 於 各 類 宗 教 應 公 平 對 待, 不 得 差 別 待 遇 宗 教 團 體 以 實 踐 宗 教 信 仰 為 目 的, 其 傳 播 教 義 福 音, 淨 化 人 心, 對 於 社 會 大 眾 之 精 神 道 德 領 域, 作 無 私 之 促 進, 故 具 有 從 事 公 益 目 的 性 質, 在 稅 法 上 給 與 稅 捐 優 惠, 具 有 正 當 性 然 而 有 關 公 益 團 體 之 活 動 內 容 與 一 般 公 益 團 體 容 有 差 異, 現 行 公 益 團 體 有 關 所 得 稅 之 免 稅 適 用 標 準, 未 必 適 合 於 宗 教 團 體, 建 議 應 特 別 針 對 宗 教 團 體 之 特 殊 性, 另 訂 補 充 規 定 又 各 稅 法 對 於 各 類 宗 教 團 體 僅 因 為 組 織 上 差 異 而 有 不 同 之 稅 捐 優 惠, 似 有 違 反 公 平 對 待 原 則 一 宗 教 與 宗 教 團 體 宗 教 之 意 義 要 壹 概 說 宗 教 作 為 學 術 用 語, 尚 無 統 一 見 解 有 認 為 宗 教 是 相 信 神 佛 等, 以 獲 得 心 安 * 本 文 作 者 為 東 吳 大 學 法 律 學 系 專 任 教 授

宗 教 團 體 之 課 稅 問 題 99 ( 內 心 運 作 之 和 平 ), 也 是 神 佛 的 教 誨 宗 教 是 對 於 無 法 從 經 驗 的 及 合 理 的 理 解 之 現 象 或 存 在, 而 想 要 給 與 積 極 的 意 義 與 價 值 之 信 念 行 動 以 及 制 度 之 體 系 1 故 宗 教 信 仰 是 對 於 超 自 然 的 超 人 類 的 本 質 ( 例 如 絕 對 者 造 物 主 至 高 存 在 等 ; 如 上 帝 神 佛 靈 等 ) 之 存 在 之 確 信 而 產 生 敬 畏 崇 拜 之 心 情 與 行 為 2 又 有 認 為 宗 教 是 具 有 對 於 神 佛 等 超 自 然 存 在 之 信 仰 教 義 儀 禮 以 及 組 織 等 因 素 亦 即 對 於 超 越 自 然 之 力 及 存 在 之 信 仰, 並 伴 隨 著 儀 禮 與 制 度 英 語 religion 這 個 字 的 語 源, 是 法 國 語 言 religio, 其 原 意 是 對 於 神 的 崇 敬 與 畏 懼 3 依 據 日 本 世 界 宗 教 事 典 之 記 載, 4 成 立 宗 教 之 基 本 要 素, 包 括 以 承 認 超 自 然 的 存 在 ( 神 佛 原 理 道 靈 等 ) 之 特 定 觀 念 為 基 礎, 亦 即 以 超 越 人 類 之 力 與 自 然 之 力 之 存 在 為 中 心 的 觀 念, 而 具 備 有 教 義 儀 禮 設 施 以 及 組 織 等 構 成 之 社 會 集 團 具 體 言 之, 所 謂 宗 教, 是 對 於 超 越 自 然 的 存 在 ( 神 佛 法 原 理 道 靈 等 ) 之 信 念 超 越 自 然 的 存 在 與 個 人 之 關 係 個 人 對 於 超 越 自 然 的 存 在 之 態 度 ( 信 仰 等 ) 基 於 信 仰 之 活 動 ( 禮 拜 巡 禮 等 ) 組 織 制 度 ( 教 會 寺 廟 制 度 等 ) 信 仰 者 所 形 成 之 社 會 設 施 ( 教 堂 清 真 寺 寺 廟 等 ) 等 等 5 依 據 內 政 部 93 年 12 月 16 日 台 內 民 字 第 0930071374 號 函 釋 : 關 於 貴 會 所 請 將 玄 門 真 宗 列 入 新 興 宗 教 一 事, 基 於 憲 法 保 障 宗 教 自 由 之 原 則, 有 關 新 興 宗 教 之 創 設, 凡 有 本 身 獨 具 之 教 義 宗 旨 經 典 儀 軌 宗 教 組 織 等 條 件, 且 無 違 反 我 國 相 關 法 令 規 定 及 公 共 秩 序 善 良 風 俗 者, 政 府 對 其 成 立 應 毋 庸 制 定 認 證 程 序 對 於 宗 教 成 立 要 件, 認 為 必 須 有 本 身 獨 具 之 教 義 宗 旨 經 典 儀 軌 宗 教 組 織 等 條 件, 且 無 違 反 我 國 相 關 法 令 規 定 及 公 共 秩 序 善 良 風 俗 者 有 說 似 乎 認 為 只 要 是 涉 及 人 生 價 值 觀 即 屬 於 宗 教 範 圍, 從 而 如 依 循 此 方 向 思 考, 則 採 取 唯 物 主 義 之 人 生 價 值 觀, 也 可 被 歸 類 為 宗 教 範 圍, 似 過 於 廣 泛, 與 通 說 主 張 宗 教 應 涉 及 承 認 超 自 然 的 存 在 ( 神 佛 原 理 道 靈 等 ) 之 特 定 觀 念 為 基 礎, 明 顯 不 同 尤 其 如 果 教 導 人 生 價 值 觀 是 勸 人 為 惡 之 邪 教, 也 基 於 國 家 1 松 村 明 編, 株 式 会 社 三 省 堂 發 行, 大 辞 林 第 三 版, 對 於 宗 教 之 解 說, 引 自 http://kotobank.jp/word/%e5%ae%97%e6%95%99 2 盧 布 信 喜 / 高 橋 和 之, 憲 法, 第 4 版,2007 年, 頁 148 3 株 式 会 社 日 立 ソリューションズ ビジネス, 百 科 事 典 マイペディアの 解 説,2010 年 5 月 4 村 上 重 良, 世 界 宗 教 事 典,2000 年 出 版, 講 談 社, 頁 4 5 引 自 http://ja.wikipedia.org/wiki/%e5%ae%97%e6%95%99 有 關 宗 教 之 介 紹

100 財 稅 研 究 第 43 卷 第 3 期 對 於 宗 教 中 立 性 原 則 6 以 及 國 家 的 宗 教 寬 容 原 則, 認 為 應 屬 於 憲 法 保 障 宗 教 之 範 圍, 則 與 憲 法 保 障 人 權 之 基 本 價 值 有 違, 故 本 文 認 為 此 說 容 有 商 榷 餘 地 宗 教 的 表 現 形 式 宗 教 通 過 其 表 現 形 式, 而 超 越 時 間 與 空 間 進 行 流 傳 例 如 以 神 話 傳 說 經 典 之 內 容 或 教 義, 經 由 口 傳 詠 唱 詩 書 籍 等 流 傳 也 有 透 過 儀 禮 年 度 活 動 等 儀 禮 進 行 流 傳, 亦 有 可 仍 融 入 生 活 習 慣 或 文 化 之 中, 例 如 在 飲 食 之 際, 感 謝 上 帝 生 產 者 或 自 然 等 另 外 宗 教 也 有 經 由 繪 畫 雕 刻 等 藝 術 音 樂 舞 蹈 建 築 等 傳 播 之 情 形 7 宗 教 團 體 意 義 及 認 定 標 準 一 般 人 民 團 體, 係 由 多 數 人 為 特 定 之 目 的 所 組 織, 有 一 定 之 名 稱 事 務 所 及 獨 立 支 配 之 財 產, 且 設 有 管 理 人 或 代 表 人, 對 外 並 以 團 體 名 義 為 法 律 行 為, 在 性 質 上, 具 有 與 法 人 相 同 之 實 體 與 組 織, 並 具 有 自 主 之 意 思 能 力 而 為 實 質 之 單 一 體, 且 脫 離 各 該 構 成 員 而 存 在, 而 成 為 團 體 ( 參 見 釋 字 第 486 號 解 釋 理 由 書 ) 而 人 民 為 實 現 內 心 之 宗 教 信 念 而 成 立 參 加 之 宗 教 性 結 社 組 織, 可 稱 為 宗 教 團 體 日 本 宗 教 法 人 法 第 2 條 規 定 : 本 法 律 所 稱 宗 教 團 體, 是 指 傳 播 宗 教 之 教 義, 舉 行 儀 式 典 禮 以 及 教 化 養 成 信 徒 為 主 要 目 的 之 下 列 團 體 : 一 設 置 有 禮 拜 之 設 施 之 神 社 寺 院 教 會 修 道 院 及 其 他 類 似 團 體 二 包 括 前 款 所 列 團 體 之 教 派 宗 派 教 團 教 會 修 道 會 司 教 區 及 其 他 類 似 團 體 可 供 我 國 解 釋 宗 教 團 體 之 意 義 範 圍 之 參 考 我 國 宗 教 團 體 法 草 案 第 4 條 規 定 : 本 法 所 稱 宗 教 團 體, 指 從 事 宗 教 群 體 運 作 與 教 義 傳 佈 及 活 動 之 組 織, 分 為 下 列 三 類 : 一 寺 院 宮 廟 教 會 二 宗 教 社 會 團 體 三 宗 教 基 金 會 依 據 內 政 部 所 發 布 之 社 會 團 體 許 可 立 案 作 業 規 定 (97 年 1 月 23 日 修 正 ) 6 國 家 對 於 宗 教 的 中 立 性 原 則, 是 指 國 家 對 於 世 界 觀 之 宗 教 的 中 立 義 務 : 國 家 必 須 以 平 等 原 則 的 方 式, 公 平 的 對 待 不 同 的 宗 教 與 世 界 觀 團 體, 並 不 得 將 自 身 與 某 特 定 宗 教 團 體 視 為 一 致 ( 參 見 德 國 聯 邦 憲 法 法 院 2003 年 9 月 23 日 判 決,2BvR 1436/02, BVerfGE 108,282) 7 同 前 註

宗 教 團 體 之 課 稅 問 題 101 第 3 點 第 3 款 規 定 : 宗 教 團 體 : 以 實 踐 宗 教 信 仰 為 目 的 之 團 體 8 申 請 宗 教 團 體 許 可 立 案, 應 檢 附 下 列 文 件 :( 一 ) 教 義 及 經 典 ( 二 ) 教 主 及 其 生 平 事 略 ( 三 ) 宗 教 儀 規 ( 四 ) 傳 教 沿 革 ( 同 作 業 規 定 第 2 點 第 5 款 ) 足 見 宗 教 團 體 是 指 傳 播 宗 教 之 教 義, 舉 行 宗 教 儀 式 典 禮 以 及 教 化 養 成 信 徒 為 主 要 目 的 之 團 體 基 於 宗 教 自 由, 任 何 人 均 可 組 織 成 立 宗 教 團 體, 在 成 立 新 的 宗 教 團 體 時, 即 必 須 判 斷 其 是 否 屬 於 宗 教 團 體, 或 屬 於 其 他 一 般 人 民 團 體 在 判 斷 其 是 否 屬 於 宗 教 活 動 目 的 之 團 體 時, 應 依 具 體 事 件, 衡 量 所 有 各 種 情 況 判 斷 之 有 關 宗 教 以 及 世 界 觀, 乃 涉 及 對 於 世 界 整 體 的 態 度 以 及 對 於 世 界 與 人 類 生 命 之 起 源 意 義 及 目 標 之 問 題 回 答 至 於 經 濟 活 動 並 非 宗 教 信 仰, 不 在 憲 法 上 宗 教 自 由 保 障 範 圍 因 此, 如 果 某 一 團 體 的 主 要 目 的, 是 政 治 性 活 動 或 經 濟 活 動, 即 非 以 宗 教 活 動 為 目 的, 則 不 得 歸 類 為 宗 教 團 體 縱 然 該 團 體 或 成 員 在 個 別 的 行 為 模 式 或 活 動, 可 以 保 護 宗 教 自 由, 也 不 能 因 為 該 團 體 自 己 宣 稱 屬 於 宗 教 團 體, 即 可 認 定 為 宗 教 團 體 在 此 除 了 該 團 體 之 自 我 認 知 理 解 外, 也 應 以 實 際 的 生 活 事 實 文 化 傳 統 以 及 一 般 的 認 知 理 解 以 及 宗 教 學 上 之 理 解 為 準 在 此 必 須 實 際 上 涉 及 有 關 宗 教 以 及 宗 教 團 體 之 精 神 的 內 涵 以 及 外 部 表 現 型 態 9 種 類 宗 教 團 體 之 種 類, 按 照 其 成 立 之 法 令 依 據 區 分, 可 包 括 下 列 5 種 : 依 據 監 督 寺 廟 條 例 以 及 寺 廟 登 記 規 則 向 主 管 機 關 ( 直 轄 市 政 府 或 縣 市 政 府 ) 登 記 之 寺 廟 10( 非 法 人 宗 教 團 體 ) 依 據 人 民 團 體 法 向 主 管 機 關 聲 請 許 可 立 案 之 人 民 團 體 ( 非 法 人 之 宗 教 團 體 ) 依 據 人 民 團 體 法 向 主 管 機 關 聲 請 許 可 立 案 為 人 民 團 體 後, 再 依 民 法 規 定 向 法 院 聲 請 登 記 之 宗 教 社 團 法 人 8 內 政 部 早 年 社 會 團 體 許 可 立 案 作 業 規 定 (89 年 8 月 14 日 修 正 ) 將 宗 教 團 體 定 義 為 : 以 研 究 實 踐 宗 教 理 論 宗 教 教 義, 啟 迪 人 心 向 善 及 辦 理 助 人 濟 世 為 主 要 功 能 之 團 體 ( 參 見 林 江 亮 郭 弘 卿 張 秋 桂 聯 合 執 筆, 宗 教 團 體 租 稅 優 惠 之 探 討 ( 上 ), 稅 務 旬 刊, 第 1974 期 ) 9 Von Campenhausen/de Wall, Staatskirchenrecht, 4. Aufl., 2006, S.81. 10 院 字 第 817 號 解 釋 : ( 十 一 ) 耶 穌 基 督 之 禮 拜 堂 浸 禮 堂 雖 亦 宗 教 上 之 建 築 物 但 非 有 僧 道 住 持 不 合 於 同 條 例 第 一 條 規 定 自 未 能 認 為 寺 廟 ( 十 四 ) 私 人 建 立 並 管 理 之 寺 廟 既 不 適 用 本 條 例 之 規 定 自 應 聽 憑 該 私 人 之 處 分 至 所 謂 私 人 固 不 問 其 是 否 為 僧 道 ( 參 照 院 字 第 七 一 五 號 解 釋 )

