应 仅 以 交 易 或 者 事 项 的 法 律 形 式 为 依 据 归 纳 体 现 实 质 重 于 形 式 会 计 信 息 质 量 要 求 的 有? (1) 融 资 租 入 固 定 资 产 视 同 自 有 固 定 资 产 (2) 长 期 股 权 投 资 后 续 计 量 成 本 法 与 权 益 法 的

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1 2014 年 注 会 会 计 讲 义 ( 第 1 16 章 ) 郭 建 华 第 一 章 总 论 考 情 分 析 本 章 考 试 集 中 在 客 观 性 题 目 中, 本 章 主 要 考 查 会 计 信 息 质 量 要 求 会 计 要 素 结 合 有 关 章 节 的 选 择 题 考 点 一 : 会 计 信 息 质 量 要 求 根 据 基 本 准 则 规 定, 它 包 括 可 靠 性 相 关 性 可 理 解 性 可 比 性 实 质 重 于 形 式 重 要 性 谨 慎 性 和 及 时 性 其 中, 前 4 项 是 首 要 质 量 要 求, 是 企 业 财 务 报 告 中 所 提 供 会 计 信 息 应 具 备 的 基 本 质 量 特 征 ; 后 4 项 是 会 计 信 息 的 次 级 质 量 要 求, 是 对 前 4 项 首 要 质 量 要 求 的 补 充 和 完 善, 尤 其 是 在 对 某 些 特 殊 交 易 或 者 事 项 进 行 处 理 时, 需 要 根 据 这 些 质 量 要 求 来 把 握 其 会 计 处 理 原 则 另 外, 及 时 性 还 是 会 计 信 息 相 关 性 和 可 靠 性 的 制 约 因 素, 企 业 需 要 在 相 关 性 和 可 靠 性 之 间 寻 求 一 种 平 衡, 以 确 定 信 息 及 时 披 露 的 时 间 例 题 1 单 选 题 (2010 年 考 题 ) 下 列 各 项 会 计 信 息 质 量 要 求 中, 对 相 关 性 和 可 靠 性 起 着 制 约 作 用 的 是 ( ) A. 及 时 性 B. 谨 慎 性 C. 重 要 性 D. 实 质 重 于 形 式 正 确 答 案 A ( 一 ) 可 比 性 同 一 企 业 不 同 时 期 发 生 的 相 同 或 者 相 似 的 交 易 或 者 事 项, 应 当 采 用 一 致 的 会 计 政 策, 不 得 随 意 变 更 确 需 变 更 的, 应 当 在 附 注 中 说 明 不 同 企 业 发 生 的 相 同 或 者 相 似 的 交 易 或 者 事 项, 应 当 采 用 规 定 的 会 计 政 策, 确 保 会 计 信 息 口 径 一 致 相 互 可 比 例 题 2 多 选 题 A 公 司 本 年 开 始 执 行 新 准 则, 下 列 经 济 业 务 事 项 中, 不 违 背 可 比 性 要 求 的 有 ( ) A. 鉴 于 本 年 开 始 执 行 新 准 则, 将 发 出 存 货 计 价 方 法 由 后 进 先 出 法 改 为 先 进 先 出 法 B. 由 于 本 年 利 润 计 划 完 成 情 况 不 佳, 将 已 计 提 的 固 定 资 产 减 值 准 备 转 回 C. 鉴 于 本 年 开 始 执 行 新 准 则, 将 符 合 资 本 化 条 件 的 一 般 借 款 费 用 予 以 资 本 化 D. 某 项 存 货 已 经 丧 失 使 用 价 值 和 转 让 价 值, 将 其 账 面 价 值 一 次 性 转 入 当 期 损 益 正 确 答 案 ACD 答 案 解 析 选 项 B, 属 于 人 为 操 纵 利 润 ( 二 ) 实 质 重 于 形 式 这 里 的 实 质 强 调 经 济 业 务 的 经 济 实 质, 形 式 强 调 经 济 业 务 的 法 律 形 式, 即 经 济 实 质 要 重 于 法 律 形 式 实 质 重 于 形 式 要 求 企 业 应 当 按 照 交 易 或 者 事 项 的 经 济 实 质 进 行 会 计 确 认 计 量 和 报 告, 不 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

2 应 仅 以 交 易 或 者 事 项 的 法 律 形 式 为 依 据 归 纳 体 现 实 质 重 于 形 式 会 计 信 息 质 量 要 求 的 有? (1) 融 资 租 入 固 定 资 产 视 同 自 有 固 定 资 产 (2) 长 期 股 权 投 资 后 续 计 量 成 本 法 与 权 益 法 的 选 择 2014 年 注 册 会 计 师 考 前 辅 导 [ 基 础 班 ] 会 计 A 公 司 B 公 司 30% (3) 商 品 售 后 回 购, 且 回 购 价 确 定 的 情 况 下, 不 确 认 商 品 销 售 收 入 (4) 固 定 资 产 售 后 租 回 交 易 形 成 经 营 租 赁, 在 没 有 确 凿 证 据 表 明 售 后 租 回 交 易 是 按 公 允 价 值 达 成 的, 售 价 高 于 公 允 价 值 的 差 额 应 予 以 递 延 ( 三 ) 重 要 性 重 要 性 要 求 企 业 提 供 的 会 计 信 息 应 当 反 映 与 企 业 财 务 状 况 经 营 成 果 和 现 金 流 量 有 关 的 所 有 重 要 交 易 或 者 事 项 财 务 报 告 中 提 供 的 会 计 信 息 的 省 略 或 者 错 报 会 影 响 投 资 者 等 使 用 者 据 此 做 出 决 策 的, 该 信 息 就 具 有 重 要 性 重 要 性 的 应 用 需 要 依 赖 职 业 判 断, 企 业 应 当 根 据 其 所 处 环 境 和 实 际 情 况, 从 项 目 的 性 质 和 金 额 大 小 两 方 面 加 以 判 断 例 如, 企 业 发 生 的 某 些 支 出, 金 额 较 小 的, 从 支 出 受 益 期 来 看, 可 能 需 要 若 干 会 计 期 间 进 行 分 摊, 但 根 据 重 要 性 要 求, 可 以 一 次 计 入 当 期 损 益 思 考 问 题 ( 四 ) 谨 慎 性 谨 慎 性 要 求 企 业 对 交 易 或 者 事 项 进 行 会 计 确 认 计 量 和 报 告 时 应 当 保 持 应 有 的 谨 慎, 不 应 高 估 资 产 或 者 收 益 低 估 负 债 或 者 费 用 谨 慎 性 的 应 用 并 不 允 许 企 业 设 置 秘 密 准 备 思 考 问 题 反 过 来 表 述? 应 低 估 资 产 或 者 收 益 高 估 负 债 或 者 费 用? 归 纳 下 列 会 计 处 理 方 法 是 按 照 谨 慎 性 要 求 处 理 (1) 计 提 资 产 减 值 准 备 思 考 问 题 应 收 账 款 的 账 面 价 值 为 100 万 元 预 计 未 来 现 金 流 量 现 值 为 80 万 元 计 提 坏 账 准 备 20 万 元 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

3 (2) 固 定 资 产 采 用 加 速 折 旧 方 法 计 提 折 旧 (3) 企 业 内 部 研 究 开 发 项 目 的 研 究 阶 段 支 出, 应 当 于 发 生 时 计 入 当 期 损 益 (4) 在 物 价 持 续 下 降 的 情 况 下, 发 出 存 货 采 用 先 进 先 出 法 计 价 (5) 或 有 事 项 思 考 问 题 对 于 企 业 发 生 的 或 有 事 项, 只 有 当 相 关 经 济 利 益 基 本 确 定 能 够 流 入 企 业 时, 才 能 作 为 资 产 予 以 确 认 ; 否 则 不 能 确 认 资 产 对 于 企 业 发 生 的 或 有 事 项, 当 相 关 经 济 利 益 很 可 能 能 够 流 出 企 业 且 构 成 现 实 业 务 时, 应 当 及 时 确 认 为 负 债 (6) 递 延 所 得 税 在 有 确 凿 证 据 表 明 很 可 能 获 得 足 够 的 应 纳 税 所 得 额 用 来 抵 扣 可 抵 扣 暂 时 性 差 异 时, 才 能 确 认 相 关 的 递 延 所 得 税 资 产 对 于 发 生 的 相 关 应 纳 税 暂 时 性 差 异, 应 及 时 足 额 确 认 递 延 所 得 税 负 债 考 点 二 : 会 计 要 素 ( 一 ) 资 产 1. 资 产 的 定 义 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

4 资 产, 是 指 企 业 过 去 的 交 易 或 者 事 项 形 成 的 由 企 业 拥 有 或 者 控 制 的 预 期 会 给 企 业 带 来 经 济 利 益 的 资 源 2. 特 征 包 括 : (1) 资 产 应 为 企 业 拥 有 或 者 控 制 的 资 源 资 产 作 为 一 项 资 源, 应 当 由 企 业 拥 有 或 者 控 制, 具 体 是 指 企 业 享 有 某 项 资 源 的 所 有 权, 或 者 虽 然 不 享 有 某 项 资 源 的 所 有 权, 但 该 资 源 能 被 企 业 所 控 制 思 考 问 题 1 企 业 以 融 资 租 赁 方 式 租 入 一 项 固 定 资 产, 能 否 确 认 为 固 定 资 产? 答 : 尽 管 企 业 并 不 拥 有 其 所 有 权, 但 是 如 果 租 赁 合 同 规 定 的 租 赁 期 相 当 长, 接 近 于 该 资 产 的 使 用 寿 命, 表 明 企 业 控 制 了 该 资 产 的 使 用 及 其 所 能 带 来 的 经 济 利 益, 应 当 将 其 作 为 固 定 资 产 予 以 确 认 计 量 和 报 告 2 企 业 从 银 行 借 款, 存 入 了 银 行, 能 否 确 认 银 行 存 款? 答 : 可 以 (2) 资 产 预 期 会 给 企 业 带 来 经 济 利 益 资 产 预 期 会 给 企 业 带 来 经 济 利 益, 是 指 资 产 直 接 或 者 间 接 导 致 现 金 或 现 金 等 价 物 流 入 企 业 的 潜 力 归 纳 资 产 预 期 不 会 给 企 业 带 来 经 济 利 益 的 业 务 有 哪 些? 1 开 办 费 用 2 待 处 理 财 产 损 失 3 计 提 资 产 减 值 准 备 4 某 项 无 形 资 产 已 被 其 他 新 技 术 等 所 替 代 并 且 该 项 无 形 资 产 已 无 使 用 价 值 和 转 让 价 值, 应 当 将 该 项 无 形 资 产 的 账 面 价 值 全 部 转 入 当 期 损 益 ( 营 业 外 支 出 ) 5 业 务 招 待 费 用 计 入 管 理 费 用 (3) 资 产 是 由 企 业 过 去 的 交 易 或 者 事 项 形 成 的 只 有 过 去 的 交 易 或 者 事 项 才 能 产 生 资 产, 企 业 预 期 在 未 来 发 生 的 交 易 或 者 事 项 不 形 成 资 产 例 如, 企 业 有 购 买 某 存 货 的 意 愿 或 者 计 划, 但 是 购 买 行 为 尚 未 发 生, 就 不 符 合 资 产 的 定 义, 不 能 因 此 而 确 认 存 货 资 产 例 题 1 多 选 题 根 据 资 产 定 义, 下 列 各 项 中 不 符 合 资 产 定 义 的 有 ( ) A. 开 办 费 用 B. 委 托 代 销 商 品 C. 待 处 理 财 产 损 失 D. 尚 待 加 工 的 半 成 品 正 确 答 案 AC 答 案 解 析 选 项 A C 属 于 已 经 发 生 的 费 用 或 损 失, 不 能 给 企 业 带 来 未 来 经 济 利 益, 因 此, 不 符 合 资 产 会 计 要 素 定 义 ( 二 ) 负 债 1. 负 债 的 定 义 负 债 是 指 企 业 过 去 的 交 易 或 者 事 项 形 成 的 预 期 会 导 致 经 济 利 益 流 出 企 业 的 现 时 义 务 2. 其 特 征 包 括 : (1) 负 债 是 企 业 承 担 的 现 时 义 务 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

5 负 债 必 须 是 企 业 承 担 的 现 时 义 务, 这 是 负 债 的 一 个 基 本 特 征 其 中, 现 时 义 务 是 指 企 业 在 现 行 条 件 下 已 承 担 的 义 务 这 里 所 指 的 义 务 可 以 是 法 定 义 务, 也 可 以 是 推 定 义 务 其 中 法 定 义 务 是 指 具 有 约 束 力 的 合 同 或 者 法 律 法 规 规 定 的 义 务, 通 常 必 须 依 法 执 行 推 定 义 务 是 指 根 据 企 业 多 年 来 的 习 惯 做 法 公 开 的 承 诺 或 者 公 开 宣 布 的 政 策 而 导 致 企 业 将 承 担 的 责 任, 这 些 责 任 也 使 有 关 各 方 形 成 了 企 业 将 履 行 义 务 解 脱 责 任 的 合 理 预 期 思 考 问 题 1 企 业 购 买 原 材 料 形 成 应 付 账 款, 企 业 向 银 行 借 入 款 项 形 成 借 款, 企 业 按 照 税 法 规 定 应 当 缴 纳 的 税 款 等, 属 于 企 业 承 担 的 法 定 义 务, 需 要 依 法 予 以 偿 还 2 (2) 负 债 预 期 会 导 致 经 济 利 益 流 出 企 业 预 期 会 导 致 经 济 利 益 流 出 企 业 也 是 负 债 的 一 个 本 质 特 征, 只 有 企 业 在 履 行 义 务 时 会 导 致 经 济 利 益 流 出 企 业 的, 才 符 合 负 债 的 定 义, 如 果 不 会 导 致 企 业 经 济 利 益 流 出, 就 不 符 合 负 债 的 定 义 (3) 负 债 是 由 企 业 过 去 的 交 易 或 者 事 项 形 成 的 负 债 应 当 由 企 业 过 去 的 交 易 或 者 事 项 所 形 成 换 句 话 说, 只 有 过 去 的 交 易 或 者 事 项 才 形 成 负 债, 企 业 将 在 未 来 发 生 的 承 诺 签 订 的 合 同 等 交 易 或 者 事 项, 不 形 成 负 债 ( 三 ) 所 有 者 权 益 1. 所 有 者 权 益 定 义 所 有 者 权 益, 是 指 企 业 资 产 扣 除 负 债 后, 由 所 有 者 享 有 的 剩 余 权 益 2. 所 有 者 权 益 的 来 源 构 成 包 括 : 所 有 者 权 益 ( 股 东 权 益 ) 所 有 者 投 入 资 本 : 股 本 资 本 公 积 - 股 本 溢 价 直 接 计 入 所 有 者 权 益 的 利 得 和 损 失 : 资 本 公 积 - 其 他 资 本 公 积 留 存 收 益 : 盈 余 公 积 利 润 分 配 - 未 分 配 利 润 其 他 综 合 收 益? 其 他 综 合 收 其 他 综 合 收 益, 是 指 企 业 根 据 企 业 会 计 准 则 规 定 未 在 当 期 损 益 中 确 认 的 各 项 利 得 和 损 失 扣 除 所 得 税 影 响 后 的 净 额 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

6 例 题 2 多 选 题 下 列 各 项 中, 直 接 计 入 所 有 者 权 益 的 利 得 和 损 失 有 ( ) A. 可 供 出 售 金 融 资 产 的 公 允 价 值 变 动 形 成 的 资 本 公 积 B. 交 易 性 金 融 资 产 的 公 允 价 值 变 动 形 成 的 损 益 C. 同 一 控 制 下 控 股 合 并 中 确 认 长 期 股 权 投 资 时 形 成 的 资 本 公 积 D. 以 权 益 结 算 的 股 份 支 付 换 取 职 工 提 供 服 务 形 成 的 资 本 公 积 正 确 答 案 AD ( 四 ) 收 入 1. 收 入 的 定 义 收 入, 是 指 企 业 在 日 常 活 动 中 形 成 的 会 导 致 所 有 者 权 益 增 加 的 与 所 有 者 投 入 资 本 无 关 的 经 济 利 益 的 总 流 入 2. 收 入 的 特 征 : (1) 收 入 是 企 业 在 日 常 活 动 中 形 成 的 日 常 活 动 是 指 企 业 为 完 成 其 经 营 目 标 所 从 事 的 经 常 性 活 动 以 及 与 之 相 关 的 活 动 明 确 界 定 日 常 活 动 是 为 了 将 收 入 与 利 得 相 区 分, 日 常 活 动 是 确 认 收 入 的 重 要 判 断 标 准, 凡 是 日 常 活 动 所 形 成 的 经 济 利 益 的 流 入 应 当 确 认 为 收 入, 反 之, 非 日 常 活 动 所 形 成 的 经 济 利 益 的 流 入 不 能 确 认 为 收 入, 而 应 当 计 入 利 得 思 考 问 题 总 流 入 的 总? 1 销 售 一 项 资 产, 账 面 价 值 为 80 万 元, 售 价 100 万 元 如 果 为 库 存 商 品? 2 销 售 一 项 资 产, 账 面 价 值 为 80 万 元, 售 价 100 万 元 如 果 为 无 形 资 产? 营 业 外 收 入 属 于 收 入 吗? 不 属 于 (2) 收 入 是 与 所 有 者 投 入 资 本 无 关 的 经 济 利 益 的 总 流 入 收 入 应 当 会 导 致 经 济 利 益 的 流 入, 从 而 导 致 资 产 的 增 加 思 考 问 题 凡 是 资 产 增 加 或 负 债 减 少, 同 时 引 起 所 有 者 权 益 增 加, 一 定 表 现 为 收 入 的 增 加? (3) 收 入 会 导 致 所 有 者 权 益 的 增 加 与 收 入 相 关 的 经 济 利 益 的 流 入 应 当 会 导 致 所 有 者 权 益 的 增 加, 不 会 导 致 所 有 者 权 益 增 加 的 经 济 利 益 的 流 入 不 符 合 收 入 的 定 义, 不 应 确 认 为 收 入 思 考 问 题 销 售 商 品, 成 本 100 万 元, 销 售 价 格 90 万 元, 亏 损 10 万 元 收 入 的 增 加 会 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

7 导 致 所 有 者 权 益 的 增 加? ( 五 ) 费 用 1. 费 用 的 定 义 费 用 是 指 企 业 在 日 常 活 动 中 发 生 的 会 导 致 所 有 者 权 益 减 少 的 与 向 所 有 者 分 配 利 润 无 关 的 经 济 利 益 的 总 流 出 2. 费 用 具 有 以 下 特 征 : (1) 费 用 是 企 业 在 日 常 活 动 中 形 成 的 费 用 必 须 是 企 业 在 其 日 常 活 动 中 所 形 成 的, 这 些 日 常 活 动 的 界 定 与 收 入 定 义 中 涉 及 的 日 常 活 动 的 界 定 相 一 致 思 考 问 题 因 日 常 活 动 所 产 生 的 费 用 通 常 包 括? 利 润 表 项 目 一 营 业 收 入 减 : 营 业 成 本 营 业 税 金 及 附 加 销 售 费 用 管 理 费 用 财 务 费 用 资 产 减 值 损 失 加 : 公 允 价 值 变 动 收 益 投 资 收 益 二 营 业 利 润 加 : 营 业 外 收 入 减 : 营 业 外 支 出 三 利 润 总 额 属 于 收 入 和 费 用, 即 : 收 入 - 费 用 = 营 业 利 润 不 属 于 收 入 和 费 用, 即 : 属 于 利 得 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

8 将 费 用 界 定 为 日 常 活 动 所 形 成 的, 目 的 是 为 了 将 其 与 损 失 相 区 分, 企 业 非 日 常 活 动 所 形 成 的 经 济 利 益 的 流 出 不 能 确 认 为 费 用, 而 应 当 计 入 损 失 思 考 问 题 营 业 外 支 出 属 于 费 用 吗? 不 属 于 (2) 费 用 会 导 致 所 有 者 权 益 的 减 少 与 费 用 相 关 的 经 济 利 益 的 流 出 应 当 会 导 致 所 有 者 权 益 的 减 少, 不 会 导 致 所 有 者 权 益 减 少 的 经 济 利 益 的 流 出 不 符 合 费 用 的 定 义, 不 应 确 认 为 费 用 (3) 费 用 是 与 向 所 有 者 分 配 利 润 无 关 的 经 济 利 益 的 总 流 出 费 用 的 发 生 应 当 会 导 致 经 济 利 益 的 流 出, 从 而 导 致 资 产 的 减 少 或 者 负 债 的 增 加 ( 最 终 也 会 导 致 资 产 的 减 少 ) 思 考 问 题 1 生 产 费 用 属 于 费 用? 2 企 业 发 生 的 支 出 不 产 生 经 济 利 益 的, 或 者 即 使 能 够 产 生 经 济 利 益 但 不 符 合 或 者 不 再 符 合 资 产 确 认 条 件 的, 应 当 在 发 生 时 确 认 为 费 用, 计 入 当 期 损 益 3 企 业 发 生 的 交 易 或 者 事 项 导 致 其 承 担 了 一 项 负 债 而 又 不 能 确 认 为 一 项 资 产 的, 应 当 在 发 生 时 确 认 为 费 用, 计 入 当 期 损 益 ( 六 ) 利 润 1. 利 润 的 定 义 利 润 是 指 企 业 在 一 定 会 计 期 间 的 经 营 成 果 2. 利 润 的 来 源 构 成 : 总 结 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

9 例 题 3 单 选 题 下 列 各 项 中, 有 关 利 得 的 表 述 不 正 确 的 是 ( ) A. 出 租 固 定 资 产 取 得 的 租 金 收 入 不 属 于 利 得 B. 处 置 无 形 资 产 产 生 的 净 收 益 属 于 利 得 C. 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 收 益 不 属 于 利 得 D. 具 有 商 业 实 质 且 公 允 价 值 能 够 可 靠 计 量 的 非 货 币 性 资 产 交 换, 换 出 存 货 的 账 面 价 值 低 于 其 公 允 价 值 的 差 额 不 属 于 利 得 正 确 答 案 C 答 案 解 析 选 项 A, 计 入 其 他 业 务 收 入, 属 于 收 入 ; 选 项 C, 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 收 益 计 入 资 本 公 积, 属 于 利 得 ; 选 项 D, 换 出 存 货 的 公 允 价 值 应 确 认 为 收 入, 按 账 面 价 值 结 转 成 本, 公 允 价 值 与 账 面 价 值 的 差 额 不 属 于 利 得 第 二 章 金 融 资 产 考 情 分 析 本 章 近 三 年 考 试 的 主 要 题 型 以 客 观 题 为 主, 考 点 是 金 融 资 产 的 初 始 计 量 期 末 计 量 等 有 关 核 算 问 题 ; 持 有 至 到 期 投 资 成 本 的 确 定 利 息 调 整 的 确 定 和 摊 销 处 置 金 融 资 产 的 核 算 问 题 在 综 合 题 中, 往 往 与 会 计 差 错 更 正 等 有 关 章 节 结 合 2013 年 本 章 出 现 可 供 出 售 金 融 资 产 的 综 合 题 考 点 一 : 交 易 性 金 融 资 产 金 融 工 具, 是 指 形 成 一 个 企 业 的 金 融 资 产, 并 形 成 其 他 单 位 的 金 融 负 债 或 权 益 工 具 的 合 同 金 融 资 产 可 分 为 以 下 4 类 : 金 融 资 产 (1) 以 公 允 价 值 (2) 持 有 至 到 期 (3) 贷 款 和 应 收 (4) 可 供 出 售 金 计 量 且 其 变 动 计 投 资 款 项 融 资 产 入 当 期 损 益 的 金 融 资 产 ( 一 ) 相 关 规 定 以 公 允 价 值 计 量 且 其 变 动 计 入 当 期 损 益 的 金 融 资 产, 可 以 进 一 步 分 为 交 易 性 金 融 资 产 和 直 接 指 定 为 以 公 允 价 值 计 量 且 其 变 动 计 入 当 期 损 益 的 金 融 资 产 1. 划 分 为 交 易 性 金 融 资 产 的 条 件 取 得 该 金 融 资 产 的 目 的, 主 要 是 为 了 近 期 内 出 售 例 如, 企 业 以 赚 取 差 价 为 目 的 从 二 级 市 场 购 入 的 股 票 债 券 和 基 金 等 准 备 近 期 内 出 售 2. 初 始 计 量 应 当 按 照 公 允 价 值 进 行 初 始 计 量 注 意 : 相 关 交 易 费 用 应 当 直 接 计 入 当 期 损 益 ( 投 资 收 益 ); 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

10 支 付 的 价 款 中 包 含 的 已 宣 告 但 尚 未 发 放 的 现 金 股 利 或 已 到 付 息 期 但 尚 未 领 取 的 债 券 利 息, 应 当 单 独 确 认 为 应 收 项 目 进 行 处 理 3. 后 续 计 量 按 照 公 允 价 值 计 量, 且 其 变 动 计 入 当 期 损 益 ( 公 允 价 值 变 动 损 益 ) ( 二 ) 具 体 会 计 核 算 1. 企 业 取 得 交 易 性 金 融 资 产 的 会 计 处 理 借 : 交 易 性 金 融 资 产 成 本 公 允 价 值 投 资 收 益 交 易 费 用 应 收 利 息 已 到 付 息 期 但 尚 未 领 取 的 利 息 应 收 股 利 已 宣 告 但 尚 未 发 放 的 现 金 股 利 贷 : 银 行 存 款 按 实 际 支 付 的 金 额 2. 交 易 性 金 融 资 产 持 有 期 间 的 会 计 处 理 (1) 股 票 : 被 投 资 单 位 宣 告 发 放 现 金 股 利 借 : 应 收 股 利 贷 : 投 资 收 益 (2) 债 券 ( 分 期 付 息 一 次 还 本 ): 资 产 负 债 表 日 计 算 利 息 借 : 应 收 利 息 面 值 票 面 利 率 贷 : 投 资 收 益 3. 资 产 负 债 表 日 的 会 计 处 理 (1) 资 产 负 债 表 日, 交 易 性 金 融 资 产 的 公 允 价 值 高 于 其 账 面 余 额 的 差 额 借 : 交 易 性 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 贷 : 公 允 价 值 变 动 损 益 (2) 公 允 价 值 低 于 其 账 面 余 额 的 差 额 做 相 反 的 会 计 分 录 4. 出 售 交 易 性 金 融 资 产 的 会 计 处 理 借 : 银 行 存 款 应 按 实 际 收 到 的 金 额 公 允 价 值 变 动 损 益 ( 或 在 贷 方 ) 贷 : 交 易 性 金 融 资 产 成 本 公 允 价 值 变 动 ( 或 在 借 方 ) 投 资 收 益 例 题 1 综 合 题 (1)2012 年 5 月 20 日, 甲 公 司 从 深 圳 证 券 交 易 所 购 入 乙 公 司 股 票 100 万 股, 占 乙 公 司 有 表 决 权 股 份 的 5%, 支 付 价 款 合 计 508 万 元 ( 其 中 包 含 交 易 费 用 0.8 万 元, 已 宣 告 但 尚 未 发 放 的 现 金 股 利 7.2 万 元 ) 甲 公 司 没 有 在 乙 公 司 董 事 会 中 派 出 代 表, 甲 公 司 准 备 近 期 出 售 判 断 : 甲 公 司 应 将 其 划 分 为 交 易 性 金 融 资 产 借 : 交 易 性 金 融 资 产 成 本 ( )500 应 收 股 利 7.2 投 资 收 益 0.8 贷 : 银 行 存 款 508 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

11 (2)2012 年 6 月 20 日 甲 公 司 收 到 乙 公 司 发 放 的 现 金 股 利 7.2 万 元 借 : 银 行 存 款 7.2 贷 : 应 收 股 利 7.2 (3)2012 年 6 月 30 日, 乙 公 司 股 票 收 盘 价 为 每 股 5.2 元 公 允 价 值 变 动 =(5.2-5) 100=20( 万 元 ) 借 : 交 易 性 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 20 贷 : 公 允 价 值 变 动 损 益 20 (4)2012 年 12 月 31 日, 甲 公 司 仍 然 持 有 乙 公 司 股 票, 当 日, 乙 公 司 股 票 收 盘 价 为 每 股 4.9 元 公 允 价 值 变 动 =( ) 100=-30( 万 元 ) 借 : 公 允 价 值 变 动 损 益 30 贷 : 交 易 性 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 30 (5)2013 年 4 月 20 日, 乙 公 司 宣 告 发 放 2012 年 的 现 金 股 利 200 万 元 借 : 应 收 股 利 (200 5%)10 贷 : 投 资 收 益 10 (6)2013 年 5 月 10 日, 甲 公 司 收 到 乙 公 司 发 放 2012 年 现 金 股 利 借 : 银 行 存 款 10 贷 : 应 收 股 利 10 (7)2013 年 5 月 17 日, 甲 公 司 以 每 股 4.5 元 的 价 格 将 该 股 票 全 部 转 让, 同 时 支 付 证 券 交 易 税 费 等 交 易 费 用 0.72 万 元 借 : 银 行 存 款 ( ) 交 易 性 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 (20-30=-10)10 投 资 收 益 贷 : 交 易 性 金 融 资 产 成 本 500 公 允 价 值 变 动 损 益 10 例 题 2 综 合 题 (1)2013 年 1 月 1 日, 甲 公 司 从 二 级 市 场 购 入 丙 公 司 债 券, 支 付 价 款 合 计 204 万 元, 其 中 包 括 已 到 付 息 期 但 尚 未 领 取 的 债 券 利 息 4 万 元, 另 付 交 易 费 用 2 万 元 该 债 券 面 值 总 额 为 200 万 元, 剩 余 期 限 3 年, 年 利 率 为 4%, 每 半 年 付 息 一 次, 甲 公 司 取 得 后 准 备 近 期 出 售 借 : 交 易 性 金 融 资 产 成 本 (204-4)200 应 收 利 息 4 投 资 收 益 2 贷 : 银 行 存 款 206 (2)2013 年 1 月 10 日, 收 到 丙 公 司 债 券 2011 年 下 半 年 的 利 息 4 万 元 借 : 银 行 存 款 4 贷 : 应 收 利 息 4 (3)2013 年 6 月 30 日, 丙 公 司 债 券 的 公 允 价 值 为 230 万 元 公 允 价 值 变 动 = =30( 万 元 ) 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

12 借 : 交 易 性 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 30 贷 : 公 允 价 值 变 动 损 益 30 借 : 应 收 利 息 (200 4% 6/12)4 贷 : 投 资 收 益 4 (4)2013 年 7 月 10 日 收 到 丙 公 司 债 券 2013 年 上 半 年 的 利 息 借 : 银 行 存 款 4 贷 : 应 收 利 息 4 (5)2013 年 12 月 31 日, 丙 公 司 债 券 的 公 允 价 值 为 220 万 元 公 允 价 值 变 动 = =-10( 万 元 ) 借 : 公 允 价 值 变 动 损 益 10 贷 : 交 易 性 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 10 借 : 应 收 利 息 4 贷 : 投 资 收 益 4 思 考 问 题 问 题 年 12 月 31 日 资 产 负 债 表 交 易 性 金 融 资 产 项 目 金 额? 答 案 220 万 元 问 题 2 该 业 务 影 响 2013 年 营 业 利 润 的 金 额? 答 案 业 务 (1)-2+ 业 务 (3)30+ 业 务 (3)4- 业 务 (5)10+ 业 务 (5)4=26( 万 元 ) 考 点 二 : 持 有 至 到 期 投 资 ( 一 ) 相 关 规 定 1. 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 的 条 件 持 有 至 到 期 投 资, 是 指 到 期 日 固 定 回 收 金 额 固 定 或 可 确 定, 且 企 业 有 明 确 意 图 和 能 力 持 有 至 到 期 的 非 衍 生 金 融 资 产 2. 特 征 (1) 到 期 日 固 定 回 收 金 额 固 定 或 可 确 定 是 指 相 关 合 同 明 确 了 投 资 者 在 确 定 的 期 间 内 获 得 或 应 收 取 现 金 流 量 ( 例 如, 债 券 投 资 利 息 和 本 金 等 ) 的 金 额 和 时 间 思 考 问 题 1 权 益 工 具 ( 股 票 ) 投 资 能 否 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资? 由 于 要 求 到 期 日 固 定, 从 而 权 益 工 具 ( 股 票 ) 投 资 不 能 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 2 浮 动 利 率 债 券 投 资 能 否 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资? 可 以 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

13 (2) 有 明 确 意 图 持 有 至 到 期 是 指 投 资 者 在 取 得 投 资 时 意 图 就 是 明 确 的, 除 非 遇 到 一 些 企 业 所 不 能 控 制 预 期 不 会 重 复 发 生 且 难 以 合 理 预 计 的 独 立 事 件, 否 则 将 持 有 至 到 期 存 在 下 列 情 况 之 一 的, 表 明 企 业 没 有 明 确 意 图 将 金 融 资 产 投 资 持 有 至 到 期 : 1 持 有 该 金 融 资 产 的 期 限 不 确 定 2 发 生 市 场 利 率 变 化 流 动 性 需 要 变 化 替 代 投 资 机 会 及 其 投 资 收 益 率 变 化 融 资 来 源 和 条 件 变 化 外 汇 风 险 变 化 等 情 况 时, 将 出 售 该 金 融 资 产 但 是, 无 法 控 制 预 期 不 会 重 复 发 生 且 难 以 合 理 预 计 的 独 立 事 项 引 起 的 金 融 资 产 出 售 除 外 3 该 金 融 资 产 的 发 行 方 可 以 按 照 明 显 低 于 其 摊 余 成 本 的 金 额 清 偿 4 其 他 表 明 企 业 没 有 明 确 意 图 将 该 金 融 资 产 持 有 至 到 期 的 情 况 (3) 有 能 力 持 有 至 到 期 有 能 力 持 有 至 到 期 是 指 企 业 有 足 够 的 财 务 资 源, 并 不 受 外 部 因 素 影 响 将 投 资 持 有 至 到 期 存 在 下 列 情 况 之 一 的, 表 明 企 业 没 有 能 力 将 具 有 固 定 期 限 的 金 融 资 产 投 资 持 有 至 到 期 : 1 没 有 可 利 用 的 财 务 资 源 持 续 地 为 该 金 融 资 产 投 资 提 供 资 金 支 持, 以 使 该 金 融 资 产 投 资 持 有 至 到 期 2 受 法 律 行 政 法 规 的 限 制, 使 企 业 难 以 将 该 金 融 资 产 投 资 持 有 至 到 期 3 其 他 表 明 企 业 没 有 能 力 将 具 有 固 定 期 限 的 金 融 资 产 投 资 持 有 至 到 期 的 情 况 企 业 应 当 于 每 个 资 产 负 债 表 日 对 持 有 至 到 期 投 资 的 意 图 和 能 力 进 行 评 价 发 生 变 化 的, 应 当 将 其 重 分 类 为 可 供 出 售 金 融 资 产 进 行 处 理 3. 初 始 计 量 持 有 至 到 期 投 资 初 始 计 量 时, 应 当 按 照 公 允 价 值 和 相 关 交 易 费 用 之 和 作 为 初 始 确 认 金 额 注 意 问 题 : 相 关 交 易 费 用 应 当 计 入 初 始 确 认 金 额 ; 企 业 取 得 金 融 资 产 所 支 付 的 价 款 中 包 含 的 已 到 付 息 期 但 尚 未 领 取 的 债 券 利 息, 应 当 单 独 确 认 为 应 收 项 目 进 行 处 理 4. 后 续 计 量 (1) 持 有 至 到 期 投 资 后 续 计 量 : 按 摊 余 成 本 进 行 后 续 计 量 (2) 企 业 在 初 始 确 认 以 摊 余 成 本 计 量 的 金 融 资 产 或 金 融 负 债 时, 就 应 当 计 算 确 定 实 际 利 率, 并 在 相 关 金 融 资 产 或 金 融 负 债 预 期 存 续 期 间 或 适 用 的 更 短 期 间 内 保 持 不 变 金 融 资 产 或 金 融 负 债 的 摊 余 成 本, 是 指 该 金 融 资 产 或 金 融 负 债 的 初 始 确 认 金 额 经 下 列 调 整 后 的 结 果 : 1 扣 除 已 偿 还 的 本 金 ; 2 加 上 累 计 的 折 价 摊 销 ( 利 息 调 整 摊 销 ) 或 减 去 累 计 的 溢 价 摊 销 ( 利 息 调 整 摊 销 ); 3 扣 除 已 发 生 的 减 值 损 失 ( 仅 适 用 于 金 融 资 产 ) ( 二 ) 具 体 核 算 1. 企 业 取 得 的 持 有 至 到 期 投 资 借 : 持 有 至 到 期 投 资 成 本 面 值 应 收 利 息 支 付 的 价 款 中 包 含 的 已 到 付 息 期 但 尚 未 领 取 的 利 息 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

14 持 有 至 到 期 投 资 利 息 调 整 按 其 差 额 贷 : 银 行 存 款 按 实 际 支 付 的 金 额 持 有 至 到 期 投 资 利 息 调 整 按 其 差 额 注 意 相 关 税 费 及 溢 价 折 价 的 处 理 2. 持 有 至 到 期 投 资 后 续 计 量 持 有 至 到 期 投 资 在 持 有 期 间 应 当 按 照 摊 余 成 本 和 实 际 利 率 计 算 确 认 利 息 收 入, 计 入 投 资 收 益 公 式 如 下 : 实 际 利 息 收 入 = 期 初 债 券 摊 余 成 本 实 际 利 率 贷 : 投 资 收 益 应 收 利 息 = 债 券 面 值 票 面 利 率 借 : 应 收 利 息 利 息 调 整 的 摊 销 = 二 者 的 差 额 (1) 如 果 持 有 至 到 期 投 资 为 分 期 付 息 借 : 应 收 利 息 债 券 面 值 票 面 利 率 持 有 至 到 期 投 资 利 息 调 整 差 额 贷 : 投 资 收 益 期 初 债 券 摊 余 成 本 实 际 利 率 持 有 至 到 期 投 资 利 息 调 整 差 额 (2) 如 果 持 有 至 到 期 投 资 为 到 期 一 次 还 本 付 息 将 上 述 应 收 利 息 替 换 为 持 有 至 到 期 投 资 应 计 利 息 3. 出 售 持 有 至 到 期 投 资 借 : 银 行 存 款 应 按 实 际 收 到 的 金 额 投 资 收 益 差 额 贷 : 持 有 至 到 期 投 资 成 本 利 息 调 整 应 计 利 息 按 其 账 面 余 额 投 资 收 益 差 额 如 果 已 计 提 减 值 准 备 的, 还 应 同 时 结 转 减 值 准 备 例 题 1 综 合 题 2011 年 1 月 1 日, 甲 公 司 支 付 价 款 万 元 ( 含 交 易 费 用 ) 从 上 海 证 券 交 易 所 购 入 A 公 司 同 日 发 行 的 5 年 期 公 司 债 券, 面 值 万 元, 票 面 利 率 4.72%, 于 年 末 支 付 本 年 利 息, 本 金 最 后 一 次 偿 还 计 算 实 际 利 率 r: 59 (1+r) (1+r) (1+r) (1+r) -4 +( ) (1 +r) -5 =1 000 由 此 得 出 r=10% (1)2011 年 1 月 1 日, 购 入 债 券 借 : 持 有 至 到 期 投 资 成 本 贷 : 银 行 存 款 持 有 至 到 期 投 资 利 息 调 整 250 (2)2011 年 12 月 31 日, 确 认 实 际 利 息 收 入 收 到 票 面 利 息 等 借 : 应 收 利 息 ( %)59 持 有 至 到 期 投 资 利 息 调 整 41 贷 : 投 资 收 益 ( %) 100 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

15 借 : 银 行 存 款 59 贷 : 应 收 利 息 59 提 示 2011 年 末 持 有 至 到 期 投 资 摊 余 成 本 = =1 041( 万 元 ) (3)2012 年 12 月 31 日, 确 认 实 际 利 息 收 入 收 到 票 面 利 息 等 借 : 应 收 利 息 59 持 有 至 到 期 投 资 利 息 调 整 45.1 贷 : 投 资 收 益 ( %)104.1 借 : 银 行 存 款 59 贷 : 应 收 利 息 59 提 示 2012 年 末 持 有 至 到 期 投 资 资 摊 余 成 本 = = ( 万 元 ) (4)2013 年 12 月 31 日, 确 认 实 际 利 息 收 入 收 到 票 面 利 息 等 借 : 应 收 利 息 59 持 有 至 到 期 投 资 利 息 调 整 贷 : 投 资 收 益 ( %) 借 : 银 行 存 款 59 贷 : 应 收 利 息 59 例 题 2 综 合 题 接 例 1 假 定 2013 年 1 月 1 日, 甲 公 司 预 计 本 金 的 50% 将 于 本 年 12 月 31 日 赎 回, 共 计 625 万 元 2013 年 12 月 31 日 实 际 赎 回 625 万 元 的 本 金 其 余 一 半 的 本 金 2015 年 末 付 清 1 年 2 年 3 年 10% 的 复 利 现 值 系 数 (1) 调 整 2013 年 初 摊 余 成 本 2013 年 初 实 际 摊 余 成 本 的 余 额 = = ( 万 元 ) 2013 年 初 债 券 的 现 值 =(59+625) ( ) = ( 万 元 ) 2013 年 初 应 调 增 摊 余 成 本 = =51.83( 万 元 ) 借 : 持 有 至 到 期 投 资 利 息 调 整 贷 : 投 资 收 益 (2) 调 整 2013 年 末 借 : 应 收 利 息 59 持 有 至 到 期 投 资 利 息 调 整 贷 : 投 资 收 益 ( 现 值 %) 借 : 银 行 存 款 59 贷 : 应 收 利 息 59 借 : 银 行 存 款 625 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

