中国税务快讯 - 第二十三期, 二零一六年七月 - 国家税务总局发布关于完善关联申报和同期资料管理有关事项的公告

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1 中 国 税 务 快 讯 第 二 十 三 期 二 零 一 六 年 七 月 国 家 税 务 总 局 ( 以 下 简 称 国 税 总 局 ) 发 布 关 于 完 善 关 联 申 报 和 同 期 资 料 管 理 有 关 事 项 的 公 告 本 期 快 讯 讨 论 的 法 规.. 背 景 中 华 人 民 共 和 国 国 家 税 务 总 局 ( 以 下 简 称 国 税 总 局 ) 于 2016 年 7 月 13 日 发 布 的 国 家 税 务 总 局 关 于 完 善 关 联 申 报 和 同 期 资 料 管 理 有 关 事 项 的 公 告 ( 以 下 简 称 42 号 公 告 ) 国 税 总 局 于 2015 年 9 月 17 日 发 布 的 特 别 纳 税 调 整 实 施 办 法 ( 征 求 意 见 稿 ) ( 以 下 简 称 征 求 意 见 稿 ) 国 税 总 局 于 2008 年 12 月 05 日 发 布 的 国 家 税 务 总 局 关 于 印 发 中 华 人 民 共 和 国 企 业 年 度 关 联 业 务 往 来 报 告 表 的 通 知 ( 以 下 简 称 114 号 文 ) 2016 年 7 月 13 日, 国 税 总 局 发 布 了 关 于 完 善 关 联 申 报 和 同 期 资 料 管 理 有 关 事 项 的 公 告 (42 号 公 告 ) 42 号 公 告 替 代 了 特 别 纳 税 调 整 实 施 办 法 ( 试 行 ), 国 税 发 号 文 中 第 二 章 第 三 章 第 七 十 四 条 和 第 八 十 九 条 对 于 同 期 资 料 管 理 要 求 的 相 关 内 容 以 及 国 家 税 务 总 局 关 于 印 发 中 华 人 民 共 和 国 企 业 年 度 关 联 业 务 往 来 报 告 表 的 通 知, 国 税 发 号 文 中 的 中 华 人 民 共 和 国 企 业 年 度 关 联 业 务 往 来 报 告 表, 并 将 适 用 于 自 2016 年 1 月 1 日 起 的 财 务 年 度 42 号 公 告 将 OECD /G20 BEPS 第 13 项 行 动 计 划 中 对 转 让 定 价 文 档 的 包 括 主 体 文 档 本 地 文 档 和 国 别 报 告 的 三 层 文 档 架 构 的 建 议 整 合 进 了 中 国 的 税 务 法 规 其 中, 主 体 文 档 与 本 地 文 档 的 建 议 被 整 合 进 了 同 期 资 料 相 关 要 求, 而 国 别 报 告 表 则 成 为 了 企 业 年 度 关 联 业 务 往 来 报 告 表 的 一 部 分 该 公 告 的 发 布 可 能 对 某 些 纳 税 人 来 说 比 较 意 外 由 于 国 税 总 局 在 2015 年 9 月 曾 发 布 了 2 号 文 新 修 订 版 本 的 征 求 意 见 稿, 许 多 纳 税 人 期 待 的 是 针 对 整 个 特 别 纳 税 调 整 法 规 的 修 改 ( 详 见 中 国 税 务 快 讯 第 25 期,2015 年 9 月 ) 尽 管 中 国 转 让 定 价 法 规 全 面 更 新 的 出 台 时 间 尚 未 确 定, 但 42 号 公 告 可 以 视 为 中 国 将 OECD/G20 领 导 的 BEPS 项 目 成 果 本 土 化 进 程 中, 所 推 行 的 一 系 列 国 内 法 规 的 开 篇 之 作 ( 详 见 中 国 税 务 快 讯 第 28 期,2015 年 10 月 )

2 本 期 快 讯 讨 论 的 法 规.. 国 税 总 局 于 2015 年 6 月 16 日 发 布 的 国 家 税 务 总 局 关 于 规 范 成 本 分 摊 协 议 管 理 的 公 告 ( 以 下 简 称 45 号 公 告 ) 国 税 总 局 于 2015 年 3 月 18 日 发 布 的 国 家 税 务 总 局 关 于 企 业 向 境 外 关 联 方 支 付 费 用 有 关 企 业 所 得 税 问 题 的 公 告 ( 以 下 简 称 16 号 公 告 ) 国 税 总 局 于 2009 年 1 月 8 日 发 布 的 特 别 纳 税 调 整 实 施 办 法 ( 试 行 ), 国 税 发 号 文 ( 以 下 简 称 2 号 文 ) OECD/G20 于 2015 年 10 月 5 日 发 布 的 BEPS 第 13 项 行 动 计 划 报 告 : 转 让 定 价 文 档 和 国 别 报 告 ( 以 下 简 称 BEPS 第 13 项 行 动 计 划 报 告 ) OECD/G20 于 2015 年 10 月 5 日 发 布 的 BEPS 第 8-10 项 行 动 计 划 报 告 : 确 保 转 让 定 价 结 果 与 价 值 创 造 相 匹 配 ( 以 下 简 称 BEPS 第 8-10 项 行 动 计 划 报 告 ) OECD/G20 于 2015 年 10 月 5 日 发 布 的 BEPS 第 3 项 行 动 计 划 报 告 : 制 定 有 效 受 控 外 国 公 司 规 则 ( 以 下 简 称 BEPS 第 3 项 行 动 计 划 报 告 ) 本 快 讯 归 纳 了 该 公 告 的 主 要 内 容, 对 比 2 号 文 的 修 改 点, 并 分 析 其 对 纳 税 人 的 影 响 42 号 公 告 的 主 要 内 容 1. 关 联 业 务 往 来 报 告 表 表 的 申 报 人 ( 第 一 条 ) 沿 袭 2 号 文 第 十 一 条 的 要 求,42 号 公 告 要 求 实 行 查 账 征 收 的 居 民 企 业 和 在 中 国 境 内 设 立 机 构 并 据 实 申 报 缴 纳 企 业 所 得 税 的 非 居 民 企 业 在 报 送 年 度 企 业 所 得 税 纳 税 申 报 表 时, 应 当 附 送 中 华 人 民 共 和 国 企 业 年 度 关 联 业 务 往 来 报 告 表 (2016 年 版 ) ( 以 下 简 称 新 表 ) 2. 关 联 关 系 ( 第 二 条, 第 三 条 ) 42 号 公 告 在 明 确 了 关 联 关 系 类 型 的 基 础 上, 对 企 业 组 织 或 者 个 人 构 成 关 联 关 系 的 情 况 做 了 进 一 步 的 规 定 3. 关 联 交 易 ( 第 四 条 ) 42 号 公 告 对 于 关 联 交 易 类 型 的 规 定, 主 要 在 于 对 于 金 融 资 产 的 转 让 做 了 进 一 步 的 明 确, 并 对 资 金 融 通 和 劳 务 交 易 的 类 型 做 了 进 一 步 的 细 化 4. 国 别 报 告 的 填 表 义 务 信 息 交 换 提 交 义 务 ( 第 五 条 至 第 九 条 ) 对 于 国 别 报 告, 这 一 中 国 转 让 定 价 法 规 的 新 要 求,42 号 公 告 在 征 求 意 见 稿 的 基 础 上, 对 于 国 别 报 告 的 申 报 义 务 及 税 务 机 关 获 取 相 关 信 息 的 权 力, 做 了 进 一 步 的 细 化 5. 同 期 资 料 ( 第 十 条 至 第 二 十 六 条 ) 同 期 资 料 部 分 作 为 42 号 公 告 的 重 要 组 成 部 分, 对 未 来 中 国 转 让 定 价 管 理 中 的 合 规 义 务 做 出 了 系 统 性 的 规 定 第 十 条 到 第 十 七 条 规 定 了 主 体 文 档 本 地 文 档 特 殊 事 项 文 档 的 架 构 及 内 容 要 求, 第 十 八 条 明 确 准 备 同 期 资 料 的 义 务, 第 十 九 条 至 第 二 十 条 说 明 了 准 备 与 提 交 同 期 资 料 的 期 限, 第 二 十 一 条 至 第 二 十 六 条 为 申 报 管 理 6. 企 业 年 度 关 联 业 务 往 来 报 告 表 42 号 公 告 将 企 业 年 度 关 联 业 务 往 来 报 告 表 从 9 张 增 加 至 22 张, 包 括 国 别 报 告 表 中 英 文 版 主 要 修 改 点