102 財 稅 研 究 第 43 卷 第 3 期 依 民 法 規 定 向 主 管 機 關 聲 請 財 團 法 人 設 立 許 可 後, 再 依 民 法 規 定 向 法 院 登 記 之 宗 教 財 團 法 人 未 經 政 府 立 案 或 登 記 之 寺 廟, 但 其 具 有 一 定 之 辦 事 處 及 獨 立 之 財 產, 與 乎 一 定 之 宗 教 目 的 者 依 據 最 高 法 院 43 年 台 上 字 第 143 號 民 事 判 例 : 被 上 訴 人 係 某 某 兩 村 人 民 所 組 織 之 寺 廟, 既 有 一 定 之 辦 事 處 及 獨 立 之 財 產, 與 乎 一 定 之 目 的, 核 與 民 事 訴 訟 法 第 四 十 條 第 三 項 所 稱 之 非 法 人 之 團 體 相 當, 原 審 依 其 管 理 章 程 記 載 內 容, 逕 列 其 機 構 名 稱 為 當 事 人, 而 以 其 管 理 人 為 法 定 代 理 人, 於 法 尚 無 不 合 如 果 寺 廟 雖 屬 於 未 經 政 府 立 案 登 記 之 寺 廟, 但 其 具 有 一 定 之 辦 事 處 及 獨 立 之 財 產, 與 乎 一 定 之 宗 教 目 的, 應 屬 於 非 法 人 之 團 體 11 二 宗 教 團 體 在 憲 法 上 之 地 位 宗 教 團 體 就 其 內 部 組 織 結 構 人 事 及 財 政 管 理 應 享 有 自 主 權, 宗 教 性 規 範 茍 非 出 於 維 護 宗 教 自 由 之 必 要 或 重 大 之 公 益, 並 於 必 要 之 最 小 限 度 內 為 之, 即 與 憲 法 保 障 人 民 信 仰 自 由 之 意 旨 有 違 憲 法 第 15 條 規 定 人 民 之 財 產 權 應 予 保 障, 旨 在 確 保 個 人 依 其 財 產 之 存 續 狀 態 行 使 其 自 由 使 用 收 益 及 處 分 之 權 能, 並 免 於 遭 受 公 權 力 或 第 三 人 之 侵 害 寺 廟 之 財 產 亦 應 受 憲 法 有 關 財 產 權 規 定 之 保 障 ( 釋 字 第 573 號 解 釋 理 由 書 ) 宗 教 團 體 要 受 憲 法 保 障, 必 須 遵 守 憲 法 原 則, 不 得 損 害 第 三 人 受 憲 法 保 障 之 基 本 權 利, 也 不 得 損 害 憲 法 保 障 之 宗 教 自 由 原 則 12 宗 教 團 體 要 能 享 受 法 律 給 與 之 優 惠 ( 例 如 稅 捐 優 惠 ), 也 應 對 於 國 家 履 行 忠 誠 義 務, 除 應 遵 守 國 家 法 令 外, 並 應 致 力 於 與 國 家 間 保 持 夥 伴 關 係 以 及 合 作 關 係 其 宗 教 信 仰 以 及 教 義, 均 應 確 保 其 以 遵 守 法 律 之 方 式, 對 於 國 家 忠 誠, 才 能 享 受 法 律 給 與 之 稅 捐 優 惠 13 如 果 某 一 團 體 並 非 以 宗 教 或 世 界 觀 為 目 的, 而 為 商 業 或 營 利 目 的 時, 因 其 並 未 從 事 宗 教 活 動, 自 不 得 主 張 受 憲 法 上 宗 教 自 由 之 保 障 此 一 原 則 包 括 單 純 使 用 宗 教 組 織 之 名 稱 形 式, 並 自 己 主 張 是 宗 教 團 體, 但 其 構 造 實 質 上 是 以 追 求 經 濟 或 11 同 說, 臺 北 高 等 行 政 法 院 95 年 度 訴 字 第 4134 號 判 決 12 參 見 德 國 聯 邦 憲 法 法 院 2000 年 12 月 19 日 判 決,2 BvR 1500/97, BVerfGE 102,370. 13 Tipke/Lang, Steuerrecht, 20. Aufl., 2010, 10 Rz.7.

宗 教 團 體 之 課 稅 問 題 103 營 利 為 目 的, 縱 然 該 團 體 對 於 其 成 員 之 個 人 信 仰 自 由 有 幫 助 情 形, 亦 然 14 三 宗 教 團 體 稅 捐 優 惠 之 依 據 公 益 團 體 享 受 稅 捐 優 惠 之 依 據 有 關 公 益 團 體 從 事 公 益 活 動, 可 分 攤 國 家 任 務, 減 少 政 府 財 政 負 擔 支 出, 因 此 給 與 稅 捐 優 惠, 並 不 違 反 平 等 原 則 15 宗 教 團 體 享 受 稅 捐 優 惠 之 依 據 宗 教 團 體 以 實 踐 宗 教 信 仰 為 目 的, 其 傳 播 教 義 福 音, 淨 化 人 心, 對 於 社 會 大 眾 之 精 神 道 德 領 域, 作 無 私 之 促 進, 故 具 有 從 事 公 益 目 的 性 質 16 各 國 對 於 宗 教 團 體 之 經 費 財 源, 均 儘 量 滿 足 其 財 政 需 要 故 有 由 政 府 給 與 補 助 者, 或 向 其 成 員 收 受 費 用 者, 或 賦 予 宗 教 團 體 課 稅 權 力 ( 教 會 稅 ) 者, 或 在 所 得 稅 中 分 享 部 分 稅 收 者 17 依 監 督 寺 廟 條 例 第 7 條 以 及 第 10 條 規 定, 寺 廟 所 從 事 之 公 益 活 動, 包 括 宣 揚 教 義 修 持 戒 律, 以 及 興 辦 公 益 或 慈 善 事 業 所 稱 之 慈 善 事 業 係 指 濟 貧 救 災 養 老 卹 孤 及 其 他 以 救 助 為 目 的 之 事 業 不 得 利 用 為 宗 教 上 之 宣 傳 ( 參 照 監 督 慈 善 團 體 法 第 一 條 及 第 二 條 ) 若 辦 理 佛 教 之 學 校 及 祈 禱 超 袚 等 事, 自 不 得 謂 為 慈 善 事 業, 尤 與 公 益 之 事 業 無 關 ( 院 字 第 817 號 解 釋 ) 宗 教 團 體 法 草 案 第 29 條 規 定 : 宗 教 法 人 得 按 其 章 程 所 定 目 的 及 財 產 情 形, 依 法 興 辦 相 關 教 育 醫 療 公 益 慈 善 事 業 或 其 他 社 會 福 利 事 業 18 14 Jarass,in:Jarass/Pieroth, GG, 9. Aufl., 2007, Art. 4 Rn.21. 15 陳 清 秀, 公 益 團 體 之 課 稅 問 題 - 兼 論 財 團 法 人 醫 院 課 稅 問 題, 法 令 月 刊, 63 卷 4 期,2012 年 4 月 ; 黃 源 浩, 法 國 稅 法 上 的 非 營 利 組 織 課 稅 問 題, 月 旦 法 學 雜 誌,2012 年 6 月, 頁 52 以 下 ; 蔡 孟 彥, 是 論 公 益 團 體 租 稅 減 免 之 基 礎 與 調 整, 月 旦 法 學 雜 誌,2012 年 6 月, 頁 67 以 下 16 德 國 租 稅 通 則 第 52 條 第 一 項 及 第 2 項 第 2 款 規 定 宗 教 之 促 進, 亦 即 對 於 社 會 大 眾 之 精 神 道 德 領 域, 作 無 私 之 促 進, 屬 於 公 益 目 的 17 Tipke/Lang, Steuerrecht, 20. Aufl., 2010, 10 Rz.2. 18 內 政 部 為 獎 勵 宗 教 團 體 運 用 其 資 源 興 辦 或 贊 助 公 益 慈 善 及 社 會 教 化 事 業, 以 發 揮 宗 教 功 能, 增 進 社 會 福 祉, 特 訂 定 內 政 部 辦 理 宗 教 團 體 興 辦 公 益 慈 善 及 社 會 教 化 事 業 獎 勵 要 點 (99 年 1 月 13 日 修 正 ), 其 獎 勵 興 辦 之 公 益 慈 善 及 社 會 教 化 事 業 如 下 : ( 一 ) 公 益 慈 善 事 業 : 1. 兒 童 福 利 : 設 置 托 兒 所 育 幼 院 兒 童 收 容 教 養 兒 童 康 樂 中 心 等 兒 童 福 利 機 構 及 推 動 兒 童 保 護 工 作 等 事 項

104 財 稅 研 究 第 43 卷 第 3 期 故 宗 教 團 體 除 屬 於 非 營 利 組 織 外, 基 於 宗 教 團 體 有 教 化 人 心 向 善 及 辦 理 助 人 濟 世 之 社 會 公 益 功 能, 為 減 少 對 於 宗 教 團 體 活 動 之 干 預, 維 護 其 高 度 自 主 性, 原 則 上 在 符 合 法 定 要 件 下, 不 對 於 宗 教 團 體 課 稅 19 如 果 宗 教 團 體 僅 對 於 特 定 少 數 人 服 務, 並 未 開 放 不 特 定 多 數 人 參 與, 例 如 僅 供 家 族 祭 拜 之 私 廟, 並 未 對 於 大 眾 之 精 神 領 域 有 所 促 進, 即 可 能 喪 失 其 公 益 性 質, 而 不 得 享 受 稅 捐 優 惠 監 督 寺 廟 條 例 第 10 條 規 定 : 寺 廟 應 按 其 財 產 情 形, 興 辦 公 益 或 慈 善 事 業 似 乎 認 為 寺 廟 等 宗 教 團 體, 有 興 辦 公 益 或 慈 善 事 業 之 義 務 然 而 基 於 宗 教 團 體 自 治 原 則, 宗 教 團 體 除 從 事 其 宗 教 活 動 之 目 的 任 務 外, 並 無 憲 法 上 義 務 附 帶 經 營 其 他 公 益 慈 善 事 業 20 故 上 述 條 文 宜 理 解 為 寺 廟 屬 於 公 益 團 體 之 一 種, 21 應 發 揮 其 公 益 團 體 之 功 能, 在 其 財 產 能 力 許 可 範 圍 內, 得 興 辦 公 益 或 慈 善 事 業, 以 使 寺 廟 之 公 產, 物 盡 其 用 2. 少 年 福 利 : 設 置 少 年 輔 導 服 務 收 容 教 養 及 育 樂 等 福 利 機 構 推 動 保 護 工 作 獎 助 學 金 職 業 訓 練 等 事 項 3. 婦 女 福 利 : 推 動 婦 女 福 利 服 務 職 業 訓 練 親 職 教 育 婦 女 保 護 及 安 置 婦 女 成 長 教 育 等 事 項 4. 老 人 福 利 : 設 置 老 人 安 養 及 育 樂 服 務 機 構 及 其 他 老 人 福 利 等 事 項 5. 身 心 障 礙 者 福 利 : 設 置 身 心 障 礙 者 福 利 機 構 及 提 供 身 心 障 礙 者 教 養 職 業 訓 練 就 業 諮 詢 育 樂 復 建 等 服 務 及 資 助 促 進 身 心 障 礙 者 福 利 服 務 發 展 等 相 關 事 項 6. 社 區 福 利 : 社 區 公 共 設 施 生 產 福 利 文 化 體 育 及 精 神 倫 理 建 設 等 事 項 7. 一 般 福 利 : 低 收 入 戶 生 活 扶 助 醫 療 救 助 急 難 災 害 救 助 冬 令 救 濟 清 寒 學 生 獎 助 巡 迴 醫 療 義 診 等 事 項 ( 二 ) 社 會 教 化 事 業 : 1. 社 會 教 化 : 舉 辦 宗 教 生 活 文 化 藝 術 資 訊 健 康 人 際 關 係 等 講 座, 辦 理 反 毒 品 反 雛 妓 宣 導 活 動 或 設 置 中 途 之 家 等 事 項 2. 文 化 建 設 : 興 辦 學 校 圖 書 館 出 版 優 良 刊 物 電 化 弘 法 教 育 活 動 中 心 文 康 育 樂 設 施 配 合 地 方 節 慶, 舉 辦 傳 統 優 良 民 俗 技 藝 活 動 加 強 文 化 資 產 與 古 蹟 之 保 存, 維 護 宣 揚 工 作 及 各 種 語 文 教 學 研 習 等 事 項 3. 端 正 禮 俗 : 推 行 國 民 禮 儀 範 例 倡 導 婚 喪 喜 慶 節 約 改 善 不 良 喪 葬 及 其 他 習 俗 事 業 等 事 項 4. 其 他 事 項 : 其 他 有 益 於 社 會 教 化 淨 化 人 心 等 事 項 19 有 認 為 對 於 宗 教 團 體 之 稅 捐 優 惠, 乃 尊 重 宗 教 自 由 宗 教 團 體 自 治 宗 教 團 體 自 我 實 現 之 具 體 表 現 參 見 許 育 典 封 昌 宏, 宗 教 團 體 捐 贈 收 入 課 稅 的 法 律 分 析, 月 旦 法 學 雜 誌,220 期, 2013 年 9 月, 頁 215 20 張 永 明, 國 家 租 稅 權 之 界 限, 翰 蘆 出 版,2010 年 2 月, 頁 149 以 下 ; 許 育 典 封 昌 宏, 宗 教 團 體 捐 贈 收 入 課 稅 的 法 律 分 析, 月 旦 法 學 雜 誌,220 期,2013 年 9 月, 頁 223 21 但 亦 有 認 為, 宗 教 團 體 雖 與 一 般 公 益 團 體 均 屬 非 營 利 組 織, 具 有 不 能 分 配 盈 餘 之 特 性, 但 宗 教 團 體 並 無 服 務 公 眾 之 義 務, 有 別 於 一 般 的 公 益 性 團 體 ( 許 育 典 封 昌 宏, 宗 教 團 體 捐 贈 收 入 課 稅 的 法 律 分 析, 月 旦 法 學 雜 誌,220 期,2013 年 9 月, 頁 223)

