企業會計準則公報第六號 投資關聯企業及合資 說明 : 以下範例乃舉例性質, 所例舉之交易僅供參考, 實際交易內容仍必須符合相關法令規範 釋例一分類. 本例重點 : 企業投資關聯企業或合資之分類. 引用條文 : 第三條. 適用情況 : 企業投資關聯企業或合資 甲公司 ( 非創業投資組織 共同基金 單位信託基金或與投資連結之保險基金 等類似個體 ) 於 20X 年間購入乙 丙 丁及戊四家以製造大型家具為主要業務之 公司發行之普通股作為投資,20X 年 2 月 3 日持股比例分別為 5% 35% 35% 及 55% 甲公司對乙公司之投資係為預期於短期內出售以賺取價差為目的 丙公司除由 甲公司持有 35% 之股權外, 另有 35% 之股權由己公司持有, 甲公司與己公司並以合 約議定於兩者一致同意時方得決定丙公司之財務及營運策略方向 ( 且經判斷此合約 協議性質為合資 ), 丙公司之其他股東對財務及營運策略方向無影響力 甲公司為 丁公司之單一最大股東, 且經由與其他投資者之協議, 主導並負責丁公司之財務及 營運策略方向 甲公司對各被投資公司表列如后 : 被投資公司 持股比例 備註 乙 5% 預期於短期內出售以賺取價差為目的 丙 35% 另有 35% 之股權由己公司持有, 甲公司與己公司並以合約議定於兩者一致同意時方得決定丙公司之財務及營運策略方向 丁 35% 甲公司為丁公司之單一最大股東, 且經由與其他投資者之協議, 主導並負責丁公司之財務及營運策略方向 戊 55% 甲公司應依企業會計準則公報第十五號 金融工具 處理對乙公司之投資 依 企業會計準則公報第六號 投資關聯企業及合資 處理對丙公司之投資 ; 另依企業 會計準則公報第七號 企業合併及具控制之投資 之規定, 甲公司對丁公司及戊公 司具控制, 故應將其納入 20X 年合併財務報表之編製
釋例二分類 - 重大影響. 本例重點 : 認定投資者對被投資者是否具重大影響. 引用條文 : 第四條至第七條. 適用情況 : 投資者直接或間接投資被投資公司 情況一直接持股比例超過 20% 情況二直 間接持股比例合計超過 20% 情況三除持股外具重大影響之證據 情況四潛在表決權 甲公司於 20X 年 月 日以現金 $5,0,000 購入乙公司普通股 400,000 股, 持股比例為乙公司普通股實際發行股數 4,000,000 股之 0% 甲公司對乙公司並無重大影響 情況一直接持股比例超過 20% 20X2 年 月 日, 甲公司以市價每股 $5 購入乙公司普通股 2,000,000 股 ( 占普通股該次發行股數 00%), 持股比例增加為 40% 在此情況下, 若無其他證據顯示甲公司對乙公司具控制或不具重大影響, 則甲公司對乙公司具重大影響 情況二直間接持股比例合計超過 20% 20X2 年 月 日, 甲公司之子公司以現金 $30,000,000 購入乙公司普通股 2,000,000 股 ( 占普通股該次發行股數 00%), 在此情況下, 甲公司與其子公司對乙公司持股比例合計為 40%, 因此, 若無其他證據顯示甲公司對乙公司具控制或不具重大影響, 甲公司對乙公司具重大影響 情況三除持股外具重大影響之證據 20X2 年 月 日, 甲公司取得乙公司董事會三席董事席次中之一席董事, 並參與乙公司營運政策之決定, 在此情況下, 甲公司對乙公司之持股比例雖未達 20%, 仍可推定甲公司對乙公司具重大影響 情況四潛在表決權 20X2 年 月 日, 甲公司以現金 $30,000,000 購入乙公司於該日發行之可轉換公司債, 該批公司債可於發行日後請求轉換為乙公司普通股 2,000,000 股 ( 若公司債轉換, 甲公司持股比例占普通股實際發行股數 40%) 考量此目前可轉換之潛在表決權後, 甲公司對乙公司具重大影響 2
釋例三權益法 - 投資損益之衡量. 本例重點 : 認列與衡量採權益法之投資之投資損益. 引用條文 : 第十一條至第十四條. 適用情況 : 採權益法之投資相關投資損益之衡量 情況一認列對關聯企業損益之份額 情況二認列對關聯企業損益之份額 情況三認列對關聯企業損益之份額, 假設被投資公司章程未明確規定董 監酬勞及員工紅利 沿釋例二之情況一, 甲公司於 20X 年 月 日將此項投資分類為備供出售金 融資產, 並依企業會計準則公報第十五號 金融工具 之規定評價 20X 年 2 月 3 日, 乙公司普通股每股市價 $2 情況一認列對關聯企業損益之份額 乙公司 20X2 年之相關資料如下 :. 發行人依企業會計準則公報第十五號 金融工具 之規定將累積特別股分類 為權益, 該特別股於 20X2 年累積特別股股利為 $00,000 2. 乙公司未編期中財務報告 3. 