卷 首 语 亲 爱 的 读 者 : 在 新 年 到 来 的 喜 悦 中, 财 税 月 刊 2014 年 1-2 月 合 刊 与 您 见 面 了! 今 年 1 月 1 日 起, 中 华 会 计 网 校 原 财 税 实 务 会 员 升 级 为 企 业 财 税 会 员, 作 为 N+1 体 系 会 员 期

卷 首 语 亲 爱 的 读 者 : 在 新 年 到 来 的 喜 悦 中, 财 税 月 刊 2014 年 1-2 月 合 刊 与 您 见 面 了! 今 年 1 月 1 日 起, 中 华 会 计 网 校 原 财 税 实 务 会 员 升 级 为 企 业 财 税 会 员, 作 为 N+1 体 系 会 员 期 刊 室 的 一 个 组 成 部 分, 原 财 税 资 讯 月 刊 也 正 式 更 名 为 财 税 月 刊 2014 年 将 是 全 国 营 改 增 决 定 性 的 一 年, 从 2012 年 分 地 试 点 为 主, 到 2013 年 行 业 试 点 为 主, 营 改 增 步 伐 越 来 越 快, 预 计 2015 年 营 业 税 将 走 进 博 物 馆 在 这 个 重 大 的 税 制 变 革 面 前, 我 们 财 务 人 要 研 究 透 政 策 把 握 好 机 会 防 控 住 风 险 筹 划 出 效 益! 与 此 同 时, 全 国 各 地 的 自 由 贸 易 区 热 潮 方 兴 未 艾, 财 务 人 员 如 何 从 专 业 角 度 出 发, 配 合 好 企 业 经 营 决 策, 充 分 享 受 自 由 贸 易 便 利 降 低 经 营 运 转 成 本, 也 是 值 得 我 们 关 注 的 重 点 土 地 增 值 税 在 2013 年 受 到 了 业 界 前 所 未 有 的 关 注, 无 论 是 曾 经 号 称 欠 缴 数 万 亿 的 传 闻, 还 是 中 央 电 视 台 与 房 地 产 上 市 公 司 的 争 论, 都 导 致 了 土 地 增 值 税 清 算 成 为 2014 年 很 多 财 务 人 将 不 得 不 面 对 的 问 题, 那 么 现 在 就 来 关 心 和 研 究 吧! 本 期 重 点 推 荐 阅 读 前 面 三 大 方 向 的 最 新 实 务 文 章 尊 贵 的 企 业 财 税 会 员, 如 果 您 在 日 常 工 作 中 遇 到 了 各 种 涉 税 政 策 及 实 务 问 题, 都 可 以 随 时 通 过 网 站 答 疑 板 或 咨 询 电 话, 享 受 网 校 财 税 专 家 提 供 的 答 疑 服 务 欢 迎 广 大 会 员 读 者 投 稿 或 互 动 提 出 意 见 建 议, 帮 助 我 们 更 好 为 您 服 务! 恭 祝 广 大 读 者 春 节 愉 快 万 事 如 意! 邮 箱 :zhaoweikai@cdeledu.com 2 / 50

目 录 业 界 动 态... 4 全 国 税 务 工 作 会 议 提 出 2014 年 十 大 任 务... 4 废 机 油 变 废 为 宝 免 征 消 费 税 五 年... 5 部 分 营 业 税 纳 税 人 免 征 文 化 事 业 建 设 费... 6 铁 路 邮 政 营 改 增 涉 及 2.3 万 户 纳 税 人... 6 法 规 解 读... 7 关 于 营 改 增 一 般 纳 税 人 资 格 认 定 事 项 的 公 告... 7 享 受 自 贸 区 税 收 优 惠 注 意 几 个 关 键 点... 8 纳 税 辅 导... 9 企 业 在 哪 些 情 况 下 可 选 择 简 易 纳 税 方 式... 9 关 联 企 业 无 偿 占 用 资 金 是 否 核 定 利 息 缴 税... 11 土 地 增 值 税 的 几 种 主 要 缴 纳 情 形... 12 账 务 处 理... 13 年 终 奖 与 年 底 双 薪 同 月 发 放 应 合 并 计 税... 13 土 地 增 值 税 清 算 需 防 范 涉 税 风 险... 15 对 外 投 资 损 益 的 账 务 处 理 与 纳 税 调 整... 17 盈 余 积 累 转 增 股 本 个 人 所 得 税 问 题 再 探 析... 19 纳 税 筹 划... 21 小 微 企 业 享 受 所 得 税 优 惠 须 注 意 的 几 个 问 题... 21 企 业 年 金 个 税 递 延 纳 税 政 策 的 未 了 问 题... 23 哪 种 土 地 使 用 税 计 算 方 式 对 房 地 产 企 业 有 利... 26 税 收 筹 划 在 企 业 管 理 实 践 中 的 应 用 案 例... 28 热 点 咨 询... 31 分 支 机 构 能 否 认 定 一 般 纳 税 人... 31 年 终 盘 点 结 转 的 分 类 问 题... 31 企 业 为 职 工 投 保 扣 除 问 题... 32 小 型 微 利 企 业 增 值 税 优 惠 问 题... 32 附 设 汽 车 餐 厅 是 否 缴 增 值 税... 32 房 屋 倒 塌 是 否 还 要 缴 房 产 税... 33 代 建 政 府 项 目 如 何 做 财 税 处 理... 33 租 赁 房 屋 装 修 费 可 否 抵 扣... 33 投 稿 评 析... 34 企 业 实 物 捐 赠 会 计 处 理 与 税 收 处 理 的 差 异... 34 房 地 产 开 发 企 业 税 务 会 计 核 算 差 异 的 处 理... 36 企 业 集 团 财 务 分 析 报 告 框 架 探 讨... 39 专 家 视 点... 43 规 避 土 地 增 值 税 反 避 税 调 查 风 险 的 要 点... 43 高 校 教 师 工 资 外 收 入 个 税 筹 划 例 解... 46 3 / 50

业 界 动 态 财 税 月 刊 2014 年 1-2 月 合 刊 全 国 税 务 工 作 会 议 提 出 2014 年 十 大 任 务 2013 年 12 月 26 日, 全 国 税 务 工 作 会 议 在 京 召 开 会 议 总 结 回 顾 了 2013 年 税 收 工 作, 对 深 入 学 习 贯 彻 党 的 十 八 届 三 中 全 会 精 神 作 了 部 署, 提 出 了 今 后 一 个 时 期 税 收 工 作 奋 斗 目 标, 并 对 2014 年 税 收 工 作 进 行 了 全 面 部 署, 主 要 确 定 了 十 大 方 面 的 任 务 一 是 依 法 组 织 税 收 收 入 严 格 依 法 征 税, 严 肃 组 织 收 入 工 作 纪 律, 继 续 开 展 税 收 收 入 质 量 检 查, 坚 决 防 止 和 查 处 收 过 头 税 空 转 等 违 规 行 为 继 续 堵 漏 增 收, 认 真 查 找 征 管 薄 弱 环 节, 分 税 种 分 管 理 事 项 逐 一 研 究 堵 漏 增 收 措 施, 逐 步 形 成 加 强 征 管 长 效 机 制 加 强 收 入 形 势 预 测, 牢 牢 把 握 组 织 收 入 工 作 主 动 权 抓 好 税 收 分 析, 探 索 建 立 能 对 宏 观 经 济 运 行 税 收 收 入 走 势 和 税 收 征 管 工 作 产 生 重 要 影 响 的 税 收 指 数 二 是 积 极 深 化 税 制 改 革 精 心 制 定 税 制 改 革 方 案, 统 筹 做 好 税 制 改 革 工 作, 加 强 与 财 政 部 等 有 关 部 门 的 协 同 设 计 税 制 改 革 总 体 方 案 和 分 项 分 步 实 施 方 案 认 真 落 实 国 务 院 出 台 的 税 制 改 革 政 策 措 施, 扎 实 做 好 明 年 1 月 1 日 起 实 施 的 铁 路 运 输 和 邮 政 业 营 改 增 试 点 工 作 认 真 落 实 企 业 年 金 和 职 业 年 金 个 人 所 得 税 递 延 纳 税 扩 大 研 发 费 用 税 前 扣 除 范 围 治 理 大 气 污 染 鼓 励 居 民 消 费 支 持 棚 户 区 改 造 推 动 上 海 自 贸 区 发 展 扩 大 国 家 自 主 创 新 示 范 区 先 行 先 试 政 策 实 施 范 围 等 税 收 措 施 落 实 和 完 善 涉 农 税 收 优 惠 政 策 完 善 先 比 对 后 抵 扣 管 理 办 法, 优 化 出 口 退 税 管 理 完 善 有 关 税 制 改 革 政 策 措 施, 加 大 小 微 企 业 发 展 政 策 支 持 力 度, 完 善 促 进 就 业 创 业 企 业 重 组 与 股 权 投 资 支 持 走 出 去 服 务 外 包 等 方 面 税 收 政 策, 研 究 完 善 地 方 税 体 系 着 力 打 造 税 收 政 策 快 速 响 应 机 制, 加 强 政 策 解 读 工 作, 抓 好 政 策 落 实, 进 一 步 清 理 规 范 税 收 优 惠 政 策 三 是 大 力 推 进 依 法 治 税 健 全 依 法 行 政 重 大 基 础 性 制 度, 研 究 建 立 税 务 系 统 法 律 顾 问 和 公 职 律 师 制 度, 继 续 开 展 依 法 行 政 综 合 绩 效 考 核 试 点, 推 进 法 治 税 务 示 范 基 地 建 设, 推 进 税 收 征 管 法 修 改 工 作, 完 善 税 务 部 门 规 章 和 税 收 规 范 性 文 件 清 理 合 法 性 审 核 以 及 备 案 审 查 制 度 建 立 税 务 行 政 审 批 事 项 目 录 清 单 制 度, 对 现 有 税 务 行 政 审 批 项 目 实 行 目 录 清 单 制 度 并 向 社 会 公 开, 深 入 研 究 工 商 注 册 制 度 改 革 后 税 收 管 理 制 度 的 衔 接 与 配 套 问 题, 大 力 推 进 网 上 审 批 实 施 税 收 执 法 权 力 清 单 制 度, 分 步 对 税 收 执 法 权 力 逐 项 明 示, 规 范 税 务 行 政 裁 量 权, 强 化 税 收 执 法 监 督 和 执 法 督 察 探 索 施 行 税 务 黑 名 单 制 度, 在 税 务 网 站 公 告 重 大 税 收 违 法 案 件 四 是 切 实 优 化 纳 税 服 务 提 高 纳 税 服 务 信 息 化 水 平, 大 力 推 行 网 上 办 税, 打 造 便 捷 高 效 的 网 上 办 税 服 务 厅 全 面 推 行 首 问 责 任 制, 建 立 完 善 沟 通 协 调 业 务 支 持 责 任 追 究 等 制 度 扎 实 做 好 纳 税 人 满 意 度 调 查, 优 化 调 查 指 标 设 置, 针 对 调 查 中 反 映 的 问 题 切 实 抓 好 整 改, 抓 好 纳 税 人 权 益 保 护 工 作 五 是 加 快 推 动 税 收 征 管 改 革 研 究 税 收 征 管 改 革 具 体 指 导 意 见 大 力 推 进 信 息 管 税, 建 立 风 险 管 理 平 台, 完 善 监 控 指 标, 健 全 风 控 机 制, 加 快 实 行 电 子 发 票 的 步 伐 切 实 加 强 大 企 业 税 收 管 理, 推 进 专 业 化 管 理, 实 施 分 集 团 分 事 项 税 收 风 险 管 理, 引 导 大 企 业 健 全 风 险 内 控 机 制 进 一 步 完 善 国 际 税 收 管 理 体 系, 抓 紧 4 / 50

落 实 实 施 多 边 税 收 征 管 互 助 公 约 涉 及 的 国 内 法 修 改 工 作 加 大 反 避 税 行 业 联 查 和 跨 区 域 联 查 力 度, 积 极 参 与 G20 框 架 下 和 其 他 国 际 税 收 规 则 制 定 不 断 强 化 税 务 稽 查, 推 进 稽 查 现 代 化 建 设, 加 大 稽 查 执 法 力 度, 依 法 查 处 重 大 税 收 违 法 案 件 并 有 序 分 批 向 社 会 曝 光, 继 续 开 展 税 收 专 项 检 查 和 专 项 整 治 六 是 进 一 步 推 进 税 收 信 息 化 建 设 继 续 抓 好 金 税 三 期 工 程 试 点, 对 需 求 流 程 等 进 行 认 真 梳 理, 全 面 开 展 业 务 优 化 技 术 提 升 工 作, 形 成 一 个 可 移 植 可 扩 充 可 兼 容 可 信 赖 的 版 本, 并 不 断 完 善 系 统 功 能 完 善 金 税 三 期 工 程 辅 助 决 策 系 统, 与 综 合 征 管 信 息 系 统 对 接, 推 进 分 析 决 策 查 询 统 计 等 工 作 的 开 展 大 力 推 进 部 门 信 息 共 享, 加 快 金 税 三 期 工 程 外 部 信 息 交 换 系 统 的 应 用 七 是 不 断 加 强 干 部 队 伍 建 设 深 化 干 部 人 事 制 度 改 革, 改 革 完 善 干 部 选 拔 任 用 考 核 评 价 等 一 系 列 制 度 办 法, 促 进 干 部 人 事 管 理 制 度 化 规 范 化 科 学 化 常 态 化 加 强 领 导 班 子 建 设, 重 视 一 把 手 培 养 选 拔, 选 好 配 强 一 把 手 加 强 与 系 统 外 的 干 部 交 流 加 强 基 层 建 设, 加 大 对 基 层 的 投 入 抓 好 人 才 培 养, 重 视 领 军 人 才 推 荐 和 培 养, 把 好 税 务 系 统 进 人 关, 抓 好 后 备 干 部 培 养 选 拔 和 人 才 库 建 设 八 是 着 力 抓 好 党 风 廉 政 建 设 认 真 落 实 党 风 廉 政 建 设 责 任 制, 领 导 班 子 成 员 要 切 实 履 行 一 岗 双 责 加 强 纪 检 监 察 干 部 队 伍 建 设, 配 齐 配 强 省 国 税 局 纪 检 组 组 长, 在 稽 查 局 或 管 理 分 局 设 置 纪 检 监 察 机 构 或 配 备 专 职 纪 检 监 察 干 部 加 强 反 腐 败 体 制 机 制 创 新 和 制 度 保 障, 深 化 内 控 机 制 建 设 加 强 对 权 力 的 制 约 和 监 督, 严 格 三 重 一 大 集 体 决 策 程 序, 严 格 落 实 个 案 审 批 制 度, 加 强 两 权 运 行, 强 化 领 导 班 子 和 领 导 干 部 监 督, 加 强 巡 视 监 督 和 经 济 责 任 审 计 继 续 加 大 案 件 查 办 力 度, 严 肃 查 处 各 种 违 纪 违 法 行 为 抓 好 中 央 八 项 规 定 精 神 的 贯 彻 落 实, 严 格 执 行 党 政 机 关 厉 行 节 约 反 对 浪 费 条 例, 对 办 公 用 房 公 务 用 车 基 本 建 设 开 展 专 项 治 理 严 格 控 制 三 公 经 费 支 出 落 实 好 国 务 院 约 法 三 章 及 总 局 三 个 禁 止 深 化 税 务 廉 政 文 化 建 设 九 是 认 真 搞 好 教 育 实 践 活 动 税 务 系 统 作 风 建 设 要 在 制 度 化 常 态 化 上 下 功 夫, 加 强 监 督 检 查, 强 化 正 风 肃 纪 大 力 宣 传 先 优 典 型, 弘 扬 先 进 的 税 务 文 化 十 是 扎 实 开 展 绩 效 管 理 把 握 总 体 布 局, 做 到 一 年 试 运 行, 两 年 见 成 效, 三 年 创 品 牌, 形 成 具 有 时 代 性 引 领 性 和 示 范 性 的 税 务 绩 效 管 理 文 化 采 取 硬 措 施, 使 制 度 和 考 评 指 标 设 计 努 力 做 到 目 标 明 确 任 务 量 化 节 点 清 晰 过 程 可 控 结 果 可 考, 进 一 步 营 造 人 人 担 当 人 人 争 先 的 良 好 氛 围 废 机 油 变 废 为 宝 免 征 消 费 税 五 年 经 国 务 院 批 准, 财 政 部 国 家 税 务 总 局 近 日 发 布 通 知, 规 定 自 2013 年 11 月 1 日 至 2018 年 10 月 31 日, 对 以 回 收 的 废 矿 物 油 为 原 料 生 产 的 润 滑 油 基 础 油 汽 油 柴 油 等 工 业 油 料 免 征 消 费 税 上 述 通 知 中 规 定, 废 矿 物 油 指 工 业 生 产 领 域 机 械 设 备 及 汽 车 船 舶 等 交 通 运 输 设 备 使 用 后 失 去 或 降 低 功 效 更 换 下 来 的 废 润 滑 油 享 受 优 惠 政 策 的 纳 税 人 必 须 同 时 符 合 三 个 方 面 标 准 : 一 是 纳 税 人 必 须 取 得 省 级 以 上 环 境 保 护 部 门 颁 发 的 危 险 废 物 ( 综 合 ) 经 营 许 可 证, 且 该 证 件 上 核 准 生 产 经 营 范 围 应 包 括 利 用 或 综 合 经 营 字 样 纳 税 人 在 申 请 办 理 免 征 消 费 税 备 案 时, 应 同 时 提 交 污 染 物 排 放 地 环 境 保 护 部 门 确 定 的 该 纳 税 人 应 予 执 行 的 污 染 物 排 放 标 准, 以 及 污 染 物 排 放 地 环 境 保 护 部 门 在 此 前 6 个 月 以 内 出 具 的 该 纳 税 人 的 污 染 物 排 放 符 合 上 述 标 5 / 50