3 本 期 快 讯 讨 论 的 法 规.. 国 税 总 局 于 2014 年 06 月 30 日 发 布 的 国 家 税 务 总 局 关 于 居 民 企 业 报 告 境 外 投 资 和 所 得 信 息 有 关 问 题 的 公 告 ( 以 下 简 称 公 告 2014 年 第 38 号 ) 关 联 关 系 42 号 公 告 对 于 企 业 关 联 关 系 的 类 型 和 条 件 做 了 进 一 步 的 丰 富 和 细 化, 在 由 于 借 贷 资 金 ( 补 充 了 更 加 全 面 的 借 贷 资 金 总 额 占 实 收 资 本 比 例 计 算 方 式 ) 姻 亲 关 系 及 实 质 业 务 控 制 形 成 关 联 关 系 的 规 定 方 面,42 号 公 告 与 征 求 意 见 稿 相 同 相 较 2 号 文 而 言, 这 些 规 定 更 加 严 格 且 具 体 关 联 交 易 在 关 联 交 易 类 型 方 面,42 号 公 告 在 2 号 文 的 基 础 上 增 加 了 金 融 资 产 相 关 的 关 联 交 易, 包 括 应 收 账 款 应 收 票 据 其 他 应 收 款 项 股 权 投 资 ( 包 括 股 权 转 让 ) 债 权 投 资 和 衍 生 金 融 工 具 形 成 的 资 产 等, 并 增 加 了 资 金 融 通 和 关 联 劳 务 的 类 型 这 些 修 订 都 对 于 企 业 的 关 联 交 易 安 排 及 申 报, 给 出 了 更 加 明 确 的 要 求 国 别 报 告 的 填 表 义 务 信 息 交 换 提 交 义 务 在 以 下 两 种 情 况 下, 居 民 企 业 应 当 在 报 送 年 度 关 联 业 务 往 来 报 告 表 时, 填 报 国 别 报 告 若 居 民 企 业 为 跨 国 企 业 集 团 的 最 终 控 股 企 业, 且 其 上 一 会 计 年 度 合 并 财 务 报 表 中 的 各 类 收 入 金 额 合 计 超 过 55 亿 元 ; 或 者 该 居 民 企 业 被 跨 国 企 业 集 团 指 定 为 国 别 报 告 的 报 送 企 业 针 对 上 述 规 定,42 号 公 告 进 一 步 明 确 了 最 终 控 股 企 业 的 定 义 最 终 控 股 企 业 是 指 能 够 合 并 其 所 属 跨 国 企 业 集 团 所 有 成 员 实 体 财 务 报 表 的, 且 不 能 被 其 他 企 业 纳 入 合 并 财 务 报 表 的 企 业 此 与 BEPS 第 13 项 行 动 计 划 中 的 国 别 报 告 立 法 范 本 一 致, 即 控 股 的 标 准 主 要 在 于 该 实 体 是 否 是 会 计 层 面 最 终 准 备 合 并 财 务 报 表 的 实 体, 与 税 法 的 关 联 关 系 或 者 管 理 层 面 的 实 际 控 制 ( 包 括 董 事 局 控 制 等 等 ) 没 有 直 接 联 系 第 42 条 公 告 对 于 成 员 实 体 的 定 义 也 与 BEPS 第 13 项 行 动 计 划 中 的 国 别 报 告 立 法 范 本 一 致, 包 括 实 体 与 常 设 机 构 除 了 上 述 申 报 义 务 外,42 号 还 规 定 了 在 下 列 情 况 下, 若 企 业 所 属 跨 国 集 团 按 照 其 他 国 家 有 关 规 定 应 当 准 备 国 别 报 告, 税 务 机 关 可 以 在 实 施 特 别 纳 税 调 查 时 要 求 企 业 提 供 国 别 报 告 : 跨 国 企 业 集 团 未 向 任 何 国 家 提 供 国 别 报 告 ; 虽 然 跨 国 企 业 集 团 已 向 其 他 国 家 提 供 国 别 报 告, 但 我 国 与 该 国 尚 未 建 立 国 别 报 告 信 息 交 换 机 制 ;

4 虽 然 跨 国 企 业 集 团 已 向 其 他 国 家 提 供 国 别 报 告, 且 我 国 与 该 国 已 建 立 国 别 报 告 信 息 交 换 机 制, 但 国 别 报 告 实 际 未 成 功 交 换 至 我 国 这 些 规 定 都 为 税 务 机 关 获 得 纳 税 人 集 团 整 体 业 务, 利 润 信 息 提 供 了 法 规 层 面 的 便 利, 也 对 纳 税 人 在 资 料 准 备, 信 息 申 报 方 面 提 出 了 更 加 全 面 的 要 求 纳 税 人 需 要 在 集 团 层 面, 对 关 联 交 易 资 料 的 准 备 和 信 息 的 披 露 进 行 准 备 42 号 公 告 同 时 规 定 最 终 控 股 企 业 为 中 国 居 民 企 业 的 跨 国 企 业 集 团, 其 信 息 涉 及 国 家 安 全 的, 可 以 按 照 国 家 有 关 规 定, 豁 免 填 报 部 分 或 者 全 部 国 别 报 告 此 条 应 该 能 够 豁 免 一 部 分 的 中 国 跨 国 企 业 申 报 国 别 报 告 同 期 资 料 42 公 告 相 对 于 2 号 文, 从 四 方 面 针 对 同 期 资 料 管 理 要 求 做 出 了 改 动, 包 括 转 让 定 价 同 期 资 料 的 结 构 同 期 资 料 准 备 义 务 相 关 规 定 中 针 对 交 易 金 额 的 标 准 同 期 资 料 的 准 备 期 限 以 及 同 期 资 料 的 内 容 要 求 1. 转 让 定 价 同 期 资 料 的 结 构 在 2 号 文 下, 同 期 资 料 一 般 被 认 为 是 一 份 用 于 归 纳 和 证 明 企 业 关 联 交 易 是 否 符 合 独 立 交 易 原 则 的 单 独 报 告 而 42 号 公 告 下 的 同 期 资 料 这 一 专 有 名 词 则 包 括 了 主 体 文 档 本 地 文 档 以 及 所 谓 的 特 殊 事 项 文 档 主 体 文 档 和 本 地 文 档 概 念 来 源 于 OECD/G20 在 BEPS 第 13 项 行 动 计 划 报 告 中 所 提 出 的 三 层 架 构 式 转 让 定 价 文 档 特 殊 事 项 文 档 则 包 括 成 本 分 摊 协 议 特 殊 事 项 文 档 和 资 本 弱 化 特 殊 事 项 文 档 虽 然 特 殊 事 项 文 档 这 个 名 称 是 新 的, 然 而 对 于 涉 及 成 本 分 摊 协 议 和 超 过 资 本 弱 化 债 资 比 例 规 定 的 企 业 而 言, 其 基 于 2 号 文 第 七 章 ( 第 七 十 四 条 ) 和 第 九 章 ( 第 八 十 九 条 ) 要 求 准 备 同 期 资 料 报 告 的 义 务 则 并 非 是 全 新 的 新 表 中 的 报 告 企 业 信 息 表 也 已 增 加 对 应 的 三 层 架 构 式 转 让 定 价 文 档 选 项, 同 时 成 本 分 摊 协 议 表 和 融 通 资 金 表 也 使 判 定 纳 税 人 是 否 有 义 务 准 备 特 殊 事 项 文 档 更 为 透 明 我 们 将 在 下 文 中 进 一 步 阐 述 2. 同 期 资 料 准 备 义 务 相 关 规 定 中 的 交 易 金 额 标 准 众 所 周 知,2 号 文 中 对 于 需 要 准 备 同 期 资 料 的 标 准 是 关 联 交 易 金 额 超 过 人 民 币 2 亿 元 /4,000 万 元 具 体 来 说,2 号 文 第 15 条 规 定 : 属 于 下 列 情 形 之 一 的 企 业, 可 免 于 准 备 同 期 资 料 : 关 联 购 销 金 额 在 2 亿 元 人 民 币 以 下 且 其 他 关 联 交 易 金 额 在 4,000 万 元 人 民 币 以 下 ;2) 关 联 交 易 属 于 执 行 预 约 定 价 安 排 所 涉 及 的 范 围 ;3) 外 资 股 份 占 比 低 于 50% 且 仅 与 境 内 关 联 方 发 生 关 联 交 易