16 贷 : 持 有 至 到 期 投 资 成 本 625 提 示 年 末 持 有 至 到 期 投 资 摊 余 成 本 = =567.72( 万 元 ) 年 的 利 润 表 投 资 收 益 列 报 金 额 为 = =165.62( 万 元 ) (3) 调 整 2014 年 末 借 : 应 收 利 息 29.5( %) 持 有 至 到 期 投 资 利 息 调 整 贷 : 投 资 收 益 56.77( %) 借 : 银 行 存 款 29.5 贷 : 应 收 利 息 29.5 (4) 调 整 2015 年 末 尚 未 摊 销 的 利 息 调 整 = =30.01( 万 元 ) 借 : 应 收 利 息 29.5( %) 持 有 至 到 期 投 资 利 息 调 整 贷 : 投 资 收 益 59.51( 倒 挤 ) 借 : 银 行 存 款 29.5 贷 : 应 收 利 息 29.5 借 : 银 行 存 款 625 贷 : 持 有 至 到 期 投 资 成 本 625 例 题 3 综 合 题 接 例 1 假 定 甲 公 司 购 买 的 债 券 不 是 分 次 付 息, 而 是 到 期 一 次 还 本 付 息, 且 利 息 不 是 以 复 利 计 算 此 时 甲 公 司 所 购 买 债 券 的 实 际 利 率 r 计 算 如 下 : ( ) (1+r) -5 =1000, 由 此 得 出 r 9.05% (1)2011 年 1 月 1 日, 购 入 债 券 借 : 持 有 至 到 期 投 资 成 本 贷 : 银 行 存 款 持 有 至 到 期 投 资 利 息 调 整 250 (2)2011 年 12 月 31 日, 确 认 实 际 利 息 收 入 借 : 持 有 至 到 期 投 资 应 计 利 息 ( %)59 利 息 调 整 31.5 贷 : 投 资 收 益 ( %)90.5 提 示 2011 年 末 持 有 至 到 期 投 资 摊 余 成 本 = = ( 万 元 ) (3)2012 年 12 月 31 日, 确 认 实 际 利 息 收 入 借 : 持 有 至 到 期 投 资 应 计 利 息 59 利 息 调 整 贷 : 投 资 收 益 ( %)98.69 提 示 2012 年 末 持 有 至 到 期 投 资 摊 余 成 本 = = ( 万 元 ) (4)2013 年 12 月 31 日, 确 认 实 际 利 息 收 入 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

17 借 : 持 有 至 到 期 投 资 应 计 利 息 59 利 息 调 整 贷 : 投 资 收 益 ( %) 例 题 4 单 选 题 (2012 年 考 题 )20 1 年 1 月 1 日, 甲 公 司 购 入 乙 公 司 当 日 发 行 的 4 年 期 分 期 付 息 ( 于 次 年 初 支 付 上 年 度 利 息 ) 到 期 还 本 债 券, 面 值 为 1000 万 元, 票 面 年 利 率 为 5%, 实 际 支 付 价 款 为 万 元, 另 发 生 交 易 费 用 2 万 元 甲 公 司 将 该 债 券 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资, 每 年 年 末 确 认 投 资 收 益,20 1 年 12 月 31 日 确 认 投 资 收 益 35 万 元 20 1 年 12 月 31 日, 甲 公 司 该 债 券 的 摊 余 成 本 为 ( ) A 万 元 B 万 元 C 万 元 D 万 元 答 案 B 解 析 20 1 年 12 月 31 日, 甲 公 司 该 债 券 的 摊 余 成 本 = 期 初 摊 余 成 本 (1050+2)- 溢 价 摊 销 ( %-35)=1 037( 万 元 ) 例 题 5 单 选 题 (2009 年 考 题 )20 7 年 1 月 1 日, 甲 公 司 从 二 级 市 场 购 入 乙 公 司 分 期 付 息 到 期 还 本 的 债 券 12 万 张, 以 银 行 存 款 支 付 价 款 万 元, 另 支 付 相 关 交 易 费 用 12 万 元 该 债 券 系 乙 公 司 于 20 6 年 1 月 1 日 发 行, 每 张 债 券 面 值 为 100 元, 期 限 为 3 年, 票 面 年 利 率 为 5%, 每 年 年 末 支 付 当 年 度 利 息 甲 公 司 拟 持 有 该 债 券 至 到 期 要 求 : 根 据 上 述 资 料, 不 考 虑 其 他 因 素, 回 答 下 列 各 题 (1) 甲 公 司 购 入 乙 公 司 债 券 的 入 账 价 值 是 ( ) A 万 元 B 万 元 C 万 元 D 万 元 正 确 答 案 B 答 案 解 析 甲 公 司 购 入 乙 公 司 债 券 的 入 账 价 值 = =1 062( 万 元 ) 借 : 持 有 至 到 期 投 资 成 本 1 200(100 12) 贷 : 银 行 存 款 持 有 至 到 期 投 资 利 息 调 整 138 (2) 甲 公 司 持 有 乙 公 司 债 券 至 到 期 累 计 应 确 认 的 投 资 收 益 是 ( ) A.120 万 元 B.258 万 元 C.270 万 元 D.318 万 元 正 确 答 案 B 答 案 解 析 因 为 : 实 际 利 息 收 入 ( 投 资 收 益 )- 应 收 利 息 = 利 息 调 整 摊 销 ; 所 以 : 实 际 利 息 收 入 = 利 息 调 整 摊 销 + 应 收 利 息 折 价 摊 销 额 为 调 增 利 息 收 入 甲 公 司 持 有 乙 公 司 债 券 至 到 期 累 计 应 确 认 的 投 资 收 益 =138+( % 2)=258( 万 元 ) 考 点 三 : 贷 款 和 应 收 款 项 ( 一 ) 相 关 规 定 1. 划 分 为 贷 款 和 应 收 款 项 的 条 件 贷 款 和 应 收 款 项, 是 指 在 活 跃 市 场 中 没 有 报 价 回 收 金 额 固 定 或 可 确 定 的 非 衍 生 金 融 资 产 包 括 : 金 融 企 业 发 放 的 贷 款 和 其 他 债 权 ; 非 金 融 企 业 持 有 的 应 收 款 项 2 初 始 计 量 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

18 (1) 金 融 企 业 按 当 前 市 场 条 件 发 放 的 贷 款, 应 按 发 放 贷 款 的 本 金 和 相 关 交 易 费 用 之 和 作 为 初 始 确 认 金 额 (2) 一 般 企 业 对 外 销 售 商 品 或 提 供 劳 务 形 成 的 应 收 债 权, 通 常 应 按 从 购 货 方 应 收 的 合 同 或 协 议 价 款 作 为 初 始 确 认 金 额 3. 后 续 计 量 贷 款 持 有 期 间 所 确 认 的 利 息 收 入, 应 当 根 据 实 际 利 率 计 算 实 际 利 率 应 在 取 得 贷 款 时 确 定, 在 该 贷 款 预 期 存 续 期 间 或 适 用 的 更 短 期 间 内 保 持 不 变 实 际 利 率 与 合 同 利 率 差 别 较 小 的, 也 可 按 合 同 利 率 计 算 利 息 收 入 4. 企 业 收 回 或 处 置 贷 款 和 应 收 款 项 应 将 取 得 的 价 款 与 该 贷 款 和 应 收 款 项 账 面 价 值 之 间 的 差 额 计 入 当 期 损 益 ( 二 ) 具 体 会 计 核 算 1. 企 业 发 放 贷 款 时 借 : 贷 款 本 金 本 金 贷 : 吸 收 存 款 存 放 中 央 银 行 款 项 实 际 支 付 的 金 额 贷 款 利 息 调 整 差 额 思 考 问 题 按 发 放 贷 款 的 本 金 和 相 关 交 易 费 用 之 和 作 为 初 始 确 认 金 额? A 银 行 贷 款 的 本 金 万 元, 相 关 交 易 费 用 5 万 元, 实 际 支 付 的 金 额 995 万 元 B 公 司 取 得 借 款 作 为 长 期 借 款, 实 际 收 到 借 款 995 万 元 A 银 行 贷 款 B 公 司 取 得 长 期 借 款 借 : 贷 款 本 金 借 : 银 行 存 款 995 贷 : 吸 收 存 款 995 长 期 借 款 - 利 息 调 整 5 贷 款 利 息 调 整 5 贷 : 长 期 借 款 - 本 金 资 产 负 债 表 日 借 : 应 收 利 息 按 贷 款 的 合 同 本 金 合 同 利 率 贷 款 利 息 调 整 贷 : 利 息 收 入 按 贷 款 的 摊 余 成 本 实 际 利 率 3. 收 回 贷 款 时, 应 按 客 户 归 还 的 金 额, 借 记 吸 收 存 款 存 放 中 央 银 行 款 项 等 科 目 ; 按 收 回 的 应 收 利 息 金 额, 贷 记 应 收 利 息 科 目 ; 按 归 还 的 贷 款 本 金, 贷 记 贷 款 本 金 科 目 ; 按 其 差 额, 贷 记 利 息 收 入 科 目 考 点 四 : 可 供 出 售 金 融 资 产 ( 一 ) 相 关 规 定 1. 划 分 为 可 供 出 售 金 融 资 产 的 条 件 对 于 公 允 价 值 能 够 可 靠 计 量 的 金 融 资 产, 企 业 可 以 将 其 直 接 指 定 为 可 供 出 售 金 融 资 产 (1) 如 果 企 业 没 有 将 其 划 分 为 前 三 类 金 融 资 产, 则 应 将 其 作 为 可 供 出 售 金 融 资 产 处 理 相 对 于 交 易 性 金 融 资 产 而 言, 可 供 出 售 金 融 资 产 的 持 有 意 图 不 明 确 例 如, 在 活 跃 市 场 上 有 报 价 的 股 票 投 资 债 券 投 资 等 (2) 限 售 股 权 的 分 类 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

19 1 企 业 在 股 权 分 置 改 革 过 程 中 持 有 对 被 投 资 单 位 在 重 大 影 响 以 上 的 股 权, 应 当 作 为 长 期 股 权 投 资, 视 对 被 投 资 单 位 的 影 响 程 度, 分 别 采 用 成 本 法 或 权 益 法 核 算 ; 企 业 在 股 权 分 置 改 革 过 程 中 持 有 对 被 投 资 单 位 不 具 有 控 制 共 同 控 制 或 重 大 影 响 的 股 权, 应 当 划 分 为 可 供 出 售 金 融 资 产 2 企 业 持 有 上 市 公 司 限 售 股 权 且 对 上 市 公 司 不 具 有 控 制 共 同 控 制 或 重 大 影 响 的, 应 当 按 金 融 工 具 确 认 和 计 量 准 则 规 定, 将 该 限 售 股 权 划 分 为 可 供 出 售 金 融 资 产, 除 非 满 足 该 准 则 规 定 条 件 划 分 为 以 公 允 价 值 计 量 且 其 变 动 计 入 当 期 损 益 的 金 融 资 产 总 结 下 列 经 济 业 务 如 何 划 分? 业 务 金 融 资 产 或 长 期 股 权 投 资 在 二 级 市 场 购 入 股 票, 对 1 准 备 近 期 出 售 交 易 性 金 融 资 产 被 投 资 企 业 无 控 制 无 共 2 不 准 备 近 期 出 售 可 供 出 售 金 融 资 产 同 控 制 无 重 大 影 响 3 属 于 限 售 股 权 可 供 出 售 金 融 资 产 在 二 级 市 场 购 入 债 券 4 准 备 近 期 出 售 交 易 性 金 融 资 产 5 不 准 备 近 期 出 售 但 也 不 准 备 持 有 至 到 期 可 供 出 售 金 融 资 产 6 准 备 持 有 至 到 期 且 有 充 裕 的 现 金 持 有 至 到 期 投 资 购 入 股 权 7 对 被 投 资 企 业 无 控 制 无 共 同 控 制 无 重 大 影 响, 公 允 价 值 不 能 可 靠 计 量 长 期 股 权 投 资 8 对 被 投 资 具 有 控 制 长 期 股 权 投 资 9 对 被 投 资 具 有 共 同 控 制 或 重 大 影 响 长 期 股 权 投 资 10 在 二 级 市 场 购 入 认 股 权 证 交 易 性 金 融 资 产 2. 初 始 计 量 可 供 出 售 金 融 资 产, 应 当 按 公 允 价 值 和 交 易 费 用 计 量 注 意 问 题 : 相 关 交 易 费 用 应 当 计 入 初 始 确 认 金 额 企 业 取 得 金 融 资 产 所 支 付 的 价 款 中 包 含 的 已 宣 告 但 尚 未 发 放 的 现 金 股 利 或 已 到 付 息 期 但 尚 未 领 取 的 债 券 利 息, 应 当 单 独 确 认 为 应 收 项 目 进 行 处 理 3. 后 续 计 量 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 现 金 股 利 外 币 货 币 性 外 币 股 权 投 利 息 收 入 汇 兑 差 额 资 汇 兑 差 额 资 本 公 积 - 其 他 投 资 收 益 财 务 费 用 资 本 公 积 - 其 他 资 本 公 积 资 本 公 积 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

20 始 计 量 后 续 计 量 相 同 均 要 求 按 公 允 价 值 进 行 初 可 供 出 售 金 融 资 产 的 会 计 处 理, 与 交 易 性 金 融 资 产 的 会 计 处 理 有 些 类 似 权 益 续 计 量 时 公 允 价 值 变 动 计 入 所 有 者 账 金 额 2 可 供 出 售 金 融 资 产 后 时 发 生 的 交 易 费 用 应 当 计 入 初 始 入 不 同 1 可 供 出 售 金 融 资 产 取 得 ( 二 ) 具 体 会 计 核 算 1. 企 业 取 得 可 供 出 售 的 金 融 资 产 (1) 如 果 为 股 票 投 资 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 成 本 公 允 价 值 + 交 易 费 用 应 收 股 利 包 含 的 已 宣 告 但 尚 未 发 放 的 现 金 股 利 贷 : 银 行 存 款 按 实 际 支 付 的 金 额 (2) 如 果 为 债 券 投 资 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 成 本 债 券 面 值 应 收 利 息 包 含 的 已 到 付 息 期 但 尚 未 领 取 的 利 息 可 供 出 售 金 融 资 产 利 息 调 整 按 差 额 贷 : 银 行 存 款 按 实 际 支 付 的 金 额 可 供 出 售 金 融 资 产 利 息 调 整 按 差 额 2. 资 产 负 债 表 日, 可 供 出 售 金 融 资 产 为 债 券 (1) 可 供 出 售 金 融 债 券 为 分 期 付 息 一 次 还 本 债 券 投 资 借 : 应 收 利 息 面 值 票 面 利 率 可 供 出 售 金 融 资 产 利 息 调 整 按 其 差 额 贷 : 投 资 收 益 期 初 摊 余 成 本 实 际 利 率 可 供 出 售 金 融 资 产 利 息 调 整 按 其 差 额 (2) 可 供 出 售 金 融 债 券 为 一 次 还 本 付 息 债 券 投 资 的 将 上 述 应 收 利 息 替 换 为 可 供 出 售 金 融 资 产 应 计 利 息 3. 资 产 负 债 表 日 (1) 可 供 出 售 金 融 资 产 的 公 允 价 值 高 于 其 账 面 余 额 的 差 额 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 贷 : 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 (2) 公 允 价 值 低 于 其 账 面 余 额 的 差 额, 做 相 反 的 会 计 分 录 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

21 4. 出 售 可 供 出 售 金 融 资 产 借 : 银 行 存 款 应 按 实 际 收 到 的 金 额 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 转 出 的 公 允 价 值 累 计 变 动 额 贷 : 可 供 出 售 金 融 资 产 成 本 公 允 价 值 变 动 利 息 调 整 等 投 资 收 益 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 转 出 的 公 允 价 值 累 计 变 动 额 例 题 1 综 合 题 2012 年 5 月 20 日, 甲 公 司 从 深 圳 证 券 交 易 所 购 入 乙 公 司 股 票 100 万 股, 占 乙 公 司 有 表 决 权 股 份 的 5%, 支 付 价 款 合 计 508 万 元, 其 中 证 券 交 易 税 费 等 交 易 费 用 0.8 万 元, 已 宣 告 但 尚 未 发 放 的 现 金 股 利 为 7.2 万 元 甲 公 司 没 有 在 乙 公 司 董 事 会 中 派 出 代 表 (1)2012 年 5 月 20 日 购 入 股 票 划 分 为 可 供 出 售 金 融 资 产 划 分 为 交 易 性 金 融 资 产 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 成 本 借 : 交 易 性 金 融 资 产 成 本 500 ( ) ( ) 应 收 股 利 7.2 应 收 股 利 7.2 贷 : 银 行 存 款 508 投 资 收 益 0.8 贷 : 银 行 存 款 508 (2)2012 年 6 月 20 日 甲 公 司 收 到 乙 公 司 发 放 的 现 金 股 利 7.2 万 元 划 分 为 可 供 出 售 金 融 资 产 划 分 为 交 易 性 金 融 资 产 借 : 银 行 存 款 7.2 借 : 银 行 存 款 7.2 贷 : 应 收 股 利 7.2 贷 : 应 收 股 利 7.2 (3)2012 年 6 月 30 日, 乙 公 司 股 票 收 盘 价 为 每 股 5.2 元 划 分 为 可 供 出 售 金 融 资 产 划 分 为 交 易 性 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 = =19.2 ( 万 元 ) 公 允 价 值 变 动 =(5.2-5) 100=20( 万 元 ) 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 19.2借 : 交 易 性 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 20 贷 : 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 贷 : 公 允 价 值 变 动 损 益 (4)2012 年 12 月 31 日, 甲 公 司 仍 然 持 有 乙 公 司 股 票, 当 日, 乙 公 司 股 票 收 盘 价 为 每 股 4.9 元 划 分 为 可 供 出 售 金 融 资 产 划 分 为 交 易 性 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 =( ) 100=-30( 万 公 允 价 值 变 动 =( ) 100=- 元 ) 30( 万 元 ) 借 : 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 30 借 : 公 允 价 值 变 动 损 益 30 贷 : 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 贷 : 交 易 性 金 融 资 产 公 允 价 值 变 30 动 30 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

22 提 示 年 12 月 31 日 资 产 负 债 表 可 供 提 示 年 12 月 31 日 资 产 负 债 表 出 售 金 融 资 产 项 目 列 示 金 额 = =490 交 易 性 金 融 资 产 项 目 列 示 金 额 提 示 2 影 响 营 业 利 润 :0 = =490( 万 元 ) 提 示 3 影 响 其 他 综 合 收 益 ( 所 得 税 率 为 25%, 提 示 年 该 业 务 影 响 营 业 利 润 = 业 下 同 )=[ 业 务 (3)19.2- 业 务 (4)30] 75%=-8.1 务 (1)-0.8+ 业 务 (3)20- 业 务 (4)30 ( 万 元 ) =-10.8( 万 元 ) (5)2013 年 4 月 20 日, 乙 公 司 宣 告 发 放 2012 年 的 现 金 股 利 为 200 万 元 划 分 为 交 易 性 金 融 资 产 划 分 为 可 供 出 售 金 融 资 产 借 : 应 收 股 利 10(200 5%) 借 : 应 收 股 利 10(200 5%) 贷 : 投 资 收 益 10 贷 : 投 资 收 益 10 (6)2013 年 5 月 10 日, 甲 公 司 收 到 乙 公 司 发 放 2012 年 现 金 股 利 划 分 为 可 供 出 售 金 融 资 产 划 分 为 交 易 性 金 融 资 产 借 : 银 行 存 款 10 借 : 银 行 存 款 10 贷 : 应 收 股 利 10 贷 : 应 收 股 利 10 (7)2013 年 5 月 17 日, 甲 公 司 以 每 股 4.5 元 的 价 格 将 该 股 票 全 部 转 让, 同 时 支 付 证 券 交 易 税 费 等 交 易 费 用 0.72 万 元 划 分 为 可 供 出 售 金 融 资 产 划 分 为 交 易 性 金 融 资 产 借 : 银 行 存 款 ( ) 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 10.8( ) 借 : 银 行 存 款 投 资 收 益 交 易 性 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 10 贷 : 可 供 出 售 金 融 资 产 成 本 (20-30) 投 资 收 益 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 贷 : 交 易 性 金 融 资 产 成 本 公 允 价 值 变 动 损 益 10 快 速 计 算 : 快 速 计 算 : 出 售 时 影 响 投 资 收 益 : 公 允 价 值 成 出 售 时 影 响 投 资 收 益 : 公 允 价 值 本 500.8=-51.52( 万 元 ) 成 本 500=-50.72( 万 元 ) 出 售 时 影 响 营 业 利 润 : 公 允 价 值 账 出 售 时 影 响 营 业 利 润 : 公 允 价 值 面 价 值 490- 资 本 公 积 10.8=-51.52( 万 元 ) 账 面 价 值 490=-40.72( 万 元 ) 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

23 例 题 2 单 选 题 (2012 年 考 题 )20 6 年 6 月 9 日, 甲 公 司 支 付 价 款 855 万 元 ( 含 交 易 费 用 5 万 元 ) 购 入 乙 公 司 股 票 100 万 股, 占 乙 公 司 有 表 决 权 股 份 的 1.5%, 作 为 可 供 出 售 金 融 资 产 核 算 20 6 年 12 月 31 日, 该 股 票 市 场 价 格 为 每 股 9 元 20 7 年 2 月 5 日, 甲 公 司 ( 应 为 乙 公 司 ) 宣 告 发 放 现 金 股 利 万 元 20 7 年 8 月 21 日, 甲 公 司 以 每 股 8 元 的 价 格 将 乙 公 司 股 票 全 部 转 让 甲 公 司 20 7 年 利 润 表 中 因 该 可 供 出 售 金 融 资 产 应 确 认 的 投 资 收 益 为 ( ) A. -40 万 元 B. -55 万 元 C. -90 万 元 D 万 元 答 案 A 解 析 甲 公 司 20 7 年 利 润 表 中 因 该 可 供 出 售 金 融 资 产 应 确 认 的 投 资 收 益 = %=-40( 万 元 ) ( 注 :2013 年 考 题 与 此 题 类 似 ) 例 题 3 综 合 题 2011 年 1 月 1 日, 甲 公 司 支 付 价 款 万 元 ( 含 交 易 费 用 ) 从 上 海 证 券 交 易 所 购 入 A 公 司 同 日 发 行 的 5 年 期 公 司 债 券, 面 值 万 元, 票 面 利 率 4.72%, 于 年 末 支 付 本 年 利 息, 本 金 最 后 一 次 偿 还 不 考 虑 减 值 损 失 等 因 素 实 际 利 率 10% (1)2011 年 1 月 1 日 购 入 债 券 划 分 为 可 供 出 售 金 融 资 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 成 本 借 : 持 有 至 到 期 投 资 成 本 贷 : 银 行 存 款 1 00 贷 : 银 行 存 款 可 供 出 售 金 融 资 产 利 息 调 整 2 持 有 至 到 期 投 资 利 息 调 整 (2)2011 年 12 月 31 日 公 允 价 值 为 万 元 划 分 为 可 供 出 售 金 融 资 产 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 借 : 应 收 利 息 ( %)59 借 : 应 收 利 息 59 可 供 出 售 金 融 资 产 利 息 调 整 41 持 有 至 到 期 投 资 利 息 调 整 41 贷 : 投 资 收 益 ( %)100 贷 : 投 资 收 益 ( %)100 借 : 银 行 存 款 59 借 : 银 行 存 款 59 贷 : 应 收 利 息 59 贷 : 应 收 利 息 59 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

24 公 允 价 值 变 动 =1 200-( )= 159 ( 万 元 ) 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 按 照 摊 余 成 本 进 行 后 续 计 量, 不 需 要 编 制 159 分 录 贷 : 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 159 提 示 年 年 末 可 供 出 售 金 融 资 产 的 摊 余 成 提 示 本 年 年 末 持 有 至 到 期 投 资 的 摊 余 成 本 = =1 041( 万 元 ) = =1 041( 万 元 ) 年 年 末 可 供 出 售 金 融 资 产 的 账 面 价 年 年 末 持 有 至 到 期 投 资 的 账 面 价 值 值 =1 041( 万 元 ) =1 200( 万 元 ) (3)2012 年 12 月 31 日 公 允 价 值 为 万 元 划 分 为 可 供 出 售 金 融 资 产 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 借 : 应 收 利 息 59 借 : 应 收 利 息 59 可 供 出 售 金 融 资 产 利 息 调 整 45.1 贷 : 投 资 收 益 ( %)104.1 持 有 至 到 期 投 资 利 息 调 整 45.1 贷 : 投 资 收 益 ( %)104.1 借 : 银 行 存 款 59 借 : 银 行 存 款 59 贷 : 应 收 利 息 59 贷 : 应 收 利 息 59 公 允 价 值 变 动 =1 300-( )=54.9( 万 元 ) 按 照 摊 余 成 本 进 行 后 续 计 量, 不 需 要 编 制 分 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 录 54.9 贷 : 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 54.9 提 示 提 示 年 末 可 供 出 售 金 融 资 产 的 摊 余 成 年 末 持 有 至 到 期 投 资 的 摊 余 成 本 本 = = ( 万 元 ) 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

25 = = ( 万 元 ) 年 年 末 持 有 至 到 期 投 资 的 账 面 价 值 年 年 末 可 供 出 售 金 融 资 产 的 账 面 = ( 万 元 ) 价 值 =1 300( 万 元 ) (4)2013 年 12 月 31 日 公 允 价 值 为 万 元 划 分 为 可 供 出 售 金 融 资 产 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 借 : 应 收 利 息 59 借 : 应 收 利 息 59 可 供 出 售 金 融 资 产 利 息 调 整 持 有 至 到 期 投 资 利 息 调 整 贷 : 投 资 收 益 ( %) 贷 : 投 资 收 益 ( %) 借 : 银 行 存 款 59 借 : 银 行 存 款 59 贷 : 应 收 利 息 59 贷 : 应 收 利 息 59 公 允 价 值 变 动 =1 250-( )= 按 照 摊 余 成 本 进 行 后 续 计 量, 不 需 要 编 制 分 借 : 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 录 贷 : 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 提 示 提 示 年 年 末 可 供 出 售 金 融 资 产 的 摊 余 成 年 年 末 持 有 至 到 期 投 资 的 摊 余 成 本 本 = = ( 万 元 ) = = ( 万 元 ) 年 末 持 有 至 到 期 投 资 的 账 面 价 值 = 年 末 可 供 出 售 金 融 资 产 的 账 面 价 值 ( 万 元 ) =1 250( 万 元 ) (5)2014 年 12 月 31 日 公 允 价 值 为 万 元 划 分 为 可 供 出 售 金 融 资 产 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 借 : 应 收 利 息 59 借 : 应 收 利 息 59 可 供 出 售 金 融 资 产 利 息 调 整 贷 : 投 资 收 益 ( %) 持 有 至 到 期 投 资 利 息 调 整 贷 : 投 资 收 益 ( %) 借 : 银 行 存 款 59 借 : 银 行 存 款 59 贷 : 应 收 利 息 59 贷 : 应 收 利 息 59 公 允 价 值 变 动 =1 200-( )= 按 照 摊 余 成 本 进 行 后 续 计 量, 不 需 要 编 制 借 : 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 分 录 贷 : 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

26 (6)2015 年 1 月 20 日, 通 过 上 海 证 券 交 易 所 出 售 全 部 债 券, 取 得 价 款 万 元 ( 在 此 只 针 对 可 供 出 售 金 融 资 产 进 行 讲 解 ) 1 成 本 =1 250( 万 元 ) 2 利 息 调 整 =(1)-250+(2)41+(3)45.1+(4)49.61+(5)54.57= ( 万 元 ) 3 公 允 价 值 变 动 =(2)159+(3)54.9-(4)99.61-(5)104.57=9.72( 万 元 ) 4 会 计 处 理 借 : 银 行 存 款 可 供 出 售 金 融 资 产 - 利 息 调 整 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 9.72 贷 : 可 供 出 售 金 融 资 产 成 本 公 允 价 值 变 动 9.72 投 资 收 益 例 题 4 综 合 题 ( 接 例 题 3) 假 定 甲 公 司 购 买 的 债 券 不 是 分 次 付 息, 而 是 到 期 一 次 还 本 付 息, 且 利 息 不 是 以 复 利 计 算 此 时 甲 公 司 所 购 买 债 券 的 实 际 利 率 9.05% (1)2011 年 1 月 1 日, 购 入 债 券 划 分 为 可 供 出 售 金 融 资 产 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 成 本 借 : 持 有 至 到 期 投 资 成 本 贷 : 银 行 存 款 贷 : 银 行 存 款 可 供 出 售 金 融 资 产 利 息 调 整 持 有 至 到 期 投 资 利 息 调 整 (2)2011 年 12 月 31 日, 确 认 实 际 利 息 收 入 公 允 价 值 为 万 元 划 分 为 可 供 出 售 金 融 资 产 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 应 计 利 息 ( %)59 利 息 调 整 31.5 贷 : 投 资 收 益 ( %) 90.5 公 允 价 值 变 动 =1 200-( )=109.5 借 : 持 有 至 到 期 投 资 应 计 利 息 ( %)59 利 息 调 整 31.5 贷 : 投 资 收 益 ( %)90.5 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 按 照 摊 余 成 本 进 行 后 续 计 量, 不 需 要 编 制 分 录 贷 : 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

27 提 示 提 示 年 末 可 供 出 售 金 融 资 产 的 摊 余 成 本 年 末 持 有 至 到 期 投 资 的 摊 余 成 本 = = ( 万 元 ) = = ( 万 元 ) 年 年 末 可 供 出 售 金 融 资 产 的 账 面 价 年 年 末 持 有 至 到 期 投 资 的 账 面 价 值 值 = ( 万 元 ) =1 200( 万 元 ) (3)2012 年 12 月 31 日, 确 认 实 际 利 息 收 入 公 允 价 值 为 万 元 划 分 为 可 供 出 售 金 融 资 产 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 应 计 利 息 59 借 : 持 有 至 到 期 投 资 应 计 利 息 59 利 息 调 整 利 息 调 整 贷 : 投 资 收 益 贷 : 投 资 收 益 ( % )98.69 ( % )98.69 公 允 价 值 变 动 =1 300-( )=1.31 按 照 摊 余 成 本 进 行 后 续 计 量, 不 需 要 编 制 分 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 录 1.31 贷 : 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 1.31 提 示 提 示 年 年 末 可 供 出 售 金 融 资 产 的 摊 余 成 年 年 末 持 有 至 到 期 投 资 的 摊 余 成 本 本 = = = = ( 万 元 ) ( 万 元 ) 年 年 末 持 有 至 到 期 投 资 的 账 面 价 值 年 年 末 可 供 出 售 金 融 资 产 的 账 面 价 = ( 万 元 ) 值 =1 300( 万 元 ) 例 题 5 多 选 题 (2012 年 考 题 ) 下 列 各 项 涉 及 交 易 费 用 会 计 处 理 的 表 述 中, 正 确 的 有 ( ) A. 购 买 子 公 司 股 权 发 生 的 手 续 费 直 接 计 入 当 期 损 益 B. 定 向 增 发 普 通 股 支 付 的 券 商 手 续 费 直 接 计 入 当 期 损 益 C. 购 买 交 易 性 金 融 资 产 发 生 的 手 续 费 直 接 计 入 当 期 损 益 D. 购 买 持 有 至 到 期 投 资 发 生 的 手 续 费 直 接 计 入 当 期 损 益 答 案 AC 解 析 选 项 B, 应 计 入 权 益 性 证 券 的 初 始 计 量 金 额 ( 即 冲 减 资 本 公 积 ); 选 项 D, 应 计 入 持 有 至 到 期 投 资 的 初 始 成 本 例 题 6 单 选 题 (2009 年 考 题 )20 8 年 10 月 12 日, 甲 公 司 以 每 股 10 元 的 价 格 从 二 级 市 场 购 入 乙 公 司 股 票 10 万 股, 支 付 价 款 100 万 元, 另 支 付 相 关 交 易 费 用 2 万 元 甲 公 司 将 购 入 的 乙 公 司 股 票 作 为 可 供 出 售 金 融 资 产 核 算 20 8 年 12 月 31 日, 乙 公 司 股 票 市 场 价 格 为 每 股 18 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

28 元 20 9 年 3 月 15 日, 甲 公 司 收 到 乙 公 司 分 派 的 现 金 股 利 4 万 元 20 9 年 4 月 4 日, 甲 公 司 将 所 持 有 乙 公 司 股 票 以 每 股 16 元 的 价 格 全 部 出 售, 在 支 付 相 关 交 易 费 用 2.5 万 元 后 实 际 取 得 款 项 万 元 要 求 : 根 据 上 述 资 料, 不 考 虑 其 他 因 素, 回 答 下 列 第 1 题 至 第 2 题 1. 甲 公 司 持 有 乙 公 司 股 票 20 8 年 12 月 31 日 的 账 面 价 值 是 ( ) A.100 万 元 B.102 万 元 C.180 万 元 D.182 万 元 正 确 答 案 C 答 案 解 析 甲 公 司 所 持 乙 公 司 股 票 20 8 年 12 月 31 日 的 账 面 价 值 =10 18=180( 万 元 ) 2. 甲 公 司 20 9 年 度 因 投 资 乙 公 司 股 票 确 认 的 投 资 收 益 是 ( ) A 万 元 B 万 元 C 万 元 D 万 元 正 确 答 案 C 答 案 解 析 甲 公 司 20 9 年 度 因 投 资 乙 公 司 股 票 确 认 的 投 资 收 益 = 收 到 乙 公 司 分 派 的 现 金 股 利 4+( 公 允 价 值 成 本 102)=59.5( 万 元 ) 考 点 五 : 不 同 类 金 融 资 产 之 间 的 重 分 类 企 业 在 金 融 资 产 初 始 确 认 时 对 其 进 行 分 类 后, 不 得 随 意 变 更 ( 一 ) 划 分 为 交 易 性 金 融 资 产 后, 不 得 重 分 类 为 其 他 类 金 融 资 产 ; 其 他 类 金 融 资 产 也 不 得 重 分 类 为 交 易 性 金 融 资 产 ( 二 ) 划 分 为 贷 款 和 应 收 款 项 后, 不 得 随 意 重 分 类 为 持 有 至 到 期 投 资 和 可 供 出 售 金 融 资 产 ; 持 有 至 到 期 投 资 和 可 供 出 售 金 融 资 产 也 不 得 随 意 重 分 类 为 贷 款 和 应 收 款 项 ( 三 ) 持 有 至 到 期 投 资 重 分 类 为 可 供 出 售 金 融 资 产 1. 重 分 类 条 件 (1) 企 业 因 持 有 意 图 或 能 力 的 改 变, 使 某 项 投 资 不 再 适 合 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 的, 应 当 将 其 重 分 类 为 可 供 出 售 金 融 资 产 提 示 意 图 或 能 力 (2) 如 果 处 置 或 重 分 类 为 其 他 类 金 融 资 产 的 金 额 相 对 于 该 类 投 资 ( 即 企 业 全 部 持 有 至 到 期 投 资 ) 在 出 售 或 重 分 类 前 的 总 额 较 大, 则 企 业 在 处 置 或 重 分 类 后 应 立 即 将 其 剩 余 的 持 有 至 到 期 投 资 ( 即 全 部 持 有 至 到 期 投 资 扣 除 已 处 置 或 重 分 类 的 部 分 ) 重 分 类 为 可 供 出 售 金 融 资 产 2. 不 属 于 重 分 类 的 情 况 (1) 出 售 日 或 重 分 类 日 距 离 该 项 投 资 到 期 日 或 赎 回 日 较 近 ( 如 到 期 前 三 个 月 内 ), 且 市 场 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

29 利 率 变 化 对 该 项 投 资 的 公 允 价 值 没 有 显 著 影 响 (2) 根 据 合 同 约 定 的 偿 付 方 式, 企 业 已 收 回 几 乎 所 有 初 始 本 金 (3) 出 售 或 重 分 类 是 由 于 企 业 无 法 控 制 预 期 不 会 重 复 发 生 且 难 以 合 理 预 计 的 独 立 事 件 所 引 起 例 如, 因 被 投 资 单 位 信 用 状 况 严 重 恶 化, 将 持 有 至 到 期 投 资 予 以 出 售 等 思 考 问 题 2008 年 12 月 31 日, 甲 公 司 持 有 至 到 期 投 资 账 面 价 值 为 万 元, 为 10 份 债 券 其 中 包 括 一 份 债 券 为 2007 年 1 月, 以 万 美 元 购 入 美 国 某 银 行 发 行 的 三 年 期 固 定 利 率 债 券, 票 面 利 率 4.5%, 债 券 面 值 为 万 美 元 甲 公 司 将 其 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 2008 年 9 月, 受 美 国 雷 曼 兄 弟 公 司 破 产 的 影 响, 美 国 某 银 行 所 发 行 债 券 的 二 级 市 场 价 格 严 重 下 滑 为 此, 国 际 公 认 的 评 级 公 司 将 银 行 的 长 期 信 贷 等 级 从 BAA2 下 调 至 BAA3, 认 为 该 银 行 的 清 偿 能 力 较 弱, 风 险 相 对 越 来 越 大, 对 经 营 环 境 和 其 他 内 外 部 条 件 变 化 较 为 敏 感, 容 易 受 到 冲 击, 具 有 较 大 的 不 确 定 性 综 合 考 虑 上 述 因 素, 甲 公 司 于 2009 年 1 月 将 该 持 有 至 到 期 债 券 按 低 于 面 值 的 价 格 出 售 本 例 中, 该 银 行 出 售 所 持 有 的 该 银 行 债 券 主 要 是 由 于 其 本 身 无 法 控 制 预 期 不 会 重 复 发 生 且 难 以 合 理 预 计 的 独 立 事 件 所 引 起, 因 而 不 会 影 响 到 对 剩 余 的 9 份 债 券, 即 持 有 至 到 期 投 资 的 分 类 3. 会 计 处 理 (1) 企 业 因 持 有 意 图 或 能 力 发 生 改 变, 使 某 项 投 资 不 再 适 合 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 的, 应 当 将 其 重 分 类 为 可 供 出 售 金 融 资 产, 并 以 公 允 价 值 进 行 后 续 计 量 重 分 类 日, 该 投 资 的 账 面 价 值 与 公 允 价 值 之 间 的 差 额 计 入 所 有 者 权 益, 在 该 可 供 出 售 金 融 资 产 发 生 减 值 或 终 止 确 认 时 转 出, 计 入 当 期 损 益 (2) 持 有 至 到 期 投 资 部 分 出 售 或 重 分 类 的 金 额 较 大, 且 不 属 于 例 外 情 况, 使 该 投 资 的 剩 余 部 分 不 再 适 合 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 的, 企 业 应 当 将 该 投 资 的 剩 余 部 分 重 分 类 为 可 供 出 售 金 融 资 产, 并 以 公 允 价 值 进 行 后 续 计 量 重 分 类 日, 该 投 资 剩 余 部 分 的 账 面 价 值 与 其 公 允 价 值 之 间 的 差 额 计 入 所 有 者 权 益, 在 该 可 供 出 售 金 融 资 产 发 生 减 值 或 终 止 确 认 时 转 出, 计 入 当 期 损 益 (3) 在 重 分 类 日 会 计 处 理 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 重 分 类 日 的 公 允 价 值 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 差 额 贷 : 持 有 至 到 期 投 资 按 其 账 面 余 额 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 差 额 已 计 提 减 值 准 备 的, 还 应 同 时 结 转 减 值 准 备 例 题 综 合 题 甲 公 司 有 关 购 入 持 有 和 出 售 乙 公 司 发 行 的 不 可 赎 回 债 券 的 资 料 如 下 : (1)2013 年 1 月 1 日, 甲 公 司 支 付 价 款 万 元, 另 付 交 易 费 用 5 万 元, 从 活 跃 市 场 购 入 乙 公 司 当 日 发 行 的 面 值 为 万 元 5 年 期 的 不 可 赎 回 债 券 该 债 券 票 面 年 利 率 为 10%, 利 息 按 单 利 计 算, 到 期 一 次 还 本 付 息, 实 际 年 利 率 为 6.4% 当 日, 甲 公 司 将 其 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资, 按 年 确 认 投 资 收 益 借 : 持 有 至 到 期 投 资 成 本 利 息 调 整 100 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