乙公司依章程之明確規定, 於 20X2 年 2 月 3 日估計 20X2 年之董監酬勞及 員工現金紅利為 $,000,000,20X2 年減除估計董監酬勞及員工現金紅利後之 稅後純益為 $9,000,000 甲公司 20X2 年採用權益法認列之損益份額計算如下 : 採用權益法認列之損益份額 =( 乙公司 20X2 年度稅後純益 - 累積特別股股利 ) 自取得重大影響日起之持 股比例 =($9,000,000-$00,000) 40% =$3,560,000 20X 年及 20X2 年之相關分錄如下 : 20X// 備供出售金融資產 5,0,000 現金 5,0,000 20X/2/3 其他綜合損益 備供出售金融資產未實 30,000 現評價損益 備供出售金融資產評價調整 30,000 3
20X/2/3 ( 結帳分錄 ) 其他權益 備供出售金融資產未實現損益其他綜合損益 備供出售金融資產未實現評價損益 30,000 30,000 20X2// 採用權益法之投資 30,000,000 $5,0,000 ( 400,000 * 2 ) = $ 30,000 現金 30,000,000 甲公司於 20X 年 月 日取得之乙公司股票投資, 原帳列 備供出售金融資產 甲公司於 20X2 年 月 日以分階段方式取得對乙公司之重大影響時, 選擇將原帳列 備供出售金融資產 依當日之公允價值轉列為 採用權益法之投資, 所產生之處分投資損益認列於損益中, 其相關分錄如下 : 20X2// 備供出售金融資產評價調整,200,000 其他綜合損益 備供出售金融資產 未實現評價損益,200,000 20X2// 採用權益法之投資 6,000,000 其他綜合損益 備供出售金融資產未實現評價損益 重分類調整 890,000 備供出售金融資產 5,0,000 備供出售金融資產評價調整 890,000 處分投資利益 890,000 20X2/2/3 ( 結帳分錄 ) 其他綜合損益 備供出售金融資產未實現評價損益其他權益 備供出售金融資產未實現損益其他綜合損益 備供出售金融資產未實現評價損益 重分類調整,200,000 30,000 890,000 甲公司 20X2 年採用權益法認列之投資損益之相關分錄如下 : 20X2/2/3 採用權益法之投資 3,560,000 採用權益法認列之投資損益 3,560,000 情況二認列對關聯企業損益之份額乙公司 20X2 年之稅後純益為 $50,000, 累積特別股股利為 $00,000 4
甲公司 20X2 年採用權益法認列之投資損益之計算及分錄如下 : 採用權益法認列之投資損益 =( 乙公司 20X2 年稅後純益 - 累積特別股股利 ) 自取得重大影響日起之持股 比例 =($50,000-$00,000) 40%=($20,000) 20X2/2/3 採用權益法認列之投資損益 20,000 採用權益法之投資 20,000 情況三認列對關聯企業損益之份額, 假設被投資公司章程未明確規定董 監酬勞及員工紅利 乙公司章程並未明確規定董監酬勞及員工紅利之分派, 且於 20X2 年 2 月 3 日 估計 20X2 年之董監酬勞及員工紅利為 $800,000,20X2 年度扣除估計董監酬勞及員 工紅利 $800,000 之稅後純益為 $9,200,000, 累積特別股股利為 $00,000 甲公司 20X2 年採用權益法認列之投資損益之計算及分錄如下 : 採權益法認列之投資損益 =( 乙公司 20X2 年度稅後純益 - 累積特別股股利 ) 自取得重大影響日起之持 股比例 =($9,200,000-$00,000) 40% =$3,640,000 20X2/2/3 採用權益法之投資 3,640,000 採用權益法認列之投資損益 3,640,000 釋例四成本法改採權益法 - 追溯調整. 本例重點 : 投資公司原投資的股權比例尚未達到對被投資公司具有重大影響力的程度, 因而按備供出售金融資產處理, 以後年度因為增加投資比例, 而須改用權益法時, 原投資的成本與股權淨值的差額, 得追溯至投資日計算, 並追溯自當時起即改用權益法認列投資損益. 引用條文 : 第十二條. 適用情況 : 投資公司原投資的股權比例尚未達到對被投資公司具有重大影響力的程度, 因而按備供出售金融資產處理, 以後年度因為增加投資比例, 而須改用權益法時 謙益公司於 20X5 年 月 日以現金 $0,000,000 購入如是公司普通股 400,000 股, 每股面值 $0, 持股比例為 0%, 謙益公司依企業會計準則公報第十五號 金融工具 之規定評價 20X5 年 2 月 3 日如是公司每股市價 $9 5