5 在 42 号 公 告 下, 需 准 备 主 体 文 档 的 企 业 包 括 : 年 度 发 生 跨 境 关 联 交 易, 且 合 并 该 企 业 财 务 报 表 的 最 终 控 股 企 业 所 属 企 业 集 团 已 准 备 主 体 文 档 ; 或 者 关 联 交 易 总 额 超 过 人 民 币 10 亿 元 而 对 于 本 地 文 档, 其 准 备 义 务 则 根 据 关 联 交 易 的 不 同 类 型 来 决 定, 具 体 情 况 如 下 : 有 形 资 产 所 有 权 转 让 金 额 ( 来 料 加 工 业 务 按 照 年 度 进 出 口 报 关 价 格 计 算 ) 超 过 人 民 币 2 亿 元 金 融 资 产 转 让 金 额 超 过 人 民 币 1 亿 元 无 形 资 产 所 有 权 转 让 金 额 超 过 人 民 币 1 亿 元 其 他 关 联 交 易 ( 包 括 关 联 劳 务 交 易 融 资 利 息 以 及 有 形 资 产 和 无 形 资 产 使 用 权 转 让 ( 即 租 赁 和 特 许 权 使 用 费 ) 等 ) 交 易 金 额 超 过 人 民 币 4,000 万 元 纳 税 人 无 需 就 预 约 定 价 安 排 涉 及 的 关 联 交 易 准 备 本 地 文 档 和 特 殊 事 项 文 档, 且 在 计 算 是 否 满 足 本 地 文 档 的 门 槛 时, 无 需 考 虑 预 约 定 价 安 排 下 交 易 金 额 企 业 仅 与 境 内 关 联 方 发 生 关 联 交 易 的, 可 以 不 准 备 同 期 资 料 准 备 与 2 号 文 相 比, 此 条 规 定 对 纳 税 人 更 有 利 在 2 号 文 下, 仅 与 境 内 关 联 方 发 生 关 联 交 易 的 企 业 只 有 当 其 外 资 股 份 占 比 低 于 50% 时 才 能 被 豁 免 准 备 同 期 资 料 而 根 据 42 号 公 告, 仅 与 境 内 关 联 方 发 生 关 联 交 易 的 企 业 无 论 其 外 资 股 份 占 比 率 都 无 需 准 备 同 期 资 料 特 殊 事 项 文 档 的 准 备 不 考 虑 交 易 金 额 标 准, 凡 是 涉 及 成 本 分 摊 协 议 或 者 每 年 度 超 过 资 本 弱 化 的 债 资 比 例 规 定 ( 金 融 企 业 债 资 比 大 于 5:1, 其 他 企 业 债 资 比 大 于 2:1) 的 企 业 均 需 要 准 备 特 殊 事 项 文 档, 除 非 企 业 仅 与 境 内 关 联 方 发 生 交 易 或 者 这 些 交 易 在 预 约 定 价 安 排 范 围 内 3. 同 期 资 料 的 准 备 期 限 对 纳 税 人 来 说, 一 项 积 极 的 变 化 是 本 地 文 档 的 完 成 时 间 由 现 行 2 号 文 下 的 关 联 交 易 发 生 年 度 次 年 5 月 31 日 变 更 为 关 联 交 易 发 生 年 度 次 年 的 6 月 30 日 特 殊 事 项 文 档 的 完 成 时 间 和 本 地 文 档 一 致 而 主 体 文 档 则 是 应 当 在 企 业 集 团 最 终 控 股 企 业 会 计 年 度 终 了 之 日 起 12 个 月 内 准 备 完 毕, 此 与 BEPS 第 13 项 行 动 计 划 的 建 议 相 一 致

6 相 比 于 现 行 2 号 文, 纳 税 人 提 供 报 告 的 期 限 也 从 自 税 务 机 关 要 求 之 日 起 20 日 内 提 供 修 改 为 自 税 务 机 关 要 求 之 日 起 30 日 内 提 供 4. 同 期 资 料 的 内 容 要 求 主 体 文 档 和 本 地 文 档 主 体 文 档 的 要 求 和 BEPS 的 提 议 基 本 一 致, 包 括 组 织 架 构 图 跨 国 公 司 业 务 的 描 述 跨 国 公 司 的 无 形 资 产 跨 国 公 司 的 关 联 资 金 活 动 以 及 跨 国 公 司 的 财 务 和 税 务 情 况 等 42 号 公 告 中 仅 有 一 些 额 外 要 求, 包 括 主 要 研 发 机 构 的 功 能 风 险 资 产 和 人 员 等, 企 业 集 团 内 各 实 体 的 双 边 预 约 定 价 安 排 (BEPS 报 告 要 求 披 露 单 边 预 约 定 价 安 排 ), 以 及 企 业 集 团 内 准 备 和 提 供 国 别 报 告 的 法 律 实 体 的 名 称 和 所 在 地 此 外,42 号 公 告 对 于 需 要 在 主 体 文 档 中 披 露 的 重 组 的 描 述 也 比 BEPS 的 提 议 更 加 详 细 和 严 谨 其 将 重 组 分 类 为 业 务 重 组 ( 包 扩 产 业 结 构 调 整, 集 团 内 企 业 功 能 风 险 或 者 资 产 的 转 移 ) 以 及 法 律 形 式 改 变 ( 包 扩 债 务 重 组 股 权 收 购 资 产 收 购 合 并 分 立 等 ) 42 号 公 告 对 于 本 地 文 档 的 要 求 基 本 沿 用 了 2 号 文 的 框 架, 主 要 分 为 1) 企 业 概 况 ;2) 关 联 关 系 ;3) 关 联 交 易 ;4) 可 比 性 分 析 以 及 3) 转 让 定 价 方 法 的 选 择 和 使 用 42 号 公 告 对 上 述 内 容 要 求 均 给 出 了 非 常 细 致 的 解 释, 包 括 具 体 应 该 包 含 的 信 息 和 资 料, 而 BEPS 第 13 项 行 动 计 划 转 让 定 价 文 档 报 告 则 并 未 就 本 地 文 档 提 供 如 此 详 细 的 内 容 要 求 虽 然 如 此, 就 很 多 具 体 内 容,42 号 公 告 中 所 要 求 提 供 的 资 料 没 有 超 过 BEPS 转 让 定 价 文 档 报 告 中 本 地 文 档 要 求 包 括 的 内 容 42 号 公 告 和 BEPS 的 本 地 文 档 要 求 的 一 个 重 大 差 异 之 处 在 于 关 联 交 易 中 有 关 价 值 链 分 析 的 章 节 (2 号 文 也 没 有 相 关 的 要 求 ) 它 要 求 中 国 纳 税 人 提 供 大 量 与 其 自 身 相 关 的 跨 国 企 业 价 值 链 信 息 纳 税 人 必 须 就 跨 国 企 业 全 球 利 润 在 不 同 国 家 归 属 问 题 提 供 概 要, 包 括 集 团 利 润 在 全 球 价 值 链 条 中 的 分 配 原 则 和 分 配 结 果 同 时, 本 地 文 档 还 要 求 披 露 跨 国 企 业 价 值 链 中 所 有 参 与 方 最 近 财 务 报 告 年 度 的 财 务 报 表, 以 及 地 域 特 殊 因 素 对 企 业 创 造 价 值 贡 献 的 计 量 及 其 归 属 除 此 之 外, 价 值 链 中 交 易 货 物 流 和 现 金 流 的 相 关 信 息 也 必 须 一 并 提 供, 涵 盖 了 从 最 初 的 产 品 设 计 和 研 发 生 产 市 场 营 销 交 付 售 后 服 务 以 及 循 环 利 用 等 所 有 环 节 ( 第 十 四 条 ( 三 )2) 根 据 实 际 执 行 的 力 度, 本 地 文 档 中 对 于 跨 国 企 业 全 球 价 值 链 的 定 量 和 定 性 分 析 的 细 节 程 度 可 能 会 远 远 超 过 BEPS 国 别 报 告 中 的 要 求

7 除 了 价 值 链 分 析, 本 地 文 档 中 还 有 一 些 其 他 具 有 中 国 特 色 的 要 求 比 如, 在 关 联 交 易 章 节, 在 描 述 交 易 定 价 影 响 要 素 时, 需 要 对 成 本 节 约 市 场 溢 价 等 地 域 特 殊 因 素 具 体 描 述 这 与 价 值 链 分 析 章 节 对 地 域 特 殊 因 素 对 企 业 创 造 价 值 贡 献 的 计 量 及 其 归 属 具 体 表 现 的 要 求 前 后 呼 应 再 者, 在 转 让 定 价 方 法 的 选 择 和 使 用 章 节,42 号 公 告 也 要 求 无 论 选 择 何 种 转 让 定 价 方 法, 均 须 说 明 企 业 对 集 团 整 体 利 润 或 者 剩 余 利 润 所 做 的 贡 献 尽 管 现 行 2 号 文 并 没 有 要 求 在 同 期 资 料 中 提 供 价 值 链 分 析 以 及 地 域 特 殊 因 素 分 析, 但 常 常 会 在 转 让 定 价 调 查 和 风 险 评 估 讨 论 中 被 要 求 补 充 提 供 本 地 文 档 包 括 价 值 链 分 析 以 及 地 域 特 殊 因 素 分 析 说 明 了 国 家 税 务 总 局 将 一 直 努 力 确 保 中 国 纳 税 人 在 跨 国 企 业 价 值 链 中 被 分 摊 到 合 理 公 平 的 利 润, 而 任 何 潜 在 的 功 能 和 利 润 不 匹 配 将 能 够 轻 易 地 从 本 地 文 档 中 发 现 此 外, 第 十 四 条 对 于 对 外 投 资 关 联 股 权 转 让 和 关 联 劳 务 交 易 的 披 露 也 有 详 尽 的 要 求 ( 包 括 尽 职 调 查 报 告 以 及 资 产 评 估 报 告 等 ) 现 行 2 号 文 的 并 未 明 确 要 求 披 露 对 外 投 资 关 联 股 权 转 让, 而 对 于 关 联 劳 务 交 易 的 披 露 要 求 和 其 他 种 类 的 交 易 也 并 无 不 同 针 对 对 外 投 资, 第 十 四 条 要 求 披 露 对 外 投 资 项 目 数 据, 包 括 对 外 投 资 项 目 的 营 运 数 据 这 从 某 种 程 度 上 也 反 映 出 目 前 国 家 税 务 总 局 可 能 会 将 受 控 外 国 企 业 / 居 民 ( 非 居 民 ) 条 例 作 为 工 作 重 点 对 于 关 联 股 权 转 让 和 关 联 劳 务 交 易 的 详 细 披 露 体 现 了 国 税 总 局 对 于 并 购 交 易 以 及 对 外 支 付 服 务 费 的 持 续 关 注 值 得 注 意 的 是,OECD/G20 BEPS 项 目 的 一 个 重 要 成 果 就 是 在 BEPS 第 8-10 项 行 动 计 划 中 详 述 的 针 对 集 团 内 低 附 加 值 劳 务 的 安 全 港 规 定 以 及 进 行 简 单 披 露 的 建 议 现 在 看 来, 国 税 总 局 似 乎 不 想 将 这 部 分 建 议 整 合 进 国 内 法 规 对 于 财 务 数 据 的 披 露,42 号 公 告 增 加 了 披 露 不 同 类 型 业 务 及 产 品 的 收 入 成 本 费 用 及 利 润 的 要 求 这 条 规 定 能 够 帮 助 税 务 机 关 根 据 不 同 类 型 业 务 及 产 品 进 行 转 让 定 价 分 析 42 号 公 告 同 时 也 在 本 地 文 档 中 去 除 了 现 行 2 号 文 所 要 求 的 某 些 信 息 披 露, 包 括 披 露 集 团 合 并 财 务 数 据 ( 这 些 数 据 被 要 求 在 主 体 文 档 中 进 行 披 露 ), 以 及 企 业 功 能 风 险 分 析 表 等 不 少 纳 税 人 都 曾 反 映 企 业 功 能 风 险 分 析 表 的 内 容 过 于 详 细, 且 难 以 适 用 于 从 事 非 传 统 生 产 业 务 的 企 业 去 除 这 一 内 容 的 举 措 会 得 到 纳 税 人 的 广 泛 支 持 与 2 号 文 相 比,42 号 公 告 也 明 确 说 明 需 要 在 本 地 文 档 中 披 露 信 息 的 关 联 方, 包 括 直 接 或 者 间 接 拥 有 企 业 股 权 的 关 联 方, 以 及 与 企 业 发 生 交 易 的 关 联 方