30 贷 : 银 行 存 款 (2)2013 年 12 月 31 日, 该 债 券 未 发 生 减 值 迹 象 借 : 持 有 至 到 期 投 资 应 计 利 息 ( %)100 贷 : 投 资 收 益 ( %)70.4 持 有 至 到 期 投 资 利 息 调 整 29.6 (3)2014 年 7 月 1 日, 该 债 券 市 价 总 额 为 万 元 当 日, 为 筹 集 生 产 线 扩 建 所 需 资 金, 甲 公 司 出 售 债 券 的 80%, 将 扣 除 手 续 费 后 的 款 项 955 万 元 存 入 银 行 ; 该 债 券 剩 余 的 20% 重 分 类 为 可 供 出 售 金 融 资 产 借 : 持 有 至 到 期 投 资 应 计 利 息 (100/2)50 贷 : 投 资 收 益 [( ) 6.4%/2]37.45 持 有 至 到 期 投 资 利 息 调 整 借 : 银 行 存 款 955 投 资 收 益 贷 : 持 有 至 到 期 投 资 成 本 ( %) 800 利 息 调 整 [( ) 80%]46.28 应 计 利 息 (150 80%)120 (4)2014 年 7 月 1 日 重 分 类 剩 余 债 券 账 面 价 值 =[ ( )] 20%=241.57( 万 元 ), 与 剩 余 债 券 市 价 240( %) 万 元 之 间 的 差 额 1.57 万 元, 记 入 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 科 目 借 方 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 成 本 200 应 计 利 息 30 利 息 调 整 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 1.57 贷 : 持 有 至 到 期 投 资 成 本 ( %)200 应 计 利 息 (150 20%)30 利 息 调 整 [( ) 20%] 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 1.57 提 示 持 有 至 到 期 投 资 重 分 类 为 可 供 出 售 金 融 资 产 属 于 会 计 政 策 变 更? 答 案 既 不 属 于 会 计 政 策 变 更 也 不 属 于 会 计 估 计 变 更, 而 应 属 于 采 用 新 的 会 计 政 策 ( 四 ) 可 供 出 售 金 融 资 产 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 如 出 售 或 重 分 类 金 融 资 产 的 金 额 较 大 而 受 到 的 两 个 完 整 会 计 年 度 内 不 能 将 金 融 资 产 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 的 限 制 已 解 除 ( 即, 已 过 了 两 个 完 整 的 会 计 年 度 ), 企 业 可 以 再 将 符 合 规 定 条 件 的 金 融 资 产 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 思 考 问 题 某 企 业 于 2010 年 1 月 份 购 入 某 公 司 新 发 行 的 3 年 期 年 利 率 为 2.3% 的 公 司 债 万 元, 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 2010 年 10 月 末, 因 资 金 周 转 困 难, 该 企 业 卖 出 上 述 债 券 万 元 在 这 种 情 况 下, 如 不 考 虑 其 他 因 素, 该 公 司 应 将 剩 余 的 万 债 券 重 分 类 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

31 为 可 供 出 售 金 融 资 产 ; 并 且 在 2010 年 的 2 个 月, 及 其 2011 年 和 2012 年 不 得 把 任 何 取 得 的 金 融 资 产 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 假 定 2011 年 和 2012 年 该 企 业 资 金 和 财 务 状 况 明 显 改 善, 故 一 直 持 有 剩 余 的 公 司 债 券 并 决 定 持 有 这 些 债 券 到 期, 在 这 种 情 况 下, 该 企 业 可 以 自 2013 年 起 将 剩 余 债 券 由 可 供 出 售 金 融 资 产 类 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 类 归 纳 类 别 初 始 计 量 持 有 期 间 后 续 计 量 应 当 按 照 取 得 时 的 公 按 照 公 允 价 值 允 价 值 作 为 初 始 确 认 被 投 资 单 位 宣 告 发 放 的 现 金 资 产 负 债 表 日, 1. 以 公 允 价 值 计 量 金 额, 相 关 的 交 易 费 股 利 计 入 投 资 收 益, 或 在 资 公 允 价 值 变 动 且 其 变 动 计 入 当 期 用 在 发 生 时 计 入 当 期 产 负 债 表 日 按 分 期 付 息 一 记 入 公 允 价 损 益 的 金 融 资 产 损 益 ( 投 资 收 益 次 还 本 债 券 投 资 的 票 面 利 率 值 变 动 损 益 科 目 ) 不 包 括 应 收 计 算 的 利 息, 计 入 投 资 收 益 科 目 项 目 在 资 产 负 债 表 日 应 当 按 照 摊 2. 持 有 至 到 期 投 资 余 成 本 和 实 际 利 率 计 算 确 认 应 当 按 取 得 时 的 公 允 利 息 收 入, 计 入 投 资 收 益 价 值 和 相 关 交 易 费 用 按 照 摊 余 成 本 在 资 产 负 债 表 日 应 当 按 照 摊 之 和 作 为 初 始 确 认 金 3. 贷 款 和 应 收 款 项 余 成 本 和 实 际 利 率 计 算 确 认 额 不 包 括 应 收 项 目 利 息 收 入 4. 可 供 出 售 金 融 资 被 投 资 单 位 宣 告 发 放 的 现 金 按 照 公 允 价 值 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

32 产 股 利 计 入 投 资 收 益 资 产 负 债 表 日, 在 资 产 负 债 表 日 应 当 按 照 摊 公 允 价 值 变 动 余 成 本 和 实 际 利 率 计 算 确 认 记 入 资 本 公 积 利 息 收 入 计 入 投 资 收 益 ( 其 他 资 本 公 积 ) 考 点 六 : 金 融 资 产 减 值 损 失 ( 一 ) 金 融 资 产 减 值 损 失 的 确 认 在 资 产 负 债 表 日, 除 对 以 公 允 价 值 计 量 且 其 变 动 计 入 当 期 损 益 的 金 融 资 产 ( 交 易 性 金 融 资 产 ) 不 需 要 计 提 减 值 外, 企 业 应 当 对 其 他 3 项 金 融 资 产 的 账 面 价 值 进 行 检 查, 有 客 观 证 据 表 明 该 金 融 资 产 发 生 减 值 的, 应 当 确 认 减 值 损 失, 计 提 减 值 准 备 ( 二 ) 持 有 至 到 期 投 资 贷 款 和 应 收 款 项 减 值 损 失 的 计 量 1. 持 有 至 到 期 投 资 贷 款 和 应 收 款 项 以 摊 余 成 本 进 行 后 续 计 量, 其 发 生 减 值 时, 应 当 将 该 金 融 资 产 的 账 面 价 值 减 记 至 预 计 未 来 现 金 流 量 现 值, 减 记 的 金 额 确 认 为 资 产 减 值 损 失, 计 入 当 期 损 益 注 意 2. 对 于 存 在 大 量 性 质 类 似 且 以 摊 余 成 本 进 行 后 续 计 量 金 融 资 产 的 企 业, 在 考 虑 金 融 资 产 减 值 测 试 时, 应 当 先 将 单 项 金 额 重 大 的 金 融 资 产 区 分 开 来, 单 独 进 行 减 值 测 试 如 有 客 观 证 据 表 明 其 已 发 生 减 值, 应 当 确 认 减 值 损 失, 计 入 当 期 损 益 对 单 项 金 额 不 重 大 的 金 融 资 产, 可 以 单 独 进 行 减 值 测 试, 或 包 括 在 具 有 类 似 信 用 风 险 特 征 的 金 融 资 产 组 合 中 进 行 减 值 测 试 单 独 测 试 未 发 现 减 值 的 金 融 资 产 ( 包 括 单 项 金 额 重 大 和 不 重 大 的 金 融 资 产 ), 应 当 包 括 在 具 有 类 似 信 用 风 险 特 征 的 金 融 资 产 组 合 中 再 进 行 减 值 测 试 已 单 独 确 认 减 值 损 失 的 金 融 资 产, 不 应 包 括 在 具 有 类 似 信 用 风 险 特 征 的 金 融 资 产 组 合 中 进 行 减 值 测 试 思 考 题 甲 公 司 应 收 账 款 为 万 元, 其 中 应 收 A 公 司 万 元, 应 收 B 公 司 20 万 元, 应 收 C 公 司 10 万 元 3. 确 认 减 值 损 失 后, 如 有 客 观 证 据 表 明 该 金 融 资 产 价 值 已 恢 复, 原 确 认 的 减 值 损 失 应 当 予 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

33 以 转 回, 计 入 当 期 损 益 但 是, 该 转 回 后 的 账 面 价 值 不 应 当 超 过 假 定 不 计 提 减 值 准 备 情 况 下 该 金 融 资 产 在 转 回 日 的 摊 余 成 本 4. 外 币 金 融 资 产 发 生 减 值 的, 预 计 未 来 现 金 流 量 现 值 应 先 按 外 币 确 定, 在 计 量 减 值 时 再 按 资 产 负 债 表 日 即 期 汇 率 折 成 为 记 账 本 位 币 反 映 的 金 额 该 项 金 额 小 于 相 关 外 币 金 融 资 产 以 记 账 本 位 币 反 映 的 账 面 价 值 的 部 分, 确 认 为 减 值 损 失, 计 入 当 期 损 益 5. 确 认 减 值 损 失 后, 利 息 收 入 应 当 按 照 确 定 减 值 损 失 时 对 未 来 现 金 流 量 进 行 折 现 采 用 的 折 现 率 作 为 利 率 计 算 确 认 例 题 1 综 合 题 2011 年 1 月 1 日, 甲 公 司 支 付 价 款 万 元 ( 含 交 易 费 用 ) 从 上 海 证 券 交 易 所 购 入 A 公 司 同 日 发 行 的 5 年 期 公 司 债 券, 面 值 万 元, 票 面 利 率 4.72%, 于 年 末 支 付 本 年 利 息, 本 金 最 后 一 次 偿 还 甲 公 司 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 实 际 利 率 为 10% (1)2011 年 1 月 1 日, 购 入 债 券 借 : 持 有 至 到 期 投 资 成 本 贷 : 银 行 存 款 持 有 至 到 期 投 资 利 息 调 整 250 (2)2011 年 12 月 31 日 借 : 应 收 利 息 59( %) 持 有 至 到 期 投 资 利 息 调 整 41 贷 : 投 资 收 益 100( %) 借 : 银 行 存 款 59 贷 : 应 收 利 息 59 (3)2012 年 12 月 31 日, 有 客 观 证 据 表 明 A 公 司 发 生 严 重 财 务 困 难, 甲 公 司 据 此 认 定 对 A 公 司 的 债 券 发 生 了 减 值, 并 预 期 未 来 3 年, 即 2013 年 12 月 31 日 将 收 到 利 息 59 万 元 2014 年 12 月 31 日 将 收 到 利 息 59 万 元 但 2015 年 12 月 31 日 将 仅 收 到 本 金 800 万 元 2012 年 的 利 息 已 收 到 年 12 月 31 日, 确 认 实 际 利 息 收 入 收 到 票 面 利 息 等 借 : 应 收 利 息 59 持 有 至 到 期 投 资 利 息 调 整 45.1 贷 : 投 资 收 益 ( ) 10% l04.1 借 : 银 行 存 款 59 贷 : 应 收 利 息 年 12 月 31 日 确 认 减 值 损 失 1 年 2 年 3 年 10% 的 复 利 现 值 系 数 摊 余 成 本 = l+45.1= ( 万 元 ) 现 值 = =703.43( 万 元 ) 确 认 减 值 损 失 = =382.67( 万 元 ) 借 : 资 产 减 值 损 失 贷 : 持 有 至 到 期 投 资 减 值 准 备 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

34 2012 年 12 月 31 日 摊 余 成 本 =703.43( 万 元 ) (4)2013 年 12 月 31 日, 收 到 A 公 司 支 付 的 利 息 59 万 元 借 : 应 收 利 息 59 持 有 至 到 期 投 资 利 息 调 整 贷 : 投 资 收 益 ( %) 提 示 : 计 提 减 值 后 的 次 年, 应 以 现 值 为 基 础 计 算 投 资 收 益 借 : 银 行 存 款 59 贷 : 应 收 利 息 年 12 月 31 日 摊 余 成 本 = =714.77( 万 元 ) (5)2014 年 12 月 31 日, 收 到 A 公 司 支 付 的 利 息 59 万 元, 并 且 有 客 观 证 据 表 明 A 公 司 财 务 状 况 显 著 改 善,A 公 司 的 偿 债 能 力 有 所 恢 复, 估 计 最 后 一 年, 即 2015 年 12 月 31 日 将 收 到 利 息 59 万 元, 本 金 万 元 借 : 应 收 利 息 59 持 有 至 到 期 投 资 利 息 调 整 贷 : 投 资 收 益 ( %)71.48 借 : 银 行 存 款 59 贷 : 应 收 利 息 年 末 预 计 的 现 金 流 量 的 现 值 =( ) =962.74( 万 元 ) 2014 年 转 回 减 值 准 备 前 的 账 面 价 值 = =727.25( 万 元 ) 所 以,2014 年 应 转 回 的 减 值 准 备 = =235.49( 万 元 ) 借 : 持 有 至 到 期 投 资 减 值 准 备 贷 : 资 产 减 值 损 失 年 12 月 31 日 摊 余 成 本 = =962.74( 万 元 ) (6)2015 年 12 月 31 日, 收 到 A 公 司 支 付 的 利 息 59 万 元, 实 际 收 到 本 金 万 元 尚 未 摊 销 的 利 息 调 整 =250-4l = ( 万 元 ) 借 : 应 收 利 息 59 持 有 至 到 期 投 资 利 息 调 整 贷 : 投 资 收 益 借 : 银 行 存 款 投 资 收 益 持 有 至 到 期 投 资 减 值 准 备 ( ) 贷 : 持 有 至 到 期 投 资 成 本 应 收 利 息 59 例 题 2 多 选 题 (2011 年 考 题 ) 下 列 各 项 关 于 资 产 期 末 计 量 的 表 述 中, 正 确 的 有 () A. 固 定 资 产 按 照 市 场 价 格 计 量 B. 持 有 至 到 期 投 资 按 照 市 场 价 格 计 量 C. 交 易 性 金 融 资 产 按 照 公 允 价 值 计 量 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

35 D. 存 货 按 照 成 本 与 可 变 现 净 值 孰 低 计 量 E. 应 收 款 项 按 照 账 面 价 值 与 其 预 计 未 来 现 金 流 量 现 值 孰 低 计 量 正 确 答 案 CD 答 案 解 析 固 定 资 产 按 照 账 面 价 值 与 可 收 回 金 额 孰 低 进 行 期 末 计 量, 选 项 A 错 误 ; 持 有 至 到 期 投 资 按 照 账 面 余 额 与 预 计 未 来 现 金 流 量 现 值 孰 低 进 行 期 末 计 量, 选 项 B 错 误 ; 应 收 款 项 按 照 账 面 余 额 与 其 预 计 未 来 现 金 流 量 现 值 孰 低 进 行 期 末 计 量, 选 项 E 错 误 ( 三 ) 可 供 出 售 金 融 资 产 减 值 损 失 的 计 量 1. 可 供 出 售 金 融 资 产 发 生 减 值 时, 原 直 接 计 入 所 有 者 权 益 中 的 资 本 公 积 ( 无 论 借 方 或 贷 方 余 额 ), 应 当 予 以 转 出, 计 入 当 期 损 益 ( 资 产 减 值 损 失 ) 确 定 可 供 出 售 金 融 资 产 发 生 减 值 的 会 计 分 录 : 借 : 资 产 减 值 损 失 按 应 减 记 的 金 额 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 原 计 入 资 本 公 积 的 累 计 收 益 贷 : 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 原 计 入 资 本 公 积 的 累 计 损 失 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 按 其 差 额 提 示 2012 年 3 月 末 购 入 股 票, 划 分 为 可 供 出 售 金 融 资 产 年 底 : 年 3 月 : 年 公 允 价 值 变 动 = =10 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 10 贷 : 资 本 公 积 年 公 允 价 值 变 动 =70-110=40 会 计 处 理? 年 底 :70 借 : 资 产 减 值 损 失 30 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 10 贷 : 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 转 回 (1) 对 于 已 确 认 减 值 损 失 的 可 供 出 售 债 务 工 具, 在 随 后 的 会 计 期 间 公 允 价 值 已 上 升 且 客 观 上 与 确 认 原 减 值 损 失 确 认 发 生 的 事 项 有 关 的, 原 确 认 的 减 值 损 失 应 当 予 以 转 回, 计 入 当 期 损 益 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 应 按 原 确 认 的 减 值 损 失 贷 : 资 产 减 值 损 失 (2) 可 供 出 售 权 益 工 具 投 资 发 生 的 减 值 损 失, 在 该 权 益 工 具 价 值 回 升 时, 应 通 过 权 益 转 回, 不 得 通 过 损 益 转 回 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 贷 : 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 3. 特 殊 问 题 在 活 跃 市 场 中 没 有 报 价 且 其 公 允 价 值 不 能 可 靠 计 量 的 权 益 工 具 投 资 ( 采 用 成 本 法 核 算 的 长 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

36 期 股 权 投 资 的 一 种 情 况 ), 发 生 减 值 时, 应 当 将 该 权 益 工 具 投 资 或 衍 生 金 融 资 产 的 账 面 价 值, 与 按 照 类 似 金 融 资 产 当 时 市 场 收 益 率 对 未 来 现 金 流 量 折 现 确 定 的 现 值 之 间 的 差 额, 确 认 为 减 值 损 失, 计 入 当 期 损 益, 且 不 得 转 回 例 题 3 综 合 题 ( 与 2013 年 考 题 类 似 )2012 年 5 月 20 日, 甲 公 司 从 深 圳 证 券 交 易 所 购 入 乙 公 司 股 票 100 万 股, 占 乙 公 司 有 表 决 权 股 份 的 5%, 支 付 价 款 合 计 508 万 元, 其 中 证 券 交 易 税 费 等 交 易 费 用 0.8 万 元, 已 宣 告 但 尚 未 发 放 的 现 金 股 利 为 7.2 元 甲 公 司 没 有 在 乙 公 司 董 事 会 中 派 出 代 表, 甲 公 司 将 其 划 分 为 可 供 出 售 金 融 资 产 (1)2012 年 5 月 20 日 购 入 股 票 时 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 成 本 ( )500.8 应 收 股 利 7.2 贷 : 银 行 存 款 508 (2)2012 年 6 月 20 日 甲 公 司 收 到 现 金 股 利 ( 略 ) (3)2012 年 6 月 30 日, 乙 公 司 股 票 收 盘 价 为 每 股 4.2 元, 甲 公 司 预 计 股 票 价 格 下 跌 是 暂 时 的 公 允 价 值 变 动 =( ) 100=-80.8( 万 元 ) 借 : 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 80.8 贷 : 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 80.8 (4)2012 年 12 月 31 日, 乙 公 司 收 盘 价 持 续 下 跌 为 每 股 3.9 元 A 公 司 对 可 供 出 售 金 融 资 产 计 提 减 值 的 政 策 是 : 价 格 下 跌 持 续 时 间 在 6 个 月 以 上 或 价 格 下 跌 至 成 本 的 50% 以 下 ( 含 50%) 公 允 价 值 变 动 =( ) 100=-30( 万 元 ) 股 票 减 值 损 失 = =110.8( 万 元 ) 借 : 资 产 减 值 损 失 贷 : 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 80.8 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 30 (5)2013 年 4 月 20 日, 乙 公 司 宣 告 发 放 2012 年 的 现 金 股 利 为 200 万 元 借 : 应 收 股 利 (200 5%)10 贷 : 投 资 收 益 10 (6)2013 年 5 月 10 日, 甲 公 司 收 到 乙 公 司 发 放 2012 年 现 金 股 利 借 : 银 行 存 款 10 贷 : 应 收 股 利 10 (7)2013 年 6 月 30 日, 乙 公 司 财 务 状 况 好 转, 业 绩 较 上 年 有 较 大 提 升, 乙 公 司 收 盘 价 上 涨 为 每 股 4.5 元 公 允 价 值 变 动 =( ) 100=60( 万 元 ) 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 60 贷 : 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 60 (8)2013 年 12 月 31 日, 乙 公 司 收 盘 价 继 续 上 涨 为 每 股 5.5 元 公 允 价 值 变 动 =( ) 100=100( 万 元 ) 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 100 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

37 贷 : 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 100 (9)2014 年 1 月 10 日, 甲 公 司 以 6.50 元 价 格 将 该 股 票 全 部 转 让 1 成 本 =500.8( 万 元 ) 2 公 允 价 值 变 动 = =49.2( 万 元 ) 3 账 面 余 额 = =550( 万 元 ) 借 : 银 行 存 款 ( )650 贷 : 可 供 出 售 金 融 资 产 成 本 公 允 价 值 变 动 49.2 投 资 收 益 100 同 时 : 累 计 计 入 资 本 公 积 = =160( 万 元 ) 借 : 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 160 贷 : 投 资 收 益 160 思 考 问 题 1 公 允 价 值 变 动 49.2 万 元 与 资 本 公 积 160 万 元, 不 相 等? 差 额 万 元, 即 已 经 确 认 的 资 产 减 值 损 失 万 元 没 有 通 过 资 产 减 值 损 失 科 目 转 回, 而 是 通 过 资 本 公 积 科 目 转 回, 从 而 导 致 资 本 公 积 的 金 额 比 公 允 价 值 变 动 明 细 科 目 多 出 万 元 2 没 有 发 生 减 值 情 况 下 处 置 收 益 应 = 公 允 650- 成 本 500.8=149.2 万 元, 而 本 题 中 投 资 收 益 260 万 元, 不 相 等? 差 额 万 元 资 产 减 值 损 失 万 元 没 有 通 过 资 产 减 值 损 失 科 目 转 回, 而 是 通 过 资 本 公 积 科 目 转 回 并 最 终 转 入 投 资 收 益 3 快 速 计 算 : 处 置 收 益 = 公 允 价 值 650- 账 面 550+ 资 本 公 积 160=260( 万 元 ) 处 置 收 益 = 公 允 价 值 650- 成 本 资 产 减 值 损 失 110.8=260( 万 元 ) 例 题 4 单 选 题 (2012 年 ) 20 6 年 12 月 31 日, 甲 公 司 持 有 的 某 项 可 供 出 售 权 益 工 具 投 资 的 公 允 价 值 为 万 元, 账 面 价 值 为 万 元 该 可 供 出 售 权 益 工 具 投 资 前 期 已 因 公 允 价 值 下 降 减 少 账 面 价 值 万 元 考 虑 到 股 票 市 场 持 续 低 迷 已 超 过 9 个 月, 甲 公 司 判 断 该 资 产 价 值 发 生 严 重 且 非 暂 时 性 下 跌 甲 公 司 对 该 金 融 资 产 应 确 认 的 减 值 损 失 金 额 为 ( ) A. 700 万 元 B 万 元 C 万 元 D 万 元 答 案 D 解 析 应 确 认 的 减 值 损 失 金 额 = 期 末 账 面 价 值 期 末 公 允 价 值 原 确 认 资 本 公 积 1 500=2 800( 万 元 ) 例 题 5 单 选 题 (2010 年 )20 7 年 5 月 8 日, 甲 公 司 以 每 股 8 元 的 价 格 自 二 级 市 场 购 入 乙 公 司 股 票 120 万 股, 支 付 价 款 960 万 元, 另 支 付 相 关 交 易 费 用 3 万 元 甲 公 司 将 其 购 入 的 乙 公 司 股 票 分 类 为 可 供 出 售 金 融 资 产 20 7 年 12 月 31 日, 乙 公 司 股 票 的 市 场 价 格 为 每 股 9 元 20 8 年 12 月 31 日, 乙 公 司 股 票 的 市 场 价 格 为 每 股 5 元, 甲 公 司 预 计 乙 公 司 股 票 的 市 场 价 格 将 持 续 下 跌 20 9 年 12 月 31 日, 乙 公 司 股 票 的 市 场 价 格 为 每 股 6 元 要 求 : 根 据 上 述 材 料, 不 考 虑 其 他 因 素, 回 答 下 列 各 题 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

38 (1) 甲 公 司 20 8 年 度 利 润 表 因 乙 公 司 股 票 市 场 价 格 下 跌 应 当 确 认 的 减 值 损 失 是 ( ) A.0 B.360 万 元 C.363 万 元 D.480 万 元 正 确 答 案 C 答 案 解 析 甲 公 司 20 8 年 度 利 润 表 因 乙 公 司 股 票 市 场 价 格 下 跌 应 当 确 认 的 减 值 损 失 = ( )-5 120=363( 万 元 ) (2) 甲 公 司 20 9 年 度 利 润 表 因 乙 公 司 股 票 市 场 价 格 回 升 应 当 确 认 的 收 益 是 ( ) A.0 B.120 万 元 C.363 万 元 D.480 万 元 正 确 答 案 A 答 案 解 析 可 供 出 售 权 益 工 具 的 减 值 通 过 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 转 回, 在 利 润 表 其 他 综 合 收 益 项 目 中 列 示, 不 属 于 利 润 表 主 体 部 分 的 收 益 ( 计 入 损 益 的 收 益 ) 例 题 6 综 合 题 ( 与 2013 年 考 题 类 似 )(1)2011 年 1 月 1 日, 甲 公 司 支 付 价 款 万 元 ( 含 交 易 费 用 ) 从 上 海 证 券 交 易 所 购 入 A 公 司 同 日 发 行 的 5 年 期 公 司 债 券, 面 值 为 1250 万 元, 票 面 利 率 4.72%, 分 期 付 款, 于 年 末 支 付 本 年 利 息 ( 即 每 年 %=59 万 元 ), 本 金 最 后 一 次 偿 还 划 分 为 可 供 出 售 金 融 资 产 实 际 利 率 10% 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 成 本 贷 : 银 行 存 款 可 供 出 售 金 融 资 产 利 息 调 整 250 (2)2011 年 12 月 31 日 公 允 价 值 为 900 万 元, 仍 可 收 到 当 年 的 利 息 甲 公 司 预 计 是 暂 时 下 跌 借 : 应 收 利 息 59 可 供 出 售 金 融 资 产 利 息 调 整 41 贷 : 投 资 收 益 ( %)100 借 : 银 行 存 款 59 贷 : 应 收 利 息 59 账 面 价 值 = =1041 公 允 价 值 变 动 = =-141 借 : 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 141 贷 : 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 141 (3)2012 年 12 月 31 日, 公 允 价 值 为 750 万 元 仍 可 支 付 当 年 利 息 甲 公 司 预 计 如 果 A 公 司 不 采 取 有 效 措 施,A 公 司 公 允 价 值 会 持 续 下 跌 A 公 司 对 可 供 出 售 金 融 资 产 计 提 减 值 的 政 策 是 : 价 格 下 跌 持 续 时 间 在 一 年 以 上 或 价 格 下 跌 至 成 本 的 50% 以 下 ( 含 50%) 借 : 应 收 利 息 59 可 供 出 售 金 融 资 产 利 息 调 整 45.1 贷 : 投 资 收 益 ( %)l04.1 借 : 银 行 存 款 59 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

39 贷 : 应 收 利 息 59 公 允 价 值 变 动 =750-( )=-195.1( 万 元 ) 借 : 资 产 减 值 损 失 ( ) 贷 : 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 141 (4)2013 年,A 公 司 债 券 公 允 价 值 下 跌 为 700 万 元 但 仍 可 支 付 当 年 利 息 借 : 应 收 利 息 59 可 供 出 售 金 融 资 产 利 息 调 整 16 贷 : 投 资 收 益 (750 10%)75 注 : 计 提 减 值 后 的 次 年, 应 以 公 允 价 值 为 基 础 计 算 投 资 收 益 借 : 银 行 存 款 59 贷 : 应 收 利 息 59 确 认 减 值 损 失 =(750+16)-700=66( 万 元 ) 借 : 资 产 减 值 损 失 66 贷 : 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 66 (5)2014 年,A 公 司 通 过 加 强 管 理 等, 财 务 状 况 有 了 显 著 改 善,2014 年,A 公 司 债 券 公 允 价 值 上 升 为 万 元 但 仍 可 支 付 当 年 利 息 借 : 应 收 利 息 59 可 供 出 售 金 融 资 产 利 息 调 整 11 贷 : 投 资 收 益 70(700 10%) 注 : 再 次 计 提 减 值 后 的 次 年, 仍 然 应 以 公 允 价 值 为 基 础 计 算 投 资 收 益 借 : 银 行 存 款 59 贷 : 应 收 利 息 59 公 允 价 值 变 动 =1 200-(700+11)=489( 万 元 ) 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 489 贷 : 资 产 减 值 损 失 ( ) 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 86.9 (6)2015 年 1 月 20 日, 出 售 A 公 司 全 部 债 券, 取 得 价 款 万 元 成 本 =(1)l 250 利 息 调 整 =-(1)250+(2)41+(3)45.1+(4)16+(5) 11= 公 允 价 值 变 动 =-(2)141-(3)195.1-(4)66+(5)489= 86.9 资 本 公 积 =-(2)141+(3)141+(5) 86.9= 86.9 借 : 银 行 存 款 可 供 出 售 金 融 资 产 利 息 调 整 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 86.9 贷 : 可 供 出 售 金 融 资 产 成 本 公 允 价 值 变 动 86.9 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

40 投 资 收 益 例 题 7 多 选 题 (2012 年 考 题 ) 下 列 各 项 资 产 中, 在 其 持 有 期 间 内 可 以 通 过 损 益 转 回 已 计 提 的 减 值 准 备 的 有 ( ) A. 开 发 支 出 B. 持 有 至 到 期 投 资 C. 可 供 出 售 债 务 工 具 投 资 D. 可 供 出 售 权 益 工 具 投 资 答 案 BC 解 析 选 项 A, 开 发 支 出 的 减 值 准 备 不 得 转 回 ; 选 项 D, 可 供 出 售 权 益 工 具 投 资 的 减 值 应 通 过 资 本 公 积 转 回 例 题 8 综 合 题 (2009 年 节 选 ) 为 提 高 闲 置 资 金 的 使 用 率, 甲 公 司 20 8 年 度 进 行 了 以 下 投 资 : (1)1 月 1 日, 购 入 乙 公 司 于 当 日 发 行 且 可 上 市 交 易 的 债 券 100 万 张, 支 付 价 款 万 元, 另 支 付 手 续 费 万 元 该 债 券 期 限 为 5 年, 每 张 面 值 为 100 元, 票 面 年 利 率 为 6%, 于 每 年 12 月 31 日 支 付 当 年 度 利 息 甲 公 司 有 充 裕 的 现 金, 管 理 层 拟 持 有 该 债 券 至 到 期 12 月 31 日, 甲 公 司 收 到 20 8 年 度 利 息 600 万 元 根 据 乙 公 司 公 开 披 露 的 信 息, 甲 公 司 估 计 所 持 有 乙 公 司 债 券 的 本 金 能 够 收 回, 未 来 年 度 每 年 能 够 自 乙 公 司 取 得 利 息 收 入 400 万 元 当 日 市 场 年 利 率 为 5% 要 求 及 答 案 判 断 甲 公 司 取 得 乙 公 司 债 券 时 应 划 分 的 金 融 资 产 类 别, 说 明 理 由, 并 编 制 甲 公 司 取 得 乙 公 司 债 券 时 的 会 计 分 录 甲 公 司 取 得 乙 公 司 债 券 时 应 该 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 理 由 :1 到 期 日 固 定 回 收 金 额 固 定 或 可 确 定 ;2 有 明 确 意 图 将 该 资 产 持 有 至 到 期 ;3 有 能 力 将 该 资 产 持 有 至 到 期 借 : 持 有 至 到 期 投 资 成 本 ( ) 贷 : 银 行 存 款 ( ) 持 有 至 到 期 投 资 利 息 调 整 要 求 及 答 案 计 算 甲 公 司 20 8 年 度 因 持 有 乙 公 司 债 券 应 确 认 的 收 益, 并 编 制 相 关 会 计 分 录 本 题 需 要 重 新 计 算 实 际 利 率, 计 算 过 程 如 下 : 600 (P/A,r,5) (P/S,r,5)= 利 率 现 值 6% r % 根 据 上 面 的 结 果 可 以 看 出 r=7% 甲 公 司 20 8 年 度 因 持 有 乙 公 司 债 券 应 确 认 的 收 益 = %= ( 万 元 ) 相 关 的 会 计 分 录 应 该 是 : 借 : 应 收 利 息 ( %)600 持 有 至 到 期 投 资 -- 利 息 调 整 贷 : 投 资 收 益 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

41 借 : 银 行 存 款 600 贷 : 应 收 利 息 600 要 求 及 答 案 判 断 甲 公 司 持 有 乙 公 司 债 券 20 8 年 12 月 31 日 是 否 应 当 计 提 减 值 准 备, 并 说 明 理 由 如 应 计 提 减 值 准 备, 计 算 减 值 准 备 金 额 并 编 制 相 关 会 计 分 录 年 12 月 31 日 持 有 至 到 期 投 资 的 预 计 未 来 现 金 流 量 的 现 值 =400 (P/A,7%,4) (P/S,7%,4) = = ( 万 元 ) 年 12 月 31 日 摊 余 成 本 = = ( 万 元 ) 3 因 为 > , 所 以 发 生 了 减 值, 计 提 的 减 值 准 备 的 金 额 = =677.55( 万 元 ): 借 : 资 产 减 值 损 失 贷 : 持 有 至 到 期 投 资 减 值 准 备 (2)4 月 10 日, 购 买 丙 公 司 首 次 发 行 的 股 票 100 万 股, 共 支 付 价 款 800 万 元 甲 公 司 取 得 丙 公 司 股 票 后, 对 丙 公 司 不 具 有 控 制 共 同 控 制 或 重 大 影 响, 丙 公 司 股 票 的 限 售 期 为 1 年, 甲 公 司 取 得 丙 公 司 股 票 时 没 有 将 其 直 接 指 定 为 以 公 允 价 值 计 量 且 变 动 计 入 当 期 损 益 的 金 融 资 产, 也 没 有 随 时 出 售 丙 公 司 股 票 的 计 划 12 月 31 日, 丙 公 司 股 票 公 允 价 值 为 每 股 12 元 要 求 及 答 案 判 断 甲 公 司 取 得 丙 公 司 股 票 时 应 划 分 的 金 融 资 产 类 别, 说 明 理 由, 并 编 制 甲 公 司 20 8 年 12 月 31 日 确 认 所 持 有 丙 公 司 股 票 公 允 价 值 变 动 的 会 计 分 录 甲 公 司 取 得 丙 公 司 股 票 时 应 该 划 分 为 可 供 出 售 金 融 资 产, 因 为 持 有 丙 公 司 限 售 股 权 且 对 丙 公 司 不 具 有 控 制 共 同 控 制 或 重 大 影 响, 也 没 有 随 时 出 售 丙 公 司 股 票 的 计 划, 因 此 将 该 限 售 股 权 划 分 为 可 供 出 售 金 融 资 产 20 8 年 12 月 31 日 确 认 所 持 有 丙 公 司 股 票 公 允 价 值 变 动 相 关 的 会 计 分 录 应 该 是 : 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 - 公 允 价 值 变 动 ( )400 贷 : 资 本 公 积 - 其 他 资 本 公 积 400 考 点 七 : 金 融 资 产 转 移 ( 一 ) 金 融 资 产 转 移 的 界 定 金 融 资 产 转 移, 是 指 企 业 ( 转 出 方 ) 将 金 融 资 产 让 与 或 交 付 给 该 金 融 资 产 发 行 方 以 外 的 另 一 方 ( 转 入 方 ) 这 里 所 指 的 金 融 资 产, 既 包 括 单 项 金 融 资 产, 也 包 括 一 组 类 似 的 金 融 资 产 ; 既 包 括 单 项 金 融 资 产 ( 或 一 组 类 似 金 融 资 产 ) 的 一 部 分, 也 包 括 单 项 金 融 资 产 ( 或 一 组 类 似 金 融 资 产 ) 整 体 金 融 资 产 转 移 包 括 金 融 资 产 整 体 转 移 和 部 分 转 移 金 融 资 产 部 分 转 移, 包 括 下 列 三 种 情 形 : 1. 将 金 融 资 产 所 产 生 现 金 流 量 中 特 定 可 辨 认 部 分 转 移, 如 企 业 将 一 组 类 似 贷 款 的 应 收 利 息 转 移 等 2. 将 金 融 资 产 所 产 生 全 部 现 金 流 量 的 一 定 比 例 转 移, 如 企 业 将 一 组 类 似 贷 款 的 本 金 和 应 收 利 息 合 计 的 90% 转 移 等 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

42 3. 将 金 融 资 产 所 产 生 现 金 流 量 中 特 定 可 辨 认 部 分 的 一 定 比 例 转 移, 如 企 业 将 一 组 类 似 贷 款 的 应 收 利 息 的 90% 转 移 等 ( 二 ) 金 融 资 产 转 移 的 确 认 1. 符 合 终 止 确 认 条 件 的 转 移 终 止 确 认, 是 指 将 金 融 资 产 或 金 融 负 债 从 企 业 的 账 户 和 资 产 负 债 表 内 予 以 转 销 金 融 资 产 转 移 满 足 下 列 条 件 的, 企 业 应 当 终 止 确 认 该 金 融 资 产 : (1) 企 业 已 将 金 融 资 产 所 有 权 上 几 乎 所 有 的 风 险 和 报 酬 转 移 给 转 入 方 如 何 判 断? 1 不 附 任 何 追 索 权 方 式 出 售 金 融 资 产 企 业 出 售 金 融 资 产 时, 如 果 根 据 与 购 买 方 之 间 的 协 议 约 定, 在 所 出 售 金 融 资 产 的 现 金 流 量 无 法 收 回 时, 购 买 方 不 能 够 向 企 业 进 行 追 偿, 企 业 也 不 承 担 任 何 未 来 损 失 此 时, 企 业 可 以 认 定 几 乎 所 有 的 风 险 和 报 酬 已 经 转 移, 应 当 终 止 确 认 该 金 融 资 产 思 考 问 题 甲 商 业 银 行 与 乙 金 融 资 产 管 理 公 司 签 订 协 议, 甲 商 业 银 行 将 其 划 分 为 次 级 类 可 疑 类 和 损 失 类 的 贷 款 共 100 笔 打 包 出 售 给 乙 资 产 管 理 公 司, 该 批 贷 款 总 金 额 为 万 元, 原 已 计 提 减 值 准 备 为 万 元, 双 方 协 议 转 让 价 为 万 元, 转 让 后 甲 银 行 不 再 保 留 任 何 权 利 和 义 务 2012 年 2 月 20 日, 甲 商 业 银 行 收 到 该 批 贷 款 出 售 款 项 分 析 : 本 例 中, 由 于 甲 银 行 将 贷 款 转 让 后 不 再 保 留 任 何 权 利 和 义 务, 因 此, 可 以 判 断, 贷 款 所 有 权 上 的 风 险 和 报 酬 已 经 全 部 转 移 给 乙 公 司, 甲 银 行 应 当 终 止 确 认 该 组 贷 款 2 附 回 购 协 议 的 金 融 资 产 出 售, 回 购 价 为 回 购 时 该 金 融 资 产 的 公 允 价 值 企 业 通 过 与 购 买 方 之 间 签 订 协 议, 按 一 定 价 格 向 购 买 方 出 售 一 项 金 融 资 产, 同 时 约 定 到 期 日 企 业 再 将 该 金 融 资 产 购 回, 回 购 价 为 到 期 日 该 金 融 资 产 的 公 允 价 值 此 时, 该 项 金 融 资 产 如 果 发 生 减 值, 其 减 值 损 失 由 购 买 方 承 担, 因 此 可 以 认 定 企 业 已 经 转 移 了 该 项 金 融 资 产 所 有 权 上 几 乎 所 有 的 风 险 和 报 酬, 因 此, 应 当 终 止 确 认 该 金 融 资 产 同 样, 企 业 在 金 融 资 产 转 移 后 只 保 留 了 优 先 按 照 公 允 价 值 回 购 该 金 融 资 产 的 权 利 的 ( 在 转 入 方 出 售 该 金 融 资 产 的 情 况 下 ), 也 应 当 终 止 确 认 所 转 移 的 金 融 资 产 思 考 问 题 2013 年 4 月 1 日, 甲 公 司 将 其 持 有 的 一 笔 国 债 出 售 给 丙 公 司, 售 价 为 200 万 元, 年 利 率 为 3.5% 同 时, 甲 公 司 与 丙 公 司 签 订 了 一 项 回 购 协 议,3 个 月 后 由 甲 公 司 将 该 笔 国 债 购 回, 回 购 价 为 回 购 当 日 的 公 允 价 值 2013 年 7 月 1 日, 甲 公 司 将 该 笔 国 债 购 回 分 析 : 由 于 此 项 出 售 属 于 附 回 购 协 议 的 金 融 资 产 出 售, 回 购 价 为 回 购 时 该 金 融 资 产 的 公 允 价 值, 因 此 可 以 判 断, 该 笔 国 债 几 乎 所 有 的 风 险 和 报 酬 转 移 给 丙 公 司, 甲 公 司 应 终 止 确 认 该 笔 国 债 3 附 重 大 价 外 看 跌 期 权 ( 或 重 大 价 外 看 涨 期 权 ) 的 金 融 资 产 出 售 企 业 将 金 融 资 产 出 售, 同 时 与 购 买 方 之 间 签 订 看 跌 ( 或 看 涨 ) 期 权 合 约, 但 从 合 约 条 款 判 断, 由 于 该 期 权 为 重 大 价 外 期 权, 致 使 到 期 时 或 到 期 前 行 权 的 可 能 性 极 小, 此 时 可 以 认 定 企 业 已 经 转 移 了 该 项 金 融 资 产 所 有 权 上 几 乎 所 有 的 风 险 和 报 酬, 因 此, 应 当 终 止 确 认 该 金 融 资 产 思 考 问 题 2013 年 1 月 1 日, 甲 公 司 将 持 有 的 乙 公 司 发 行 的 10 年 期 公 司 债 券 出 售 给 丙 公 司, 经 协 商 出 售 价 格 为 330 万 元 同 时 签 订 了 一 项 看 涨 期 权 合 约, 期 权 行 权 日 为 2013 年 12 月 31 日, 行 权 价 为 400 万 元 假 定 行 权 日 该 债 券 的 公 允 价 值 为 300 万 元 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