准 的 证 明 材 料 纳 税 人 回 收 的 废 矿 物 油 应 具 备 能 显 示 其 名 称 特 性 数 量 和 接 受 日 期 等 项 目 的 危 险 废 物 转 移 联 单 二 是 生 产 原 料 中 废 矿 物 油 重 量 必 须 占 90% 以 上 产 成 品 中 必 须 包 括 润 滑 油 基 础 油, 且 每 吨 废 矿 物 油 生 产 的 润 滑 油 基 础 油 应 不 少 于 0.65 吨 三 是 利 用 废 矿 物 油 生 产 的 产 品 与 利 用 其 他 原 料 生 产 的 产 品 应 分 别 核 算 通 知 中 规 定, 对 未 达 到 相 应 的 污 染 物 排 放 标 准 或 被 取 消 危 险 废 物 ( 综 合 ) 经 营 许 可 证 的 纳 税 人, 自 发 生 违 规 排 放 行 为 之 日 或 危 险 废 物 ( 综 合 ) 经 营 许 可 证 被 取 消 之 日 起, 取 消 其 享 受 通 知 规 定 的 免 征 消 费 税 政 策 的 资 格, 且 三 年 内 不 得 再 次 申 请 纳 税 人 自 发 生 违 规 排 放 行 为 之 日 起 已 申 请 并 办 理 免 税 的, 应 予 追 缴 自 2013 年 11 月 1 日 至 2013 年 12 月 12 日 通 知 下 发 前, 纳 税 人 已 经 缴 纳 的 消 费 税, 符 合 通 知 免 税 规 定 的, 予 以 退 还 部 分 营 业 税 纳 税 人 免 征 文 化 事 业 建 设 费 财 政 部 国 家 税 务 总 局 日 前 联 合 下 发 通 知, 对 部 分 营 业 税 纳 税 人 免 征 文 化 事 业 建 设 费 为 了 减 轻 小 微 企 业 等 纳 税 人 负 担, 对 从 事 娱 乐 业 的 营 业 税 纳 税 人 中, 月 营 业 额 不 超 过 2 万 元 的 单 位 和 个 人, 免 征 文 化 事 业 建 设 费 本 通 知 自 2013 年 8 月 1 日 起 施 行 此 前 已 作 处 理 的, 不 再 调 整 ; 未 作 处 理 的, 按 本 规 定 执 行 此 前 财 政 局 税 务 总 局 对 营 改 增 试 点 中 遇 到 的 文 化 事 业 建 设 费 征 收 问 题 做 过 相 应 的 调 整, 关 于 营 业 税 改 征 增 值 税 试 点 有 关 文 化 事 业 建 设 费 征 收 管 理 问 题 的 通 知 中 规 定 : 提 供 应 税 服 务 未 达 到 增 值 税 起 征 点 的 个 人, 免 征 文 化 事 业 建 设 费 ; 增 值 税 小 规 模 纳 税 人 中 月 销 售 额 不 超 过 2 万 元 ( 按 季 纳 税 6 万 元 ) 的 企 业 和 非 企 业 性 单 位 提 供 的 应 税 服 务, 免 征 文 化 事 业 建 设 费 铁 路 邮 政 营 改 增 涉 及 2.3 万 户 纳 税 人 2013 年 12 月 23 日, 税 务 总 局 召 开 全 国 税 务 系 统 铁 路 运 输 和 邮 政 业 营 改 增 视 频 会 议, 部 署 铁 路 运 输 和 邮 政 业 营 改 增 试 点 准 备 工 作 据 测 算, 全 国 此 次 扩 大 试 点 行 业 共 涉 及 2.3 万 户 纳 税 人, 其 中 铁 路 运 输 业 1839 户, 邮 政 业 4088 户, 收 派 服 务 等 其 他 行 业 16929 户 2014 年 1 月 1 日 起 营 改 增 试 点 将 扩 围 至 铁 路 运 输 和 邮 政 业 原 来 规 范 全 国 营 改 增 政 策 的 财 税 [2013]37 号 文, 被 新 发 布 的 财 税 [2013]106 号 文 代 替 税 务 总 局 要 求 各 地 要 针 对 税 制 转 换 初 期 个 别 纳 税 人 可 能 发 生 的 虚 开 发 票 等 偷 骗 税 风 险, 总 结 前 期 工 作 经 验, 健 全 风 险 管 理 指 标 体 系 和 风 险 应 对 处 理 机 制, 从 纳 税 评 估 税 源 监 控 税 收 稽 查 等 方 面 严 防 严 控, 加 强 与 公 安 等 部 门 配 合, 加 大 对 偷 骗 税 行 为 的 打 击 力 度 此 外, 税 务 总 局 12 月 23 日 发 布 了 关 于 铁 路 运 输 和 邮 政 业 营 业 税 改 征 增 值 税 发 票 及 税 控 系 统 使 用 问 题 的 公 告, 明 确 了 铁 路 运 输 和 邮 政 业 营 改 增 后 发 票 及 税 控 系 统 使 用 问 题 今 后, 铁 路 运 输 将 和 其 他 货 物 运 输 一 样 获 准 使 用 货 物 运 输 业 增 值 税 专 用 发 票, 至 此 整 个 交 通 运 输 业 的 发 票 管 理 将 更 加 统 一 和 规 范 6 / 50

法 规 解 读 财 税 月 刊 2014 年 1-2 月 合 刊 关 于 营 改 增 一 般 纳 税 人 资 格 认 定 事 项 的 公 告 ( 国 家 税 务 总 局 公 告 2013 年 第 75 号,2013 年 12 月 16 日 ) 为 了 保 障 营 业 税 改 征 增 值 税 ( 以 下 简 称 营 改 增 ) 试 点 工 作 的 顺 利 实 施, 现 将 纳 入 营 改 增 试 点 范 围 的 纳 税 人 ( 以 下 简 称 试 点 纳 税 人 ) 办 理 增 值 税 一 般 纳 税 人 资 格 认 定 有 关 事 项 公 告 如 下 : 一 试 点 纳 税 人 应 按 照 本 公 告 规 定 办 理 增 值 税 一 般 纳 税 人 资 格 认 定 二 除 本 公 告 第 三 条 规 定 的 情 形 外, 营 改 增 试 点 实 施 前 ( 以 下 简 称 试 点 实 施 前 ) 应 税 服 务 年 销 售 额 超 过 500 万 元 的 试 点 纳 税 人, 应 向 国 税 主 管 税 务 机 关 ( 以 下 简 称 主 管 税 务 机 关 ) 申 请 办 理 增 值 税 一 般 纳 税 人 资 格 认 定 手 续 试 点 纳 税 人 试 点 实 施 前 的 应 税 服 务 年 销 售 额 按 以 下 公 式 换 算 : 应 税 服 务 年 销 售 额 = 连 续 不 超 过 12 个 月 应 税 服 务 营 业 额 合 计 (1+3%) 按 照 现 行 营 业 税 规 定 差 额 征 收 营 业 税 的 试 点 纳 税 人, 其 应 税 服 务 营 业 额 按 未 扣 除 之 前 的 营 业 额 计 算 三 试 点 实 施 前 已 取 得 增 值 税 一 般 纳 税 人 资 格 并 兼 有 应 税 服 务 的 试 点 纳 税 人, 不 需 要 重 新 申 请 认 定, 由 主 管 税 务 机 关 制 作 送 达 税 务 事 项 通 知 书, 告 知 纳 四 试 点 实 施 前 应 税 服 务 年 销 售 额 未 超 过 500 万 元 的 试 点 纳 税 人, 如 符 合 相 五 试 点 实 施 前, 试 点 纳 税 人 增 值 税 一 般 纳 税 人 资 格 认 定 可 由 省 国 税 局 按 照 六 试 点 实 施 后, 符 合 条 件 的 试 点 纳 税 人 应 按 照 增 值 税 一 般 纳 税 人 资 格 认 定 管 理 办 法 ( 国 家 税 务 总 局 令 第 22 号 ) 及 相 关 规 定, 办 理 增 值 税 一 般 纳 税 人 资 格 认 定 按 照 营 改 增 有 关 规 定, 在 确 定 销 售 额 时 可 以 差 额 扣 除 的 试 点 纳 税 人, 其 七 试 点 纳 税 人 兼 有 销 售 货 物 提 供 加 工 修 理 修 配 劳 务 以 及 应 税 服 务 的, 应 税 货 物 及 劳 务 销 售 额 与 应 税 服 务 销 售 额 分 别 计 算, 分 别 适 用 增 值 税 一 般 纳 税 人 资 兼 有 销 售 货 物 提 供 加 工 修 理 修 配 劳 务 以 及 应 税 服 务, 且 不 经 常 发 生 应 税 行 八 试 点 纳 税 人 取 得 增 值 税 一 般 纳 税 人 资 格 后, 发 生 增 值 税 偷 税 骗 取 出 口 退 税 和 虚 开 增 值 税 扣 税 凭 证 等 行 为 的, 主 管 税 务 机 关 可 以 对 其 实 行 不 少 于 6 个 月 九 本 公 告 自 2014 年 1 月 1 日 起 施 行 国 家 税 务 总 局 关 于 上 海 市 营 业 税 改 征 增 值 税 试 点 增 值 税 一 般 纳 税 人 资 格 认 定 有 关 事 项 的 公 告 ( 国 家 税 务 总 局 公 告 2011 年 第 65 号 ) 国 家 税 务 总 局 关 于 交 通 运 输 业 和 部 分 现 代 服 务 业 营 业 税 改 征 增 值 税 试 点 增 值 税 一 般 纳 税 人 资 格 认 定 有 关 事 项 的 公 告 ( 国 家 税 务 总 局 公 告 2013 年 第 28 号 ) 国 家 税 务 总 局 关 于 增 值 税 一 般 纳 税 人 资 格 认 定 有 关 事 项 的 公 告 ( 国 家 税 务 总 局 公 告 2013 年 第 33 号 ) 同 时 废 止 7 / 50

享 受 自 贸 区 税 收 优 惠 注 意 几 个 关 键 点 财 政 部 国 家 税 务 总 局 关 于 中 国 ( 上 海 ) 自 由 贸 易 试 验 区 内 企 业 以 非 货 币 性 资 产 对 外 投 资 等 资 产 重 组 行 为 有 关 企 业 所 得 税 政 策 问 题 的 通 知 ( 财 税 2013 91 号, 以 下 简 称 91 号 文 ), 对 注 册 在 试 验 区 内 的 企 业, 因 非 货 币 性 资 产 对 外 投 资 等 资 产 重 组 行 为 产 生 资 产 评 估 增 值, 据 此 确 认 的 非 货 币 性 资 产 转 让 所 得, 可 在 不 超 过 5 年 期 限 内, 分 期 均 匀 计 入 相 应 年 度 的 应 纳 税 所 得 额, 按 规 定 计 算 缴 纳 企 业 所 得 税 91 号 文 所 称 非 货 币 性 资 产 对 外 投 资 等 资 产 重 组 行 为, 指 以 非 货 币 性 资 产 出 资 设 立 或 注 入 公 司, 限 于 以 非 货 币 性 资 产 出 资 设 立 新 公 司 和 符 合 财 政 部 国 家 税 务 总 局 关 于 企 业 重 组 业 务 企 业 所 得 税 处 理 若 干 问 题 的 通 知 ( 财 税 2009 59 号, 以 下 简 称 59 号 文 ) 第 一 条 规 定 的 股 权 收 购 资 产 收 购 但 是, 对 于 上 海 自 贸 区 的 企 业, 在 享 受 91 号 文 的 税 收 优 惠 待 遇 时, 应 重 点 把 握 以 下 四 个 问 题 : 第 一, 并 非 所 有 适 用 59 号 文 特 殊 性 税 务 处 理 的 资 产 收 购 和 股 权 收 购 行 为, 都 可 以 适 用 91 号 文 59 号 文 规 定, 在 资 产 收 购 和 股 权 收 购 中, 符 合 特 殊 性 税 务 处 理 的 股 权 支 付, 指 企 业 重 组 中 购 买 换 取 资 产 的 一 方 支 付 的 对 价 中, 以 本 企 业 或 其 控 股 企 业 的 股 权 股 份 作 为 支 付 的 形 式 同 时, 国 家 税 务 总 局 关 于 发 布 企 业 重 组 业 务 企 业 所 得 税 管 理 办 法 的 公 告 ( 国 家 税 务 总 局 公 告 2010 年 第 4 号, 以 下 简 称 4 号 公 告 ) 规 定, 第 二 条 所 称 控 股 企 业, 指 由 本 企 业 直 接 持 有 股 份 的 企 业 比 如,A 企 业 收 购 B 企 业 100% 的 实 质 性 经 营 资 产, 但 支 付 的 对 价 不 是 A 企 业 自 身 的 股 权, 而 是 A 企 业 子 公 司 C 的 股 权 此 时, 按 照 59 号 文 和 4 号 公 告 的 规 定, 该 行 为 是 符 合 特 殊 性 税 务 处 理 的 但 是, 该 行 为 并 非 是 B 企 业 的 非 货 币 性 资 产 对 外 投 资 行 为, 而 是 A 企 业 和 B 企 业 之 间 发 生 的 非 货 币 性 资 产 交 换 行 为, 即 A 企 业 用 其 持 有 的 子 公 司 C 的 股 权 作 为 一 项 非 货 币 资 产 ( 长 期 股 权 投 资 ) 和 B 企 业 的 非 货 币 性 资 产 进 行 交 换, 不 符 合 91 号 文 的 以 非 货 币 资 产 对 外 投 资 的 定 义 ( 股 权 收 购 同 样 如 此 ) 因 此, 如 果 位 于 上 海 自 贸 区 的 被 收 购 企 业 取 得 的 不 是 收 购 企 业 自 身 的 股 权, 而 是 其 持 有 的 控 股 公 司 的 股 权, 此 时, 自 贸 区 企 业 只 能 选 择 按 照 59 号 文 享 受 特 殊 性 税 务 处 理, 无 法 按 照 91 号 文 适 用 特 殊 性 税 务 处 理 第 二, 适 用 91 号 文 时, 投 资 企 业 取 得 的 非 股 权 支 付 额, 同 样 需 要 按 照 59 号 文 的 规 定 在 当 期 立 即 纳 税, 同 时 投 资 企 业 取 得 被 投 资 企 业 股 权 的 计 税 基 础, 应 用 其 投 资 的 非 货 币 资 产 的 原 有 计 税 基 础 减 去 非 股 权 支 付, 加 上 因 非 股 权 支 付 确 认 的 所 得 这 一 点,91 号 文 没 有 涉 及, 但 应 该 照 此 处 理 对 于 企 业 用 非 货 币 资 产 对 外 投 资 成 立 新 企 业, 则 没 有 这 个 问 题 但 是, 如 果 自 贸 区 企 业 用 非 货 币 资 产 注 入 现 存 企 业 就 存 在 这 个 问 题 第 三, 对 于 注 册 在 上 海 自 贸 区 的 企 业, 发 生 的 资 产 收 购 或 股 权 收 购 行 为, 如 果 同 时 符 合 59 号 文 的 特 殊 性 税 务 处 理 和 91 号 文 的 特 殊 性 税 务 处 理, 应 该 如 何 进 行 选 择, 这 也 是 一 个 非 常 重 要 的 问 题 我 们 通 过 一 个 资 产 收 购 案 例 分 析 一 下 : 假 设 A 企 业 注 册 在 上 海 自 贸 区, 用 其 100% 的 实 质 性 经 营 资 产 ( 计 税 基 础 100 万 元, 公 允 价 值 200 万 元 ), 投 资 到 区 外 企 业 B, 取 得 的 对 价 100% 为 B 企 业 的 股 权 不 考 虑 其 他 情 况, 这 是 一 个 既 符 合 59 号 文 特 殊 性 税 务 处 理 的 资 产 收 购, 又 符 合 91 号 文 特 殊 性 税 务 处 理 的 非 货 币 资 产 对 外 投 资 行 为 如 果 适 用 59 号 文,A 8 / 50

