卷 首 语 亲 爱 的 读 者 : 冬 日 暖 阳, 财 税 资 讯 12 月 年 终 结 账 专 刊 与 您 见 面 了! 年 终 结 账 是 一 个 系 统 工 程, 需 要 从 全 年 的 时 间 跨 度 各 税 种 综 合 的 筹 划 高 度 企 业 财 务 全 局 角 度 出 发, 来 具

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2 卷 首 语 亲 爱 的 读 者 : 冬 日 暖 阳, 财 税 资 讯 12 月 年 终 结 账 专 刊 与 您 见 面 了! 年 终 结 账 是 一 个 系 统 工 程, 需 要 从 全 年 的 时 间 跨 度 各 税 种 综 合 的 筹 划 高 度 企 业 财 务 全 局 角 度 出 发, 来 具 体 做 好 各 项 工 作 因 此, 我 们 不 只 要 关 注 账 务, 还 要 关 注 今 年 最 重 大 的 税 制 改 革 营 改 增 等 等, 给 我 们 实 际 工 作 带 来 的 变 化 同 时, 还 有 很 多 涉 及 到 资 本 运 作 或 特 殊 交 易 方 面 的 内 容, 也 越 来 越 实 用, 例 如 权 益 性 投 资 收 益 所 得 税 处 理 注 意 细 节 等 文 章 本 期 重 点 需 要 关 注 纳 税 辅 导 账 务 处 理 纳 税 筹 划 三 大 栏 目, 其 中 撤 回 或 减 少 的 投 资 需 分 解 为 三 部 分 处 理 工 资 薪 金 税 前 扣 除 与 会 计 处 理 协 调 问 题 筹 划 手 法 : 年 薪 发 放 的 节 税 之 道 等 文 章, 重 点 推 荐 您 阅 读 特 别 提 示 尊 贵 的 财 税 实 务 会 员, 如 果 您 在 日 常 工 作 中 遇 到 了 各 种 涉 税 的 政 策 及 实 务 问 题, 都 可 以 随 时 通 过 网 站 答 疑 板 或 咨 询 电 话, 享 受 网 校 财 税 专 家 提 供 的 答 疑 服 务 作 为 财 税 实 务 会 员 的 专 享 刊 物, 财 税 资 讯 也 在 不 断 探 索 更 好 为 会 员 企 业 读 者 服 务, 所 以 自 2014 年 起, 我 们 将 在 形 式 和 内 容 上 做 出 全 新 调 整, 更 精 彩 的 封 面 更 丰 富 的 内 容, 相 信 会 使 您 耳 目 一 新 欢 迎 广 大 会 员 读 者 投 稿 或 互 动 提 出 意 见 建 议, 帮 助 我 们 更 好 为 您 服 务! 邮 箱 :zhaoweikai@cdeledu.com 2 / 50

3 目 录 业 界 动 态... 4 税 总 澄 清 土 增 税 欠 税 传 闻 并 将 严 格 征 管... 4 财 政 部 研 究 公 路 收 费 抵 扣... 5 财 政 部 宣 布 我 国 2014 年 关 税 调 整 重 点 内 容... 5 财 政 部 清 理 税 收 洼 地 不 再 出 区 域 优 惠... 6 法 规 解 读... 7 解 读 文 化 事 业 建 设 费 税 收 新 政 策... 7 营 改 增 部 分 热 点 难 点 问 题 解 答... 8 出 口 退 ( 免 ) 税 零 差 错 申 报 变 化 对 外 支 付 新 政 策 下 应 注 意 税 收 风 险 纳 税 辅 导 企 业 汇 算 清 缴 应 重 视 业 务 招 待 费 的 纳 税 调 整 权 益 性 投 资 收 益 所 得 税 处 理 注 意 细 节 会 计 处 理 与 税 法 规 定 不 同 亏 损 需 纳 税 调 整 税 前 应 扣 未 扣 支 出 专 项 申 报 后 可 追 补 扣 除 账 务 处 理 固 定 资 产 盘 盈 的 会 计 和 税 务 处 理 差 异 撤 回 或 减 少 的 投 资 需 分 解 为 三 部 分 处 理 工 资 薪 金 税 前 扣 除 与 会 计 处 理 协 调 问 题 企 业 所 得 税 计 算 的 几 种 简 便 方 法 纳 税 筹 划 先 增 资 后 注 销 最 大 限 度 弥 补 投 资 损 失 筹 划 手 法 : 年 薪 发 放 的 节 税 之 道 企 业 融 资 统 借 统 还 怎 样 避 免 重 复 纳 税 资 本 溢 价 公 积 金 转 增 资 本 的 企 业 所 得 税 筹 划 热 点 咨 询 全 年 一 次 性 奖 金 计 税 是 否 适 用 退 休 人 员 被 重 组 企 业 留 抵 税 额 可 继 续 抵 扣 汇 算 清 缴 补 税 怎 样 做 会 计 分 录 房 产 出 租 的 土 地 使 用 税 问 题 企 业 外 资 比 例 下 降 是 否 调 整 税 惠 土 地 使 用 权 抵 债 后 是 否 还 需 要 缴 税 投 稿 评 析 浅 谈 融 资 BOT 及 其 确 认 无 形 资 产 的 账 务 处 理 探 究 成 本 结 转 方 法 对 当 期 利 润 的 影 响 专 家 视 点 纳 税 会 计 对 税 务 审 计 的 影 响 和 挑 战 营 改 增 实 务 中 三 大 难 点 问 题 解 析 / 50

4 业 界 动 态 财 税 资 讯 2013 年 12 月 年 终 结 账 专 刊 税 总 澄 清 土 增 税 欠 税 传 闻 并 将 严 格 征 管 近 日, 关 于 45 家 房 企 拖 欠 巨 额 土 地 增 值 税 的 报 道, 引 来 业 内 巨 大 的 反 弹 和 质 疑 国 家 税 务 总 局 11 月 26 日 正 式 表 态, 称 这 一 对 土 增 税 巨 额 欠 缴 的 推 算 存 在 对 税 收 政 策 和 征 管 方 式 的 误 解 误 读 国 税 总 局 : 欠 税 推 算 存 误 解 针 对 近 日 引 起 各 界 关 注 的 土 增 税 巨 额 欠 税 推 算 问 题, 国 家 税 务 总 局 财 产 行 为 税 司 负 责 人 11 月 26 日 明 确 表 示, 这 对 税 收 政 策 和 征 管 方 式 存 在 误 解 误 读 该 负 责 人 表 示, 我 国 土 增 税 近 几 年 征 管 力 度 逐 步 加 强,2013 年 1 10 月 组 织 收 入 亿 元, 同 比 增 长 22.2% 国 税 总 局 表 示, 土 增 税 征 管 取 得 一 定 成 效 的 同 时, 还 面 临 着 一 些 困 难 和 压 力 这 主 要 是 由 于 房 地 产 行 业 经 营 情 况 复 杂, 土 增 税 税 制 设 计 也 比 较 复 杂 土 增 税 清 算 需 要 审 核 大 量 跨 若 干 年 度 收 入 成 本 和 费 用 情 况, 税 收 征 管 难 度 大 并 且 容 易 产 生 执 法 风 险 据 介 绍, 下 一 步 国 家 税 务 总 局 将 进 一 步 完 善 制 度 措 施, 加 强 土 增 税 征 管 一 是 加 强 税 收 政 策 宣 传, 做 好 政 策 解 读 ; 二 是 加 强 调 查 研 究, 及 时 处 理 清 算 中 发 现 的 新 问 题, 进 一 步 完 善 土 增 税 政 策 ; 三 是 继 续 加 强 督 导 检 查, 推 动 土 增 税 清 算 工 作 全 面 深 入 开 展 ; 四 是 强 化 科 学 管 理, 坚 持 信 息 管 税, 加 强 土 地 增 值 税 管 理 信 息 系 统 建 设, 严 控 核 定 征 收, 防 止 税 款 流 失 中 房 协 和 房 企 : 欠 缴 说 法 不 准 确 中 国 房 地 产 业 协 会 11 月 26 日 召 开 情 况 通 报 会, 就 房 企 欠 税 说 法 做 出 回 应, 表 示 央 视 报 道 中 提 及 的 一 些 数 据 值 得 商 榷 协 会 副 会 长 朱 中 一 说, 土 增 税 普 遍 采 取 预 征 的 办 法, 由 于 项 目 开 发 时 间 比 较 长, 因 此 从 预 征 到 结 算 有 一 个 时 间 段 有 些 企 业 在 预 征 时 进 行 预 提, 而 会 计 上 的 预 提 与 报 道 里 说 的 及 时 缴 纳 是 两 个 不 同 的 概 念 中 房 协 秘 书 长 苗 乐 如 表 示, 预 缴 土 增 税 本 身 就 是 国 务 院 多 年 来 为 防 止 企 业 暴 利 采 取 的 一 项 调 控 措 施, 预 收 本 身 就 是 一 个 加 码 的 调 控 措 施, 在 落 实 过 程 中 各 方 面 都 是 严 格 的 作 为 房 企 代 表 出 席 通 报 会 的 融 创 集 团 财 务 副 总 监 梁 海 波 表 示, 作 为 香 港 上 市 公 司, 融 创 每 年 的 会 计 报 表 按 照 四 大 会 计 师 事 务 所 管 理 审 计 披 露, 均 符 合 国 际 会 计 守 则, 这 次 报 道 的 根 本 问 题, 是 对 会 计 准 则 和 税 法 差 异 没 有 深 刻 的 理 解 继 万 科 等 房 企 表 示 欠 缴 系 误 解 后,25 日 晚 北 京 城 建 首 开 股 份 等 十 余 家 房 企 接 连 发 澄 清 公 告 否 认 欠 缴 制 度 释 疑 : 清 算 条 件 分 两 类 预 征 款 多 退 少 补 国 家 税 务 总 局 介 绍 称, 目 前 对 房 地 产 开 发 企 业 土 地 增 值 税 实 行 销 售 时 预 征 项 目 终 了 进 行 清 算, 多 退 少 补 的 制 度 在 项 目 竣 工 结 算 前 由 于 涉 及 的 成 本 确 定 等 原 因, 而 无 法 据 以 计 算 土 地 增 值 税 的, 可 实 行 预 征 预 征 一 般 按 照 销 售 收 入 的 一 定 比 例 征 收, 预 征 率 由 各 省 级 税 务 机 关 按 照 规 定 区 分 不 同 类 型 房 地 产 确 定 土 增 税 清 算 条 件 分 两 类 : 一 是 必 须 清 算 的 情 形, 包 括 房 地 产 开 发 项 目 全 部 竣 工 完 成 销 售 的 ; 整 体 转 让 未 竣 工 决 算 房 地 产 开 发 项 目 的 ; 直 接 转 让 土 地 使 用 权 4 / 50

5 的 二 是 税 务 机 关 可 要 求 清 算 的 情 形, 包 括 已 竣 工 项 目 转 让 面 积 超 过 85%, 或 虽 未 超 过 85% 但 剩 余 面 积 已 出 租 或 自 用 的 ; 取 得 预 售 许 可 证 满 三 年 仍 未 销 售 完 毕 的 ; 纳 税 人 注 销 登 记 的 在 项 目 达 到 清 算 条 件 后 进 行 土 增 税 清 算, 得 出 房 地 产 项 目 实 际 应 缴 的 税 款, 与 预 征 的 税 款 比 较 后, 多 退 少 补 财 政 部 研 究 公 路 收 费 抵 扣 11 月 26 日, 商 务 部 流 通 发 展 司 副 巡 视 员 王 选 庆 在 商 贸 流 通 发 展 专 题 新 闻 发 布 会 上 对 每 日 经 济 新 闻 记 者 表 示, 针 对 营 改 增 以 来, 物 流 企 业 反 映 税 负 不 降 反 升 的 问 题, 财 政 部 正 在 研 究 将 公 路 收 费 纳 入 抵 扣 的 办 法 8 月 以 来, 交 通 运 输 行 业 中 很 多 企 业 反 映 成 本 在 上 升, 税 负 水 平 在 上 升 王 选 庆 说, 我 们 跟 财 政 部 税 政 司 的 官 员 多 次 进 行 过 沟 通 营 改 增 是 一 个 过 程, 导 致 物 流 企 业 税 负 和 成 本 上 升 主 要 是 抵 扣 问 题, 有 些 项 目 不 能 抵 扣, 不 能 形 成 完 整 的 抵 扣 链 目 前, 物 流 企 业 可 抵 扣 的 项 目 只 有 购 置 新 的 运 输 设 备 燃 油 费 和 修 理 费 所 含 的 进 项 税 存 量 资 产 人 工 费 过 路 过 桥 费 保 险 费 检 测 等 均 不 属 抵 扣 的 范 围, 对 仓 储 货 代 企 业 抵 扣 很 少, 反 而 对 原 3% 的 装 卸 费 改 为 6% 的 增 值 税, 对 代 收 代 付 的 建 港 费 商 检 费 通 关 费 等 不 抵 扣, 作 为 营 业 收 入 纳 税 物 流 企 业 成 本 中 最 大 的 抵 扣 项 是 燃 油 税, 现 在 可 以 通 过 购 买 油 卡 拿 到 增 值 税 专 用 发 票 就 能 抵 扣 但 业 内 人 士 指 出, 并 不 是 所 有 的 加 油 都 能 取 得 增 值 税 专 用 发 票, 油 卡 的 使 用 存 在 难 度, 每 次 充 值 都 要 到 加 油 站 去 圈 存, 而 圈 存 又 有 两 个 问 题 : 不 是 所 有 的 加 油 站 都 好 圈 存 ; 其 次 必 须 在 白 天 工 作 时 间 内 办 圈 存, 而 货 运 车 辆 夜 间 行 驶 情 况 较 为 普 遍 此 外 还 有 许 多 加 油 站 不 接 受 加 油 卡, 其 他 民 营 加 油 站 更 难 操 作 针 对 上 述 情 况, 王 选 庆 说, 财 政 部 正 在 研 究 把 公 路 收 费 纳 入 抵 扣 的 方 法 : 如 果 这 些 问 题 都 解 决 了, 那 么 交 通 运 输 企 业 的 税 负 会 下 降 这 是 可 以 预 期 的 财 政 部 宣 布 我 国 2014 年 关 税 调 整 重 点 内 容 财 政 部 在 11 月 22 日 举 行 的 2013 中 国 进 口 论 坛 上, 宣 布 了 明 年 关 税 调 整 重 点 内 容, 部 分 能 源 原 材 料 先 进 技 术 设 备 关 键 零 部 件 及 与 人 民 群 众 生 活 密 切 相 关 的 生 活 用 品 的 进 口 关 税 有 望 降 低 财 政 部 关 税 司 司 长 王 伟 说,2014 年 我 国 将 进 一 步 发 挥 关 税 调 节 对 于 促 进 进 口 优 化 进 口 结 构 的 重 要 作 用, 降 低 部 分 能 源 原 材 料 的 进 口 关 税, 缓 解 国 内 资 源 环 境 瓶 颈 压 力 ; 适 时 调 整 部 分 先 进 技 术 设 备 关 键 零 部 件 进 口 关 税, 促 进 产 业 结 构 转 型 升 级 ; 适 当 降 低 部 分 与 人 民 群 众 生 活 密 切 相 关 的 生 活 用 品 以 及 与 公 共 卫 生 相 关 产 品 的 进 口 关 税, 改 善 居 民 生 活 水 平 其 中 将 重 点 降 低 初 级 能 源 原 材 料 及 战 略 性 新 兴 产 业 所 需 的 国 内 不 能 生 产 或 性 能 不 能 满 足 需 要 的 关 键 零 部 件 进 口 关 税 王 伟 表 示, 希 望 有 关 企 业 充 分 利 用 我 国 给 予 有 关 最 不 发 达 国 家 零 关 税 待 遇 的 优 惠 政 策, 积 极 拓 展 与 有 关 国 家 和 地 区 的 合 作 空 间, 促 进 贸 易 往 来 据 了 解, 自 2001 年 年 底 加 入 世 界 贸 易 组 织 以 来, 我 国 认 真 履 行 相 关 关 税 减 让 承 诺, 逐 年 降 低 关 税 水 平 至 2010 年 1 月 1 日, 我 国 加 入 世 贸 降 税 承 诺 已 经 全 部 履 行 完 毕, 关 税 总 水 平 由 2001 年 的 15.3% 降 至 9.8%, 其 中 农 产 品 平 均 税 率 为 15.1%, 工 业 品 平 均 税 率 为 8.9% 5 / 50