宗 教 團 體 之 課 稅 問 題 105 稅 捐 優 惠 與 租 稅 法 律 主 義 有 關 宗 教 團 體 之 稅 捐 優 惠, 因 涉 及 人 民 權 利 義 務 事 項, 且 稅 捐 優 惠 結 果 將 加 重 其 他 納 稅 人 之 稅 捐 負 擔, 或 導 致 國 家 整 體 稅 收 不 足 之 不 利 結 果, 因 此 應 適 用 租 稅 法 律 主 義 ( 絕 對 法 律 保 留 原 則 ), 必 須 以 法 律 有 明 文 規 定 者 為 限 且 有 關 稅 捐 優 惠 規 定 之 解 釋 適 用, 並 應 適 用 實 質 課 稅 原 則, 核 實 認 定 22 一 概 說 貳 宗 教 團 體 在 所 得 稅 法 上 之 地 位 所 得 稅 法 第 4 條 第 13 款 規 定 : 下 列 各 種 所 得, 免 納 所 得 稅 : 十 三 教 育 文 化 公 益 慈 善 機 關 或 團 體, 符 合 行 政 院 規 定 標 準 者, 其 本 身 之 所 得 及 其 附 屬 作 業 組 織 之 所 得 其 中 所 稱 教 育 文 化 公 益 慈 善 機 關 或 團 體, 係 以 合 於 民 法 總 則 公 益 社 團 及 財 團 之 組 織, 或 依 其 他 關 係 法 令, 經 向 主 管 機 關 登 記 或 立 案 成 立 者 為 限 ( 所 得 稅 法 第 11 條 第 4 項 ) 所 稱 作 業 組 織, 係 指 教 育 文 化 公 益 慈 善 機 關 或 團 體 專 為 其 創 設 目 的 所 經 營 之 事 業 或 營 業 行 為 而 別 有 一 部 份 組 織 者 屬 之 ( 所 得 稅 法 施 行 細 則 第 5 條 ) 由 於 宗 教 具 有 勸 人 為 善 淨 化 人 心 與 導 正 社 會 風 氣 之 功 能, 具 有 公 益 性 質, 因 此, 宗 教 團 體 如 為 依 法 向 內 政 部 省 ( 市 ) 縣 ( 市 ) 政 府 立 案 登 記 之 寺 廟 宗 教 社 會 團 體 及 宗 教 財 團 法 人, 23 即 屬 於 所 得 稅 法 第 4 條 第 13 款 規 定 之 公 益 團 體 24 寺 以 其 管 理 人 私 人 名 義 登 記 所 有 之 土 地, 其 收 益 雖 供 該 寺 之 開 支, 但 仍 不 得 視 為 該 寺 之 所 得, 自 無 免 稅 條 款 之 適 用, 依 法 應 歸 戶 課 徵 土 地 所 有 權 人 之 所 得 稅 如 土 地 所 有 權 人 以 該 土 地 之 收 益 實 際 供 該 寺 支 用, 如 該 寺 經 已 依 法 辦 妥 寺 廟 登 記, 自 可 視 同 土 地 所 有 權 人 對 該 寺 之 捐 贈, 依 所 得 稅 法 第 17 條 有 關 捐 22 張 永 明, 宗 教 團 體 捐 助 設 立 醫 院 之 房 屋 稅 探 討 最 高 行 政 法 院 100 年 度 判 字 第 74 號 判 決 評 析, 月 旦 裁 判 時 報, 第 10 期,2011 年 8 月, 頁 8 以 下 23 參 見 財 政 部 所 發 布 宗 教 團 體 免 辦 理 所 得 稅 結 算 申 報 認 定 要 點 第 1 點 24 陳 清 秀, 公 益 團 體 之 課 稅 問 題 - 兼 論 財 團 法 人 醫 院 課 稅 問 題, 法 令 月 刊,63 卷 4 期,2012 年 4 月

106 財 稅 研 究 第 43 卷 第 3 期 贈 之 規 定 辦 理 25 由 於 所 得 稅 法 第 4 條 第 13 款 僅 規 定 公 益 團 體 只 要 符 合 行 政 院 規 定 之 標 準, 其 所 得 包 括 其 附 屬 作 業 組 織 之 所 得 均 可 免 稅, 因 此 行 政 院 77 年 9 月 21 日 修 正 之 教 育 文 化 公 益 慈 善 機 關 或 團 體 免 納 所 得 稅 適 用 標 準 ( 以 下 簡 稱 公 益 團 體 免 稅 標 準 ) 規 定, 不 論 公 益 團 體 之 所 得 種 類 如 何, 包 括 公 益 事 業 所 得 及 收 益 事 業 所 得 ( 銷 售 貨 物 或 勞 務 之 所 得 )( 相 當 於 營 利 事 業 所 得 ), 只 要 符 合 該 免 稅 標 準 之 要 件, 均 得 享 受 免 稅 優 惠 此 一 規 定, 符 合 上 述 免 稅 條 款 之 文 義 解 釋 其 後 行 政 院 於 83 年 12 月 30 日 修 正 公 益 團 體 免 稅 標 準, 則 區 分 不 同 收 入 性 質 處 理 宗 教 團 體 要 能 享 受 所 得 稅 法 上 之 稅 捐 優 惠, 依 據 102 年 2 月 26 日 修 正 之 公 益 團 體 免 稅 標 準 第 2 條 規 定, 必 須 具 備 下 列 要 件 : 宗 教 團 體 必 須 辦 理 登 記 或 立 案 宗 教 團 體 必 須 合 於 民 法 總 則 公 益 社 團 及 財 團 之 組 織, 或 依 其 他 關 係 法 令, 經 向 主 管 機 關 登 記 或 立 案 此 項 經 主 管 機 關 登 記 或 立 案, 表 示 該 宗 教 團 體 已 經 主 管 機 關 加 以 公 權 力 確 認 認 定, 而 發 生 構 成 要 件 效 力, 稽 徵 機 關 原 則 上 無 庸 再 進 行 審 查 是 否 屬 於 宗 教 團 體 故 具 有 由 目 的 事 業 主 管 機 關 進 行 專 業 認 定, 同 時 減 輕 稽 徵 機 關 查 核 認 定 之 負 擔 優 點 有 關 寺 廟 登 記 之 主 管 機 關, 在 直 轄 市 為 直 轄 市 政 府, 在 縣 ( 市 ) 為 縣 ( 市 ) 政 府 ( 寺 廟 登 記 規 則 第 7 條 ) 宗 教 團 體 要 享 受 稅 捐 優 惠, 必 須 已 辦 理 登 記 或 立 案, 倘 若 未 曾 辦 理 登 記 或 立 案 之 宗 教 團 體, 即 不 合 免 稅 要 件, 對 於 該 等 宗 教 團 體 構 成 差 別 待 遇, 是 否 有 違 反 國 家 對 於 宗 教 之 平 等 對 待 原 則, 不 無 疑 義 蓋 依 憲 法 保 障 人 民 宗 教 自 由 之 意 旨, 國 家 對 於 各 類 宗 教 應 採 取 中 立 義 務, 禁 止 給 與 特 定 信 仰 特 權 或 排 除 不 同 信 仰 者 國 家 必 須 以 平 等 原 則, 對 待 不 同 的 宗 教 團 體 與 世 界 觀 團 體 26 且 依 據 實 質 課 稅 原 則, 如 經 稽 徵 機 關 核 實 認 定 確 屬 宗 教 團 體, 並 依 法 從 事 宗 教 活 動, 則 似 無 不 准 其 25 財 政 部 67 年 7 月 5 日 台 財 稅 第 34374 號 函 26 參 見 楊 子 慧 譯, 德 國 聯 邦 憲 法 法 院 2003 年 9 月 23 日 判 決 ( 回 教 徒 女 教 師 戴 頭 巾 上 課 是 否 容 許 案 件 之 判 決 ), 司 法 院 編 印, 德 國 聯 邦 憲 法 法 院 裁 判 選 輯 ( 十 二 ),2006 年 11 月, 頁 99

宗 教 團 體 之 課 稅 問 題 107 稅 捐 優 惠 之 理 就 此 有 主 張 只 要 是 宗 教 團 體 所 接 受 之 捐 贈 收 入, 不 限 於 辦 妥 登 記 或 立 案 之 宗 教 團 體, 皆 能 免 稅 因 為 信 徒 對 於 宗 教 團 體 之 捐 贈, 並 非 屬 於 市 場 公 開 的 交 易 行 為 所 取 得 之 收 入, 本 質 上 並 非 課 稅 所 得, 不 應 課 稅, 非 屬 稅 捐 優 惠 27 應 從 事 宗 教 等 公 益 目 的 活 動 : 應 依 據 章 程 規 定 執 行 公 益 活 動 宗 教 團 體 不 得 經 營 與 其 創 設 目 的 無 關 之 業 務, 始 得 享 受 稅 捐 優 惠 宗 教 團 體 除 從 事 其 宗 教 目 的 活 動 外, 依 法 亦 可 從 事 相 關 公 益 慈 善 活 動, 故 在 其 附 帶 從 事 相 關 公 益 慈 善 活 動 時, 解 釋 上 仍 應 認 為 與 其 創 設 目 的 有 關 之 業 務, 而 仍 得 享 受 稅 捐 優 惠 依 據 免 稅 適 用 標 準, 宗 教 團 體 用 於 與 其 創 設 目 的 有 關 活 動 之 支 出, 除 公 設 宗 教 團 體 28 外, 原 則 上 不 得 低 於 基 金 之 每 年 孳 息 及 其 他 各 項 收 入 60% 但 符 合 下 列 情 形 之 一 者, 不 在 此 限 : 當 年 度 結 餘 款 在 新 臺 幣 50 萬 元 以 下 當 年 度 結 餘 款 超 過 新 臺 幣 50 萬 元, 已 就 該 結 餘 款 編 列 用 於 次 年 度 起 算 4 年 內 與 其 創 設 目 的 有 關 活 動 之 支 出 使 用 計 畫, 經 主 管 機 關 查 明 同 意 上 述 所 稱 結 餘 款, 指 基 金 每 年 孳 息 及 其 他 各 項 收 入 之 合 計 數 減 除 其 用 於 與 創 設 目 的 有 關 活 動 支 出 後 之 餘 額 上 述 經 主 管 機 關 查 明 同 意 之 使 用 計 畫 支 出 項 目 金 額 或 期 間 有 須 變 更 之 情 形 者, 宗 教 團 體 最 遲 應 於 原 使 用 計 畫 期 間 屆 滿 之 次 日 起 算 3 個 月 內 檢 附 變 更 後 之 使 用 計 畫 送 主 管 機 關 查 明 同 意 ; 變 更 前 後 之 使 用 計 畫 所 定 結 餘 款 用 於 與 創 設 目 的 有 關 活 動 支 出 之 期 間 合 計 仍 以 該 目 規 定 之 4 年 為 限 宗 教 團 體 當 年 度 結 餘 款 未 依 上 述 經 主 管 機 關 查 明 同 意 之 使 用 計 畫 支 出 項 目 金 額 或 期 間 使 用 完 竣, 或 其 支 用 有 不 符 合 本 標 準 相 關 規 定 之 情 形 者, 主 管 稽 徵 機 27 許 育 典 封 昌 宏, 宗 教 團 體 捐 贈 收 入 課 稅 的 法 律 分 析, 月 旦 法 學 雜 誌,220 期,2013 年 9 月, 頁 224 28 依 公 益 團 體 免 稅 標 準 第 4 條 規 定, 由 各 級 政 府 機 關 籌 設 之 教 育 文 化 公 益 慈 善 機 關 或 團 體, 不 受 第 2 條 第 1 項 第 6 款 及 第 8 款 ( 支 出 使 用 比 例 60%) 之 限 制 前 項 所 稱 各 級 政 府 機 關 籌 設 之 教 育 文 化 公 益 慈 善 機 關 或 團 體, 指 由 各 級 政 府 機 關 捐 助 成 立 而 其 所 捐 助 之 財 產 達 捐 助 財 產 總 額 50% 以 上 者