43 分 析 : 本 例 中, 由 于 期 权 的 行 权 价 (400 万 元 ) 大 于 行 权 日 债 券 的 公 允 价 值 (300 万 元 ), 因 此, 该 看 涨 期 权 属 于 重 大 价 外 期 权, 即 甲 公 司 在 行 权 日 不 会 重 新 购 回 该 债 券 所 以, 在 转 让 日, 可 以 判 定 债 券 所 有 权 上 的 风 险 和 报 酬 已 经 全 部 转 移 给 丙 公 司, 甲 公 司 应 当 终 止 确 认 该 债 券 (2) 企 业 既 没 有 转 移 也 没 有 保 留 金 融 资 产 所 有 权 上 几 乎 所 有 的 风 险 和 报 酬, 但 放 弃 了 对 该 金 融 资 产 控 制 企 业 既 没 有 转 移 也 没 有 保 留 金 融 资 产 所 有 权 上 几 乎 所 有 的 风 险 和 报 酬, 即 企 业 保 留 了 部 分 但 不 是 几 乎 所 有 金 融 资 产 所 有 权 上 的 风 险 和 报 酬, 按 照 金 融 资 产 转 移 准 则, 此 时, 企 业 应 当 判 断 是 否 放 弃 了 对 该 金 融 资 产 的 控 制 如 果 放 弃 了 对 该 金 融 资 产 控 制 的, 应 当 终 止 确 认 该 金 融 资 产 判 断 是 否 放 弃 了 对 该 金 融 资 产 的 控 制 应 当 重 点 关 注 转 入 方 出 售 所 转 移 金 融 资 产 的 能 力 转 入 方 没 有 出 售 所 转 移 金 融 资 产 的 能 力, 只 能 由 出 售 方 回 购 转 入 方 具 有 出 售 所 转 移 金 融 资 产 的 能 力 不 应 当 终 止 应 当 终 止 2. 不 符 合 终 止 确 认 条 件 的 转 移 与 终 止 确 认 相 对 应, 未 终 止 确 认 时, 企 业 不 得 将 金 融 资 产 或 金 融 负 债 从 企 业 的 账 户 和 资 产 负 债 表 内 予 以 转 销 按 照 金 融 资 产 转 移 准 则, 企 业 保 留 了 金 融 资 产 所 有 权 上 几 乎 所 有 的 风 险 和 报 酬 的, 不 应 当 终 止 确 认 该 金 融 资 产 以 下 情 形 通 常 表 明 企 业 保 留 了 金 融 资 产 所 有 权 上 几 乎 所 有 的 风 险 和 报 酬 : (1) 采 用 附 追 索 权 方 式 出 售 金 融 资 产 企 业 出 售 金 融 资 产 时, 如 果 根 据 与 购 买 方 之 间 的 协 议 约 定, 在 所 出 售 金 融 资 产 的 现 金 流 量 无 法 收 回 时, 购 买 方 能 够 向 企 业 进 行 追 偿, 企 业 也 应 承 担 任 何 未 来 损 失 此 时, 可 以 认 定 企 业 保 留 了 该 金 融 资 产 所 有 权 上 几 乎 所 有 的 风 险 和 报 酬, 不 应 当 终 止 确 认 该 金 融 资 产 思 考 问 题 2013 年 4 月 1 日,A 公 司 将 一 张 未 到 期 的 应 收 账 款 出 售 给 银 行, 账 面 价 值 为 100 万 元, 实 际 收 到 为 95 万 元 合 同 规 定 采 用 附 追 索 权 方 式 出 售 即 银 行 在 该 应 收 账 款 的 现 金 流 量 无 法 收 回 时, 银 行 需 要 向 企 业 进 行 追 偿, 企 业 也 应 承 担 任 何 未 来 损 失 借 : 银 行 存 款 95 短 期 借 款 利 息 调 整 5 贷 : 短 期 借 款 成 本 100 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

44 (2) 将 信 贷 资 产 或 应 收 款 项 整 体 出 售, 同 时 保 证 对 金 融 资 产 购 买 方 可 能 发 生 的 信 用 损 失 等 进 行 全 额 补 偿 企 业 将 信 贷 资 产 或 应 收 款 项 整 体 出 售, 符 合 金 融 资 产 转 移 的 条 件, 但 由 于 企 业 出 售 金 融 资 产 时 作 出 承 诺, 当 已 转 移 的 金 融 资 产 将 来 发 生 信 用 损 失 时, 由 企 业 ( 出 售 方 ) 进 行 全 额 补 偿 在 这 种 情 况 下, 企 业 实 质 上 保 留 了 该 金 融 资 产 所 有 权 上 几 乎 所 有 的 风 险 和 报 酬, 因 此 不 应 当 终 止 确 认 所 出 售 的 金 融 资 产 (3) 附 回 购 协 议 的 金 融 资 产 出 售, 回 购 价 固 定 或 是 原 售 价 加 合 理 回 报 在 附 回 购 协 议 的 金 融 资 产 出 售 中, 转 出 方 将 予 以 回 购 的 资 产 与 售 出 的 金 融 资 产 相 同 或 实 质 上 相 同 回 购 价 格 固 定 或 是 原 售 价 加 上 合 理 回 报 的, 表 明 企 业 保 留 了 该 金 融 资 产 所 有 权 上 几 乎 所 有 的 风 险 和 报 酬, 因 此 不 应 当 终 止 确 认 所 出 售 的 金 融 资 产 例 如, 采 用 买 断 式 回 购 质 押 式 回 购 交 易 卖 出 债 券 等 思 考 问 题 2013 年 4 月 1 日, 甲 公 司 将 其 持 有 的 一 笔 国 债 出 售 给 丙 公 司, 售 价 为 100 万 元, 同 时, 甲 公 司 与 丙 公 司 签 订 了 一 项 回 购 协 议,3 个 月 后 由 甲 公 司 将 该 笔 国 债 购 回, 回 购 价 为 103 万 元 2013 年 7 月 1 日, 甲 公 司 将 该 笔 国 债 购 回 分 析 : 由 于 此 项 出 售 属 于 附 回 购 协 议 的 金 融 资 产 出 售, 到 期 后 甲 公 司 应 以 固 定 价 格 回 购 该 笔 国 债, 因 此 可 以 判 断, 甲 公 司 保 留 了 该 笔 国 债 所 有 权 上 几 乎 所 有 的 风 险 和 报 酬, 没 有 转 移 给 丙 公 司, 甲 公 司 不 应 终 止 确 认 该 笔 国 债 例 题 1 多 选 题 (2008 年 考 题 节 选 ) 甲 公 司 20 7 年 的 有 关 交 易 或 事 项 如 下 : (1)20 7 年 12 月 1 日, 甲 公 司 将 某 项 账 面 余 额 为 万 元 的 应 收 账 款 ( 已 计 提 坏 账 准 备 200 万 元 ) 转 让 给 丁 投 资 银 行, 转 让 价 格 为 当 日 公 允 价 值 750 万 元 ; 同 时 与 丁 投 资 银 行 签 订 了 应 收 账 款 的 回 购 协 议 同 日, 丁 投 资 银 行 按 协 议 支 付 了 750 万 元 该 应 收 账 款 20 7 年 12 月 31 日 的 预 计 未 来 现 金 流 量 现 值 为 720 万 元 假 定 甲 公 司 按 以 下 不 同 的 回 购 价 格 向 丁 投 资 银 行 回 购 应 收 账 款, 则 甲 公 司 在 转 让 应 收 账 款 时 不 应 终 止 确 认 的 有 ( ) A. 以 回 购 日 该 应 收 账 款 的 市 场 价 格 回 购 B. 以 转 让 日 该 应 收 账 款 的 市 场 价 格 回 购 C. 以 高 于 回 购 日 该 应 收 账 款 市 场 价 格 20 万 元 的 价 格 回 购 D. 回 购 日 该 应 收 账 款 的 市 场 价 格 低 于 700 万 元 的, 按 照 700 万 元 回 购 E. 以 转 让 价 格 加 上 转 让 日 至 回 购 日 期 间 按 照 市 场 利 率 计 算 的 利 息 回 购 正 确 答 案 BCDE 答 案 解 析 只 有 以 回 购 日 该 应 收 账 款 的 市 场 价 格 回 购, 才 能 终 止 确 认 了 解 (4) 附 总 回 报 互 换 的 金 融 资 产 出 售, 该 互 换 使 市 场 风 险 又 转 回 给 了 金 融 资 产 出 售 方 (5) 附 重 大 价 内 看 跌 期 权 ( 或 重 大 价 内 看 涨 期 权 ) 的 金 融 资 产 出 售 企 业 将 金 融 资 产 出 售, 同 时 与 购 买 方 之 间 签 订 看 跌 ( 或 看 涨 ) 期 权 合 约, 但 从 合 约 条 款 判 断, 由 于 该 期 权 为 重 大 价 内 期 权, 致 使 到 期 时 或 到 期 前 极 可 能 行 权, 此 时 可 以 认 定 企 业 保 留 了 该 项 金 融 资 产 所 有 权 上 几 乎 所 有 的 风 险 和 报 酬, 因 此, 不 应 当 终 止 确 认 该 金 融 资 产 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

45 思 考 问 题 2012 年 1 月 1 日,A 公 司 向 B 公 司 出 售 一 项 可 供 出 售 的 金 融 资 产, 该 金 融 资 产 初 始 入 账 价 值 80 万 元, 转 让 日 的 公 允 价 值 为 104 万 元, 获 得 价 款 100 万 元, 但 是 双 方 签 订 一 项 于 2013 年 12 月 31 日 以 105 万 元 购 回 该 资 产 的 看 涨 期 权 合 约 假 定 B 公 司 没 有 出 售 该 可 供 出 售 金 融 资 产 的 实 际 能 力,A 公 司 没 有 放 弃 对 该 资 产 的 控 制 分 析 : 本 例 中, 由 于 A 公 司 持 有 一 项 看 涨 期 权, 使 得 其 既 没 有 转 移 也 没 有 保 留 该 金 融 资 产 所 有 权 上 几 乎 所 有 的 风 险 和 报 酬, 同 时 也 没 有 放 弃 对 该 金 融 资 产 的 控 制, 因 此, 应 当 按 照 继 续 涉 入 程 度 确 认 有 关 金 融 资 产 和 负 债 (6) 融 券 业 务 证 券 公 司 将 自 身 持 有 的 证 券 借 给 客 户, 约 定 期 限 和 利 率, 到 期 客 户 需 归 还 相 同 数 量 的 同 种 证 券, 并 向 证 券 公 司 支 付 利 息 费 用 证 券 公 司 保 留 了 融 出 证 券 所 有 权 上 几 乎 所 有 的 风 险 和 报 酬 因 此, 证 券 公 司 不 应 当 终 止 确 认 所 融 出 的 证 券 3. 继 续 涉 入 条 件 下 的 金 融 资 产 转 移 企 业 既 没 有 转 移 也 没 有 保 留 金 融 资 产 所 有 权 上 几 乎 所 有 的 风 险 和 报 酬, 但 未 放 弃 对 该 金 融 资 产 控 制 的, 应 当 按 照 其 继 续 涉 入 所 转 移 金 融 资 产 的 程 度 确 认 有 关 金 融 资 产 ( 继 续 涉 入 资 产 科 目 ), 并 相 应 确 认 有 关 负 债 ( 继 续 涉 入 负 债 科 目 ) 总 结 金 融 资 产 转 移 的 确 认 情 形 确 认 结 果 (1) 已 转 移 金 融 资 产 所 有 权 上 几 乎 所 有 的 风 险 和 报 酬 放 弃 了 对 金 融 资 终 止 确 认 该 金 融 资 产 产 的 控 制 (2) 既 没 有 转 移 也 没 有 保 留 金 融 资 产 按 照 继 续 涉 入 所 转 移 金 融 资 产 所 有 权 上 几 乎 所 有 的 风 险 和 报 酬 未 放 弃 对 金 融 资 的 程 度 确 认 有 关 资 产 和 负 债 及 产 的 控 制 任 何 保 留 权 益 (3) 保 留 了 金 融 资 产 所 有 权 上 几 乎 所 继 续 确 认 该 金 融 资 产, 并 将 收 益 确 认 为 负 债 有 的 风 险 和 报 酬 ( 三 ) 金 融 资 产 转 移 的 计 量 1. 金 融 资 产 整 体 转 移 满 足 终 止 确 认 条 件 时 的 计 量 具 体 计 算 公 式 如 下 : 金 融 资 产 整 体 转 移 形 成 的 损 益 = 因 转 移 收 到 的 对 价 - 所 转 移 金 融 资 产 账 面 价 值 +( 或 ) 原 直 接 计 入 所 有 者 权 益 的 公 允 价 值 变 动 累 计 利 得 ( 或 损 失 ) 例 题 2 计 算 题 2013 年 1 月 20 日, 甲 商 业 银 行 与 乙 金 融 资 产 管 理 公 司 签 订 协 议, 甲 商 业 银 行 将 其 划 分 为 次 级 类 可 疑 类 和 损 失 类 的 贷 款 共 100 笔 打 包 出 售 给 乙 资 产 管 理 公 司, 该 批 贷 款 总 金 额 为 万 元, 原 已 计 提 减 值 准 备 为 万 元, 双 方 协 议 转 让 价 为 万 元, 转 让 后 甲 银 行 不 再 保 留 任 何 权 利 和 义 务 2013 年 2 月 20 日, 甲 商 业 银 行 收 到 该 批 贷 款 出 售 款 项 分 析 : 由 于 甲 银 行 将 贷 款 转 让 后 不 再 保 留 任 何 权 利 和 义 务, 因 此, 可 以 判 断, 贷 款 所 有 权 上 的 风 险 和 报 酬 已 经 全 部 转 移 给 乙 公 司, 甲 银 行 应 当 终 止 确 认 该 组 贷 款 金 融 资 产 整 体 转 移 形 成 的 损 益 =6 000-( )=-500( 万 元 ) 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

46 借 : 存 放 中 央 银 行 款 项 贷 款 损 失 准 备 其 他 业 务 成 本 500 贷 : 贷 款 例 题 3 计 算 题 2013 年 1 月 1 日, 甲 公 司 将 持 有 的 乙 公 司 发 行 的 10 年 期 公 司 债 券 出 售 给 丙 公 司, 经 协 商 出 售 价 格 为 330 万 元 出 售 前 可 供 出 售 金 融 资 产 的 账 面 价 值 为 310 万 元 ( 其 中 成 本 为 300 万 元, 公 允 价 值 变 动 10 万 元 ) 分 析 : 本 例 中, 甲 公 司 已 将 债 券 所 有 权 上 的 风 险 和 报 酬 全 部 转 移 给 丙 公 司, 因 此, 应 当 终 止 确 认 该 金 融 资 产 金 融 资 产 整 体 转 移 形 成 的 损 益 = =30( 万 元 ) 借 : 银 行 存 款 330 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 10 贷 : 可 供 出 售 金 融 资 产 - 成 本 公 允 价 值 变 动 10 投 资 收 益 30 因 金 融 资 产 转 移 获 得 了 新 金 融 资 产 或 承 担 了 新 金 融 负 债 的, 应 当 在 转 移 日 按 照 公 允 价 值 确 认 该 金 融 资 产 或 金 融 负 债, 并 将 该 金 融 资 产 扣 除 金 融 负 债 后 的 净 额 作 为 上 述 对 价 的 组 成 部 分 新 获 得 的 金 融 资 产 或 新 承 担 的 金 融 负 债, 包 括 看 涨 期 权 看 跌 期 权 担 保 负 债 远 期 合 同 互 换 等 例 题 4 计 算 题 ( 接 上 例 )2013 年 1 月 1 日, 甲 公 司 将 持 有 的 乙 公 司 发 行 的 10 年 期 公 司 债 券 出 售 给 丙 公 司, 同 时 签 订 了 一 项 看 涨 期 权 合 约, 期 权 行 权 日 为 2013 年 12 月 31 日, 行 权 价 为 400 万 元, 期 权 的 公 允 价 值 ( 时 间 价 值 ) 为 10 万 元 假 定 行 权 日 该 债 券 的 公 允 价 值 为 300 万 元 其 他 条 件 同 上 分 析 : 本 例 中, 由 于 期 权 的 行 权 价 (400 万 元 ) 大 于 行 权 日 债 券 的 公 允 价 值 (300 万 元 ), 因 此, 该 看 涨 期 权 属 于 重 大 价 外 期 权, 即 甲 公 司 在 行 权 日 不 会 重 新 购 回 该 债 券 所 以, 在 转 让 日, 可 以 判 定 债 券 所 有 权 上 的 风 险 和 报 酬 已 经 全 部 转 移 给 丙 公 司, 甲 公 司 应 当 终 止 确 认 该 债 券 但 同 时, 由 于 签 订 了 看 涨 期 权 合 约, 获 得 了 一 项 新 的 资 产, 应 当 按 照 在 转 让 日 的 公 允 价 值 (10 万 元 ) 确 认 该 期 权 甲 公 司 出 售 该 债 券 业 务 应 做 如 下 会 计 分 录 : 借 : 银 行 存 款 330 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 10 衍 生 工 具 看 涨 期 权 10 贷 : 可 供 出 售 金 融 资 产 - 成 本 公 允 价 值 变 动 10 投 资 收 益 部 分 转 移 满 足 终 止 确 认 条 件 时 的 计 量 金 融 资 产 部 分 转 移 满 足 终 止 确 认 条 件 的, 应 当 将 所 转 移 金 融 资 产 整 体 的 账 面 价 值, 在 终 止 确 认 部 分 和 未 终 止 确 认 部 分 之 间, 按 照 各 自 的 相 对 公 允 价 值 进 行 分 摊, 并 将 下 列 两 项 金 额 的 差 额 计 入 当 期 损 益 :(1) 终 止 确 认 部 分 的 账 面 价 值 ;(2) 终 止 确 认 部 分 的 对 价, 与 原 直 接 计 入 所 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

47 有 者 权 益 的 公 允 价 值 变 动 累 计 额 中 对 应 终 止 确 认 部 分 的 金 额 之 和 例 题 5 计 算 题 A 商 业 银 行 与 B 商 业 银 行 签 订 一 笔 贷 款 转 让 协 议,A 银 行 将 该 笔 贷 款 90% 的 收 益 权 转 让 给 B 银 行, 该 笔 贷 款 公 允 价 值 为 万 元, 账 面 价 值 为 万 元 假 定 不 存 在 其 他 服 务 性 资 产 或 负 债, 转 移 后 该 部 分 贷 款 的 相 关 债 权 债 务 关 系 由 B 银 行 继 承, 当 借 款 人 不 能 偿 还 该 笔 贷 款 时, 也 不 能 向 A 银 行 追 索 A 商 业 银 行 应 作 如 下 会 计 处 理 : (1) 判 断 应 否 终 止 确 认 由 于 A 银 行 将 贷 款 的 一 定 比 例 转 移 给 B 银 行, 并 且 转 移 后 该 部 分 的 风 险 和 报 酬 不 再 由 A 银 行 承 担,A 银 行 也 不 再 对 所 转 移 的 贷 款 具 有 控 制 权, 因 此, 符 合 金 融 资 产 转 移 准 则 中 规 定 的 部 分 转 移 的 情 形, 也 符 合 将 所 转 移 部 分 终 止 确 认 的 条 件 (2) 计 算 终 止 确 认 和 未 终 止 确 认 部 分 各 自 的 公 允 价 值 A 银 行 应 确 认 此 项 出 售 所 收 到 的 价 款 为 990 ( %) 元, 保 留 的 受 益 权 为 110 ( ) 元 (3) 将 贷 款 整 体 的 账 面 价 值 在 终 止 确 认 部 分 和 未 终 止 确 认 部 分 进 行 分 摊 由 于 所 转 移 贷 款 整 体 的 账 面 价 值 为 万 元, 终 止 确 认 部 分 和 未 终 止 确 认 部 分 各 自 公 允 价 值 为 990 万 元 和 110 万 元, 应 将 贷 款 整 体 账 面 价 值 进 行 如 下 分 摊 : 已 转 移 部 分 的 账 面 价 值 = %=900( 万 元 ) 未 转 移 部 分 的 账 面 价 值 = %=100( 万 元 ) (4) 此 项 转 移 应 确 认 的 损 益 A 银 行 应 确 认 的 转 移 收 益 = =90 ( 万 元 ) (5)A 银 行 应 做 如 下 会 计 分 录 : 借 : 存 放 中 央 银 行 款 项 990 贷 : 贷 款 900 其 他 业 务 收 入 未 满 足 终 止 确 认 条 件 时 的 计 量 企 业 保 留 所 转 移 金 融 资 产 所 有 权 上 几 乎 所 有 的 风 险 和 报 酬 的, 表 明 企 业 所 转 移 的 金 融 资 产 不 满 足 终 止 确 认 的 条 件, 不 应 当 将 其 从 企 业 的 账 户 及 资 产 负 债 表 上 予 以 转 销 此 时, 企 业 应 当 继 续 确 认 所 转 移 的 金 融 资 产 整 体, 因 资 产 转 移 而 收 到 的 对 价, 视 同 企 业 的 融 资 借 款, 应 当 在 收 到 时 确 认 为 一 项 金 融 负 债 例 题 6 计 算 题 2013 年 4 月 1 日, 甲 公 司 将 其 持 有 的 一 笔 国 债 出 售 给 丙 公 司, 售 价 为 200 万 元, 年 利 率 为 3.5% 同 时, 甲 公 司 与 丙 公 司 签 订 了 一 项 回 购 协 议,3 个 月 后 由 甲 公 司 将 该 笔 国 债 购 回, 回 购 价 为 万 元 2013 年 7 月 1 日, 甲 公 司 将 该 笔 国 债 购 回 假 定 该 笔 国 债 合 同 利 率 与 实 际 利 率 差 异 较 小, 甲 公 司 应 作 如 下 会 计 处 理 : (1) 判 断 应 否 终 止 确 认 由 于 此 项 出 售 属 于 附 回 购 协 议 的 金 融 资 产 出 售, 到 期 后 甲 公 司 将 以 固 定 价 格 回 购 该 笔 国 债, 因 此 可 以 判 断, 该 笔 国 债 几 乎 所 有 的 风 险 和 报 酬 没 有 转 移 给 丙 公 司, 甲 公 司 不 应 终 止 确 认 该 笔 国 债 (2)2013 年 4 月 1 日, 甲 公 司 出 售 该 笔 国 债 时 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

48 借 : 银 行 存 款 200 贷 : 卖 出 回 购 金 融 资 产 款 ( 负 债 类 科 目 ) 200 (3) 资 产 负 债 表 日 确 认 利 息 费 用 时 2013 年 6 月 30 日, 甲 公 司 应 按 实 际 利 率 计 算 确 定 卖 出 回 购 国 债 的 利 息 费 用, 由 于 该 笔 国 债 合 同 利 率 与 实 际 利 率 差 异 较 小, 甲 公 司 可 以 以 合 同 利 率 计 算 确 定 利 息 费 用 卖 出 回 购 国 债 的 利 息 费 用 = % 3/12=1.75( 万 元 ) 借 : 利 息 支 出 1.75 贷 : 应 付 利 息 1.75 (4)2013 年 7 月 1 日, 甲 公 司 回 购 时 借 : 卖 出 回 购 金 融 资 产 款 200 应 付 利 息 1.75 贷 : 银 行 存 款 继 续 涉 入 条 件 下 金 融 资 产 转 移 的 计 量 企 业 既 没 有 转 移 也 没 有 保 留 金 融 资 产 所 有 权 上 几 乎 所 有 的 风 险 和 报 酬, 且 未 放 弃 对 该 金 融 资 产 控 制 的, 应 当 根 据 其 继 续 涉 入 所 转 移 金 融 资 产 的 程 度 确 认 有 关 金 融 资 产 和 金 融 负 债 企 业 所 确 认 的 金 融 资 产 和 金 融 负 债, 应 当 充 分 反 映 企 业 所 保 留 的 权 利 和 承 担 的 义 务 (1) 通 过 担 保 方 式 继 续 涉 入 企 业 ( 除 融 资 性 担 保 公 司 外 ) 通 过 对 所 转 移 金 融 资 产 提 供 财 务 担 保 方 式 继 续 涉 入 的, 应 当 在 转 移 日 按 照 金 融 资 产 的 账 面 价 值 和 财 务 担 保 金 额 两 者 之 中 的 较 低 者, 确 认 继 续 涉 入 形 成 的 资 产, 同 时 按 照 财 务 担 保 金 额 和 财 务 担 保 合 同 的 公 允 价 值 之 和 确 认 继 续 涉 入 形 成 的 负 债 这 里 的 财 务 担 保 金 额, 是 指 企 业 所 收 到 的 对 价 中, 将 被 要 求 偿 还 的 最 高 金 额 财 务 担 保 合 同 的 公 允 价 值, 通 常 是 指 提 供 担 保 而 收 取 的 费 用 例 题 7 计 算 题 甲 银 行 与 乙 银 行 签 订 一 笔 贷 款 转 让 协 议, 由 甲 银 行 将 其 本 金 为 1000 万 元 年 利 率 为 10% 贷 款 期 限 为 9 年 的 组 合 贷 款 出 售 给 乙 银 行, 售 价 为 1000 万 元 双 方 约 定, 由 甲 银 行 为 该 笔 贷 款 提 供 担 保, 担 保 金 额 为 300 万 元, 实 际 贷 款 损 失 超 过 担 保 金 额 的 部 分 由 乙 银 行 承 担 转 移 日, 该 笔 贷 款 ( 包 括 担 保 ) 的 公 允 价 值 为 万 元, 其 中, 担 保 的 公 允 价 值 为 100 万 元 甲 银 行 没 有 保 留 对 该 笔 贷 款 的 管 理 服 务 权 分 析 : 本 例 中, 甲 银 行 由 于 对 该 笔 转 移 的 贷 款 提 供 了 部 分 违 约 担 保, 因 此 既 没 有 转 移 也 没 有 保 留 该 笔 组 合 贷 款 所 有 权 上 几 乎 所 有 的 风 险 和 报 酬, 而 且 因 为 贷 款 没 有 活 跃 的 市 场, 乙 银 行 不 具 备 出 售 该 笔 贷 款 的 实 际 能 力, 导 致 甲 银 行 也 未 放 弃 对 该 笔 贷 款 的 控 制, 所 以, 应 当 按 照 继 续 涉 入 该 笔 贷 款 的 程 度 确 认 有 关 资 产 和 负 债 甲 银 行 收 到 万 元 对 价, 由 两 部 分 构 成 : 一 部 分 是 转 移 的 100% 贷 款 及 相 关 利 息 的 对 价, 即 900( ) 万 元 ; 另 一 部 分 是 因 为 使 保 留 的 权 利 次 级 化 所 取 得 的 对 价 100 万 元 由 于 转 移 日 该 笔 贷 款 的 账 面 价 值 为 万 元, 提 供 的 财 务 担 保 金 额 为 300 万 元, 甲 银 行 应 当 按 照 300 万 元 确 认 继 续 涉 入 形 成 的 资 产 由 于 财 务 担 保 合 同 的 公 允 价 值 为 100 万 元, 所 以 甲 银 行 确 认 继 续 涉 入 形 成 的 负 债 金 额 为 400( ) 万 元 因 此, 转 移 日 甲 银 行 应 做 以 下 会 计 分 录 : 借 : 存 放 中 央 银 行 款 项 900 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

49 其 他 业 务 成 本 100 贷 : 贷 款 借 : 存 放 中 央 银 行 款 项 100 继 续 涉 入 资 产 300 贷 : 继 续 涉 入 负 债 400 合 并 写 : 借 : 存 放 中 央 银 行 款 项 继 续 涉 入 资 产 300 其 他 业 务 成 本 100 贷 : 贷 款 继 续 涉 入 负 债 400 在 随 后 的 会 计 期 间, 财 务 担 保 合 同 的 初 始 确 认 金 额 ( 公 允 价 值 ) 应 当 在 该 财 务 担 保 合 同 期 间 内 按 照 时 间 比 例 摊 销, 确 认 为 各 期 收 入 因 担 保 形 成 的 资 产 的 账 面 价 值, 应 当 在 资 产 负 债 表 日 进 行 减 值 测 试, 当 可 收 回 金 额 低 于 其 账 面 价 值 时, 应 当 按 其 差 额 计 提 减 值 准 备 (2) 金 融 资 产 部 分 转 移 的 继 续 涉 入 企 业 仅 继 续 涉 入 所 转 移 金 融 资 产 一 部 分 的, 应 当 比 照 金 融 资 产 部 分 转 移 时 满 足 终 止 确 认 条 件 的 相 关 规 定 进 行 处 理 例 题 8 计 算 题 甲 银 行 持 有 一 组 住 房 抵 押 贷 款, 借 款 方 可 提 前 偿 付 20 7 年 1 月 1 日, 该 组 贷 款 的 本 金 和 摊 余 成 本 均 为 万 元, 票 面 利 率 和 实 际 利 率 均 为 10% 经 批 准, 甲 银 行 拟 将 该 组 贷 款 转 移 给 某 信 托 机 构 ( 以 下 简 称 受 让 方 ) 进 行 证 券 化 有 关 资 料 如 下 : 20 7 年 1 月 1 日, 甲 银 行 与 受 让 方 签 订 协 议, 将 该 组 贷 款 转 移 给 受 让 方, 并 办 理 有 关 手 续 甲 银 行 收 到 款 项 万 元, 同 时 保 留 以 下 权 利 :(1) 收 取 本 金 万 元 以 及 这 部 分 本 金 按 10% 的 利 率 所 计 算 确 定 利 息 的 权 利 ;(2) 收 取 以 万 元 为 本 金 以 0.5% 为 利 率 所 计 算 确 定 利 息 ( 超 额 利 差 ) 的 权 利 受 让 人 取 得 收 取 该 组 贷 款 本 金 中 的 万 元 以 及 这 部 分 本 金 按 9.5% 的 利 率 收 取 利 息 的 权 利 根 据 双 方 签 订 的 协 议, 如 果 该 组 贷 款 被 提 前 偿 付, 则 偿 付 金 额 按 1:9 的 比 例 在 甲 银 行 和 受 让 人 之 间 进 行 分 配 ; 但 是, 如 该 组 贷 款 发 生 违 约, 则 违 约 金 额 从 甲 银 行 拥 有 的 万 元 贷 款 本 金 中 扣 除, 直 到 扣 完 为 止 20 7 年 1 月 1 日, 该 组 贷 款 的 公 允 价 值 为 万 元,0.5% 的 超 额 利 差 的 公 允 价 值 为 40 万 元 分 析 及 会 计 处 理 : (1) 甲 银 行 转 移 了 该 组 贷 款 所 有 权 相 关 的 部 分 重 大 风 险 和 报 酬 ( 如 重 大 提 前 偿 付 风 险 ), 但 由 于 设 立 了 次 级 权 益 ( 即 内 部 信 用 增 级 ), 因 而 也 保 留 了 所 有 权 相 关 的 部 分 重 大 风 险 和 报 酬, 并 且 能 够 对 留 存 的 该 部 分 权 益 实 施 控 制 根 据 金 融 资 产 转 移 准 则, 甲 银 行 应 采 用 继 续 涉 入 法 对 该 金 融 资 产 转 移 交 易 进 行 会 计 处 理 (2) 甲 银 行 收 到 万 元 对 价, 由 两 部 分 构 成 ; 一 部 分 是 转 移 的 90% 贷 款 及 相 关 利 息 的 对 价, 即 9 090( %) 万 元 ; 另 一 部 分 是 因 为 使 保 留 的 权 利 次 级 化 所 取 得 的 对 价 25 万 元 ( ) 此 外, 由 于 超 额 利 差 的 公 允 价 值 为 40 万 元, 从 而 甲 银 行 的 该 项 金 融 资 产 转 移 交 易 的 信 用 增 级 相 关 的 对 价 为 65 万 元 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

50 假 定 甲 银 行 无 法 取 得 所 转 移 该 组 贷 款 的 90% 和 10% 部 分 各 自 的 公 允 价 值, 则 甲 银 行 所 转 移 该 组 贷 款 的 90% 部 分 形 成 的 利 得 或 损 失 计 算 如 表 : 单 位 : 万 元 估 计 公 允 价 值 百 分 比 分 摊 后 的 账 面 价 值 已 转 移 部 分 % 未 转 移 部 分 % 合 计 % 甲 银 行 该 项 金 融 资 产 转 移 形 成 的 利 得 = =90( 万 元 ) (3) 甲 银 行 仍 保 留 贷 款 部 分 的 账 面 价 值 为 万 元 (4) 甲 银 行 因 继 续 涉 入 而 确 认 资 产 的 金 额, 按 双 方 协 议 约 定 的 因 信 用 增 级 使 甲 银 行 不 能 收 到 的 现 金 流 入 量 最 大 值 万 元 ; 另 外, 超 额 利 差 形 成 的 资 产 40 万 元 本 质 上 也 是 继 续 涉 入 形 成 的 资 产 因 继 续 涉 入 而 确 认 负 债 的 金 额, 按 因 信 用 增 级 使 甲 银 行 不 能 收 到 的 现 金 流 入 最 大 值 万 元 和 信 用 增 级 的 公 允 价 值 总 额 65 万 元, 两 项 合 计 为 万 元 据 此, 甲 银 行 在 金 额 资 产 转 移 日 应 作 如 下 账 务 处 理 : 借 : 存 放 中 央 银 行 款 项 贷 : 贷 款 其 他 业 务 收 入 90 借 : 存 放 中 央 银 行 款 项 25 继 续 涉 入 资 产 ( )1 040 贷 : 继 续 涉 入 负 债 第 三 章 存 货 考 情 分 析 本 章 近 几 年 考 试 以 客 观 题 为 主, 考 核 内 容 是 存 货 的 初 始 计 量 发 出 存 货 的 计 量 和 后 续 计 量, 存 货 也 是 计 算 题 和 综 合 题 中 的 基 本 内 容 本 章 为 非 重 点 章 节 考 点 一 : 存 货 的 初 始 计 量 ( 一 ) 外 购 存 货 的 成 本 存 货 的 采 购 成 本, 包 括 购 买 价 款 相 关 税 费 运 输 费 装 卸 费 保 险 费 以 及 其 他 可 归 属 于 存 货 采 购 成 本 的 费 用 1. 相 关 税 费 : 包 括 计 入 存 货 的 进 口 关 税 消 费 税 资 源 税 不 能 抵 扣 的 增 值 税 等 2. 运 输 费 : 对 于 一 般 纳 税 企 业 购 进 存 货 支 付 的 运 输 费, 按 取 得 的 增 值 税 专 用 运 输 发 票 上 注 明 的 运 输 费 金 额 计 入 存 货 成 本, 按 其 运 输 费 与 增 值 税 率 11% 计 算 的 进 项 税 额, 也 可 抵 扣 3. 其 他 可 归 属 于 存 货 采 购 成 本 的 费 用 : 包 括 仓 储 费 用 包 装 费 运 输 途 中 合 理 损 耗 入 库 前 的 挑 选 整 理 费 用 等 4. 商 品 流 通 企 业, 在 采 购 商 品 过 程 中 发 生 的 运 输 费 装 卸 费 保 险 费 以 及 其 他 可 归 属 于 存 货 采 购 成 本 的 费 用 等, 应 当 计 入 存 货 采 购 成 本 例 题 1 单 选 题 A 公 司 为 增 值 税 一 般 纳 税 企 业, 适 用 增 值 税 税 率 为 17% 本 月 购 进 甲 原 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

51 材 料 100 吨, 货 款 为 130 万 元, 增 值 税 为 22.1 万 元 ; 同 时 取 得 增 值 税 运 输 专 用 发 票, 注 明 的 运 输 费 用 10 万 元, 按 其 运 输 费 与 增 值 税 率 11% 计 算 的 进 项 税 额 1.1 万 元, 发 生 的 保 险 费 为 5 万 元, 入 库 前 的 挑 选 整 理 费 用 为 3.5 万 元 ; 验 收 入 库 时 发 现 数 量 短 缺 1%, 经 查 属 于 运 输 途 中 合 理 损 耗 该 批 甲 原 材 料 实 际 单 位 成 本 为 每 吨 ( ) 万 元 A.1.3 B.1.51 C.1.22 D.1.5 正 确 答 案 D 答 案 解 析 购 入 原 材 料 的 实 际 总 成 本 = =148.5( 万 元 ), 实 际 入 库 数 量 = 100 (1-1%)=99( 吨 ), 该 批 原 材 料 实 际 单 位 成 本 =148.5/99=1.5( 万 元 / 吨 ) ( 二 ) 加 工 取 得 的 存 货 1. 自 行 生 产 的 存 货 原 材 料 生 产 成 本 库 存 商 品 直 接 材 料 完 工 验 收 入 库 应 付 职 工 薪 酬 直 接 人 工 银 行 存 款 燃 料 及 动 力 制 造 费 用 分 配 制 造 费 用 2. 委 托 外 单 位 加 工 的 存 货 委 托 外 单 位 加 工 完 成 的 存 货, 计 入 存 货 成 本 的 内 容 包 含 : (1) 三 项 一 定 计 入 收 回 委 托 加 工 物 资 的 成 本 :1 实 际 耗 用 的 原 材 料 或 者 半 成 品 成 本 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

52 2 加 工 费 3 运 杂 费 用 (2) 两 项 不 一 定 计 入 收 回 存 货 的 成 本 :1 消 费 税 : 支 付 的 用 于 连 续 生 产 应 税 消 费 品 的 消 费 税 应 记 入 应 交 税 费 - 应 交 消 费 税 科 目 的 借 方 ; 支 付 的 收 回 后 直 接 用 于 销 售 委 托 加 工 应 税 消 费 品 的 消 费 税, 应 计 入 委 托 加 工 物 资 成 本 2 增 值 税 例 题 单 选 题 甲 公 司 和 乙 公 司 均 为 增 值 税 一 般 纳 税 人, 适 用 的 增 值 税 税 率 均 为 17% 甲 公 司 委 托 乙 公 司 加 工 一 批 材 料, 材 料 收 回 后 用 于 连 续 生 产 应 税 消 费 品 发 出 材 料 的 实 际 成 本 为 60 万 元, 应 支 付 的 加 工 费 为 20 万 元 增 值 税 3.4 万 元 ( 已 取 得 增 值 税 专 用 发 票 ), 由 受 托 方 代 收 代 交 的 消 费 税 2 万 元 假 定 不 考 虑 其 他 相 关 税 费, 加 工 完 毕 后 甲 公 司 收 回 该 批 材 料 的 实 际 成 本 为 ( ) 万 元 A.60 B.80 C.83.4 D.85.4 正 确 答 案 B 答 案 解 析 实 际 成 本 =60+20=80( 万 元 ) 拓 展 会 计 分 录 : (1) 发 出 委 托 加 工 材 料 : 借 : 委 托 加 工 物 资 60 贷 : 原 材 料 60 (2) 支 付 加 工 费 用 等 : 借 : 委 托 加 工 物 资 20 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 )3.4 应 交 消 费 税 2 贷 : 银 行 存 款 25.4 (3) 加 工 完 毕 后 甲 公 司 收 回 该 批 材 料 借 : 原 材 料 80 贷 : 委 托 加 工 物 资 80 拓 展 假 定 加 工 完 毕 后 甲 公 司 收 回 该 批 材 料, 直 接 对 外 销 售 : 加 工 完 毕 后 甲 公 司 收 回 该 批 材 料 的 实 际 成 本 = 由 受 托 方 代 收 代 交 的 消 费 税 =82 000( 元 ) ( 三 ) 其 他 方 式 取 得 的 存 货 成 本 企 业 取 得 存 货 的 其 他 方 式 主 要 包 括 接 受 投 资 者 投 资 非 货 币 性 资 产 交 换 债 务 重 组 企 业 合 并 等 1. 投 资 者 投 入 存 货 的 成 本 应 当 按 照 投 资 合 同 或 协 议 约 定 的 价 值 确 定, 但 合 同 或 协 议 约 定 价 值 不 公 允 的 除 外 思 考 问 题 甲 公 司 为 一 般 纳 税 人, 适 用 的 增 值 税 税 率 为 17%, 采 用 实 际 成 本 法 核 算 存 货 2012 年 3 月, 甲 公 司 接 受 A 公 司 以 其 生 产 的 产 品 作 为 投 资, 该 产 品 的 公 允 价 值 为 100 万 元, 取 得 增 值 税 专 用 发 票 上 注 明 的 不 含 增 值 税 价 款 为 100 万 元, 增 值 税 为 17 万 元 假 定 甲 公 司 注 册 资 本 总 额 为 万 元,A 公 司 在 甲 公 司 享 有 份 额 为 11% 甲 公 司 会 计 处 理? 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