企 业 取 得 B 企 业 股 权 的 计 税 基 础 是 100 万 元,B 企 业 取 得 A 企 业 资 产 的 计 税 基 础 也 是 100 万 元 如 果 适 用 91 号 文 的 特 殊 性 税 务 处 理,A 企 业 可 以 将 100 万 元 的 评 估 增 值, 分 5 年 递 延 纳 税, 每 年 确 认 20 万 元 所 得,B 企 业 可 以 按 公 允 价 值 200 万 元 确 认 取 得 资 产 的 计 税 基 础 这 里 有 个 关 键 的 差 异 需 要 关 注, 按 照 91 号 文, 只 要 A 企 业 对 评 估 增 值 部 分 5 年 确 认 纳 税 了,B 企 业 就 可 以 按 公 允 价 值 确 认 资 产 的 计 税 基 础 但 是, 在 59 号 文 的 特 殊 性 税 务 处 理 下, 即 使 A 企 业 在 取 得 B 企 业 股 权 12 个 月 后, 将 股 权 按 公 允 价 值 出 售, 已 经 将 对 外 投 资 环 节 的 评 估 增 值 在 股 权 转 让 环 节 确 认 纳 税,B 企 业 取 得 A 企 业 资 产 的 计 税 基 础 仍 然 只 能 按 原 有 计 税 基 础 确 认, 而 不 能 调 整 为 公 允 价 值 对 比 59 号 文 和 91 号 文 的 特 殊 性 税 务 处 理,59 号 文 针 对 资 产 收 购 ( 股 权 收 购 ) 的 特 殊 性 税 务 处 理 中, 可 能 就 存 在 重 复 征 税 的 问 题 59 号 文 的 规 则 本 身 并 不 错, 这 是 由 于 我 国 企 业 所 得 税 制 度 的 特 点 决 定 的 同 时, 由 于 我 国 企 业 所 得 税 中 对 于 清 算 环 节 企 业 股 东 取 得 的 相 当 于 被 投 资 企 业 累 计 未 分 配 利 润 和 累 计 盈 余 公 积 中 按 该 股 东 所 占 股 份 比 例 计 算 的 部 分, 应 确 认 为 股 息 所 得 享 受 免 税 待 遇, 因 此,A 企 业 股 权 转 让 环 节 就 评 估 增 值 确 认 的 所 得, 会 在 股 权 受 让 方 在 B 企 业 清 算 环 节 确 认 损 失 整 体 来 看, 并 没 有 重 复 征 税 明 白 了 这 个 重 要 差 异, 上 海 自 贸 区 企 业 在 选 择 适 用 59 号 文 和 91 号 文 时, 就 应 该 根 据 投 资 和 被 投 资 企 业 的 实 际 情 况 进 行 操 作 第 四, 关 注 非 货 币 资 产 评 估 价 值 和 双 方 认 可 价 值 不 一 致 产 生 的 税 收 风 险 问 题 91 号 文 规 定, 投 资 企 业 和 被 投 资 企 业 都 是 以 被 投 资 资 产 并 按 评 估 后 的 公 允 价 值 作 为 税 务 处 理 的 依 据 但 是, 在 实 践 中, 企 业 用 非 货 币 资 产 对 外 投 资 时, 会 出 现 非 货 币 资 产 的 评 估 价 格 和 双 方 确 认 的 作 价 投 资 金 额 不 一 致 的 情 况 比 如,A 企 业 用 其 持 有 的 C 企 业 股 权 对 B 企 业 投 资,C 企 业 股 权 按 照 评 估 报 告 确 认 的 价 值 是 1000 万 元, 但 是 A 和 B 在 参 考 评 估 报 告 后, 综 合 各 方 面 因 素, 双 方 协 商 后 达 成 一 致 意 见,A 企 业 只 能 以 该 股 权 作 价 600 万 元 作 为 出 资 额 对 B 企 业 投 资 ( 假 设 交 易 真 实, 不 存 在 虚 假 交 易 或 其 他 关 联 交 易 情 况 ) 此 时, 究 竟 双 方 是 按 1000 万 元 还 是 600 万 元 进 行 税 务 处 理 呢? 从 91 号 文 的 规 定 来 看, 毫 无 疑 问 应 该 是 按 1000 万 元 进 行 税 务 处 理 但 是, 双 方 在 会 计 上 都 是 按 600 万 元 进 行 会 计 核 算 并 办 理 增 资 手 续 的, 由 于 税 法 和 工 商 实 际 增 资 行 为 以 及 会 计 处 理 都 存 在 差 异, 双 方 会 存 在 一 定 的 税 收 风 险 在 实 务 中, 企 业 如 果 要 适 用 91 号 文 的 规 定, 还 是 尽 量 避 免 这 种 情 况 的 出 现 纳 税 辅 导 企 业 在 哪 些 情 况 下 可 选 择 简 易 纳 税 方 式 某 客 运 公 司 从 事 公 路 客 运 及 广 告 和 租 赁 业 务 营 改 增 后, 预 计 2014 年 1 月 ~4 月 运 输 收 入 ( 含 税 )1110 万 元, 按 税 法 规 定 认 定 为 增 值 税 一 般 纳 税 人 企 业 测 算, 客 运 基 本 没 有 可 抵 扣 项 目, 乘 客 也 不 需 要 增 值 税 发 票, 而 且 由 于 目 前 占 成 本 近 1/3 的 过 桥 过 路 费 还 未 纳 入 抵 扣 范 围, 增 值 税 税 负 较 重 企 业 咨 询, 能 否 在 税 法 许 可 范 围 内, 合 理 降 低 税 负? 9 / 50

财 政 部 国 家 税 务 总 局 关 于 将 铁 路 运 输 和 邮 政 业 纳 入 营 业 税 改 征 增 值 税 试 点 的 通 知 ( 财 税 2013 106 号 ) 附 件 2 营 业 税 改 征 增 值 税 试 点 有 关 事 项 的 规 定 明 确, 试 点 纳 税 人 中 的 一 般 纳 税 人 提 供 的 公 共 交 通 运 输 服 务, 包 括 轮 客 渡 公 交 客 运 地 铁 城 市 轻 轨 出 租 车 长 途 客 运 班 车 ( 按 固 定 路 线 固 定 时 间 运 营 并 在 固 定 站 点 停 靠 的 运 送 旅 客 的 陆 路 运 输 ); 试 点 纳 税 人 中 的 一 般 纳 税 人, 以 该 地 区 试 点 实 施 之 日 前 购 进 或 者 自 制 的 有 形 动 产 为 标 的 物 提 供 的 经 营 租 赁 服 务, 试 点 期 间 可 以 选 择 适 用 简 易 计 税 方 法 计 算 缴 纳 增 值 税 这 里 要 注 意, 试 点 纳 税 人 中 的 一 般 纳 税 人 兼 有 销 售 货 物 提 供 加 工 修 理 修 配 劳 务 的, 凡 未 规 定 可 以 选 择 按 照 简 易 计 税 方 法 计 算 缴 纳 增 值 税 的, 其 全 部 销 售 额 应 一 并 按 照 一 般 计 税 方 法 计 算 缴 纳 增 值 税 上 例, 假 设 该 公 司 客 运 业 务 取 得 可 抵 扣 的 进 项 税 35 万 元, 如 果 选 择 一 般 计 税 方 法, 应 纳 增 值 税 =1110 1.11 11%-35=75( 万 元 ); 如 果 选 择 简 易 计 税 方 法, 应 纳 增 值 税 =1110 1.03 3%=32.33( 万 元 ) 简 易 计 税 办 法 少 缴 税 42.67 万 元 (75-32.33) 当 然, 不 仅 要 考 虑 购 进 固 定 资 产 材 料 等 取 得 可 抵 扣 进 项 发 票 的 时 限 情 况, 还 要 考 虑 经 营 成 本 对 企 业 所 得 税 的 影 响, 更 要 考 虑 计 税 方 法 对 企 业 生 产 经 营 税 后 利 润 的 影 响 对 于 客 运 企 业 的 混 业 经 营 问 题, 财 税 2013 106 号 附 件 2 规 定, 试 点 纳 税 人 兼 有 不 同 税 率 或 者 征 收 率 的 销 售 货 物 提 供 加 工 修 理 修 配 劳 务 或 者 应 税 服 务 的, 应 当 分 别 核 算 适 用 不 同 税 率 或 征 收 率 的 销 售 额, 未 分 别 核 算 销 售 额 的, 按 照 以 下 方 法 适 用 税 率 或 征 收 率 :1. 兼 有 不 同 税 率 的 销 售 货 物 提 供 加 工 修 理 修 配 劳 务 或 者 应 税 服 务 的, 从 高 适 用 税 率 2. 兼 有 不 同 征 收 率 的 销 售 货 物 提 供 加 工 修 理 修 配 劳 务 或 者 应 税 服 务 的, 从 高 适 用 征 收 率 3. 兼 有 不 同 税 率 和 征 收 率 的 销 售 货 物 提 供 加 工 修 理 修 配 劳 务 或 者 应 税 服 务 的, 从 高 适 用 税 率 例 如, 假 设 上 述 公 司 为 另 外 企 业 在 客 运 车 辆 上 做 广 告,1 月 ~4 月 广 告 收 入 为 150 万 元 ( 含 税 ), 广 告 业 可 抵 扣 的 进 项 税 5.1 万 元 财 税 2013 106 号 第 三 十 七 条 规 定, 纳 税 人 兼 营 免 税 减 税 项 目 的, 应 当 分 别 核 算 免 税 减 税 项 目 的 销 售 额 ; 未 分 别 核 算 的, 不 得 免 税 减 税 如 果 公 司 将 客 运 收 入 和 广 告 收 入 分 开 核 算 ( 客 运 收 入 选 择 简 易 计 税 方 法 ), 应 纳 增 值 税 =1110 1.03 3%+(150 1.06 6%-5.1)=35.72( 万 元 ); 如 果 未 将 客 运 收 入 和 广 告 收 入 分 开 核 算, 客 运 收 入 不 能 按 简 易 计 税 办 法 计 税, 而 且 还 要 从 高 适 用 税 率, 应 纳 增 值 税 =(1110+150) 1.11 11%-(35+5.1)=84.77( 万 元 ) 对 于 租 赁 业 务 如 何 选 择 计 税 方 法, 要 注 意 把 握 细 节, 享 受 相 关 优 惠, 避 免 涉 税 风 险 财 税 2013 106 号 附 件 2 规 定, 试 点 纳 税 人 在 本 地 区 试 点 实 施 之 日 前 签 订 的 尚 未 执 行 完 毕 的 租 赁 合 同, 在 合 同 到 期 日 之 前 继 续 按 照 现 行 营 业 税 政 策 规 定 缴 纳 营 业 税 上 例, 假 设 客 运 公 司 2012 年 7 月 将 一 辆 客 车 租 给 他 人 使 用, 租 车 协 议 期 限 为 2012 年 8 月 1 日 ~2015 年 7 月 30 日 租 金 总 额 120 万 元 ( 不 含 税 ), 每 年 7 月 底 前 支 付 40 万 元 由 于 是 2012 年 7 月 ( 营 改 增 试 点 前 ) 签 订 的 租 赁 协 议, 该 公 司 2013 年 ~2014 年 的 租 赁 收 入 仍 缴 纳 营 业 税, 每 年 应 纳 营 业 税 = 40 5%=2( 万 元 ) 假 设 上 述 公 司 2013 年 8 月 1 日 将 客 车 (2012 年 购 入 ) 出 租, 租 车 协 议 期 限 为 2013 年 8 月 1 日 ~2016 年 7 月 30 日 承 租 人 以 客 运 公 司 名 义 对 外 经 营 并 承 担 法 律 责 任, 租 金 总 额 120 万 元, 平 均 每 年 40 万 元, 并 于 每 年 的 8 月 一 次 性 支 付 该 公 司 选 择 适 用 简 易 计 税 方 法 计 算 缴 纳 增 值 税 则 2013 年 8 月 应 确 认 收 入 40 万 元, 应 缴 纳 增 值 税 =40 3%=1.2( 万 元 ) 10 / 50