108 財 稅 研 究 第 43 卷 第 3 期 關 應 就 當 年 度 全 部 結 餘 款 依 法 課 徵 所 得 稅 宗 教 團 體 當 年 度 之 支 出 如 不 足 上 述 60% 比 例, 而 又 無 上 述 例 外 規 定 之 情 形 時, 則 當 年 度 之 剩 餘 所 得 即 應 納 入 課 稅 然 而 基 於 宗 教 團 體 永 續 發 展 之 原 則, 如 果 其 實 際 上 確 有 從 事 宗 教 公 益 活 動, 似 無 庸 嚴 格 限 制 必 須 當 年 度 已 經 支 出 高 達 60% 比 例 之 費 用 此 一 限 制 規 定 在 各 項 捐 款 收 入 是 在 年 底 才 入 帳 時, 即 有 實 際 上 之 困 難 又 上 述 延 後 使 用 年 限 以 4 年 為 限, 主 要 當 係 考 量 稅 捐 核 課 期 間 5 年 之 限 制, 然 而 核 課 期 間 性 質 上 為 消 滅 時 效 期 間, 其 稅 捐 請 求 權 時 效 起 算, 應 自 請 求 權 可 行 使 時 起 算, 如 果 在 核 准 延 後 使 用 期 間, 其 核 課 時 效 尚 無 從 進 行, 故 似 無 庸 顧 慮 5 年 時 效 消 滅 之 問 題 如 參 考 德 國 稅 捐 通 則 第 63 條 規 定 : (1) 公 益 團 體 實 際 上 執 行 業 務, 必 須 完 全 的 ( 唯 一 的 ) 直 接 的 滿 足 稅 捐 優 惠 之 目 的, 並 應 符 合 章 程 內 關 於 稅 捐 優 惠 之 前 提 要 件 的 規 定 (2) 關 於 實 際 上 執 行 業 務, 準 用 第 60 條 第 2 項 ; 關 於 財 產 拘 束 規 定 之 違 反, 準 用 第 61 條 第 3 項 規 定 (3) 公 益 團 體 必 須 經 由 有 關 收 入 及 支 出 之 會 計 紀 錄, 證 明 其 實 際 上 業 務 之 執 行, 符 合 上 述 規 定 之 要 求 (4) 如 果 團 體 已 經 籌 募 資 金, 而 不 符 合 稅 捐 通 則 第 58 條 第 6 款 及 第 7 款 規 定 ( 關 於 保 留 資 金 作 為 準 備 金 ) 時, 稽 徵 機 關 得 指 定 資 金 使 用 期 限 (5) 如 果 該 團 體 在 指 定 期 限 內 使 用 其 資 金 時, 視 為 其 實 際 上 業 務 執 行 符 合 第 1 項 規 定 宗 教 團 體 對 於 符 合 依 據 章 程 規 定 執 行 宗 教 及 其 他 公 益 活 動 之 規 定, 負 擔 舉 證 責 任, 並 得 以 其 收 入 及 支 出 之 會 計 紀 錄 證 明 之 又 如 在 當 年 度 未 能 使 用 其 款 項 時, 得 由 稽 徵 機 關 指 定 資 金 使 用 期 限 此 一 立 法 例 值 得 我 國 參 考 不 得 為 盈 餘 分 配 宗 教 團 體 屬 於 公 益 團 體 性 質, 其 宗 教 活 動 結 果 所 獲 得 利 益, 不 得 分 配 予 其 成 員 此 即 所 謂 禁 止 盈 餘 分 配 此 與 營 利 法 人 以 分 配 盈 餘 給 股 東 為 目 的 之 情 形 不 同 且 除 為 其 創 設 目 的 而 從 事 之 各 種 活 動 所 支 付 之 必 要 費 用 外, 不 以 任 何 方 式 對 捐 贈 人 或 與 捐 贈 人 有 關 係 之 人 給 予 變 相 盈 餘 分 配 依 據 司 法 院 院 字 第 2528 號 解 釋 : 監 督 寺 廟 條 例 上 之 住 持, 在 寺 廟 管 理 之 不 動 產, 通 常 為 寺 廟 之 財 產 故 此 項 財 產 屬 於 寺 廟, 抑 屬 於 該 住 持 或 其 親 屬 不 明 者,

宗 教 團 體 之 課 稅 問 題 109 推 定 為 寺 廟 之 財 產 若 主 張 為 該 住 持 或 其 親 屬 之 財 產, 必 有 確 切 之 反 證 而 後 可 以 及 行 政 法 院 24 年 判 字 第 34 號 判 例 : 寺 廟 財 產 除 可 以 證 明 係 一 家 或 一 姓 建 立 之 私 廟 外, 凡 由 施 主 捐 助 者, 純 為 宗 教 公 產, 其 所 有 權 不 屬 於 原 施 主 或 其 後 人, 亦 不 屬 於 住 持, 而 專 屬 於 該 寺 廟 但 欲 變 更 捐 施 之 目 的, 對 於 該 項 財 產 而 為 如 何 處 分 時, 則 非 經 該 管 官 署 核 准, 並 得 原 施 主 或 其 後 人 之 同 意 不 可 與 司 法 院 院 字 第 724 號 解 釋 : 有 僧 道 住 持 之 宗 教 上 建 築 物 不 論 用 何 名 稱 依 監 督 寺 廟 條 例 第 一 條 之 規 定 均 為 寺 廟 其 財 產 係 由 住 持 募 化 所 積 而 來 者 應 為 寺 廟 財 產 非 住 持 所 私 有 足 見 寺 廟 財 產 與 住 持 之 個 人 財 產 有 別 故 在 所 得 稅 法 上 要 享 受 稅 捐 優 惠, 應 以 寺 廟 為 公 產 之 性 質 為 限 如 果 屬 於 私 設 寺 廟, 其 住 持 或 捐 助 者 又 可 分 配 盈 餘, 則 欠 缺 公 益 性 質 解 散 後 賸 餘 財 產 解 繳 公 庫 或 公 益 使 用 其 章 程 中 明 定 該 宗 教 團 體 於 解 散 後, 其 賸 餘 財 產 應 歸 屬 該 團 體 所 在 地 之 地 方 自 治 團 體, 或 政 府 主 管 機 關 指 定 之 機 關 或 團 體 但 依 其 設 立 之 目 的, 或 依 其 據 以 成 立 之 關 係 法 令, 對 解 散 後 之 賸 餘 財 產 之 歸 屬 已 有 規 定 者, 得 經 財 政 部 同 意, 不 受 本 款 規 定 之 限 制 人 事 健 全, 無 利 益 輸 送 之 虞 宗 教 團 體 與 其 捐 贈 人 董 監 事 間 必 須 無 業 務 上 或 財 務 上 不 正 常 關 係 且 其 董 監 事 中, 主 要 捐 贈 人 及 各 該 人 之 配 偶 及 3 親 等 以 內 之 親 屬 擔 任 董 監 事, 人 數 不 超 過 全 體 董 監 事 人 數 1/3 其 中 所 稱 主 要 捐 贈 人, 係 指 原 始 捐 助 人 或 捐 贈 總 額 達 基 金 總 額 1/2 以 上 之 個 人 或 營 利 事 業 會 計 制 度 健 全 其 財 務 收 支 應 給 與 取 得 及 保 存 合 法 之 憑 證, 有 完 備 之 會 計 紀 錄, 並 經 主 管 稽 徵 機 關 查 核 屬 實 財 產 總 額 或 當 年 度 收 入 總 額 達 新 臺 幣 1 億 元 以 上 之 宗 教 團 體, 其 本 身 之 所 得 及 其 附 屬 作 業 組 織 之 所 得 免 納 所 得 稅 者, 並 應 委 託 經 財 政 部 核 准 為 稅 務 代 理 人 之 會 計 師 查 核 簽 證 申 報 財 務 管 理 健 全 其 基 金 及 各 項 收 入, 除 零 用 金 外, 均 存 放 於 金 融 機 構, 或 購 買 公 債 公 司 債

110 財 稅 研 究 第 43 卷 第 3 期 金 融 債 券 國 庫 券 可 轉 讓 之 銀 行 定 期 存 單 銀 行 承 兌 匯 票 銀 行 或 票 券 金 融 公 司 保 證 發 行 之 商 業 本 票 上 市 上 櫃 公 司 股 票 或 國 內 證 券 投 資 信 託 公 司 發 行 之 受 益 憑 證, 或 運 用 於 其 他 經 主 管 機 關 核 准 之 項 目 但 由 營 利 事 業 捐 助 之 基 金, 得 部 分 投 資 該 捐 贈 事 業 之 股 票, 其 比 率 由 財 政 部 定 之 二 宗 教 公 益 事 業 之 所 得, 原 則 上 免 稅 概 說 宗 教 團 體 之 宗 教 公 益 事 業 之 收 入, 原 本 目 的 在 支 應 公 益 事 業 之 活 動 業 務 支 出, 其 如 當 年 度 有 盈 餘 所 得, 應 繼 續 作 為 以 後 年 度 公 益 事 業 支 出 使 用, 不 宜 予 以 課 稅 但 如 公 益 事 業 收 入 扣 除 公 益 活 動 支 出 後, 賸 餘 比 例 太 高, 足 見 並 未 按 照 章 程 及 法 令 規 定, 實 質 上 真 正 從 事 公 益 活 動, 自 仍 應 予 以 課 稅 亦 即 其 用 於 與 其 創 設 目 的 有 關 活 動 之 支 出, 原 則 上 不 得 低 於 基 金 之 每 年 孳 息 及 其 他 各 項 收 入 60% 29 否 則 當 年 度 之 賸 餘 所 得 即 應 納 入 課 稅 在 例 外 情 形, 如 果 公 益 事 業 有 跨 年 度 之 長 期 性 業 務 計 畫, 例 如 購 置 活 動 會 館 場 所 等, 需 要 鉅 額 資 金, 因 此 有 必 要 累 積 各 年 度 所 得 以 專 供 該 特 別 計 畫 使 用, 或 者 如 果 公 益 事 業 收 入 ( 例 如 捐 款 收 入 ) 在 年 底 才 實 現 時, 在 客 觀 上 並 無 法 在 當 年 度 完 成 公 益 使 用, 或 如 有 其 他 不 可 歸 責 於 公 益 事 業 之 事 由, 致 無 法 在 當 年 度 完 成 使 用 或 如 有 其 他 正 當 理 由 時, 解 釋 上 應 准 予 延 後 年 度 使 用, 而 無 庸 課 稅 在 此 免 稅 適 用 標 準 特 別 規 定 編 列 以 後 年 度 使 用 計 畫, 經 主 管 機 關 同 意 者, 不 受 當 年 度 應 使 用 60% 之 限 制 其 查 明 同 意 之 標 準, 為 與 其 創 設 目 的 有 關 活 動 支 出, 在 此 其 同 意 與 否, 解 釋 上 行 政 機 關 應 享 有 某 種 程 度 之 裁 量 權 30 29 係 指 按 當 年 度 之 支 出 與 收 入 比 較 核 計, 以 往 年 度 之 結 餘 款 應 不 在 當 年 度 收 入 範 圍 內 ( 參 照 財 政 部 73 年 10 月 27 日 台 財 稅 第 61981 號 函 ) 30 德 國 稅 捐 通 則 仍 容 許 公 益 團 體 設 置 準 備 金 ( 公 積 金 ) 以 供 未 來 年 度 公 益 目 的 使 用 ( 第 58 條 第 6 款 第 7 款 ) 且 如 公 益 團 體 未 能 依 規 定 遵 守 資 金 及 時 使 用 之 要 求 時, 原 本 即 應 喪 失 稅 捐 優 惠 之 權 利, 但 稽 徵 機 關 也 可 以 本 於 行 政 裁 量 權, 另 行 指 定 使 用 完 畢 之 期 限 ( 違 規 補 正 ) 如 果 該 公 益 團 體 依 規 定 期 限 使 用 資 金 於 稅 捐 優 惠 之 公 益 目 的 完 畢, 即 符 合 稅 捐 優 惠 之 規 定 ( 稅 捐 通 則 第 63 條 第 4 項 )(Klein, AO, 10. Aufl., 2009, 63, Rz.4.)