8 特 殊 事 项 文 档 特 殊 事 项 文 档 包 括 成 本 分 摊 协 议 特 殊 事 项 文 档 和 资 本 弱 化 特 殊 事 项 文 档 OECD/G20 在 BEPS 第 8-10 项 行 动 计 划 报 告 中 对 成 本 分 摊 协 议 方 面 的 转 让 定 价 指 引 进 行 了 修 订 尽 管 BEPS 第 8-10 项 行 动 计 划 报 告 并 未 包 括 对 于 成 本 分 摊 协 议 相 关 文 档 的 具 体 指 引,42 号 公 告 在 第 十 六 条 中 的 具 体 要 求 可 以 认 为 是 和 OECD 的 框 架 相 一 致 的 和 现 行 2 号 文 相 比, 唯 一 实 质 性 的 变 化 就 是 要 求 披 露 来 源 于 成 本 分 摊 协 议 的 预 期 收 益 需 要 注 意 的 是, 国 税 总 局 曾 在 2015 年 发 布 的 第 45 号 公 告 中 也 对 成 本 分 摊 协 议 的 管 理 进 行 了 修 订 ( 详 见 中 国 税 务 快 讯 第 16 期,2015 年 7 月 ) 资 本 弱 化 特 殊 事 项 文 档 则 基 本 上 保 留 了 现 行 2 号 文 中 的 内 容, 只 是 从 非 关 联 方 是 否 能 够 并 且 愿 意 接 受 所 验 证 的 融 资 交 易 中 的 条 款 这 一 角 度, 增 加 了 对 纳 税 人 的 要 求 企 业 年 度 关 联 业 务 往 来 报 告 表 114 号 公 告 下 的 旧 表 亦 俗 称 为 9 表, 因 其 一 共 含 有 9 张 表 新 表 较 旧 表 相 比, 表 张 数 量 从 原 来 的 9 张 扩 张 至 22 张 新 表 紧 跟 征 求 意 见 稿 的 步 伐, 大 幅 度 加 强 了 对 纳 税 企 业 境 外 关 联 方 以 及 关 联 交 易 披 露 信 息 的 要 求, 并 且 明 确 了 征 求 意 见 稿 中 提 出 的 在 年 度 企 业 所 得 税 纳 税 申 报 时 填 报 中 华 人 民 共 和 国 企 业 年 度 关 联 业 务 往 来 汇 总 表 中 国 别 报 告 表 的 具 体 内 容 我 们 在 下 表 总 结 了 新 表 与 旧 表 的 对 比 : 信 息 类 别 114 号 公 告 下 的 旧 表 42 号 公 告 下 的 新 表 报 告 企 业 信 息 无 关 联 关 系 信 息 关 联 关 系 表 ( 表 一 ) 关 联 交 易 信 息 关 联 交 易 汇 总 表 ( 表 二 ) 购 销 表 ( 表 三 ) 劳 务 表 ( 表 四 ) 无 形 资 产 表 ( 表 五 ) 固 定 资 产 表 ( 表 六 ) 融 通 资 金 表 ( 表 七 ) 报 告 企 业 信 息 表 [ 必 填 表 ] (G000000) 关 联 关 系 表 [ 必 填 表 ](G000000) 境 外 关 联 方 信 息 表 (G112000) 中 华 人 民 共 和 国 企 业 年 度 关 联 业 务 往 来 汇 总 表 [ 必 填 表 ] (G100000) 有 形 资 产 所 有 权 交 易 表 (G102000) 无 形 资 产 所 有 权 交 易 表 (G103000) 有 形 资 产 使 用 权 交 易 表 (G104000) 无 形 资 产 使 用 权 交 易 表 (G105000) 金 融 资 产 交 易 表 (G106000) 融 通 资 金 表 (G107000) 关 联 劳 务 表 (G108000) 权 益 性 投 资 表 (G109000)

9 信 息 类 别 114 号 公 告 下 的 旧 表 42 号 公 告 下 的 新 表 关 联 投 资 信 息 成 本 分 摊 协 议 信 息 对 外 支 付 款 项 信 息 关 联 交 易 财 务 状 况 分 析 国 别 报 告 对 外 投 资 情 况 表 ( 表 八 ) ( 已 根 据 国 家 税 务 总 局 公 告 2014 年 第 38 号 废 止 ) 无 对 外 支 付 款 项 情 况 表 ( 表 九 ) 无 ( 属 于 2 号 文 中 第 三 章 对 于 同 期 资 料 管 理 要 求 的 相 关 内 容 ) 无 无 ( 年 内 新 发 生 交 易 需 披 露 在 G106000) 成 本 分 摊 协 议 表 对 外 支 付 款 项 情 况 表 年 度 关 联 交 易 财 务 状 况 分 析 表 ( 报 告 企 业 个 别 报 表 信 息 ) 年 度 关 联 交 易 财 务 状 况 分 析 表 ( 报 告 企 业 合 并 报 表 信 息 ) 所 得 税 收 和 业 务 活 动 国 别 分 布 表 所 得 税 收 和 业 务 活 动 国 别 分 布 表 ( 英 文 表 ) 跨 国 企 业 集 团 成 员 实 体 名 单 跨 国 企 业 集 团 成 员 实 体 名 单 ( 英 文 表 ) 附 加 说 明 表 附 加 说 明 表 ( 英 文 表 ) 报 告 企 业 信 息 新 表 中 的 报 告 企 业 信 息 表 要 求 针 对 报 告 企 业 进 行 非 常 详 细 的 信 息 披 露, 包 括 1. 基 本 信 息 ( 如 企 业 登 记 注 册 的 中 文 全 称 纳 税 人 识 别 号 或 统 一 社 会 信 用 代 码 经 营 范 围 注 册 地 主 管 国 税 和 地 税 机 关 适 用 会 计 准 则 或 会 计 制 度 最 终 控 股 企 业 是 否 准 备 同 期 资 料 );2. 企 业 内 部 组 织 部 门 结 构 信 息 ( 如 部 门 履 行 的 职 责 业 务 范 围 及 履 行 职 责 业 务 流 程 企 业 各 组 织 机 构 全 年 平 均 从 业 员 工 数 量 );3. 企 业 高 级 管 理 人 员 信 息 ( 如 个 人 身 份 证 件 信 息 );4. 前 五 位 的 企 业 股 东 信 息 ( 如 个 人 身 份 证 件 信 息 持 股 起 始 日 期 与 持 股 比 例 等 ) 关 联 关 系 信 息 新 表 中 针 对 关 联 关 系 信 息 的 表 张 包 含 关 联 关 系 表 以 及 境 外 关 联 方 信 息 表 关 联 关 系 表 也 是 必 填 表 之 一 关 联 关 系 表 在 旧 表 表 一 的 基 础 上 遵 照 征 求 意 见 稿 对 于 关 联 关 系 定 义 做 了 进 一 步 的 拓 展 和 完 善, 比 如, 填 表 说 明 明 确 将 自 然 人 纳 入 关 联 方 类 型, 并 增 加 自 然 人 关 联 方 填 报 身 份 证 件 类 型 及 号 码 的 要 求 同 时, 需 要 填 报 每 个 关 联 方 的 起 始 日 期 与 截 止 日 期, 增 加 了 对 于 关 联 关 系 发 生 及 存 续 期 间 的 披 露 要 求, 强 调 对 于 所 属 期 间 内 是 否 发 生 关 联 业 务 往 来 情 况 进 行 披 露 和 申 报 该 表 的 细 化, 增 强 了 填 报 的 操 作 性, 解 决 了 原 表 在 实 务 中 可 能 存 在 的 由 于 新 设 清 算 股 权 转 让 或 者 其 他 原 因 导 致 在 申 报 年 度 期 间 企 业 关 联 关 系 发 生 变 化, 而 导 致 的 填 报 口 径 不 明 确 不 一 致 的 情 况