如是公司 20X5 年及 20X6 年股東權益的變動如下 : 日 期 項 目 普通股股本 法定盈餘公積 保留盈餘 股東權益合計 05// 期初餘額 $40,000,000 $6,000,000 $4,000,000 $70,000,000 5/24 盈餘分配 : 法定盈餘公積,400,000 (,400,000) 現金股利 (7,000,000) (7,000,000) 股票股利 4,000,000 (4,000,000) 05/2/3 本期純益 5,000,000 5,000,000 05/2/3 期末餘額 $44,000,000 $7,400,000 $6,600,000 $78,000,000 06/5/24 盈餘分配 : 法定盈餘公積,500,000 (,500,000) 現金股利 (,000,000) (,000,000) 06/2/3 本期純益 8,000,000 8,000,000 06/2/3 期末餘額 $44,000,000 $8,900,000 $22,00,000 $85,000,000 20X6 年 6 月 30 日, 謙益公司以 $3,680,000 購入如是公司普通股,320,000 股, 佔如是公司當時流通在外股數的 30%, 持股比例增加為 40% 在此情況下, 若無其 他證據顯示謙益公司對如是公司不具重大影響, 則謙益公司對如是公司具重大影響 乃自 20X6 年起改用權益法評價 20X5 年及 20X6 年之相關分錄如下 : 20X5// 備供出售金融資產 0,000,000 現金 0,000,000 20X5/6/5 現金 700,000 股利收入 700,000 20X5/2/3 其他綜合損益 備供出售金融資產未實,640,000 現評價損益 備供出售金融資產評價調整,640,000 20X5/2/3 ( 結帳分錄 ) 其他權益 備供出售金融資產未實現損益其他綜合損益 備供出售金融資產未實現評價損益,640,000,640,000 20X6/6/x 現金,00,000 股利收入,00,000 6
20X6/6/30 採用權益法之投資 3,680,000 現金 3,680,000 20X6/6/30 採用權益法之投資 0,000,000 備供出售金融資產評價調整,640,000 備供出售金融資產 0,000,000 其他權益 - 備供出售金融資產未實現,640,000 損益 $0,000,000-( 440,000 * $9 ) = $,640,000 若投資公司原投資的股權比例尚未達到對被投資公司具有重大影響力的程度, 因而按備供出售金融資產處理, 以後年度因為增加投資比例, 而須改用權益法時, 原投資的成本與股權淨值的差額, 得追溯至投資日計算, 並追溯自當時起即改用權 益法認列投資損益, 同時追溯攤銷投資成本與股權淨值之差額 投資成本與股權淨 值差額採追溯調整, 處理方式如下 :. 針對原投資追溯自投資日起即採用權益法, 認列投資損益 2. 針對原投資追溯將收到現金股利所作之分錄, 改按權益法沖減投資成本 3. 針對原投資追溯自投資日起即攤銷投資成本與取得股權淨值之差額 4. 改用權益法年度將原按成本法所認列之投資收益改按權益法認列 5. 改用權益法年度當年度按權益法認列投資損益 6. 改用權益法年度原投資差額之攤銷 7. 改用權益法年度當期新增投資差額之攤銷 20X6/6/30 採用權益法之投資,500,000 前期損益調整,500,000 前期損益調整 200,000 採用權益法之投資 200,000 前期損益調整股利收入 700,000,00,000 採用權益法之投資,800,000 20X6/2/3 採用權益法之投資 4,500,000 採用權益法認列之投資損益 2 4,500,000 7
採用權益法認列之投資損益 200,000 採用權益法之投資 200,000 採用權益法認列之投資損益 3 348,235 採用權益法之投資 348,235 2 原始投資 0% 投資成本與股權淨值差額之攤銷 = $0,000,000 - $70,000,000 0% = $3,000,000 經分析該成本與股權淨值間差額係由於如是公司的固定資產帳面金額低估所致, 其中土地佔三分之一, 廠房設備佔三分之二, 廠房設備的剩餘年限為 0 年 $3,000,000 (2/3) 0 = $200,000 改用權益法年度應認列之投資損益 = $8,000,000 (0% 30% (6/2)) = $8,000,000 25%= $4,500,000 3 30% 投資成本與股權淨值差額之攤銷 = $3,680,000 - ($78,000,000 - $,000,000 $8,000,000 (6/2)) 30% = $8,880,000 $8,880,000 (2/3) = $5,920,000 $5,920,000 8.5 (6/2) = $348,235 釋例五被投資者其他綜合損益之變動. 