6 财 政 部 清 理 税 收 洼 地 不 再 出 区 域 优 惠 当 前, 我 国 税 收 优 惠 政 策 尤 其 是 区 域 税 收 优 惠 政 策 可 谓 五 花 八 门 据 统 计, 已 经 出 台 实 施 的 区 域 税 收 优 惠 政 策 共 有 30 项, 此 外 还 有 一 些 正 在 申 请 的 区 域 性 税 收 优 惠 政 策 11 月 21 日, 财 政 部 网 站 刊 发 以 消 除 机 制 体 制 弊 端 建 立 现 代 财 政 制 度 为 题 的 文 章, 财 政 部 部 长 楼 继 伟 在 详 解 深 化 财 税 体 制 改 革 思 路 时 表 示, 一 些 地 方 政 府 和 财 税 部 门 执 法 不 严, 通 过 税 收 返 还 等 方 式 变 相 减 免 税, 制 造 税 收 洼 地, 严 重 影 响 了 国 家 税 制 规 范 和 市 场 公 平 竞 争, 必 须 下 大 力 气 清 理 整 顿, 今 后 原 则 上 不 再 出 台 新 的 区 域 税 收 优 惠 政 策 北 京 市 华 税 律 师 事 务 所 主 任 刘 天 永 在 接 受 每 日 经 济 新 闻 记 者 采 访 时 表 示, 区 域 税 收 优 惠 不 仅 降 低 了 税 法 的 权 威, 也 降 低 了 税 法 的 公 平 性, 不 利 于 市 场 的 统 一 和 公 平 竞 争 十 八 届 三 中 全 会 决 定 明 确 提 出, 要 加 强 对 税 收 优 惠 特 别 是 区 域 税 收 优 惠 政 策 的 规 范 管 理 据 了 解, 这 些 税 收 优 惠 政 策 形 成 原 因 较 多, 其 中 地 方 为 招 商 引 资 作 出 政 策 倾 斜 是 原 因 之 一 从 政 策 实 施 效 果 看, 这 些 区 域 性 税 收 政 策 在 协 调 区 域 经 济 发 展, 缩 小 区 域 经 济 差 距 方 面 起 到 了 一 定 作 用 刘 天 永 表 示, 区 域 税 收 优 惠 政 策 在 一 个 区 域 尚 未 发 展 起 来 的 时 候 还 有 些 作 用, 但 是 当 地 经 济 发 展 到 一 定 时 期, 很 多 企 业 为 了 优 惠 到 该 区 域 去 注 册, 但 经 营 地 点 并 不 在 这 个 地 方, 这 对 其 他 企 业 并 不 公 平, 比 如 税 率 在 别 处 是 15%, 但 在 区 域 内 就 变 成 了 5%, 这 不 能 反 映 企 业 的 真 实 经 营 水 平 一 名 国 税 系 统 工 作 人 员 向 每 日 经 济 新 闻 记 者 表 示, 加 工 保 税 区 物 流 区, 还 有 地 方 政 府 的 一 些 土 政 策, 共 同 形 成 了 目 前 税 收 优 惠 政 策 其 中 招 商 政 策 中 地 方 优 惠 更 多, 这 些 地 区 有 企 业 专 为 享 受 税 收 优 惠 政 策 不 断 修 改 注 册 地 址, 搞 税 收 返 还 财 政 补 贴, 形 式 多 种 多 样 财 政 部 财 科 所 副 所 长 刘 尚 希 介 绍, 地 方 政 府 建 五 花 八 门 的 开 发 区, 发 改 委 将 区 域 规 划 上 报 到 国 务 院 时, 往 往 都 有 优 惠 政 策 扶 植, 其 中 不 乏 这 类 税 收 优 惠 政 策 这 些 地 方 在 规 划 中 都 要 求 税 收 优 惠 政 策, 这 样 的 优 惠 就 造 成 区 域 之 间 税 负 不 公 平, 对 企 业 的 公 平 竞 争 市 场 统 一 是 非 常 不 利 的 刘 天 永 说, 区 域 税 收 政 策 对 税 法 有 极 大 损 伤 作 用 这 种 区 域 优 惠 与 国 家 财 政 没 有 关 系, 不 仅 降 低 了 税 法 的 权 威 性, 也 降 低 了 税 法 的 公 平 性 从 全 球 来 说, 区 域 性 税 收 优 惠 政 策 都 是 受 约 束 和 管 理 的 楼 继 伟 表 示, 下 一 步 要 清 理 已 经 出 台 的 税 收 优 惠 政 策, 对 执 行 到 期 的 应 彻 底 终 止 不 再 延 续, 对 未 到 期 限 的 要 明 确 政 策 终 止 的 过 渡 期, 对 带 有 试 点 性 质 且 具 有 推 广 价 值 的, 应 尽 快 转 化 为 普 惠 制, 在 全 国 范 围 内 实 施 区 域 发 展 规 划 应 与 税 收 优 惠 政 策 脱 钩, 今 后 原 则 上 不 再 出 台 新 的 区 域 税 收 优 惠 政 策, 税 收 优 惠 政 策 统 一 由 专 门 税 收 法 律 法 规 规 定 同 时, 严 格 禁 止 各 种 越 权 税 收 减 免 事 实 上, 前 几 年 开 始 我 国 也 对 这 些 税 收 优 惠 政 策 进 行 过 清 理 刘 天 永 说, 有 些 政 策 税 务 总 局 也 没 法 约 束, 这 需 要 更 高 的 权 力 机 关 来 约 束 除 了 区 域 性 优 惠 政 策, 还 有 财 政 返 还, 目 前 这 两 个 问 题 都 很 严 重, 两 方 面 需 要 结 合 起 来 清 理, 同 时 我 们 需 要 考 虑 的 是 如 何 管 理? 优 惠 政 策 有 没 有 效 率? 6 / 50

7 法 规 解 读 财 税 资 讯 2013 年 12 月 年 终 结 账 专 刊 解 读 文 化 事 业 建 设 费 税 收 新 政 策 根 据 财 政 部 国 家 税 务 总 局 关 于 营 业 税 改 征 增 值 税 试 点 有 关 文 化 事 业 建 设 费 征 收 管 理 问 题 的 通 知 ( 财 综 [2013]88 号 ), 财 政 部 国 家 税 务 总 局 就 文 化 事 业 建 设 费 登 记 与 申 报 有 关 事 项 发 布 公 告 国 家 税 务 总 局 公 告 2013 年 第 64 号 国 家 税 务 总 局 关 于 营 业 税 改 征 增 值 税 试 点 有 关 文 化 事 业 建 设 费 登 记 与 申 报 事 项 的 公 告, 具 体 内 容 如 下 : 一 登 记 事 项 凡 应 缴 纳 和 扣 缴 文 化 事 业 建 设 费 的 单 位 和 个 人 ( 以 下 简 称 缴 纳 人 扣 缴 人 ), 须 按 以 下 规 定 填 写 文 化 事 业 建 设 费 登 记 表 ( 附 件 1), 向 主 管 税 务 机 关 申 报 办 理 文 化 事 业 建 设 费 登 记 事 项 ( 一 ) 缴 纳 人 扣 缴 人 在 办 理 税 务 登 记 或 扣 缴 税 款 登 记 的 同 时, 办 理 文 化 事 业 建 设 费 登 记 ( 二 ) 本 公 告 发 布 之 日 前 已 经 办 理 税 务 登 记 或 扣 缴 税 款 登 记, 但 未 办 理 文 化 事 业 建 设 费 登 记 的 缴 纳 人 扣 缴 人, 应 在 本 公 告 发 布 后, 首 次 申 报 缴 纳 文 化 事 业 建 设 费 前, 补 办 登 记 事 项 ( 三 ) 不 经 常 发 生 文 化 事 业 建 设 费 应 缴 纳 行 为 或 按 规 定 不 需 要 办 理 税 务 登 记 扣 缴 税 款 登 记 的 缴 纳 人 扣 缴 人, 可 以 在 首 次 文 化 事 业 建 设 费 应 缴 纳 行 为 发 生 后, 办 理 登 记 事 项 二 申 报 事 项 ( 一 ) 缴 纳 人 扣 缴 人 应 在 申 报 期 内 分 别 向 主 管 税 务 机 关 报 送 文 化 事 业 建 设 费 申 报 表 ( 附 件 2) 文 化 事 业 建 设 费 代 扣 代 缴 报 告 表 ( 附 件 3, 以 下 简 称 申 报 表 ) 申 报 数 据 实 行 电 子 信 息 采 集 的 缴 纳 人 扣 缴 人, 其 纸 质 申 报 表 按 照 各 省 税 务 机 关 的 要 求 报 送 ( 二 ) 缴 纳 人 计 算 缴 纳 文 化 事 业 建 设 费 时, 允 许 从 提 供 相 关 应 税 服 务 所 取 得 的 全 部 含 税 价 款 和 价 外 费 用 中 减 除 有 关 价 款 的, 应 根 据 取 得 的 合 法 有 效 凭 证 逐 一 填 列 应 税 服 务 扣 除 项 目 清 单 ( 附 件 4), 作 为 申 报 表 附 列 资 料, 向 主 管 税 务 机 关 同 时 报 送 缴 纳 人 应 将 合 法 有 效 凭 证 的 复 印 件 加 盖 财 务 印 章 后 编 号 并 装 订 成 册, 作 为 备 查 资 料 并 妥 善 保 管, 以 备 税 务 机 关 检 查 审 核 ( 三 ) 文 化 事 业 建 设 费 的 申 报 期 限 与 缴 纳 人 扣 缴 人 的 增 值 税 申 报 期 限 相 同 三 本 公 告 自 2014 年 1 月 1 日 起 施 行 国 家 税 务 总 局 关 于 营 业 税 改 征 增 值 税 试 点 文 化 事 业 建 设 费 缴 费 信 息 登 记 有 关 事 项 的 公 告 ( 国 家 税 务 总 局 公 告 2012 年 第 50 号 ) 国 家 税 务 总 局 关 于 营 业 税 改 征 增 值 税 试 点 文 化 事 业 建 设 费 申 报 有 关 事 项 的 公 告 ( 国 家 税 务 总 局 公 告 2012 年 第 51 号 ) 国 家 税 务 总 局 关 于 营 业 税 改 征 增 值 税 试 点 中 文 化 事 业 建 设 费 征 收 有 关 事 项 的 公 告 ( 国 家 税 务 总 局 公 告 2013 年 第 35 号 ) 同 时 废 止 文 化 事 业 建 设 费 简 介 缴 纳 文 化 事 业 建 设 费 的 单 位 和 个 人 应 按 照 提 供 增 值 税 应 税 服 务 取 得 的 销 售 额 和 3% 的 费 率 计 算 应 缴 费 额, 并 由 国 家 税 务 局 ( 原 本 是 地 方 税 务 局 征 收 ) 在 征 7 / 50

8 收 增 值 税 时 一 并 征 收 ( 一 ) 缴 费 义 务 时 间 文 化 事 业 建 设 费 的 缴 费 义 务 发 生 时 间, 为 缴 费 人 收 讫 营 业 收 入 款 项 或 取 得 索 取 营 业 收 入 款 项 凭 据 的 当 天 ( 二 ) 缴 费 期 限 文 化 事 业 建 设 费 的 缴 纳 期 限, 与 缴 费 人 缴 纳 营 业 税 的 期 限 相 同 扣 缴 义 务 人 解 缴 期 限, 与 解 缴 营 业 税 的 期 限 相 同 ( 三 ) 缴 纳 地 点 文 化 事 业 建 设 费 应 当 在 提 供 娱 乐 业 广 告 业 劳 务 的 发 生 地, 向 发 生 地 的 主 管 税 务 机 关 申 报 缴 纳 文 化 事 业 建 设 费 营 改 增 部 分 热 点 难 点 问 题 解 答 1 冷 库 租 赁 业 务 是 否 属 于 营 改 增 应 税 服 务 范 围? 答 : 根 据 财 政 部 国 家 税 务 总 局 关 于 在 全 国 开 展 交 通 运 输 业 和 部 分 现 代 服 务 业 营 业 税 改 征 增 值 税 试 点 税 收 政 策 的 通 知 ( 财 税 [2013]37 号 ) 规 定, 冷 库 的 租 赁 属 于 不 动 产 租 赁, 不 属 于 营 改 增 应 税 服 务 范 围 2 煤 矿 工 程 建 设 咨 询 工 程 质 量 检 测 服 务 招 投 标 代 理 服 务 是 否 属 于 营 改 增 应 税 服 务 范 围? 答 : 根 据 财 政 部 国 家 税 务 总 局 关 于 在 全 国 开 展 交 通 运 输 业 和 部 分 现 代 服 务 业 营 业 税 改 征 增 值 税 试 点 税 收 政 策 的 通 知 ( 财 税 [2013]37 号 ) 规 定, 煤 矿 工 程 建 设 咨 询 实 际 从 事 的 是 委 托 管 理 合 同, 不 属 于 营 改 增 范 围 工 程 质 量 检 测 服 务 属 于 营 改 增 中 鉴 证 服 务, 属 于 营 改 增 应 税 服 务 范 围 招 投 标 代 理 服 务 不 属 于 营 改 增 应 税 服 务 范 围 3 工 程 监 理 是 否 属 于 本 次 营 改 增 应 税 服 务 范 围? 答 : 根 据 财 政 部 国 家 税 务 总 局 关 于 在 全 国 开 展 交 通 运 输 业 和 部 分 现 代 服 务 业 营 业 税 改 征 增 值 税 试 点 税 收 政 策 的 通 知 ( 财 税 [2013]37 号 ) 规 定, 工 程 监 理 属 于 营 改 增 应 税 服 务 范 围 4 代 购 机 票 业 务 是 否 属 于 营 改 增 应 税 服 务 范 围? 答 : 根 据 财 政 部 国 家 税 务 总 局 关 于 在 全 国 开 展 交 通 运 输 业 和 部 分 现 代 服 务 业 营 业 税 改 征 增 值 税 试 点 税 收 政 策 的 通 知 ( 财 税 [2013]37 号 ) 规 定, 在 场 站 内 提 供 票 务 服 务 属 于 本 次 营 改 增 范 围 在 非 场 站 提 供 的 票 务 服 务 不 属 于 营 改 增 应 税 服 务 范 围 5 劳 务 派 遣 服 务 是 否 属 于 营 改 增 应 税 服 务 范 围? 答 : 根 据 财 政 部 国 家 税 务 总 局 关 于 在 全 国 开 展 交 通 运 输 业 和 部 分 现 代 服 务 业 营 业 税 改 征 增 值 税 试 点 税 收 政 策 的 通 知 ( 财 税 [2013]37 号 ) 规 定, 劳 务 派 遣 不 属 于 营 改 增 应 税 服 务 范 围 6 酒 店 承 办 会 议, 是 否 属 于 营 改 增 应 税 服 务 范 围? 答 : 根 据 财 政 部 国 家 税 务 总 局 关 于 在 全 国 开 展 交 通 运 输 业 和 部 分 现 代 服 务 业 营 业 税 改 征 增 值 税 试 点 税 收 政 策 的 通 知 ( 财 税 [2013]37 号 ) 规 定, 会 议 展 览 服 务, 是 指 为 商 品 流 通 促 销 展 示 经 贸 洽 谈 民 间 交 流 企 业 沟 通 国 际 往 来 等 举 办 或 者 组 织 安 排 的 各 类 展 览 和 会 议 的 业 务 活 动 若 酒 店 主 办 会 议 服 务, 属 于 营 改 增 应 税 服 务 范 围 ; 若 酒 店 只 租 赁 会 议 场 8 / 50