关 联 企 业 无 偿 占 用 资 金 是 否 核 定 利 息 缴 税 A 公 司 注 册 资 金 5000 万 元, 于 2011 年 1 月 与 B 公 司 共 同 投 资 1000 万 元 设 立 C 公 司 A 公 司 权 益 性 投 资 600 万 元, 占 60% 股 份 2012 年 1 月,A 公 司 将 自 有 资 金 2000 万 元 无 偿 提 供 给 C 公 司 使 用, 当 年 C 公 司 没 有 反 映 支 付 利 息 情 况,A 公 司 也 没 有 收 取 利 息 记 录, 自 然 也 没 有 申 报 缴 纳 企 业 所 得 税 A B C 公 司 均 为 非 金 融 企 业, 注 册 地 在 同 一 城 市, 企 业 所 得 税 税 率 相 同, 当 期 银 行 同 期 贷 款 利 率 为 6.93% 税 务 机 关 纳 税 检 查 认 为, 虽 然 A 公 司 未 收 取 利 息, 但 应 根 据 税 法 规 定 调 整 其 应 税 所 得 企 业 对 此 表 示 疑 义 对 关 联 企 业 之 间 资 金 的 有 偿 使 用, 财 政 部 国 家 税 务 总 局 关 于 企 业 关 联 方 利 息 支 出 税 前 扣 除 标 准 有 关 税 收 政 策 问 题 的 通 知 ( 财 税 2008 121 号 ) 第 一 条 规 定, 在 计 算 应 纳 税 所 得 额 时, 企 业 实 际 支 付 给 关 联 方 的 利 息 支 出, 不 超 过 以 下 规 定 比 例 和 税 法 及 其 实 施 条 例 有 关 规 定 计 算 的 部 分, 准 予 扣 除, 超 过 的 部 分 不 得 在 发 生 当 期 和 以 后 年 度 扣 除 第 二 条 明 确, 企 业 如 果 能 够 按 照 税 法 及 其 实 施 条 例 的 有 关 规 定 提 供 相 关 资 料, 并 证 明 相 关 交 易 活 动 符 合 独 立 交 易 原 则 的, 或 者 该 企 业 的 实 际 税 负 不 高 于 境 内 关 联 方 的, 其 实 际 支 付 给 境 内 关 联 方 的 利 息 支 出, 在 计 算 应 纳 税 所 得 额 时 准 予 扣 除 企 业 实 际 支 付 给 关 联 方 的 利 息 支 出, 除 符 合 本 通 知 第 二 条 规 定 外, 其 接 受 关 联 方 债 权 性 投 资 与 其 权 益 性 投 资 比 例 为 : 金 融 企 业 为 5 1, 其 他 企 业 为 2 1 税 务 机 关 认 为,A 公 司 应 核 定 利 息 收 入 并 征 收 企 业 所 得 税 提 供 资 金 作 为 一 种 融 资 服 务, 关 联 企 业 一 方 要 按 独 立 企 业 收 取 利 息, 开 具 发 票 并 依 法 纳 税, 另 一 方 符 合 条 件 的 利 息 支 出 可 作 为 成 本 费 用 进 行 税 前 列 支 企 业 所 得 税 法 第 四 十 一 条 规 定, 企 业 与 其 关 联 方 之 间 的 业 务 往 来, 不 符 合 独 立 交 易 原 则 而 减 少 企 业 或 者 其 关 联 方 应 纳 税 收 入 或 者 所 得 额 的, 税 务 机 关 有 权 按 照 合 理 方 法 调 整 独 立 交 易 原 则, 指 没 有 关 联 关 系 的 交 易 各 方, 按 照 公 平 成 交 价 格 和 营 业 常 规 进 行 业 务 往 来 所 遵 循 的 原 则 税 收 征 收 管 理 法 第 三 十 六 条 规 定, 企 业 或 者 外 国 企 业 在 中 国 境 内 设 立 的 从 事 生 产 经 营 的 机 构 场 所 与 其 关 联 企 业 之 间 的 业 务 往 来, 应 当 按 照 独 立 企 业 之 间 的 业 务 往 来 收 取 或 者 支 付 价 款 费 用 不 按 照 独 立 企 业 之 间 的 业 务 往 来 收 取 或 者 支 付 价 款 费 用, 而 减 少 其 应 纳 税 的 收 入 或 者 所 得 额 的, 税 务 机 关 有 权 进 行 合 理 调 整 关 联 企 业 一 方 将 资 金 无 偿 提 供 给 另 一 方 使 用, 从 表 面 上 看, 关 联 企 业 一 方 没 有 取 得 任 何 经 济 利 益, 但 是 由 于 关 联 关 系 的 存 在, 从 而 使 得 此 项 交 易 不 符 合 独 立 交 易 原 则, 税 务 机 关 有 权 对 关 联 企 业 一 方 的 应 纳 税 所 得 额 进 行 调 整 一 般 情 况 下, 按 照 金 融 企 业 同 期 同 类 贷 款 利 率, 也 就 是 采 取 可 比 非 受 控 价 格 法 对 其 进 行 核 定 A 公 司 2012 年 应 核 定 利 息 收 入 =2000 6.93%=138.6( 万 元 ) 而 A 公 司 认 为, 国 家 税 务 总 局 关 于 印 发 特 别 纳 税 调 整 实 施 办 法 ( 试 行 ) 的 通 知 ( 国 税 发 2009 2 号 ) 第 三 十 条 规 定, 实 际 税 负 相 同 的 境 内 关 联 方 之 间 的 交 易, 只 要 该 交 易 没 有 直 接 或 间 接 导 致 国 家 总 体 税 收 的 减 少, 原 则 上 不 作 转 让 定 价 调 整 这 就 意 味 着, 如 果 关 联 双 方 企 业 所 得 税 实 际 税 负 相 同, 则 关 联 方 之 间 的 资 金 占 用 原 则 上 不 核 定 利 息 收 入, 另 一 方 也 不 得 税 前 扣 除 利 息 支 出 笔 者 赞 同 这 种 观 点 11 / 50

税 法 所 谓 合 理 的 调 整 方 法 主 要 有 : 可 比 非 受 控 价 格 法 再 销 售 价 格 法 成 本 加 成 法 交 易 净 利 润 法 利 润 分 割 法 其 他 符 合 独 立 交 易 原 则 的 方 法 税 务 机 关 在 进 行 境 内 关 联 交 易 调 整 时, 由 于 一 方 调 整 收 入 的 同 时, 允 许 另 一 方 调 整 支 出 进 行 税 前 扣 除, 将 对 双 方 的 税 收 产 生 影 响, 当 关 联 交 易 双 方 的 调 整 不 增 加 应 纳 税 所 得 额 和 应 纳 税 额 时, 一 般 不 进 行 纳 税 调 整 如 上 例,2012 年 增 加 A 公 司 应 纳 税 所 得 额 138.6 万 元 的 同 时, 会 减 少 C 公 司 应 纳 税 所 得 额 138.6 万 元, 如 双 方 的 税 负 相 等, 则 总 体 税 收 不 会 增 加, 这 种 情 况 下 则 不 进 行 关 联 方 的 纳 税 调 整 实 际 税 负 是 实 际 缴 纳 税 金 与 销 售 ( 营 业 ) 收 入 之 比 上 例, 假 设 A 公 司 2012 年 盈 利,C 公 司 亏 损, 实 际 税 负 是 不 同 的 如 果 A 公 司 无 法 提 供 资 料 证 明 将 自 有 资 金 无 偿 提 供 给 C 公 司 使 用 符 合 独 立 交 易 原 则, 则 A 公 司 应 调 增 应 纳 税 所 得 额 138.6 万 元 这 种 情 况 下, 对 于 C 公 司 而 言, 企 业 所 得 税 法 第 四 十 六 条 规 定, 企 业 从 其 关 联 方 接 受 的 债 权 性 投 资 与 权 益 性 投 资 的 比 例 超 过 规 定 标 准 而 发 生 的 利 息 支 出, 不 得 在 计 算 应 纳 税 所 得 额 时 扣 除 财 税 2008 121 号 文 件 明 确, 从 关 联 方 接 受 债 权 性 投 资 与 权 益 性 投 资, 除 符 合 独 立 交 易 原 则 外 的, 其 接 受 关 联 方 债 权 性 投 资 与 其 权 益 性 投 资 比 例 为 2 1 国 家 税 务 总 局 关 于 企 业 所 得 税 应 纳 税 所 得 额 若 干 税 务 处 理 问 题 的 公 告 ( 国 家 税 务 总 局 公 告 2012 15 号 ) 第 六 条 规 定, 根 据 税 收 征 收 征 管 法 的 有 关 规 定, 对 企 业 发 现 以 前 年 度 实 际 发 生 的 按 照 税 收 规 定 应 在 企 业 所 得 税 前 扣 除 而 未 扣 除 或 者 少 扣 除 的 支 出, 企 业 做 出 专 项 申 报 及 说 明 后, 准 予 追 补 至 该 项 目 发 生 年 度 计 算 扣 除, 但 追 补 确 认 期 限 不 得 超 过 5 年 因 此,C 公 司 2012 年 税 前 列 支 利 息 =600 2 6.93%=83.16( 万 元 ), 而 不 能 将 138.6 万 元 利 息 支 出 在 税 前 扣 除 土 地 增 值 税 的 几 种 主 要 缴 纳 情 形 土 地 增 值 税 暂 行 条 例 规 定, 转 让 国 有 土 地 使 用 权 地 上 的 建 筑 物 及 其 附 着 物 并 取 得 收 入 的 单 位 和 个 人, 为 土 地 增 值 税 的 纳 税 义 务 人 近 几 年 来, 国 家 税 务 总 局 各 省 市 税 务 机 关 对 土 地 增 值 税 税 收 政 策 逐 步 予 以 明 确 和 规 范 特 别 是 国 家 税 务 总 局 关 于 土 地 增 值 税 清 算 有 关 问 题 的 通 知 ( 国 税 函 2010 220 号 ), 对 这 一 问 题 区 分 不 同 情 形 作 了 明 确 笔 者 经 过 梳 理, 确 认 房 地 产 开 发 企 业 的 以 下 几 种 主 要 情 形, 应 当 申 报 缴 纳 土 地 增 值 税 1. 房 地 产 销 售 应 缴 土 地 增 值 税 纳 税 人 转 让 房 地 产 取 得 的 应 税 收 入, 包 括 转 让 国 有 土 地 使 用 权 地 上 的 建 筑 物 及 附 着 物 的 全 部 价 款 及 有 关 的 经 济 收 益 从 收 入 的 形 式 来 看, 包 括 货 币 收 入 实 物 收 入 和 其 他 收 入 企 业 通 过 正 式 签 订 房 地 产 销 售 合 同 或 房 地 产 预 售 合 同 所 取 得 的 收 入, 应 确 认 为 销 售 收 入 的 实 现 2. 转 让 在 建 工 程 缴 纳 土 地 增 值 税 在 建 项 目 是 指 立 项 建 设 但 尚 未 完 工 的 房 地 产 项 目 或 其 它 建 设 项 目 根 据 规 定, 纳 税 人 转 让 已 完 成 土 地 前 期 开 发 或 正 在 进 行 土 地 前 期 开 发, 但 尚 未 进 入 施 工 阶 段 的 在 建 项 目, 按 转 让 无 形 资 产 税 目 中 转 让 土 地 使 用 权 项 目 征 收 土 地 增 值 税, 转 让 已 进 入 建 筑 物 施 工 阶 段 的 在 建 项 目, 按 销 售 不 动 产 税 目 征 收 土 地 增 值 税 3. 视 同 销 售 缴 纳 土 地 增 值 税 根 据 规 定, 房 地 产 开 发 企 业 将 开 发 产 品 用 于 职 工 福 利 奖 励 对 外 投 资 分 配 给 股 东 或 投 资 人 抵 偿 债 务 换 取 其 他 单 位 和 个 12 / 50

人 的 非 货 币 性 资 产 等, 发 生 所 有 权 转 移 时 应 视 同 销 售 房 地 产 其 收 入 按 下 列 方 法 和 顺 序 确 认 : 第 一, 按 本 企 业 在 同 一 地 区 同 一 年 度 销 售 的 同 类 房 地 产 的 平 均 价 格 确 定 ; 第 二, 由 主 管 税 务 机 关 参 照 当 地 当 年 同 类 房 地 产 的 市 场 价 格 或 评 估 价 值 确 定 4. 售 后 回 租 缴 纳 土 地 增 值 税 单 位 和 个 人 转 让 房 地 产, 同 时 要 求 购 房 者 将 所 购 房 地 产 无 偿 或 低 价 给 转 让 方 或 者 转 让 方 的 关 联 方 使 用 一 段 时 间, 其 实 质 是 转 让 方 获 取 与 转 让 房 地 产 有 关 的 经 济 利 益 对 以 此 方 式 转 让 房 地 产 的 行 为, 应 将 转 让 房 地 产 的 全 部 价 款 及 有 关 的 经 济 收 益 确 认 为 转 让 收 入, 依 法 计 征 土 地 增 值 税 如 转 让 房 地 产 价 款 以 外 的 有 关 经 济 收 益 无 法 确 认 的, 应 判 断 其 转 让 价 格 是 否 明 显 偏 低 对 转 让 价 格 明 显 偏 低 且 无 正 当 理 由 的, 应 采 用 评 估 或 其 他 合 理 的 方 法 确 定 其 转 让 收 入, 依 法 计 征 土 地 增 值 税 5. 公 共 设 施 有 偿 转 让 缴 纳 土 地 增 值 税 根 据 规 定, 房 地 产 开 发 企 业 开 发 建 造 的 与 清 算 项 目 配 套 的 居 委 会 和 派 出 所 用 房 会 所 停 车 场 ( 库 ) 物 业 管 理 场 所 变 电 站 热 力 站 水 厂 文 体 场 馆 学 校 幼 儿 园 托 儿 所 医 院 邮 电 通 讯 等 公 共 设 施, 按 以 下 原 则 处 理 : (1) 建 成 后 产 权 属 于 全 体 业 主 所 有 的, 其 成 本 费 用 可 以 扣 除 ; (2) 建 成 后 无 偿 移 交 给 政 府 公 用 事 业 单 位 用 于 非 营 利 性 社 会 公 共 事 业 的, 其 成 本 费 用 可 以 扣 除 ; (3) 建 成 后 有 偿 转 让 的, 应 计 算 收 入, 并 准 予 扣 除 成 本 费 用 6. 房 地 产 评 估 增 值 发 生 权 属 转 让 的 缴 纳 土 地 增 值 税 根 据 规 定, 纳 税 人 有 下 列 情 形 之 一 的, 按 照 房 地 产 评 估 价 格 计 算 征 收 土 地 增 值 税 : (1) 隐 瞒 虚 报 房 地 产 成 交 价 格 的 ; (2) 提 供 扣 除 项 目 金 额 不 实 的 ; (3) 转 让 房 地 产 的 成 交 价 格 低 于 房 地 产 评 估 价 格, 又 无 正 当 理 由 的 7. 房 地 产 抵 押 典 当 拍 卖 抵 债 的 征 收 土 地 增 值 税 根 据 规 定, 对 房 地 产 的 抵 押 ( 权 属 未 变 ), 在 抵 押 期 间 不 征 收 土 地 增 值 税 ; 抵 押 期 满 以 房 地 产 抵 债 ( 发 生 权 属 转 让 ) 的, 应 征 收 土 地 增 值 税 8. 资 产 收 购 缴 纳 土 地 增 值 税 资 产 收 购, 是 指 一 家 企 业 ( 受 让 企 业 ) 购 买 另 一 家 企 业 ( 转 让 企 业 ) 实 质 经 营 性 资 产 的 交 易, 不 论 是 部 分 资 产 收 购 还 是 整 体 资 产 收 购, 被 收 购 企 业 法 人 资 格 仍 然 保 留 在 资 产 收 购 中, 被 收 购 企 业 将 房 地 产 转 让 到 收 购 企 业 中 的, 应 按 规 定 缴 纳 土 地 增 值 税 9. 以 房 地 产 投 资 联 营 应 缴 土 地 增 值 税 根 据 相 关 规 定, 自 2006 年 3 月 2 日 起, 对 于 以 土 地 ( 房 地 产 ) 作 价 投 资 入 股 进 行 投 资 或 联 营 的, 凡 所 投 资 联 营 的 企 业 从 事 房 地 产 开 发 的, 或 者 房 地 产 开 发 企 业 以 其 建 造 的 商 品 房 进 行 投 资 和 联 营 的, 均 应 按 规 定 缴 纳 土 地 增 值 税 账 务 处 理 年 终 奖 与 年 底 双 薪 同 月 发 放 应 合 并 计 税 为 了 鼓 励 职 工 的 工 作 热 情, 公 司 准 备 向 大 家 发 放 年 终 奖 和 年 终 双 薪, 那 么 在 扣 缴 个 人 所 得 税 时 应 注 意 哪 些 问 题? 国 家 税 务 总 局 关 于 调 整 个 人 取 得 全 年 一 次 13 / 50