本例重點 : 認列投資日後被投資者其他綜合損益之變動. 引用條文 : 第十三條. 適用情況 : 投資日後被投資者其他綜合損益產生變動 沿釋例三之情況一, 若乙公司於 20X2 年因國外營運機構財務報表換算而產生兌換損失 $2,500,000, 並將該損失認列於其他綜合損益, 則甲公司應於 20X2 年 2 月 3 日將其所享有之乙公司其他綜合損益份額 $,000,000 認列於其他綜合損益, 並作分錄如下 : 20X2/2/3 採用權益法認列之其他綜合損益份額,000,000 國外營運機構財務報表換算之兌換差額採用權益法之投資,000,000 20X2/2/3 其他權益 國外營運機構財務報表換算 ( 結帳分錄 ) 之兌換差額 採用權益法之關聯企業採用權益法認列之其他綜合損益份額 國外營運機構財務報表換算之兌換差額,000,000,000,000 8
釋例六未實現損益之銷除. 本例重點 : 企業對關聯企業或合資之順流 逆流及側流交易所產生之未實現損益之銷除. 引用條文 : 第二十二條. 適用情況 : 企業對關聯企業或合資產生順流 逆流及側流交易 情況一順流交易 銷貨情況二順流交易 出售機器設備情況三逆流交易 銷貨情況四側流交易 銷貨情況五順流交易 銷貨沿釋例三之情況一, 甲公司於 20X2 年 2 月 3 日銷售一批貨品予乙公司, 售價 $2,800,000, 成本 $,800,000, 該批貨品直至 20X3 年始售予第三者 本釋例不考慮所得稅之影響 20X2 年 2 月 3 日甲公司應作成下列銷除分錄 : 20X2/2/3 未實現銷貨損益 400,000 採用權益法之投資 400,000 說明 :$,000,000 40%=$400,000 20X3 年俟該批貨品售予第三者時, 甲公司應於當年度作下列轉回分錄 : 20X3/2/3 採用權益法之投資 400,000 已實現銷貨損益 400,000 註 : 未實現銷貨損益 係銷貨毛利之減項; 已實現銷貨損益 係銷貨毛利之加項 情況二順流交易 出售機器設備沿釋例三之情況一, 甲公司另於 20X2 年 月 2 日出售機器一部予乙公司, 售價 $,00,000, 帳面金額 $600,000, 稅前未實現利益為 $500,000 該機器估計剩餘耐用年限為 0 年, 無殘值 20X2 年 2 月 3 日, 甲公司應作之銷除分錄及調整分錄如下 : 20X2/2/3 未實現處分不動產 廠房及設備利益 200,000 採用權益法之投資 200,000 說明 :$500,000 40%=$200,000 20X2/2/3 採用權益法之投資 20,000 已實現處分不動產 廠房及設備利益 20,000 9
說明 :$200,000 0 年 =$20,000 註 : 未實現處分不動產 廠房及設備利益 係 處分不動產 廠房及設備利益 之減項; 已實現處分不動產 廠房及設備利益 係 處分不動產 廠房及設備利益 之加項 情況三逆流交易 銷貨沿釋例三之情況一, 乙公司於 20X2 年銷售予甲公司, 總計售價 $2,800,000, 成本 $,800,000, 該批貨品直至 20X3 年始售予第三方, 其稅前未實現利益為 $,000,000 甲公司應於 20X2 年編製財務報表前作成下列銷除分錄 : 20X2/2/3 採用權益法認列之投資損益 400,000 採用權益法之投資 400,000 說明 :$,000,000 40%=$400,000 20X3 年俟該批貨品售予第三者時, 甲公司應於 20X3 年編製財務報表前作成下列轉回分錄 : 20X3/2/3 採用權益法之投資 400,000 採用權益法認列之投資損益 400,000 情況四側流交易 銷貨設甲公司持有乙公司普通股實際發行股數之 30%, 另持有丙公司普通股實際發行股數之 20%( 如下圖所示 ), 均具重大影響 乙公司於 20X 年出售商品予丙公司, 售價 $200,000, 成本 $20,000: 甲 30% 20% 乙 丙 20X 年 2 月 3 日甲公司應作成下列銷除分錄 : 20X/2/3 採用權益法認列之投資損益 4,800 採用權益法之投資 4,800 說明 :$80,000 30% 20%=$4,800 0