9 所, 不 属 于 营 改 增 应 税 服 务 范 围 7 物 业 服 务 是 否 属 于 营 改 增 应 税 服 务 范 围? 答 : 财 政 部 国 家 税 务 总 局 关 于 在 全 国 开 展 交 通 运 输 业 和 部 分 现 代 服 务 业 营 业 税 改 征 增 值 税 试 点 税 收 政 策 的 通 知 ( 财 税 [2013]37 号 ) 规 定, 物 业 服 务 不 属 于 营 改 增 应 税 服 务 范 围 年 8 月 1 日 后 信 息 技 术 服 务 是 否 属 于 营 改 增 应 税 服 务 范 围? 需 要 办 理 什 么 手 续? 答 : 根 据 财 政 部 国 家 税 务 总 局 关 于 在 全 国 开 展 交 通 运 输 业 和 部 分 现 代 服 务 业 营 业 税 改 征 增 值 税 试 点 税 收 政 策 的 通 知 ( 财 税 [2013]37 号 ) 规 定, 经 国 务 院 批 准, 自 2013 年 8 月 1 日 起, 在 全 国 范 围 内 开 展 交 通 运 输 业 和 部 分 现 代 服 务 业 营 改 增 试 点 应 税 服 务 注 释 范 围 中 包 括 信 息 技 术 服 务, 信 息 技 术 服 务, 是 指 利 用 计 算 机 通 信 网 络 等 技 术 对 信 息 进 行 生 产 收 集 处 理 加 工 存 储 运 输 检 索 和 利 用, 并 提 供 信 息 服 务 的 业 务 活 动 包 括 软 件 服 务 电 路 设 计 及 测 试 服 务 信 息 系 统 服 务 和 业 务 流 程 管 理 服 务 试 点 纳 税 人 在 2013 年 8 月 1 日 前 已 在 主 管 国 税 机 关 办 理 税 务 登 记 的, 根 据 主 管 国 税 机 关 统 一 安 排, 携 带 有 关 资 料, 办 理 税 种 登 记 等 手 续 如 有 税 务 登 记 内 容 变 动, 提 供 相 关 材 料 办 理 变 更 登 记 手 续 试 点 纳 税 人 在 2013 年 8 月 1 日 前 未 在 主 管 国 税 机 关 办 理 税 务 登 记 的, 根 据 主 管 国 税 机 关 统 一 安 排, 携 带 有 关 资 料 到 主 管 国 税 机 关 办 理 税 务 登 记, 同 时 办 理 税 种 登 记 等 手 续 2013 年 8 月 1 日 以 后, 新 设 立 的 试 点 纳 税 人 自 领 取 营 业 执 照 之 日 起 30 日 内, 到 主 管 国 税 机 关 办 理 税 务 登 记 9 营 改 增 后 增 值 税 税 率 有 哪 些? 答 : 根 据 财 政 部 国 家 税 务 总 局 关 于 在 全 国 开 展 交 通 运 输 业 和 部 分 现 代 服 务 业 营 业 税 改 征 增 值 税 试 点 税 收 政 策 的 通 知 ( 财 税 [2013]37 号 ) 规 定, 增 值 税 税 率 : ( 一 ) 提 供 有 形 动 产 租 赁 服 务, 税 率 为 17% ( 二 ) 提 供 交 通 运 输 业 服 务, 税 率 为 11% ( 三 ) 提 供 现 代 服 务 业 服 务 ( 有 形 动 产 租 赁 服 务 除 外 ), 税 率 为 6% ( 四 ) 财 政 部 和 国 家 税 务 总 局 规 定 的 应 税 服 务, 税 率 为 零 增 值 税 征 收 率 为 3% 10 营 改 增 试 点 纳 税 人 取 得 公 路 内 河 货 物 运 输 业 统 一 发 票 能 否 作 为 增 值 税 扣 税 凭 证? 答 : 根 据 财 政 部 国 家 税 务 总 局 关 于 在 全 国 开 展 交 通 运 输 业 和 部 分 现 代 服 务 业 营 业 税 改 征 增 值 税 试 点 税 收 政 策 的 通 知 ( 财 税 [2013]37 号 ) 规 定, 试 点 纳 税 人 取 得 的 2013 年 8 月 1 日 ( 含 ) 以 后 开 具 的 运 输 费 用 结 算 单 据 ( 铁 路 运 输 费 用 结 算 单 据 除 外 ), 不 得 作 为 增 值 税 扣 税 凭 证 接 受 铁 路 运 输 服 务, 按 照 铁 路 运 输 费 用 结 算 单 据 上 注 明 的 运 输 费 用 金 额 和 7% 的 扣 除 率 计 算 的 进 项 税 额 11 全 国 开 展 营 业 税 改 征 增 值 税 试 点 后, 增 值 税 一 般 纳 税 人 自 用 的 应 征 消 费 税 的 汽 车, 其 进 项 税 额 能 否 从 销 项 税 额 中 抵 扣? 答 : 根 据 财 政 部 国 家 税 务 总 局 关 于 在 全 国 开 展 交 通 运 输 业 和 部 分 现 代 服 务 业 营 业 税 改 征 增 值 税 试 点 税 收 政 策 的 通 知 ( 财 税 [2013]37 号 ) 第 二 条 第 一 项 第 9 / 50

10 二 款 规 定 : 原 增 值 税 一 般 纳 税 人 自 用 的 应 征 消 费 税 的 摩 托 车 汽 车 游 艇, 其 进 项 税 额 准 予 从 销 项 税 额 中 抵 扣 12 企 业 因 营 改 增 导 致 税 负 率 增 加, 是 否 有 相 关 的 财 政 性 资 金 扶 持? 答 : 根 据 财 政 部 国 家 税 务 总 局 关 于 在 全 国 开 展 交 通 运 输 业 和 部 分 现 代 服 务 业 营 业 税 改 征 增 值 税 试 点 税 收 政 策 的 通 知 ( 财 税 [2013]37 号 ) 规 定, 试 点 纳 税 人 中 的 一 般 纳 税 人 提 供 管 道 运 输 服 务, 对 其 增 值 税 实 际 税 负 超 过 3% 的 部 分 实 行 增 值 税 即 征 即 退 政 策 经 人 民 银 行 银 监 会 商 务 部 批 准 经 营 融 资 租 赁 业 务 的 试 点 纳 税 人 中 的 一 般 纳 税 人, 提 供 有 形 动 产 融 资 租 赁 服 务, 对 其 增 值 税 实 际 税 负 超 过 3% 的 部 分 实 行 增 值 税 即 征 即 退 政 策 13 全 国 开 展 营 业 税 改 征 增 值 税 试 点 后, 营 改 增 纳 税 人 未 使 用 完 毕 的 地 税 部 门 监 制 发 票 是 否 可 以 继 续 使 用? 答 : 根 据 关 于 营 业 税 改 征 增 值 税 有 关 普 通 发 票 事 项 的 公 告 ( 内 蒙 古 自 治 区 国 家 税 务 局 内 蒙 古 自 治 区 地 方 税 务 局 公 告 2013 年 第 11 号 ) 规 定, 自 2013 年 8 月 1 日 起, 营 改 增 试 点 纳 税 人 可 以 向 国 税 机 关 申 请 领 购 开 具 国 税 机 关 监 制 的 发 票 2013 年 11 月 1 日 起, 营 改 增 试 点 纳 税 人 必 须 使 用 国 税 机 关 监 制 的 相 关 发 票, 结 余 的 地 税 机 关 监 制 的 发 票 停 止 使 用, 并 于 2013 年 11 月 15 日 前 到 主 管 地 税 机 关 办 理 发 票 缴 销 手 续 14 营 改 增 试 点 纳 税 人 2010 年 发 生 融 资 租 赁 业 务,2013 年 8 月 应 开 具 国 税 监 制 发 票 还 是 地 税 监 制 发 票? 答 : 根 据 财 政 部 国 家 税 务 总 局 关 于 在 全 国 开 展 交 通 运 输 业 和 部 分 现 代 服 务 业 营 业 税 改 征 增 值 税 试 点 税 收 政 策 的 通 知 ( 财 税 [2013]37 号 ) 规 定, 试 点 纳 税 人 在 本 地 区 试 点 实 施 之 日 前 签 订 的 尚 未 执 行 完 毕 的 租 赁 合 同, 在 合 同 到 期 日 之 前 继 续 按 照 现 行 营 业 税 政 策 规 定 缴 纳 营 业 税 因 此, 应 该 开 具 地 税 本 部 门 监 制 发 票 15 从 事 广 告 服 务 的 小 规 模 纳 税 人 与 增 值 税 一 般 纳 税 人 发 生 业 务, 是 否 可 以 向 主 管 税 务 机 关 申 请 代 开 增 值 税 专 用 发 票? 答 : 根 据 财 政 部 国 家 税 务 总 局 关 于 在 全 国 开 展 交 通 运 输 业 和 部 分 现 代 服 务 业 营 业 税 改 征 增 值 税 试 点 税 收 政 策 的 通 知 ( 财 税 [2013]37 号 ) 规 定, 自 2013 年 8 月 1 日 起, 在 全 国 范 围 内 开 展 交 通 运 输 业 和 部 分 现 代 服 务 业 营 改 增 试 点 提 供 广 告 服 务 属 于 营 改 增 范 围 根 据 国 家 税 务 总 局 关 于 印 发 的 通 知 ( 国 税 发 [2004]153 号 ) 规 定, 已 办 理 税 务 登 记 的 小 规 模 纳 税 人 ( 包 括 个 体 经 营 者 ) 需 要 开 具 增 值 税 专 用 发 票, 可 以 向 主 管 国 税 税 务 机 关 代 开 增 值 税 专 用 发 票 因 此, 可 以 向 主 管 国 税 机 关 代 开 增 值 税 专 用 发 票 出 口 退 ( 免 ) 税 零 差 错 申 报 变 化 在 出 口 退 ( 免 ) 税 申 报 中, 企 业 因 相 关 凭 证 与 电 子 信 息 不 符 而 无 法 通 过 税 务 机 关 审 核 的 现 象 十 分 常 见 为 了 加 快 出 口 退 税 进 度, 方 便 企 业 办 理 相 关 业 务, 实 现 零 差 错 申 报 和 审 核 无 疑 点 通 过, 日 前, 国 家 税 务 总 局 发 布 关 于 调 整 出 口 退 ( 免 ) 税 申 报 办 法 的 公 告 ( 国 家 税 务 总 局 公 告 2013 年 第 61 号, 以 下 简 称 61 号 公 告 ), 对 现 行 出 口 退 ( 免 ) 税 申 报 方 法 进 行 调 整, 明 确 自 2014 年 1 月 1 日 起 ( 以 企 业 申 报 退 免 税 的 日 期 为 准 ), 企 业 出 口 货 物 劳 务 及 适 用 增 值 税 零 税 率 的 应 10 / 50

11 税 服 务 ( 以 下 简 称 出 口 货 物 劳 务 及 服 务 ), 在 主 管 税 务 机 关 确 认 申 报 凭 证 内 容 与 对 应 的 管 理 部 门 电 子 信 息 比 对 无 误 后, 才 能 进 行 正 式 的 出 口 退 ( 免 ) 税 申 报 出 口 退 ( 免 ) 税 申 报 调 整 影 响 计 算 方 式 变 化 按 照 现 行 国 家 税 务 总 局 关 于 出 口 货 物 劳 务 增 值 税 和 消 费 税 管 理 办 法 有 关 问 题 的 公 告 ( 国 家 税 务 总 局 公 告 2013 年 第 12 号 ) 的 规 定, 出 口 企 业 或 其 他 单 位 出 口 并 按 会 计 规 定 作 销 售 的 货 物, 须 在 作 销 售 的 次 月 进 行 增 值 税 纳 税 申 报, 生 产 企 业 还 需 办 理 免 抵 退 税 相 关 申 报 及 消 费 税 免 税 申 报, 其 退 ( 免 ) 税 申 报 不 能 超 过 出 口 之 日 起 至 次 年 4 月 30 日 前 最 后 一 个 增 值 税 纳 税 申 报 期 主 要 包 括 企 业 端 生 成 申 报 数 据 进 行 退 ( 免 ) 税 预 申 报 和 正 式 申 报 三 个 步 骤, 如 果 企 业 在 预 申 报 中 因 电 子 信 息 不 齐, 也 能 正 式 申 报 退 ( 免 ) 税, 但 不 参 与 计 算, 应 在 申 报 期 内 收 齐 电 子 信 息, 审 核 无 误 后 才 能 办 理 退 税, 生 产 企 业 当 期 免 抵 退 税 不 予 抵 扣 税 额, 无 论 凭 证 与 信 息 收 齐 与 否, 均 参 与 应 纳 税 额 的 计 算 而 61 号 公 告 对 上 述 规 定 进 行 了 调 整, 企 业 在 正 式 申 报 出 口 退 ( 免 ) 税 之 前, 应 按 现 行 申 报 办 法, 向 主 管 税 务 机 关 进 行 预 申 报, 在 主 管 税 务 机 关 确 认 申 报 凭 证 的 内 容 与 对 应 的 管 理 部 门 电 子 信 息 无 误 后, 方 可 提 供 规 定 的 申 报 退 ( 免 ) 税 凭 证 资 料 及 正 式 申 报 电 子 数 据, 向 主 管 税 务 机 关 进 行 正 式 申 报 其 中, 生 产 企 业 应 根 据 免 抵 退 税 正 式 申 报 的 出 口 销 售 额, 计 算 免 抵 退 税 不 得 免 征 和 抵 扣 税 额 案 例 1( 调 整 前 ) 假 设 A 企 业 2013 年 8 月 以 FOB 价 ( 出 口 货 物 离 岸 价 ) 方 式 报 关 出 口 两 笔 货 物, 出 口 销 售 额 折 合 人 民 币 分 别 为 元 ( 凭 证 收 齐 且 信 息 齐 全 ) 和 元 ( 凭 证 收 齐 且 信 息 不 齐 ), 当 期 全 部 计 入 外 销 收 入, 并 按 国 家 税 务 总 局 公 告 2013 年 第 12 号 的 方 法 进 行 了 申 报 已 知 出 口 货 物 的 征 税 率 为 17%, 退 税 率 为 16%, 则 当 期 免 抵 退 税 不 得 免 征 和 抵 扣 税 额 = 当 期 出 口 货 物 离 岸 价 ( 含 当 期 凭 证 不 齐 部 分 ) 外 汇 人 民 币 折 合 率 ( 出 口 货 物 适 用 税 率 - 出 口 货 物 退 税 率 )= ( 17% -16%)=1800( 元 ), 当 期 免 抵 退 税 额 = 当 期 出 口 货 物 离 岸 价 ( 前 期 及 当 期 凭 证 收 齐 部 分 ) 外 汇 人 民 币 折 合 率 出 口 货 物 退 税 率 = %=12800( 元 ) 生 成 申 报 数 据 时, 当 期 增 值 税 纳 税 申 报 表 附 列 资 料 ( 二 ) 免 抵 退 税 办 法 出 口 货 物 不 得 抵 扣 进 项 税 额 栏 ( 第 18 栏 ) 和 免 抵 退 税 申 报 汇 总 表 免 抵 退 税 不 得 免 征 和 抵 扣 税 额 栏 ( 第 25 栏 ) 均 为 1800 元 9 月, 该 企 业 无 内 外 销 业 务 发 生, 但 由 于 8 月 出 口 的 元 货 物 因 质 量 问 题 发 生 退 运 元, 在 海 关 办 理 退 运 后, 实 际 收 到 报 关 单 上 的 FOB 价 和 电 子 信 息 均 为 元 因 此, 在 当 期 免 抵 退 税 申 报 中, 该 企 业 对 前 期 已 申 报 的 元 按 凭 证 不 齐 进 行 了 全 额 冲 减, 并 将 元 的 出 口 销 售 额 按 凭 证 收 齐 重 新 进 行 了 申 报, 则 当 期 免 抵 退 税 不 得 免 征 和 抵 扣 税 额 =( ) (17%-16%)=-300( 元 ), 当 期 免 抵 退 税 额 = %=11200( 元 ) 生 成 申 报 数 据 时, 当 期 增 值 税 纳 税 申 报 表 附 列 资 料 ( 二 ) 免 抵 退 税 办 法 出 口 货 物 不 得 抵 扣 进 项 税 额 栏 ( 第 18 栏 ) 和 免 抵 退 税 申 报 汇 总 表 免 抵 退 税 不 得 免 征 和 抵 扣 税 额 栏 ( 第 25 栏 ) 均 为 0 元, 结 转 下 期 免 抵 退 税 不 得 免 征 和 抵 扣 税 额 抵 减 额 栏 ( 第 26 栏 ) 为 300 元 ; 当 期 增 值 税 纳 税 申 报 表 免 抵 退 办 法 出 口 货 物 销 售 额 栏 ( 第 7 栏 ) 和 免 抵 退 税 申 报 汇 总 表 免 抵 退 出 口 货 物 劳 务 销 售 额 栏 ( 第 4 栏 ) 均 为 元, 该 企 业 在 9 月 对 8 月 申 报 的 差 错 数 据 进 行 了 调 整 案 例 2( 调 整 后 ) 接 案 例 1, 按 61 号 公 告, 出 口 日 期 改 为 2014 年 8 月, 其 他 条 件 不 变 在 8 月,A 企 业 对 凭 证 收 齐 且 信 息 齐 全 的 元 进 行 了 免 抵 退 税 预 申 报, 经 税 务 机 11 / 50