性 奖 金 等 计 算 征 收 个 人 所 得 税 方 法 问 题 的 通 知 ( 国 税 发 2005 9 号 ) 第 一 条 规 定, 全 年 一 次 性 奖 金 是 指 行 政 机 关 企 事 业 单 位 等 扣 缴 义 务 人 根 据 其 全 年 经 济 效 益 和 对 雇 员 全 年 工 作 业 绩 的 综 合 考 核 情 况, 向 雇 员 发 放 的 一 次 性 奖 金 上 述 一 次 性 奖 金 也 包 括 年 终 加 薪 实 行 年 薪 制 和 绩 效 工 资 办 法 的 单 位 根 据 考 核 情 况 兑 现 的 年 薪 和 绩 效 工 资 年 终 奖 与 年 终 双 薪 同 月 内 取 得 应 合 并 计 税 对 职 工 在 同 一 个 月 内 取 得 全 年 一 次 性 奖 金 和 年 终 双 薪, 应 将 所 取 得 的 双 薪 与 全 年 一 次 性 奖 金 合 并 后, 应 比 照 国 税 发 2005 9 号 文 件 规 定 的 全 年 一 次 性 奖 金 的 征 税 办 法, 计 算 征 收 个 人 所 得 税, 即 先 将 全 部 所 得 数 额 除 以 12, 按 其 商 数 并 根 据 个 人 所 得 税 法 规 定 的 税 率 表 确 定 适 用 的 税 率 和 速 算 扣 除 数, 再 根 据 全 部 所 得 数 额 适 用 的 税 率 和 速 算 扣 除 数, 按 照 税 法 规 定 计 算 征 税 例 如, 员 工 张 某,2013 年 12 月 工 资 性 收 入 6000 元 2013 年 12 月 末 公 司 决 定 对 所 有 员 工 按 工 作 业 绩 发 放 年 度 奖 金, 张 某 得 奖 金 60000 元 同 时, 张 某 还 取 得 年 终 双 薪 3000 元 则 张 某 当 月 的 个 人 所 得 税 计 算 如 下 : 当 月 工 资 性 收 入 的 个 人 所 得 税 =(6000-3500) 10%-105=145( 元 ) 由 于 张 某 应 将 所 取 得 的 双 薪 与 全 年 一 次 性 奖 金 合 并 计 税, 而 张 某 当 月 工 资 薪 金 所 得 高 于 税 法 规 定 的 费 用 扣 除 额, 则 要 寻 找 张 某 双 薪 与 全 年 一 次 性 奖 金 的 个 人 所 得 税 适 用 的 税 率 :(60000 +3000) 12=5250( 元 ), 其 对 应 的 税 率 和 速 算 扣 除 数 分 别 为 20% 和 555 元 即 张 某 2013 年 度 所 取 得 的 双 薪 与 全 年 一 次 性 奖 金 的 个 人 所 得 税 为 :(60000+ 3000) 20%-555=12045( 元 ) 即 2013 年 12 月 张 某 共 应 纳 个 人 所 得 税 145 +12045=12190( 元 ) 一 次 性 奖 金 个 税 无 须 分 月 计 算 对 于 年 终 一 次 性 奖 金 个 人 所 得 税 的 计 算, 国 税 发 2005 9 号 文 件 第 二 条 规 定, 纳 税 人 取 得 全 年 一 次 性 奖 金, 单 独 作 为 一 个 月 工 资 薪 金 所 得 计 算 纳 税, 并 按 以 下 计 税 办 法, 由 扣 缴 义 务 人 发 放 时 代 扣 代 缴 : ( 一 ) 先 将 雇 员 当 月 内 取 得 的 全 年 一 次 性 奖 金, 除 以 12 个 月, 按 其 商 数 确 定 适 用 税 率 和 速 算 扣 除 数 如 果 在 发 放 年 终 一 次 性 奖 金 的 当 月, 雇 员 当 月 工 资 薪 金 所 得 低 于 税 法 规 定 的 费 用 扣 除 额, 应 将 全 年 一 次 性 奖 金 减 除 雇 员 当 月 工 资 薪 金 所 得 与 费 用 扣 除 额 的 差 额 后 的 余 额, 按 上 述 办 法 确 定 全 年 一 次 性 奖 金 的 适 用 税 率 和 速 算 扣 除 数 ( 二 ) 将 雇 员 个 人 当 月 内 取 得 的 全 年 一 次 性 奖 金, 按 本 条 第 ( 一 ) 项 确 定 的 适 用 税 率 和 速 算 扣 除 数 计 算 征 税, 计 算 公 式 如 下 :1. 如 果 雇 员 当 月 工 资 薪 金 所 得 高 于 ( 或 等 于 ) 税 法 规 定 的 费 用 扣 除 额 的, 适 用 公 式 为 : 应 纳 税 额 = 雇 员 当 月 取 得 全 年 一 次 性 奖 金 适 用 税 率 - 速 算 扣 除 数 2. 如 果 雇 员 当 月 工 资 薪 金 所 得 低 于 税 法 规 定 的 费 用 扣 除 额 的, 适 用 公 式 为 : 应 纳 税 额 =( 雇 员 当 月 取 得 全 年 一 次 性 奖 金 - 雇 员 当 月 工 资 薪 金 所 得 与 费 用 扣 除 额 的 差 额 ) 适 用 税 率 - 速 算 扣 除 数 举 例 来 说, 员 工 张 某,2013 年 12 月 工 资 性 收 入 6000 元 2013 年 12 月 末 公 司 决 定 对 所 有 员 工 按 工 作 业 绩 发 放 年 度 奖 金, 张 某 得 奖 金 60000 元 则 张 某 当 月 的 个 人 所 得 税 计 算 如 下 : 当 月 工 资 性 收 入 的 个 人 所 得 税 =(6000-3500) 10% -105=145( 元 ) 由 于 张 某 当 月 工 资 薪 金 所 得 高 于 税 法 规 定 的 费 用 扣 除 额, 则 要 寻 找 张 某 年 度 奖 金 的 个 人 所 得 税 适 用 的 税 率 :60000 12=5000( 元 ), 其 对 应 的 税 率 和 速 算 扣 除 数 分 别 为 20% 和 555 元 即 张 某 2013 年 度 一 次 性 奖 金 收 14 / 50

入 的 个 人 所 得 税 为 :60000 20%-555=11445( 元 ) 2013 年 12 月 张 某 共 应 纳 个 人 所 得 税 145+11445=11590( 元 ) 需 要 提 醒 纳 税 人 注 意 的 是, 国 税 发 2005 9 号 文 件 规 定 的 一 次 性 奖 金 个 人 所 得 税 的 计 算 方 法, 在 一 个 纳 税 年 度 内, 对 每 一 个 纳 税 人, 该 计 税 办 法 只 允 许 采 用 一 次 实 行 年 薪 制 和 绩 效 工 资 的 单 位, 个 人 取 得 年 终 兑 现 的 年 薪 和 绩 效 工 资 也 适 用 但 雇 员 取 得 除 全 年 一 次 性 奖 金 以 外 的 其 他 各 种 名 目 奖 金, 如 半 年 奖 季 度 奖 加 班 奖 先 进 奖 考 勤 奖 等, 一 律 与 当 月 工 资 薪 金 收 入 合 并, 按 税 法 规 定 缴 纳 个 人 所 得 税 一 次 性 奖 金 的 三 险 一 金 税 前 可 扣 除 财 政 部 国 家 税 务 总 局 关 于 基 本 养 老 保 险 费 基 本 医 疗 保 险 费 失 业 保 险 费 住 房 公 积 金 有 关 个 人 所 得 税 政 策 的 通 知 ( 财 税 2006 10 号 ) 规 定, 企 事 业 单 位 按 照 国 家 或 省 ( 自 治 区 直 辖 市 ) 人 民 政 府 规 定 的 缴 费 比 例 或 办 法 实 际 缴 付 的 基 本 养 老 保 险 费 基 本 医 疗 保 险 费 和 失 业 保 险 费, 免 征 个 人 所 得 税 ; 个 人 按 照 国 家 或 省 ( 自 治 区 直 辖 市 ) 人 民 政 府 规 定 的 缴 费 比 例 或 办 法 实 际 缴 付 的 基 本 养 老 保 险 费 基 本 医 疗 保 险 费 和 失 业 保 险 费, 允 许 在 个 人 应 纳 税 所 得 额 中 扣 除 企 事 业 单 位 和 个 人 超 过 规 定 的 比 例 和 标 准 缴 付 的 基 本 养 老 保 险 费 基 本 医 疗 保 险 费 和 失 业 保 险 费, 应 将 超 过 部 分 并 入 个 人 当 期 的 工 资 薪 金 收 入, 计 征 个 人 所 得 税 根 据 住 房 公 积 金 管 理 条 例 建 设 部 财 政 部 中 国 人 民 银 行 关 于 住 房 公 积 金 管 理 若 干 具 体 问 题 的 指 导 意 见 ( 建 金 管 2005 5 号 ) 等 规 定 精 神, 单 位 和 个 人 分 别 在 不 超 过 职 工 本 人 上 一 年 度 月 平 均 工 资 12% 的 幅 度 内, 其 实 际 缴 存 的 住 房 公 积 金, 允 许 在 个 人 应 纳 税 所 得 额 中 扣 除 单 位 和 职 工 个 人 缴 存 住 房 公 积 金 的 月 平 均 工 资 不 得 超 过 职 工 工 作 地 所 在 设 区 城 市 上 一 年 度 职 工 月 平 均 工 资 的 3 倍, 具 体 标 准 按 照 各 地 有 关 规 定 执 行 单 位 和 个 人 超 过 上 述 规 定 比 例 和 标 准 缴 付 的 住 房 公 积 金, 应 将 超 过 部 分 并 入 个 人 当 期 的 工 资 薪 金 收 入, 计 征 个 人 所 得 税 上 述 职 工 工 资 口 径 按 照 国 家 统 计 局 规 定 列 入 工 资 总 额 统 计 的 项 目 计 算 国 家 统 计 局 关 于 认 真 贯 彻 执 行 关 于 工 资 总 额 组 成 的 规 定 的 通 知 ( 统 制 字 1990 1 号 ) 第 四 条 规 定, 工 资 总 额 由 下 列 六 个 部 分 组 成 :( 一 ) 计 时 工 资 ;( 二 ) 计 件 工 资 ;( 三 ) 奖 金 ;( 四 ) 津 贴 和 补 贴 ;( 五 ) 加 班 加 点 工 资 ;( 六 ) 特 殊 情 况 下 支 付 的 工 资 综 上 所 述, 由 于 全 年 一 次 性 奖 金 属 于 工 资 总 额 的 一 部 分, 因 此 企 业 在 支 付 职 工 全 年 一 次 性 奖 金 时 按 规 定 实 际 缴 付 的 三 险 一 金, 在 计 算 应 缴 个 人 所 得 税 时, 允 许 从 应 纳 税 所 得 额 中 扣 除 土 地 增 值 税 清 算 需 防 范 涉 税 风 险 土 地 增 值 税 清 算 需 要 审 核 大 量 跨 年 度 收 入 成 本 和 费 用 情 况, 计 算 比 较 复 杂, 容 易 产 生 涉 税 风 险 清 算 条 件 ( 一 ) 符 合 下 列 情 形 之 一 的, 纳 税 人 应 进 行 土 地 增 值 税 的 清 算 :1. 房 地 产 开 发 项 目 全 部 竣 工 完 成 销 售 的 ;2. 整 体 转 让 未 竣 工 决 算 房 地 产 开 发 项 目 的 ;3. 直 接 转 让 土 地 使 用 权 的 ( 二 ) 符 合 下 列 情 形 之 一 的, 主 管 税 务 机 关 可 要 求 纳 税 人 进 行 土 地 增 值 税 清 算 :1. 已 竣 工 验 收 的 房 地 产 开 发 项 目, 已 转 让 的 房 地 产 建 筑 面 积 占 整 个 项 目 可 售 15 / 50

建 筑 面 积 的 比 例 在 85% 以 上, 或 该 比 例 虽 未 超 过 85%, 但 剩 余 的 可 售 建 筑 面 积 已 经 出 租 或 自 用 的 ;2. 取 得 销 售 ( 预 售 ) 许 可 证 满 三 年 仍 未 销 售 完 毕 的 ;3. 纳 税 人 申 请 注 销 税 务 登 记 但 未 办 理 土 地 增 值 税 清 算 手 续 的 ;4. 省 税 务 机 关 规 定 的 其 他 情 况 土 地 增 值 税 以 国 家 有 关 部 门 审 批 的 房 地 产 开 发 项 目 为 单 位 进 行 清 算, 对 于 分 期 开 发 的 项 目, 以 分 期 项 目 为 单 位 清 算 预 征 税 款 土 地 增 值 税 以 预 征 为 主, 符 合 条 件 进 行 清 算 土 地 增 值 税 暂 行 条 例 实 施 细 则 第 十 六 条 规 定, 纳 税 人 在 项 目 全 部 竣 工 结 算 前 转 让 房 地 产 取 得 的 收 入, 由 于 涉 及 成 本 确 定 或 其 他 原 因, 而 无 法 据 以 计 算 土 地 增 值 税 的, 可 以 预 征 土 地 增 值 税, 待 该 项 目 全 部 竣 工 办 理 结 算 后 再 进 行 清 算, 多 退 少 补 国 家 税 务 总 局 关 于 加 强 土 地 增 值 税 征 管 工 作 的 通 知 ( 国 税 发 2010 53 号 ) 明 确, 除 保 障 性 住 房 外, 我 国 东 部 地 区 省 份 预 征 率 不 得 低 于 2%, 中 部 和 东 北 地 区 省 份 不 得 低 于 1.5%, 西 部 地 区 省 份 不 得 低 于 1% 为 此, 符 合 上 述 清 算 条 件 的, 应 按 规 定 进 行 清 算 国 家 税 务 总 局 关 于 土 地 增 值 税 清 算 有 关 问 题 的 通 知 ( 国 税 函 2010 220 号 ) 规 定, 纳 税 人 按 规 定 预 缴 土 地 增 值 税 后, 清 算 补 缴 的 土 地 增 值 税, 在 主 管 税 务 机 关 规 定 的 期 限 内 补 缴 的, 不 加 收 滞 纳 金 资 料 报 送 符 合 上 述 清 算 条 件 第 ( 一 ) 项 规 定 应 进 行 土 地 增 值 税 清 算 的 项 目, 纳 税 人 应 当 在 满 足 条 件 之 日 起 90 日 内 到 主 管 税 务 机 关 报 送 清 算 资 料 符 合 清 算 条 件 第 ( 二 ) 项 规 定 税 务 机 关 可 要 求 纳 税 人 进 行 土 地 增 值 税 清 算 的 项 目, 由 主 管 税 务 机 关 下 达 清 算 通 知, 纳 税 人 应 当 在 收 到 清 算 通 知 之 日 起 90 日 内 报 送 清 算 资 料 应 报 送 的 资 料 主 要 有 :1. 土 地 增 值 税 清 算 表 及 其 附 表 ;2. 房 地 产 开 发 项 目 清 算 说 明, 主 要 内 容 应 包 括 房 地 产 开 发 项 目 立 项 用 地 开 发 销 售 关 联 方 交 易 融 资 税 款 缴 纳 等 基 本 情 况 及 主 管 税 务 机 关 要 了 解 的 其 他 情 况 ;3. 项 目 竣 工 决 算 报 表 取 得 土 地 使 用 权 所 支 付 的 地 价 款 凭 证 国 有 土 地 使 用 权 出 让 合 同 银 行 贷 款 利 息 结 算 通 知 单 项 目 工 程 合 同 结 算 单 商 品 房 购 销 合 同 统 计 表 销 售 明 细 表 预 售 许 可 证 等 与 转 让 房 地 产 的 收 入 成 本 费 用 有 关 证 明 资 料 主 管 税 务 机 关 需 要 相 应 项 目 记 账 凭 证 的, 纳 税 人 还 应 提 供 记 账 凭 证 复 印 件 ;4. 纳 税 人 委 托 税 务 中 介 机 构 审 核 鉴 证 的 清 算 项 目, 还 应 报 送 中 介 机 构 土 地 增 值 税 清 算 税 款 鉴 证 报 告 转 让 处 理 土 地 增 值 税 清 算 时 未 转 让 的 房 地 产, 清 算 后 销 售 或 有 偿 转 让 的, 纳 税 人 应 按 规 定 进 行 土 地 增 值 税 的 纳 税 申 报, 扣 除 项 目 金 额 按 清 算 时 的 单 位 建 筑 面 积 成 本 费 用 乘 以 销 售 或 转 让 面 积 计 算 ( 单 位 建 筑 面 积 成 本 费 用 = 清 算 时 的 扣 除 项 目 总 金 额 清 算 的 总 建 筑 面 积 ) 例 如, 某 房 地 产 公 司 投 资 开 发 一 个 房 地 产 项 目, 转 让 收 入 为 1150 万 元 ( 转 让 收 入 中 含 政 府 部 门 收 取 的 各 种 费 用 50 万 元 ), 支 付 的 土 地 使 用 权 价 款 110 万 元, 房 地 产 开 发 成 本 320 万 元, 实 际 发 生 的 房 地 产 开 发 费 用 100 万 元, 财 务 费 用 中 的 利 息 支 出 无 法 分 项 目 分 摊, 且 无 金 融 机 构 的 证 明 城 建 税 税 率 为 7%, 教 育 费 附 加 征 收 率 为 3%, 政 府 规 定 允 许 扣 除 的 房 地 产 开 发 费 用 为 10% 则 允 许 扣 除 的 房 地 产 开 发 费 用 :(110+320) 10%=43( 万 元 ), 扣 除 税 金 =1150 5% (1+7%+3%)=63.25( 万 元 ), 加 计 扣 除 =(110+320) 20% =86( 万 元 ) 允 许 扣 除 项 目 金 额 合 计 :110+320+50+43+63.25+86=672.25 ( 万 元 ), 增 值 额 =1150-672.25=477.75( 万 元 ), 增 值 率 =477.75 672.25 100%=71.07%, 应 纳 土 地 增 值 税 :477.75 40%-672.25 5%=157.49( 万 元 ) 16 / 50