釋例七權益法下獲配股利. 本例重點 : 在權益法下, 企業對被投資者所取得之盈餘分配, 應減少其投資之帳面價值. 引用條文 : 第十五條. 適用情況 : 企業由採權益法之投資獲配之股利 沿釋例三之情況一, 乙公司於 20X3 年 6 月 8 日召開股東常會, 決議分配普通股現金股利 $7,500,000( 即每股 $.25), 股票股利 $3,000,000( 即每 00 股配發 5 股 ), 並提列法定公積 $,000,000 甲公司於除息基準日(20X3 年 7 月 8 日 ) 作分錄如下 : 20X3/7/8 其他應收款 3,000,000 採用權益法之投資 3,000,000 說明 :$.25 2,400,000 股 =$3,000,000 甲公司另於除權基準日註記乙公司股票增加 20,000 股 (2,400,000 股 5 00) 釋例八處分採用權益法之投資. 本例重點 : 處分採用權益法之投資之處理. 引用條文 : 第二十七條至第二十八條. 適用情況 : 處分全數或部分採用權益法之投資 情況一全數處分情況二部分處分但保有重大影響情況三部分處分且喪失重大影響沿釋例四及釋例六, 若乙公司 20X3 年淨利為 $4,00,000, 累積特別股股利為 $00,000, 該年中因國外營運機構財務報表換算而產生兌換利益 $,500,000, 並將該利益認列於其他綜合損益 甲公司 20X3 年認列投資相關分錄如下 : 20X3/2/3 採用權益法之投資,600,000 採用權益法認列之投資損益,600,000 20X3/2/3 採用權益法之投資 600,000 採用權益法認列之其他綜合損益份額 國外營運機構財務報表換算之兌換差額 600,000
20X3/2/3 採用權益法認列之其他綜合損益份額 國 ( 結帳分錄 ) 外營運機構財務報表換算之兌換差額其他權益 國外營運機構財務報表換算之兌換差額 採用權益法之關聯企業情況一全數處分 600,000 600,000 若甲公司於 20X4 年 月 日以 $40,000,000 處分對乙公司之全數投資, 則處分 投資分錄如下 : 20X4// 現金 40,000,000 採用權益法之投資 37,760,000 採用權益法認列之其他綜合損益份 400,000 額 國外營運機構財務報表換算 之兌換差額 重分類調整 處分投資利益,840,000 20X4/2/3 採用權益法認列之其他綜合損益份額 ( 結帳分錄 ) 國外營運機構財務報表換算之兌換差額 重分類調整其他權益 國外營運機構財務報表換算之兌換差額 採用權益法之關聯企業 400,000 400,000 說明金額股數 ( 釋例三情況一 ) 原始投資成本 ( 備供出售金融資產 ) $ 5,0,000) 400,000 ( 釋例三情況一 ) 增加投資成本 30,000,000) 2,000,000 取得重大影響當日原帳列備供出售金融資產按公允價值再衡量後與原始投資成本間之差額 890,000)) - ( 釋例三情況一 ) 認列 20X2 年度對關聯企業損益之份額 3,560,000) - ( 釋例四 ) 認列採用權益法認列之其他綜合損益 份額 國外營運機構財務報表換算之兌換差額 (,000,000) - ( 釋例六 ) 分配現金股利 20X3 年 7 月 (3,000,000) - 2
分配股票股利 20X3 年 7 月 -) 20,000 ( 釋例七 ) 認列 20X3 年度對關聯企業損益之份額,600,000) - 認列採用權益法認列之其他綜合損益份額 國外營運機構財務報表換算之兌換差額 600,000) - 出售前採用權益法之投資科目餘額 $ 37,760,000)) 2,520,000 每股單位成本 ($37,760,000 2,520,000 股 ) $4.984 其他權益 國外營運機構財務報表換算之兌換差額 採用權益法 之關聯企業 金額 ( 釋例四 ) 20X2 年 ($,000,000) ( 釋例七 ) 20X3 年 600,000) ($400,000) 每股重分類調整金額 ($400,000 2,520,000 股 ) $0.587 情況二部分處分但保有重大影響 若甲公司於 20X4 年 月 日以 $20,000,000 處分對乙公司之半數投資, 並持續 對乙公司具重大影響, 甲公司處分投資之相關分錄如下 : 20X4// 現金 20,000,000 採用權益法之投資 8,880,000 採用權益法認列之其他綜合損益份 200,000 額 國外營運機構財務報表換算之 兌換差額 重分類調整 處分投資利益 920,000 20X4/2/3 採用權益法認列之其他綜合損益份額 國 200,000 ( 結帳分錄 ) 外營運機構財務報表換算之兌換差額 重分類調整 其他權益 國外營運機構財務報表換 200,000 算之兌換差額 採用權益法之關聯 企業 情況三部分處分且喪失重大影響 若甲公司於 20X4 年 月 日以 $30,000,000 處分對乙公司投資之 75%, 持股比 例自 40% 降至 0%, 而對乙公司喪失重大影響 甲公司將對乙公司之剩餘投資轉列 為備供出售金融資產 若乙公司於 20X4 年 月 日與 2 月 3 日之每股市價分別 為 $5 與 $6, 甲公司之相關分錄如下 : 3