12 关 确 认 无 误 后 生 成 正 式 申 报 当 期 免 抵 退 税 不 得 免 征 和 抵 扣 税 额 = 当 期 出 口 货 物 离 岸 价 ( 当 期 凭 证 收 齐 部 分 ) 外 汇 人 民 币 折 合 率 ( 出 口 货 物 适 用 税 率 - 出 口 货 物 退 税 率 )=80000 (17%-16%)=800( 元 ), 当 期 免 抵 退 税 额 = 当 期 出 口 货 物 离 岸 价 ( 当 期 凭 证 收 齐 部 分 ) 外 汇 人 民 币 折 合 率 出 口 货 物 退 税 率 = %=12800( 元 ) 9 月, 由 于 8 月 出 口 的 元 在 9 月 是 按 元 收 齐 凭 证 且 信 息 齐 全 的, 经 税 务 机 关 对 预 申 报 确 认 无 误 后 生 成 正 式 申 报 当 期 免 抵 退 税 不 得 免 征 和 抵 扣 税 额 =70000 (17%-16%)=700( 元 ), 当 期 免 抵 退 税 额 = %=11200( 元 ), 出 口 退 ( 免 ) 税 实 现 零 差 错 申 报 出 口 退 ( 免 ) 税 申 报 相 关 问 题 的 处 理 61 号 公 告 规 定, 与 本 公 告 相 冲 突 内 容 的 文 件 自 执 行 之 日 起 同 时 废 止, 并 处 理 好 以 下 几 个 方 面 的 问 题 1. 企 业 收 不 到 信 息 或 内 容 不 符 的 处 理 一 是 属 于 凭 证 信 息 录 入 错 误 的, 应 更 正 后 再 次 进 行 预 申 报 ; 二 是 属 于 未 在 中 国 电 子 口 岸 出 口 退 税 子 系 统 中 进 行 出 口 货 物 报 关 单 确 认 操 作 或 未 按 规 定 进 行 增 值 税 专 用 发 票 认 证 操 作 的, 应 进 行 上 述 操 作 后, 再 次 进 行 预 申 报 ; 三 是 除 上 述 原 因 外, 可 填 写 出 口 企 业 信 息 查 询 申 请 表, 将 缺 失 对 应 凭 证 管 理 部 门 电 子 信 息 或 凭 证 的 内 容 与 电 子 信 息 不 符 的 数 据 和 原 始 凭 证 报 送 至 主 管 税 务 机 关, 由 其 协 助 查 找 相 关 信 息 如 果 在 退 ( 免 ) 税 申 报 期 截 止 之 日 前, 因 上 述 原 因 无 法 完 成 预 申 报 的, 企 业 应 向 主 管 税 务 机 关 报 送 出 口 退 ( 免 ) 税 凭 证 无 相 关 电 子 信 息 申 报 表 及 其 电 子 数 据 和 退 ( 免 ) 税 申 报 凭 证 及 资 料 经 审 核 无 误 后, 正 式 申 报 时 间 不 受 退 ( 免 ) 税 申 报 期 截 止 之 日 的 限 制 否 则, 不 得 进 行 退 ( 免 ) 税 申 报, 应 按 规 定 进 行 免 税 申 报 或 纳 税 申 报 2. 退 税 申 报 新 旧 政 策 交 替 的 处 理 61 号 公 告 规 定, 出 口 货 物 劳 务 及 服 务 不 包 括 生 效 前 已 按 原 办 法 申 报 的 凭 证 或 信 息 不 齐 的 出 口 销 售 额 特 别 是 生 产 企 业 已 按 原 办 法 申 报 凭 证 或 信 息 不 齐 的, 在 61 号 公 告 生 效 后 应 及 时 收 齐 有 关 凭 证 进 行 预 申 报, 并 在 凭 证 齐 全 信 息 通 过 预 申 报 核 对 无 误 后 进 行 免 抵 退 税 正 式 申 报 正 式 申 报 时, 只 计 算 免 抵 退 税 额, 不 计 算 免 抵 退 税 不 得 免 征 和 抵 扣 税 额 3. 先 退 税 后 核 销 退 ( 免 ) 税 的 处 理 符 合 财 政 部 国 家 税 务 总 局 关 于 出 口 货 物 劳 务 增 值 税 和 消 费 税 政 策 的 通 知 ( 财 税 号 ) 第 九 条 第 四 项 规 定 的 生 产 企 业, 不 在 61 号 公 告 规 定 范 围 之 内, 其 免 抵 退 税 申 报 仍 按 原 办 法 执 行 对 外 支 付 新 政 策 下 应 注 意 税 收 风 险 国 家 税 务 总 局 国 家 外 汇 管 理 局 关 于 服 务 贸 易 等 项 目 对 外 支 付 税 务 备 案 有 关 问 题 的 公 告 ( 国 家 税 务 总 局 国 家 外 汇 管 理 局 公 告 2013 年 第 40 号, 以 下 简 称 40 号 公 告 ) 从 2013 年 9 月 1 日 起 执 行 40 号 公 告 取 消 了 对 外 支 付 开 具 税 务 证 明 的 要 求, 将 原 对 外 支 付 时 应 向 主 管 税 务 机 关 申 请 办 理 服 务 贸 易 收 益 经 常 转 移 和 部 分 资 本 项 目 对 外 支 付 税 务 证 明, 改 为 向 税 务 机 关 报 送 服 务 贸 易 等 项 目 对 外 支 付 税 务 备 案 表, 规 定 税 务 机 关 当 场 无 须 对 纳 税 事 项 进 行 审 核, 只 在 备 案 表 上 盖 章, 备 案 表 中 也 不 体 现 有 关 纳 税 事 项 的 内 容, 为 境 内 机 构 和 个 人 对 外 付 汇 提 供 了 便 利 40 号 公 告 规 定, 主 管 国 税 机 关 或 地 税 机 关 应 自 收 到 备 案 表 后 15 个 工 作 日 内, 对 备 案 人 提 交 的 备 案 表 及 所 附 资 料 进 行 审 查, 并 可 要 求 备 案 人 进 一 步 提 供 相 关 资 料 主 管 税 务 机 关 审 查 发 现 对 外 支 付 项 目 未 按 规 定 缴 纳 税 款 的, 应 书 12 / 50

13 面 告 知 纳 税 人 或 扣 缴 义 务 人 履 行 申 报 纳 税 或 源 泉 扣 缴 义 务, 依 法 追 缴 税 款, 按 照 税 收 法 律 法 规 的 有 关 规 定 实 施 处 罚 原 政 策 是 在 税 务 机 关 按 照 纳 税 人 对 外 支 付 事 项 完 税 或 确 认 免 税 情 况 下 开 具 对 外 支 付 税 务 证 明, 新 政 策 主 要 由 纳 税 人 或 扣 缴 义 务 人 掌 握 纳 税 义 务 发 生 时 间 自 行 纳 税 申 报, 在 对 外 支 付 时 由 被 动 变 主 动, 主 管 税 务 机 关 事 后 审 查 发 现 对 外 支 付 项 目 未 按 规 定 缴 纳 税 款 的, 将 按 规 定 处 理 由 于 对 外 支 付 业 务 比 较 特 殊, 会 增 加 纳 税 人 的 税 收 风 险 纳 税 人 在 发 生 服 务 贸 易 等 项 目 对 外 支 付 签 订 合 同 时, 应 向 税 务 机 关 做 好 咨 询, 履 行 税 务 登 记 手 续, 区 分 征 税 与 免 税, 了 解 相 关 税 收 协 定, 熟 悉 企 业 所 得 税 源 泉 扣 缴 及 纳 税 义 务 发 生 时 间 的 规 定 企 业 所 得 税 法 规 定, 对 非 居 民 企 业 取 得 本 法 第 三 条 第 三 款 规 定 的 所 得 应 缴 纳 的 所 得 税, 实 行 源 泉 扣 缴, 以 支 付 人 为 扣 缴 义 务 人 税 款 由 扣 缴 义 务 人 在 每 次 支 付 或 者 到 期 应 支 付 时, 从 支 付 或 者 到 期 应 支 付 的 款 项 中 扣 缴 对 非 居 民 企 业 在 中 国 境 内 取 得 工 程 作 业 和 劳 务 所 得 应 缴 纳 的 所 得 税, 税 务 机 关 可 以 指 定 工 程 价 款 或 者 劳 务 费 的 支 付 人 为 扣 缴 义 务 人 第 四 十 条 规 定, 扣 缴 义 务 人 每 次 代 扣 的 税 款, 应 当 自 代 扣 之 日 起 七 日 内 缴 入 国 库, 并 向 所 在 地 的 税 务 机 关 报 送 扣 缴 企 业 所 得 税 报 告 表 纳 税 辅 导 企 业 汇 算 清 缴 应 重 视 业 务 招 待 费 的 纳 税 调 整 企 业 所 得 税 法 实 施 条 例 第 四 十 三 条 规 定, 企 业 发 生 的 与 生 产 经 营 活 动 有 关 的 业 务 招 待 费 支 出, 按 照 发 生 额 的 60% 扣 除, 但 最 高 不 得 超 过 当 年 销 售 ( 营 业 ) 收 入 的 5 有 关 会 计 制 度 规 定, 业 务 招 待 费 作 为 企 业 生 产 经 营 业 务 的 合 理 费 用, 可 以 据 实 列 支 因 此, 税 法 规 定 和 会 计 规 定 存 在 差 异, 企 业 在 做 企 业 所 得 税 汇 算 清 缴 时, 应 重 视 业 务 招 待 费 的 纳 税 调 整, 否 则 会 面 临 纳 税 风 险 合 理 界 定 业 务 招 待 费 的 范 围 一 些 纳 税 人 对 业 务 招 待 费 的 范 围 核 算 税 前 扣 除 等 规 定 不 太 熟 悉, 有 的 甚 至 把 礼 金 回 扣 个 人 消 费 等 支 出 列 入 其 中, 这 不 仅 导 致 企 业 所 得 税 计 算 出 现 误 差, 还 易 产 生 涉 税 风 险 实 践 中, 业 务 招 待 费 的 支 付 范 围 通 常 界 定 为 餐 饮 香 烟 水 果 食 品 正 常 的 娱 乐 活 动 等 产 生 的 费 用 支 出 具 体 范 围 包 括 : 因 生 产 经 营 需 要 而 宴 请 或 工 作 餐 的 开 支 赠 送 纪 念 品 的 开 支 发 生 的 景 点 参 观 费 及 其 他 费 用 的 开 支 和 发 生 的 业 务 关 系 人 员 的 差 旅 费 开 支 一 般 来 讲, 外 购 礼 品 用 于 赠 送 的, 应 作 为 业 务 招 待 费 准 确 计 算 业 务 招 待 费 的 计 算 基 数 业 务 招 待 费 计 算 基 数 包 括 : 一 是 纳 税 人 根 据 国 家 统 一 会 计 制 度 确 认 的 主 营 业 务 收 入 其 他 业 务 收 入, 以 及 根 据 税 收 规 定 确 认 的 视 同 销 售 收 入 作 为 计 算 业 务 招 待 费 扣 除 限 额 的 计 算 基 数, 营 业 外 收 入 不 包 括 在 内 二 是 股 权 投 资 企 业 分 得 的 股 息 红 利 以 及 股 权 转 让 收 入 国 家 税 务 总 局 关 于 贯 彻 落 实 企 业 所 得 税 法 若 干 税 收 问 题 的 通 知 ( 国 税 函 号 ) 第 八 条 规 定, 对 从 事 股 权 投 资 业 务 的 企 业 ( 包 括 集 团 公 司 总 部 创 业 投 资 企 业 等 ), 13 / 50