宗 教 團 體 之 課 稅 問 題 111 宗 教 公 益 事 業 之 所 得 範 圍 宗 教 團 體 下 列 宗 教 事 業 之 收 入, 應 可 認 為 屬 於 宗 教 公 益 事 業 所 得 範 圍, 免 徵 所 得 稅 : 宗 教 目 的 活 動 收 入 有 關 宗 教 目 的 活 動 之 收 入, 例 如 舉 辦 法 會 進 主 研 習 營 退 休 會 及 為 信 眾 提 供 誦 經 彌 撒 婚 禮 喪 禮 等 服 務 之 收 入 在 此 所 謂 宗 教 目 的 (Kirchliche Zwecke), 參 照 德 國 稅 捐 通 則 第 54 條 規 定, 如 果 團 體 之 活 動 在 於 促 進 教 會 ( 宗 教 ) 團 體, 而 無 私 利 之 企 圖 者, 為 從 事 宗 教 目 的 屬 於 宗 教 目 的 者, 尤 其 是 教 堂 教 會 房 舍 之 建 築 裝 飾 維 護, 禮 拜 之 舉 行, 神 祇 人 員 之 培 養, 宗 教 之 教 育, 宗 教 課 程 之 講 授, 死 者 之 塋 葬 與 其 紀 念 物 之 維 護, 教 會 財 產 之 管 理, 教 會 有 關 神 職 人 員 公 職 人 員 及 其 他 員 工 薪 資 之 支 給, 此 類 人 員 之 老 人 及 身 障 照 護, 其 遺 留 配 偶 或 孤 兒 之 照 顧 宗 教 團 體 從 事 其 活 動, 以 促 進 大 眾 精 神 道 德 領 域, 其 活 動 對 象, 主 要 以 境 內 居 住 者 為 對 象, 如 果 在 國 外 從 事 活 動, 其 服 務 對 象 主 要 為 我 國 之 國 民, 或 雖 為 外 國 人, 但 有 助 於 提 升 我 國 在 國 外 之 聲 譽 者, 則 解 釋 上 似 亦 宜 認 為 滿 足 其 公 益 優 惠 稅 捐 之 目 的 31 捐 款 收 入 隨 喜 佈 施 之 香 油 錢 供 應 香 燭 金 紙 祭 品 齋 飯 及 借 住 廂 ( 客 ) 房 之 收 入, 由 信 眾 隨 喜 佈 施 者 提 供 納 骨 塔 供 人 安 置 骨 灰 神 位 之 收 入, 由 存 放 人 隨 喜 佈 施 者 其 他 捐 款 財 產 管 理 之 孳 息 收 入 例 如 宗 教 團 體 之 資 金 存 款 或 出 借 款 項 之 利 息 收 入 其 他 從 事 公 益 活 動 之 附 隨 收 入 此 類 為 宗 教 團 體 之 目 的 所 獲 得 之 收 入, 僅 得 提 供 宗 教 團 體 之 目 的 使 用, 不 得 31 參 見 德 國 稅 捐 通 則 第 51 條 第 2 項

112 財 稅 研 究 第 43 卷 第 3 期 作 目 的 外 使 用, 尤 其 不 得 轉 供 收 益 事 業 ( 經 濟 上 業 務 經 營 部 門 ) 使 用 同 樣 原 則 適 用 於 目 的 營 業 範 圍 所 獲 得 之 收 入, 也 應 提 供 作 為 宗 教 團 體 實 現 其 受 稅 捐 優 惠 目 的 使 用 如 果 在 宗 教 部 門 產 生 損 失, 不 得 歸 屬 於 收 益 事 業 ( 經 濟 上 業 務 經 營 部 門 ) 但 收 益 事 業 所 獲 得 之 收 入, 在 課 稅 後, 應 將 其 資 金 轉 供 宗 教 部 門 使 用 此 項 收 益 事 業 之 資 金 提 供 宗 教 團 體 之 公 益 目 的 使 用, 並 不 減 少 收 益 事 業 之 課 稅 基 礎 32 三 宗 教 團 體 附 屬 收 益 事 業 之 所 得, 原 則 上 仍 應 課 稅 概 說 日 本 宗 教 法 人 法 第 6 條 規 定 : 1. 宗 教 法 人 得 從 事 公 益 事 業 2. 宗 教 法 人 在 不 違 反 其 目 的 之 範 圍 內, 得 從 事 公 益 事 業 以 外 之 事 業 在 此 情 形, 於 產 生 收 益 時, 應 將 該 收 益 作 為 該 宗 教 法 人 該 宗 教 法 人 所 包 括 之 宗 教 團 體 或 該 宗 教 法 人 所 援 助 之 宗 教 法 人 或 公 益 事 業 之 目 的 使 用 此 一 規 定, 可 供 我 國 宗 教 團 體 所 得 執 行 業 務 活 動 範 圍 之 參 考 宗 教 團 體 收 益 事 業 之 所 得 範 圍 宗 教 團 體 收 益 事 業 之 活 動, 可 認 為 係 指 以 獲 得 收 入 或 其 他 之 經 濟 利 益 為 目 的 之 獨 立 的 與 持 續 的 活 動, 而 逾 越 財 產 管 理 之 範 圍 者 33 依 據 財 政 部 所 發 布 宗 教 團 體 免 辦 理 所 得 稅 結 算 申 報 認 定 要 點 34 第 4 點 規 定, 宗 教 團 體 所 經 營 附 屬 收 益 事 業, 其 下 列 收 入, 可 認 為 屬 於 銷 售 貨 物 或 勞 務 收 入 之 範 圍 : 販 賣 宗 教 文 物 香 燭 金 紙 祭 品 等 商 業 行 為 之 收 入 供 應 齋 飯 及 借 住 廂 ( 客 ) 房 之 收 入, 訂 有 一 定 收 費 標 準 者 提 供 納 骨 塔 供 人 安 置 骨 灰 神 位 之 收 入, 訂 有 一 定 收 費 標 準 者 財 產 出 租 之 租 金 收 入 與 宗 教 團 體 創 設 目 的 無 關 之 各 項 收 入 及 其 他 營 利 收 入 32 Tipke/Kruse, AO, 2009, 64 Tz.13. 33 參 見 德 國 租 稅 通 則 第 14 條 第 1 項 第 1 句 34 財 政 部 86 年 3 月 1 日 9 台 財 稅 第 861886141 號 函 發 布

宗 教 團 體 之 課 稅 問 題 113 上 述 財 產 出 租 行 為, 性 質 上 屬 於 單 純 管 理 利 用 財 產 行 為, 由 於 其 財 產 管 理 收 入 仍 供 宗 教 團 體 之 公 益 使 用, 並 未 損 害 營 業 競 爭 中 立 性, 故 似 無 必 要 納 入 收 益 事 業 銷 售 貨 物 或 勞 務 之 收 入 範 圍 35 例 如 寺 廟 等 附 設 停 車 場, 如 收 取 停 車 費, 即 構 成 銷 售 貨 物 或 勞 務, 因 此 即 無 法 適 用 免 除 結 算 申 報 之 稅 捐 優 惠 措 施 ( 詳 如 下 述 ), 似 非 合 理 宗 教 團 體 收 益 事 業 之 所 得 課 稅 及 其 例 外 所 得 課 稅 如 宗 教 公 益 團 體 亦 從 事 收 益 事 業 活 動, 亦 即 從 事 銷 售 貨 物 或 勞 務 之 事 業 經 濟 活 動, 如 與 一 般 營 利 事 業 或 個 人 執 行 業 務 者 所 從 事 之 經 濟 活 動 相 同 時, 則 將 產 生 營 業 競 爭 關 係, 為 避 免 扭 曲 營 業 競 爭, 並 與 一 般 企 業 經 營 者 立 於 相 同 競 爭 地 位, 因 此 排 除 於 免 稅 範 圍 之 外, 亦 即 為 維 持 稅 制 的 競 爭 中 立 性 原 則, 以 維 持 課 稅 公 平, 因 此 對 於 宗 教 公 益 團 體 從 事 收 益 事 業 之 所 得, 原 則 上 也 應 課 徵 所 得 稅 ( 營 利 事 業 所 得 稅 ) 36 ( 公 益 團 體 免 稅 標 準 第 3 條 第 1 項 ) 例 外 情 形 : 作 為 公 益 事 業 活 動 之 費 用 支 出 在 例 外 情 形, 如 果 宗 教 公 益 事 業 之 收 入, 不 足 支 應 與 其 宗 教 團 體 之 創 設 目 的 有 關 活 動 之 支 出 時, 得 將 收 益 事 業 之 所 得 ( 亦 即 其 銷 售 貨 物 或 勞 務 之 所 得 ), 挹 注 公 益 事 業 活 動 所 需 經 費, 而 得 將 該 不 足 支 應 部 分, 自 收 益 事 業 之 所 得 中 扣 除, 免 予 課 稅 ( 公 益 團 體 免 稅 標 準 第 3 條 第 1 項 ) 四 宗 教 團 體 所 得 之 計 算 及 查 核 所 得 稅 法 及 相 關 法 規 對 於 各 項 支 出 限 額 之 規 定, 原 則 上 亦 適 用 於 宗 教 團 體 所 得 稅 法 及 相 關 法 規 要 求 營 利 事 業 各 項 報 備 事 項, 宗 教 團 體 原 則 上 應 比 照 辦 理 惟 部 分 報 備 事 項 如 存 貨 估 價 方 法, 依 規 定 應 於 每 年 暫 繳 申 報 時, 報 經 該 管 稽 徵 機 關 核 准 37 財 團 法 人 課 稅 損 益 之 查 核, 原 則 上 比 照 適 用 營 利 事 業 所 得 稅 查 核 準 則 之 規 35 Tipke/Kruse, AO, 2012, 64 Tz.13. 36 Tipke/Lang, Steuerrecht, 20. Aufl., 2010, 20 Rz.6; Tipke/Kruse, AO, 2009, 64 Tz.2;. BFH BStBl. 2002 II S.162. 37 財 政 部 賦 稅 署 84 年 12 月 19 日 台 稅 一 發 字 第 841664043 號 函

114 財 稅 研 究 第 43 卷 第 3 期 定, 不 再 另 行 訂 定 僅 適 用 於 機 關 團 體 之 查 核 準 則 五 宗 教 團 體 在 所 得 稅 法 上 之 協 力 義 務 帳 簿 保 持 義 務 寺 廟 所 使 用 之 帳 簿, 除 有 關 未 結 會 計 事 項 外, 應 於 會 計 年 度 決 算 程 序 終 了 後 保 存 10 年 各 項 會 計 憑 證, 除 應 永 久 保 存 或 有 關 未 結 會 計 事 項 者 外, 應 於 年 度 決 算 程 序 辦 理 終 了 後 保 存 5 年 38 所 得 稅 結 算 申 報 義 務 免 辦 理 結 算 申 報 之 情 形 在 宗 教 團 體 只 有 公 益 事 業 收 入 的 情 形, 依 據 財 政 部 所 發 布 宗 教 團 體 免 辦 理 所 得 稅 結 算 申 報 認 定 要 點 第 1 點 規 定, 宗 教 團 體 符 合 下 列 規 定 者 :(1) 依 法 向 內 政 部 省 ( 市 ) 縣 ( 市 ) 政 府 立 案 登 記 之 寺 廟 宗 教 社 會 團 體 及 宗 教 財 團 法 人 (2) 無 銷 售 貨 物 或 勞 務 收 入 者 (3) 無 附 屬 作 業 組 織 者, 即 免 辦 理 所 得 稅 結 算 申 報 從 而 給 與 免 徵 所 得 稅 之 效 果, 而 不 問 其 當 年 度 之 所 得 其 用 於 與 其 創 設 目 的 有 關 活 動 之 支 出, 是 否 超 過 其 基 金 之 每 年 孳 息 及 其 他 各 項 收 入 60% 實 質 上 已 經 變 更 上 述 公 益 團 體 免 稅 標 準 之 要 求, 給 與 宗 教 團 體 運 用 其 收 入 之 彈 性 依 據 上 述 規 定, 宗 教 團 體 要 能 免 除 結 算 申 報 義 務, 必 須 無 銷 售 貨 物 或 勞 務 收 入 之 活 動 以 及 無 附 屬 作 業 組 織, 亦 即 完 全 單 純 從 事 宗 教 公 益 活 動, 而 不 得 兼 營 其 他 收 益 性 事 業 就 此 有 學 者 批 評 認 為 是 以 課 予 宗 教 團 體 結 算 申 報 義 務 之 手 段, 限 制 宗 教 團 體 不 得 銷 售 貨 物 或 勞 務, 或 經 營 附 屬 作 業 組 織 之 行 為, 似 有 侵 害 宗 教 團 體 自 我 決 定 之 疑 義 39 應 辦 理 結 算 申 報 之 情 形 宗 教 團 體 有 銷 售 貨 物 或 勞 務 收 入, 或 有 附 屬 作 業 組 織 者 及 宗 教 團 體 捐 助 成 立 之 教 育 文 化 公 益 慈 善 機 關 或 團 體, 應 辦 理 所 得 稅 結 算 申 報, 並 依 行 政 院 頒 訂 教 育 文 化 公 益 慈 善 機 關 或 團 體 免 納 所 得 稅 適 用 標 準 規 定 徵 免 所 得 稅 38 財 政 部 67 年 5 月 24 日 台 財 稅 第 33395 號 函 39 許 育 典 封 昌 宏, 宗 教 團 體 捐 贈 收 入 課 稅 的 法 律 分 析, 月 旦 法 學 雜 誌,220 期,2013 年 9 日, 頁 222 以 下