10 境 外 关 联 方 信 息 表 为 新 增 表 张, 对 于 各 类 别 关 联 交 易 ( 详 见 下 文 的 关 联 交 易 信 息 ), 报 告 企 业 都 需 要 就 与 其 发 生 交 易 金 额 排 名 前 5 的 境 外 关 联 方 披 露 详 尽 的 信 息, 包 括 企 业 名 称 注 册 地 址 经 营 地 址 经 营 范 围 注 册 资 本 投 资 总 额 实 际 税 负 税 收 优 惠 所 属 行 业 纳 税 年 度 起 止 日 期 是 否 上 市 是 否 独 立 核 算 和 编 制 财 务 报 表 等 该 表 的 增 加 便 于 税 务 机 关 加 强 关 联 交 易 的 管 控, 特 别 是 跨 境 关 联 交 易 信 息 的 采 集 和 审 核, 也 使 得 各 国 税 务 机 关 之 间 的 潜 在 情 报 交 换 工 作 更 加 便 利 关 联 交 易 信 息 新 表 在 将 旧 表 中 的 关 联 交 易 类 型 重 新 归 类 为 有 形 资 产 所 有 权 交 易 无 形 资 产 所 有 权 交 易 有 形 资 产 使 用 权 交 易 无 形 资 产 使 用 权 交 易 金 融 资 产 交 易 融 通 资 金 关 联 劳 务 这 7 种 类 型 新 表 对 于 关 联 交 易 的 分 类 更 为 严 谨 税 务 机 关 能 够 根 据 这 些 表 张 所 披 露 的 信 息 迅 速 判 断 填 报 企 业 是 否 需 要 准 备 本 地 文 档, 同 时 新 表 也 便 于 税 务 机 关 对 于 每 一 类 关 联 交 易 进 行 具 体 分 析 新 表 ( 除 融 通 资 金 表 和 权 益 性 投 资 表 ) 相 对 于 旧 表 将 旧 表 披 露 大 于 10% 金 额 比 重 的 交 易 对 象 改 为 各 类 型 交 易 金 额 前 5 位 的 交 易 对 象 税 务 机 关 也 要 求 填 报 企 业 具 体 说 明 关 联 交 易 内 容 并 且 规 定 了 可 选 填 的 内 容, 比 如 无 形 资 产 使 用 权 交 易 表 的 关 联 交 易 内 容 选 项 包 括 专 利 非 专 利 技 术 商 业 秘 密 商 标 品 牌 客 户 名 单 销 售 渠 道 市 场 调 查 成 果 特 许 经 营 权 政 府 许 可 土 地 使 用 权 商 誉 著 作 权 其 他 无 形 资 产 这 些 选 项 的 设 置 可 以 帮 助 税 务 机 关 对 于 各 类 关 联 交 易 进 行 更 针 对 化 的 审 阅 和 调 查 对 于 金 融 资 产 交 易, 新 表 要 求 披 露 应 收 账 款 应 收 票 据 其 他 应 收 款 项 股 权 投 资 - 上 市 公 司 股 权 投 资 - 非 上 市 公 司 债 权 投 资 衍 生 金 融 工 具 形 成 的 资 产 和 其 他 金 融 资 产 值 得 注 意 的 是, 关 联 股 权 转 让 需 要 披 露 在 此 表 下 对 于 融 通 资 金 交 易, 虽 然 新 的 融 通 资 金 表 对 旧 表 要 求 进 行 了 简 化, 并 且 删 除 了 利 率 信 息, 但 是 在 填 报 说 明 中 明 确 了 旧 表 中 没 有 明 确 的 关 联 融 资 交 易 类 型, 包 括 信 用 贷 款 担 保 贷 款 ( 包 括 保 证 贷 款 抵 押 贷 款 质 押 贷 款 ) 票 据 贴 现 融 资 租 赁 应 计 息 预 付 款 应 计 息 延 期 收 付 款 集 团 资 金 池 其 他 融 通 资 金

11 除 此 之 外, 企 业 从 其 关 联 方 接 受 的 债 权 性 投 资 与 企 业 接 受 的 权 益 性 投 资 的 比 例 ( 关 联 债 资 比 例 ), 一 直 是 让 纳 税 人 头 疼 的 难 点 在 旧 表 下, 企 业 不 仅 需 要 自 行 判 断 债 权 性 投 资 的 交 易 范 围, 更 要 用 月 初, 月 末 金 额 详 细 计 算 各 月 平 均 关 联 债 权 投 资 和 各 月 平 均 权 益 投 资, 但 最 终 仅 将 关 联 债 资 比 例 的 计 算 结 果 填 列 这 对 税 务 机 关 也 是 一 种 挑 战, 一 个 简 单 的 比 例 结 算 结 果 无 法 体 现 具 体 的 计 算 方 法, 也 无 法 保 证 数 据 的 可 靠 性 新 表 有 效 地 解 决 了 计 算 方 法 问 题, 基 于 更 新 后 的 计 算 公 式 为 年 度 平 均 关 联 债 权 投 资 金 额 = 各 项 关 联 融 入 资 金 金 额 * 本 年 实 际 占 用 天 数 /365, 新 表 中 的 融 通 资 金 表 已 经 对 计 算 关 联 债 资 比 例 需 要 的 数 据 进 行 了 填 报 设 置, 使 得 计 算 出 的 关 联 债 资 比 率 有 据 可 依 同 样 的, 权 益 性 投 资 表 中 要 求 填 列 企 业 全 年 12 个 月 每 月 的 所 有 者 权 益 加 权 平 均 金 额 实 收 资 本 ( 股 本 ) 加 权 平 均 金 额 和 资 本 公 积 加 权 平 均 金 额, 以 此 计 算 出 平 均 权 益 投 资 金 额 这 两 张 表 的 债 权 性 投 资 和 权 益 性 投 资 数 据, 将 会 反 映 在 企 业 年 度 关 联 业 务 往 来 汇 总 表 中, 自 动 计 算 出 关 联 债 资 比 例 成 本 分 摊 协 议 信 息 成 本 分 摊 协 议 表 是 新 要 求 的 表 格, 适 用 于 已 签 订 并 且 正 在 执 行 成 本 分 摊 协 议 的 企 业 填 报 企 业 应 当 根 据 已 签 订 的 成 本 分 摊 协 议 及 本 报 告 年 度 协 议 实 际 执 行 情 况 进 行 填 报 主 要 包 括 成 本 分 摊 协 议 生 效 执 行 期 限 起 止 日 期 实 际 发 生 成 本 和 收 益, 以 及 预 期 收 益 总 额, 参 与 方 基 本 信 息, 实 际 的 分 摊 成 本 支 付 以 及 退 出 补 偿 的 金 额 等 成 本 分 摊 协 议 表 也 呼 应 了 45 号 公 告, 将 成 本 分 摊 协 议 从 事 前 审 核 制 转 变 成 事 后 报 备 制, 即 签 订 ( 变 更 ) 成 本 分 摊 协 议 之 日 起 30 日 内 向 主 管 税 务 机 关 报 送 成 本 分 摊 协 议 副 本, 并 在 年 度 企 业 所 得 税 纳 税 申 报 时 填 写 本 表 对 外 支 付 款 项 信 息 与 旧 表 相 比, 新 表 不 再 要 求 填 报 企 业 分 别 披 露 各 种 类 型 的 服 务 费 的 对 外 支 付, 新 表 也 顺 应 外 汇 管 理 在 监 管 程 序 方 面 的 简 化, 去 除 了 披 露 已 扣 缴 企 业 所 得 税 金 额 以 及 是 否 享 受 税 收 协 定 优 惠 的 信 息 另 外, 新 表 对 填 报 金 额 的 口 径 也 很 明 确, 按 照 收 付 实 现 制 填 报 企 业 实 际 向 境 外 支 付 款 项 金 额