14 其 从 被 投 资 企 业 所 分 配 的 股 息 红 利 以 及 股 权 转 让 收 入, 可 以 按 规 定 的 比 例 计 算 业 务 招 待 费 扣 除 限 额 需 要 注 意 的 是, 计 算 基 数 仅 包 括 从 被 投 资 企 业 所 分 配 的 股 息 红 利 以 及 股 权 转 让 收 入 三 项 收 入, 不 包 括 按 权 益 法 核 算 的 账 面 投 资 收 益, 以 及 按 公 允 价 值 计 量 金 额 资 产 的 公 允 价 值 变 动 三 是 查 补 收 入 可 以 作 为 计 提 业 务 招 待 费 的 基 数 国 家 税 务 总 局 关 于 查 增 应 纳 税 所 得 额 弥 补 以 前 年 度 亏 损 处 理 问 题 的 公 告 ( 国 家 税 务 总 局 公 告 2010 年 第 20 号 ) 第 一 条 规 定, 查 补 收 入 可 以 弥 补 以 前 年 度 亏 损 国 家 税 务 总 局 关 于 企 业 所 得 税 年 度 纳 税 申 报 口 径 问 题 的 公 告 ( 国 家 税 务 总 局 2011 年 第 29 号 ) 进 一 步 对 查 增 应 纳 税 所 得 额 的 填 报 予 以 明 确 根 据 公 告 规 定, 查 补 的 收 入 属 于 主 营 业 务 收 入 其 他 业 务 收 入, 视 同 销 售 收 入 中 的 一 种, 在 补 充 申 报 的 时 候 必 然 会 填 到 销 售 ( 营 业 ) 收 入 合 计 里, 自 然 地 作 为 计 提 业 务 招 待 费 的 基 数 既 然 税 收 上 已 经 确 认 收 入 了, 那 么 就 应 该 可 以 作 为 扣 除 基 数 进 行 税 收 处 理 准 确 计 算 业 务 招 待 费 扣 除 限 额 一 是 开 办 ( 筹 建 ) 期 间 业 务 招 待 费 的 处 理 国 家 税 务 总 局 关 于 企 业 所 得 税 应 纳 税 所 得 额 若 干 税 务 处 理 的 公 告 ( 国 家 税 务 总 局 公 告 2012 年 第 15 号 ) 规 定, 企 业 在 筹 建 期 间 发 生 的 与 筹 办 活 动 有 关 的 业 务 招 待 费 支 出, 可 按 实 际 发 生 额 的 60% 计 入 企 业 筹 办 费, 并 按 有 关 规 定 在 税 前 扣 除 二 是 生 产 经 营 期 间 业 务 招 待 费 扣 除 限 额 的 确 定 税 法 规 定, 企 业 发 生 的 与 生 产 经 营 有 关 的 业 务 招 待 费 支 出, 按 照 发 生 额 的 60% 扣 除, 但 最 高 不 得 超 过 当 年 销 售 ( 营 业 ) 收 入 的 5 业 务 招 待 费 扣 除 限 额 = 当 年 销 售 ( 营 业 ) 收 入 5 做 好 纳 税 调 整 业 务 招 待 费 扣 除 限 额 大 于 业 务 招 待 费 发 生 额 60% 的, 纳 税 调 整 时, 应 调 增 应 纳 税 所 得 额 = 业 务 招 待 费 发 生 额 40%, 即 企 业 已 在 管 理 费 用 中 实 际 列 支 的 业 务 招 待 费 发 生 额 的 40% 部 分 例 如 : 某 企 业 2012 年 销 售 收 入 5 亿 元, 发 生 的 与 生 产 经 营 有 关 的 业 务 招 待 费 支 出 300 万 元, 则 该 企 业 2012 年 业 务 招 待 费 扣 除 限 额 为 250 万 元 (50000 万 元 5 ), 业 务 招 待 费 发 生 额 60% 的 部 分 是 180 万 元 (300 60%), 由 于 250>180, 所 以, 该 企 业 业 务 招 待 费 应 调 增 应 纳 税 所 得 额 120 万 元 ( 业 务 招 待 费 发 生 额 %) 业 务 招 待 费 扣 除 限 额 小 于 业 务 招 待 费 发 生 额 60% 的, 纳 税 调 整 时, 应 调 增 应 纳 税 所 得 额 =( 业 务 招 待 费 发 生 额 60%- 业 务 招 待 费 扣 除 限 额 )+ 业 务 招 待 费 发 生 额 40%, 即 业 务 招 待 费 发 生 额 60% 超 过 业 务 招 待 费 扣 除 限 额 的 差 额 与 企 业 已 在 管 理 费 用 中 实 际 列 支 的 业 务 招 待 费 发 生 额 的 40% 部 分 之 和 例 如 : 某 企 业 2012 年 销 售 收 入 3 亿 元, 发 生 的 与 生 产 经 营 有 关 的 业 务 招 待 费 支 出 300 万 元, 则 该 企 业 2012 年 业 务 招 待 费 扣 除 限 额 150 万 元 (30000 万 元 5 ), 业 务 招 待 费 发 生 额 60% 的 部 分 是 180 万 元 (300 60%), 由 于 150<180, 所 以, 该 企 业 业 务 招 待 费 应 调 增 应 纳 税 所 得 额 150 万 元 ( %) 应 注 意 的 事 项 一 是 业 务 招 待 费 要 与 会 议 费 相 区 分 纳 税 人 发 生 的 与 其 经 营 活 动 有 关 的 会 议 费, 税 务 机 关 要 求 提 供 证 明 资 料 的, 应 能 够 提 供 证 明 其 真 实 性 的 合 法 凭 证, 否 则 不 得 在 税 前 扣 除 二 是 业 务 招 待 费 要 与 业 务 宣 传 费 区 别 外 购 礼 品 用 于 赠 送 的 应 作 为 业 务 招 待 费, 但 如 果 礼 品 和 赠 品 是 纳 税 人 自 行 生 产 或 经 过 委 托 加 工, 对 企 业 的 形 象 产 品 有 标 记 及 宣 传 作 用 的, 也 可 作 为 业 务 宣 传 费 同 时, 要 严 格 区 分 给 客 户 的 回 扣 贿 赂 等 非 法 支 出, 以 及 与 企 业 生 产 经 营 活 动 无 关 的 职 工 福 利 职 工 奖 励 企 业 销 14 / 50

15 售 产 品 而 产 生 的 佣 金 和 支 付 给 个 人 的 劳 务 支 出, 这 些 费 用 均 不 能 作 为 业 务 招 待 费 支 出 三 是 业 务 招 待 费 要 与 误 餐 费 区 别 误 餐 费 是 企 业 职 工 因 工 作 无 法 回 企 业 食 堂 或 者 家 中 进 餐 而 得 到 的 补 偿 ; 而 招 待 费 是 对 外 拓 展 业 务 时 发 生 的 吃 喝 用 玩 费 用, 它 的 消 费 人 主 体 是 企 业 以 外 的 个 人, 而 不 是 本 企 业 的 员 工 权 益 性 投 资 收 益 所 得 税 处 理 注 意 细 节 权 益 性 投 资 是 指 为 获 取 其 他 企 业 的 权 益 或 净 资 产 所 进 行 的 投 资 如 股 票 投 资 联 营 投 资 等 均 属 权 益 性 投 资 权 益 性 投 资 的 特 点 是, 投 资 方 不 能 取 得 固 定 的 收 益, 被 投 资 方 不 需 偿 还 本 金 和 利 息 权 益 性 投 资 收 益 是 指 投 资 人 进 行 股 权 投 资 ( 包 括 购 买 股 票 联 营 投 资 等 ) 从 被 投 资 方 取 得 的 货 币 或 非 货 币 形 式 的 收 入, 包 括 股 息 红 利 和 利 润 权 益 性 投 资 收 益 何 时 确 认, 免 税 需 要 符 合 哪 些 条 件 以 及 股 权 投 资 发 生 的 损 失 如 何 扣 除 等 问 题, 值 得 纳 税 人 关 注 为 了 帮 助 企 业 降 低 纳 税 风 险, 正 确 处 理 权 益 性 投 资 收 益 的 所 得 税 问 题, 笔 者 现 就 权 益 性 投 资 收 益 的 所 得 税 处 理 需 注 意 的 问 题 进 行 分 析, 具 体 来 说, 应 注 意 以 下 四 个 细 节 : 权 益 性 投 资 收 益 的 确 认 时 间 国 家 税 务 总 局 关 于 贯 彻 落 实 企 业 所 得 税 法 若 干 税 收 问 题 的 通 知 ( 国 税 函 号 ) 规 定, 权 益 性 投 资 取 得 股 息 红 利 等 收 入, 以 被 投 资 企 业 股 东 会 或 股 东 大 会 作 出 利 润 分 配 或 转 股 决 定 的 日 期 确 定 收 入 的 实 现 值 得 注 意 的 是, 文 件 不 仅 明 确 了 企 业 作 出 分 配 决 定 日 期, 还 包 括 作 出 转 股 决 定 日 期, 也 要 确 认 收 益 的 实 现 符 合 条 件 的 权 益 性 投 资 收 益 可 免 税 企 业 所 得 税 法 第 二 十 六 条 规 定, 免 税 的 权 益 性 投 资 收 益 包 括 两 种 情 况 : 一 是 符 合 条 件 的 居 民 企 业 之 间 的 股 息 红 利 等 权 益 性 投 资 收 益 ; 二 是 在 中 国 境 内 设 立 机 构 场 所 的 非 居 民 企 业 从 居 民 企 业 取 得 与 该 机 构 场 所 有 实 际 联 系 的 股 息 红 利 等 权 益 性 投 资 收 益 ; 企 业 所 得 税 法 实 施 条 例 第 八 十 三 条 规 定, 符 合 条 件 的 居 民 企 业 之 间 的 股 息 红 利 等 权 益 性 投 资 收 益, 是 指 居 民 企 业 直 接 投 资 于 其 他 居 民 企 业 取 得 的 投 资 收 益 股 息 红 利 等 权 益 性 投 资 收 益, 不 包 括 连 续 持 有 居 民 企 业 公 开 发 行 并 上 市 流 通 的 股 票 不 足 12 个 月 取 得 的 投 资 收 益 根 据 上 述 规 定, 笔 者 认 为, 权 益 性 投 资 收 益 免 税 需 符 合 以 下 五 项 条 件 : 一 是 投 资 的 性 质 为 权 益 性 投 资 二 是 被 投 资 方 只 能 为 居 民 企 业 三 是 投 资 方 一 般 为 居 民 企 业 如 果 投 资 方 为 非 居 民 企 业, 则 仅 限 于 在 中 国 境 内 设 立 机 构 场 所 的 非 居 民 企 业, 且 取 得 的 股 息 红 利 收 入 与 所 设 机 构 场 所 有 实 际 联 系 实 际 联 系 是 指 非 居 民 企 业 在 中 国 境 内 设 立 的 机 构 场 所 拥 有 据 以 取 得 股 息 红 利 的 股 权 债 券 以 及 拥 有 管 理 控 制 据 以 取 得 股 息 红 利 的 财 产 四 是 投 资 的 方 式 为 直 接 投 资 直 接 投 资 是 指 投 资 者 将 货 币 资 金 或 非 货 币 性 资 金 直 接 投 入 被 投 资 企 业, 形 成 实 物 资 产 或 者 购 买 现 有 企 业 的 投 资 通 过 直 接 投 资, 投 资 者 可 以 拥 有 被 投 资 企 业 净 资 产 的 一 定 份 额 的 所 有 权, 或 可 直 接 进 行 参 与 生 产 经 营 管 理 五 是 如 果 投 资 的 是 上 市 公 司 公 开 发 行 的 股 票, 要 求 投 资 时 间 必 须 是 连 续 持 有 12 个 月 以 上 ( 包 括 12 个 月 ), 不 足 12 个 月 的 不 得 免 税 分 配 溢 价 资 本 公 积 暂 不 征 税 15 / 50

16 国 税 函 号 文 件 规 定, 被 投 资 企 业 将 股 权 ( 票 ) 溢 价 所 形 成 的 资 本 公 积 转 为 股 本 的, 不 作 为 投 资 方 企 业 的 股 息 红 利 收 入, 投 资 方 企 业 也 不 得 增 加 该 项 长 期 投 资 的 计 税 基 础 由 于 股 票 溢 价 发 行 所 形 成 的 资 本 公 积, 本 身 为 后 来 投 资 者 投 入 的 成 本, 此 部 分 转 股 分 配 属 于 投 资 成 本 的 分 配, 不 属 于 税 后 留 存 收 益, 因 此, 国 税 函 号 文 件 规 定 转 股 分 配 时 暂 不 缴 税 但 在 转 让 或 处 置 股 权 时 需 要 缴 税 例 如, A 企 业 为 某 上 市 公 司 股 东, 股 权 投 资 计 税 成 本 为 1000 万 元 2012 年 1 月, 该 上 市 公 司 股 东 会 作 出 决 定, 将 股 票 溢 价 发 行 形 成 的 资 本 公 积 转 增 股 本,A 企 业 转 增 股 本 600 万 元 2012 年 7 月,A 企 业 将 该 项 股 权 减 持 转 让, 获 得 收 入 2000 万 元 在 企 业 所 得 税 处 理 时,A 企 业 2012 年 1 月 获 得 转 增 股 本 600 万 元 不 申 报 纳 税 但 应 在 2012 年 7 月 确 认 转 让 所 得 1000 万 元 ( ), 而 不 是 400 万 元 ( ) 股 权 投 资 损 失 可 在 税 前 一 次 性 扣 除 国 家 税 务 总 局 关 于 企 业 股 权 投 资 损 失 所 得 税 处 理 问 题 的 公 告 ( 国 家 税 务 总 局 公 告 2010 年 第 6 号 ) 规 定, 企 业 对 外 进 行 股 权 投 资 所 发 生 的 损 失, 在 经 确 认 的 损 失 发 生 年 度, 作 为 企 业 损 失 在 计 算 企 业 应 纳 税 所 得 额 时 一 次 性 扣 除 值 得 注 意 的 是, 国 家 税 务 总 局 关 于 企 业 所 得 税 若 干 问 题 的 公 告 ( 国 家 税 务 总 局 公 告 2011 年 第 34 号 ) 规 定, 被 投 资 企 业 发 生 的 经 营 亏 损 由 被 投 资 企 业 按 规 定 结 转 弥 补 ; 投 资 企 业 不 得 调 整 减 低 其 投 资 成 本, 也 不 得 将 其 确 认 为 投 资 损 失 会 计 处 理 与 税 法 规 定 不 同 亏 损 需 纳 税 调 整 在 每 一 年 度 的 企 业 所 得 税 汇 算 清 缴 结 束 后, 总 有 些 股 东 经 理 或 者 董 事 长 等 询 问 会 计 人 员 : 企 业 亏 损 了 怎 么 还 要 缴 纳 企 业 所 得 税? 殊 不 知, 这 是 由 于 企 业 所 得 税 法 对 应 纳 税 所 得 额 的 确 认 与 会 计 利 润 的 核 算 方 法 不 一 致 造 成 的 按 照 会 计 核 算 要 求, 企 业 的 会 计 利 润 为 营 业 收 入 - 营 业 成 本 - 营 业 税 金 及 附 加 - 管 理 费 用 - 销 售 费 用 - 财 务 费 用 + 投 资 收 益 - 资 产 减 值 损 失 ± 公 允 价 值 变 动 损 益 + 投 资 收 益 + 营 业 外 收 入 - 营 业 外 支 出 后 的 余 额, 若 为 负 数 则 表 现 为 亏 损 而 企 业 所 得 税 法 要 求 的 应 纳 税 所 得 额, 是 在 会 计 利 润 基 础 上 按 照 税 法 的 要 求 调 整 后 的 金 额, 即 : 每 一 纳 税 年 度 的 收 入 总 额, 减 除 不 征 税 收 入 免 税 收 入 各 项 扣 除 以 及 允 许 弥 补 的 以 前 年 度 亏 损 后 的 余 额 笔 者 就 需 要 调 整 的 内 容 归 纳 如 下 营 业 收 入 ( 所 得 ) 的 调 整 企 业 所 得 税 法 所 称 的 收 入 总 额 除 会 计 核 算 的 营 业 收 入 外, 还 包 括 视 同 销 售 收 入 在 建 工 程 试 运 行 收 入 超 期 未 支 付 应 付 账 款 及 包 装 物 押 金 收 入 等 同 时 还 要 按 照 规 定 剔 除 财 政 拨 款 等 不 征 税 收 入 国 债 利 息 收 入 及 免 税 项 目 的 免 税 收 入 ( 所 得 ) 以 及 符 合 国 家 产 业 政 策 规 定 的 综 合 利 用 资 源 产 品 的 减 计 收 入 此 外, 对 以 分 期 收 款 销 售 货 物 的 应 按 照 合 同 约 定 收 款 日 期 确 认 的 销 售 收 入 受 托 加 工 制 造 大 型 机 械 设 备 船 舶 飞 机, 以 及 从 事 建 筑 安 装 装 配 工 程 业 务 或 者 提 供 其 他 劳 务 等 持 续 时 间 超 过 12 个 月 的, 应 按 年 度 内 完 工 进 度 或 者 完 成 的 工 作 量 确 认 的 收 入 采 取 产 品 分 成 方 式 取 得 收 入 应 按 分 得 产 品 日 期 确 认 的 收 入 等 等, 亦 应 调 增 或 调 减 应 纳 税 所 得 额 成 本 费 用 支 出 额 的 调 整 这 主 要 包 括 以 下 几 项 : 16 / 50