20X4// 現金 30,000,000 備供出售金融資產 9,450,000 採用權益法之投資 37,760,000 採用權益法認列之其他綜合損益份 400,000 額 國外營運機構財務報表換算 之兌換差額 重分類調整 處分投資利益,290,000 20X4/2/3 備供出售金融資產評價調整 630,000 其他綜合損益 備供出售金融資產 未實現評價損益 630,000 20X4/2/3 ( 結帳分錄 ) 採用權益法認列之其他綜合損益份額 國外營運機構財務報表換算之兌換差額 重分類調整其他權益 國外營運機構財務報表換算之兌換差額 採用權益法之關聯企業 400,000 400,000 20X4/2/3 ( 結帳分錄 ) 其他綜合損益 備供出售金融資產未實現評價損益其他權益 備供出售金融資產未實現損益 630,000 630,000 釋例九投資時被投資公司普通股股東權益之計算. 本例重點 : 計算投資時被投資公司普通股股東權益, 以評估投資成本與股權淨值之差額. 引用條文 : 無. 適用情況 : 企業投資關聯企業或合資時, 計算被投資企業之股東權益, 以計算投資成本與股權淨值差額 甲公司於 20X2 年 4 月 日投資乙公司普通股 20%, 具重大影響 ; 另, 假設乙公司依 營利事業資產重估價辦法 資產重估價應於其會計年度終了後第 2 個月之 個月內申請之規定, 於 20X2 年 2 月 5 日申請資產重估價 乙公司 20X2 年普通股股東權益變動情形如下 : 20X2// 普通股股東權益 $,200,000) 2/ 發放現金股利 (00,000) 4
2/ 發放股票股利 ( 不影響股東權益之總額 ) 2/ 現金增資 200,000) 2/5 不動產 廠房及設備重估價利益 300,000) 5/ 現金增資 200,000) 2/3 20X2 年稅後純益 400,000) 2/3 普通股股東權益 $2,200,000) 甲公司投資時乙公司普通股股東權益 = 年初普通股股東權益 + 自年初至投資日之現金增資 - 自年初至投資日之現 金股利 + 自年初至投資日之損益 + 投資當年度不動產 廠房及設備重估價利 益 =$,200,000+$200,000-$00,000+$400,000 3 2+$300,000 =$,700,000 我國目前不允許不動產 廠房及設備之續後衡量採重估價模式處理 假設係依 營利事業資產 重估價辦法 辦理 釋例十被投資公司對不動產進行重估價. 本例重點 : 被投資公司對不動產進行重估價. 引用條文 : 無. 適用情況 : 我國目前不允許不動產 廠房及設備之續後衡量採重估價模式處理 假設係依 營利事業資產重估價辦法 辦理 丙公司於 20X5 年 6 月 日投資丁公司普通股 25%, 具重大影響, 其投資成本與股權淨值間之差額係丁公司土地之公允價值 $2,800,000 與原始成本 $2,000,000 間之差異所產生 丁公司於 20X5 年 2 月 3 日對該土地進行重估價, 評估該土地之公允價值為 $2,800,000 由於丙公司投資當時評估該土地之公允價值與 20X5 年 2 月 3 日丁公司對該土地進行重估價之公允價值相等, 故丙公司對於丁公司該筆土地之重估價無須作分錄 釋例十一投資成本與股權淨值差額與減損損失. 本例重點 : 投資成本與股權淨值差額與減損損失. 引用條文 : 第十九條至第二十一條. 適用情況 : 企業取得投資時投資成本與股權淨值存有差異及嗣後投資關聯企業可能發生減損 情況一投資成本與取得股權淨值之差額來自折舊性資產情況二投資成本與取得股權淨值之差額來自商譽情況三投資成本低於取得股權淨值 5
甲公司於 20X 年 月 日以 $450,000 購入乙公司流通在外普通股 00,000 股之 30%, 甲公司對乙公司具重大影響但不具控制 情況一投資成本與取得股權淨值之差額來自折舊性資產 20X 年 月 日乙公司普通股股東權益為 $,400,000, 甲公司投資成本與取得股權淨值之差額為 $30,000($450,000-$420,000), 該差額經分析後係因乙公司帳上之機器設備低估所致, 且設備剩餘耐用年限尚餘 5 年 乙公司於 20X 年之淨損為 $300,000, 且 20X 年底有客觀證據顯示該投資可能發生減損, 故甲公司於 20X 年 2 月 3 日依規定進行減損測試, 評估投資乙公司之可回收金額為 $330,000 甲公司於 20X 年有關該投資之分錄如下 : 20X// 採用權益法之投資 450,000 現金 450,000 20X/2/3 採用權益法認列之投資損益 