12 关 联 交 易 财 务 状 况 分 析 年 度 关 联 交 易 财 务 状 况 分 析 表 ( 报 告 企 业 个 别 报 表 信 息 ) 与 现 行 2 号 文 要 求 在 同 期 资 料 报 告 中 需 包 含 的 企 业 年 度 关 联 交 易 财 务 状 况 分 析 表 相 同, 且 特 别 需 要 披 露 划 分 标 准 的 说 明 若 填 报 企 业 在 报 告 年 度 所 属 期 间 编 制 合 并 财 务 报 表 的 企 业, 则 同 时 需 要 依 据 企 业 合 并 报 表 审 计 报 告 下 的 关 联 交 易 财 务 状 况 分 析 表, 填 报 年 度 关 联 交 易 财 务 状 况 分 析 表 ( 企 业 合 并 报 表 信 息 ) 国 别 报 告 该 表 单 呼 应 并 借 鉴 了 BEPS 第 13 项 行 动 计 划 中 的 国 别 报 告 要 求, 其 中 55 亿 元 的 门 槛 与 OECD 提 出 需 要 准 备 国 别 报 告 的 年 总 收 入 超 过 7.5 亿 欧 元 的 门 槛 是 十 分 接 近 的 考 虑 到 成 员 实 体 与 最 终 控 股 企 业 会 计 年 度 截 止 日 期 的 不 同, 税 务 机 关 给 予 了 两 种 披 露 期 间 的 确 定 方 法, 并 表 示 表 中 所 报 告 的 收 入 利 润 及 税 负 情 况 并 不 要 求 与 集 团 合 并 财 务 报 表 完 全 一 致, 且 对 于 国 家 ( 地 区 ) 之 间 的 会 计 准 则 不 同 而 产 生 的 差 异, 无 需 进 行 调 整 所 得 税 收 和 业 务 活 动 国 别 分 布 表 要 求 披 露 在 各 个 税 收 辖 区 的 收 入 收 益 员 工 资 产 纳 税 情 况 等 跨 国 企 业 集 团 成 员 实 体 名 单 表 则 按 照 各 个 税 收 辖 区 中 的 各 个 成 员 实 体 分 别 勾 选 其 主 要 业 务 活 动 附 加 说 明 表 是 一 张 全 开 放 性 的 表 单, 主 要 填 写 采 用 的 数 据 来 源 当 年 度 数 据 来 源 的 变 化 情 况 与 影 响, 以 及 在 跨 国 企 业 集 团 成 员 实 体 名 单 表 中 勾 选 主 要 业 务 活 动 为 其 他 项 的 具 体 业 务 说 明 国 别 报 告 可 以 帮 助 税 务 机 关 初 步 了 解 跨 国 集 团 的 利 润 在 不 同 国 家 的 分 配 以 及 其 价 值 链 上 各 功 能 在 不 同 国 家 实 体 的 分 布 情 况 以 及 相 关 的 纳 税 情 况 毕 马 威 观 察 总 体 上 来 说,42 公 告 的 出 台 是 国 税 总 局 基 于 对 BEPS 深 刻 理 解 的 基 础 上 将 其 应 用 于 中 国 转 让 定 价 合 规 要 求 的 起 点 我 们 认 为 42 号 公 告 所 引 申 的 变 化 可 以 归 纳 为 以 下 几 个 方 面 : 关 联 关 系 和 关 联 交 易 相 较 2 号 文, 在 由 于 资 金 融 通 和 实 质 业 务 控 制 层 面 形 成 的 关 联 关 系 方 面, 42 号 公 告 做 出 了 更 加 细 节 的 规 定 除 此 之 外,42 号 公 告 更 是 通 过 双 方 在 实 质 上 具 有 其 他 共 同 利 益 的 规 定, 使 得 关 联 企 业 的 认 定 变 得 更 加 宽 泛

13 将 金 融 资 产 的 转 让 明 确 为 关 联 交 易 的 一 种 也 预 示 了 中 国 税 务 机 关 对 于 金 融 领 域 关 联 交 易 的 问 题 日 渐 关 注, 相 关 纳 税 人 需 要 在 未 来 的 业 务 及 税 务 安 排 中, 更 多 地 考 虑 中 国 转 让 定 价 层 面 的 合 规 要 求 值 得 注 意 的 是, 股 权 转 让 也 涵 盖 在 该 类 关 联 交 易 内, 而 股 权 转 让 一 直 是 税 务 机 关 关 注 的 重 点 本 地 文 档 准 备 中 的 考 量 从 总 体 而 言,42 号 公 告 本 地 文 档 的 准 备 要 求 较 2 号 文 相 比 更 加 严 格 纳 税 人 需 要 披 露 更 多 的 信 息, 也 需 要 进 行 更 完 善 的 分 析 比 如,42 号 公 告 增 加 了 披 露 不 同 类 型 业 务 及 产 品 的 收 入 成 本 费 用 及 利 润 的 要 求 这 条 规 定 能 够 帮 助 税 务 机 关 根 据 不 同 类 型 业 务 及 产 品 进 行 转 让 定 价 分 析 虽 然 公 告 并 未 明 确 要 求 纳 税 人 对 不 同 类 型 的 关 联 交 易 单 独 分 析, 但 是 倘 若 税 务 机 关 更 趋 向 于 对 不 同 类 型 的 业 务 进 行 单 独 的 转 让 定 价 分 析, 纳 税 人 势 必 需 要 花 费 额 外 的 精 力 来 说 明 每 种 被 测 试 的 交 易 都 是 符 合 独 立 交 易 原 则 的 这 也 意 味 着 之 前 所 通 常 使 用 的 传 统 的 测 试 中 国 纳 税 人 企 业 整 体 盈 利 水 平 的 测 试 方 法 在 今 后 可 能 不 能 完 全 满 足 要 求 了 本 地 文 档 对 于 跨 国 企 业 价 值 链 上 与 中 国 纳 税 人 相 关 的 量 化 信 息 的 要 求 可 能 在 实 务 中 很 难 满 足, 原 因 在 于 跨 国 企 业 的 中 国 子 公 司 可 能 没 有 权 限 获 得 这 些 资 料 现 行 2 号 文 中 并 没 有 在 价 值 链 量 化 信 息 以 及 特 殊 因 素 的 分 析 方 面 作 出 要 求, 虽 然 税 务 机 关 在 转 让 定 价 调 查 案 件 以 及 风 险 评 估 讨 论 中 会 要 求 纳 税 人 提 供 这 些 信 息 在 本 地 文 档 中 要 求 提 供 这 类 信 息 体 现 了 国 税 总 局 希 望 确 保 中 国 纳 税 人 在 跨 国 企 业 的 全 球 价 值 链 上 可 以 分 到 公 平 的 利 润 份 额, 任 何 潜 在 的 错 配 都 可 以 很 快 根 据 本 地 文 档 进 行 确 定, 而 无 需 参 考 主 体 文 档 和 国 别 报 告 42 号 公 告 同 时 要 求 无 论 选 择 何 种 转 让 定 价 方 法, 均 须 说 明 企 业 对 集 团 整 体 利 润 或 者 剩 余 利 润 所 做 的 贡 献 这 也 从 另 一 方 面 说 明 国 税 总 局 对 于 确 保 中 国 纳 税 人 在 跨 国 企 业 的 全 球 价 值 链 上 可 以 分 到 公 平 的 利 润 份 额 的 态 度 BEPS 第 8-10 项 行 动 计 划 报 告 对 地 域 成 本 节 约 和 市 场 特 性 的 概 念 进 行 了 讨 论 中 国 国 税 总 局 历 来 也 对 地 域 性 特 殊 优 势 非 常 关 注 因 此 42 号 公 告 提 及 地 域 性 特 殊 优 势 并 不 令 人 意 外 然 而, 42 号 公 告 与 征 求 意 见 稿 中 对 地 域 性 特 殊 优 势 的 讨 论, 远 不 及 BEPS 转 让 定 价 无 形 资 产 报 告 中 的 详 细, 这 留 给 了 地 方 税 务 机 关 进 一 步 解 读 和 应 用 的 空 间 此 外, 纳 税 人 应 当 如 何 对 于 地 域 性 特 殊 优 势 进 行 量 化 分 析, 才 能 满 足 税 务 机 关 的 要 求, 也 是 值 得 深 入 探 讨 的