注 意 事 项 一 是 严 格 会 计 核 算 对 房 地 产 开 发 成 本 应 按 规 定 的 六 个 明 细 科 目 ( 土 地 征 用 及 拆 迁 补 偿 费 前 期 工 程 费 建 筑 安 装 工 程 费 基 础 设 施 费 公 共 配 套 设 施 费 和 开 发 间 接 费 用 ) 进 行 成 本 归 集 或 调 整 清 算 时 以 该 房 地 产 项 目 历 年 的 财 务 会 计 报 告 为 基 本 依 据, 在 此 基 础 上 来 对 部 分 项 目 及 金 额 按 要 求 进 行 相 应 调 整 调 整 时 要 形 成 完 整 详 细 的 底 稿 和 情 况 说 明, 作 为 清 算 基 础 资 料, 待 清 算 完 毕 与 当 年 的 财 务 会 计 报 告 一 同 归 档 保 管 二 是 确 认 销 售 收 入 土 地 增 值 税 清 算 时, 已 全 额 开 具 商 品 房 销 售 发 票 的, 按 照 发 票 所 载 金 额 确 认 收 入 ; 未 开 具 发 票 或 未 全 额 开 具 发 票 的, 以 交 易 双 方 签 订 的 销 售 合 同 所 载 的 售 房 金 额 及 其 他 收 益 确 认 收 入 销 售 合 同 所 载 商 品 房 面 积 与 有 关 部 门 实 际 测 量 面 积 不 一 致, 在 清 算 前 已 补 退 房 款 的 应 在 计 算 土 地 增 值 税 时 调 整 三 是 把 握 扣 除 项 目 清 算 有 关 扣 除 项 目 时, 应 根 据 土 地 增 值 税 暂 行 条 例 第 六 条 及 其 实 施 细 则 第 七 条 的 规 定 执 行 除 另 有 规 定 外, 扣 除 取 得 土 地 使 用 权 所 支 付 的 金 额 房 地 产 开 发 成 本 费 用 及 与 转 让 房 地 产 有 关 税 金, 须 提 供 合 法 有 效 凭 证 ; 不 能 提 供 合 法 有 效 凭 证 的, 不 予 扣 除 四 是 规 范 税 款 计 算 在 土 地 增 值 税 清 算 中, 计 算 收 入 时 仅 指 房 地 产 销 售 收 入 或 视 同 销 售 的 房 地 产 销 售 收 入, 而 其 他 如 利 息 收 入 租 赁 收 入 等 不 是 清 算 对 象 因 此, 在 计 算 扣 除 项 目 时, 除 不 予 清 算 收 入 的 相 关 成 本 费 用 不 得 计 入 扣 除 项 目 外, 对 其 他 实 际 已 发 生 的 成 本 费 用, 可 以 计 入 扣 除 项 目, 只 是 在 会 计 核 算 时, 要 严 格 按 照 规 定 的 会 计 要 素 和 明 细 科 目 进 行 确 认 对 外 投 资 损 益 的 账 务 处 理 与 纳 税 调 整 源 潇 实 业 有 限 公 司 2011 年 初 与 他 人 合 作 投 资 成 立 甲 乙 两 个 子 公 司, 分 别 占 甲 公 司 股 权 25%, 但 不 具 有 重 大 影 响 ; 占 乙 公 司 股 权 40%, 对 其 具 有 重 大 影 响 源 潇 公 司 2012 年 生 产 经 营 利 润 80 万 元 ( 无 其 他 应 调 整 事 项 ) 甲 公 司 2012 年 可 分 配 利 润 40 万 元, 暂 无 利 润 分 配 方 案, 但 在 2012 年 12 月, 宣 布 分 派 2011 年 利 润 32 万 元 ( 源 潇 公 司 可 分 得 8 万 元 ) 尚 未 支 付 乙 公 司 2012 年 亏 损 65 万 元 源 潇 公 司 2012 年 利 润 总 额 的 计 算 和 企 业 所 得 税 纳 税 申 报 表 的 填 制 应 注 意 如 下 事 项 投 资 收 益 及 本 年 利 润 的 计 算 ( 一 ) 源 潇 公 司 对 甲 公 司 的 投 资 虽 高 于 20%, 但 不 具 有 重 大 影 响, 应 按 成 本 法 核 算 投 资 收 益 成 本 法 注 重 的 是 初 始 投 资 成 本, 不 随 被 投 资 企 业 权 益 的 增 减 而 调 整 投 资 方 的 长 期 股 权 投 资, 只 有 当 被 投 资 企 业 宣 告 分 派 现 金 股 利 或 利 润 之 日, 投 资 方 才 确 认 为 当 期 投 资 收 益 甲 公 司 2012 年 利 润 尚 未 宣 布 分 配, 不 作 增 加 投 资 收 益 的 会 计 处 理 但 甲 公 司 宣 告 分 派 2011 年 利 润 时, 不 管 是 否 实 际 支 付, 均 应 增 加 投 资 收 益 并 作 会 计 处 理 ( 单 位 : 万 元, 下 同 ): 借 : 应 收 股 利 8 贷 : 投 资 收 益 8 ( 二 ) 源 潇 公 司 占 乙 公 司 股 权 40% 且 对 其 具 有 重 大 影 响, 应 按 权 益 法 核 算 投 资 收 益, 即 以 初 始 成 本 计 量 后, 在 投 资 持 有 期 间, 根 据 享 有 被 投 资 企 业 所 有 者 权 益 份 额 的 变 动, 在 资 产 负 债 表 日 确 认 投 资 损 益, 对 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价 值 进 行 17 / 50

调 整 乙 公 司 2012 年 亏 损 65 万 元, 源 潇 公 司 应 在 资 产 负 债 表 日 (2012 年 12 月 31 日 ) 按 出 资 比 例 作 相 应 减 少 投 资 收 益 26 万 元 (65 40%) 的 会 计 处 理 : 借 : 投 资 收 益 26 贷 : 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 26 ( 三 ) 经 以 上 计 算 后, 源 潇 公 司 2012 年 投 资 收 益 为 -18 万 元 (8-26), 本 年 利 润 总 额 应 为 62 万 元 (80+8-26) 应 纳 税 所 得 额 的 调 整 及 计 算 ( 一 ) 取 得 对 居 民 企 业 的 投 资 收 益 计 入 免 税 收 入 不 管 是 采 用 成 本 法 还 是 权 益 法 核 算, 根 据 企 业 所 得 税 法 实 施 条 例 及 国 家 税 务 总 局 关 于 贯 彻 落 实 企 业 所 得 税 法 若 干 税 收 问 题 的 通 知 ( 国 税 函 2010 79 号 ) 第 四 条 规 定, 企 业 权 益 性 投 资 取 得 股 息 红 利 等 收 入, 应 以 被 投 资 企 业 股 东 会 或 股 东 大 会 作 出 利 润 分 配 或 转 股 决 定 的 日 期, 确 定 收 入 的 实 现 同 时, 按 照 企 业 所 得 税 法 的 规 定, 居 民 企 业 直 接 投 资 于 其 他 居 民 企 业 取 得 的 符 合 条 件 的 股 息 红 利 等 权 益 性 投 资 收 益 属 于 免 税 收 入 投 资 方 应 在 被 投 资 企 业 股 东 会 或 股 东 大 会 作 出 利 润 分 配 或 转 股 决 定 的 当 日 确 定 收 入 的 实 现 同 时, 在 计 算 应 纳 所 得 额 时, 都 应 作 纳 税 调 整 减 少 因 此, 计 算 源 潇 公 司 2012 年 应 纳 税 所 得 额 时, 其 取 得 的 甲 公 司 投 资 收 益 8 万 元 应 作 纳 税 调 整 减 少 ( 二 ) 被 投 资 企 业 的 经 营 亏 损 不 得 在 投 资 方 扣 除 按 照 国 家 税 务 总 局 关 于 企 业 所 得 税 若 干 问 题 的 公 告 ( 国 家 税 务 总 局 公 告 2011 年 第 34 号 ) 第 五 条 第 二 款 的 规 定, 被 投 资 企 业 发 生 的 经 营 亏 损, 由 被 投 资 企 业 按 规 定 结 转 弥 补 ; 投 资 企 业 不 得 调 整 减 低 其 投 资 成 本, 也 不 得 将 其 确 认 为 投 资 损 失 这 是 因 为 在 被 投 资 企 业 经 营 期 间, 投 资 方 按 权 益 法 确 认 的 投 资 收 益, 在 税 法 上 不 作 收 入 处 理, 所 以 被 投 资 企 业 的 经 营 亏 损, 也 不 允 许 在 企 业 所 得 税 前 扣 除 由 于 按 权 益 法 核 算 时, 源 潇 公 司 按 比 例 应 分 担 的 乙 公 司 经 营 亏 损 26 万 元, 已 计 入 2012 年 的 损 益, 减 少 了 本 年 利 润, 在 计 算 应 纳 税 所 得 额 时, 应 将 该 项 损 失 支 出 26 万 元 作 纳 税 调 整 增 加 ( 三 ) 应 纳 税 所 得 额 的 计 算 2012 年 度 应 纳 税 所 得 额 = 本 年 利 润 62 万 元 + 纳 税 调 增 26 万 元 - 纳 税 调 减 8 万 元 =80( 万 元 ) 纳 税 申 报 表 及 其 附 表 的 填 制 ( 一 ) 先 填 写 纳 税 申 报 表 的 附 表 1. 附 表 十 一 长 期 股 权 投 资 所 得 ( 损 失 ) 明 细 表 : 1 在 第 一 行 第 七 列 会 计 投 资 损 益 填 入 8 万 元 ( 甲 公 司 投 资 收 益 增 加 额 ); 2 在 第 一 行 第 八 列 税 收 确 认 的 股 息 收 入 的 免 税 收 入 栏 填 入 8 万 元 ( 免 税 的 甲 公 司 投 资 收 益 ); 3 在 第 二 行 第 七 列 会 计 投 资 损 益 填 入 -26 万 元 ( 会 计 上 确 认 的 对 乙 公 司 投 资 损 失 ) 2. 附 表 五 税 收 优 惠 明 细 表 : 第 三 行 2. 符 合 条 件 的 居 民 企 业 之 间 的 股 息 红 利 等 权 益 性 投 资 收 益 : 填 入 8 万 元 ( 免 税 的 甲 公 司 投 资 收 益 ) 3. 附 表 三 纳 税 调 整 明 细 表 : 18 / 50

1 第 七 行 6. 按 权 益 法 核 算 的 长 期 股 权 投 资 持 有 期 间 的 投 资 损 益 : 在 第 三 列 调 增 金 额 填 入 26 万 元 ( 对 乙 公 司 投 资 损 失 ); 2 第 十 五 行 14. 免 税 收 入 : 在 第 四 列 调 减 金 额 填 入 8 万 元 ( 二 ) 填 写 企 业 所 得 税 年 度 纳 税 申 报 表 (A 类 ) 1. 第 九 行 投 资 收 益 : 填 入 -18 万 元, 即 根 据 投 资 收 益 科 目 损 益 相 抵 后 的 数 额 (8-26) 计 算 填 报 ; 2. 第 十 四 行 纳 税 调 整 增 加 额 : 填 入 26 万 元 ; 3. 第 十 七 行 免 税 收 入 : 填 入 -8 万 元 由 此 形 成 第 十 五 行 纳 税 调 整 减 少 额 -8 万 元 ; 4. 最 后 形 成 第 二 十 三 行 纳 税 调 整 后 所 得 以 及 第 二 十 五 行 的 应 纳 税 所 得 额 80 万 元 按 规 定 办 理 减 免 税 备 案 手 续 投 资 方 取 得 符 合 条 件 的 居 民 企 业 之 间 的 股 息 红 利 等 权 益 性 投 资 收 益 免 缴 企 业 所 得 税, 但 应 按 规 定 在 企 业 所 得 税 汇 算 清 缴 期 内, 向 主 管 税 务 机 关 报 送 企 业 所 得 税 优 惠 项 目 备 案 登 记 表, 投 资 合 同 或 协 议 书, 被 投 资 企 业 作 出 利 润 分 配 决 定 的 相 关 证 明 材 料 等 资 料, 办 理 上 年 的 纳 税 申 报 和 减 免 税 备 案 手 续, 并 取 得 税 务 机 关 填 发 的 备 案 受 理 回 执 投 资 损 益 的 会 计 税 务 处 理 原 则 假 设 本 案 例 中, 乙 公 司 2012 年 可 分 配 利 润 是 65 万 元, 按 权 益 法 核 算, 在 资 产 负 债 表 日, 源 潇 公 司 则 在 会 计 上 确 认 投 资 收 益 26 万 元, 在 税 收 上 作 纳 税 调 整 减 少 26 万 元 其 会 计 分 录 应 纳 税 所 得 额 计 算 纳 税 申 报 表 及 附 表 填 制, 与 上 述 投 资 亏 损 业 务 做 反 向 操 作 即 可 对 外 投 资 收 益 或 损 失 的 账 务 处 理 及 纳 税 调 整 总 的 原 则 是 : 权 益 法 核 算 的, 在 每 年 底 ( 资 产 负 债 表 日 ) 按 在 被 投 资 企 业 的 出 资 比 例 核 算 投 资 收 益 或 亏 损, 分 别 作 利 润 增 加 或 减 少 的 会 计 处 理 ; 在 税 收 上 相 应 作 减 少 或 增 加 应 纳 税 所 得 额 的 纳 税 调 整 被 投 资 企 业 宣 告 或 实 际 分 派 利 润 时, 会 计 上 作 利 润 增 加 处 理 ; 税 收 上 按 免 税 收 入 作 减 少 应 纳 税 所 得 额 的 纳 税 调 整 不 论 何 种 核 算 方 法, 被 投 资 企 业 经 营 期 间 的 亏 损 在 投 资 方 不 作 会 计 处 理, 更 不 得 用 投 资 方 的 应 纳 税 所 得 额 弥 补 盈 余 积 累 转 增 股 本 个 人 所 得 税 问 题 再 探 析 2013 年 5 月 7 日, 国 家 税 务 总 局 发 布 关 于 个 人 投 资 者 收 购 企 业 股 权 后 将 原 盈 余 积 累 转 增 股 本 个 人 所 得 税 问 题 的 公 告 ( 国 家 税 务 总 局 公 告 2013 年 第 23 号, 简 称 23 号 公 告 ) 虽 然 根 据 国 家 税 务 总 局 发 布 的 解 读 文 件,23 号 公 告 的 主 要 目 的 在 于 解 决 特 定 情 形 的 重 复 征 税 问 题, 但 由 于 文 件 制 定 本 身 的 问 题, 不 仅 引 发 更 多 的 疑 问, 还 可 能 导 致 新 的 重 复 征 税 本 文 无 意 于 重 复 对 23 号 公 告 的 已 有 分 析, 笔 者 将 结 合 自 己 对 23 号 公 告 的 研 习, 就 一 些 大 家 未 曾 注 意 的 问 题 与 大 家 分 享, 以 期 抛 砖 引 玉 一 税 务 机 关 今 后 将 在 多 大 程 度 上 接 受 以 低 于 净 资 产 的 价 格 进 行 股 权 转 让 投 资 者 转 让 股 权, 应 按 股 权 的 公 允 价 值 定 价 税 收 征 收 管 理 法 规 定, 纳 税 人 申 报 的 计 税 依 据 明 显 偏 低, 又 无 正 当 理 由 的, 税 务 机 关 有 权 核 定 其 应 纳 税 额 国 家 税 务 总 局 关 于 股 权 转 让 所 得 个 人 所 得 税 计 税 依 据 核 定 问 题 的 公 告 ( 国 家 税 务 总 局 公 告 2010 年 第 27 号, 27 号 公 告 ) 也 规 定, 自 然 人 转 让 所 投 资 企 19 / 50