17 一 对 税 法 不 允 许 的 预 提 性 质 费 用 调 增 应 纳 税 所 得 额, 包 括 : 应 付 职 工 薪 酬 资 产 减 值 准 备 坏 账 准 备 存 货 跌 价 准 备 持 有 至 到 期 投 资 减 值 准 备 长 期 股 权 投 资 减 值 准 备 固 定 资 产 减 值 准 备 无 形 资 产 减 值 准 备 煤 矿 企 业 的 矿 山 维 检 费 以 及 预 提 的 租 金 保 险 费 短 期 借 款 利 息 矿 产 资 源 补 偿 费 等 其 他 预 提 费 用 预 计 负 债 等 等 二 对 符 合 条 件 的 新 技 术 新 产 品 新 工 艺 研 发 费 用 和 安 置 残 疾 人 员 及 国 家 鼓 励 安 置 的 其 他 就 业 人 员 所 支 付 的 工 资 等 按 加 计 扣 除 额 调 减 应 纳 税 所 得 额 三 对 实 际 发 生 的 超 出 税 前 扣 除 限 额 的 成 本 费 用 支 出 额 调 增 应 纳 税 所 得 额, 包 括 : 1. 超 过 年 度 利 润 总 额 12% 的 公 益 性 捐 赠 支 出 2. 经 过 12 个 月 以 上 建 造 才 能 达 到 预 定 可 销 售 状 态 的 存 货 应 由 以 后 年 度 建 造 期 间 负 担 的 合 理 借 款 费 用 3. 超 过 工 资 薪 金 总 额 14% 的 职 工 福 利 费 支 出 4. 除 国 务 院 财 政 税 务 主 管 部 门 另 有 规 定 外, 超 过 工 资 薪 金 总 额 2.5% 的 职 工 教 育 经 费 ( 含 上 年 结 转 数 ) 5. 超 过 工 资 薪 金 总 额 2% 的 工 会 经 费 6. 超 过 营 业 收 入 5 且 超 过 实 际 发 生 额 60% 的 业 务 招 待 费 ( 扣 除 二 者 最 小 数 ) 7. 除 国 务 院 财 政 税 务 主 管 部 门 另 有 规 定 外, 超 过 营 业 收 入 15% 的 广 告 费 和 业 务 宣 传 费 支 出 ( 含 上 年 结 转 数 ) 8. 企 业 之 间 支 付 的 管 理 费 企 业 内 营 业 机 构 之 间 支 付 的 租 金 和 特 许 权 使 用 费 以 及 非 银 行 企 业 内 营 业 机 构 之 间 支 付 的 利 息 支 出 四 对 税 收 滞 纳 金 赞 助 支 出 ( 含 非 公 益 性 捐 赠 支 出 ) 及 罚 金 罚 款 被 没 收 财 物 的 损 失 以 及 与 取 得 收 入 无 关 的 其 他 支 出 等 调 增 应 纳 税 所 得 额 五 对 超 范 围 超 标 准 计 提 的 固 定 资 产 折 旧 生 物 资 产 折 旧 无 形 资 产 摊 销 额 擅 自 缩 短 摊 销 期 的 长 期 待 摊 费 用 开 办 费 以 及 超 过 金 融 部 门 利 息 标 准 和 财 政 部 国 家 税 务 总 局 关 于 企 业 关 联 方 利 息 支 出 税 前 扣 除 标 准 有 关 税 收 政 策 问 题 的 通 知 ( 财 税 号 ) 规 定 的 接 受 关 联 方 债 权 性 投 资 与 其 权 益 性 投 资 比 例 支 付 的 借 款 利 息 调 增 应 纳 税 所 得 额 以 前 年 度 亏 损 的 确 认 与 弥 补 企 业 所 得 税 法 第 五 条 及 其 实 施 条 例 第 十 条 规 定 : 企 业 每 一 纳 税 年 度 的 收 入 总 额, 减 除 不 征 税 收 入 免 税 收 入 各 项 扣 除 以 及 允 许 弥 补 的 以 前 年 度 亏 损 后 的 余 额, 为 应 纳 税 所 得 额, 所 称 亏 损 是 指 企 业 依 照 企 业 所 得 税 法 及 其 实 施 条 例 规 定 将 每 一 纳 税 年 度 的 收 入 总 额 减 除 不 征 税 收 入 免 税 收 入 和 各 项 扣 除 后 小 于 零 的 数 额 也 就 是 说, 企 业 所 得 税 的 应 纳 税 所 得 额 是 指 企 业 会 计 核 算 的 税 前 利 润 额 加 减 诸 如 上 述 因 素 的 影 响 额, 再 减 去 以 前 年 度 依 照 上 述 方 法 确 认 的 亏 损 额 后 的 余 额, 但 亏 损 额 只 允 许 在 以 后 的 5 个 年 度 内 弥 补, 超 过 5 个 年 度 不 能 再 继 续 弥 补 应 纳 所 得 税 额 的 调 整 按 照 企 业 所 得 税 法 规 定, 企 业 的 应 纳 税 所 得 额 依 照 上 述 方 法 调 整 后, 对 实 际 应 纳 的 所 得 税 额 还 需 要 进 行 调 整, 如 : 符 合 规 定 条 件 的 小 型 微 利 企 业 享 受 优 惠 税 率 减 征 的 企 业 所 得 税 税 额 ; 从 事 国 家 需 要 重 点 扶 持 拥 有 核 心 自 主 知 识 产 权 等 条 件 的 高 新 技 术 企 业 享 受 减 征 的 企 业 所 得 税 税 额 ; 民 族 自 治 地 方 的 企 业 经 所 在 省 自 治 区 直 辖 市 人 民 政 府 批 准, 减 征 或 者 免 征 民 族 自 治 地 方 的 企 业 缴 纳 的 企 业 所 得 17 / 50

18 税 中 属 于 地 方 分 享 的 部 分 ; 创 业 投 资 企 业 从 事 国 家 需 要 重 点 扶 持 和 鼓 励 的 创 业 投 资 按 投 资 额 的 一 定 比 例 抵 扣 应 纳 税 所 得 额 ; 购 置 并 实 际 使 用 环 境 保 护 专 用 设 备 企 业 所 得 税 优 惠 目 录 节 能 节 水 专 用 设 备 企 业 所 得 税 优 惠 目 录 和 安 全 生 产 专 用 设 备 企 业 所 得 税 优 惠 目 录 规 定 的 环 境 保 护 节 能 节 水 安 全 生 产 等 专 用 设 备 企 业 允 许 从 企 业 当 年 的 应 纳 税 额 中 抵 免 的 投 资 额 10% 的 部 分 ( 当 年 不 足 抵 免 的, 结 转 以 后 5 个 纳 税 年 度 抵 免 ); 境 外 所 得 应 纳 或 者 应 抵 免 的 所 得 税 额 ( 当 年 不 足 抵 免 的, 结 转 以 后 5 个 纳 税 年 度 抵 免 ) 等 等 总 之, 企 业 会 计 核 算 的 亏 损 额 不 是 所 得 税 法 中 所 称 的 亏 损, 是 否 为 所 得 税 法 中 所 称 的 亏 损, 要 看 上 述 诸 因 素 影 响 的 份 额 大 小, 一 般 来 讲, 视 企 业 规 模 大 小, 如 果 会 计 核 算 结 果 不 是 出 现 相 对 严 重 的 亏 损, 依 照 税 法 调 整 后 可 能 会 出 现 缴 纳 企 业 所 得 税 的 情 况 例 如 : 某 企 业 2012 年 会 计 核 算 利 润 为 负 的 100 万 元, 即 出 现 亏 损 100 万 元, 但 依 照 税 法 规 定, 在 建 工 程 试 运 行 收 入 净 调 增 50 万 元 预 提 未 付 费 用 调 增 220 万 元 业 务 招 待 费 调 增 30 万 元 税 收 滞 纳 金 及 罚 金 ( 罚 款 ) 调 增 3 万 元 弥 补 上 年 度 亏 损 ( 上 年 汇 算 清 缴 时 主 管 税 务 机 关 确 认 的 )15 万 元 节 能 节 水 设 备 抵 免 25 万 元, 实 际 应 纳 税 所 得 额 为 (-100) =188( 万 元 ), 应 缴 纳 企 业 所 得 税 % 25=22( 万 元 ) 税 前 应 扣 未 扣 支 出 专 项 申 报 后 可 追 补 扣 除 国 家 税 务 总 局 关 于 企 业 所 得 税 应 纳 税 所 得 额 若 干 税 务 处 理 问 题 的 公 告 ( 国 家 税 务 总 局 公 告 2012 年 第 15 号 ) 第 六 条 规 定, 对 企 业 发 现 以 前 年 度 实 际 发 生 的 按 照 税 收 规 定 应 在 企 业 所 得 税 前 扣 除 而 未 扣 除 或 者 少 扣 除 的 支 出, 企 业 作 出 专 项 申 报 及 说 明 后, 准 予 追 补 至 该 项 目 发 生 年 度 计 算 扣 除, 但 追 补 确 认 期 限 不 得 超 过 5 年 从 上 述 规 定 可 以 看 出, 企 业 追 补 扣 除 支 出 有 4 个 前 提 条 件 : 一 必 须 是 企 业 自 行 申 请, 即 由 企 业 自 行 向 税 务 机 关 提 出 追 补 扣 除 的 申 请 ; 二 必 须 是 实 际 发 生, 即 需 符 合 权 责 发 生 制 原 则, 但 需 注 意 的 是, 根 据 企 业 资 产 损 失 所 得 税 税 前 扣 除 管 理 办 法 ( 国 家 税 务 总 局 公 告 2011 年 第 25 号 ) 规 定, 法 定 资 产 损 失 应 从 申 报 年 度 起 扣 除, 不 得 追 补 确 认 ; 三 必 须 是 与 企 业 取 得 收 入 有 关 的 合 理 的 支 出, 即 必 须 符 合 税 前 扣 除 的 范 围 标 准 和 条 件 等 要 求 ; 四 必 须 由 企 业 向 税 务 机 关 就 追 补 扣 除 事 项 作 出 专 项 申 报 及 说 明 在 此 基 础 上, 笔 者 对 日 常 实 务 中 经 常 出 现 的 5 种 问 题 分 析 如 下 一 一 些 企 业 往 往 会 向 税 务 机 关 提 出 存 在 应 提 未 提 折 旧 应 计 未 计 损 失 应 摊 未 摊 的 各 类 费 用 等 问 题, 对 于 此 类 情 况, 企 业 发 现 后, 必 须 先 进 行 规 范 和 完 整 的 会 计 处 理, 然 后 向 税 务 机 关 作 出 专 项 申 报 及 说 明, 经 税 务 机 关 审 核 后 列 入 税 前 扣 除 项 目 二 税 务 机 关 在 纳 税 检 查 中 发 现 企 业 多 计 算 了 计 税 所 得 额, 如 少 结 转 产 品 销 售 成 本 或 少 摊 销 各 类 费 用, 此 类 情 况 下, 税 务 机 关 应 先 告 知 企 业, 待 企 业 自 行 查 明 情 况 进 行 规 范 和 完 整 的 会 计 处 理, 向 税 务 机 关 作 出 专 项 申 报 及 说 明 并 经 税 务 机 关 审 核 后, 才 能 认 可 其 列 入 税 前 扣 除 项 目 三 对 于 企 业 因 未 能 及 时 获 取 耗 用 材 料 和 费 用 的 发 票, 不 符 合 法 定 税 前 扣 除 条 件 的 情 况, 如 果 企 业 在 办 理 当 年 度 所 得 税 汇 算 清 缴 的 截 止 日 前 获 取 了 相 关 发 票, 则 仍 可 将 相 关 成 本 费 用 列 入 当 年 度 进 行 税 前 扣 除, 否 则, 应 对 已 列 入 税 前 扣 除 18 / 50

19 的 相 关 成 本 费 用 项 目 进 行 纳 税 调 整 如 果 企 业 在 以 后 年 度 获 取 了 相 关 发 票, 则 应 按 照 国 家 税 务 总 局 公 告 2012 年 第 15 号 的 规 定, 对 相 关 成 本 费 用 追 溯 到 发 生 年 度 追 补 扣 除, 同 时 遵 循 亏 损 弥 补 的 原 则 四 对 企 业 因 未 能 及 时 办 理 工 程 竣 工 决 算, 未 能 获 取 固 定 资 产 发 票 而 未 能 及 时 计 提 折 旧 的 情 况, 企 业 可 依 据 国 家 税 务 总 局 关 于 贯 彻 落 实 企 业 所 得 税 法 若 干 税 收 问 题 的 通 知 ( 国 税 函 号 ) 的 相 关 规 定, 可 暂 按 合 同 规 定 的 金 额 计 入 固 定 资 产 计 税 基 础 计 提 折 旧, 待 发 票 取 得 后 进 行 调 整 但 该 项 调 整 应 在 固 定 资 产 投 入 使 用 后 12 个 月 内 进 行 五 如 果 企 业 因 特 殊 情 况 未 能 及 时 判 断 列 入 税 前 扣 除 的 损 失 或 未 能 及 时 获 取 损 失 的 法 定 依 据, 如 资 产 损 失 有 待 相 关 专 家 或 机 构 的 鉴 证, 或 发 生 的 各 类 赔 偿 损 失 有 待 法 院 的 判 决 等, 这 些 情 况 都 有 待 企 业 获 取 相 关 鉴 证 证 明 或 法 律 文 书 后, 并 在 获 取 后 的 当 年 度 向 税 务 机 关 作 出 专 项 申 报 及 说 明, 经 税 务 机 关 审 核 后 才 能 列 入 税 前 扣 除 项 目 账 务 处 理 固 定 资 产 盘 盈 的 会 计 和 税 务 处 理 差 异 在 资 产 盘 点 清 查 过 程 中, 如 果 发 现 存 在 多 出 账 面 记 载 的 固 定 资 产, 即 固 定 资 产 盘 盈, 该 如 何 进 行 会 计 和 税 务 处 理? 案 例 甲 企 业 于 2013 年 5 月 6 日 对 企 业 全 部 固 定 资 产 进 行 盘 查, 盘 盈 一 台 6 成 新 的 机 器 设 备, 该 设 备 同 类 产 品 市 场 价 格 为 元, 企 业 所 得 税 税 率 为 25%, 按 净 利 润 的 10% 提 取 法 定 盈 余 公 积 金 会 计 处 理 1. 甲 企 业 执 行 小 企 业 会 计 准 则 小 企 业 会 计 准 则 会 计 科 目 主 要 账 务 处 理 和 财 务 报 表 (1901 待 处 理 财 产 损 溢 ) 规 定, 盘 盈 的 固 定 资 产, 按 照 同 类 或 类 似 固 定 资 产 的 市 场 价 格 或 评 估 价 值 扣 除 按 照 该 项 固 定 资 产 新 旧 程 度 估 计 的 折 旧 后 的 余 额, 借 记 固 定 资 产 科 目, 贷 记 本 科 目 ( 待 处 理 非 流 动 资 产 损 溢 ) 盘 盈 的 各 种 材 料 产 成 品 商 品 固 定 资 产 现 金 等, 按 照 管 理 权 限 经 批 准 后 处 理 时, 按 照 本 科 目 余 额, 借 记 本 科 目 ( 待 处 理 流 动 资 产 损 溢 待 处 理 非 流 动 资 产 损 溢 ), 贷 记 营 业 外 收 入 科 目 盘 盈 时 的 会 计 处 理 为 : (1) 借 : 固 定 资 产 贷 : 累 计 折 旧 待 处 理 财 产 损 溢 (2) 借 : 待 处 理 财 产 损 溢 贷 : 营 业 处 收 入 甲 企 业 执 行 企 业 会 计 准 则 企 业 会 计 准 则 会 计 科 目 和 主 要 账 务 处 理 (1901 待 处 理 财 产 损 溢 ) 规 定, 本 科 目 核 算 企 业 在 清 查 财 产 过 程 中 查 明 的 各 种 财 产 盘 盈 盘 亏 和 毁 损 的 价 值 企 业 如 有 盘 盈 固 定 资 产 的, 应 作 为 前 期 差 错 记 入 以 前 年 度 损 益 调 整 科 目 19 / 50