宗 教 團 體 之 課 稅 問 題 115 ( 宗 教 團 體 免 辦 理 所 得 稅 結 算 申 報 認 定 要 點 第 2 點 ) 就 此 有 認 為 宗 教 團 體 如 何 運 用 其 資 金, 乃 其 自 治 事 項, 因 為 宗 教 團 體 有 權 決 定 是 否 從 事 宗 教 活 動, 國 家 原 則 上 不 應 介 入 管 制, 故 以 課 稅 手 段, 強 制 其 積 極 運 用 資 金, 似 有 強 制 宗 教 團 體 積 極 從 事 宗 教 活 動 之 意 涵, 有 違 國 家 宗 教 中 立 性 原 則 40 因 此, 建 議 宗 教 團 體 僅 就 銷 售 貨 物 或 勞 務 部 分, 以 及 經 營 附 屬 作 業 組 織 的 收 支 情 形, 結 算 申 報 所 得 稅, 至 於 其 他 宗 教 活 動 之 收 入 以 及 捐 贈 收 入 部 分, 無 須 申 報, 以 保 障 其 財 務 自 主 權 41 六 對 於 宗 教 團 體 捐 贈 之 扣 除 捐 贈 是 指 不 論 使 用 何 種 名 義, 凡 是 以 金 錢 財 產 或 其 他 經 濟 上 的 利 益 贈 與 或 無 償 的 提 供, 均 屬 之 捐 贈 包 括 以 顯 著 不 相 當 的 價 格 ( 與 客 觀 的 市 場 價 格 相 比 較 ) 低 價 讓 與 財 產 或 高 價 購 入 財 產, 免 除 債 務, 或 其 他 給 予 相 對 人 經 濟 上 利 益 之 情 形 捐 贈 固 然 會 使 營 利 事 業 的 資 產 減 少, 但 是 否 屬 於 產 生 收 益 所 必 要 的 費 用, 則 相 當 難 以 判 斷 倘 若 捐 贈 與 營 利 事 業 的 營 業 活 動 並 無 關 聯 性, 則 可 認 為 其 具 有 盈 餘 處 分 性 質 從 而 在 此 情 形, 所 支 出 的 捐 贈 既 然 屬 於 盈 餘 處 分, 就 不 應 納 入 費 用 或 損 失 的 範 圍 問 題 是 當 營 利 事 業 將 捐 贈 納 入 費 用 或 損 失 範 圍 處 理 時, 要 判 斷 哪 些 是 具 有 費 用 性 質, 哪 一 部 分 是 具 有 盈 餘 處 分 性 質, 在 客 觀 上 難 以 判 定 因 此 從 稽 徵 簡 便 與 維 持 公 平 觀 點, 所 得 稅 法 設 定 統 一 計 入 費 用 限 額, 對 於 捐 贈 在 一 定 額 度 範 圍 內, 准 予 作 為 費 用 減 除, 超 過 部 分 則 不 准 認 列 費 用 42 營 利 事 業 之 捐 贈 營 利 事 業 對 宗 教 團 體 之 捐 贈, 以 不 超 過 所 得 額 10% 為 限, 得 列 為 當 年 度 費 用 或 損 失 ( 所 得 稅 法 第 36 條 第 2 款 ) 在 此, 該 接 受 捐 贈 之 宗 教 團 體, 必 須 以 合 於 民 法 總 則 公 益 社 團 及 財 團 之 組 織, 或 依 其 他 關 係 法 令, 經 向 主 管 機 關 登 記 或 立 案 成 立 者 為 限 ( 所 得 稅 法 第 11 條 第 4 項 ) 40 同 註 39, 頁 223 41 同 註 39, 頁 224 以 下 42 金 子 宏, 租 稅 法,2010 年 15 版, 頁 316 以 下

116 財 稅 研 究 第 43 卷 第 3 期 個 人 之 捐 贈 納 稅 義 務 人 配 偶 及 受 扶 養 親 屬, 對 宗 教 團 體 之 捐 贈 總 額, 最 高 不 超 過 綜 合 所 得 總 額 20% 為 限, 得 列 舉 扣 除 ( 所 得 稅 法 第 17 條 第 1 項 第 2 款 第 2 目 ) 參 宗 教 團 體 在 營 業 稅 法 上 之 地 位 一 宗 教 團 體 之 公 益 事 業 活 動, 並 非 銷 售 貨 物 或 勞 務, 免 徵 營 業 稅 宗 教 活 動 宗 教 團 體 各 項 收 入 是 否 屬 銷 售 貨 物 或 勞 務 收 入, 財 政 部 86 年 3 月 19 日 台 財 稅 第 861886141 號 函 訂 定 宗 教 團 體 免 辦 理 所 得 稅 結 算 申 報 認 定 要 點 第 3 4 點 已 明 定 在 案, 可 依 上 開 規 定 辦 理 43 宗 教 團 體 舉 辦 法 會 進 主 研 習 營 退 休 會 及 為 信 眾 提 供 誦 經 彌 撤 婚 禮 喪 禮 等 服 務 之 收 入, 非 屬 銷 售 貨 物 或 勞 務 收 入, 免 徵 營 業 稅 一 般 信 眾 至 寺 廟 點 光 明 燈 安 太 歲 或 寫 牌 位, 無 非 希 望 藉 寺 廟 經 常 性 之 作 法 會 誦 經, 以 保 其 前 途 光 明 和 平 安, 寺 廟 提 供 該 項 服 務, 既 非 屬 銷 售 貨 物 或 勞 務, 自 亦 非 屬 營 業 稅 之 課 徵 範 圍 44 無 償 提 供 之 關 連 服 務, 並 未 收 取 對 價 者 宗 教 團 體 之 下 列 服 務, 並 非 銷 售 貨 物 或 勞 務, 因 此 不 課 徵 營 業 稅 : 供 應 香 燭 金 紙 祭 品 齋 飯 及 借 住 廂 ( 客 ) 房 之 收 入, 由 信 眾 隨 喜 佈 施 者 提 供 納 骨 塔 供 人 安 置 骨 灰 神 位 之 收 入, 由 存 放 人 隨 喜 佈 施 者 宗 教 團 體 自 己 作 為 最 終 消 費 者, 而 購 買 有 關 其 活 動 所 需 物 品, 或 接 受 勞 務 之 提 供, 其 所 支 付 有 關 此 類 貨 物 或 勞 務 之 對 價, 已 經 內 含 營 業 稅, 此 類 進 項 稅 額, 最 後 應 由 其 負 擔, 不 得 請 求 退 稅 只 有 在 購 買 土 地 等 非 課 稅 物 品 時, 才 不 負 擔 營 業 稅 45 43 財 政 部 86 年 4 月 3 日 台 財 稅 第 861891569 號 函 44 財 政 部 98 年 4 月 17 日 台 財 稅 字 第 09804501380 號 函 45 若 林 孝 三, 公 益 法 人 の 稅 務, 平 成 21 年 改 訂 版, 頁 283

宗 教 團 體 之 課 稅 問 題 117 二 宗 教 團 體 之 收 益 事 業 活 動, 屬 於 銷 售 貨 物 或 勞 務 者, 應 課 徵 營 業 稅 宗 教 團 體 如 銷 售 貨 物 或 勞 務, 而 與 一 般 營 利 事 業 從 事 之 經 濟 活 動 相 同 時, 則 將 產 生 營 業 競 爭 關 係, 為 避 免 扭 曲 營 業 競 爭, 並 與 一 般 企 業 經 營 者 立 於 相 同 競 爭 地 位, 因 此 為 維 持 稅 制 的 競 爭 中 立 性 原 則, 以 維 持 課 稅 公 平, 對 於 宗 教 團 體 從 事 銷 售 貨 物 或 勞 務 之 行 為, 原 則 上 也 應 課 徵 營 業 稅 46 有 關 宗 教 團 體 從 事 收 益 事 業 的 營 業 稅 課 稅 問 題, 原 則 上 應 依 其 收 費 性 質 辦 理 亦 即 寺 廟 教 堂 為 信 徒 提 供 服 務 收 取 費 用, 如 訂 有 一 定 收 費 標 準, 則 屬 銷 售 勞 務, 應 依 法 辦 理 營 業 登 記 課 徵 營 業 稅 但 若 提 供 服 務 所 收 取 之 費 用 係 由 信 徒 隨 喜 佈 施 ( 自 由 給 付 ) 者, 得 免 辦 營 業 登 記 並 免 徵 營 業 稅 47 例 如 寺 廟 教 堂 承 辦 信 徒 宴 請 弔 喪 親 友 菜 齋 之 收 入, 應 視 其 經 營 之 事 實, 核 定 應 否 申 辦 營 業 登 記 與 課 徵 營 業 稅 如 訂 有 一 定 收 費 標 準, 則 屬 銷 售 勞 務, 應 依 法 辦 理 營 業 登 記 課 徵 營 業 稅 但 若 提 供 服 務 所 收 取 之 費 用, 係 由 信 徒 隨 喜 佈 施 ( 自 由 給 付 ) 者, 得 免 辦 營 業 登 記 並 免 徵 營 業 稅 48 寺 廟 宗 祠 提 供 納 骨 塔 供 人 安 置 骨 灰 神 位, 如 訂 有 一 定 收 費 標 準, 則 屬 銷 售 勞 務, 應 依 法 辦 理 營 業 登 記 課 徵 營 業 稅 但 若 由 存 放 人 隨 喜 佈 施 ( 自 由 給 付 ) 者, 得 免 申 辦 營 業 登 記 並 免 課 徵 營 業 稅 49 又 依 法 組 織 之 慈 善 救 濟 事 業 標 售 或 義 賣 之 貨 物 與 舉 辦 之 義 演, 其 收 入 除 支 付 標 售 義 賣 及 義 演 之 必 要 費 用 外, 全 部 供 作 該 事 業 本 身 之 用 者, 免 徵 營 業 稅 ( 營 業 稅 法 第 8 條 第 12 款 ) 由 於 宗 教 寺 廟 雖 得 依 法 辦 理 有 關 救 濟 之 事 業, 但 不 屬 救 濟 事 業 範 圍, 50 故 寺 廟 管 理 委 員 會 所 經 營 金 紙 買 賣 之 營 業 收 益, 自 不 得 依 照 營 業 稅 法 第 8 條 第 1 項 第 12 款 之 規 定 免 徵 營 業 稅 51 46 許 育 典 封 昌 宏, 宗 教 團 體 捐 贈 收 入 課 稅 的 法 律 分 析, 月 旦 法 學 雜 誌,220 期,2013 年 9 月, 頁 215 47 財 政 部 78 年 6 月 6 日 台 財 稅 字 第 780649615 號 函 宗 教 團 體 各 項 收 入 是 否 屬 於 銷 售 貨 物 或 勞 務, 而 為 營 業 稅 的 課 稅 範 圍, 財 政 部 86 年 3 月 19 日 台 財 稅 第 861886141 號 函 訂 定 宗 教 團 體 免 辦 理 所 得 稅 結 算 申 報 認 定 要 點, 作 為 認 定 依 據 48 財 政 部 78 年 6 月 6 日 台 財 稅 第 780649615 號 函 49 財 政 部 78 年 5 月 8 日 台 財 稅 第 780630493 號 函 50 內 政 部 57 年 1 月 27 日 台 內 社 字 第 262405 號 函 51 財 政 部 57 年 台 財 稅 發 第 3134 號 令