业 股 权 ( 份 ) 取 得 所 得 按 照 公 平 交 易 价 格 计 算 并 确 定 计 税 依 据, 计 税 依 据 明 显 偏 低 且 无 正 当 理 由 的, 主 管 税 务 机 关 可 采 用 本 公 告 列 举 的 方 法 核 定 投 资 者 以 低 于 净 资 产 的 价 格 转 让 股 权, 通 常 被 认 为 属 于 转 让 价 格 明 显 偏 低 除 非 有 合 理 理 由, 税 务 机 关 很 可 能 以 核 定 的 方 式 来 对 股 权 转 让 所 得 征 税 27 号 公 告 列 举 了 税 务 机 关 可 采 用 的 核 定 方 法, 包 括 :(1) 参 照 每 股 净 资 产 或 纳 税 人 享 有 的 股 权 比 例 所 对 应 的 净 资 产 份 额 核 定 股 权 转 让 收 入 ;(2) 参 照 相 同 或 类 似 条 件 下 同 一 企 业 同 一 股 东 或 其 他 股 东 股 权 转 让 价 格 核 定 股 权 转 让 收 入 ;(3) 参 照 相 同 或 类 似 条 件 下 同 类 行 业 的 企 业 股 权 转 让 价 格 核 定 股 权 转 让 收 入 ;(4) 其 他 合 理 的 核 定 方 法 实 践 中, 如 果 投 资 者 以 低 于 净 资 产 的 价 格 转 让 股 权 而 无 正 当 理 由, 税 务 机 关 通 常 会 以 不 低 于 净 资 产 的 价 格 来 核 定 股 权 转 让 价 格 而 且, 在 对 转 让 方 核 定 征 税 后, 通 常 并 不 允 许 受 让 方 相 应 调 整 所 受 让 股 权 的 计 税 基 础 这 会 导 致 一 定 的 重 复 征 税 但 23 号 公 告 及 其 解 读 文 件 中, 国 税 总 局 不 仅 未 提 及 对 投 资 者 以 低 于 净 资 产 的 价 格 进 行 股 权 转 让 时 是 否 进 行 核 定, 似 乎 还 认 可 这 种 价 格 明 显 偏 低 的 股 权 转 让 定 价, 这 着 实 让 本 人 大 为 惊 讶 根 据 税 总 的 解 读 文 件,23 号 公 告 的 制 定 脱 胎 于 税 总 对 某 个 具 体 请 示 案 件 的 抽 象 总 结 因 为 无 从 窥 见 该 案 的 具 体 细 节, 我 们 不 知 道 税 务 机 关 是 否 要 求 纳 税 人 对 这 种 价 格 明 显 偏 低 的 转 让 进 行 了 说 明 等 但 23 号 公 告 的 发 布 的 确 让 本 人 有 如 下 的 疑 问 与 思 考 :23 号 公 告 的 公 布 是 否 意 味 着 税 务 机 关 将 认 可 以 低 于 净 资 产 但 高 于 注 册 资 本 或 成 本 价 的 股 权 转 让 定 价, 而 无 须 核 定? 二 23 号 公 告 与 核 定 征 收 规 则 同 时 适 用 时 的 税 务 处 理 23 号 公 告 规 定, 新 股 东 以 低 于 净 资 产 价 格 收 购 股 权 的, 企 业 原 盈 余 积 累 中, 对 于 股 权 收 购 价 格 减 去 原 股 本 的 差 额 部 分 已 经 计 入 股 权 交 易 价 格, 新 股 东 取 得 盈 余 积 累 转 增 股 本 的 部 分, 不 征 收 个 人 所 得 税 ; 对 于 股 权 收 购 价 格 低 于 原 所 有 者 权 益 的 差 额 部 分 未 计 入 股 权 交 易 价 格, 新 股 东 取 得 盈 余 积 累 转 增 股 本 的 部 分, 应 按 照 利 息 股 息 红 利 所 得 项 目 征 收 个 人 所 得 税 如 果 税 务 机 关 未 来 将 23 号 公 告 与 核 定 征 收 规 则 同 时 适 用 于 23 号 公 告 适 用 的 类 似 案 件, 且 投 资 方 以 低 于 净 资 产 的 价 格 转 让 股 权 时 税 务 机 关 以 转 让 价 格 明 显 偏 低 为 由 按 净 资 产 核 定 转 让 价 格, 则 应 视 为 企 业 所 有 的 原 盈 余 积 累 都 已 计 入 股 权 交 易 价 格 根 据 23 号 公 告 的 规 定, 新 股 东 取 得 所 有 盈 余 积 累 转 增 股 本 的 部 分 都 应 免 税, 否 则 可 能 导 致 重 复 征 税 举 例 如 下 : 张 三 持 有 甲 公 司 100% 的 股 权, 甲 公 司 净 资 产 为 100 万, 其 中 股 本 为 20 万, 盈 余 积 累 为 80 万 张 三 将 甲 公 司 100% 的 股 权 作 价 80 万 转 让 给 李 四 假 设 税 务 机 关 认 为 张 三 的 股 权 转 让 价 格 明 显 偏 低 且 将 转 让 价 格 按 净 资 产 核 定 为 100 万, 则 张 三 需 要 交 纳 16 万 ((100-200) 20%) 的 个 人 所 得 税 根 据 23 号 公 告, 约 定 的 转 让 价 格 80 万 中 已 包 含 了 60 万 (80-20) 的 盈 余 积 累, 且 已 计 入 张 三 的 股 权 转 让 价 格 征 税, 新 股 东 将 这 60 万 的 盈 余 积 累 转 增 股 本, 不 征 个 人 所 得 税 对 由 于 核 定 而 增 加 的 20 万 转 让 价, 也 应 视 为 是 转 化 为 股 权 转 让 价 格 的 剩 余 盈 余 积 累 (100-80), 并 予 以 免 税 否 则, 在 核 定 征 收 规 则 同 时 适 用 时, 会 导 致 重 复 征 税 问 题 三 23 号 公 告 解 决 了 何 种 类 型 的 重 复 征 税 问 题 徐 贺 先 生 在 相 关 解 析 文 章 中 提 出 一 个 观 点, 认 为 23 号 公 告 政 策 的 出 发 点 是 解 决 转 股 时 的 征 税 现 金 流 不 足 问 题 23 号 公 告 中 有 关 盈 余 积 累 不 征 个 20 / 50

人 所 得 税 的 规 定 的 确 能 够 解 决 转 股 时 潜 在 的 现 金 流 不 足 问 题 但 是 否 是 其 主 要 目 的, 却 值 得 商 榷 而 且, 如 果 适 用 23 号 公 告 的 转 让 方 是 自 然 人,23 号 公 告 的 规 定 的 确 解 决 了 包 含 在 转 让 价 格 中 的 盈 余 积 累, 在 新 股 东 转 股 时 被 再 次 作 为 股 息 红 利 所 得 重 复 征 税 的 问 题 在 这 个 意 义 上,23 号 公 告 的 规 定 至 少 部 分 解 决 了 重 复 征 税 的 问 题 四 23 号 公 告 引 发 的 新 的 重 复 征 税 问 题 是 有 意 为 之 还 是 无 心 之 过 根 据 23 号 公 告 的 规 定, 新 股 东 将 所 持 股 权 转 让 时, 其 财 产 原 值 为 其 收 购 企 业 股 权 实 际 支 付 的 对 价 及 相 关 税 费 换 句 话 说, 按 照 23 号 公 告 第 一 条 转 股 的 盈 余 积 累 即 使 有 部 分 盈 余 积 累 ( 股 权 收 购 价 格 低 于 原 所 有 者 权 益 的 差 额 部 分 ) 缴 纳 20% 的 个 税, 也 不 能 增 加 新 股 东 再 次 转 股 时 股 权 的 计 税 成 本, 从 而 可 能 导 致 新 的 重 复 征 税 这 究 竟 是 为 对 以 低 于 净 资 产 这 一 价 格 明 显 偏 低 定 价 方 式 的 惩 罚 而 有 意 为 之, 还 是 考 虑 不 周 的 无 心 之 过, 的 确 让 人 疑 惑 不 解 因 为, 如 果 考 虑 到 23 号 公 告 与 核 定 征 税 规 则 的 同 时 适 用, 这 一 看 似 不 合 理 的 可 能 导 致 重 复 征 税 的 规 则, 似 乎 又 有 了 符 合 税 务 机 关 实 践 中 的 征 税 逻 辑 的 合 理 解 释 因 为 在 国 内 税 收 实 践 中, 税 务 机 关 在 适 用 核 定 征 收 规 则 的 情 况 下, 通 常 不 认 可 受 让 方 对 计 税 成 本 的 对 应 调 整 五 盈 余 积 累 的 界 定 与 资 本 公 积 的 范 围 无 论 是 税 务 还 是 相 关 会 计 制 度 中, 并 没 有 出 现 过 盈 余 积 累 的 概 念 23 号 公 告 行 文 中 首 次 使 用 了 盈 余 积 累 一 词, 并 将 资 本 公 积 盈 余 公 积 未 分 配 利 润 都 纳 入 其 范 畴 从 字 面 理 解, 盈 余 积 累 首 要 的 是 指 企 业 创 造 的 新 增 价 值 在 这 个 意 义 上, 将 盈 余 公 积 和 未 分 配 利 润 纳 入 其 范 围 并 无 不 妥 但 在 当 前 的 会 计 制 度 下, 资 本 公 积 的 形 成 却 具 有 多 样 性, 既 可 能 是 投 资 者 溢 价 投 资 形 成, 也 可 能 是 捐 赠 或 交 易 性 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 形 成 在 这 个 意 义 上, 本 人 认 为 纳 入 盈 余 积 累 的 资 本 公 积 应 做 限 制 解 释, 仅 指 除 投 资 者 资 本 性 投 资 形 成 之 外 的 资 本 公 积 纳 税 筹 划 小 微 企 业 享 受 所 得 税 优 惠 须 注 意 的 几 个 问 题 近 年 来, 为 了 促 进 小 型 微 利 企 业 的 发 展, 国 家 先 后 出 台 了 一 系 列 扶 持 小 型 微 利 企 业 发 展 的 税 收 优 惠 政 策, 并 且 对 享 受 税 收 优 惠 政 策 的 条 件 以 及 后 续 管 理 等 方 面 作 了 明 确 的 规 定 然 而, 在 实 际 执 行 过 程 中, 部 分 基 层 税 务 机 关 及 纳 税 人 对 小 型 微 利 企 业 税 收 优 惠 的 相 关 政 策 和 条 件 缺 乏 全 面 的 了 解, 对 年 度 所 得 税 汇 算 清 缴 不 够 重 视, 导 致 有 些 不 该 享 受 优 惠 的 企 业 得 到 了 优 惠, 而 应 该 享 受 优 惠 的 企 业 却 未 能 享 受 得 到 笔 者 认 为, 小 型 微 利 企 业 享 受 所 得 税 优 惠 及 年 度 汇 算 清 缴 中 应 注 意 以 下 几 个 问 题 一 弄 清 楚 小 型 微 利 企 业 享 受 所 得 税 优 惠 政 策 的 内 容 根 据 企 业 所 得 税 法 第 二 十 八 条 第 一 款 规 定, 符 合 条 件 的 小 型 微 利 企 业, 减 按 20% 的 税 率 征 收 企 业 所 得 税 自 2009 年 以 来, 财 政 部 国 家 税 务 总 局 先 后 下 发 了 关 于 小 型 微 利 企 业 有 关 企 业 所 得 税 政 策 的 通 知 ( 财 税 2009 133 号 ) 和 关 21 / 50