96,000 採用權益法之投資 96,000 說明 : 記錄 20X 年度投資損失 ( 含差額攤銷 ), 計算如下 : ($300,000) 30%-$30,000 5=($96,000) 20X/2/3 減損損失 24,000 累計減損 採用權益法之投資 24,000 說明 : 記錄採用權益法之投資之減損損失, 計算如下 : 投資乙公司成本 $450,000 減 : 對關聯企業或合資損失之份額 (96,000) 20X 年 2 月 3 日投資乙公司帳面金額 354,000 20X 年 2 月 3 日投資乙公司可回收金額 330,000 採用權益法之投資減損損失 $24,000 2 企業可另設立次級會計項目 減損損失 採用權益法之投資 以利採用權益法之投資相關帳務 處理 2 假設該減損與機器設備無關 情況二投資成本與取得股權淨值之差額來自商譽 20X 年 月 日乙公司普通股股東權益為 $,400,000, 甲公司投資成本與取得 股權淨值之差額為 $30,000($450,000-$420,000), 該差額經分析後係因乙公司 之未入帳商譽所致 乙公司 20X 年之淨利為 $300,000, 惟 20X 年底有客觀證據顯 示該投資可能發生減損, 故甲公司於 20X 年 2 月 3 日依規定進行減損測試, 評 估對乙公司之投資於 20X 年 2 月 3 日之可回收金額為 $550,000 甲公司於 20X 年之投資相關分錄如下 : 20X// 採用權益法之投資 450,000 6
現金 450,000 20X/2/3 採用權益法之投資 90,000 採用權益法認列之投資損益 90,000 甲公司於 20X 年 2 月 3 日比較對乙公司投資之整體可回收金額與帳面金額, 因對乙公司投資之整體可回收金額 $550,000 高於帳面金額 $540,000, 故無須提列減 損 情況三投資成本低於取得股權淨值 假設 20X 年 月 日乙公司普通股股東權益為 $,600,000, 甲公司投資成本 與取得股權淨值間之差額為負 $30,000($450,000-$480,000), 甲公司所取得乙 公司股權淨值等於所享有之乙公司可辨認淨資產之公允價值 乙公司 20X 年之淨 利為 $300,000 則甲公司於 20X 年有關投資之相關分錄如下 : 20X// 採用權益法之投資 480,000 現金 450,000 廉價購買利益 20X/2/3 採用權益法之投資 90,000 30,000 採用權益法認列之投資損益 90,000 以 廉價購買利益 作為認列投資成本低於取得股權淨值之科目, 並以單行列示, 不納入 採 用權益法認列之損益份額 釋例十二停止認列對關聯企業或合資之損失. 本例重點 : 企業對關聯企業或合資損失, 超過其對關聯企業或合資之權益時, 應停止認列對關聯企業或合資之損失. 引用條文 : 第二十五條至第二十六條. 適用情況 : 企業對關聯企業或合資損失, 超過其對關聯企業或合資之權益情況一停止認列對關聯企業或合資投資之進一步損失情況二停止認列對關聯企業或合資投資之進一步損失情況三對關聯企業有代償法定義務沿釋例十一之情況一, 假設乙公司 20X2 年發生淨損 $,500,000 情況一停止認列對關聯企業或合資投資之進一步損失甲公司 20X2 年有關投資之分錄如下 : 20X2/2/3 採用權益法認列之投資損益 330,000 7
採用權益法之投資 330,000 甲公司對乙公司之損失份額 =$,500,000 0.3+$30,000 5=$456,000, 超過其對乙公司之權益 $330,000, 故應停止認列進一步之損失 如乙公司後續產生利潤, 甲公司僅得於所享有利潤份額超過未認列損失份額 $26,000 之部分, 始認列利潤份額 情況二停止認列對關聯企業或合資投資之進一步損失設甲公司對乙公司另有長期應收款, 帳面金額 $00,000 甲公司 20X2 年有關投資之分錄如下 : 20X2/2/3 採用權益法認列之投資損益 430,000 採用權益法之投資 330,000 備抵呆帳 長期應收關係人款項 00,000 甲公司對乙公司之損失份額超過其對乙公司之權益之部分 $26,000, 應先沖銷甲公司對乙公司之長期應收款, 剩餘損失份額應停止認列 如乙公司後續產生利潤, 甲公司僅得於所享有利潤份額超過未認列損失份額 $26,000 時, 始認列利潤份額 情況三對關聯企業有代償法定義務沿情況二, 甲公司對乙公司發生之損失在 $2,000,000 之範圍內有代償義務, 甲公司評估該代償義務為 $50,000, 此代償法定義務符合企業會計準則公報第九號 負債準備 或有負債及或有資產 中負債準備之定義, 應認列為負債準備 甲公司 20X2 年有關該投資之分錄如下 : 20X2/2/3 採用權益法認列之投資損益 50,000 其他負債準備 50,000 釋例十三所有權權益之變動. 