53 借 : 原 材 料 100 应 交 税 费 - 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 ) 17 贷 : 实 收 资 本 ( %)110 资 本 公 积 - 资 本 溢 价 7 2. 通 过 非 货 币 性 资 产 交 换 债 务 重 组 企 业 合 并 等 方 式 取 得 存 货 的 成 本 见 其 他 章 节 ( 四 ) 不 计 入 存 货 成 本 的 相 关 费 用 下 列 费 用 不 应 当 计 入 存 货 成 本, 而 应 当 在 其 发 生 时 计 入 当 期 损 益 : 1. 非 正 常 消 耗 的 直 接 材 料 直 接 人 工 及 制 造 费 用 应 计 入 当 期 损 益, 不 得 计 入 存 货 成 本 思 考 问 题 应 计 入 当 期 损 益, 计 入 科 目? 管 理 费 用 营 业 外 支 出 2. 仓 储 费 用 指 企 业 在 采 购 入 库 后 发 生 的 储 存 费 用, 应 计 入 当 期 损 益 但 是, 在 生 产 过 程 中 为 达 到 下 一 个 生 产 阶 段 所 必 需 的 仓 储 费 用 则 应 计 入 存 货 成 本 例 如, 某 种 酒 类 产 品 生 产 企 业 为 使 生 产 的 酒 达 到 规 定 的 产 品 质 量 标 准 所 必 须 发 生 的 仓 储 费 用, 应 计 入 酒 的 成 本 而 不 是 计 入 当 期 损 益 3. 企 业 采 购 用 于 广 告 营 销 活 动 的 特 定 商 品, 向 客 户 预 付 货 款 未 取 得 商 品 时, 应 作 为 预 付 账 款 进 行 会 计 处 理, 待 取 得 相 关 商 品 时 计 入 当 期 损 益 ( 销 售 费 用 ) 企 业 取 得 广 告 营 销 性 质 的 服 务 比 照 该 原 则 进 行 处 理 思 考 问 题 2012 年 购 买 200 万 元 的 用 于 广 告 营 销 活 动 的 特 定 商 品,2012 年 实 际 领 用 100 万 元, 其 余 2013 年 耗 用, 计 入 2012 年 销 售 费 用? 总 结 下 列 项 目, 是 否 应 计 入 企 业 存 货 成 本? ⑴ 进 口 原 材 料 支 付 的 关 税 ; 计 入 原 材 料 ⑵ 材 料 采 购 过 程 中 : 途 中 合 理 损 耗 发 生 的 保 险 费 装 卸 费 用 运 输 费 用 材 料 入 库 前 发 生 的 挑 选 整 理 ; 计 入 原 材 料 费 ⑶ 材 料 入 库 后 发 生 的 储 存 费 用 ; 计 入 管 理 费 用 ⑷ 生 产 用 固 定 资 产 的 折 旧 费 租 赁 费 等 ; 计 入 制 造 费 用 ⑸ 季 节 性 和 修 理 期 间 的 停 工 损 失 ; 计 入 制 造 费 用 ⑹ 为 生 产 产 品 发 生 的 符 合 资 本 化 条 件 的 借 款 费 用 ; 计 入 制 造 费 用 ⑺ 产 品 生 产 用 的 自 行 开 发 或 外 购 的 无 形 资 产 摊 销 ; 计 入 制 造 费 用 ⑻ 超 定 额 的 废 品 损 失 ; 计 入 管 理 费 用 营 业 外 支 出 ⑼ 定 额 内 的 废 品 损 失 ⑽ 自 然 灾 害 而 发 生 的 停 工 损 失 ; 计 入 营 业 外 支 出 ⑾ 自 然 灾 害 造 成 的 存 货 净 损 失 ; 计 入 营 业 外 支 出 ⑿ 管 理 不 善 造 成 的 净 损 失 ; 计 入 管 理 费 用 ⒀ 为 特 定 客 户 设 计 产 品 发 生 的 可 直 接 确 定 的 设 计 费 用 ⒁ 企 业 采 购 用 于 广 告 营 销 活 动 的 特 定 商 品 ; 注 : 一 般 产 品 设 计 费 用 计 入 损 益 ; 计 入 销 售 费 用 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

54 例 题 2 多 选 题 (2009 年 考 题 节 选 ) 甲 公 司 为 增 值 税 一 般 纳 税 人, 适 用 的 增 值 税 税 率 为 17% 甲 公 司 20 8 年 度 发 生 的 部 分 交 易 或 事 项 如 下 : (1)10 月 5 日, 购 入 A 原 材 料 一 批, 支 付 价 款 702 万 元 ( 含 增 值 税 ), 另 支 付 运 输 费 保 险 费 20 万 元 A 原 材 料 专 门 用 于 为 乙 公 司 制 造 B 产 品, 无 法 以 其 他 原 材 料 替 代 (2)12 月 1 日, 开 始 为 乙 公 司 专 门 制 造 一 台 B 产 品, 至 12 月 31 日,B 产 品 尚 未 制 造 完 成, 共 计 发 生 直 接 人 工 82 万 元 ; 领 用 所 购 A 原 材 料 的 60% 和 其 他 材 料 60 万 元 ; 发 生 制 造 费 用 120 万 元 在 B 产 品 制 造 过 程 中, 发 生 其 他 材 料 非 正 常 损 耗 20 万 元 甲 公 司 采 用 品 种 法 计 算 B 产 品 的 实 际 成 本, 并 于 发 出 B 产 品 时 确 认 产 品 销 售 收 入 (3)12 月 12 日, 接 受 丙 公 司 的 来 料 加 工 业 务, 来 料 加 工 原 材 料 的 公 允 价 值 为 400 万 元 至 12 月 31 日, 来 料 加 工 业 务 尚 未 完 成, 共 计 领 用 来 料 加 工 原 材 料 的 40%, 实 际 发 生 加 工 成 本 340 万 元 假 定 甲 公 司 在 完 成 来 料 加 工 业 务 时 确 认 加 工 收 入 并 结 转 加 工 成 本 (4)12 月 15 日, 采 用 自 行 提 货 的 方 式 向 丁 公 司 销 售 C 产 品 一 批, 销 售 价 格 ( 不 含 增 值 税, 下 同 ) 为 200 万 元, 成 本 为 160 万 元 同 日, 甲 公 司 开 具 增 值 税 专 用 发 票, 并 向 丁 公 司 收 取 货 款 至 12 月 31 日, 丁 公 司 尚 未 提 货 (5)12 月 20 日, 发 出 D 产 品 一 批, 委 托 戊 公 司 以 收 取 手 续 费 方 式 代 销, 该 批 产 品 的 成 本 为 600 万 元 戊 公 司 按 照 D 产 品 销 售 价 格 的 5% 收 取 代 销 手 续 费, 并 在 应 付 甲 公 司 的 款 项 中 扣 除 12 月 31 日, 收 到 戊 公 司 的 代 销 清 单, 代 销 清 单 载 明 戊 公 司 已 销 售 上 述 委 托 代 销 D 产 品 的 20%, 销 售 价 格 为 250 万 元 甲 公 司 尚 未 收 到 上 述 款 项 要 求 : 根 据 上 述 资 料, 不 考 虑 其 他 因 素, 回 答 下 列 问 题 (1) 下 列 各 项 关 于 甲 公 司 存 货 确 认 和 计 量 的 表 述 中, 正 确 的 有 ( ) A.A 原 材 料 取 得 时 按 照 实 际 成 本 计 算 B. 领 用 的 A 原 材 料 成 本 按 照 个 别 计 价 法 确 定 C. 发 生 的 其 他 材 料 非 正 常 损 耗 计 入 B 产 品 的 生 产 成 本 D. 来 料 加 工 业 务 所 领 用 本 公 司 原 材 料 的 成 本 计 入 加 工 成 本 E. 为 制 造 B 产 品 而 发 生 的 制 造 费 用 计 入 B 产 品 的 生 产 成 本 正 确 答 案 ABDE 答 案 解 析 B 选 项, 正 确,A 材 料 是 不 可 替 代 使 用 的 存 货, 应 该 用 个 别 计 价 法 ; C 选 项, 不 正 确, 发 生 的 其 他 材 料 非 正 常 损 耗, 应 计 入 当 期 损 益, 不 得 计 入 存 货 成 本 (2) 下 列 各 项 关 于 甲 公 司 20 8 年 12 月 31 日 资 产 账 面 价 值 的 表 述 中, 正 确 的 有 ( ) A.B 在 产 品 的 账 面 价 值 为 634 万 元 B.A 原 材 料 的 账 面 价 值 为 240 万 元 C. 委 托 代 销 D 产 品 的 账 面 价 值 为 480 万 元 D. 应 收 戊 公 司 账 款 的 账 面 价 值 为 280 万 元 E. 来 料 加 工 业 务 形 成 存 货 的 账 面 价 值 为 500 万 元 正 确 答 案 ACD 答 案 解 析 A 选 项, 事 项 1 和 2,B 在 产 品 的 账 面 价 值 = 直 接 材 料 [(600+20) 60%+ 60]+ 直 接 人 工 82+ 制 造 费 用 120=634( 万 元 ),A 选 项 正 确 ; 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

55 B 选 项, 事 项 1 和 2,A 原 材 料 的 账 面 价 值 =620 40%=248 万 元,B 选 项 不 正 确 ; C 选 项, 事 项 5, 委 托 代 销 D 产 品 的 账 面 价 值 = %=480 万 元,C 选 项 正 确 ; D 选 项, 事 项 5, 应 收 戊 公 司 账 款 的 账 面 价 值 = %=280 万 元,D 选 项 正 确 ; E 选 项, 事 项 3, 领 用 的 来 料 加 工 原 材 料 160 万 元 (400 40%) 不 计 入 甲 公 司 的 存 货 成 本, 实 际 发 生 加 工 成 本 340 万 元 计 入 存 货,E 选 项 不 正 确 考 点 二 : 发 出 存 货 的 计 量 ( 一 ) 确 定 发 出 存 货 成 本 的 方 法 企 业 在 确 定 发 出 存 货 的 成 本 时, 可 以 采 用 先 进 先 出 法 移 动 加 权 平 均 法 月 末 一 次 加 权 平 均 法 和 个 别 计 价 法 企 业 不 得 采 用 后 进 先 出 法 确 定 发 出 存 货 的 成 本 1. 先 进 先 出 法 先 进 先 出 法 是 指 以 先 购 入 的 存 货 先 发 出 ( 销 售 或 耗 用 ) 这 样 一 种 存 货 实 物 流 转 假 设 为 前 提, 对 发 出 存 货 进 行 计 价 的 一 种 方 法 先 进 先 出 法 的 具 体 做 法 见 下 表 : 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

56 在 物 价 持 续 上 升 时, 期 末 存 货 成 本 接 近 于 市 价 而 发 出 成 本 偏 低, 会 高 估 企 业 当 期 利 润 和 库 存 存 货 价 值, 物 价 持 续 下 降 时 则 会 低 估 企 业 存 货 价 值 和 当 期 利 润 思 考 问 题 在 物 价 持 续 上 升 时 : 购 入 商 品 的 成 本 分 别 为 :1 万 元 2 万 元 3 万 元 4 万 元 5 万 元 : 期 初 库 存 商 品 发 出 存 货 成 本 低 主 营 业 务 成 本 期 末 : 高 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

57 例 题 计 算 题 甲 公 司 为 增 值 税 一 般 纳 税 人, 采 用 先 进 先 出 法 计 量 A 原 材 料 的 成 本 2013 年 初, 库 存 200 件 A 原 材 料 的 账 面 余 额 为 万 元, 未 计 提 跌 价 准 备 1 月 31 日 发 出 A 原 材 料 150 件 6 月 1 日 购 入 A 原 材 料 250 件, 成 本 万 元 ( 不 含 增 值 税 ), 运 输 费 用 80 万 ( 可 抵 扣 增 值 税 税 率 为 7%), 保 险 费 用 0.6 万 元 6 月 6 日 11 月 12 日 分 别 发 出 A 原 材 料 200 件 和 30 件 1 月 1 日, 结 存 200 件 每 件 成 本 10 1 月 31 日,-150 件 发 出 材 料 成 本 =150 10=1500; 余 50 件, 每 件 成 本 10 6 月 1 日,+250 件 每 件 成 本?( %+0.6)/250= 月 6 日,-200 件 发 出 材 料 成 本 = =1970 ; 余 100 件, 每 件 成 本 月 12 日,-30 件 发 出 材 料 成 本 =30 9.8=294; 余 70 件, 每 件 成 本 月 31 日, 库 存 70 件 库 存 材 料 成 本 =70 9.8=686; 求 1 本 年 发 出 材 料 成 本 = =3764( 万 元 ) 求 2 年 末 库 存 材 料 成 本 =70 9.8=686( 万 元 ); 或 期 初 =686( 万 元 ) 2. 月 末 一 次 加 权 平 均 法 月 末 一 次 加 权 平 均 法, 是 指 以 本 月 各 批 进 货 数 量 和 月 初 数 量 为 权 数, 去 除 本 月 进 货 成 本 和 月 初 成 本 总 和, 计 算 出 存 货 的 加 权 平 均 单 位 成 本, 从 而 计 算 出 本 月 发 出 存 货 及 月 末 存 货 的 成 本 计 算 公 式 是 : 本 月 发 出 存 货 的 成 本 = 本 月 发 出 存 货 的 数 量 加 权 平 均 单 位 成 本 本 月 月 末 库 存 存 货 的 成 本 = 月 末 库 存 存 货 的 数 量 加 权 平 均 单 位 成 本 月 末 一 次 加 权 平 均 法 只 有 在 月 末 一 次 计 算 加 权 平 均 单 价, 核 算 工 作 比 较 简 单, 且 在 物 价 波 动 时, 对 存 货 成 本 的 分 摊 较 为 折 中 但 这 种 方 法 由 于 计 算 加 权 平 均 单 价 并 确 定 存 货 的 发 出 成 本 和 结 存 成 本 的 工 作 集 中 在 期 末, 所 以 平 时 无 法 从 有 关 存 货 账 簿 中 提 供 发 出 和 结 存 存 货 的 单 价 和 金 额, 不 利 于 对 存 货 的 日 常 管 理 例 题 单 选 题 某 企 业 采 用 月 末 一 次 加 权 平 均 法 计 算 发 出 材 料 成 本 2010 年 3 月 1 日 结 存 甲 材 料 200 件, 单 位 成 本 40 元 ;3 月 15 日 购 入 甲 材 料 400 件, 单 位 成 本 35 元 ;3 月 20 日 购 入 甲 材 料 400 件, 单 位 成 本 38 元 ; 当 月 共 发 出 甲 材 料 500 件 3 月 份 发 出 甲 材 料 的 成 本 为 ( ) 元 A B C D 正 确 答 案 B 答 案 解 析 材 料 单 价 =( )/( )=37.2( 元 / 件 ),3 月 份 发 出 甲 材 料 成 本 = =18 600( 元 ) 拓 展 结 存 材 料 的 成 本 为 ( ) 37.2=18 600( 元 ) ( 二 ) 已 售 存 货 成 本 的 结 转 1. 已 售 存 货 的 成 本 结 转 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

58 借 : 主 营 业 务 成 本 贷 : 库 存 商 品 2. 对 已 售 存 货 计 提 了 存 货 跌 价 准 备 的, 还 应 结 转 已 计 提 的 存 货 跌 价 准 备 借 : 存 货 跌 价 准 备 贷 : 主 营 业 务 成 本 企 业 按 存 货 类 别 计 提 存 货 跌 价 准 备 的, 也 应 按 比 例 结 转 相 应 的 存 货 跌 价 准 备 3. 企 业 的 周 转 材 料 符 合 存 货 的 定 义 和 确 认 条 件 的 按 照 使 用 次 数 分 次 计 入 成 本 费 用, 余 额 较 小 的, 可 在 领 用 时 一 次 计 入 成 本 费 用 例 题 单 选 题 (2011 年 考 题 节 选 ) 甲 公 司 库 存 A 产 成 品 的 月 初 数 量 为 台, 月 初 账 面 余 额 为 万 元 ;A 在 产 品 的 月 初 数 量 为 400 台, 月 初 账 面 余 额 为 600 万 元 当 月 为 生 产 A 产 品 耗 用 原 材 料 发 生 直 接 人 工 和 制 造 费 用 共 计 万 元, 其 中 包 括 因 台 风 灾 害 而 发 生 的 停 工 损 失 300 万 元 当 月, 甲 公 司 完 成 生 产 并 入 库 A 产 成 品 台, 销 售 A 产 成 品 台 当 月 末 甲 公 司 库 存 A 产 成 品 数 量 为 600 台, 无 在 产 品 甲 公 司 采 用 一 次 加 权 平 均 法 按 月 计 算 发 出 A 产 成 品 的 成 本 甲 公 司 A 产 成 品 当 月 末 的 账 面 余 额 为 ( ) A 万 元 B 万 元 C 万 元 D 万 元 正 确 答 案 B 答 案 解 析 生 产 成 本 库 存 商 品 期 初 在 产 品 :600 库 存 商 品 期 初 :8 000 本 月 生 产 费 用 非 正 常 损 失 300 完 工 成 本 完 工 成 本 销 售 成 本 期 末 在 产 品 : = 库 存 商 品 期 初 完 工 成 本 ( 期 初 在 产 品 600+ 本 月 生 产 费 用 非 正 常 损 失 300) ( )/( ) = 库 存 商 品 期 初 完 工 成 本 =4740( 万 元 ) 考 点 三 : 存 货 的 期 末 计 量 资 产 负 债 表 日, 当 存 货 成 本 低 于 可 变 现 净 值 时, 存 货 按 成 本 计 量 ; 当 存 货 成 本 高 于 可 变 现 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

59 净 值 时, 存 货 按 可 变 现 净 值 计 量, 同 时 按 照 成 本 高 于 可 变 现 净 值 的 差 额 计 提 存 货 跌 价 准 备, 计 入 当 期 损 益 思 考 问 题 ) 存 货 期 末 计 量 的 表 述 中, 正 确? 存 货 期 末 按 照 账 面 价 值 与 可 变 现 净 值 孰 低 计 量 孰 低 ( 一 ) 不 同 情 况 下 可 变 现 净 值 的 确 定 1. 产 成 品 商 品 等 直 接 用 于 出 售 的 商 品 存 货, 其 可 变 现 净 值 为 : 可 变 现 净 值 = 估 计 售 价 - 估 计 销 售 费 用 和 相 关 税 费 2. 需 要 经 过 加 工 的 材 料 存 货, 需 要 判 断 : (1) 用 其 生 产 的 产 成 品 的 可 变 现 净 值 高 于 成 本 的, 该 材 料 仍 然 应 当 按 照 成 本 ( 材 料 的 成 本 ) 计 量 ; (2) 材 料 价 格 的 下 降 表 明 产 成 品 的 可 变 现 净 值 低 于 成 本 的, 该 材 料 应 当 按 照 成 本 与 可 变 现 净 值 孰 低 ( 材 料 的 成 本 与 材 料 的 可 变 现 净 值 孰 低 ) 计 量 其 可 变 现 净 值 为 : 可 变 现 净 值 = 该 材 料 所 生 产 的 产 成 品 的 估 计 售 价 - 至 完 工 估 计 将 要 发 生 的 成 本 - 估 计 销 售 费 用 和 相 关 税 费 ( 二 ) 可 变 现 净 值 中 估 计 售 价 的 确 定 方 法 1. 为 执 行 销 售 合 同 或 者 劳 务 合 同 而 持 有 的 存 货, 其 可 变 现 净 值 应 当 以 合 同 价 格 为 基 础 计 算 ; 2. 企 业 持 有 的 同 一 项 存 货 的 数 量 多 于 销 售 合 同 或 劳 务 合 同 订 购 数 量 的, 应 分 别 确 定 其 可 变 现 净 值 并 与 其 相 对 应 的 成 本 进 行 比 较, 分 别 确 定 存 货 跌 价 准 备 的 计 提 或 转 回 金 额 超 出 合 同 部 分 的 存 货 的 可 变 现 净 值 应 当 以 一 般 销 售 价 格 为 基 础 计 算 归 纳 签 订 合 同 的 用 合 同 价 格, 没 有 签 订 合 同 的 用 市 场 价 格 ( 三 ) 计 提 存 货 跌 价 准 备 的 方 法 1. 通 常 应 当 按 照 单 个 存 货 项 目 计 提 企 业 应 当 将 每 个 存 货 项 目 的 成 本 与 其 可 变 现 净 值 逐 一 进 行 比 较, 按 较 低 者 计 量 存 货, 并 且 按 成 本 高 于 可 变 现 净 值 的 差 额 计 提 存 货 跌 价 准 备 需 要 注 意 的 是, 资 产 负 债 表 日 同 一 项 存 货 中 一 部 分 有 合 同 价 格 约 定 其 他 部 分 不 存 在 合 同 价 格 的, 应 当 分 别 确 定 其 可 变 现 净 值, 并 与 其 相 对 应 的 成 本 进 行 比 较, 分 别 确 定 存 货 跌 价 准 备 的 计 提 或 转 回 的 金 额, 由 此 计 提 的 存 货 跌 价 准 备 不 得 相 互 抵 消 2. 可 以 按 照 存 货 类 别 计 提 如 果 某 一 类 存 货 的 数 量 繁 多 并 且 单 价 较 低, 企 业 可 以 按 存 货 类 别 计 量 成 本 与 可 变 现 净 值, 即 按 存 货 类 别 的 成 本 的 总 额 与 可 变 现 净 值 的 总 额 进 行 比 较, 每 个 存 货 类 别 均 取 较 低 者 确 定 存 货 期 末 价 值 3. 可 以 合 并 计 提 存 货 跌 价 准 备 与 在 同 一 地 区 生 产 和 销 售 的 产 品 系 列 相 关 具 有 相 同 或 类 似 最 终 用 途 或 目 的, 且 难 以 与 其 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

60 他 项 目 分 开 计 量 的 存 货, 可 以 合 并 计 提 存 货 跌 价 准 备 4. 全 额 计 提 存 货 跌 价 准 备 存 货 存 在 下 列 情 形 之 一 的, 通 常 表 明 存 货 的 可 变 现 净 值 为 零 (1) 已 霉 烂 变 质 的 存 货 (2) 已 过 期 且 无 转 让 价 值 的 存 货 (3) 生 产 中 已 不 再 需 要, 并 且 已 无 使 用 价 值 和 转 让 价 值 的 存 货 思 考 问 题 1 库 存 商 品 10 公 斤 账 面 价 值 为 每 公 斤 0.1 万 元, 实 存 也 为 10 公 斤 现 已 过 期 且 无 转 让 价 值 如 何 处 理? 借 : 资 产 减 值 损 失 1 贷 : 存 货 跌 价 准 备 1 思 考 问 题 2 库 存 商 品 10 公 斤 账 面 价 值 为 每 公 斤 0.1 万 元, 实 存 为 8 公 斤 现 已 盘 亏 2 公 斤, 原 因 为 定 额 年 损 耗 如 何 处 理? 借 : 待 处 理 财 产 损 溢 0.2 贷 : 库 存 商 品 0.2 ( 四 ) 存 货 跌 价 准 备 的 核 算 1. 存 货 发 生 减 值 借 : 资 产 减 值 损 失 贷 : 存 货 跌 价 准 备 2. 存 货 跌 价 准 备 转 回 在 对 该 项 存 货 该 类 存 货 或 该 合 并 存 货 已 计 提 的 存 货 跌 价 准 备 的 金 额 内 转 回 但 转 回 的 金 额 以 将 存 货 跌 价 准 备 的 余 额 冲 减 至 零 为 限 借 : 存 货 跌 价 准 备 贷 : 资 产 减 值 损 失 3. 存 货 跌 价 准 备 的 结 转 企 业 计 提 了 存 货 跌 价 准 备, 如 果 其 中 有 部 分 存 货 已 经 销 售, 则 企 业 在 结 转 销 售 成 本 时, 应 同 时 结 转 已 对 其 计 提 的 存 货 跌 价 准 备 借 : 存 货 跌 价 准 备 贷 : 主 营 业 务 成 本 其 他 业 务 成 本 例 题 1 计 算 题 甲 公 司 按 单 项 存 货 按 年 计 提 跌 价 准 备 2013 年 12 月 31 日, 甲 公 司 期 末 存 货 有 关 资 料 如 下 : (1)A 产 品 库 存 100 台, 单 位 成 本 为 16 万 元,A 产 品 市 场 销 售 价 格 为 每 台 19 万 元, 预 计 平 均 运 杂 费 等 销 售 税 费 为 每 台 1 万 元, 未 签 订 不 可 撤 销 的 销 售 合 同 A 产 品 未 计 提 存 货 跌 价 准 备 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

61 可 变 现 净 值 =100 (19-1)=1 800( 万 元 ) 成 本 =100 15=1 500( 万 元 ) 则 A 产 品 不 需 要 计 提 存 货 跌 价 准 备 思 考 问 题 A 产 品 期 末 资 产 负 债 表 存 货 项 目 列 示 金 额?1500 万 元 (2)2013 年 1 月 1 日 B 产 品 存 货 跌 价 准 备 余 额 为 10 万 元 B 产 品 年 末 库 存 300 台, 单 位 成 本 为 4.5 万 元,B 产 品 市 场 销 售 价 格 为 每 台 4.4 万 元 甲 公 司 已 经 与 长 期 客 户 某 企 业 签 订 一 份 不 可 撤 销 的 销 售 合 同, 约 定 在 2014 年 2 月 10 日 向 该 企 业 销 售 B 产 品 200 台, 合 同 价 格 为 每 台 5 万 元 向 长 期 客 户 销 售 的 B 产 品 平 均 运 杂 费 等 销 售 税 费 为 每 台 0.3 万 元 ; 向 其 他 客 户 销 售 的 B 产 品 平 均 运 杂 费 等 销 售 税 费 为 每 台 0.4 万 元 1 签 订 合 同 部 分 200 台 可 变 现 净 值 =200 (5-0.3)=940( 万 元 ) 成 本 = =900( 万 元 ) 则 签 订 合 同 部 分 不 需 要 计 提 存 货 跌 价 准 备 2 未 签 订 合 同 部 分 100 台 可 变 现 净 值 =100 ( )=400( 万 元 ) 成 本 = =450( 万 元 ) 应 计 提 存 货 跌 价 准 备 =( )-10=40( 万 元 ) 借 : 资 产 减 值 损 失 40 贷 : 存 货 跌 价 准 备 B 产 品 40 思 考 问 题 B 产 品 期 末 资 产 负 债 表 存 货 项 目 列 示 金 额? =1300( 万 元 ) (3)2013 年 1 月 1 日 C 产 品 存 货 跌 价 准 备 余 额 为 100 万 元 2013 年 5 月 销 售 上 年 结 存 的 C 产 品 的 70%, 并 结 转 存 货 跌 价 准 备 70 万 元 C 产 品 年 末 库 存 600 台, 单 位 成 本 为 2.55 万 元,C 产 品 市 场 销 售 价 格 为 每 台 3 万 元, 预 计 平 均 运 杂 费 等 销 售 税 费 为 每 台 0.3 万 元 未 签 订 不 可 撤 销 的 销 售 合 同 可 变 现 净 值 =600 (3-0.3)=1 620( 万 元 ) 产 品 成 本 = =1 530( 万 元 ) 主 营 业 务 成 本 存 货 跌 价 准 备 结 转 存 货 跌 价 准 备 70 期 初 余 额 :100 资 产 减 值 损 失 转 回 存 货 跌 价 准 备 30 期 末 余 额 :0 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

62 借 : 存 货 跌 价 准 备 C 产 品 70 贷 : 主 营 业 务 成 本 70 借 : 存 货 跌 价 准 备 C 产 品 30 贷 : 资 产 减 值 损 失 30 思 考 问 题 C 产 品 期 末 资 产 负 债 表 存 货 项 目 列 报 金 额?1530 万 元 (4) 年 末 库 存 D 原 材 料 400 公 斤, 单 位 成 本 为 2.25 万 元,D 原 材 料 的 市 场 销 售 价 格 为 每 公 斤 1.2 万 元 现 有 D 原 材 料 可 用 于 生 产 400 台 C 产 品, 预 计 加 工 成 C 产 品 还 需 每 台 投 入 成 本 0.38 万 元 未 签 订 不 可 撤 销 的 销 售 合 同 判 断 :C 产 品 可 变 现 净 值 =400 (3-0.3)=1 080( 万 元 ) C 产 品 的 成 本 = =1 052( 万 元 ) 由 于 C 产 品 未 发 生 减 值, 则 D 原 材 料 不 需 要 计 提 存 货 跌 价 准 备 思 考 问 题 D 原 材 料 期 末 资 产 负 债 表 存 货 项 目 列 报 金 额? =900 万 元 (5) 年 末 库 存 E 配 件 1000 公 斤, 每 公 斤 配 件 的 账 面 成 本 为 1 万 元, 市 场 价 格 为 1.1 万 元 该 批 配 件 可 用 于 加 工 800 件 E 产 品, 估 计 每 件 加 工 成 本 尚 需 投 入 1.7 万 元 E 产 品 2013 年 12 月 31 日 的 市 场 价 格 为 每 件 2.87 万 元, 估 计 销 售 过 程 中 每 件 将 发 生 销 售 费 用 及 相 关 税 费 0.12 万 元 E 配 件 是 用 于 生 产 E 产 品 的, 所 以 应 先 计 算 E 产 品 是 否 减 值 E 产 品 可 变 现 净 值 =800 件 ( )=2 200( 万 元 ) E 产 品 成 本 =1000 公 斤 件 1.7=2 360( 万 元 ) 判 断,E 配 件 应 按 成 本 与 可 变 现 净 值 孰 低 计 量 E 配 件 可 变 现 净 值 = 800 件 ( )=840( 万 元 ) E 配 件 成 本 =1000 公 斤 1=1 000( 万 元 ) E 配 件 应 计 提 的 存 货 跌 价 准 备 = =160( 万 元 ) 借 : 资 产 减 值 损 失 160 贷 : 存 货 跌 价 准 备 E 配 件 160 思 考 问 题 E 配 件 期 末 资 产 负 债 表 存 货 项 目 列 示 金 额? 840 万 元 (6) 甲 公 司 与 乙 公 司 签 订 一 份 F 产 品 销 售 合 同, 该 合 同 为 不 可 撤 销 合 同, 约 定 在 2014 年 2 月 底 以 每 件 0.45 万 元 的 价 格 向 乙 公 司 销 售 300 件 F 产 品, 如 果 违 约 应 支 付 违 约 金 60 万 元 2013 年 12 月 31 日, 甲 公 司 已 经 生 产 出 F 产 品 300 件, 每 件 成 本 0.6 万 元, 总 额 为 180 万 元 假 定 甲 公 司 销 售 F 产 品 不 发 生 销 售 费 用 待 执 行 合 同 变 为 亏 损 合 同, 如 果 合 同 存 在 标 的 资 产, 应 计 提 存 货 跌 价 准 备 执 行 合 同 损 失 = =45( 万 元 ); 不 执 行 合 同 违 约 金 损 失 为 60 万 元, 退 出 合 同 最 低 净 成 本 为 45 万 元 由 于 存 货 发 生 减 值, 应 计 提 存 货 跌 价 准 备 45 万 元 借 : 资 产 减 值 损 失 45 贷 : 存 货 跌 价 准 备 F 产 品 45 (7) 年 末 库 存 G 原 材 料 余 额 为 万 元,G 原 材 料 将 全 部 用 于 生 产 G 产 品 共 计 100 件, 每 件 产 品 成 本 直 接 材 料 费 用 10 万 元 80 件 G 产 品 已 经 签 订 销 售 合 同, 合 同 价 格 为 每 件 万 元, 其 余 20 件 G 产 品 未 签 订 销 售 合 同, 预 计 G 产 品 的 市 场 价 格 为 每 件 11 万 元 ; 预 计 生 产 G 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

63 产 品 还 需 发 生 除 原 材 料 以 外 的 成 本 为 每 件 3 万 元, 预 计 为 销 售 G 产 品 发 生 的 相 关 税 费 每 件 为 0.55 万 元 1 有 合 同 部 分 G 产 品 可 变 现 净 值 = =856( 万 元 ) G 产 品 成 本 = =1 040( 万 元 ) 判 断,G 原 材 料 应 按 成 本 与 可 变 现 净 值 孰 低 计 量 G 原 材 料 可 变 现 净 值 = =616( 万 元 ) G 原 材 料 应 计 提 的 存 货 跌 价 准 备 = =184( 万 元 ) 2 无 合 同 部 分 G 产 品 成 本 = =260( 万 元 ) G 产 品 可 变 现 净 值 = =209( 万 元 ) 判 断,G 原 材 料 应 按 成 本 与 可 变 现 净 值 孰 低 计 量 G 原 材 料 可 变 现 净 值 = =149( 万 元 ) G 原 材 料 应 计 提 的 存 货 跌 价 准 备 = =51( 万 元 ) 3G 原 材 料 应 计 提 的 存 货 跌 价 准 备 合 计 =184+51=235( 万 元 ) 借 : 资 产 减 值 损 失 235 贷 : 存 货 跌 价 准 备 -G 原 材 料 235 例 题 2 单 选 题 下 列 各 项 业 务 中, 不 会 引 起 期 末 存 货 账 面 价 值 发 生 增 减 变 动 的 是 ( ) A. 计 提 存 货 跌 价 准 备 B. 已 确 认 销 售 收 入 但 尚 未 发 出 的 商 品 C. 已 发 出 商 品 但 尚 未 确 认 销 售 收 入 D. 已 收 到 发 票 账 单 并 支 付 货 款 但 尚 未 收 到 材 料 正 确 答 案 C 答 案 解 析 C 选 项, 已 发 出 商 品 但 未 确 认 收 入, 只 是 将 存 货 成 本 先 转 入 了 发 出 商 品, 发 出 商 品 也 是 在 存 货 项 目 中 列 示, 并 不 影 响 存 货 账 面 价 值 ( 五 ) 存 货 盘 盈 盘 亏 或 毁 损 的 会 计 处 理 1. 盘 盈 存 货 的 成 本 盘 盈 的 存 货 应 按 其 重 置 成 本 作 为 入 账 价 值, 并 通 过 待 处 理 财 产 损 溢 科 目 进 行 会 计 处 理, 按 管 理 权 限 报 经 批 准 后 冲 减 当 期 管 理 费 用 2. 存 货 发 生 的 盘 亏 或 毁 损, 应 作 为 待 处 理 财 产 损 溢 进 行 核 算 按 管 理 权 限 报 经 批 准 后, 根 据 造 成 存 货 盘 亏 或 毁 损 的 原 因, 分 别 以 下 情 况 进 行 处 理 : (1) 属 于 计 量 收 发 差 错 和 管 理 不 善 等 原 因 造 成 的 存 货 短 缺, 应 先 扣 除 残 料 价 值 可 以 收 回 的 保 险 赔 偿 和 过 失 人 赔 偿, 将 净 损 失 计 入 管 理 费 用 (2) 属 于 自 然 灾 害 等 非 常 原 因 造 成 的 存 货 毁 损, 应 先 扣 除 处 置 收 入 ( 如 残 料 价 值 ) 可 以 收 回 的 保 险 赔 偿 和 过 失 人 赔 偿, 将 净 损 失 计 入 营 业 外 支 出 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

64 第 四 章 长 期 股 权 投 资 考 情 分 析 本 章 内 容 多 难 度 大, 非 常 重 要 企 业 合 并 形 成 的 长 期 股 权 投 资 权 益 法 成 本 法 与 权 益 法 的 转 换 等 三 个 知 识 点, 在 考 试 大 纲 中 要 求 较 高, 这 三 个 知 识 点 自 成 体 系, 可 以 单 独 出 考 题, 也 可 以 出 现 与 企 业 合 并 合 并 报 表 所 得 税 等 知 识 点 融 为 一 体 的 综 合 题 考 点 一 : 长 期 股 权 投 资 的 初 始 计 量 ( 一 ) 同 一 控 制 下 形 成 控 股 合 并 的 长 期 股 权 投 资 会 计 处 理 1. 处 理 原 则 从 最 终 控 制 方 角 度 确 定 相 应 的 处 理 原 则 : 不 按 公 允 价 值 调 整 ; 合 并 中 不 产 生 新 的 资 产 和 负 债 不 形 成 新 的 商 誉 同 一 控 制 下 的 企 业 合 并 中, 合 并 方 为 企 业 合 并 发 生 的 审 计 法 律 服 务 评 估 咨 询 等 中 介 费 用 以 及 其 他 相 关 管 理 费 用, 应 当 于 发 生 时 计 入 当 期 损 益 2. 控 股 合 并 的 情 况 下 长 期 股 权 投 资 的 会 计 处 理 (1) 以 支 付 现 金 非 现 金 资 产 作 为 合 并 对 价 同 一 控 制 下 企 业 合 并 形 成 的 长 期 股 权 投 资, 应 在 合 并 日 按 取 得 被 合 并 方 所 有 者 权 益 账 面 价 值 的 份 额 ( 指 相 对 于 最 终 控 制 方 而 言 的 账 面 价 值, 下 同 ), 借 记 长 期 股 权 投 资 科 目, 按 享 有 被 投 资 单 位 已 宣 告 但 尚 未 发 放 的 现 金 股 利 或 利 润, 借 记 应 收 股 利 科 目, 按 支 付 的 合 并 对 价 的 账 面 价 值, 贷 记 有 关 资 产 科 目, 按 其 差 额, 贷 记 资 本 公 积 资 本 溢 价 或 股 本 溢 价 科 目 ; 为 借 方 差 额 的, 借 记 资 本 公 积 股 本 溢 价 科 目, 资 本 公 积 ( 股 本 溢 价 ) 不 足 冲 减 的, 借 记 盈 余 公 积 利 润 分 配 未 分 配 利 润 科 目 例 题 1 计 算 题 甲 公 司 和 乙 公 司 同 为 A 公 司 的 子 公 司 2013 年 3 月 6 日 甲 公 司 与 A 公 司 签 订 合 同, 甲 公 司 以 万 元 购 买 A 公 司 持 有 乙 公 司 80% 的 表 决 权 资 本 2013 年 4 月 6 日 甲 公 司 与 A 公 司 股 东 大 会 批 准 该 协 议 2013 年 6 月 30 日, 甲 公 司 以 银 行 存 款 万 元 支 付 给 A 公 司, 同 日 办 理 了 必 要 的 财 产 权 交 接 手 续 并 取 得 控 制 权 当 日 乙 公 司 所 有 者 权 益 的 账 面 价 值 为 万 元, 乙 公 司 所 有 者 权 益 的 公 允 价 值 为 万 元 甲 公 司 另 发 生 审 计 法 律 服 务 评 估 咨 询 等 中 介 费 用 160 万 元 会 计 处 理 如 下 : 1 该 交 易 为 同 一 控 制 下 企 业 合 并 理 由 : 甲 乙 公 司 在 合 并 前 后 均 受 A 公 司 最 终 控 制 2 合 并 方 为 甲 公 司, 合 并 日 为 2013 年 6 月 30 日 3 同 一 控 制 下 企 业 合 并 形 成 的 长 期 股 权 投 资, 应 在 合 并 日 按 取 得 被 合 并 方 所 有 者 权 益 账 面 价 值 的 份 额, 作 为 长 期 股 权 投 资 初 始 成 本 8 000( %) 万 元 借 : 长 期 股 权 投 资 管 理 费 用 160 贷 : 银 行 存 款 资 本 公 积 股 本 溢 价 例 题 2 单 选 题 甲 公 司 和 乙 公 司 同 为 A 公 司 的 子 公 司,2013 年 5 月 1 日, 甲 公 司 以 无 形 资 产 和 固 定 资 产 作 为 合 并 对 价 支 付 给 A 公 司, 取 得 乙 公 司 80% 的 表 决 权 资 本 无 形 资 产 成 本 为 万 元, 已 计 提 摊 销 额 为 200 万 元, 公 允 价 值 为 万 元 ; 固 定 资 产 成 本 为 300 万 元, 已 计 提 折 旧 额 为 100 万 元, 公 允 价 值 为 200 万 元 ( 不 考 虑 增 值 税 ) 合 并 日 乙 公 司 所 有 者 权 益 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

65 的 账 面 价 值 为 万 元, 合 并 日 乙 公 司 可 辨 认 净 资 产 的 公 允 价 值 为 万 元 甲 公 司 为 企 业 合 并 而 发 生 的 审 计 法 律 服 务 评 估 咨 询 等 中 介 费 用 为 10 万 元 甲 公 司 有 关 同 一 控 制 下 企 业 合 并 形 成 的 长 期 股 权 投 资 的 会 计 处 理 表 述 不 正 确 的 是 ( ) A. 长 期 股 权 投 资 的 初 始 投 资 成 本 为 万 元 B. 产 生 的 资 本 公 积 ( 股 本 溢 价 ) 为 0 C. 固 定 资 产 无 形 资 产 不 确 认 处 置 损 益 D. 发 生 中 介 费 用 10 万 元 计 入 管 理 费 用 正 确 答 案 B 答 案 解 析 长 期 股 权 投 资 的 初 始 投 资 成 本 = %=1 600( 万 元 ); 产 生 的 资 本 公 积 ( 股 本 溢 价 )= ( )=600( 万 元 ) (2) 合 并 方 以 发 行 权 益 性 证 券 作 为 对 价 合 并 方 以 发 行 权 益 性 证 券 作 为 对 价 的, 应 按 所 取 得 的 被 合 并 方 所 有 者 权 益 账 面 价 值 的 份 额 作 为 长 期 股 权 投 资 的 成 本, 该 成 本 与 所 发 行 股 份 面 值 总 额 之 间 的 差 额 调 整 资 本 公 积 和 留 存 收 益 注 意 发 行 权 益 性 证 券 作 为 合 并 对 价 的, 与 所 发 行 权 益 性 证 券 相 关 的 佣 金 手 续 费 等 如 何 处 理 即 与 发 行 权 益 性 证 券 相 关 的 费 用, 不 管 其 是 否 与 企 业 合 并 直 接 相 关, 均 应 自 所 发 行 权 益 性 证 券 的 发 行 收 入 中 扣 减, 在 权 益 性 工 具 发 行 有 溢 价 的 情 况 下, 自 溢 价 收 入 中 扣 除, 在 权 益 性 证 券 发 行 无 溢 价 或 溢 价 金 额 不 足 以 扣 减 的 情 况 下, 应 当 冲 减 盈 余 公 积 和 未 分 配 利 润 例 题 3 单 选 题 甲 公 司 以 定 向 增 发 股 票 的 方 式 购 买 同 一 集 团 内 另 一 企 业 持 有 的 A 公 司 60% 股 权 为 取 得 该 股 权, 甲 公 司 增 发 万 股 普 通 股, 每 股 面 值 为 1 元, 每 股 公 允 价 值 为 5 元 ; 支 付 承 销 商 佣 金 50 万 元, 发 生 与 企 业 合 并 相 关 的 审 计 评 估 费 用 10 万 元 取 得 该 股 权 时, A 公 司 净 资 产 账 面 价 值 为 万 元, 公 允 价 值 为 万 元 假 定 甲 公 司 和 A 公 司 采 用 的 会 计 政 策 相 同 关 于 同 一 控 制 企 业 合 并 合 并 日 相 关 会 计 处 理 表 述, 不 正 确 的 是 ( ) A. 作 为 合 并 对 价 发 行 的 权 益 性 证 券 的 交 易 费 用, 应 当 计 入 权 益 性 证 券 的 初 始 确 认 金 额 B. 作 为 合 并 对 价 发 行 的 债 务 性 证 券 的 交 易 费 用, 应 当 计 入 债 务 性 证 券 的 初 始 确 认 金 额 C. 确 认 的 资 本 公 积 金 额 万 元 D. 合 并 日 不 会 产 生 新 商 誉 合 并 日 合 并 报 表 也 不 可 以 确 认 原 被 合 并 方 已 确 认 的 商 誉 正 确 答 案 D 答 案 解 析 合 并 日 合 并 报 表 可 以 确 认 原 被 合 并 方 已 确 认 的 商 誉 确 认 的 资 本 公 积 金 额 = % =1 950( 万 元 ) 3. 确 定 被 合 并 方 账 面 所 有 者 权 益 应 考 虑 的 因 素 上 述 在 按 照 合 并 日 应 享 有 被 合 并 方 账 面 所 有 者 权 益 的 份 额 确 定 长 期 股 权 投 资 的 初 始 投 资 成 本 时, 对 于 被 合 并 方 账 面 所 有 者 权 益, 应 当 在 考 虑 以 下 几 个 因 素 的 基 础 上 计 算 确 定 形 成 长 期 股 权 投 资 的 初 始 投 资 成 本 : (1) 被 合 并 方 与 合 并 方 的 会 计 政 策 会 计 期 间 是 否 一 致 如 果 合 并 前 合 并 方 与 被 合 并 方 的 会 计 政 策 会 计 期 间 不 同 的, 应 首 先 按 照 合 并 方 的 会 计 政 策 会 计 期 间 对 被 合 并 方 资 产 负 债 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