20 盘 盈 时 的 会 计 处 理 为 : (1) 借 : 固 定 资 产 贷 : 累 计 折 旧 以 前 年 度 损 益 调 整 (2) 借 : 以 前 年 度 损 益 调 整 ( %)15000 贷 : 应 交 税 费 应 交 所 得 税 (3) 借 : 以 前 年 度 损 益 调 整 [( ) 10%]4500 贷 : 盈 余 公 积 法 定 盈 余 公 积 4500 (4) 借 : 以 前 年 度 损 益 调 整 ( ) 贷 : 利 润 分 配 未 分 配 利 润 税 务 处 理 1. 企 业 所 得 税 法 实 施 条 例 第 五 十 八 条 第 四 项 规 定, 盘 盈 的 固 定 资 产, 以 同 类 固 定 资 产 的 重 置 完 全 价 值 为 计 税 基 础, 即 按 照 同 类 或 类 似 固 定 资 产 的 市 场 价 格 或 评 估 价 值, 扣 除 按 照 该 项 固 定 资 产 新 旧 程 度 估 计 的 折 旧 后 的 余 额 作 为 入 账 价 值 盘 盈 固 定 资 产 的 初 始 计 量, 会 计 与 税 法 一 致 2. 企 业 所 得 税 法 实 施 条 例 第 二 十 二 条 规 定, 企 业 所 得 税 法 第 六 条 第 九 项 所 称 其 他 收 入, 指 企 业 取 得 的 除 企 业 所 得 税 法 第 六 条 第 一 项 至 第 八 项 规 定 的 收 入 外 的 其 他 收 入, 包 括 企 业 资 产 溢 余 收 入 逾 期 未 退 包 装 物 押 金 收 入 确 实 无 法 偿 付 的 应 付 款 项 已 作 坏 账 损 失 处 理 后 又 收 回 的 应 收 款 项 债 务 重 组 收 入 补 贴 收 入 违 约 金 收 入 汇 兑 收 益 等, 即 固 定 资 产 盘 盈, 税 法 上 作 为 资 产 溢 余 收 入 计 入 当 期 应 纳 税 所 得 额 (1) 企 业 执 行 小 企 业 会 计 准 则, 不 存 在 财 税 差 异 (2) 企 业 执 行 企 业 会 计 准 则, 会 计 上 视 为 以 前 年 度 会 计 差 错, 通 过 以 前 年 度 损 益 调 整 科 目 核 算, 不 作 为 当 期 收 入, 而 税 法 作 为 资 产 溢 余 收 入, 计 入 当 期 应 纳 税 所 得 额 甲 企 业 年 度 申 报 时, 不 填 列 企 业 所 得 税 年 度 纳 税 申 报 表 附 表 一 收 入 明 细 表, 而 直 接 填 列 附 表 三 纳 税 调 整 明 细 表 第 19 行 18 其 他 第 3 列 调 增 金 额 6 万 元 3. 盘 盈 固 定 资 产 事 项 属 于 非 正 常 事 项, 建 议 企 业 完 备 盘 盈 事 项 的 处 理 说 明 ( 含 管 理 层 签 署 的 处 理 意 见 及 评 估 重 置 价 值 报 告 等 书 证 ), 以 备 税 务 机 关 查 核 撤 回 或 减 少 的 投 资 需 分 解 为 三 部 分 处 理 A 公 司 于 2009 年 7 月 向 一 服 装 公 司 投 资 500 万 元, 成 为 该 公 司 的 股 东, 并 持 有 该 公 司 10% 的 股 份 由 于 服 装 公 司 连 续 两 年 经 营 状 况 不 佳, 今 年 7 月,A 公 司 决 定 将 持 有 股 份 撤 资 撤 资 时 服 装 公 司 账 面 累 计 未 分 配 利 润 为 1000 万 元, 累 计 盈 余 公 积 为 600 万 元,A 公 司 实 际 收 回 现 金 800 万 元 请 问,A 公 司 这 笔 业 务 该 如 何 缴 纳 企 业 所 得 税? 国 家 税 务 总 局 关 于 企 业 所 得 税 若 干 问 题 的 公 告 ( 国 家 税 务 总 局 2011 年 第 34 号 公 告, 以 下 简 称 34 号 公 告 ) 规 定, 投 资 企 业 从 被 投 资 企 业 撤 回 或 减 少 投 资, 其 取 得 的 资 产 中, 相 当 于 初 始 出 资 的 部 分, 应 确 认 为 投 资 收 回 ; 相 当 于 被 投 资 企 业 累 计 未 分 配 利 润 和 累 计 盈 余 公 积 按 减 少 实 收 资 本 比 例 计 算 的 部 分, 应 确 认 为 股 息 所 得 ; 其 余 部 分 确 认 为 投 资 资 产 转 让 所 得 20 / 50

21 从 34 号 公 告 规 定 看, 投 资 企 业 撤 回 或 减 少 投 资 应 分 为 三 部 分, 即 投 资 收 回 股 息 所 得 和 投 资 资 产 转 让 所 得 需 要 注 意 的 是, 股 息 所 得 只 能 按 减 少 实 收 资 本 比 例 计 算 的 部 分 确 认 为 股 息 所 得, 而 不 是 公 司 章 程 约 定 的 分 红 比 例 来 计 算 此 外, 撤 回 减 少 投 资 取 得 的 资 产 价 值 中 相 当 于 初 始 出 资 的 部 分, 指 的 是 股 权 投 资 的 计 税 基 础 如 果 企 业 取 得 该 项 股 权 时 是 以 支 付 货 币 性 资 产 为 对 价 的, 则 以 支 付 的 包 括 相 关 税 费 在 内 的 全 部 货 币 性 资 产 价 值 为 计 税 基 础 ; 如 果 取 得 的 投 资 是 以 支 付 非 货 币 性 资 产 为 对 价 的, 应 以 支 付 的 非 货 币 性 资 产 的 公 允 价 值 与 相 关 税 费 之 和 为 取 得 的 股 权 计 税 基 础 之 所 以 区 分 股 息 所 得 和 投 资 资 产 转 让 所 得, 是 因 为 在 企 业 所 得 税 法 体 系 下, 符 合 条 件 的 居 民 企 业 之 间 的 股 息 红 利 等 权 益 性 投 资 收 益 作 为 免 税 收 入, 免 征 企 业 所 得 税, 而 股 权 转 让 所 得 是 征 税 的 国 家 税 务 总 局 关 于 贯 彻 落 实 企 业 所 得 税 法 若 干 税 收 问 题 的 通 知 ( 国 税 函 号 ) 规 定, 企 业 在 计 算 股 权 转 让 所 得 时, 不 得 扣 除 被 投 资 企 业 未 分 配 利 润 等 股 东 留 存 收 益 中 按 该 项 股 权 所 可 能 分 配 的 金 额 因 此, 股 权 转 让 不 得 确 认 股 息 所 得 投 资 企 业 撤 回 或 减 少 投 资 不 直 接 作 为 股 权 转 让 也 就 是 说, 股 权 转 让 中 虽 然 体 现 在 留 存 收 益 中 的 税 后 利 润 一 般 为 免 税 收 入, 但 如 果 不 进 行 分 配 而 随 着 股 权 一 并 转 让 的, 不 视 为 免 税 收 入 处 理 所 以, 股 权 转 让 与 撤 资 减 资 的 税 务 计 算 是 不 一 样 的 根 据 上 述 规 定,A 公 司 分 回 的 800 万 元 现 金 中,500 万 元 属 于 投 资 收 回, 根 据 被 投 资 企 业 累 计 未 分 配 利 润 和 累 计 盈 余 公 积 按 减 少 实 收 资 本 比 例 计 算 股 息 所 得 ( ) 10%=160( 万 元 ), 剩 余 的 140 万 元 ( ) 应 当 确 认 为 投 资 资 产 转 让 所 得 按 照 企 业 所 得 税 法 的 规 定, 符 合 条 件 的 居 民 企 业 之 间 的 股 息 红 利 等 权 益 性 投 资 收 益 为 免 税 收 入 因 此,A 公 司 取 得 的 160 万 元 股 息 所 得 为 免 税 收 入, 不 需 缴 纳 企 业 所 得 税 ; 取 得 的 140 万 元 投 资 资 产 转 让 所 得 应 缴 纳 企 业 所 得 税 % =35( 万 元 ) 实 务 中, 并 不 都 如 上 例 简 单, 实 际 情 况 要 复 杂 得 多 一 是 企 业 投 资 撤 回 或 减 少 投 资, 投 资 资 本 不 纳 税, 因 此, 首 先 要 确 认 投 资 收 回 如 被 投 资 企 业 经 营 情 况 不 佳, 出 现 连 年 亏 损, 导 致 留 存 收 益 小 于 0, 其 撤 回 的 投 资 额 可 能 低 于 投 入 时 的 计 税 基 础 在 这 种 情 形 下, 视 留 存 收 益 为 0, 只 确 认 投 资 损 失 ; 如 被 投 资 企 业 累 积 留 存 收 益 小 于 0, 而 投 资 撤 回 收 到 的 资 产 大 于 投 入 时 的 计 税 基 础, 在 这 种 情 形 下, 也 视 留 存 收 益 为 0, 只 确 认 投 资 转 让 所 得 二 是 在 投 资 完 全 收 回 的 前 提 下, 再 确 认 留 存 收 益, 收 回 的 资 产 减 除 投 入 时 的 计 税 基 础 和 所 拥 有 的 留 存 收 益 后 尚 有 余 额 的, 才 是 投 资 转 让 所 得, 如 上 例 但 如 果 余 额 小 于 0 的, 则 为 投 资 损 失, 应 按 资 产 损 失 税 前 扣 除 的 相 关 规 定 向 主 管 税 务 机 关 申 报 扣 除 三 是 作 为 所 有 者 权 益 的 资 本 公 积 中, 除 资 本 溢 价 外 的 其 他 资 本 公 积, 因 为 按 会 计 制 度 会 计 准 则 等 财 务 会 计 规 定 直 接 计 入 所 有 者 权 益 的 利 得 和 损 失, 该 部 分 应 为 投 资 者 所 共 有, 一 般 为 税 后 形 成 因 此, 笔 者 认 为, 应 当 比 照 留 存 收 益 确 认 份 额, 并 作 相 应 的 税 务 处 理 撤 回 或 减 少 投 资 需 要 正 确 进 行 账 务 处 理, 可 分 为 以 下 两 种 处 理 方 式 ( 一 ) 采 用 成 本 法 核 算 时 的 处 理 采 用 成 本 法 核 算 的 长 期 股 权 投 资 撤 回 减 少 时 的 账 务 处 理 : 按 实 际 收 到 的 款 项 ( 指 收 入 款 项 扣 除 相 关 税 费 后 的 金 额, 下 同 ), 借 记 银 行 存 款 等 科 目, 按 撤 回 减 少 投 资 的 账 面 余 额, 贷 记 长 期 股 权 投 资 科 目, 按 已 确 认 但 尚 未 领 取 21 / 50

22 的 现 金 股 利 或 利 润, 贷 记 应 收 股 利 科 目, 按 其 差 额, 贷 记 或 借 记 投 资 收 益 科 目 如 果 撤 回 减 少 的 投 资 已 提 减 值 准 备, 也 应 同 时 结 转 ; 如 果 收 到 的 为 存 货 设 备 等 实 物 资 产 有 进 项 税 额 且 能 够 抵 扣 的, 分 录 借 方 科 目 还 需 要 作 相 应 的 增 加 ( 二 ) 采 用 权 益 法 核 算 的 处 理 采 用 权 益 法 核 算 的 长 期 股 权 投 资 撤 回 或 减 少 时 的 账 务 处 理 : 按 实 际 收 到 的 款 项, 借 记 银 行 存 款 等 科 目, 按 该 项 投 资 的 调 整 账 户 余 额, 借 记 或 贷 记 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 其 他 权 益 变 动 科 目, 按 该 项 投 资 的 账 面 余 额, 贷 记 长 期 股 权 投 资 成 本 科 目, 按 已 确 认 但 尚 未 领 取 的 现 金 股 利 或 利 润, 贷 记 应 收 股 利 科 目, 按 其 差 额, 贷 记 或 借 记 投 资 收 益 科 目 如 果 撤 回 或 减 少 投 资 前 因 确 认 被 投 资 单 位 其 他 权 益 变 动 有 记 入 资 本 公 积 的 相 关 金 额, 还 应 借 记 或 贷 记 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 科 目, 贷 记 或 借 记 投 资 收 益 科 目 ; 如 果 相 关 投 资 撤 回 或 减 少 前 已 提 减 值 准 备, 或 者 收 到 的 资 产 涉 及 增 值 税 进 项 税 额 抵 扣, 分 录 借 方 科 目 还 需 要 作 相 应 的 增 加 如 果 权 益 法 下 按 规 定 已 确 认 递 延 所 得 税, 确 认 撤 回 或 减 少 投 资 时 应 予 转 回, 借 记 递 延 所 得 税 负 债 科 目, 贷 记 所 得 税 费 用 递 延 所 得 税 费 用 科 目, 或 者 借 记 所 得 税 费 用 递 延 所 得 税 费 用 科 目, 贷 记 递 延 所 得 税 资 产 科 目 工 资 薪 金 税 前 扣 除 与 会 计 处 理 协 调 问 题 国 家 税 务 总 局 关 于 企 业 所 得 税 应 纳 税 所 得 额 若 干 税 务 处 理 问 题 的 公 告 ( 国 家 税 务 总 局 公 告 2012 年 第 15 号, 以 下 简 称 15 号 公 告 ) 规 定, 根 据 企 业 所 得 税 法 第 二 十 一 条 规 定, 对 企 业 依 据 财 务 会 计 制 度 规 定, 并 实 际 在 财 务 会 计 处 理 上 已 确 认 的 支 出, 凡 没 有 超 过 企 业 所 得 税 法 和 有 关 税 收 法 规 规 定 的 税 前 扣 除 范 围 和 标 准 的, 可 按 企 业 实 际 会 计 处 理 确 认 的 支 出, 在 企 业 所 得 税 前 扣 除, 计 算 其 应 纳 税 所 得 额 15 号 公 告 已 执 行 两 个 年 度, 但 税 企 双 方 有 些 问 题 仍 没 有 协 调 好, 现 就 有 关 工 资 薪 金 税 前 扣 除 与 会 计 处 理 协 调 问 题 分 析 如 下 职 工 薪 酬 会 计 处 理 定 义 : 按 照 企 业 会 计 准 则 第 9 号 职 工 薪 酬 ( 财 会 号 ) 的 定 义, 职 工 薪 酬, 指 企 业 为 获 得 职 工 提 供 的 服 务 而 给 予 各 种 形 式 的 报 酬 以 及 其 他 相 关 支 出 包 括 职 工 工 资 奖 金 津 贴 和 补 贴, 职 工 福 利 费, 医 疗 保 险 费 养 老 保 险 费 失 业 保 险 费 工 伤 保 险 费 和 生 育 保 险 费 等 社 会 保 险 费, 住 房 公 积 金, 工 会 经 费 和 职 工 教 育 经 费, 非 货 币 性 福 利, 因 解 除 与 职 工 的 劳 动 关 系 给 予 的 补 偿, 其 他 与 获 得 职 工 提 供 的 服 务 相 关 的 支 出 等 股 份 支 付 也 属 于 职 工 薪 酬 范 围, 但 需 要 按 照 企 业 会 计 准 则 第 11 号 股 份 支 付 加 以 规 范 会 计 处 理 : 确 认 应 付 职 工 薪 酬 一 般 分 为 货 币 性 职 工 薪 酬 和 非 货 币 性 职 工 薪 酬 其 会 计 分 录 如 下 : 1. 货 币 性 职 工 薪 酬 会 计 处 理 借 : 生 产 成 本 / 制 造 费 用 / 劳 务 成 本 / 在 建 工 程 / 研 发 支 出 / 管 理 费 用 / 销 售 费 用 等 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 工 资 ( 职 工 福 利 / 社 会 保 险 费 / 住 房 公 积 金 / 工 会 经 费 / 职 工 教 育 经 费 / 非 货 币 性 福 利 / 辞 退 福 利 / 股 份 支 付 等 ) 22 / 50