于 继 续 实 施 小 型 微 利 企 业 所 得 税 优 惠 政 策 的 通 知 ( 财 税 2011 4 号 ) 及 关 于 小 型 微 利 企 业 所 得 税 优 惠 政 策 有 关 问 题 的 通 知 ( 财 税 2011 117 号 ), 以 上 三 个 文 件 分 别 规 定, 自 2010 年 1 月 1 日 ~2011 年 12 月 31 日 对 年 应 纳 税 所 得 额 低 于 3 万 元 ( 含 3 万 元 ) 和 2012 年 1 月 1 日 ~2015 年 12 月 31 日 年 应 纳 税 所 得 额 低 于 6 万 元 ( 含 6 万 元 ) 的 小 型 微 利 企 业, 其 所 得 减 按 50% 计 入 应 纳 税 所 得 额, 按 20% 的 税 率 缴 纳 企 业 所 得 税 二 详 细 了 解 小 型 微 利 企 业 享 受 所 得 税 优 惠 的 条 件 根 据 企 业 所 得 税 法 实 施 条 例 第 九 十 二 条 规 定, 符 合 条 件 的 小 型 微 利 企 业, 是 指 从 事 国 家 非 限 制 和 禁 止 行 业, 并 符 合 下 列 条 件 的 企 业 :( 一 ) 工 业 企 业, 年 度 应 纳 税 所 得 额 不 超 过 30 万 元, 从 业 人 数 不 超 过 100 人, 资 产 总 额 不 超 过 3000 万 元 ;( 二 ) 其 他 企 业, 年 度 应 纳 税 所 得 额 不 超 过 30 万 元, 从 业 人 数 不 超 过 80 人, 资 产 总 额 不 超 过 1000 万 元 此 外, 财 政 部 国 家 税 务 总 局 关 于 执 行 企 业 所 得 税 优 惠 政 策 若 干 问 题 的 通 知 ( 财 税 2009 69 号 ) 文 件 第 八 条 规 定, 企 业 所 得 税 法 第 二 十 八 条 规 定 的 小 型 微 利 企 业 待 遇, 应 适 用 于 具 备 建 账 核 算 自 身 应 纳 税 所 得 额 条 件 的 企 业, 按 照 企 业 所 得 税 核 定 征 收 办 法 ( 国 税 发 2008 30 号 ) 缴 纳 企 业 所 得 税 的 企 业, 在 不 具 备 准 确 核 算 应 纳 税 所 得 额 条 件 前, 暂 不 适 用 小 型 微 利 企 业 适 用 税 率 根 据 以 上 规 定, 享 受 企 业 所 得 税 优 惠 的 小 型 微 利 企 业 必 须 要 符 合 以 下 5 项 条 件 及 相 关 政 策 一 是 必 须 从 事 国 家 非 限 制 和 禁 止 的 行 业 国 家 限 制 和 禁 止 的 行 业, 从 2011 年 起 应 执 行 国 家 发 改 委 产 业 结 构 调 整 指 导 目 录 (2011 年 ( 本 ) ( 发 展 改 革 委 令 2011 年 9 号 ) 的 规 定 二 是 应 纳 税 所 得 额 符 合 规 定 即 企 业 每 一 纳 税 年 度 的 收 入 总 额 减 除 不 征 税 收 入 免 税 收 入 各 项 扣 除 以 及 弥 补 的 以 前 年 度 亏 损 后 的 余 额 这 里 需 要 注 意 的 是 年 度 应 纳 税 所 得 额 不 等 于 企 业 年 度 利 润 总 额 三 是 从 业 人 数 的 规 定 根 据 财 税 2009 69 号 文 件 规 定, 从 业 人 数 指 与 企 业 建 立 劳 动 关 系 的 职 工 人 数 和 企 业 接 受 的 劳 务 派 遣 用 工 人 数 之 和, 从 业 人 数 应 按 企 业 全 年 月 平 均 用 工 人 数 计 算 四 是 资 产 总 额 企 业 的 资 产 总 额 是 按 照 企 业 全 年 月 平 均 资 产 值 计 算, 其 计 算 公 式 为 : 月 平 均 值 =( 月 初 值 + 月 末 值 ) 2; 全 年 月 平 均 值 = 全 年 各 月 平 均 值 之 和 12 五 是 必 须 符 合 查 账 征 收 条 件 的 企 业 三 在 年 度 企 业 所 得 税 汇 算 清 缴 中 应 注 意 的 问 题 根 据 国 家 税 务 总 局 关 于 企 业 所 得 税 税 收 优 惠 管 理 问 题 的 补 充 通 知 ( 国 税 函 2009 255 号 ) 规 定, 自 2008 年 1 月 1 日 起, 国 家 制 定 的 各 项 税 收 优 惠 政 策, 凡 未 明 确 为 审 批 事 项 的, 均 实 行 备 案 管 理 备 案 管 理 又 分 为 事 先 备 案 和 事 后 报 送 相 关 资 料 两 种 方 式, 具 体 划 分 除 国 家 税 务 总 局 确 定 外, 其 他 由 各 省 级 国 税 局 地 税 局 在 协 商 一 致 的 基 础 上 确 定 该 文 件 同 时 规 定, 列 入 事 先 备 案 的 税 收 优 惠, 纳 税 人 应 向 税 务 机 关 报 送 相 关 资 料, 提 请 备 案, 经 税 务 机 关 登 记 备 案 后 执 行 对 需 要 事 先 向 税 务 机 关 备 案 而 未 按 规 定 备 案 的, 纳 税 人 不 得 享 受 税 收 优 惠 ; 经 税 务 机 关 审 核 不 符 合 税 收 优 惠 条 件 的, 税 务 机 关 应 书 面 通 知 纳 税 人 不 得 享 受 税 收 优 惠 列 入 事 后 报 送 相 关 资 料 的 税 收 优 惠, 纳 税 人 应 按 照 企 业 所 得 税 法 及 其 实 施 条 例 和 其 他 相 关 税 收 规 定, 在 年 度 纳 税 申 报 时 附 报 相 关 资 料, 主 管 税 务 机 关 审 核 后 如 发 现 其 不 符 合 享 受 税 收 优 惠 政 策 条 件 的, 应 取 消 其 自 行 享 受 的 税 收 优 惠, 并 相 应 追 缴 税 款 根 据 以 上 政 策 规 定, 税 务 机 关 在 对 享 受 税 收 优 惠 的 小 型 微 利 企 业 所 得 税 汇 算 清 缴 中 应 注 意 以 下 两 方 面 的 事 项 22 / 50

一 是 备 案 管 理 目 前 有 的 税 务 机 关 将 小 型 微 利 企 业 所 得 税 优 惠 列 入 事 先 备 案, 也 有 的 列 入 事 后 报 送 相 关 资 料 但 是, 不 论 是 采 取 事 先 备 案 还 是 事 后 报 送 相 关 资 料 的 管 理 方 式, 主 管 税 务 机 关 都 必 须 对 企 业 提 供 相 关 证 明 材 料 进 行 审 核 认 定, 对 事 先 应 向 税 务 机 关 备 案 或 事 后 应 向 税 务 机 关 报 送 相 关 证 明 材 料 而 未 按 规 定 提 供 备 案 或 报 送 相 关 资 料 的, 以 及 经 税 务 机 关 审 核 不 符 合 条 件 的, 均 不 得 享 受 企 业 所 得 税 的 优 惠 优 惠 条 件 备 案 认 定, 实 行 动 态 管 理, 每 年 认 定 一 次 二 是 备 案 或 报 送 的 资 料 包 括 税 收 优 惠 备 案 表, 企 业 职 工 月 度 工 资 表 或 花 名 册, 接 受 劳 务 派 遣 用 工 的 协 议, 资 产 负 债 表, 年 度 企 业 所 得 税 纳 税 申 报 表, 主 管 税 务 机 关 要 求 报 送 的 其 他 资 料 三 是 税 务 机 关 审 核 纳 税 年 度 终 了 后, 主 管 税 务 机 关 要 根 据 企 业 当 年 的 有 关 指 标, 核 实 企 业 当 年 是 否 符 合 小 型 微 利 企 业 条 件 企 业 当 年 有 关 指 标 不 符 合 小 型 微 利 企 业 条 件, 但 已 按 优 惠 税 率 计 算 缴 纳 所 得 税 的, 在 年 度 汇 算 清 缴 时 应 当 追 缴 其 税 款 如 符 合 小 型 微 利 企 业 条 件 的, 在 下 一 年 预 缴 申 报 时 可 以 直 接 按 小 型 微 利 企 业 优 惠 规 定 和 适 用 税 率 预 缴 企 业 所 得 税 企 业 年 金 个 税 递 延 纳 税 政 策 的 未 了 问 题 企 业 年 金 的 个 人 所 得 税 优 惠 问 题, 终 于 有 了 定 论 财 政 部 人 力 资 源 和 社 会 保 障 部 国 家 税 务 总 局 在 联 合 下 发 的 关 于 企 业 年 金 职 业 年 金 个 人 所 得 税 有 关 问 题 的 通 知 ( 财 税 [2013]103 号, 以 下 简 称 103 号 文 ) 中, 明 确 自 2014 年 1 月 1 日 起, 符 合 规 定 的 年 金, 在 年 金 缴 费 环 节 和 年 金 基 金 投 资 收 益 环 节 暂 不 征 收 个 人 所 得 税, 将 纳 税 义 务 递 延 到 个 人 实 际 领 取 年 金 的 环 节 本 文 结 合 对 103 号 文 的 分 析, 探 讨 以 下 问 题 一 年 金 及 其 运 作 年 金 包 括 企 业 年 金 和 职 业 年 金, 俗 称 补 充 养 老 保 险 企 业 年 金 适 用 于 企 业 单 位, 职 业 年 金 适 用 于 事 业 单 位 与 企 业 年 金 有 关 的 基 础 性 法 规 是 劳 动 和 社 会 保 障 部 在 2004 年 发 布 的 企 业 年 金 试 行 办 法 ( 原 劳 动 和 社 会 保 障 部 令 第 20 号 ), 与 职 业 年 金 有 关 的 基 础 性 法 规 是 事 业 单 位 职 业 年 金 试 行 办 法 ( 国 办 发 [2011]37 号 ) 在 此 我 们 主 要 介 绍 企 业 年 金, 职 业 年 金 基 本 类 似 ( 一 ) 年 金 定 义 企 业 年 金 试 行 办 法 对 企 业 年 金 的 定 义 是 : 企 业 及 其 职 工 在 依 法 参 加 基 本 养 老 保 险 的 基 础 上, 自 愿 建 立 的 补 充 养 老 保 险 制 度 ( 二 ) 年 金 方 案 报 备 企 业 年 金 方 案 应 当 报 送 所 在 地 区 县 以 上 地 方 人 民 政 府 劳 动 保 障 行 政 部 门 中 央 所 属 大 型 企 业 企 业 年 金 方 案, 应 当 报 送 劳 动 保 障 部 劳 动 保 障 行 政 部 门 自 收 到 企 业 年 金 方 案 文 本 之 日 起 15 日 内 未 提 出 异 议 的, 企 业 年 金 方 案 即 行 生 效 ( 三 ) 年 金 来 源 企 业 年 金 所 需 费 用 由 企 业 和 职 工 个 人 共 同 缴 纳 企 业 缴 费 的 列 支 渠 道 按 国 家 有 关 规 定 执 行 ; 职 工 个 人 缴 费 可 以 由 企 业 从 职 工 个 人 工 资 中 代 扣 企 业 缴 费 每 年 不 超 过 本 企 业 上 年 度 职 工 工 资 总 额 的 1/12 企 业 和 职 工 个 人 缴 费 合 计 一 般 不 超 过 本 企 业 上 年 度 职 工 工 资 总 额 的 1/6 企 业 年 金 基 金 由 下 列 各 项 组 成 : 企 业 缴 费 职 工 个 人 缴 费 企 业 年 金 基 金 投 资 运 营 收 益 ( 四 ) 年 金 领 取 23 / 50

职 工 在 达 到 国 家 规 定 的 退 休 年 龄 时, 可 以 从 本 人 企 业 年 金 个 人 账 户 中 一 次 或 定 期 领 取 企 业 年 金 职 工 未 达 到 国 家 规 定 的 退 休 年 龄 的, 不 得 从 个 人 账 户 中 提 前 提 取 资 金 出 境 定 居 人 员 的 企 业 年 金 个 人 账 户 资 金, 可 根 据 本 人 要 求 一 次 性 支 付 给 本 人 职 工 或 退 休 人 员 死 亡 后, 其 企 业 年 金 个 人 账 户 余 额 由 其 指 定 的 受 益 人 或 法 定 继 承 人 一 次 性 领 取 ( 五 ) 年 金 运 作 年 金 的 运 作 涉 及 受 托 人 账 户 管 理 人 投 资 管 理 人 和 托 管 人 建 立 企 业 年 金 的 企 业, 应 当 确 定 企 业 年 金 受 托 人 ( 以 下 简 称 受 托 人 ), 受 托 管 理 企 业 年 金 受 托 人 可 以 是 企 业 成 立 的 企 业 年 金 理 事 会, 也 可 以 是 符 合 国 家 规 定 的 法 人 受 托 机 构 受 托 人 可 以 委 托 具 有 资 格 的 企 业 年 金 账 户 管 理 机 构 作 为 账 户 管 理 人, 负 责 管 理 企 业 年 金 账 户 ; 可 以 委 托 具 有 资 格 的 投 资 运 营 机 构 作 为 投 资 管 理 人, 负 责 企 业 年 金 基 金 的 投 资 运 营 受 托 人 应 当 选 择 具 有 资 格 的 商 业 银 行 或 专 业 托 管 机 构 作 为 托 管 人, 负 责 托 管 企 业 年 金 基 金 有 关 各 方 间 的 关 系 由 合 同 予 以 明 确 二 年 金 的 个 人 所 得 税 征 税 规 定 关 于 年 金 的 个 人 所 得 税 问 题, 在 103 号 文 件 下 发 之 前, 国 家 税 务 总 局 曾 下 发 文 件, 明 确 要 征 税 根 据 国 家 税 务 总 局 关 于 企 业 年 金 个 人 所 得 税 征 收 管 理 有 关 问 题 的 通 知 ( 国 税 函 [2009]694 号 ) 国 家 税 务 总 局 关 于 企 业 年 金 个 人 所 得 税 有 关 问 题 补 充 规 定 的 公 告 ( 国 家 税 务 总 局 公 告 2011 年 第 9 号 ), 企 业 年 金 个 人 缴 费 部 分, 不 得 在 个 人 当 月 工 资 薪 金 计 算 个 人 所 得 税 时 扣 除 企 业 缴 费 部 分 计 入 个 人 账 户 时, 视 为 一 个 月 工 资 薪 金, 且 不 与 正 常 工 资 薪 金 合 并, 不 扣 除 任 何 费 用, 按 照 工 资 薪 金 所 得 计 算 纳 税 当 然, 如 果 企 业 缴 费 部 分 与 当 月 工 资 薪 金 所 得 之 和 不 超 过 费 用 扣 除 标 准, 则 不 用 纳 税, 超 过 部 分, 单 独 作 为 一 个 月 工 资, 不 扣 除 任 何 费 用, 计 算 缴 纳 个 税 三 年 金 的 个 税 所 得 税 递 延 纳 税 规 定 企 业 年 金 的 递 延 纳 税 规 定, 包 括 什 么 所 得 递 延 什 么 时 间 递 延, 什 么 时 间 纳 税 等 若 干 问 题 ( 一 ) 什 么 所 得 递 延 纳 税 可 以 递 延 纳 税 的 所 得 包 括 年 金 企 业 缴 费 部 分 个 人 缴 费 部 分 和 年 金 投 资 收 益 运 营 计 入 个 人 账 户 部 分 ( 二 ) 什 么 时 间 递 延 纳 税 企 业 和 事 业 单 位 ( 以 下 统 称 单 位 ) 根 据 国 家 有 关 政 策 规 定 的 办 法 和 标 准, 为 在 本 单 位 任 职 或 者 受 雇 的 全 体 职 工 缴 付 的 企 业 年 金 或 职 业 年 金 ( 以 下 统 称 年 金 ) 单 位 缴 费 部 分, 在 计 入 个 人 账 户 时, 个 人 暂 不 缴 纳 个 人 所 得 税 个 人 根 据 国 家 有 关 政 策 规 定 缴 付 的 年 金 个 人 缴 费 部 分, 在 不 超 过 本 人 缴 费 工 资 计 税 基 数 的 4% 标 准 内 的 部 分, 暂 从 个 人 当 期 的 应 纳 税 所 得 额 中 扣 除 年 金 基 金 投 资 运 营 收 益 分 配 计 入 个 人 账 户 时, 个 人 暂 不 缴 纳 个 人 所 得 税 超 过 规 定 的 标 准 缴 付 的 年 金 单 位 缴 费 和 个 人 缴 费 部 分, 应 并 入 个 人 当 期 的 工 资 薪 金 所 得, 依 法 计 征 个 人 所 得 税 税 款 由 建 立 年 金 的 单 位 代 扣 代 缴, 并 向 主 管 税 务 机 关 申 报 解 缴 ( 三 ) 对 缴 费 工 资 基 数 的 规 定 24 / 50