66 的 账 面 价 值 进 行 调 整, 在 此 基 础 上 计 算 确 定 被 合 并 方 的 账 面 所 有 者 权 益, 并 计 算 确 定 长 期 股 权 投 资 的 初 始 投 资 成 本 (2) 在 被 合 并 方 是 最 终 控 制 方 以 前 年 度 从 第 三 方 收 购 来 的 情 况 下 的 会 计 处 理 企 业 会 计 准 则 解 释 第 6 号 规 定, 同 一 控 制 下 的 企 业 合 并, 是 指 参 与 合 并 的 企 业 在 合 并 前 后 均 受 同 一 方 或 相 同 的 多 方 最 终 控 制, 且 该 控 制 不 是 暂 时 性 的 从 最 终 控 制 方 的 角 度 看, 其 在 合 并 前 后 实 际 控 制 的 经 济 资 源 并 没 有 发 生 变 化, 因 此 有 关 交 易 事 项 不 应 视 为 购 买 合 并 方 编 制 财 务 报 表 时, 在 被 合 并 方 是 最 终 控 制 方 以 前 年 度 从 第 三 方 收 购 来 的 情 况 下, 应 视 同 合 并 后 形 成 的 报 告 主 体 自 最 终 控 制 方 开 始 实 施 控 制 时 起, 一 直 是 一 体 化 存 续 下 来 的, 应 以 被 合 并 方 的 资 产 负 债 ( 包 括 最 终 控 制 方 收 购 被 合 并 方 而 形 成 的 商 誉 ) 在 最 终 控 制 方 财 务 报 表 中 的 账 面 价 值 为 基 础, 进 行 相 关 会 计 处 理 例 题 4 计 算 题 甲 公 司 为 母 公 司, 乙 公 司 为 甲 公 司 的 子 公 司 ( 不 考 虑 所 得 税 ) (1)2012 年 1 月 1 日, 甲 公 司 以 银 行 存 款 万 元 从 本 集 团 外 部 购 入 丙 公 司 80% 股 权 ( 属 于 非 同 一 控 制 下 企 业 合 并 ) 并 能 够 控 制 丙 公 司 的 财 务 和 经 营 政 策, 购 买 日, 丙 公 司 可 辨 认 净 资 产 的 公 允 价 值 为 万 元, 账 面 价 值 为 万 元 甲 公 司 购 买 日 的 会 计 处 理 : 借 : 长 期 股 权 投 资 丙 公 司 贷 : 银 行 存 款 甲 公 司 购 买 日 的 确 认 的 合 并 商 誉 = %=200( 万 元 ) (2)2014 年 1 月 1 日, 甲 公 司 的 子 公 司 乙 公 司 以 银 行 存 款 万 元 购 入 甲 公 司 所 持 丙 公 司 的 80% 股 权,2012 年 1 月 至 2013 年 12 月 31 日, 丙 公 司 按 照 购 买 日 公 允 价 值 净 资 产 计 算 实 现 的 净 利 润 为 万 元 ( 调 整 后 的 净 利 润 ); 按 照 购 买 日 账 面 价 值 净 资 产 计 算 实 现 的 净 利 润 为 万 元 ( 调 整 前 的 净 利 润 ) 无 其 他 所 有 者 权 益 变 动 乙 公 司 的 会 计 处 理 : 1 判 断 形 成 同 一 控 制 下 的 企 业 合 并 年 1 月 1 日 合 并 日, 自 购 买 日 2012 年 1 月 1 日 开 始 持 续 计 算 至 2013 年 12 月 31 日 的 丙 公 司 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 =( )=6 200( 万 元 ) 注 : 子 公 司 自 购 买 日 开 始 持 续 计 算 的 可 辨 认 净 资 产 = 购 买 日 子 公 司 可 辨 认 净 资 产 的 公 允 价 值 + 子 公 司 调 整 后 的 净 利 润 - 子 公 司 分 配 的 现 金 股 利 + 或 - 子 公 司 其 他 综 合 收 益 3 乙 公 司 购 入 丙 公 司 的 初 始 投 资 成 本 = %+ 甲 公 司 取 得 投 资 时 产 生 的 商 誉 200=5160( 万 元 ) 借 : 长 期 股 权 投 资 丙 公 司 贷 : 银 行 存 款 资 本 公 积 资 本 溢 价 660 (3) 同 一 控 制 下 企 业 合 并 形 成 的 长 期 股 权 投 资, 如 果 子 公 司 按 照 改 制 时 确 定 的 资 产 负 债 经 评 估 确 认 的 价 值 调 整 资 产 负 债 账 面 价 值 的, 合 并 方 应 当 按 照 取 得 子 公 司 经 评 估 确 认 的 净 资 产 的 份 额 作 为 长 期 股 权 投 资 的 初 始 投 资 成 本 (4) 如 果 被 合 并 方 本 身 编 制 合 并 财 务 报 表 的, 被 合 并 方 的 账 面 所 有 者 权 益 的 价 值 应 当 以 其 合 并 财 务 报 表 为 基 础 确 定 4. 关 于 同 一 控 制 下 分 步 交 易 实 现 合 并 的 处 理 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

67 不 属 于 一 揽 子 交 易 的, 应 当 视 同 各 项 有 关 交 易 在 发 生 即 比 照 上 述 规 定 处 理 进 行 调 整 : 确 定 同 一 控 制 下 企 业 合 并 形 成 的 长 期 股 权 投 资 的 初 始 投 资 成 本 在 合 并 日, 应 当 按 照 企 业 会 计 准 则 第 2 号 长 期 股 权 投 资 有 关 规 定 确 定 长 期 股 权 投 资 的 初 始 投 资 成 本 ; 同 时, 对 合 并 前 取 得 的 长 期 股 权 投 资 视 同 取 得 时 即 按 照 同 一 控 制 下 企 业 合 并 的 原 则 处 理 进 行 调 整, 合 并 日 长 期 股 权 投 资 初 始 投 资 成 本 与 达 到 合 并 前 的 长 期 股 权 投 资 账 面 价 值 ( 经 调 整 ) 加 上 合 并 日 取 得 进 一 步 股 份 新 支 付 对 价 的 账 面 价 值 之 和 的 差 额, 调 整 资 本 公 积 ( 资 本 溢 价 或 股 本 溢 价 ), 资 本 公 积 不 足 冲 减 的, 冲 减 留 存 收 益 例 题 5 计 算 题 甲 公 司 分 别 持 有 A 公 司 B 公 司 80% 的 股 权 有 关 资 料 如 下 : (1)2013 年 1 月 1 日 A 公 司 自 甲 公 司 ( 母 公 司 ) 处 购 买 B 公 司 20% 的 股 份, 支 付 价 款 1000 万 元, 对 B 公 司 具 有 重 大 影 响,A 公 司 采 用 权 益 方 法 核 算 对 B 公 司 的 投 资 B 公 司 所 有 者 权 益 账 面 价 值 与 公 允 价 值 均 为 4000 万 元 借 : 长 期 股 权 投 资 1000 公 允 价 值 贷 : 银 行 存 款 1000 (2)2013 年 12 月 31 日 B 公 司 实 现 净 利 润 500 万 元 ( 不 考 虑 对 净 利 润 的 调 整 ) 借 : 长 期 股 权 投 资 (500 20%)100 贷 : 投 资 收 益 100 (3)2014 年 1 月 1 日 A 公 司 自 母 公 司 甲 公 司 处 再 次 购 买 B 公 司 40% 的 股 份, 新 支 付 对 价 的 固 定 资 产 账 面 价 值 为 万 元 ( 成 本 为 3000 万 元, 已 计 提 折 旧 1000 万 元 ) B 公 司 相 对 于 最 终 控 制 方 ( 甲 公 司 ) 而 言 的 净 资 产 账 面 价 值 为 万 元, 公 允 价 值 为 万 元 借 : 固 定 资 产 清 理 累 计 折 旧 贷 : 固 定 资 产 借 : 长 期 股 权 投 资 账 面 价 值 贷 : 固 定 资 产 清 理 至 此 已 经 取 得 60% 的 股 份, 达 到 了 控 制, 并 且 为 同 一 控 制 下 的 企 业 合 并 : 所 以 合 并 日 初 始 投 资 成 本 = %=3 300( 万 元 ) 达 到 合 并 前 的 长 期 股 权 投 资 账 面 价 值 ( 经 调 整 ) 加 上 合 并 日 取 得 进 一 步 股 份 新 支 付 对 价 的 账 面 价 值 之 和, 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价 值 =( )+2 000=3 100( 万 元 ) 差 额 200 万 元 调 整 资 本 公 积 借 : 长 期 股 权 投 资 ( )200 贷 : 资 本 公 积 200 或 合 并 编 制 : 借 : 长 期 股 权 投 资 %-1100 贷 : 固 定 资 产 清 理 资 本 公 积 200 ( 二 ) 非 同 一 控 制 下 形 成 控 股 合 并 的 长 期 股 权 投 资 会 计 处 理 1. 处 理 原 则 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

68 非 同 一 控 制 下 的 企 业 合 并 中, 购 买 方 为 了 取 得 对 被 购 买 方 的 控 制 权 而 放 弃 的 资 产 发 生 或 承 担 的 负 债 发 行 的 权 益 性 证 券 等 均 应 按 其 在 购 买 日 的 公 允 价 值 计 量 基 于 上 述 原 则, 购 买 方 应 当 按 照 确 定 的 企 业 合 并 成 本 作 为 长 期 股 权 投 资 的 初 始 投 资 成 本 (1) 企 业 合 并 成 本 合 并 成 本 = 支 付 价 款 或 付 出 资 产 的 ( 含 税 ) 公 允 价 值 + 发 生 或 承 担 的 负 债 的 公 允 价 值 + 发 行 的 权 益 性 证 券 的 公 允 价 值 注 意 问 题 : 1 非 同 一 控 制 下 的 企 业 合 并 中, 购 买 方 为 企 业 合 并 发 生 的 审 计 法 律 服 务 评 估 咨 询 等 中 介 费 用, 应 当 于 发 生 时 计 入 当 期 损 益 2 以 发 行 债 券 方 式 进 行 的 企 业 合 并, 与 发 行 债 券 相 关 的 佣 金 手 续 费 等 应 计 入 债 务 性 债 券 的 初 始 计 量 金 额 3 发 行 权 益 性 证 券 作 为 合 并 对 价 的, 与 所 发 行 权 益 性 证 券 相 关 的 佣 金 手 续 费 等 均 应 计 入 权 益 性 证 券 的 初 始 计 量 金 额 (2) 付 出 资 产 公 允 价 值 与 账 面 价 值 的 差 额 的 处 理 采 用 非 同 一 控 制 下 的 企 业 控 股 合 并 时, 支 付 合 并 对 价 的 公 允 价 值 与 账 面 价 值 的 差 额, 分 别 不 同 情 况 : 1 合 并 对 价 为 固 定 资 产 无 形 资 产 的, 公 允 价 值 与 账 面 价 值 的 差 额, 计 入 营 业 外 收 入 或 营 业 外 支 出 2 合 并 对 价 为 长 期 股 权 投 资 或 金 融 资 产 的, 公 允 价 值 与 其 账 面 价 值 的 差 额, 计 入 投 资 损 益 3 合 并 对 价 为 存 货 的, 应 当 作 为 销 售 处 理, 以 其 公 允 价 值 确 认 收 入, 同 时 结 转 相 应 的 成 本 4 合 并 对 价 为 投 资 性 房 地 产 的, 以 其 公 允 价 值 确 认 其 他 业 务 收 入, 同 时 结 转 其 他 业 务 成 本 (3) 企 业 合 并 成 本 与 合 并 中 取 得 的 被 购 买 方 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 份 额 差 额 的 处 理 1 企 业 合 并 成 本 大 于 合 并 中 取 得 的 被 购 买 方 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 份 额 的 差 额 应 确 认 为 商 誉 控 股 合 并 的 情 况 下, 该 差 额 是 指 在 合 并 财 务 报 表 中 应 予 列 示 的 商 誉 2 企 业 合 并 成 本 小 于 合 并 中 取 得 的 被 购 买 方 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 份 额 的 部 分, 应 计 入 合 并 当 期 损 益 ( 营 业 外 收 入 ) 在 控 股 合 并 的 情 况 下, 上 述 差 额 应 体 现 在 合 并 当 期 的 合 并 利 润 表 中, 不 影 响 购 买 方 的 个 别 利 润 表 2. 一 次 交 换 交 易, 一 步 取 得 股 权 形 成 控 制 的 企 业 合 并 会 计 核 算 非 同 一 控 制 下 企 业 合 并 形 成 的 长 期 股 权 投 资, 应 在 购 买 日 按 企 业 合 并 成 本 ( 不 含 应 自 被 投 资 单 位 收 取 的 现 金 股 利 或 利 润 ), 借 记 长 期 股 权 投 资 科 目, 按 享 有 被 投 资 单 位 已 宣 告 但 尚 未 发 放 的 现 金 股 利 或 利 润, 借 记 应 收 股 利 科 目, 按 支 付 合 并 对 价 的 账 面 价 值, 贷 记 有 关 固 定 资 产 清 理 无 形 资 产 和 交 易 性 金 融 资 产 等 科 目, 按 其 差 额, 贷 记 或 借 记 营 业 外 收 入 营 业 外 支 出 投 资 收 益 等 科 目 非 同 一 控 制 下 企 业 合 并 涉 及 以 库 存 商 品 等 作 为 合 并 对 价 的, 应 按 库 存 商 品 的 公 允 价 值, 贷 记 主 营 业 务 收 入 科 目, 并 同 时 结 转 相 关 的 成 本 涉 及 增 值 税 的, 还 应 进 行 相 应 的 处 理 例 题 6 计 算 题 甲 公 司 适 用 的 增 值 税 税 率 为 17% 有 关 业 务 如 下 : (1)2013 年 4 月 30 日 甲 公 司 与 乙 公 司 的 控 股 股 东 A 公 司 签 订 股 权 转 让 协 议, 甲 公 司 以 一 批 资 产 作 为 对 价 支 付 给 A 公 司,A 公 司 以 其 所 持 有 乙 公 司 80% 的 股 权 作 为 支 付 对 价 2013 年 5 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

69 月 31 日 甲 公 司 与 A 公 司 的 股 东 大 会 批 准 收 购 协 议 2013 年 6 月 30 日 将 作 为 对 价 的 资 产 所 有 权 转 移 给 A 公 司, 参 与 合 并 各 方 已 办 理 了 必 要 的 财 产 权 交 接 手 续 甲 公 司 于 当 日 起 控 制 乙 公 司 财 务 和 经 营 政 策 (2)2013 年 6 月 30 日 甲 公 司 作 为 对 价 的 资 产 资 料 如 下 : 1 交 易 性 金 融 资 产, 账 面 价 值 万 元 ( 其 中 成 本 为 , 公 允 价 值 变 动 为 2 000), 公 允 价 值 万 元 ; 2 固 定 资 产 ( 机 器 设 备 ), 账 面 价 值 万 元, 公 允 价 值 万 元 ; 3 库 存 商 品, 账 面 价 值 4 800, 公 允 价 值 万 元 ; 购 买 日 乙 公 司 可 辨 认 净 资 产 的 账 面 价 值 为 万 元, 可 辨 认 净 资 产 的 公 允 价 值 为 万 元 此 外 甲 公 司 发 生 审 计 评 估 咨 询 费 用 330 万 元 (3) 甲 公 司 与 A 公 司 在 交 易 前 不 存 在 任 何 关 联 方 关 系, 合 并 前 甲 公 司 与 乙 公 司 未 发 生 任 何 交 易 甲 公 司 与 乙 公 司 采 用 的 会 计 政 策 相 同 不 考 虑 所 得 税 影 响 要 求 及 其 答 案 (1) 确 定 甲 公 司 合 并 乙 公 司 的 类 型, 并 说 明 理 由 该 项 为 非 同 一 控 制 下 企 业 合 并 理 由 : 甲 公 司 与 A 公 司 在 此 项 交 易 前 不 存 在 关 联 方 关 系 (2) 如 为 非 同 一 控 制 下 企 业 合 并, 确 定 购 买 日 计 算 合 并 成 本 合 并 商 誉 购 买 日 为 2013 年 6 月 30 日 企 业 合 并 成 本 = ( ) 1.17=36 000( 万 元 ) 购 买 日 合 并 商 誉 = %=1 600( 万 元 ) (3) 会 计 分 录 借 : 长 期 股 权 投 资 公 允 价 值 变 动 损 益 贷 : 交 易 性 金 融 资 产 成 本 公 允 价 值 变 动 投 资 收 益 ( )5 130 固 定 资 产 清 理 营 业 外 收 入 ( )1 000 主 营 业 务 收 入 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 借 : 管 理 费 用 330 贷 : 银 行 存 款 330 结 转 成 本 分 录 略 例 题 7 计 算 题 2013 年 10 月,A 公 司 与 B 公 司 控 股 股 东 C 公 司 签 订 协 议, 协 议 约 定 : A 公 司 向 C 公 司 定 向 发 行 万 股 本 公 司 股 票, 以 换 取 C 公 司 持 有 B 公 司 70% 的 股 权 A 公 司 定 向 发 行 的 股 票 按 规 定 为 每 股 7.5 元, 双 方 确 定 的 评 估 基 准 日 为 2013 年 9 月 30 日 B 公 司 经 评 估 确 定 2013 年 9 月 30 日 的 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 为 万 元 A 公 司 该 并 购 事 项 于 2013 年 12 月 10 日 经 监 管 部 门 批 准, 作 为 对 价 定 向 发 行 的 股 票 于 2013 年 12 月 31 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

70 日 发 行, 当 日 收 盘 价 每 股 8 元 A 公 司 于 12 月 31 日 起 主 导 B 公 司 财 务 和 经 营 政 策 以 2013 年 9 月 30 日 的 评 估 值 为 基 础,B 公 司 可 辨 认 净 资 产 于 2013 年 12 月 31 日 的 公 允 价 值 为 万 元 此 外 A 公 司 为 企 业 合 并 发 生 审 计 法 律 服 务 评 估 咨 询 费 用 100 万 元, 为 发 行 股 票 支 付 手 续 费 佣 金 200 万 元, 均 以 银 行 存 款 支 付 A 公 司 与 C 公 司 在 此 项 交 易 前 不 存 在 关 联 方 关 系 A 公 司 向 C 公 司 发 行 股 票 后,C 公 司 持 有 A 公 司 发 行 在 外 的 普 通 股 的 10%, 不 具 有 重 大 影 响 不 考 虑 所 得 税 影 响 要 求 及 答 案 (1) 确 定 A 公 司 合 并 B 公 司 的 类 型, 并 说 明 理 由 该 项 为 非 同 一 控 制 下 企 业 合 并 理 由 :A 公 司 与 C 公 司 在 此 项 交 易 前 不 存 在 关 联 方 关 系 (2) 如 该 企 业 合 并 为 同 一 控 制 下 企 业 合 并, 计 算 取 得 B 公 司 70% 股 权 时 应 当 调 整 资 本 公 积 的 金 额 ; 如 为 非 同 一 控 制 下 企 业 合 并, 确 定 购 买 日 计 算 合 并 成 本 合 并 商 誉 1 购 买 日 为 2013 年 12 月 31 日 企 业 合 并 成 本 = =80 000( 万 元 ) 2 合 并 商 誉 = %=7 900( 万 元 ) (3) 会 计 分 录 借 : 长 期 股 权 投 资 管 理 费 用 100 贷 : 股 本 资 本 公 积 ( ) 银 行 存 款 通 过 多 次 交 换 交 易, 分 步 取 得 股 权 最 终 形 成 企 业 合 并 的 会 计 核 算 注 : 在 本 章 以 后 考 点 讲 小 结 企 业 合 并 形 成 的 长 期 股 权 投 资 事 项 同 一 控 制 下 非 同 一 控 制 下 按 照 享 有 被 合 并 方 所 有 者 权 益 相 对 按 公 允 价 值 ( 合 并 成 初 始 计 量 于 最 终 控 制 方 而 言 的 账 面 价 值 的 份 本 ), 确 认 长 期 股 权 额, 确 认 长 期 股 权 投 资 投 资 付 出 资 产 公 允 价 值 与 支 付 对 价 的 账 面 价 值 与 长 期 股 权 投 支 付 对 价 的 差 额 账 面 价 值 的 差 额 计 入 资 的 差 额 计 入 资 本 公 积 留 存 收 益 等 损 益 发 生 的 审 计 法 律 服 务 评 应 当 于 发 生 时 计 入 当 期 损 益 估 咨 询 等 中 介 费 用 购 买 方 作 为 合 并 对 价 发 行 的 权 益 性 证 券 或 债 务 性 证 应 当 计 入 权 益 性 证 券 或 债 务 性 证 券 的 初 始 确 认 金 额 券 的 交 易 费 用 商 誉 不 会 产 生 新 的 商 誉 可 能 会 产 生 新 的 商 誉 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

71 ( 三 ) 不 形 成 控 股 合 并 的 长 期 股 权 投 资 1. 以 支 付 现 金 取 得 的 长 期 股 权 投 资 应 当 按 照 实 际 支 付 的 购 买 价 款 作 为 长 期 股 权 投 资 的 初 始 投 资 成 本 初 始 投 资 成 本 包 括 与 取 得 长 期 股 权 投 资 直 接 相 关 的 费 用 税 金 及 其 他 必 要 支 出 企 业 取 得 长 期 股 权 投 资, 实 际 支 付 的 价 款 或 对 价 中 包 含 的 已 宣 告 但 尚 未 发 放 的 现 金 股 利 或 利 润, 应 作 为 应 收 项 目 处 理 思 考 问 题 甲 公 司 于 2013 年 1 月 10 日, 买 入 乙 公 司 20% 的 股 份, 实 际 支 付 价 款 万 元 另 支 付 直 接 相 关 的 费 用 税 金 及 其 他 必 要 支 出 6 万 元 初 始 投 资 成 本 为? 借 : 长 期 股 权 投 资 乙 公 司 贷 : 银 行 存 款 以 发 行 权 益 性 证 券 方 式 取 得 的 长 期 股 权 投 资 其 成 本 为 所 发 行 权 益 性 证 券 的 公 允 价 值, 为 发 行 权 益 性 证 券 支 付 的 手 续 费 佣 金 等 应 自 权 益 性 证 券 的 溢 价 发 行 收 入 中 扣 除, 溢 价 收 入 不 足 冲 减 的, 应 冲 减 盈 余 公 积 和 未 分 配 利 润 思 考 问 题 2013 年 4 月,A 公 司 通 过 增 发 万 股 ( 每 股 面 值 1 元 ) 自 身 的 股 份 取 得 对 B 公 司 20% 的 股 权, 公 允 价 值 为 万 元 为 增 发 该 部 分 股 份,A 公 司 支 付 了 600 万 元 的 佣 金 和 手 续 费 本 例 中 A 公 司 应 当 以 所 发 行 股 份 的 公 允 价 值 作 为 取 得 长 期 股 权 投 资 的 成 本 借 : 长 期 股 权 投 资 贷 : 股 本 资 本 公 积 股 本 溢 价 ( ) 银 行 存 款 投 资 者 投 入 的 长 期 股 权 投 资 应 当 按 照 投 资 合 同 或 协 议 约 定 的 价 值 作 为 初 始 投 资 成 本, 但 合 同 或 协 议 约 定 价 值 不 公 允 的 除 外 思 考 问 题 2013 年 3 月 1 日, 甲 公 司 接 受 乙 公 司 投 资, 乙 公 司 将 持 有 的 对 丙 公 司 的 长 期 股 权 投 资 投 入 到 甲 公 司 乙 公 司 持 有 的 对 丙 公 司 的 长 期 股 权 投 资 的 账 面 余 额 为 800 万 元, 未 计 提 减 值 准 备 甲 公 司 和 乙 公 司 投 资 合 同 约 定 的 价 值 为 万 元, 甲 公 司 的 注 册 资 本 为 万 元, 乙 公 司 投 资 持 股 比 例 为 30% 甲 公 司 的 会 计 处 理 如 下 : 借 : 长 期 股 权 投 资 丙 公 司 贷 : 实 收 资 本 乙 公 司 900( %) 资 本 公 积 资 本 溢 价 总 结 同 一 控 制 下 的 企 业 合 并 方 式 非 同 一 控 制 下 的 企 业 合 并 方 式 及 企 业 合 并 以 外 的 方 式 取 得 的 长 期 股 权 投 资, 长 期 股 权 投 资 的 初 始 计 量 : 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

72 长 期 股 权 投 资 的 初 始 计 量 形 成 控 股 合 并 的 长 期 股 权 投 资 不 形 成 控 股 合 并 的 长 期 股 权 投 资 同 一 控 制 按 被 合 并 方 的 所 有 者 权 益 相 对 于 最 终 控 制 方 而 言 的 账 面 价 值 的 份 额 非 同 一 控 制 下 值 按 公 允 价 对 被 投 资 单 位 具 有 共 同 控 制 或 重 大 影 响 按 公 允 价 值 和 直 接 相 关 的 税 费 考 点 二 : 长 期 股 权 投 资 的 后 续 计 量 成 本 法 长 期 股 权 投 资 的 后 续 计 量 形 成 控 股 合 并 的 长 期 股 权 投 资 不 形 成 控 股 合 并 的 长 期 股 权 投 资 同 一 控 制 成 本 法 非 同 一 控 制 下 成 本 法 对 被 投 资 单 位 具 有 共 同 控 制 或 重 大 影 响 权 益 法 ( 一 ) 成 本 法 的 定 义 和 适 用 的 范 围 成 本 法, 是 指 投 资 按 成 本 计 价 的 方 法 投 资 方 能 够 对 被 投 资 单 位 实 施 控 制 的 长 期 股 权 投 资 应 当 采 用 成 本 法 核 算 ( 二 ) 成 本 法 的 会 计 核 算 采 用 成 本 法 核 算 的 长 期 股 权 投 资, 除 取 得 投 资 时 实 际 支 付 的 价 款 或 对 价 中 包 含 的 已 宣 告 但 尚 未 发 放 的 现 金 股 利 或 利 润 外, 投 资 企 业 应 当 按 照 享 有 被 投 资 单 位 宣 告 发 放 的 现 金 股 利 或 利 润 确 认 投 资 收 益, 不 再 划 分 是 否 属 于 投 资 前 和 投 资 后 被 投 资 单 位 实 现 的 净 利 润 例 题 1 计 算 题 甲 公 司 和 乙 公 司 均 为 我 国 境 内 居 民 企 业 税 法 规 定, 我 国 境 内 居 民 企 业 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

73 之 间 取 得 的 股 息 红 利 免 税 有 关 业 务 如 下 : (1)2012 年 1 月 2 日 甲 公 司 以 银 行 存 款 万 元 投 资 于 乙 公 司, 占 乙 公 司 表 决 权 的 80%, 甲 公 司 采 用 成 本 法 核 算 长 期 股 权 投 资 借 : 长 期 股 权 投 资 乙 公 司 贷 : 银 行 存 款 (2)2012 年 4 月 20 日 乙 公 司 宣 告 上 年 度 的 现 金 股 利 400 万 元 2012 年 末 乙 公 司 实 现 净 利 润 为 万 元 借 : 应 收 股 利 (400 80%)320 贷 : 投 资 收 益 320 提 示 2012 年 末 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价 值 为 万 元 现 金 股 利 不 计 入 应 纳 税 所 得 额 (3)2013 年 4 月 20 日 乙 公 司 宣 告 上 年 度 的 现 金 股 利 800 万 元 借 : 应 收 股 利 (800 80%)640 贷 : 投 资 收 益 640 提 示 2013 年 末 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价 值 仍 为 万 元 考 点 三 : 长 期 股 权 投 资 的 后 续 计 量 权 益 法 长 期 股 权 投 资 采 用 权 益 法 核 算 的, 应 当 分 别 成 本 损 益 调 整 其 他 权 益 变 动 进 行 明 细 核 算 ( 一 ) 成 本 明 细 科 目 的 会 计 处 理 1. 长 期 股 权 投 资 的 初 始 投 资 成 本 大 于 投 资 时 应 享 有 被 投 资 单 位 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 份 额 的, 不 调 整 已 确 认 的 初 始 投 资 成 本 2. 长 期 股 权 投 资 的 初 始 投 资 成 本 小 于 投 资 时 应 享 有 被 投 资 单 位 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 份 额 的, 该 部 分 差 额, 借 长 期 股 权 投 资 成 本 科 目, 贷 记 营 业 外 收 入 科 目 提 示 被 投 资 单 位 可 辨 认 净 资 产 的 公 允 价 值, 应 当 比 照 企 业 会 计 准 则 第 20 号 企 业 合 并 的 有 关 规 定 确 定 思 考 问 题 2014 年 3 月 6 日, 甲 公 司 以 银 行 存 款 万 元 取 得 乙 公 司 30% 的 股 权, 对 乙 公 司 具 有 重 大 影 响, 投 资 时 乙 公 司 各 项 可 辨 认 资 产 负 债 的 公 允 价 值 与 其 账 面 价 值 相 同, 均 为 万 元 借 : 长 期 股 权 投 资 成 本 贷 : 银 行 存 款 借 : 长 期 股 权 投 资 成 本 ( %-3 000)300 贷 : 营 业 外 收 入 300 思 考 问 题 1 初 始 投 资 成 本?3 000 万 元 思 考 问 题 2 调 整 后 的 长 期 股 权 投 资 的 入 账 价 值?3 300 万 元 思 考 问 题 3 营 业 外 收 入 300 万 元 计 入 应 纳 税 所 得 额? 不 计 入 ( 二 ) 损 益 调 整 明 细 科 目 的 会 计 核 算 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

74 在 采 用 权 益 法 核 算 时, 被 投 资 单 位 实 现 的 净 损 益 分 配 现 金 股 利 其 他 综 合 收 益 等 其 他 净 资 产 变 动 时, 投 资 企 业 均 应 按 照 持 股 比 例 计 算 应 享 有 或 承 担 的 份 额, 调 整 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价 值 1. 对 被 投 资 单 位 实 现 的 净 损 益 的 调 整 投 资 企 业 取 得 长 期 股 权 投 资 后, 应 当 按 照 应 享 有 或 应 分 担 的 被 投 资 单 位 实 现 的 净 损 益 的 份 额, 确 认 投 资 损 益 并 调 整 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价 值 (1) 对 投 资 时 点 的 调 整 投 资 企 业 在 确 认 应 享 有 被 投 资 单 位 净 损 益 的 份 额 时, 应 当 以 取 得 投 资 时 被 投 资 单 位 各 项 可 辨 认 资 产 等 的 公 允 价 值 为 基 础, 对 被 投 资 单 位 的 净 利 润 进 行 调 整 后 确 认 在 确 认 应 享 有 或 应 分 担 被 投 资 单 位 的 净 利 润 或 净 亏 损 时, 如 果 取 得 投 资 时 被 投 资 单 位 有 关 资 产 负 债 的 公 允 价 值 与 其 账 面 价 值 不 同 的, 投 资 企 业 在 计 算 确 认 投 资 收 益 时, 不 能 以 被 投 资 单 位 自 身 核 算 的 净 利 润 与 持 股 比 例 计 算 确 定, 而 需 要 对 被 投 资 单 位 的 净 利 润 进 行 适 当 调 整 加 以 确 定 理 由, 权 益 法 下, 是 将 投 资 企 业 与 被 投 资 单 位 作 为 一 个 整 体 对 待, 如 果 取 得 投 资 时 被 投 资 单 位 固 定 资 产 公 允 价 值 高 于 账 面 价 值, 对 于 投 资 企 业 来 说, 相 关 固 定 资 产 的 折 旧 应 以 取 得 投 资 时 该 固 定 资 产 的 公 允 价 值 为 基 础 确 定, 但 是 被 投 资 单 位 个 别 利 润 表 中 的 净 利 润 是 以 其 持 有 的 固 定 资 产 资 产 账 面 价 值 为 基 础 持 续 计 算 的 因 此 在 计 算 归 属 于 投 资 企 业 应 享 有 的 净 利 润 或 应 承 担 的 净 亏 损 时, 应 考 虑 对 被 投 资 单 位 计 提 的 折 旧 额 推 销 额 以 及 资 产 减 值 准 备 金 额 等 进 行 调 整 此 为, 被 投 资 单 位 采 用 的 会 计 政 策 及 会 计 期 间 与 投 资 企 业 不 一 致 的, 应 按 投 资 企 业 的 会 计 政 策 及 会 计 期 间 对 被 投 资 单 位 的 财 务 报 表 进 行 调 整, 在 此 基 础 上 确 定 被 投 资 单 位 的 净 损 益 根 据 被 投 资 单 位 实 现 的 经 调 整 的 净 利 润 计 算 应 享 有 的 份 额 借 : 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 贷 : 投 资 收 益 亏 损 时, 编 制 相 反 会 计 分 录 例 题 1 计 算 题 甲 公 司 于 2012 年 1 月 1 日 购 入 乙 公 司 20% 的 股 份, 购 买 价 款 为 万 元, 并 自 取 得 投 资 之 日 起 派 一 名 董 事 参 与 乙 公 司 的 财 务 和 生 产 经 营 决 策 取 得 投 资 日, 乙 公 司 净 资 产 公 允 价 值 为 万 元, 除 下 列 项 目 外, 其 账 面 其 他 资 产 负 债 的 公 允 价 值 与 账 面 价 值 相 同 ( 单 位 : 万 元 ) 评 估 增 值 乙 公 司 预 甲 公 司 取 得 投 账 面 成 已 提 折 旧 ( 或 乙 公 司 已 使 项 目 公 允 价 值 计 使 用 年 资 后 剩 余 使 用 本 已 摊 销 ) 用 年 限 限 年 限 存 货 固 定 资 产 无 形 资 产 上 述 固 定 资 产 和 无 形 资 产 为 乙 公 司 管 理 用, 甲 公 司 和 乙 公 司 均 采 用 直 线 法 计 提 折 旧 至 年 末 在 甲 公 司 取 得 投 资 时 的 乙 公 司 账 面 存 货 有 80% 对 外 出 售 假 定 乙 公 司 于 2012 年 实 现 净 利 润 万 元, 甲 公 司 与 乙 公 司 的 会 计 年 度 及 采 用 的 会 计 政 策 相 同 假 定 甲 乙 公 司 间 未 发 生 任 何 内 部 交 易 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

75 甲 公 司 在 确 定 其 应 享 有 的 投 资 收 益 时, 应 在 乙 公 司 实 现 净 利 润 的 基 础 上, 根 据 取 得 投 资 时 有 关 资 产 账 面 价 值 与 其 公 允 价 值 差 额 的 影 响 进 行 调 整 ( 不 考 虑 所 得 税 影 响 ): (1)2012 年 末 确 认 投 资 收 益 : 方 法 一 : 调 整 后 的 净 利 润 = %-(1 200/ /20)-(800/8-600/10) = =1 000( 万 元 ) 方 法 二 : 调 整 后 的 净 利 润 = %-400/16-320/8= =1 000( 万 元 ) 甲 公 司 应 享 有 份 额 = %=200( 万 元 ) 借 : 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 200 贷 : 投 资 收 益 200 (2)2013 年 : 假 定 乙 公 司 于 2013 年 发 生 净 亏 损 405 万 元, 其 中 在 甲 公 司 取 得 投 资 时 的 账 面 存 货 其 余 20% 对 外 出 售 假 定 甲 乙 公 司 间 未 发 生 任 何 内 部 交 易 调 整 后 的 净 利 润 =-405-( ) 20%-400/16-320/8= =- 510( 万 元 ) 甲 公 司 应 承 担 的 份 额 =510 20%=102( 万 元 ) 借 : 投 资 收 益 102 贷 : 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 102 思 考 问 题 (2011 年 考 题 ) 为 保 障 原 材 料 供 应,20 1 年 7 月 1 日, 甲 公 司 发 行 万 股 普 通 股 换 到 丙 公 司 原 股 东 持 有 的 丙 公 司 20% 有 表 决 权 股 份 甲 公 司 取 得 丙 公 司 20% 有 表 决 权 股 份 后, 派 出 一 名 代 表 作 为 丙 公 司 董 事 会 成 员, 参 与 丙 公 司 的 财 务 和 经 营 决 策 股 份 发 行 日, 甲 公 司 每 股 股 份 的 市 场 价 格 为 2.5 元, 发 行 过 程 中 支 付 券 商 手 续 费 50 万 元 ; 丙 公 司 可 辨 认 净 资 产 的 公 允 价 值 为 万 元, 账 面 价 值 为 万 元, 其 差 额 为 丙 公 司 一 项 无 形 资 产 增 值 该 无 形 资 产 预 计 尚 可 使 用 5 年, 预 计 净 残 值 为 零, 按 直 线 法 摊 销 20 1 年 度, 丙 公 司 按 其 净 资 产 账 面 价 值 计 算 实 现 的 净 利 润 为 万 元, 其 中,1 至 6 月 份 实 现 净 利 润 500 万 元 ; 无 其 他 所 有 者 权 益 变 动 事 项 甲 公 司 在 购 买 丙 公 司 的 股 份 之 前, 他 们 不 存 在 关 联 方 关 系 5 个 问 题 : 1 甲 公 司 对 丙 公 司 的 投 资 成 本 = =2 500( 万 元 ) 2 说 明 甲 公 司 该 项 投 资 对 所 有 者 权 益 影 响 的 金 额 甲 公 司 发 行 权 益 性 证 券 增 加 股 本 万 元, 股 本 溢 价 应 当 扣 除 发 行 权 益 性 证 券 的 手 续 费, 增 加 资 本 公 积 股 本 溢 价 万 元, 对 所 有 者 权 益 影 响 的 金 额 为 万 元, 会 计 分 录 是 : 借 : 长 期 股 权 投 资 贷 : 实 收 资 本 ( 股 本 ) 银 行 存 款 50 资 本 公 积 股 本 溢 价 甲 公 司 因 为 投 资 后 对 丙 公 司 实 施 重 大 影 响, 所 以 是 采 用 权 益 法 对 长 期 股 权 投 资 进 行 后 续 计 量 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