118 財 稅 研 究 第 43 卷 第 3 期 在 宗 教 團 體 有 銷 售 貨 物 或 勞 務 而 應 課 徵 營 業 稅 之 情 形, 其 購 入 之 應 稅 貨 物 或 勞 務 所 支 出 之 進 項 稅 額, 也 應 准 予 扣 抵, 而 以 其 差 額 作 為 應 納 稅 額 52 肆 宗 教 團 體 在 房 地 稅 法 上 之 地 位 一 宗 教 團 體 之 地 價 稅 優 惠 土 地 稅 法 第 18 條 第 1 項 第 3 款 規 定 : 供 左 列 事 業 直 接 使 用 之 土 地, 按 10 計 徵 地 價 稅 但 未 按 目 的 事 業 主 管 機 關 核 定 規 劃 使 用 者, 不 適 用 之 : 三 寺 廟 教 堂 用 地 政 府 指 定 之 名 勝 古 蹟 用 地 有 關 寺 廟 教 堂 用 地, 統 一 按 10 計 徵 地 價 稅, 免 適 用 累 進 稅 率 課 稅 土 地 稅 減 免 規 則 第 8 條 第 1 項 第 9 款 規 定 : 私 有 土 地 減 免 地 價 稅 或 田 賦 之 標 準 如 下 : 九 有 益 於 社 會 風 俗 教 化 之 宗 教 團 體, 經 辦 妥 財 團 法 人 或 寺 廟 登 記, 其 專 供 公 開 傳 教 佈 道 之 教 堂 經 內 政 部 核 准 設 立 之 宗 教 教 義 研 究 機 構 寺 廟 用 地 及 紀 念 先 賢 先 烈 之 館 堂 祠 廟 用 地, 全 免 但 用 以 收 益 之 祀 田 或 放 租 之 基 地, 或 其 土 地 係 以 私 人 名 義 所 有 權 登 記 者 不 適 用 之 有 關 宗 教 團 體 經 辦 妥 財 團 法 人 或 寺 廟 登 記 時, 即 得 享 受 地 價 稅 之 免 稅 待 遇 但 寺 廟 用 地 屬 於 第 三 人 所 有 而 提 供 宗 教 目 的 使 用 者, 仍 應 課 稅 在 此 情 形, 如 果 土 地 所 有 權 之 第 三 人, 無 償 提 供 寺 廟 使 用, 其 既 已 提 供 宗 教 之 公 益 目 的 使 用, 似 以 該 當 於 稅 捐 優 惠 之 理 由, 而 得 享 有 稅 捐 優 惠, 較 為 公 平 合 理 蓋 其 亦 無 潛 在 的 應 有 收 益 可 能, 如 加 以 課 稅 並 不 符 合 財 產 稅 之 課 稅 法 理 53 寺 廟 如 果 並 未 對 外 公 開 供 公 眾 膜 拜, 則 其 性 質 屬 私 益 性, 難 謂 有 益 於 社 會 風 俗 教 化, 其 基 地 應 無 前 揭 免 徵 地 價 稅 規 定 之 適 用 54 在 此, 所 指 寺 廟 用 地, 並 不 限 制 於 已 向 寺 廟 所 在 地 之 縣 市 政 府 直 轄 市 政 府 登 記 有 案, 或 其 他 經 向 各 該 主 管 機 關 辦 妥 財 團 法 人 登 記 之 寺 廟 用 地 包 括 經 52 若 林 孝 三, 公 益 法 人 の 稅 務, 平 成 21 年 改 訂 版, 頁 283 53 范 文 清, 宗 教 團 體 之 地 價 稅 優 惠 與 信 賴 保 護 最 高 行 政 法 院 100 年 度 判 字 第 811 號 判 決 評 析, 月 旦 法 學 雜 誌,206 期,2012 年 7 月, 頁 21 以 下 54 財 政 部 90 年 11 月 1 日 台 財 稅 字 第 0900455662 號 函

宗 教 團 體 之 課 稅 問 題 119 辦 妥 財 團 法 人 或 寺 廟 登 記 之 寺 廟, 於 不 同 主 管 機 關 轄 區 設 立 專 供 公 開 傳 教 佈 道 之 道 場 或 禪 修 中 心 者, 因 其 有 益 於 社 會 風 俗 教 化, 仍 可 認 定 為 得 減 免 地 價 稅 之 對 象 55 依 據 現 行 法 規, 宗 教 團 體 之 組 織 必 須 辦 妥 財 團 法 人 登 記 或 寺 廟 登 記, 始 得 享 受 地 價 稅 之 稅 捐 優 惠 至 於 其 他 宗 教 團 體 組 織, 縱 然 亦 有 益 於 社 會 風 俗 教 化, 但 仍 不 得 享 受 稅 捐 優 惠 考 其 立 法 精 神 當 係 基 於 稽 徵 經 濟 原 則, 便 於 稽 徵 機 關 認 定 免 稅 要 件 是 否 具 備, 但 此 過 於 注 重 形 式 主 義, 有 違 實 質 課 稅 原 則 就 此 釋 字 第 460 號 解 釋 理 由 書 雖 謂 : 憲 法 第 十 三 條 規 定 : 人 民 有 信 仰 宗 教 之 自 由 係 指 人 民 有 信 仰 與 不 信 仰 任 何 宗 教 之 自 由, 以 及 參 與 或 不 參 與 宗 教 活 動 之 自 由 ; 國 家 亦 不 得 對 特 定 之 宗 教 加 以 獎 助 或 禁 止, 或 基 於 人 民 之 特 定 信 仰 為 理 由 予 以 優 待 或 不 利 益 土 地 稅 法 第 六 條 規 定 宗 教 用 地 之 土 地 稅 得 予 減 免, 只 須 符 合 同 條 授 權 訂 定 之 土 地 稅 減 免 規 則 第 八 條 第 一 項 第 九 款 所 定 之 減 免 標 準 均 得 適 用, 並 未 區 分 不 同 宗 教 信 仰 而 有 差 別 神 壇 未 辦 妥 財 團 法 人 或 寺 廟 登 記 者, 尚 無 適 用 該 款 所 定 宗 教 團 體 減 免 土 地 稅 之 餘 地, 與 信 仰 宗 教 之 自 由 無 關 認 為 並 未 侵 害 宗 教 自 由, 也 未 違 反 平 等 原 則 本 文 認 為 基 於 宗 教 組 織 自 由 原 則, 只 要 是 合 法 宗 教 團 體, 實 際 上 確 實 提 供 公 眾 使 用, 具 有 公 益 性 質 時, 則 本 於 核 實 認 定 之 實 質 課 稅 原 則 以 及 租 稅 優 惠 之 公 平 原 則, 似 均 應 給 與 相 同 之 稅 捐 優 惠, 較 為 妥 當 上 述 大 法 官 解 釋 是 否 合 理, 仍 有 研 討 必 要 二 宗 教 團 體 之 房 屋 稅 捐 優 惠 宗 教 團 體 使 用 之 房 屋, 通 常 給 與 稅 捐 優 惠 亦 即 有 下 列 情 形 之 一 者, 免 徵 房 屋 稅 : 祭 祀 用 之 宗 祠 宗 教 團 體 供 傳 教 佈 道 之 教 堂 及 寺 廟 但 以 完 成 財 團 法 人 或 寺 廟 登 記, 且 房 屋 為 其 所 有 者 為 限 ( 房 屋 稅 條 例 第 15 條 第 3 款 ) 經 辦 妥 財 團 法 人 登 記 之 宗 教 團 體, 其 與 傳 教 佈 道 之 教 堂 及 寺 廟 相 連 或 同 一 55 內 政 部 88 年 1 月 8 日 台 (88) 內 地 字 第 8892059 號 函, 財 政 部 90 年 3 月 14 日 台 財 稅 字 第 0900 451811 號 函

120 財 稅 研 究 第 43 卷 第 3 期 範 圍 內 供 傳 教 人 員 之 宿 舍 用 地, 准 比 照 財 政 部 65 年 3 月 22 日 台 財 稅 第 31806 號 函 釋 免 徵 地 價 稅 56 不 以 營 利 為 目 的, 並 經 政 府 核 准 之 公 益 社 團 自 有 供 辦 公 使 用 之 房 屋 ( 房 屋 稅 條 例 第 15 條 第 5 款 ) 宗 教 團 體 如 未 完 成 財 團 法 人 或 寺 廟 登 記, 而 屬 於 經 立 案 之 人 民 團 體 或 社 團 法 人, 因 不 以 營 利 為 目 的, 仍 屬 於 公 益 社 團 性 質, 其 自 有 供 辦 公 使 用 之 房 屋, 即 得 免 徵 房 屋 稅 有 關 寺 廟 宗 教 團 體 所 捐 助 成 立 之 財 團 法 人 醫 院, 可 否 認 為 私 立 慈 善 救 濟 事 業 而 免 徵 房 屋 稅, 不 無 疑 義 57 在 基 督 教 會 所 捐 助 成 立 之 醫 院, 例 如 台 灣 基 督 教 會 附 設 紀 念 醫 院, 如 查 明 完 成 財 團 法 人 登 記 者, 准 依 照 房 屋 稅 條 例 第 15 條 第 1 項 第 2 款 之 規 定, 免 徵 其 供 辦 公 使 用 房 屋 之 房 屋 稅 58 在 道 教 寺 廟 所 捐 助 成 立 之 醫 院, 最 高 行 政 法 院 102 年 度 判 字 第 334 號 判 決 認 為 : 關 於 行 天 宮 醫 療 志 業 醫 療 財 團 法 人 ( 原 名 財 團 法 人 恩 主 公 醫 院 ) 之 醫 療 社 會 服 務 支 出 部 分, 亦 僅 得 認 其 有 此 等 支 出, 然 是 否 以 從 事 慈 善 救 濟 作 為 主 要 目 的 事 業, 自 非 僅 有 關 於 慈 善 救 濟 之 支 出 即 足, 而 應 自 醫 院 整 體 之 收 入 及 支 出 判 斷 之 在 佛 教 寺 廟 所 捐 助 成 立 之 醫 院, 最 高 行 政 法 院 102 年 度 判 字 第 278 號 判 決 在 財 團 法 人 佛 教 慈 濟 綜 合 醫 院 之 房 屋 稅 案 件 中, 認 為 : 財 團 法 人 如 經 內 政 部 核 准 立 案 為 私 立 慈 善 救 濟 事 業, 原 則 上 固 得 認 合 於 法 定 經 立 案 之 私 立 慈 善 救 濟 事 業 之 要 件, 而 免 徵 其 房 屋 稅 至 於 未 經 內 政 部 核 准 立 案 為 私 立 慈 善 救 濟 事 業, 而 實 際 以 從 事 慈 善 救 濟 事 業 為 其 設 立 目 的 者, 是 否 符 合 經 立 案 之 私 立 慈 善 救 濟 事 業 要 件, 而 可 以 享 受 免 徵 房 屋 稅 之 優 惠, 尚 待 房 屋 稅 稽 徵 機 關 實 質 調 查, 是 否 確 屬 慈 善 救 濟 事 業 始 得 為 此 核 定 56 財 政 部 72 年 6 月 1 日 台 財 稅 第 33820 號 函 57 陳 清 秀, 公 益 團 體 之 課 稅 問 題 兼 論 財 團 法 人 醫 院 課 稅 問 題, 法 令 月 刊,63 卷 4 期,2012 年 4 月 ; 張 永 明, 宗 教 團 體 捐 助 設 立 醫 院 之 房 屋 稅 探 討 最 高 行 政 法 院 100 年 度 判 字 第 74 號 判 決 評 析, 月 旦 裁 判 時 報, 第 10 期,2011 年 8 月, 頁 5 以 下 ; 黃 源 浩, 法 國 稅 法 上 的 非 營 利 組 織 課 稅 問 題, 月 旦 法 學 雜 誌,2012 年 6 月, 頁 52 以 下 ; 蔡 孟 彥, 試 論 公 益 團 體 租 稅 減 免 之 基 礎 與 調 整, 月 旦 法 學 雜 誌,2012 年 6 月, 頁 67 以 下 58 財 政 部 64 年 11 月 4 日 台 財 稅 第 37824 號 函