14 虽 然 总 体 要 求 更 加 严 格, 但 是 42 号 公 告 本 讨 论 稿 就 免 于 准 备 同 期 资 料 的 情 形 进 行 了 调 整, 从 原 先 外 资 股 份 低 于 50% 且 仅 与 境 内 关 联 方 发 生 关 联 交 易 的 企 业 拓 展 到 了 所 有 仅 与 境 内 关 联 方 发 生 关 联 交 易 的 企 业 这 会 使 得 需 要 准 备 本 地 文 档 纳 税 人 的 数 量 有 所 下 降 资 本 弱 化 新 表 规 范 了 关 联 债 资 比 例 的 计 算 方 式, 且 更 加 明 确 了 需 要 纳 入 计 算 的 各 类 关 联 债 权 性 投 资, 比 如 明 确 集 团 资 金 池 票 据 贴 现 融 资 租 赁 应 计 息 预 付 款 / 延 期 收 付 款 等 由 于 有 些 关 联 债 券 性 投 资 的 约 变 化 频 繁 ( 比 如 现 金 池 的 余 额 可 能 每 日 都 会 变 化 ), 修 改 后 的 条 款 将 会 使 得 有 债 资 比 例 的 计 算 更 加 复 杂, 但 这 些 条 款 也 会 使 得 人 为 调 整 难 以 操 作 对 外 投 资 关 联 股 权 转 让 和 关 联 劳 务 交 易 的 披 露 对 于 关 联 股 权 转 让 和 关 联 劳 务 交 易 需 要 在 本 地 文 档 进 行 详 细 披 露 并 不 出 人 意 料, 国 税 总 局 近 年 来 一 直 持 续 关 注 此 类 关 联 交 易 就 关 联 劳 务 交 易 来 说,OECD/G20 BEPS 项 目 的 一 个 重 要 成 果 就 是 在 BEPS 第 8-10 项 行 动 计 划 中 详 述 的 针 对 集 团 内 低 附 加 值 劳 务 的 安 全 港 规 定 以 及 进 行 简 单 披 露 的 建 议 现 在 看 来, 国 税 总 局 似 乎 不 想 将 这 部 分 建 议 整 合 进 国 内 法 规, 这 在 某 种 程 度 上 反 映 了 国 税 总 局 长 期 的 态 度, 即 所 有 的 集 团 内 劳 务 交 易 都 是 具 有 潜 在 高 风 险 的, 而 且 具 备 将 利 润 转 移 出 中 国 的 可 能 性 42 号 公 告 针 对 集 团 内 劳 务 的 要 求 和 之 前 国 家 税 务 总 局 关 于 企 业 向 境 外 关 联 方 支 付 费 用 有 关 企 业 所 得 税 问 题 的 公 告 ( 16 号 公 告 ) 提 出 的 相 比 于 OECD 框 架 下 的 要 求 更 精 细 的 受 益 测 试 是 一 致 的, 体 现 出 了 在 未 来 转 让 定 价 实 践 中 集 团 内 劳 务 交 易 将 受 到 更 严 格 的 审 查 的 趋 势 就 对 外 投 资, 详 细 的 披 露 标 准 体 现 了 国 家 税 务 总 局 可 能 会 将 受 控 外 国 企 业 / 居 民 ( 非 居 民 ) 条 例 作 为 工 作 重 点 BEPS 第 3 项 行 动 计 划 报 告 也 就 如 何 制 定 有 效 受 控 外 国 公 司 规 则 做 出 了 具 体 建 议 我 们 也 拭 目 以 待 国 税 总 局 在 这 方 面 的 发 展 就 关 联 股 权 转 让 来 说, 近 年 来 这 类 关 联 交 易 一 直 是 各 地 税 务 机 关 调 查 的 重 点 此 次 国 税 总 局 将 股 权 转 让 正 式 明 确 为 关 联 交 易 ( 包 含 在 金 融 资 产 的 转 让 内 ) 的 一 种, 体 现 出 了 在 未 来 转 让 定 价 实 践 中 关 联 股 权 转 让 将 受 到 更 严 格 的 审 查 的 趋 势 结 合 新 表 中 的 金 融 资 产 交 易 表 报 告 企 业 信 息 表 前 五 位 股 东 的 持 股 比 例, 关 联 关 系 表 中 的 关 联 关 系 发 生 及 存 续 期 间 的 披 露 要 求, 税 务 机 关 可 以 更 容 易 的 获 得 新 设 清 算 股 权 转 让 等 信 息

15 国 别 报 告 的 申 报 值 得 注 意 的 是, 国 别 报 告 表, 作 为 纳 税 申 报 的 一 部 分, 应 当 在 纳 税 年 度 次 年 的 5 月 31 日 申 报 对 于 需 要 准 备 国 别 报 告 的 中 国 跨 国 企 业 且 国 别 申 报 表 主 体 为 中 国 纳 税 企 业 时, 准 备 时 间 非 常 紧 迫 虽 然 第 八 条 指 出 企 业 如 需 要 延 期, 可 以 按 照 税 收 征 管 法 及 其 实 施 细 则 的 有 关 规 定 申 请, 但 相 关 税 务 机 关 对 于 延 期 申 请 的 考 量 目 前 暂 未 知 晓 42 号 公 告 规 定 最 终 控 股 企 业 为 中 国 居 民 企 业 的 跨 国 企 业 集 团, 其 信 息 涉 及 国 家 安 全 的, 可 以 按 照 国 家 有 关 规 定, 豁 免 填 报 部 分 或 者 全 部 国 别 报 告 此 条 若 被 滥 用, 可 能 会 带 来 一 些 国 际 上 的 压 力, 毕 竟 BEPS 项 目 的 一 大 宗 旨 是 税 收 管 理 的 透 明 化 通 过 国 别 报 告 的 信 息 采 集 2014 年 9 月,BEPS 转 让 定 价 文 档 报 告 中 规 定 了 转 让 定 价 文 档 的 三 层 式 结 构 : 主 体 文 档 本 地 文 档 国 别 报 告 G20 认 可 的 BEPS 国 别 报 告 实 施 办 法 随 后 于 2015 年 2 月 颁 布 此 前, 在 联 合 国 ( UN ) 发 展 中 国 家 转 让 定 价 操 作 手 册 中, 中 国 就 强 调 了 获 取 跨 国 公 司 和 跨 国 公 司 中 国 成 员 公 司 信 息 的 重 要 性 和 困 难, 信 息 的 不 对 称 使 税 务 机 关 开 展 工 作 遭 遇 各 种 困 难 现 在, 税 务 机 关 可 以 通 过 国 别 报 告 表 中 的 填 报 要 求 快 速 了 解 如 下 信 息 : 国 家 ( 地 区 ): 是 否 在 避 税 港 或 低 税 率 国 家 来 自 关 联 方 和 非 关 联 方 的 收 入 : 企 业 受 到 关 联 交 易 定 价 的 影 响 税 前 利 润 ( 亏 损 ): 企 业 盈 利 或 亏 损 情 况 本 年 度 支 付 和 计 提 的 企 业 所 得 税 : 各 企 业 纳 税 情 况 注 册 资 本 有 形 资 产 和 雇 员 人 数 等 : 企 业 规 模 与 实 质 结 合 各 税 收 辖 区 的 各 个 成 员 实 体 的 主 要 业 务 活 动 勾 选, 可 在 短 时 间 内 了 解 整 个 集 团 的 风 貌, 包 括 各 运 营 实 体 在 价 值 链 上 的 功 能 回 报 以 及 相 应 的 纳 税 情 况 等 但 是 国 别 报 告 表 单 仅 包 括 两 张 简 单 填 列 的 表 格 以 及 一 张 供 纳 税 人 自 行 解 释 说 明 的 开 放 性 表 单, 无 法 取 代 针 对 某 项 关 联 交 易 的 功 能 和 风 险 分 析, 所 以 国 别 信 息 旨 在 为 转 让 定 价 风 险 评 估 提 供 参 考, 便 于 税 务 机 关 结 合 其 他 信 息 ( 比 如 主 体 文 档 本 地 文 档 ) 选 择 调 查 对 象, 仅 以 此 作 为 转 让 定 价 调 查 的 依 据 是 不 够 严 谨 的

16 值 得 一 提 的 是, 国 别 报 告 中 的 披 露 要 求 与 披 露 说 明 中 要 求 跨 国 企 业 按 照 税 收 辖 区 ( 而 不 是 企 业 注 册 地 ) 进 行 信 息 的 披 露, 更 能 体 现 BEPS 项 目 将 税 收 与 价 值 创 造 匹 配 的 宗 旨 除 此 之 外, 新 表 将 国 别 报 告 相 关 的 三 张 表 按 中 英 双 语 分 开 填 报, 这 无 疑 为 未 来 通 过 政 府 间 交 换 国 别 报 告 的 工 作 做 好 了 准 备 BEPS 第 13 项 行 动 计 划 报 告 建 议 国 别 报 告 适 用 于 2016 年 1 月 1 日 之 后 开 始 的 财 政 年 度, 同 时 政 府 间 交 换 机 制 将 于 2017 年 12 月 31 日 后 ( 即 跨 国 企 业 第 一 次 申 报 国 别 报 告 后 ) 启 动 更 加 成 熟 的 转 让 定 价 环 境 虽 然 中 国 转 让 定 价 法 规 全 面 更 新 的 出 台 时 间 尚 未 确 定, 我 们 还 是 看 到 了 征 求 意 见 稿 中 的 很 多 新 概 念 ( 如 与 无 形 资 产 以 及 转 让 定 价 调 查 相 关 的 内 容 ) 被 引 入 到 税 务 机 关 转 让 定 价 风 险 评 估 和 调 查 的 实 务 工 作 中 纳 税 人 应 当 准 备 接 受 税 务 机 关 根 据 征 求 意 见 稿 中 更 严 格 的 法 规 而 对 其 同 期 资 料 以 及 关 联 申 报 进 行 的 审 查 此 外, 国 税 总 局 和 全 国 的 税 务 机 关 在 数 据 监 测 系 统 的 开 发 上 都 投 入 了 巨 大 的 精 力, 以 更 好 地 进 行 可 比 分 析, 以 及 确 定 转 让 定 价 调 查 对 象 我 们 认 为 今 后 关 联 申 报 和 同 期 资 料 上 的 内 容 都 适 用 于 数 据 监 测 系 统, 以 帮 助 国 税 总 局 开 展 全 国 范 围 的 协 同 调 查 随 着 三 层 架 构 式 转 让 定 价 文 档 的 要 求 提 出 关 联 申 报 日 益 复 杂, 涉 及 各 类 型 关 联 交 易 纳 税 义 务 跨 国 信 息 提 供 等, 这 些 举 措 都 标 志 着 中 国 转 让 定 价 环 境 的 进 一 步 成 熟, 也 对 纳 税 人 未 来 的 转 让 定 价 实 务 提 出 了 更 加 专 业 化 的 要 求 我 们 建 议 纳 税 人 趁 此 机 会 一 并 审 视 公 司 内 转 让 定 价 安 排 同 期 资 料 报 告 以 及 关 联 申 报, 在 准 备 要 求 思 路 和 内 容 披 露 上 保 持 一 致 性, 并 且 及 时 咨 询 专 业 人 士 或 机 构 以 作 出 更 全 面 的 应 对, 从 而 更 好 地 管 理 转 让 定 价 风 险