76 4 对 初 始 投 资 成 本 的 调 整 金 额 = %-2 500=100( 万 元 ); 5 期 末 应 确 认 的 投 资 收 益 金 额 =[ ( )/5 6/12] 20%=120 ( 万 元 ) (2) 内 部 交 易 的 抵 消 投 资 企 业 在 采 用 权 益 法 确 认 投 资 收 益 时, 应 抵 消 与 其 联 营 企 业 及 合 营 企 业 之 间 发 生 的 未 实 现 内 部 交 易 损 益, 包 括 逆 流 交 易 和 顺 流 交 易 当 该 未 实 现 内 部 交 易 损 益 体 现 在 投 资 方 或 其 联 营 企 业 合 营 企 业 持 有 的 资 产 账 面 价 值 中 时, 相 关 的 损 益 在 计 算 确 认 投 资 损 益 时 应 予 抵 消 例 题 2 计 算 题 甲 公 司 于 2012 年 7 月 1 日 取 得 乙 公 司 20% 有 表 决 权 股 份, 能 够 对 乙 公 司 施 加 重 大 影 响 假 定 甲 公 司 取 得 该 项 投 资 时, 乙 公 司 各 项 可 辨 认 资 产 负 债 的 公 允 价 值 与 其 账 面 价 值 相 同 2012 年 10 月 内 部 交 易 资 料 如 下 : (1) 假 定 一 ( 逆 流 交 易 ), 乙 公 司 将 其 成 本 为 600 万 元 的 某 商 品 以 万 元 的 价 格 出 售 给 甲 公 司, 甲 公 司 将 取 得 的 商 品 作 为 存 货 至 2012 年 资 产 负 债 表 日, 甲 公 司 仍 未 对 外 出 售 该 存 货 (2) 假 定 二 ( 顺 流 交 易 ), 甲 公 司 将 其 成 本 为 600 万 元 的 某 商 品 以 万 元 的 价 格 出 售 给 乙 公 司, 乙 公 司 将 取 得 的 商 品 作 为 存 货 至 2012 年 资 产 负 债 表 日, 乙 公 司 仍 未 对 外 出 售 该 存 货 (3) 乙 公 司 2012 年 实 现 净 利 润 为 万 元 ( 其 中 上 半 年 亏 损 400 万 元 ) 正 确 答 案 (1)2012 年 的 会 计 处 理 逆 流 交 易 : 乙 公 司 出 售 给 甲 公 司 顺 流 交 易 : 甲 公 司 出 售 给 乙 公 司 个 别 报 表 : 个 别 报 表 : 调 整 后 的 净 利 润 调 整 后 的 净 利 润 =[3 400-( )]=3 000( 万 =[3 400-( )]=3 000( 万 元 ) 元 ) 借 : 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 借 : 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 ( %)600 ( %)600 贷 : 投 资 收 益 600 贷 : 投 资 收 益 600 合 并 财 务 报 表 : 合 并 财 务 报 表 : 甲 公 司 如 果 有 子 公 司, 需 要 编 制 合 并 财 务 报 甲 公 司 如 需 编 制 合 并 财 务 报 表, 在 合 并 财 表 的, 在 合 并 财 务 报 表 中, 因 该 未 实 现 内 部 务 报 表 中 对 该 未 实 现 内 部 交 易 损 益 应 在 交 易 损 益 体 现 在 投 资 企 业 持 有 存 货 的 账 面 价 个 别 报 表 已 确 认 投 资 损 益 的 基 础 上 进 行 值 当 中, 应 在 合 并 财 务 报 表 中 进 行 以 下 调 整 : 以 下 调 整 : 借 : 长 期 股 权 投 资 借 : 营 业 收 入 ( %)200 [( ) 20%]80 贷 : 营 业 成 本 (600 20%)120 贷 : 存 货 80 投 资 收 益 80 (2)2013 年 的 会 计 处 理 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

77 假 定 在 2013 年, 将 该 商 品 的 50% 对 外 部 独 立 的 第 三 方 出 售, 因 该 部 分 内 部 交 易 损 益 已 经 实 现, 乙 公 司 2013 年 实 现 净 利 润 为 万 元 逆 流 交 易 : 乙 公 司 出 售 给 甲 公 司 顺 流 交 易 : 甲 公 司 出 售 给 乙 公 司 个 别 报 表 : 借 : 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 800 [( %) 20%] 个 别 报 表 : 借 : 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 800 [( %) 20%] 贷 : 投 资 收 益 800 贷 : 投 资 收 益 800 例 题 3 单 选 题 (2012 年 考 题 ) 甲 公 司 持 有 乙 公 司 30% 的 股 权, 能 够 对 乙 公 司 施 加 重 大 影 响 20 2 年 度 乙 公 司 实 现 净 利 润 万 元, 当 年 6 月 20 日, 甲 公 司 将 成 本 为 600 万 元 的 商 品 以 万 元 的 价 格 出 售 给 乙 公 司, 乙 公 司 将 其 作 为 管 理 用 固 定 资 产 并 于 当 月 投 入 使 用, 预 计 使 用 10 年, 净 残 值 为 零, 采 用 年 限 平 均 法 计 提 折 旧 不 考 虑 其 他 因 素, 甲 公 司 在 其 20 2 年 度 的 个 别 财 务 报 表 中 应 确 认 对 乙 公 司 投 资 的 投 资 收 益 为 ( ) A 万 元 B 万 元 C 万 元 D 万 元 答 案 C 解 析 确 认 对 乙 公 司 投 资 的 投 资 收 益 =( /10 1/2) 30%=2 286( 万 元 ) 例 题 4 计 算 题 甲 企 业 持 有 乙 公 司 30% 有 表 决 权 股 份, 能 够 对 乙 公 司 生 产 经 营 决 策 施 加 重 大 影 响 2012 年, 甲 公 司 将 其 账 面 价 值 为 500 万 元 的 商 品 以 400 万 元 的 价 格 出 售 给 乙 公 司 2012 年 资 产 负 债 表 日, 该 批 商 品 尚 未 对 外 部 第 三 方 出 售 假 定 甲 企 业 取 得 取 该 项 投 资 时, 乙 公 司 各 项 可 辨 认 资 产 负 债 的 公 允 价 值 与 其 账 面 价 值 相 同, 两 者 在 以 前 期 间 未 发 生 过 内 部 交 易 乙 公 司 2012 年 净 利 润 为 万 元 会 计 处 理 如 下 : 上 述 甲 企 业 在 确 认 应 享 有 乙 公 司 2012 年 净 损 益 时, 如 果 有 证 据 表 明 交 易 价 格 400 万 元 与 甲 企 业 该 商 品 账 面 价 值 500 万 元 之 间 的 差 额 是 该 资 产 发 生 了 减 值 损 失, 在 确 认 投 资 损 益 时 不 应 予 以 抵 消 甲 企 业 应 当 进 行 的 会 计 处 理 为 : 借 : 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 ( %)300 贷 : 投 资 收 益 300 该 种 情 况 下, 甲 企 业 在 编 制 合 并 财 务 报 表, 因 向 联 营 企 业 出 售 资 产 表 明 发 生 了 减 值 损 失, 有 关 的 损 失 应 予 确 认, 在 合 并 财 务 报 表 中 不 予 调 整 例 题 5 单 选 题 (2009 年 原 制 度 ) 甲 公 司 于 20 6 年 取 得 乙 公 司 40% 股 权, 实 际 支 付 价 款 为 万 元, 投 资 时 乙 公 司 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 为 万 元 ( 各 项 可 辨 认 资 产 负 债 的 公 允 价 值 与 账 面 价 值 相 同 ) 甲 公 司 能 够 对 乙 公 司 施 加 重 大 影 响 甲 公 司 投 资 后 至 20 7 年 末, 乙 公 司 累 计 实 现 净 利 润 万 元, 未 作 利 润 分 配 ; 因 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 增 加 资 本 公 积 50 万 元 乙 公 司 20 8 年 度 实 现 净 利 润 800 万 元, 其 中 包 括 因 向 甲 公 司 借 款 而 计 入 当 期 损 益 的 利 息 费 用 80 万 元 要 求 : 根 据 上 述 资 料, 不 考 虑 其 他 因 素, 回 答 下 列 问 题 (1) 下 列 各 项 关 于 甲 公 司 对 乙 公 司 长 期 股 权 投 资 会 计 处 理 的 表 述 中, 正 确 的 是 ( ) 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

78 A. 对 乙 公 司 长 期 股 权 投 资 采 用 成 本 法 核 算 B. 对 乙 公 司 长 期 股 权 投 资 的 初 始 投 资 成 本 按 万 元 计 量 C. 取 得 成 本 与 投 资 时 应 享 有 乙 公 司 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 份 额 之 间 的 差 额 计 入 当 期 损 益 D. 投 资 后 因 乙 公 司 资 本 公 积 变 动 调 整 对 乙 公 司 长 期 股 权 投 资 账 面 价 值 并 计 入 所 有 者 权 益 正 确 答 案 D 答 案 解 析 A 选 项, 应 采 用 权 益 法 进 行 核 算, 所 以 不 正 确 ; B 选 项, 初 始 投 资 成 本 应 为 万 元, 即 实 际 支 付 价 款 为 万 元, 所 以 不 正 确 ; C 选 项, 实 际 支 付 的 款 项 万 元 大 于 享 有 被 投 资 方 可 辨 认 净 资 产 的 公 允 价 值 份 额 ( %) 万 元, 这 部 分 的 差 额 作 为 商 誉, 不 在 账 上 反 映, 所 以 不 正 确 (2)20 8 年 度 甲 公 司 对 乙 公 司 长 期 股 权 投 资 应 确 认 的 投 资 收 益 是 ( ) A 万 元 B 万 元 C 万 元 D 万 元 正 确 答 案 C 答 案 解 析 投 资 收 益 =800 40%=320( 万 元 ), 无 需 根 据 甲 乙 公 司 之 间 借 款 形 成 的 利 息 费 用 对 净 利 润 进 行 调 整 对 被 投 资 单 位 的 净 损 益 进 行 调 整 对 投 资 时 点 的 调 整 对 内 部 交 易 的 调 整 存 货 评 估 固 定 资 产 无 形 资 存 货 : 当 年 没 有 对 外 固 定 资 产 : 当 年 没 有 增 值 产 评 估 增 值 销 售, 其 毛 利 额 : 对 外 销 售,1 毛 利 调 减 利 润 额 : 调 减 利 润 ;2 补 期 末 已 对 外 其 增 值 部 分 计 折 旧 额 : 调 增 利 润 销 售, 其 增 值 补 计 折 旧 摊 部 分 毛 利 额 : 销 额 : 以 后 年 度 对 外 销 售, 以 后 年 度 补 计 折 旧 : 调 减 利 润 调 减 利 润 其 毛 利 额 : 调 增 利 润 调 增 利 润 思 考 问 题 甲 公 司 于 2011 年 1 月 1 日 取 得 乙 公 司 20% 的 有 表 决 权 股 份, 能 够 对 乙 公 司 施 加 重 大 影 响, 假 定 甲 公 司 取 得 该 投 资 时, 乙 公 司 仅 有 一 项 100 件 A 商 品 的 公 允 价 值 与 账 面 价 值 不 相 等, 除 此 以 外, 其 他 可 辨 认 资 产 负 债 的 账 面 价 值 与 公 允 价 值 相 等 该 100 件 A 商 品 存 货 单 位 成 本 为 0.8 万 元, 公 允 价 值 为 1 万 元 2011 年 9 月, 甲 公 司 将 200 件 B 商 品 出 售 给 乙 公 司, 单 位 成 本 为 6 万 元, 单 位 销 售 价 格 7 万 元, 乙 公 司 取 得 商 品 作 为 存 货 核 算 乙 公 司 各 年 实 现 的 净 利 润 均 为 900 万 元 不 考 虑 所 得 税 影 响 问 题 一 : 至 2011 年 末, 乙 公 司 对 外 出 售 该 A 商 品 40 件, 出 售 了 B 商 品 130 件 2011 年 调 整 后 的 净 利 润 = (1-0.8)-70 (7-6)=822( 万 元 ) 问 题 二 : 至 2012 年 末, 乙 公 司 对 外 出 售 该 A 商 品 20 件, 出 售 了 B 商 品 30 件 2012 年 调 整 后 的 净 利 润 = (1-0.8)+30 (7-6)=926( 万 元 ) 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

79 问 题 三 : 至 2013 年 末, 乙 公 司 对 外 出 售 该 A 商 品 40 件, 即 全 部 出 售 出 售 了 B 商 品 40 件, 即 全 部 出 售 2013 年 调 整 后 的 净 利 润 = (1-0.8)+40 (7-6)=932( 万 元 ) (3) 合 营 方 向 合 营 企 业 投 出 非 货 币 性 资 产 的 处 理 合 营 方 向 合 营 企 业 投 出 或 出 售 非 货 币 性 资 产 的 相 关 损 益, 应 当 按 照 以 下 原 则 处 理 : 1 符 合 下 列 情 况 之 一 的, 合 营 方 不 应 确 认 该 类 交 易 的 损 益 : 与 投 出 非 货 币 性 资 产 所 有 权 有 关 的 重 大 风 险 和 报 酬 没 有 转 移 给 合 营 企 业 ; 投 出 非 货 币 性 资 产 的 损 益 无 法 可 靠 计 量 ; 投 出 非 货 币 性 资 产 交 易 不 具 有 商 业 实 质 2 合 营 方 转 移 了 与 投 出 非 货 币 性 资 产 所 有 权 有 关 的 重 大 风 险 和 报 酬 并 且 投 出 资 产 留 给 合 营 企 业 使 用, 应 在 该 项 交 易 中 确 认 归 属 于 合 营 企 业 其 他 合 营 方 的 利 得 和 损 失 交 易 表 明 投 出 或 出 售 非 货 币 性 资 产 发 生 减 值 损 失 的, 合 营 方 应 当 全 额 确 认 该 部 分 损 失 3 在 投 出 非 货 币 性 资 产 的 过 程 中, 合 营 方 除 了 取 得 合 营 企 业 的 长 期 股 权 投 资 外 还 取 得 了 其 他 货 币 性 或 非 货 币 性 资 产, 应 当 确 认 该 项 交 易 中 与 所 取 得 其 他 货 币 性 非 货 币 性 资 产 相 关 的 损 益 例 题 5 计 算 题 甲 公 司 乙 公 司 和 丙 公 司 共 同 出 资 设 立 丁 公 司, 注 册 资 本 为 万 元, 甲 公 司 持 有 丁 公 司 注 册 资 本 的 38%, 乙 公 司 和 丙 公 司 各 持 有 丁 公 司 注 册 资 本 的 31%, 丁 公 司 为 甲 乙 丙 公 司 的 合 营 企 业 甲 公 司 以 其 固 定 资 产 ( 机 器 ) 出 资, 该 机 器 的 原 价 为 万 元, 累 计 折 旧 为 400 万 元, 公 允 价 值 为 万 元, 未 计 提 减 值 ; 乙 公 司 和 丙 公 司 以 现 金 出 资, 各 投 资 万 元 假 定 甲 公 司 需 要 编 制 合 并 财 务 报 表 不 考 虑 所 得 税 影 响 正 确 答 案 (1) 甲 公 司 个 别 报 表 : 借 : 长 期 股 权 投 资 - 丁 公 司 ( 成 本 ) 贷 : 固 定 资 产 清 理 借 : 固 定 资 产 清 理 累 计 折 旧 400 贷 : 固 定 资 产 借 : 固 定 资 产 清 理 700 贷 : 营 业 外 收 入 700 个 别 财 务 报 表 : 对 于 投 入 合 营 企 业 的 非 货 币 性 资 产 利 得 或 损 失 上 的 折 旧 或 摊 销, 在 该 资 产 使 用 期 间 内 确 认 投 资 收 益 时 作 为 内 部 交 易 损 益 进 行 后 续 处 理 但 不 需 要 考 虑 投 资 时 资 产 本 身 所 产 生 的 交 易 损 益 对 净 利 润 的 调 整, 该 调 整 直 接 在 合 并 财 务 报 表 中 体 现 (2) 甲 公 司 在 合 并 财 务 报 表 : 合 并 财 务 报 表 : 对 于 投 入 合 营 企 业 的 非 货 币 性 资 产 利 得 或 损 失, 仅 需 要 确 认 归 属 于 其 他 合 营 方 的 利 得 和 损 失, 即 应 抵 消 归 属 于 合 营 方 的 部 分 对 于 上 述 投 资 所 产 生 的 利 得, 仅 能 够 确 认 归 属 于 乙 丙 公 司 的 利 得 部 分, 在 合 并 财 务 报 表 中 需 要 抵 消 归 属 于 甲 公 司 的 利 得 部 分 266 (700 38%) 万 元, 在 合 并 财 务 报 表 中 作 如 下 抵 消 分 录 : 借 : 营 业 外 收 入 (700 38%)266 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

80 贷 : 长 期 股 权 投 资 丁 公 司 超 额 亏 损 的 确 认 投 资 企 业 确 认 被 投 资 单 位 发 生 的 净 亏 损, 应 当 以 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价 值 以 及 其 他 实 质 上 构 成 对 被 投 资 单 位 净 投 资 的 长 期 权 益 减 记 至 零 为 限, 投 资 企 业 负 有 承 担 额 外 损 失 义 务 的 除 外 借 : 投 资 收 益 贷 : 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 长 期 应 收 款 预 计 负 债 除 上 述 情 况, 仍 未 确 认 的 应 分 担 的 被 投 资 单 位 的 损 失, 应 在 账 外 备 查 登 记 被 投 资 单 位 以 后 期 间 实 现 盈 利 的, 扣 除 未 确 认 的 亏 损 分 担 额 后, 应 按 与 上 述 顺 序 相 反 的 顺 序 处 理, 减 记 已 确 认 预 计 负 债 的 账 面 余 额 恢 复 长 期 应 收 款 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价 值, 同 时 确 认 投 资 收 益 3. 被 投 资 单 位 宣 告 分 派 的 利 润 或 现 金 股 利 投 资 企 业 按 照 被 投 资 单 位 宣 告 分 派 的 利 润 或 现 金 股 利 计 算 应 分 得 的 部 分, 相 应 减 少 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价 值 自 被 投 资 单 位 分 得 的 现 金 股 利 或 利 润 未 超 过 已 经 确 认 的 投 资 收 益, 应 抵 减 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价 值 ( 冲 减 损 益 调 整 ) 自 被 投 资 单 位 分 得 的 现 金 股 利 或 利 润 超 过 已 经 确 认 的 损 益 调 整 的 部 分 应 视 同 投 资 成 本 的 收 回, 冲 减 长 期 股 权 投 资 的 成 本 借 : 应 收 股 利 贷 : 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 未 超 过 已 经 确 认 的 损 益 调 整 的 部 分 长 期 股 权 投 资 成 本 差 额 ( 三 ) 其 他 权 益 变 动 明 细 科 目 的 会 计 处 理 1. 应 享 有 的 被 投 资 单 位 除 净 损 益 利 润 分 配 之 外 的 其 他 净 资 产 变 动, 例 如 被 投 资 单 位 其 他 综 合 收 益 发 生 变 动 的, 投 资 企 业 应 编 制 的 会 计 分 录 : 借 : 长 期 股 权 投 资 其 他 权 益 变 动 贷 : 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 2. 应 享 有 的 被 投 资 单 位 除 净 损 益 利 润 分 配 其 他 综 合 收 益 之 外 的 其 他 净 资 产 变 动 的, 例 如 被 投 资 单 位 确 认 的 资 本 ( 股 本 ) 溢 价 股 东 的 资 本 性 投 入 等, 投 资 企 业 应 编 制 的 会 计 分 录 : 借 : 长 期 股 权 投 资 其 他 权 益 变 动 贷 : 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 3. 投 资 企 业 因 处 置 等 原 因 对 有 关 股 权 投 资 终 止 采 用 权 益 法 核 算 时, 应 当 将 与 剩 余 股 权 投 资 相 关 的 这 部 分 权 益 转 入 当 期 损 益 投 资 企 业 应 编 制 的 会 计 分 录 : 借 : 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 贷 : 投 资 收 益 例 题 6 计 算 题 A 公 司 于 2010 年 ~2014 年 有 关 投 资 业 务 如 下 : (1)A 公 司 于 2010 年 1 月 1 日 以 自 身 权 益 工 具 及 其 下 列 金 融 资 产 为 对 价 支 付 给 B 公 司 的 原 股 东, 取 得 B 公 司 20% 的 股 权 A 公 司 向 B 公 司 的 原 股 东 定 向 增 发 本 公 司 普 通 股 股 票 1000 万 股, 每 股 面 值 1 元, 市 价 5 元 ; 金 融 资 产 对 价 资 料 为 :1 交 易 性 金 融 资 产 账 面 价 值 1000 万 元 ( 其 中 成 本 为 300 万 元, 公 允 价 值 变 动 700 万 元 ), 公 允 价 值 为 1300 万 元 ;2 可 供 出 售 金 融 资 产 账 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

81 面 价 值 1200 万 元 ( 其 中 成 本 为 600 万 元, 公 允 价 值 变 动 600 万 元 ), 公 允 价 值 为 1600 万 元 当 日 对 B 公 司 董 事 会 进 行 改 组, 改 组 后 B 公 司 董 事 会 由 9 人 组 成,A 公 司 委 派 1 名,B 公 司 章 程 规 定, 公 司 财 务 及 生 产 经 营 的 重 大 决 策 应 由 董 事 会 1/2 以 上 的 董 事 同 意 方 可 实 施 投 资 日 B 公 司 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 为 万 元, 除 某 无 形 资 产 公 允 价 值 高 于 账 面 价 值 2400 万 以 外, 其 他 各 项 资 产 负 债 的 公 允 价 值 与 账 面 价 值 相 同 上 述 无 形 资 产 自 取 得 之 日 起 折 旧 年 限 为 8 年, 按 直 线 法 摊 销, 预 计 净 残 值 为 0 双 方 采 用 的 会 计 政 策 会 计 期 间 相 同, 不 考 虑 所 得 税 因 素 借 : 长 期 股 权 投 资 成 本 ( )7 900 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 600 公 允 价 值 变 动 损 益 700 贷 : 股 本 资 本 公 积 股 本 溢 价 交 易 性 金 融 资 产 成 本 300 公 允 价 值 变 动 700 可 供 出 售 金 融 资 产 成 本 600 公 允 价 值 变 动 600 投 资 收 益 ( ) 借 : 长 期 股 权 投 资 成 本 ( %-7 900)100 贷 : 营 业 外 收 入 100 (2)2010 年 B 公 司 向 A 公 司 销 售 商 品 件, 每 件 成 本 2 万 元, 每 件 价 款 为 3 万 元, A 公 司 作 为 存 货 已 经 对 外 销 售 件 2010 年 度 B 公 司 实 现 净 利 润 为 万 元 调 整 后 的 净 利 润 = / (3-2)=6 000( 万 元 ) 借 : 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 ( %)1 200 贷 : 投 资 收 益 思 考 问 题 2010 年 末 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价 值 = = 9 200( 万 元 ) (3)2011 年 2 月 5 日 B 公 司 董 事 会 提 出 2010 年 分 配 方 案, 按 照 2010 年 实 现 净 利 润 的 10% 提 取 盈 余 公 积, 发 放 现 金 股 利 万 元 不 编 制 会 计 分 录 (4)2011 年 3 月 5 日 B 公 司 股 东 大 会 批 准 董 事 会 提 出 2010 年 分 配 方 案, 按 照 2010 年 实 现 净 利 润 的 10% 提 取 盈 余 公 积, 发 放 现 金 股 利 改 为 万 元 借 : 应 收 股 利 ( %)1 000 贷 : 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 (5)2011 年 B 公 司 因 其 他 综 合 收 益 变 动 增 加 资 本 公 积 万 元 借 : 长 期 股 权 投 资 - 其 他 权 益 变 动 ( %)200 贷 : 资 本 公 积 - 其 他 资 本 公 积 200 (6)2011 年 5 月 10 日, 上 年 B 公 司 向 A 公 司 销 售 的 剩 余 件 商 品,A 公 司 已 全 部 对 外 销 售 2011 年 6 月 30 日 A 公 司 向 B 公 司 销 售 商 品 一 件, 成 本 万 元, 价 款 万 元,B 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

82 公 司 取 得 后 作 为 管 理 用 固 定 资 产, 采 用 直 线 法 并 按 10 年 计 提 折 旧 2011 年 度 B 公 司 发 生 净 亏 损 为 万 元 会 计 处 理 如 下 : 调 整 后 的 净 利 润 = / ( /10 6/12)= ( 万 元 ) 借 : 投 资 收 益 贷 : 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 ( %)4240 思 考 问 题 2011 年 末 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价 值 = =4 160( 万 元 ) (7)2011 年 度 A 公 司 对 B 公 司 的 长 期 股 权 投 资 出 现 减 值 迹 象, 经 过 减 值 测 试 可 收 回 金 额 为 万 元 借 : 资 产 减 值 损 失 ( )160 贷 : 长 期 股 权 投 资 减 值 准 备 160 (8)2012 年 度 未 发 生 过 内 部 交 易 2012 年 度 B 公 司 发 生 净 亏 损 为 万 元 假 定 A 公 司 应 收 B 公 司 的 长 期 款 项 60 万 元 且 实 质 构 成 对 被 投 资 单 位 的 净 投 资 额, 此 外 投 资 合 同 约 定 B 公 司 发 生 亏 损 A 公 司 需 要 按 照 持 股 比 例 承 担 额 外 损 失 的 最 高 限 额 为 100 万 元 调 整 后 的 净 利 润 = /8+200= ( 万 元 ) 应 承 担 的 亏 损 额 = %=4 200( 万 元 ) 长 期 股 权 投 资 账 面 价 值 =4 000( 万 元 ) 实 际 承 担 的 亏 损 额 = =4 160( 万 元 ) 未 承 担 的 亏 损 额 = =40( 万 元 ) 借 : 投 资 收 益 贷 : 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 长 期 应 收 款 60 预 计 负 债 100 思 考 问 题 到 此 为 止, 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价 值 =0?; 长 期 股 权 投 资 的 明 细 科 目 余 额 = 0? 长 期 股 权 投 资 成 本 =8 000( 万 元 ); 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 = =-8 040( 万 元 ); 长 期 股 权 投 资 其 他 权 益 变 动 =200( 万 元 ); 长 期 股 权 投 资 减 值 准 备 =160( 万 元 ) (9)2013 年 度 B 公 司 实 现 净 利 润 为 万 元 调 整 后 的 净 利 润 = /8+200=29 900( 万 元 ) 借 : 预 计 负 债 100 长 期 应 收 款 60 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 贷 : 投 资 收 益 ( %-40 )5 940 (10)2014 年 1 月 10 日 A 公 司 出 售 对 B 公 司 投 资, 出 售 价 款 为 万 元 借 : 银 行 存 款 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 ( ) 长 期 股 权 投 资 减 值 准 备 160 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

83 贷 : 长 期 股 权 投 资 成 本 长 期 股 权 投 资 其 他 权 益 变 动 200 投 资 收 益 借 : 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 200 贷 : 投 资 收 益 200 快 速 计 算 = 公 允 价 值 账 面 价 值 资 本 公 积 200=34 420( 万 元 ) 归 纳 1 长 期 股 权 投 资 初 始 计 量 和 后 续 计 量 方 法 控 制 同 一 控 制 下 企 业 合 并 非 同 一 控 制 下 企 业 合 对 被 投 资 企 业 有 共 同 控 制 或 有 重 大 影 响 并 初 始 计 量 : 按 相 对 于 最 终 控 制 方 的 被 合 并 方 净 资 产 的 账 面 价 值 份 初 始 计 量 : 公 允 价 值 初 始 计 量 : 公 允 价 值 + 直 接 相 关 税 费 额 后 续 计 量 : 成 本 法 后 续 计 量 : 成 本 法 后 续 计 量 : 权 益 法 归 纳 2 长 期 股 权 投 资 后 续 计 量 的 会 计 核 算 : 业 务 成 本 法 权 益 法 对 初 始 投 资 成 本 的 调 整 ( 不 编 制 会 计 分 录 ) 借 : 长 期 股 权 投 资 - 成 本 贷 : 营 业 外 收 入 被 投 资 企 业 实 现 净 利 润 被 投 资 企 业 发 生 超 额 亏 损 借 : 长 期 股 权 投 资 - 损 益 调 整 贷 : 投 资 收 益 借 : 投 资 收 益 贷 : 长 期 股 权 投 资 - 损 益 调 整 长 期 应 收 款 预 计 负 债 被 投 资 企 业 宣 告 分 配 的 现 金 股 利 借 : 应 收 股 利 贷 : 投 资 收 益 借 : 应 收 股 利 贷 : 长 期 股 权 投 资 - 损 益 调 整 被 投 资 单 位 因 其 他 综 合 收 益 变 动 借 : 长 期 股 权 投 资 - 其 他 权 益 变 动 贷 : 资 本 公 积 被 投 资 企 业 宣 告 分 配 的 股 票 股 利 被 投 资 企 业 提 取 盈 余 公 积 被 投 资 单 位 以 股 本 溢 价 转 增 股 本 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

84 被 投 资 单 位 以 税 后 利 润 补 亏 被 投 资 单 位 以 盈 余 公 积 金 弥 补 亏 损 思 考 问 题 资 料 :2014 年 6 月 1 日, 甲 公 司 以 银 行 存 款 万 元 支 付 给 乙 公 司 的 原 股 东, 占 其 表 决 权 资 本 的 90%, 当 日 乙 公 司 净 资 产 的 账 面 价 值 为 万 元 净 资 产 公 允 价 值 为 万 元 问 题 1: 采 用 同 一 控 制 下 企 业 合 并, 形 成 的 长 期 股 权 投 资 初 始 成 本? 借 : 长 期 股 权 投 资 ( %)9 000 贷 : 银 行 存 款 资 本 公 积 股 本 溢 价 问 题 2: 采 用 非 同 一 控 制 下 企 业 合 并, 形 成 的 长 期 股 权 投 资 初 始 成 本? 借 : 长 期 股 权 投 资 贷 : 银 行 存 款 问 题 3: 假 定 为 非 企 业 合 并, 占 其 表 决 权 资 本 的 30%, 长 期 股 权 投 资 的 成 本? 借 : 长 期 股 权 投 资 - 成 本 贷 : 银 行 存 款 长 期 股 权 投 资 初 始 成 本 万 元 大 于 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 6000 万 元 ( %), 不 需 要 对 长 期 股 权 投 资 的 成 本 进 行 调 整 考 点 四 : 长 期 股 权 投 资 的 减 值 考 点 五 : 金 融 资 产 与 权 益 法 之 间 的 转 换 不 涉 及 合 并 报 表 的 处 理 ( 一 ) 金 融 资 产 转 换 为 权 益 法 的 核 算 投 资 方 因 追 加 投 资 等 原 因 能 够 对 被 投 资 单 位 施 加 重 大 影 响 或 实 施 共 同 控 制 但 不 构 成 控 制 的, 应 当 按 照 企 业 会 计 准 则 第 22 号 金 融 工 具 确 认 和 计 量 确 定 的 原 持 有 的 股 权 投 资 的 公 允 价 值 加 上 新 增 投 资 成 本 之 和, 作 为 改 按 权 益 法 核 算 的 初 始 投 资 成 本 计 算 公 式 : 改 按 权 益 法 核 算 的 初 始 投 资 成 本 = 确 定 的 原 持 有 的 股 权 投 资 的 公 允 价 值 + 新 增 投 资 成 本 原 持 有 的 股 权 投 资 分 类 为 可 供 出 售 金 融 资 产 的, 其 公 允 价 值 与 账 面 价 值 之 间 的 差 额, 以 及 原 计 入 其 他 综 合 收 益 的 累 计 公 允 价 值 变 动 应 当 转 入 改 按 权 益 法 核 算 的 当 期 损 益 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

85 例 题 1 计 算 题 A 公 司 有 关 金 融 资 产 投 资 业 务 资 料 如 下 : (1)2013 年 1 月 2 日,A 公 司 以 银 行 存 款 250 万 元 购 入 B 公 司 6% 的 有 表 决 权 股 份, A 公 司 划 分 为 可 供 出 售 金 融 资 产 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 - 成 本 250 贷 : 银 行 存 款 250 (2)2013 年 12 月 31 日, 该 股 票 公 允 价 值 合 计 为 300 万 元 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 50 贷 : 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 50 (3)2014 年 3 月 B 公 司 宣 告 派 发 现 金 股 利 100 万 元 借 : 应 收 股 利 (100 6%)6 贷 : 投 资 收 益 6 (4)2014 年 7 月 1 日,A 公 司 又 以 840 万 元 的 价 格 从 B 公 司 其 他 股 东 受 让 取 得 该 公 司 14% 的 股 权, 至 此 持 股 比 例 达 到 20%, 取 得 该 部 分 股 权 后, 按 照 B 公 司 章 程 规 定,A 公 司 能 够 派 人 参 与 B 公 司 的 生 产 经 营 决 策, 对 该 项 股 权 投 资 由 可 供 出 售 金 融 资 产 转 为 采 用 权 益 法 核 算 当 日 原 持 有 的 股 权 投 资 分 类 为 可 供 出 售 金 融 资 产 的 公 允 价 值 为 360 万 元 2014 年 7 月 1 日 B 公 司 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 总 额 为 6050 万 元 ( 包 括 B 公 司 一 项 X 存 货 公 允 价 值 高 于 账 面 价 值 的 差 额 为 90 万 元 ) 不 考 虑 所 得 税 影 响 年 7 月 1 日 追 加 投 资 时 : 借 : 长 期 股 权 投 资 成 本 840 贷 : 银 行 存 款 年 7 月 1 日 对 原 股 权 投 资 账 面 价 值 的 调 整 原 持 有 的 股 权 投 资 分 类 为 可 供 出 售 金 融 资 产 的, 其 公 允 价 值 与 账 面 价 值 之 间 的 差 额, 以 及 原 计 入 其 他 综 合 收 益 的 累 计 公 允 价 值 变 动 应 当 转 入 改 按 权 益 法 核 算 的 当 期 损 益 借 : 长 期 股 权 投 资 成 本 360 贷 : 可 供 出 售 金 融 资 产 成 本 250 公 允 价 值 变 动 50 投 资 收 益 60 借 : 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 50 贷 : 投 资 收 益 50 改 按 权 益 法 核 算 的 初 始 投 资 成 本 = 确 定 的 原 持 有 的 股 权 投 资 的 公 允 价 值 360+ 新 增 投 资 成 本 840= 1200( 万 元 ) 3 追 加 投 资 时, 初 始 投 资 成 本 (1200 万 元 ) 小 于 投 资 时 应 享 有 被 投 资 单 位 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 (6050 万 元 ) 的 份 额 10 万 元 ( %=-10), 应 调 整 初 始 投 资 成 本 借 : 长 期 股 权 投 资 成 本 10 贷 : 营 业 外 收 入 10 ( 二 ) 权 益 法 转 换 为 金 融 资 产 的 核 算 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

86 投 资 方 因 处 置 部 分 股 权 投 资 等 原 因 丧 失 了 对 被 投 资 单 位 的 共 同 控 制 或 重 大 影 响 的, 处 置 后 的 剩 余 股 权 应 当 改 按 企 业 会 计 准 则 第 22 号 金 融 工 具 确 认 和 计 量 核 算, 其 在 丧 失 共 同 控 制 或 重 大 影 响 之 日 的 公 允 价 值 与 账 面 价 值 之 间 的 差 额 计 入 当 期 损 益 原 股 权 投 资 因 采 用 权 益 法 核 算 而 确 认 的 其 他 综 合 收 益, 应 当 在 终 止 采 用 权 益 法 核 算 时 采 用 与 被 投 资 单 位 直 接 处 置 相 关 资 产 或 负 债 相 同 的 基 础 进 行 会 计 处 理 例 题 2 计 算 题 (1)2012 年 7 月 1 日, 甲 公 司 以 银 行 存 款 1400 万 元 购 入 A 公 司 40% 的 股 权, 对 A 公 司 具 有 重 大 影 响,A 公 司 可 辨 认 净 资 产 的 公 允 价 值 为 3750 万 元 ( 包 含 一 项 存 货 评 估 增 值 100 万 元 ; 另 一 项 固 定 资 产 评 估 增 值 200 万 元, 尚 可 使 用 年 限 10 年, 采 用 年 限 平 均 法 计 提 折 旧 ) 借 : 长 期 股 权 投 资 成 本 1400 贷 : 银 行 存 款 1400 借 : 长 期 股 权 投 资 成 本 100( %-1400) 贷 : 营 业 外 收 入 100 (2)2012 年 A 公 司 全 年 实 现 净 利 润 1000 万 元 ( 上 半 年 发 生 净 亏 损 1000 万 元 ), 投 资 时 评 估 增 值 的 存 货 A 公 司 已 经 全 部 对 外 销 售,A 公 司 其 他 综 合 收 益 增 加 1500 万 元 调 整 后 的 净 利 润 = /10 2= 1890( 万 元 ) 借 : 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 ( %)756 贷 : 投 资 收 益 756 借 : 长 期 股 权 投 资 其 他 权 益 变 动 ( %)600 贷 : 资 本 公 积 600 (3)2013 年 1 月 至 6 月 期 间,A 公 司 宣 告 并 发 放 现 金 股 利 1000 万 元, 实 现 净 利 润 370 万 元, A 公 司 其 他 综 合 收 益 减 少 500 万 元 借 : 应 收 股 利 %=400 贷 : 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 400 调 整 后 的 净 利 润 = /10 2= 360( 万 元 ) 借 : 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 (360 40%)144 贷 : 投 资 收 益 144 借 : 资 本 公 积 (500 40%)200 贷 : 长 期 股 权 投 资 其 他 权 益 变 动 200 (4)2013 年 7 月 1 日, 甲 公 司 决 定 出 售 其 持 有 的 A 公 司 25% 的 股 权 ( 即 出 售 其 持 有 A 公 司 股 权 的 62.5%), 出 售 股 权 后 甲 公 司 持 有 A 公 司 15% 的 股 权, 对 原 有 A 公 司 不 具 有 重 大 影 响, 改 按 可 供 出 售 金 融 资 产 进 行 会 计 核 算 出 售 取 得 价 款 为 1600 万 元, 剩 余 15% 的 股 权 公 允 价 值 为 960 万 元 1 出 售 时 ( 出 售 时 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价 值 构 成 为 : 投 资 成 本 1500 万 元 损 益 调 整 500 万 元 其 他 权 益 变 动 400 万 元 ) 借 : 银 行 存 款 1600 贷 : 长 期 股 权 投 资 成 本 ( %/40%)937.5 损 益 调 整 ( %/40%)312.5 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

87 其 他 权 益 变 动 (400 25%/40%)250 投 资 收 益 在 丧 失 共 同 控 制 或 重 大 影 响 之 日 的 公 允 价 值 与 账 面 价 值 之 间 的 差 额 计 入 当 期 损 益 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 960 贷 : 长 期 股 权 投 资 成 本 ( )562.5 损 益 调 整 ( ) 其 他 权 益 变 动 ( )150 投 资 收 益 60 3 原 股 权 投 资 因 采 用 权 益 法 核 算 而 确 认 的 其 他 综 合 收 益, 应 当 在 终 止 采 用 权 益 法 核 算 时 采 用 与 被 投 资 单 位 直 接 处 置 相 关 资 产 或 负 债 相 同 的 基 础 进 行 会 计 处 理 借 : 资 本 公 积 -- 其 他 资 本 公 积 400 贷 : 投 资 收 益 400 考 点 六 : 权 益 法 金 融 资 产 与 成 本 法 之 间 的 转 换 涉 及 合 并 财 务 报 表 的 处 理 ( 一 ) 成 本 法 转 为 权 益 法 的 核 算 对 子 公 司 的 长 期 股 权 投 资, 在 企 业 ( 母 公 司 ) 因 处 置 部 分 股 权 投 资 或 其 他 原 因 丧 失 了 对 原 有 子 公 司 控 制 权, 如 80% 32% 提 示 : 需 要 追 溯 调 整 对 于 处 置 的 对 子 公 司 的 投 资, 应 当 按 照 企 业 会 计 准 则 第 2 号 长 期 股 权 投 资 的 规 定 进 行 会 计 处 理 1. 在 个 别 报 表 中 的 处 理 方 法 投 资 方 因 处 置 部 分 权 益 性 投 资 等 原 因 丧 失 了 对 被 投 资 单 位 的 控 制 的, 在 编 制 个 别 财 务 报 表 时, 处 置 后 的 剩 余 股 权 能 够 对 被 投 资 单 位 实 施 共 同 控 制 或 施 加 重 大 影 响 的, 应 当 改 按 权 益 法 核 算, 并 对 该 剩 余 股 权 视 同 自 取 得 时 即 采 用 权 益 法 核 算 进 行 调 整 ; (1) 原 取 得 剩 余 投 资 时, 投 资 成 本 与 应 享 有 被 投 资 单 位 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 份 额 的 部 分 2013 年 1 月 1 日 剩 余 初 始 投 资 成 本 > 被 投 资 企 业 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 剩 余 32% 剩 余 初 始 投 资 成 本 < 被 投 资 企 业 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 剩 余 32% 2014 年 7 月 1 日 借 : 长 期 股 权 投 资 成 本 贷 : 盈 余 公 积 不 调 整 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价 值 利 润 分 配 未 分 配 利 润 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

88 (2) 对 于 原 取 得 投 资 后 至 转 变 为 权 益 法 核 算 之 间 被 投 资 单 位 实 现 净 损 益 其 他 综 合 收 益 ( 不 包 括 丧 失 控 制 权 日 的 资 产 评 估 增 值 的 部 分 ) 中 应 享 有 的 份 额 : 2013 年 1 月 1 日 净 利 润 ( 已 扣 除 现 金 股 利 ) 2013 年 12 月 31 日 净 利 润 ( 已 扣 除 现 金 股 利 ) 借 : 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 贷 : 盈 余 公 积 利 润 分 配 未 分 配 利 润 借 : 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 贷 : 投 资 收 益 2014 年 7 月 1 日 2013 年 1 月 1 日 其 他 权 益 变 动 借 : 长 期 股 权 投 资 其 他 权 益 变 动 贷 : 资 本 公 积 2013 年 12 月 31 日 其 他 权 益 变 动 借 : 长 期 股 权 投 资 其 他 权 益 变 动 贷 : 资 本 公 积 2014 年 7 月 1 日 2. 在 合 并 报 表 中 的 处 理 方 法 见 以 后 章 节 例 题 1 计 算 题 A 公 司 有 关 投 资 业 务 资 料 如 下 : (1)2013 年 1 月 2 日,A 公 司 以 银 行 存 款 从 非 关 联 方 购 入 B 公 司 股 权, 取 得 B 公 司 80% 的 股 权 并 取 得 控 制 权, 取 得 成 本 为 万 元,B 公 司 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 总 额 为 万 元 ( 假 定 公 允 价 值 与 账 面 价 值 相 同 ) A 公 司 和 B 公 司 在 合 并 前 后 未 受 同 一 方 最 终 控 制 当 日 起 主 导 B 公 司 财 务 和 经 营 政 策 借 : 长 期 股 权 投 资 贷 : 银 行 存 款 合 并 商 誉 = %=400( 万 元 ) (2)2013 年 B 公 司 实 现 净 利 润 万 元,B 公 司 因 可 供 出 售 金 融 资 产 变 动 增 加 资 本 公 积 200 万 元, 假 定 B 公 司 一 直 未 进 行 利 润 分 配 不 编 制 会 计 分 录 (3)2014 年 7 月 1 日,A 公 司 将 其 持 有 的 对 B 公 司 48% 的 股 权 出 售 给 某 企 业 或 出 售 其 所 持 有 的 子 公 司 B 公 司 股 权 的 60%, 出 售 取 得 价 款 万 元,A 公 司 按 净 利 润 的 10% 提 取 盈 余 公 积 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