本例重點 : 企業對關聯企業或合資之所有權權益變動之認列. 引用條文 : 第三十條至第三十一條. 適用情況 : 因企業未依持股比例認購新股產生之企業對關聯企業或合資之所有權權益變動 情況一企業未依持股比例認購新股, 致所有權權益減少情況二企業未依持股比例認購新股, 致所有權權益增加庚公司於 20X 年 月 日以現金 $400,000 購入辛公司普通股 40,000 股, 持股比例為辛公司普通股實際發行股數 00,000 股之 40% 庚公司對辛公司具重大影響 若辛公司於 20X 年因國外營運機構財務報表換算而產生兌換利益 $00,000, 庚公 8
司應於 20X 年 2 月 3 日將其所享有之辛公司其他綜合損益份額 $40,000, 認列於 其他綜合損益, 相關分錄如下 : 20X// 採用權益法之投資 400,000 現金 400,000 20X/2/3 採用權益法之投資 40,000 採用權益法認列之其他綜合損益份額 國外營運機構財務報表換算之兌換差額 40,000 20X/2/3 ( 結帳分錄 ) 採用權益法認列之其他綜合損益份額 國外營運機構財務報表換算之兌換差額其他權益 國外營運機構財務報表換算之兌換差額 採用權益法之關聯企業 40,000 40,000 情況一企業未依持股比例認購新股, 致所有權權益減少辛公司於 20X2 年 月 2 日以每股 $8 發行 60,000 股, 若全數股份由庚公司以外第三人認購, 庚公司持股比例自 40% 減少為 25%, 庚公司對辛公司所享有之股權淨值減少, 使庚公司採用權益法之投資減少 $45,000[($,00,000+$480,000) 25% -$440,000], 庚公司所享有辛公司之其他綜合損益份額減少 $5,000 相關分錄如下 : 20X2//2 資本公積 採用權益法認列關聯企業股 45,000 權淨值之變動數採用權益法之投資 45,000 20X2//2 採用權益法認列之其他綜合損益份額 國外營運機構財務報表換算之兌換差額 - 重分類調整 5,000 處分投資利益 5,000 20X2/2/3 其他權益 國外營運機構財務報表換算 5,000 ( 結帳分錄 ) 之兌換差額 採用權益法之關聯企業採用權益法認列之其他綜合損益份額 5,000 9
企業會計準則公報第六號參考範例 國外營運機構財務報表換算之兌換差額 - 重分類調整 情況二企業未依持股比例認購新股, 致所有權權益增加 辛公司於 20X2 年 月 2 日以每股 $8 發行 60,000 股, 若庚公司認購 32,000 股, 庚公司持股比例自 40% 增加為 45%, 庚公司所享有辛公司股權淨值增加 $27,000[ ($,00,000+$480,000) 45%-$440,000], 庚公司對辛公司所享有之股權淨值增 加而調整資本公積 $5,000 相關分錄如下: 20X// 採用權益法之投資 27,000 現金 256,000 資本公積 採用權益法認列關聯企 5,000 業股權淨值之變動數 釋例十四揭露. 本例重點 : 採用權益法之投資之揭露. 引用條文 : 第三十二條. 適用情況 : 採用權益法之投資 丁公司 20X 年度財務報表之相關附註揭露內容如下 : 丁公司財務報表附註 ( 部分 ) 20X 及 20X0 年度 ( 除另予註明者外, 金額為新台幣仟元 ) 十採用權益法之投資 本公司具重大性之採用權益法之投資列示如下 : 20X/2/3 20X0/2/3 帳面金額持股比例帳面金額持股比例投資關聯企業 - 壬公司 $35,294,500 25% $6,023,000 25% 投資合資 - 癸公司 $7,647,250 35% $8,0,500 35% 關聯企業壬公司及合資癸公司係從事本集團產業鏈之相關產品製造或銷售, 本集團基於上下游整合之考量投資該企業, 其註冊國家分別為 XXX 及 XXX 20
本公司 20X 年及 20X0 年具公開報價之投資關聯企業壬公司, 其公允價值分別為 44,000,000 仟元及 8,030,000 仟元 本公司採用權益法之投資所享有之損益份額 停業單位損益份額及其他綜合損益 份額列示如下 : 20X0 年所享有之 壬公司 癸公司 損益份額 $3,529,450 $,764,725 停業單位損益份額 - - 其他綜合損益份額 $,602,300 $80,50 20X 年所享有之 壬公司 癸公司 損益份額 $2,429,350 $,664,735 停業單位損益份額 - - 其他綜合損益份額 $,502,200 $70,250 2