17 联 系 我 们 请 将 您 的 任 何 疑 问, 发 送 至 我 们 的 公 共 邮 箱 或 者 直 接 联 系 中 国 各 个 办 事 处 的 合 伙 人 何 坤 明 税 务 服 务 主 管 合 伙 人 毕 马 威 中 国 电 话 :+86 (10) 北 京 / 沈 阳 凌 先 肇 电 话 :+86 (10) david.ling@kpmg.com 天 津 周 重 山 电 话 :+86 (10) ec.zhou@kpmg.com 青 岛 彭 晓 峰 电 话 :+86 (532) vincent.pang@kpmg.com 上 海 / 南 京 卢 奕 电 话 :+86 (21) lewis.lu@kpmg.com 成 都 周 咏 雄 电 话 :+86 (28) anthony.chau@kpmg.com 杭 州 王 军 电 话 :+86 (571) john.wang@kpmg.com 广 州 李 一 源 电 话 :+86 (20) lilly.li@kpmg.com 福 州 / 厦 门 梅 雅 宁 电 话 :+86 (592) maria.mei@kpmg.com 深 圳 孙 桂 华 电 话 :+86 (755) eileen.gh.sun@kpmg.com 香 港 杨 嘉 燕 电 话 : karmen.yeung@kpmg.com 华 北 区 凌 先 肇 税 务 服 务 主 管 合 伙 人, 北 方 区 电 话 :+86 (10) david.ling@kpmg.com 陈 明 宇 电 话 :+86 (10) andy.m.chen@kpmg.com 陈 亚 丽 电 话 :+86 (10) yali.chen@kpmg.com 房 锡 伟 电 话 :+86 (532) milano.fang@kpmg.com 冯 炜 电 话 :+86 (10) tony.feng@kpmg.com 古 军 华 电 话 :+86 (10) john.gu@kpmg.com 韩 滢 电 话 :+86 (10) h.han@kpmg.com 平 澤 尚 子 电 话 :+86 (10) naoko.hirasawa@kpmg.com 蒋 俊 电 话 :+86 (10) josephine.jiang@kpmg.com 金 賢 中 电 话 :+86 (10) henry.kim@kpmg.com 黎 鲤 电 话 :+86 (10) li.li@kpmg.com 李 辉 电 话 :+86 (10) lisa.h.li@kpmg.com 李 鹏 电 话 :+86 (10) thomas.li@kpmg.com 刘 晓 萌 电 话 :+86 (10) simon.liu@kpmg.com 欧 康 立 (Alan O Connor) 电 话 :+86 (10) alan.oconnor@kpmg.com 彭 晓 峰 电 话 :+86 (10) (532) vincent.pang@kpmg.com 黄 伟 光 电 话 :+86 (10) michael.wong@kpmg.com 谢 忆 佳 电 话 :+86 (10) jessica.xie@kpmg.com 邢 果 欣 电 话 :+86 (10) christopher.xing@kpmg.com 延 峰 电 话 :+86 (10) irene.yan@kpmg.com 张 进 电 话 :+86 (10) jessie.j.zhang@kpmg.com 张 晓 电 话 :+86 (10) sheila.zhang@kpmg.com 张 天 胜 电 话 :+86 (10) tiansheng.zhang@kpmg.com 张 豪 电 话 :+86 (10) tracy.h.zhang@kpmg.com 周 重 山 电 话 :+86 (10) ec.zhou@kpmg.com 华 中 区 卢 奕 税 务 服 务 主 管 合 伙 人, 华 东 及 华 西 区 电 话 :+86 (21) lewis.lu@kpmg.com 周 咏 雄 电 话 :+86 (21) anthony.chau@kpmg.com 池 澄 电 话 :+86 (21) cheng.chi@kpmg.com 董 诚 电 话 :+86 (21) cheng.dong@kpmg.com 董 霁 电 话 :+86 (21) marianne.dong@kpmg.com Alan Garcia 电 话 :+86 (21) alan.garcia@kpmg.com 葛 乾 达 电 话 :+86 (21) chris.ge@kpmg.com 麦 玮 峰 电 话 :+86 (21) christopher.mak@kpmg.com 倪 伟 东 电 话 :+86 (21) henry.ngai@kpmg.com 大 谷 泰 彦 电 话 :+86 (21) yasuhiko.otani@kpmg.com 潘 汝 强 电 话 :+86 (21) ruqiang.pan@kpmg.com 饶 戈 军 电 话 :+86 (21) amy.rao@kpmg.com 谭 伟 电 话 :+86 (28) wayne.tan@kpmg.com 陶 蓉 蓉 电 话 :+86 (21) rachel.tao@kpmg.com 王 臻 怡 电 话 :+86 (21) janet.z.wang@kpmg.com 王 軍 电 话 :+86 (21) john.wang@kpmg.com 王 儷 兒 电 话 :+86 (21) mimi.wang@kpmg.com 翁 晔 电 话 :+86 (21) jennifer.weng@kpmg.com 黄 中 颢 电 话 :+86 (21) henry.wong@kpmg.com 谢 忆 璐 电 话 :+86 (21) grace.xie@kpmg.com 徐 曦 电 话 :+86 (21) bruce.xu@kpmg.com 徐 洁 电 话 :+86 (21) jie.xu@kpmg.com 徐 猷 昂 电 话 :+86 (21) robert.xu@kpmg.com 张 曰 文 电 话 :+86 (21) william.zhang@kpmg.com 范 家 珩 电 话 :+86 (755) sam.kh.fan@kpmg.com 傅 凝 洲 电 话 :+86 (755) joe.fu@kpmg.com 古 伟 华 电 话 :+86 (20) ricky.gu@kpmg.com 何 莹 电 话 :+86 (20) fiona.he@kpmg.com 何 晓 宜 电 话 :+86 (755) angie.ho@kpmg.com 李 晨 电 话 :+86 (20) cloris.li@kpmg.com 李 瑾 电 话 :+86 (755) jean.j.li@kpmg.com 廖 雅 芸 电 话 :+86 (20) kelly.liao@kpmg.com 罗 健 莹 电 话 :+86 (20) grace.luo@kpmg.com 梅 雅 宁 电 话 :+86 (592) maria.mei@kpmg.com 孙 桂 华 电 话 :+86 (755) eileen.gh.sun@kpmg.com 孙 昭 电 话 :+86 (20) michelle.sun@kpmg.com 杨 彬 电 话 :+86 (20) bin.yang@kpmg.com 曾 立 新 电 话 :+86 (20) lixin.zeng@kpmg.com 香 港 刘 麦 嘉 轩 税 务 服 务 主 管 合 伙 人, 香 港 电 话 : ayesha.lau@kpmg.com 艾 柏 熙 (Chris Abbiss) 电 话 : chris.abbiss@kpmg.com 霍 宁 思 (Barbara Forrest) 电 话 : barbara.forrest@kpmg.com 冯 洁 莹 电 话 : sandy.fung@kpmg.com 何 家 辉 电 话 : stanley.ho@kpmg.com 许 昭 淳 电 话 : daniel.hui@kpmg.com 甘 兆 年 (Charles Kinsley) 电 话 : charles.kinsley@kpmg.com 孔 达 信 (John Kondos) 电 话 : john.kondos@kpmg.com 赖 绮 琪 电 话 : kate.lai@kpmg.com 林 燕 珊 电 话 : jocelyn.lam@kpmg.com 梁 爱 丽 电 话 : alice.leung@kpmg.com 文 炳 涛 电 话 : steve.man@kpmg.com 莫 偉 生 (Ivor Morris) 电 话 : ivor.morris@kpmg.com 伍 耀 辉 电 话 : curtis.ng@kpmg.com 庞 建 邦 电 话 : benjamin.pong@kpmg.com 潘 懋 康 (Malcolm Prebble) 电 话 : malcolm.j.prebble@kpmg.com Nicholas Rykers 电 话 : nicholas.rykers@kpmg.com 施 礼 信 (Murray Sarelius) 电 话 : murray.sarelius@kpmg.com 蕭 維 強 电 话 : david.siew@kpmg.com 沈 瑛 华 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