23 会 计 处 理 的 基 本 原 则 : 贷 方 确 认 为 应 付 职 工 薪 酬 负 债, 借 方 根 据 职 工 提 供 劳 务 的 受 益 对 象 记 入 相 应 的 成 本 费 用 科 目 2. 非 货 币 性 职 工 薪 酬 会 计 处 理 借 : 生 产 成 本 制 造 费 用 管 理 费 用 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 非 货 币 性 福 利 借 : 应 付 职 工 薪 酬 非 货 币 性 福 利 贷 : 主 营 业 务 收 入 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 借 : 主 营 业 务 成 本 贷 : 库 存 商 品 会 计 处 理 的 基 本 原 则 : 企 业 以 其 自 产 产 品 作 为 非 货 币 性 福 利 发 放 给 职 工 的, 应 当 根 据 收 益 对 象, 按 该 产 品 的 公 允 价 值, 计 入 相 关 资 产 成 本 或 当 期 损 益, 同 时 确 认 为 应 付 职 工 薪 酬 工 资 薪 金 税 前 扣 除 定 义 : 企 业 所 得 税 法 实 施 条 例 第 三 十 四 条 规 定, 企 业 发 生 的 合 理 的 工 资 薪 金 支 出, 准 予 扣 除 其 第 二 款 将 工 资 薪 金 定 义 为, 企 业 每 一 纳 税 年 度 支 付 给 在 本 企 业 任 职 或 者 受 雇 的 员 工 的 所 有 现 金 和 非 现 金 形 式 的 劳 动 报 酬, 包 括 基 本 工 资 奖 金 津 贴 补 贴 年 终 加 薪 加 班 工 资, 以 及 与 任 职 或 者 受 雇 有 关 的 其 他 支 出 国 家 税 务 总 局 关 于 企 业 工 资 薪 金 及 职 工 福 利 费 扣 除 问 题 的 通 知 ( 国 税 函 号 ) 进 一 步 明 确, 合 理 工 资 薪 金, 指 企 业 按 照 股 东 大 会 董 事 会 薪 酬 委 员 会 或 相 关 管 理 机 构 制 订 的 工 资 薪 金 制 度 规 定 实 际 发 放 给 员 工 的 工 资 薪 金 税 务 处 理 : 按 照 企 业 所 得 税 法 第 八 条 规 定, 上 述 工 资 薪 金 应 当 是 实 际 发 生 的 合 理 的 与 取 得 收 入 有 关 的 支 出, 允 许 税 前 扣 除 会 计 与 税 务 处 理 需 要 协 调 的 是 拖 欠 工 资 问 题, 会 计 上 已 经 按 照 成 本 核 算 原 则 进 行 了 相 应 的 工 资 费 用 归 集 分 配 核 算, 而 税 收 上 对 未 实 际 发 放 的 工 资 则 不 得 税 前 扣 除 工 资 薪 金 税 前 扣 除 与 会 计 处 理 如 何 协 调 按 照 15 号 公 告, 对 企 业 依 据 财 务 会 计 制 度 规 定, 并 实 际 在 财 务 会 计 处 理 上 已 确 认 的 工 资 薪 金 支 出, 凡 没 有 超 过 企 业 所 得 税 法 和 有 关 税 收 法 规 规 定 的 税 前 扣 除 范 围 和 标 准 的, 可 按 企 业 实 际 会 计 处 理 确 认 的 支 出 金 额 在 企 业 所 得 税 前 扣 除 举 例 说 明 如 下 : 某 企 业 2012 年 12 月 支 付 生 产 工 人 工 资 100 万 元, 车 间 管 理 人 员 工 资 10 万 元, 在 建 工 程 人 员 工 资 8 万 元, 行 政 管 理 人 员 工 资 18 万 元, 工 会 人 员 工 资 2 万 元, 另 支 付 退 休 人 员 退 休 费 5 万 元, 支 付 职 工 困 难 补 助 1 万 元, 代 垫 医 药 费 5000 元, 代 扣 个 人 所 得 税 2 万 元, 企 业 按 照 会 计 制 度 规 定 进 行 了 相 关 账 务 处 理 由 于 资 金 紧 张, 在 2013 年 1 月 发 放 上 月 工 资 时, 生 产 车 间 人 员 工 资 尚 有 40 万 元 未 发 放, 其 他 均 发 放 完 毕 会 计 处 理 如 下 : 1. 确 认 应 付 职 工 薪 酬 的 账 务 处 理 借 : 生 产 成 本 基 本 生 产 成 本 制 造 费 用 管 理 费 用 / 50

24 在 建 工 程 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 工 资 发 放 工 资 (1) 提 取 现 金 借 : 库 存 现 金 贷 : 银 行 存 款 (2) 实 际 发 放 借 : 应 付 职 工 薪 酬 工 资 贷 : 库 存 现 金 (3) 代 扣 款 项 借 : 应 付 职 工 薪 酬 工 资 应 付 职 工 薪 酬 职 工 福 利 贷 : 库 存 现 金 其 他 应 收 款 代 垫 医 药 费 5000 应 交 税 费 应 交 个 人 所 得 税 提 取 三 项 经 费 借 : 生 产 成 本 基 本 生 产 成 本 制 造 费 用 管 理 费 用 在 建 工 程 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 职 工 福 利 应 付 职 工 薪 酬 工 会 经 费 应 付 职 工 薪 酬 职 工 教 育 经 费 假 设 三 项 经 费 均 已 实 际 发 生, 没 有 其 他 调 整 事 项, 则 该 企 业 应 付 职 工 薪 酬 年 终 余 额 40 万 元 应 作 纳 税 调 增 处 理, 补 缴 企 业 所 得 税 10 万 元 (40 25%) 但 是, 有 的 税 务 机 关 规 定 对 上 述 应 付 而 未 付 的 职 工 薪 酬 在 当 年 汇 算 清 缴 时 不 做 纳 税 调 整 处 理, 而 是 按 照 企 业 实 际 会 计 处 理 确 认 的 支 出 在 企 业 所 得 税 前 扣 除 在 实 际 工 作 中, 应 按 照 当 地 主 管 税 务 机 关 的 规 定 执 行 结 合 劳 动 法 第 五 十 条 工 资 应 当 以 货 币 形 式 按 月 支 付 给 劳 动 者 本 人, 不 得 克 扣 或 者 无 故 拖 欠 劳 动 者 的 工 资 的 规 定, 对 拖 欠 职 工 工 资 按 照 15 号 公 告 拟 采 用 以 下 处 理 方 法 : 一 是 发 放 口 径 形 成 的 暂 时 性 差 异 如 上 例 中 12 月 工 资 在 次 年 1 月 发 放, 则 不 予 调 整, 按 照 会 计 口 径 确 认 支 出 二 是 有 正 当 理 由 的 暂 时 性 拖 欠 根 据 对 工 资 支 付 暂 行 规 定 有 关 问 题 的 补 充 规 定 ( 劳 部 发 号 ), 下 列 情 况 属 于 有 正 当 理 由 :(1) 用 人 单 位 遇 到 非 人 力 所 能 抗 拒 的 自 然 灾 害 战 争 等 原 因, 无 法 按 时 支 付 工 资 ;(2) 用 人 单 位 确 因 生 产 经 营 困 难 资 金 周 转 受 到 影 响, 在 征 得 本 单 位 工 会 同 意 后, 可 暂 时 延 期 支 付 劳 动 者 工 资, 延 期 时 间 的 最 长 限 制 可 由 各 省 自 治 区 直 辖 市 劳 动 行 政 部 门 根 据 各 地 情 况 确 定 对 此 种 情 况 下 形 成 的 暂 时 性 拖 欠 在 征 得 主 管 税 务 机 关 同 意 后 可 以 不 作 调 整, 但 必 须 在 承 诺 的 时 间 内 发 放 三 是 无 故 拖 欠 对 无 故 拖 欠 职 工 工 资 则 应 按 税 收 规 定 予 以 调 整 应 纳 税 所 得 额 24 / 50

25 企 业 所 得 税 计 算 的 几 种 简 便 方 法 企 业 所 得 税 是 一 个 计 算 比 较 复 杂 的 税 种, 某 些 涉 及 企 业 所 得 税 计 算 的 业 务, 虽 然 有 明 文 规 定 的 计 算 公 式, 但 不 好 理 解 本 文 总 结 了 一 些 简 便 的 计 算 方 法, 不 但 能 提 高 计 算 速 度, 而 且 有 助 于 加 深 对 公 式 的 理 解 非 股 权 支 付 对 应 的 资 产 转 让 所 得 的 简 便 计 算 按 有 关 规 定, 企 业 重 组 特 殊 性 税 务 处 理 情 况 下, 交 易 中 股 权 支 付 时, 暂 不 确 认 有 关 资 产 的 转 让 所 得 或 损 失, 非 股 权 支 付 应 在 交 易 当 期 确 认 相 应 的 资 产 转 让 所 得 或 损 失 例 一 : 甲 公 司 共 有 股 权 万 股, 为 了 将 来 能 更 好 地 发 展, 将 80% 的 股 权 由 乙 公 司 收 购, 成 为 乙 公 司 的 子 公 司 假 定 收 购 日 甲 公 司 每 股 资 产 的 计 税 基 础 为 8 元, 每 股 资 产 的 公 允 价 值 为 10 元 在 收 购 对 价 中, 乙 公 司 以 股 权 形 式 支 付 万 元, 以 银 行 存 款 支 付 8000 万 元 一 般 计 算 方 法 : 甲 公 司 取 得 非 股 权 支 付 额 对 应 的 资 产 转 让 所 得 =( 被 转 让 资 产 的 公 允 价 值 - 被 转 让 资 产 的 计 税 基 础 ) ( 非 股 权 支 付 金 额 被 转 让 资 产 的 公 允 价 值 )=( % % 8) [8000 ( )] =( ) 10%=1600( 万 元 ) 简 便 计 算 方 法 : 甲 公 司 取 得 非 股 权 支 付 额 对 应 的 资 产 转 让 所 得 = 银 行 存 款 支 付 对 应 的 股 份 数 每 股 盈 利 额 = (10-8)=1600( 万 元 ) 因 投 资 未 到 位 不 得 扣 除 利 息 支 出 的 简 便 计 算 根 据 国 家 税 务 总 局 关 于 企 业 投 资 者 投 资 未 到 位 而 发 生 的 利 息 支 出 企 业 所 得 税 前 扣 除 问 题 的 批 复 ( 国 税 函 号 ) 的 规 定, 凡 企 业 投 资 者 在 规 定 期 限 内 未 缴 足 其 应 缴 资 本 额 的, 该 企 业 对 外 借 款 所 发 生 的 利 息, 相 当 于 投 资 者 实 缴 资 本 额 与 在 规 定 期 限 内 应 缴 资 本 额 的 差 额 应 计 付 的 利 息, 其 不 属 于 企 业 合 理 的 支 出, 应 由 企 业 投 资 者 负 担, 不 得 在 计 算 企 业 应 纳 税 所 得 额 时 扣 除 一 般 计 算 公 式 : 企 业 每 一 计 算 期 不 得 扣 除 的 借 款 利 息 = 该 期 间 借 款 利 息 额 该 期 间 未 缴 足 注 册 资 本 额 该 期 间 借 款 额, 同 时, 向 非 金 融 企 业 借 款 的 利 息 支 出, 超 过 按 照 金 融 企 业 同 期 同 类 贷 款 利 率 计 算 的 数 额 的 部 分 也 不 得 扣 除 例 二 : 某 公 司 2011 年 1 月 向 工 商 银 行 按 照 5.4% 的 年 利 率 借 入 500 万 元, 向 一 家 私 营 企 业 以 8% 的 年 利 率 借 入 200 万 元, 全 年 共 发 生 利 息 支 出 43 万 元, 公 司 甲 股 东 欠 缴 资 本 额 300 万 元 一 般 计 算 方 法 : 该 公 司 2011 年 不 得 扣 除 的 借 款 利 息 =200 (8%-5.4%)+ ( % %) 300 ( )=21.4( 万 元 ) 简 便 计 算 方 法 : 该 公 司 2011 年 不 得 扣 除 的 借 款 利 息 = 借 款 利 息 总 额 - 可 扣 除 借 款 利 息 额 =43-( ) 5.4%=21.4( 万 元 ) 不 得 扣 除 关 联 方 利 息 支 出 的 简 便 计 算 企 业 所 得 税 法 第 四 十 六 条 明 确 指 出, 企 业 从 其 关 联 方 接 受 的 债 权 性 投 资 与 权 益 性 投 资 的 比 例 超 过 规 定 标 准 而 发 生 的 利 息 支 出, 不 得 在 计 算 应 纳 税 所 得 额 时 扣 除 根 据 财 政 部 国 家 税 务 总 局 关 于 企 业 关 联 方 利 息 支 出 税 前 扣 除 标 准 有 关 税 收 政 策 问 题 的 通 知 ( 财 税 号 ) 的 规 定, 非 金 融 企 业 接 受 关 联 方 债 权 性 投 资 与 其 权 益 性 投 资 比 例 为 2:1 不 得 扣 除 的 利 息 支 出 = 年 度 应 付 关 联 方 利 息 (1- 标 准 比 例 关 联 债 资 比 例 ) 25 / 50