宗 教 團 體 之 課 稅 問 題 121 基 於 國 家 對 於 宗 教 中 立 性 原 則, 在 稅 法 上 應 公 平 對 待 各 宗 教 團 體 所 成 立 之 醫 院 上 述 實 務 上 課 稅 與 否 作 法 不 一, 有 違 宗 教 平 等 原 則 故 實 務 上 為 使 宗 教 團 體 或 具 宗 教 性 質 社 會 福 利 事 業 捐 助 成 立 醫 療 財 團 法 人 之 醫 院, 於 適 用 所 稱 業 經 立 案 之 私 立 慈 善 救 濟 事 業 有 一 致 性 準 據, 財 政 部 與 行 政 院 衛 生 署 內 政 部 於 2012 年 11 月 28 日 會 銜 訂 定 發 布 具 宗 教 性 質 之 醫 療 財 團 法 人 符 合 房 屋 稅 條 例 第 15 條 第 1 項 第 2 款 規 定 之 私 立 慈 善 救 濟 事 業 認 定 基 準, 自 102 年 期 ( 課 稅 所 屬 期 間 101 年 7 月 1 日 至 102 年 6 月 30 日 ) 起 之 房 屋 稅 案 件 開 始 適 用 依 據 上 述 認 定 基 準, 具 宗 教 性 質 之 醫 療 財 團 法 人 符 合 房 屋 稅 條 例 第 15 條 第 1 項 第 2 款 業 經 立 案 之 私 立 慈 善 救 濟 事 業, 應 具 備 下 列 條 件 : 宗 教 團 體 或 具 宗 教 性 質 之 社 會 福 利 事 業 捐 助 成 立, 向 中 央 衛 生 主 管 機 關 立 案 為 醫 療 財 團 法 人 之 醫 院 捐 助 章 程 定 有 基 於 宗 教 慈 善 救 濟 本 質, 從 事 醫 療 慈 善 救 濟 服 務 或 慈 善 救 濟 相 關 事 項 持 續 提 供 醫 療 慈 善 救 濟 服 務, 並 於 年 度 經 費 決 算 書 及 執 行 業 務 報 告 書 造 報 具 體 績 效, 經 目 的 事 業 主 管 機 關 審 查 認 可 上 開 醫 療 慈 善 救 濟 服 務 事 業 之 支 出 標 準 及 服 務 項 目 應 符 合 該 基 準 之 規 定 財 政 部 101 年 11 月 29 日 台 財 稅 字 第 10104653880 號 函 復 表 明 上 述 認 定 基 準 屬 就 法 規 條 文 未 規 定 事 項 所 作 之 補 充 規 定, 非 屬 稅 捐 稽 徵 法 第 1 條 之 1 第 1 項 規 定 之 解 釋 函 令 ( 指 闡 明 法 規 真 意 之 行 政 規 則 ), 無 從 追 溯 既 往 適 用 於 以 往 課 稅 年 期 尚 未 確 定 之 案 件 本 案 59 實 則 如 從 憲 法 第 7 條 規 定 宗 教 團 體 租 稅 優 惠 平 等 原 則 而 論, 應 追 溯 既 往 自 給 予 基 督 教 會 醫 院 之 稅 捐 優 惠 時 起 一 體 適 用 例 如 德 國 聯 邦 憲 法 法 院 2008 年 4 月 17 日 裁 判 宣 告 遺 產 及 贈 與 稅 法 第 13 條 第 1 項 第 18 款 規 定, 僅 對 於 政 黨 捐 獻 給 予 稅 捐 優 惠, 而 對 於 地 方 選 舉 權 人 團 體 及 其 相 關 團 體 之 捐 獻, 則 未 給 予 稅 捐 優 惠, 因 此, 有 關 稅 捐 優 惠 違 反 機 會 平 等 原 則 而 違 憲, 在 立 法 者 重 新 立 法 ( 可 將 被 違 反 公 平 原 則 排 除 之 團 體 納 入 稅 捐 優 惠 範 圍, 或 全 部 廢 止 優 惠, 或 全 部 重 新 界 定 優 惠 對 象 範 圍 ) 之 前, 該 違 憲 規 定 仍 繼 續 適 用, 同 時 考 量 如 果 擴 大 稅 捐 優 惠 範 圍, 財 政 稅 收 損 失 有 限, 因 此 宣 告 於 此 過 渡 59 最 高 行 政 法 院 102 年 度 判 字 第 387 號 判 決

122 財 稅 研 究 第 43 卷 第 3 期 期 間 內, 該 稅 捐 優 惠 規 定 應 類 推 適 用, 擴 張 及 於 地 方 選 舉 權 人 團 體, 以 維 護 稅 捐 優 惠 之 公 平 原 則 60 伍 宗 教 團 體 在 遺 產 及 贈 與 稅 法 上 之 地 位 一 遺 產 稅 之 稅 捐 優 惠 遺 產 及 贈 與 稅 法 第 16 條 第 3 款 : 左 列 各 款 不 計 入 遺 產 總 額 : 三 遺 贈 人 受 遺 贈 人 或 繼 承 人 捐 贈 於 被 繼 承 人 死 亡 時, 已 依 法 登 記 設 立 為 財 團 法 人 組 織 且 符 合 行 政 院 規 定 標 準 之 教 育 文 化 公 益 慈 善 宗 教 團 體 及 祭 祀 公 業 之 財 產 故 遺 產 捐 贈 與 符 合 行 政 院 規 定 標 準 之 宗 教 團 體, 不 計 入 遺 產 總 額 課 稅 宗 教 團 體 如 將 其 財 產 信 託 或 寄 託 在 住 持 等 負 責 人 名 下, 而 該 住 持 等 負 責 人 之 受 託 人 死 亡 時, 其 遺 產 固 然 應 包 括 該 信 託 或 寄 託 之 財 產, 但 遺 產 中 尚 包 括 應 返 還 信 託 物 或 寄 託 物 之 請 求 權 債 務, 依 遺 產 及 贈 與 稅 法 第 17 條 第 9 款 規 定 : 左 列 各 款, 應 自 遺 產 總 額 中 扣 除, 免 徵 遺 產 稅.. 九 被 繼 承 人 死 亡 前, 未 償 之 債 務, 具 有 確 實 之 證 明 者 此 一 未 償 債 務, 應 准 予 扣 除 61 二 贈 與 稅 之 稅 捐 優 惠 遺 產 及 贈 與 稅 法 第 20 條 第 3 款 : 左 列 各 款 不 計 入 贈 與 總 額.. 三 捐 贈 依 法 登 記 為 財 團 法 人 組 織 且 符 合 行 政 院 規 定 標 準 之 教 育 文 化 公 益 慈 善 宗 教 團 體 及 祭 祀 公 業 之 財 產 故 財 產 捐 贈 與 符 合 行 政 院 規 定 標 準 之 宗 教 團 體, 不 計 入 贈 與 財 產 總 額 課 稅 宗 教 團 體 進 行 濟 貧 慈 善 公 益 活 動, 而 將 財 產 贈 與 中 低 收 入 戶 者, 或 提 供 清 寒 獎 學 金 與 學 童 者, 依 所 得 稅 法 第 4 條 第 17 款 規 定, 因 贈 與 而 取 得 之 財 產, 免 納 所 得 稅 故 受 贈 與 人 免 徵 所 得 稅 而 贈 與 人 為 宗 教 團 體, 並 非 個 人, 遺 產 及 贈 與 稅 法 規 定 課 徵 贈 與 稅 之 納 稅 義 務 人 必 須 為 個 人 ( 第 3 條 ), 不 包 括 團 體 在 內, 故 60 BVerfG, Beschl., v. 17. 4.2008-2 BvL 4/05, NVwZ 2008, 998, 1003 f. 61 同 說, 臺 北 高 等 行 政 法 院 95 年 度 訴 字 第 4134 號 判 決 : 告 主 張 系 爭 不 動 產 及 存 款, 均 係 屬 覺 苑 寺 之 公 產, 並 非 住 持 禪 欣 法 師 個 人 所 有, 僅 係 暫 登 記 住 持 名 下 或 暫 以 住 持 之 名 義 代 寺 方 保 管, 其 生 前 移 轉 系 爭 財 產 予 各 法 師, 並 非 贈 與 之 情, 自 屬 可 採

應 無 庸 對 於 宗 教 團 體 課 徵 贈 與 稅 陸 宗 教 團 體 在 交 易 稅 法 上 之 地 位 一 宗 教 團 體 在 契 稅 條 例 之 地 位 宗 教 團 體 之 課 稅 問 題 123 契 稅 性 質 上 為 不 動 產 取 得 稅, 在 因 不 動 產 之 買 賣 承 典 交 換 贈 與 分 割 或 因 占 有 而 取 得 所 有 權 者, 均 應 申 報 繳 納 契 稅 但 在 開 徵 土 地 增 值 稅 區 域 之 土 地, 免 徵 契 稅 ( 契 稅 條 例 第 2 條 ) 宗 教 團 體 如 果 將 其 不 動 產 信 託 登 記 在 第 三 人 名 下, 而 於 終 止 信 託 關 係 返 還 不 動 產 移 轉 所 有 權 時, 基 於 實 質 課 稅 原 則, 其 信 託 關 係 人 間 之 移 轉 不 課 徵 契 稅 ( 契 稅 條 例 第 14 條 之 1) 又 依 據 實 務 見 解, ( 一 ) 私 立 學 校 寺 廟 教 會 ( 堂 ) 宗 祠 等 團 體 所 取 得 之 不 動 產, 雖 以 自 然 人 名 義 登 記, 但 自 始 即 供 該 私 立 學 校 寺 廟 教 會 ( 堂 ) 宗 祠 等 團 體 所 使 用, 並 經 教 育 部 或 內 政 部 證 明 其 取 得 不 動 產 之 資 金 確 為 該 團 體 所 支 付 或 以 私 人 名 義 登 記 之 不 動 產 有 公 開 之 文 件 紀 錄 資 料 可 認 定 該 私 人 為 該 團 體 之 關 係 人, 並 係 以 該 團 體 之 基 金 或 資 金 為 該 團 體 所 取 得 者, 准 以 更 名 登 記 方 式 變 更 登 記 為 該 私 立 學 校 寺 廟 教 會 ( 堂 ) 及 宗 祠 等 團 體 所 有, 免 徵 契 稅 或 土 地 增 值 稅 ( 二 ) 私 立 學 校 寺 廟 教 會 ( 堂 ) 及 宗 祠 等 團 體, 凡 在 70 年 5 月 11 日 ( 含 5 月 11 日 ) 以 前 所 取 得 之 不 動 產, 仍 係 以 自 然 人 名 義 登 記 未 註 明 係 為 該 團 體 所 取 得 者, 應 在 71 年 6 月 30 日 以 前 依 前 項 規 定, 以 更 名 登 記 方 式 申 請 辦 妥 登 記 為 該 團 體 所 有 但 私 立 學 校 如 有 事 實 上 之 困 難, 無 法 於 上 述 期 限 辦 妥 更 名 登 記 者, 應 由 教 育 部 ( 編 者 註 : 或 申 請 學 校 之 主 管 機 關 ) 分 別 編 造 清 冊 敘 明 理 由 函 送 當 地 稅 捐 機 關 辦 理 並 函 財 政 內 政 兩 部 備 查 ( 三 ) 私 立 學 校 寺 廟 教 會 ( 堂 ) 宗 祠 等 團 體, 係 上 述 更 名 登 記 方 式 登 記 所 有 權 之 不 動 產 土 地, 如 再 次 移 轉 他 人 時, 應 以 更 名 登 記 前 該 土 地 之 原 規 定 地 價 或 前 次 移 轉 現 值 為 基 礎, 計 算 土 地 漲 價 總 數 額 課 徵 土 地 增 值 稅 ( 財 政 部 70 年 5 月 29 日 台 財 稅 第 34379 號 函 )

124 財 稅 研 究 第 43 卷 第 3 期 二 宗 教 團 體 在 娛 樂 稅 法 上 之 地 位 宗 教 團 體 合 於 民 法 總 則 公 益 社 團 或 財 團 之 組 織, 或 依 其 他 關 係 法 令 經 向 主 管 機 關 登 記 或 立 案 者, 所 舉 辦 之 各 種 娛 樂, 其 全 部 收 入 作 為 本 事 業 之 用 者, 免 徵 娛 樂 稅 ( 娛 樂 稅 法 第 4 條 第 1 項 第 1 款 ) 三 宗 教 團 體 在 印 花 稅 法 上 之 地 位 印 花 稅 法 第 6 條 第 14 款 規 定 : 左 列 各 種 憑 證 免 納 印 花 稅 : 一 四 財 團 或 社 團 法 人 組 織 之 教 育 文 化 公 益 或 慈 善 團 體 領 受 捐 贈 之 收 據 故 宗 教 團 體 如 屬 於 財 團 或 社 團 法 人 組 織, 其 收 受 捐 款 之 收 據, 免 納 印 花 稅 但 如 宗 教 團 體 並 非 屬 於 財 團 或 社 團 法 人 組 織, 則 其 收 受 捐 款 之 收 據, 尚 無 免 納 印 花 稅 之 規 定, 可 否 類 推 適 用, 不 無 疑 義 本 文 認 為 基 於 宗 教 團 體 之 組 織 自 主 權 原 則, 似 無 差 別 待 遇 之 理, 從 而 應 可 類 推 適 用 之 又 宗 教 團 體 從 事 慈 善 救 濟 活 動, 而 給 與 救 濟 款 項 時, 其 受 領 人 所 出 具 之 收 據, 依 據 印 花 稅 法 第 6 條 第 9 款 規 定 : 左 列 各 種 憑 證 免 納 印 花 稅 : 九 領 受 賑 金 恤 金 養 老 金 收 據 可 免 納 印 花 稅 柒 結 語 有 關 公 益 團 體 之 活 動 內 容 與 一 般 公 益 團 體 容 有 差 異, 現 行 公 益 團 體 有 關 所 得 稅 之 免 稅 適 用 標 準, 未 必 適 合 於 宗 教 團 體, 建 議 應 特 別 針 對 宗 教 團 體 之 特 殊 性, 另 訂 規 定 又 各 稅 法 對 於 各 類 宗 教 團 體 之 稅 捐 優 惠, 並 不 一 致, 似 有 違 反 公 平 對 待 原 則, 允 宜 檢 討 並 作 適 當 之 修 正