89 A 公 司 出 售 B 公 司 股 权 后 仍 持 有 B 公 司 32% 的 股 权, 并 在 B 公 司 董 事 会 指 派 了 一 名 董 事 对 B 公 司 长 期 股 权 投 资 应 由 成 本 法 改 为 按 照 权 益 法 核 算 2014 年 前 6 个 月 B 公 司 实 现 的 净 利 润 为 500 万 元,2014 年 7 月 1 日 B 公 司 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 总 额 为 9790 万 元 ( 包 括 B 公 司 一 项 X 存 货 公 允 价 值 高 于 账 面 价 值 的 差 额 为 90 万 元 ) 年 7 月 1 日 确 认 长 期 股 权 投 资 处 置 损 益 借 : 银 行 存 款 贷 : 长 期 股 权 投 资 ( %/80%; %)4 080 投 资 收 益 年 7 月 1 日 调 整 长 期 股 权 投 资 账 面 价 值 剩 余 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价 值 = =2 720( 万 元 ), 大 于 原 剩 余 投 资 时 应 享 有 被 投 资 单 位 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 的 份 额 160( %) 万 元, 不 调 整 长 期 股 权 投 资 两 个 交 易 日 之 间 的 调 整 资 料 回 顾 2013 年 B 公 司 实 现 净 利 润 1 000,2014 年 前 6 个 月 B 公 司 实 现 的 净 利 润 为 500;B 公 司 因 可 供 出 售 金 融 资 产 变 动 增 加 资 本 公 积 200 借 : 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 ( %)480 其 他 权 益 变 动 (200 32%)64 贷 : 盈 余 公 积 ( % 10%)32 利 润 分 配 未 分 配 利 润 ( % 90%)288 投 资 收 益 (500 32%)160 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 (200 32%)64 ( 二 ) 成 本 法 转 为 金 融 资 产 的 核 算 1. 在 个 别 财 务 报 表 中 (1) 对 于 处 置 的 长 期 股 权 投 资, 应 相 应 结 转 与 所 售 股 权 相 对 应 的 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价 值, 出 售 所 得 价 款 与 处 置 长 期 股 权 投 资 账 面 价 值 之 间 的 差 额, 应 确 认 为 处 置 损 益 ( 即 投 资 收 益 ); (2) 处 置 后 的 剩 余 股 权 不 能 对 被 投 资 单 位 实 施 共 同 控 制 或 施 加 重 大 影 响 的, 应 当 改 按 企 业 会 计 准 则 第 22 号 金 融 工 具 确 认 和 计 量 的 有 关 规 定 进 行 会 计 处 理, 其 在 丧 失 控 制 之 日 的 公 允 价 值 与 账 面 价 值 间 的 差 额 计 入 当 期 损 益 2. 在 合 并 财 务 报 表 中 的 会 计 处 理 见 以 后 章 节 例 题 2 计 算 题 ( 控 制 的 成 本 法 可 供 出 售 金 融 资 产 ) A 公 司 有 关 投 资 业 务 资 料 如 下 : (1)2013 年 1 月 2 日,A 公 司 以 银 行 存 款 对 B 公 司 投 资, 取 得 B 公 司 80% 的 股 权, 取 得 成 本 为 万 元,B 公 司 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 总 额 为 万 元 ( 假 定 公 允 价 值 与 账 面 价 值 相 同 ) 借 : 长 期 股 权 投 资 贷 : 银 行 存 款 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

90 (2)2013 年 B 公 司 实 现 净 利 润 万 元,B 公 司 因 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 增 加 资 本 公 积 200 万 元, 假 定 B 公 司 一 直 未 进 行 利 润 分 配 A 公 司 和 B 公 司 在 交 易 前 不 存 在 任 何 关 联 方 关 系 不 编 制 会 计 分 录 (3)2014 年 4 月 1 日,A 公 司 将 其 持 有 的 对 B 公 司 70% 的 股 权 出 售 给 某 企 业, 出 售 取 得 价 款 7000 万 元 在 出 售 70% 的 股 权 后,A 公 司 对 B 公 司 的 持 股 比 例 变 为 10%, 在 被 投 资 单 位 董 事 会 中 没 有 派 出 代 表, 对 B 公 司 股 权 投 资 在 活 跃 市 场 中 有 报 价, 公 允 价 值 能 够 可 靠 计 量, 应 由 成 本 法 改 为 可 供 出 售 金 融 资 产 核 算 借 : 银 行 存 款 贷 : 长 期 股 权 投 资 ( %/80%)6 125 投 资 收 益 875 其 在 丧 失 控 制 之 日 的 公 允 价 值 与 账 面 价 值 间 的 差 额 计 入 当 期 损 益 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 1000 贷 : 长 期 股 权 投 资 ( %/80%)875 投 资 收 益 125 ( 三 ) 金 融 资 产 权 益 法 转 换 为 成 本 法 的 核 算 通 过 多 次 交 换 交 易, 分 步 取 得 股 权 最 终 形 成 非 同 一 控 制 企 业 合 并, 即 投 资 方 因 追 加 投 资 等 原 因 能 够 对 非 同 一 控 制 下 的 被 投 资 单 位 实 施 控 制 的 会 计 处 理 如 下 : 1. 在 个 别 财 务 报 表 (1) 应 当 按 照 原 持 有 的 股 权 投 资 账 面 价 值 加 上 新 增 投 资 成 本 之 和, 作 为 改 按 成 本 法 核 算 的 初 始 投 资 成 本 长 期 股 权 投 资 在 购 买 日 的 初 始 投 资 成 本 = 原 持 有 股 权 投 资 的 账 面 价 值 + 购 买 日 新 增 投 资 成 本 (2) 购 买 日 之 前 持 有 的 股 权 投 资 因 采 用 权 益 法 核 算 而 确 认 的 其 他 综 合 收 益, 应 当 在 处 置 该 项 投 资 时 采 用 与 被 投 资 单 位 直 接 处 置 相 关 资 产 或 负 债 相 同 的 基 础 进 行 会 计 处 理 (3) 购 买 日 之 前 持 有 的 股 权 投 资 按 照 企 业 会 计 准 则 第 22 号 金 融 工 具 确 认 和 计 量 的 有 关 规 定 进 行 会 计 处 理 的, 原 计 入 其 他 综 合 收 益 的 累 计 公 允 价 值 变 动 应 当 在 改 按 成 本 法 核 算 时 转 入 当 期 损 益 2. 在 合 并 财 务 报 表 以 后 章 节 讲 例 题 3 计 算 题 可 供 出 售 金 融 资 产 转 换 为 成 本 法 A 公 司 有 关 投 资 于 B 公 司 有 关 资 料 如 下 : (1)A 公 司 于 2013 年 以 万 元 取 得 B 上 市 公 司 5% 的 股 权, 对 B 公 司 不 具 有 重 大 影 响, A 公 司 将 其 分 类 为 可 供 出 售 金 融 资 产, 按 公 允 价 值 计 量 A 公 司 原 持 有 B 公 司 5% 的 股 权 于 2013 年 12 月 31 日 的 公 允 价 值 为 万 元, 累 计 计 入 其 他 综 合 收 益 的 金 额 为 500 万 元 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

91 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 - 成 本 贷 : 银 行 存 款 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 - 公 允 价 值 变 动 500 贷 : 资 本 公 积 - 其 他 资 本 公 积 500 (2)2014 年 1 月 1 日,A 公 司 又 斥 资 万 元 自 C 公 司 取 得 B 公 司 另 外 50% 股 权 至 此 A 公 司 对 B 公 司 的 持 股 比 例 达 到 55%, 并 取 得 控 制 权 力 A 公 司 与 C 公 司 不 存 在 任 何 关 联 方 关 系 A 公 司 是 通 过 分 步 购 买 最 终 达 到 对 B 公 司 控 制, 因 A 公 司 与 C 公 司 不 存 在 任 何 关 联 方 关 系, 故 形 成 非 同 一 控 制 下 企 业 合 并 在 购 买 日,A 公 司 应 进 行 如 下 账 务 处 理 : 借 : 长 期 股 权 投 资 贷 : 银 行 存 款 借 : 长 期 股 权 投 资 贷 : 可 供 出 售 金 融 资 产 长 期 股 权 投 资 在 购 买 日 的 初 始 投 资 成 本 = 原 公 允 价 值 计 量 的 账 面 价 值 购 买 日 取 得 进 一 步 股 份 新 支 付 对 价 的 公 允 价 值 =27 500( 万 元 ) 原 计 入 其 他 综 合 收 益 的 累 计 公 允 价 值 变 动 应 当 在 改 按 成 本 法 核 算 时 转 入 当 期 损 益 借 : 资 本 公 积 - 其 他 资 本 公 积 500 贷 : 投 资 收 益 500 例 题 4 计 算 题 权 益 法 转 换 为 成 本 法 有 关 资 料 如 下 :2013 年 4 月 20 日, 甲 公 司 与 乙 公 司 的 原 股 东 A 公 司 签 订 股 权 转 让 合 同 合 同 约 定 : 甲 公 司 向 A 公 司 定 向 发 行 万 股 本 公 司 股 票 及 下 列 金 融 资 产 为 对 价, 以 换 取 A 公 司 持 有 乙 公 司 30% 的 股 权 甲 公 司 定 向 发 行 的 股 票 按 规 定 为 每 股 5 元, 双 方 确 定 的 评 估 基 准 日 为 2013 年 4 月 30 日 上 述 股 权 转 让 合 同 于 2013 年 5 月 15 日 分 别 经 甲 公 司 和 乙 公 司 A 公 司 股 东 大 会 批 准 甲 公 司 与 A 公 司 在 交 易 前 没 有 关 联 方 关 系 甲 公 司 该 并 购 事 项 于 2013 年 5 月 18 日 经 监 管 部 门 批 准, 作 为 对 价 定 向 发 行 的 股 票 于 2013 年 6 月 1 日 发 行, 甲 公 司 向 A 公 司 定 向 增 发 本 公 司 万 股 普 通 股, 当 日 甲 公 司 股 票 的 市 场 价 格 为 每 股 4 元 ; 对 价 的 金 融 资 产 资 料 : 1 交 易 性 金 融 资 产 的 账 面 价 值 为 400 万 元 ( 成 本 300 万 元, 公 允 价 值 变 动 为 100 万 元 ), 当 日 公 允 价 值 500 万 元 2 可 供 出 售 金 融 资 产 的 账 面 价 值 为 5600 万 元 ( 成 本 5000 万 元, 公 允 价 值 变 动 为 600 万 元 ), 当 日 公 允 价 值 6000 万 元 工 商 变 更 登 记 手 续 亦 于 2013 年 6 月 1 日 办 理 完 成 同 时 甲 公 司 对 乙 公 司 董 事 会 改 组 并 派 一 名 董 事 参 与 乙 公 司 董 事 会 乙 公 司 可 辨 认 净 资 产 账 面 价 值 为 万 元, 乙 公 司 可 辨 认 净 资 产 的 公 允 价 值 为 万 元, 其 差 额 为 一 项 为 无 形 资 产 评 估 增 值 1200 万 元, 预 计 尚 可 使 用 年 限 10 年, 采 用 直 线 法 计 提 摊 销 额 会 计 处 理 如 下 : 长 期 股 权 投 资 初 始 投 资 成 本 = =30 500( 万 元 ) 借 : 长 期 股 权 投 资 成 本 公 允 价 值 变 动 损 益 100 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 600 贷 : 股 本 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

92 资 本 公 积 股 本 溢 价 ( ) 交 易 性 金 融 资 产 成 本 300 公 允 价 值 变 动 100 可 供 出 售 金 融 资 产 成 本 5000 公 允 价 值 变 动 600 投 资 收 益 ( )1200 对 初 始 投 资 成 本 不 需 要 调 整 (2) 自 甲 公 司 2013 年 6 月 1 日 取 得 乙 公 司 30% 股 权 起 到 2013 年 12 月 31 日 期 间, 乙 公 司 实 现 净 利 润 万 元 ; 其 他 综 合 收 益 增 加 100 万 元 2014 年 1 月 1 日 至 6 月 30 日 期 间, 乙 公 司 实 现 净 利 润 为 万 元 ; 乙 公 司 分 配 现 金 股 利 500 万 元, 乙 公 司 因 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 增 加 600 万 元 会 计 处 理 如 下 : 2013 年 : 调 整 后 的 净 利 润 = /10 7/12= 1100( 万 元 ) 借 : 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 330 贷 : 投 资 收 益 ( %)330 借 : 长 期 股 权 投 资 其 他 权 益 变 动 30 贷 : 资 本 公 积 (100 30%) 年 调 整 后 的 净 利 润 = /10 2= 2 000( 万 元 ) 借 : 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 600 贷 : 投 资 收 益 ( %)600 借 : 应 收 股 利 %=150 贷 : 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 150 借 : 长 期 股 权 投 资 其 他 权 益 变 动 180 贷 : 资 本 公 积 (600 30%) 年 6 月 30 日 长 期 股 权 投 资 账 面 价 值 = 成 本 损 益 调 整 780+ 其 他 权 益 变 动 210= ( 万 元 ) (3)2014 年 7 月 1 日, 甲 公 司 以 银 行 存 款 万 元, 从 乙 公 司 其 他 股 东 购 买 了 乙 公 司 的 40% 的 股 权 至 此 持 股 比 例 达 到 70%, 并 控 制 乙 公 司, 由 权 益 法 转 换 为 成 本 法 核 算 借 : 长 期 股 权 投 资 贷 : 银 行 存 款 借 : 长 期 股 权 投 资 贷 : 长 期 股 权 投 资 成 本 损 益 调 整 780 其 他 权 益 变 动 210 长 期 股 权 投 资 在 购 买 日 的 初 始 投 资 成 本 = 原 权 益 法 下 的 账 面 价 值 购 买 日 取 得 进 一 步 股 份 新 支 付 对 价 的 公 允 价 值 =81 490( 万 元 ) 考 点 七 : 合 营 安 排 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

93 长 期 以 来, 我 国 没 有 单 独 的 合 营 安 排 准 则, 而 是 将 相 关 内 容 放 在 长 期 股 权 投 资 准 则 应 用 指 南 和 相 关 讲 解 中 予 以 规 范 随 着 我 国 市 场 经 济 的 不 断 发 展, 合 营 安 排 日 益 增 多, 实 务 界 监 管 部 门 等 在 企 业 会 计 准 则 执 行 过 程 中 提 出 建 议, 有 必 要 根 据 我 国 实 际 情 况 单 独 制 定 一 项 会 计 准 则 以 规 范 合 营 安 排 各 参 与 方 的 会 计 处 理 为 进 一 步 规 范 我 国 合 营 安 排 各 参 与 方 的 会 计 处 理, 并 保 持 我 国 企 业 会 计 准 则 与 国 际 财 务 报 告 准 则 的 持 续 趋 同, 财 政 部 会 计 司 借 鉴 国 际 财 务 报 告 准 则 第 11 号 合 营 安 排 中 的 做 法, 并 结 合 我 国 实 际 情 况, 发 布 了 企 业 会 计 准 则 第 40 号 合 营 安 排 ( 一 ) 合 营 安 排 是 指 一 项 由 两 个 或 两 个 以 上 的 参 与 方 共 同 控 制 的 安 排 共 同 控 制, 是 指 按 照 相 关 约 定 对 某 项 安 排 所 共 有 的 控 制, 并 且 该 安 排 的 相 关 活 动 必 须 经 过 分 享 控 制 权 的 参 与 方 一 致 同 意 后 才 能 决 策 相 关 活 动, 是 指 对 某 项 安 排 的 回 报 产 生 重 大 影 响 的 活 动 某 项 安 排 的 相 关 活 动 应 当 根 据 具 体 情 况 进 行 判 断, 通 常 包 括 商 品 或 劳 务 的 销 售 和 购 买 金 融 资 产 的 管 理 资 产 的 购 买 和 处 置 研 究 与 开 发 活 动 以 及 融 资 活 动 等 用 相 关 活 动 取 代 了 财 务 政 策 经 营 政 策, 因 为 可 能 没 有 单 独 主 体, 不 一 定 能 由 董 事 会 行 使 生 产 经 营 决 策 权 1. 合 营 安 排 具 有 下 列 特 征 : (1) 各 参 与 方 均 受 到 该 安 排 的 约 束 ; (2) 两 个 或 两 个 以 上 的 参 与 方 对 该 安 排 实 施 共 同 控 制 任 何 一 个 参 与 方 都 不 能 够 单 独 控 制 该 安 排, 对 该 安 排 具 有 共 同 控 制 的 任 何 一 个 参 与 方 均 能 够 阻 止 其 他 参 与 方 或 参 与 方 组 合 单 独 控 制 该 安 排 提 示 共 同 控 制 没 有 决 定 权, 但 有 否 决 权, 必 须 一 致 同 意 才 能 决 定 该 安 排 2. 合 营 安 排 不 要 求 所 有 参 与 方 都 对 该 安 排 实 施 共 同 控 制 合 营 安 排 参 与 方 既 包 括 对 合 营 安 排 享 有 共 同 控 制 的 参 与 方 ( 即 合 营 方 ), 也 包 括 对 合 营 安 排 不 享 有 共 同 控 制 的 参 与 方 思 考 问 题 某 项 安 排 由 A B C D 公 司 共 同 参 与, 如 果 仅 由 A B 公 司 共 同 控 制, 该 项 安 排 也 构 成 合 营 安 排 3. 合 营 安 排 分 为 共 同 经 营 和 合 营 企 业 共 同 经 营, 是 指 合 营 方 享 有 该 安 排 相 关 资 产 且 承 担 该 安 排 相 关 负 债 的 合 营 安 排 合 营 企 业, 是 指 合 营 方 仅 对 该 安 排 的 净 资 产 享 有 权 利 的 合 营 安 排 ( 二 ) 共 同 经 营 参 与 方 的 会 计 处 理 合 营 方 应 当 确 认 其 与 共 同 经 营 中 利 益 份 额 相 关 的 下 列 项 目, 并 按 照 相 关 企 业 会 计 准 则 的 规 定 进 行 会 计 处 理 : 1. 确 认 单 独 所 持 有 的 资 产, 以 及 按 其 份 额 确 认 共 同 持 有 的 资 产 ; 2. 确 认 单 独 所 承 担 的 负 债, 以 及 按 其 份 额 确 认 共 同 承 担 的 负 债 ; 3. 确 认 出 售 其 享 有 的 共 同 经 营 产 出 份 额 所 产 生 的 收 入 ; 4. 按 其 份 额 确 认 共 同 经 营 因 出 售 产 出 所 产 生 的 收 入 ; 5. 确 认 单 独 所 发 生 的 费 用, 以 及 按 其 份 额 确 认 共 同 经 营 发 生 的 费 用 ( 三 ) 合 营 企 业 参 与 方 的 会 计 处 理 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

94 1. 合 营 方 应 当 按 照 企 业 会 计 准 则 第 2 号 长 期 股 权 投 资 的 规 定 对 合 营 企 业 的 投 资 进 行 会 计 处 理 2. 对 合 营 企 业 不 享 有 共 同 控 制 的 参 与 方 应 当 根 据 其 对 该 合 营 企 业 的 影 响 程 度 进 行 会 计 处 理 : (1) 对 该 合 营 企 业 具 有 重 大 影 响 的, 应 当 按 照 企 业 会 计 准 则 第 2 号 长 期 股 权 投 资 的 规 定 进 行 会 计 处 理 (2) 对 该 合 营 企 业 不 具 有 重 大 影 响 的, 应 当 按 照 企 业 会 计 准 则 第 22 号 金 融 工 具 确 认 和 计 量 的 规 定 进 行 会 计 处 理 第 五 章 固 定 资 产 考 情 分 析 本 章 近 几 年 考 试 的 主 要 题 型 以 客 观 题 为 主, 综 合 题 涉 及 本 章 的 主 要 是 跨 章 节 内 容 其 考 点 是 固 定 资 产 增 加 减 少 和 折 旧 计 算, 固 定 资 产 处 置 以 及 有 关 固 定 资 产 减 值 准 备 的 计 算 考 点 一 : 固 定 资 产 的 初 始 计 量 固 定 资 产 应 按 照 成 本 初 始 计 量 ( 一 ) 外 购 固 定 资 产 1. 企 业 外 购 固 定 资 产 的 成 本 包 括 购 买 价 款 相 关 税 费 使 固 定 资 产 达 到 预 定 可 使 用 状 态 前 所 发 生 的 可 归 属 于 该 项 资 产 的 运 输 费 装 卸 费 安 装 费 和 专 业 人 员 服 务 费 等 如 果 需 要 安 装 应 先 通 过 在 建 工 程 核 算, 然 后 安 装 完 毕 达 到 预 定 可 使 用 状 态 时 转 入 固 定 资 产 科 目 思 考 问 题 专 业 人 员 服 务 费 和 员 工 培 训 费 计 入 固 定 资 产 的 成 本 吗? 专 业 人 员 服 务 费 计 入 员 工 培 训 费 不 计 入 注 意 增 值 税 的 核 算 问 题 : (1) 对 于 一 般 纳 税 企 业, 企 业 购 入 的 生 产 经 营 用 固 定 资 产 所 支 付 的 增 值 税 在 符 合 税 收 法 规 规 定 情 况 下, 应 从 销 项 税 额 中 扣 除 ( 即 进 项 税 额 可 以 抵 扣 ), 不 再 计 入 固 定 资 产 成 本 购 进 固 定 资 产 ( 机 器 设 备 ) 支 付 的 运 输 费, 按 取 得 的 增 值 税 专 用 运 输 发 票 上 注 明 的 运 输 费 金 额 计 入 固 定 资 产 成 本, 按 其 运 输 费 与 增 值 税 率 11% 计 算 的 进 项 税 额, 也 可 抵 扣 思 考 问 题 A 公 司 为 增 值 税 一 般 纳 税 企 业, 适 用 增 值 税 税 率 为 17% 本 月 购 进 生 产 设 备 价 款 为 1000 万 元, 增 值 税 为 170 万 元 ; 同 时 取 得 增 值 税 运 输 专 用 发 票, 注 明 的 运 输 费 用 10 万 元, 按 其 运 输 费 与 增 值 税 率 11% 计 算 的 进 项 税 额 1.1 万 元 借 : 工 程 物 资 在 建 工 程 固 定 资 产 ( )1010 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 )( )171.1 贷 : 银 行 存 款 (2) 生 产 经 营 用 固 定 资 产 涉 及 的 在 建 工 程, 领 用 生 产 用 原 材 料 的 进 项 税 额 也 不 用 转 出 了 (3) 如 果 将 上 述 购 入 的 生 产 设 备 对 外 销 售, 销 售 时 应 考 虑 销 项 税 额 的 计 算 (4) 债 务 重 组 非 货 币 性 资 产 交 换 等 业 务 中, 涉 及 固 定 资 产 的, 都 需 要 根 据 此 规 定 做 会 计 处 理 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

95 例 题 1 单 选 题 甲 公 司 为 一 般 纳 税 企 业, 适 用 的 增 值 税 税 率 为 17%,2013 年 甲 公 司 购 入 设 备 安 装 某 生 产 线 该 设 备 购 买 价 格 为 2000 万 元, 增 值 税 额 为 340 万 元, 支 付 保 险 装 卸 费 用 50 万 元 该 生 产 线 安 装 期 间, 领 用 生 产 用 原 材 料 的 实 际 成 本 为 40 万 元, 领 用 自 产 的 产 品 实 际 成 本 为 60 万 元 ( 公 允 价 值 70 万 元 ), 发 生 安 装 工 人 工 资 等 费 用 10 万 元 此 外 支 付 为 达 到 正 常 运 转 发 生 测 试 费 20 万 元, 外 聘 专 业 人 员 服 务 费 20 万 元, 员 工 培 训 费 1 万 元 均 以 银 行 存 款 支 付 假 定 该 生 产 线 达 到 预 定 可 使 用 状 态, 其 入 账 价 值 为 ( ) A 万 元 B.2376 万 元 C.2377 万 元 D.2200 万 元 正 确 答 案 D 答 案 解 析 其 入 账 价 值 = =2200( 万 元 ) 员 工 培 训 费 1 万 元 不 计 入 固 定 资 产 成 本 ; 增 值 税 进 项 税 可 以 抵 扣, 生 产 用 原 材 料 进 项 税 不 用 转 出, 领 用 自 产 的 产 品 不 需 要 确 认 销 项 税 额 2. 以 一 笔 款 项 购 入 多 项 没 有 单 独 标 价 的 固 定 资 产, 应 当 按 照 各 项 固 定 资 产 的 公 允 价 值 比 例 对 总 成 本 进 行 分 配, 分 别 确 定 各 项 固 定 资 产 的 成 本 例 题 2 单 选 题 甲 公 司 为 一 般 纳 税 企 业, 增 值 税 税 率 为 17% 2013 年 8 月 1 日, 为 降 低 采 购 成 本, 向 乙 公 司 一 次 购 进 了 三 套 不 同 型 号 且 具 有 不 同 生 产 能 力 的 设 备 A B 和 C 甲 公 司 为 该 批 设 备 共 支 付 货 款 866 万 元, 增 值 税 的 进 项 税 额 为 万 元, 运 杂 费 4 万 元, 全 部 以 银 行 存 款 支 付 ; 假 定 设 备 A B 和 C 均 满 足 固 定 资 产 的 定 义 及 其 确 认 条 件, 公 允 价 值 分 别 为 :200 万 元 300 万 元 500 万 元 ; 不 考 虑 其 他 相 关 税 费 甲 公 司 账 务 处 理 不 正 确 的 是 ( ) A. 确 认 为 一 项 固 定 资 产 的 入 账 价 值 为 866 万 元 B.A 设 备 入 账 价 值 为 174 万 元 C.B 设 备 入 账 价 值 为 261 万 元 D.C 设 备 入 账 价 值 为 435 万 元 正 确 答 案 A 答 案 解 析 确 定 计 入 固 定 资 产 成 本 的 金 额 =866+4=870( 万 元 ); 确 定 A B 和 C 设 备 各 自 的 入 账 价 值 : A 设 备 入 账 价 值 为 :870 [200/( )]=174( 万 元 ) B 设 备 入 账 价 值 为 :870 [300/( )]=261( 万 元 ) C 设 备 入 账 价 值 为 :870 [500/( )]=435( 万 元 ) 3. 固 定 资 产 的 各 组 成 部 分 具 有 不 同 使 用 寿 命, 或 者 以 不 同 方 式 为 企 业 提 供 经 济 利 益, 从 而 适 用 不 同 折 旧 率 或 折 旧 方 法 的, 应 当 分 别 将 各 组 成 部 分 确 认 为 单 项 固 定 资 产 思 考 问 题 为 遵 守 国 家 有 关 环 保 的 法 律 规 定,2013 年 11 月 28 日, 甲 公 司 对 A 生 产 设 备 进 行 停 工 改 造, 安 装 B 环 保 装 置 12 月 31 日, 新 安 装 的 环 保 装 置 达 到 预 定 可 使 用 状 态 并 交 付 使 用 ; 当 日 A 生 产 设 备 尚 可 使 用 年 限 为 8 年,B 环 保 装 置 预 计 使 用 年 限 为 6 年 问 题 (1) 环 保 装 置 能 否 确 认 固 定 资 产? 问 题 (2) 能 否 单 独 确 认 固 定 资 产? 问 题 (1) 企 业 购 置 的 B 环 保 装 置 等 资 产, 它 们 的 使 用 虽 然 不 能 直 接 为 企 业 带 来 经 济 利 益, 但 有 助 于 企 业 从 相 关 资 产 中 获 取 经 济 利 益, 或 者 将 减 少 企 业 未 来 经 济 利 益 的 流 出, 因 此, 发 生 的 成 本 是 计 入 固 定 资 产 成 本 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

96 问 题 (2) 固 定 资 产 的 各 组 成 部 分 具 有 不 同 使 用 寿 命 或 者 以 不 同 方 式 为 企 业 提 供 经 济 利 益, 适 用 不 同 折 旧 率 或 折 旧 方 法 的, 应 当 分 别 将 各 组 成 部 分 确 认 为 单 项 固 定 资 产 即 A 生 产 设 备 仍 然 确 认 一 项 固 定 资 产 ;B 环 保 装 置 也 确 认 另 外 一 项 固 定 资 产 4. 分 期 付 款 购 买 固 定 资 产 采 用 分 期 付 款 方 式 购 买 资 产, 且 在 合 同 中 规 定 的 付 款 期 限 比 较 长, 超 过 了 正 常 信 用 条 件 购 入 固 定 资 产 时, 按 购 买 价 款 的 现 值, 借 记 固 定 资 产 或 在 建 工 程 科 目 ; 按 应 支 付 的 金 额, 贷 记 长 期 应 付 款 科 目 ; 按 其 差 额, 借 记 未 确 认 融 资 费 用 科 目 各 期 实 际 支 付 的 价 款 与 购 买 价 款 的 现 值 之 间 的 差 额, 采 用 实 际 利 率 法 摊 销, 符 合 资 本 化 条 件 的, 应 当 计 入 固 定 资 产 成 本, 不 符 合 资 本 化 条 件 的 应 当 在 信 用 期 间 内 确 认 为 财 务 费 用, 计 入 当 期 损 益 例 题 3 计 算 题 甲 公 司 为 一 般 纳 税 企 业, 适 用 的 增 值 税 税 率 为 17% 2011 年 1 月 1 日, 甲 公 司 与 乙 公 司 签 订 一 项 购 货 合 同, 甲 公 司 从 乙 公 司 购 入 一 台 需 要 安 装 的 大 型 机 器 设 备 合 同 约 定, 甲 公 司 采 用 分 期 付 款 方 式 支 付 价 款 该 设 备 价 款 共 计 6000 万 元 ( 不 含 增 值 税 ), 分 6 期 平 均 支 付, 首 期 款 项 1000 万 元 于 2011 年 1 月 1 日 支 付, 其 余 款 项 在 5 年 期 间 平 均 支 付, 每 年 的 付 款 日 期 为 当 年 12 月 31 日 支 付 款 项 时 收 到 增 值 税 发 票 2011 年 1 月 1 日, 设 备 如 期 运 抵 并 开 始 安 装, 发 生 运 杂 费 和 相 关 税 费 260 万 元, 已 用 银 行 存 款 付 讫 2011 年 12 月 31 日, 设 备 达 到 预 定 可 使 用 状 态, 发 生 安 装 费 360 万 元, 已 用 银 行 存 款 付 讫 甲 公 司 按 照 合 同 约 定 用 银 行 存 款 如 期 支 付 了 款 项 假 定 折 现 率 为 10% [(P/A,10%,5) =3.7908] (1) 购 买 价 款 的 现 值 为 : (P/A,10%,5)= =4790.8( 万 元 ) (2)2011 年 1 月 1 日 : 借 : 在 建 工 程 未 确 认 融 资 费 用 贷 : 长 期 应 付 款 (1000 6)6000 借 : 长 期 应 付 款 1000 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 )170 贷 : 银 行 存 款 1170 借 : 在 建 工 程 260 贷 : 银 行 存 款 260 (3)2011 年 1 月 1 日 至 2011 年 12 月 31 日 为 设 备 的 安 装 期 间, 未 确 认 融 资 费 用 的 分 摊 额 符 合 资 本 化 条 件, 计 入 固 定 资 产 成 本 2011 年 12 月 31 日 : 本 期 摊 销 金 额 =( 长 期 应 付 款 期 初 余 额 - 未 确 认 融 资 费 用 期 初 余 额 ) 折 现 率 借 : 在 建 工 程 [( ) 10%] 贷 : 未 确 认 融 资 费 用 借 : 长 期 应 付 款 1000 应 交 税 费 - 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 ) 170 贷 : 银 行 存 款 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

97 借 : 在 建 工 程 360 贷 : 银 行 存 款 360 借 : 固 定 资 产 ( ) 贷 : 在 建 工 程 思 考 问 题 年 12 月 31 日 长 期 应 付 款 账 面 价 值 =( )-( ) = ( 万 元 ) 思 考 问 题 年 12 月 31 日 资 产 负 债 表 长 期 应 付 款 项 目 列 报 金 额 = ( )= ( 万 元 ) (4)2012 年 1 月 1 日 至 2013 年 12 月 31 日, 设 备 已 经 达 到 预 定 可 使 用 状 态, 未 确 认 融 资 费 用 的 分 摊 额 不 再 符 合 资 本 化 条 件, 应 计 入 当 期 损 益 2012 年 12 月 31 日 : 未 确 认 融 资 费 用 的 分 摊 额 = %=316.99( 万 元 ) 借 : 财 务 费 用 贷 : 未 确 认 融 资 费 用 借 : 长 期 应 付 款 1000 应 交 税 费 - 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 )170 贷 : 银 行 存 款 1170 思 考 问 题 2012 年 12 月 31 日 长 期 应 付 款 账 面 价 值 =( )-( )= ( 万 元 ) (5)2013 年 12 月 31 日 未 确 认 融 资 费 用 的 分 摊 额? 未 确 认 融 资 费 用 的 分 摊 额 = %=248.69( 万 元 ) (6) 假 定 2013 年 12 月 31 日 甲 公 司 与 丙 公 司 签 订 该 固 定 资 产 转 让 协 议, 将 2011 年 1 月 1 日 从 乙 公 司 取 得 的 固 定 资 产 转 让 给 丙 公 司, 转 让 价 款 为 5000 万 元 同 时, 甲 公 司 乙 公 司 与 丙 公 司 签 订 协 议, 约 定 甲 公 司 因 取 得 该 固 定 资 产 尚 未 支 付 乙 公 司 的 款 项 2000 万 元 由 丙 公 司 负 责 偿 还 当 日, 甲 公 司 开 出 增 值 税 发 票, 价 款 为 5000 万 元, 增 值 税 为 850 万 元, 同 日, 收 到 丙 公 司 支 付 的 款 项 3850 万 元, 甲 公 司 与 丙 公 司 办 理 完 成 了 固 定 资 产 的 权 利 变 更 手 续 转 让 前, 固 定 资 产 采 用 直 线 法 计 提 折 旧, 预 计 使 用 年 限 10 年 借 : 固 定 资 产 清 理 累 计 折 旧 ( /10 2) 贷 : 固 定 资 产 借 : 银 行 存 款 3850 长 期 应 付 款 ( )2000 贷 : 固 定 资 产 清 理 未 确 认 融 资 费 用 ( ) 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 850 营 业 外 收 入 ( 二 ) 自 行 建 造 固 定 资 产 自 行 建 造 固 定 资 产 的 成 本, 由 建 造 该 项 资 产 达 到 预 定 可 使 用 状 态 前 所 发 生 的 必 要 支 出 构 成 包 括 工 程 用 物 资 成 本 人 工 成 本 缴 纳 的 相 关 税 费 应 予 资 本 化 的 借 款 费 用 以 及 应 分 摊 的 间 接 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

98 费 用 等 企 业 自 行 建 造 固 定 资 产 包 括 自 营 建 造 和 出 包 建 造 两 种 方 式 无 论 采 用 何 种 方 式, 所 建 工 程 都 应 当 按 照 实 际 发 生 的 支 出 确 定 其 工 程 成 本 1. 自 营 方 式 建 造 固 定 资 产 企 业 如 以 自 营 方 式 建 造 固 定 资 产, 其 成 本 应 当 按 照 直 接 材 料 直 接 人 工 直 接 机 械 施 工 费 等 计 量 原 材 料 工 程 物 资 等 在 建 工 程 固 定 资 产 应 付 职 工 薪 酬 生 产 成 本 耗 用 材 料 工 程 物 资 在 建 工 程 人 员 薪 酬 辅 助 车 间 提 供 劳 务 达 到 预 定 可 以 使 用 状 态, 按 照 实 际 成 本 应 付 利 息 资 本 化 利 息 费 用 外 币 借 款 折 算 差 额 注 意 问 题 : (1) 企 业 为 建 造 固 定 资 产 准 备 的 各 种 物 资 应 当 按 照 实 际 支 付 的 买 价 运 输 费 保 险 费 等 相 关 税 费 作 为 实 际 成 本 用 于 生 产 设 备 的 工 程 物 资, 其 进 项 税 额 可 以 抵 扣 (2) 建 造 固 定 资 产 领 用 原 材 料 或 库 存 商 品, 其 增 值 税 处 理 方 法 如 下 : 购 建 生 产 经 营 用 机 器 设 备 购 建 厂 房 等 不 动 产 借 : 在 建 工 程 借 : 在 建 工 程 贷 : 原 材 料 贷 : 原 材 料 库 存 商 品 应 交 税 费 - 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 转 出 ) 库 存 商 品 应 交 税 费 - 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) (3) 建 设 期 间 : 发 生 的 工 程 物 资 盘 盈 盘 亏 报 废 毁 损, 增 加 所 建 工 程 项 目 的 成 本 或 冲 减 所 建 工 程 项 目 的 成 本 ; 工 程 完 工 后 : 发 生 的 工 程 物 资 盘 盈 盘 亏 报 废 毁 损, 计 入 当 期 营 业 外 收 支 思 考 问 题 自 营 建 造 固 定 资 产 期 间 处 置 工 程 物 资 取 得 净 收 益? 思 考 问 题 在 建 工 程 建 设 期 间 发 生 的 工 程 物 资 盘 亏 损 失? (4) 为 建 造 工 程 发 生 的 管 理 费 可 行 性 研 究 费 临 时 设 施 费 公 证 费 监 理 费 应 负 担 的 税 金 符 合 资 本 化 条 件 的 借 款 费 用 建 设 期 间 发 生 的 工 程 物 资 盘 亏 报 废 及 毁 损 净 损 失, 以 及 负 荷 联 合 试 车 费 等, 计 入 在 建 工 程 项 目 成 本 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

99 例 题 4 单 选 题 (2012 年 ) 下 列 各 项 中, 不 应 计 入 在 建 工 程 项 目 成 本 的 是 ( ) A. 在 建 工 程 试 运 行 收 入 B. 建 造 期 间 工 程 物 资 盘 盈 净 收 益 C. 建 造 期 间 工 程 物 资 盘 亏 净 损 失 D. 为 在 建 工 程 项 目 取 得 的 财 政 专 项 补 贴 正 确 答 案 D 答 案 解 析 选 项 D, 为 在 建 工 程 项 目 取 得 的 财 政 专 项 补 贴 属 于 政 府 补 助, 应 计 入 递 延 收 益 例 题 5 计 算 题 甲 公 司 为 一 般 纳 税 企 业, 增 值 税 税 率 为 17% 在 生 产 经 营 期 间 以 自 营 方 式 同 时 建 造 一 条 生 产 线 和 一 座 厂 房 2013 年 1 月 至 7 月 发 生 的 有 关 经 济 业 务 如 下 : (1)1 月 10 日, 为 建 造 生 产 线 购 入 A 工 程 物 资 一 批, 收 到 的 增 值 税 专 用 发 票 上 注 明 的 价 款 为 200 万 元, 增 值 税 额 为 34 万 元 ; 为 建 造 厂 房 购 入 B 工 程 物 资 一 批, 收 到 的 增 值 税 专 用 发 票 上 注 明 的 价 款 为 100 万 元, 增 值 税 额 为 17 万 元, 款 项 已 支 付 借 : 工 程 物 资 A 200 -B (100+17)117 应 交 税 费 - 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 ) 34 贷 : 银 行 存 款 351 (2)1 月 20 日, 建 造 生 产 线 领 用 A 工 程 物 资 180 万 元, 建 造 厂 房 领 用 B 工 程 物 资 117 万 元 借 : 在 建 工 程 - 生 产 线 厂 房 117 贷 : 工 程 物 资 A 180 -B 117 (3)6 月 30 日, 建 造 生 产 线 和 厂 房 的 工 程 人 员 职 工 薪 酬 合 计 165 万 元, 其 中 生 产 线 为 115 万 元, 厂 房 为 50 万 元 借 : 在 建 工 程 - 生 产 线 厂 房 50 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 165 (4)6 月 30 日, 工 程 建 设 期 间 领 用 生 产 用 原 材 料 合 计 为 45 万 元, 其 中 生 产 线 耗 用 原 材 料 为 35 万 元, 厂 房 耗 用 原 材 料 为 10 万 元 借 : 在 建 工 程 - 生 产 线 35 - 厂 房 11.7 贷 : 原 材 料 45 应 交 税 费 - 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 转 出 )1.7 (5)6 月 30 日, 工 程 建 设 期 间 对 A 工 程 物 资 进 行 清 查, 发 现 A 工 程 物 资 减 少 2 万 元, 经 调 查 属 保 管 员 过 失 造 成, 根 据 企 业 管 理 规 定, 保 管 员 应 赔 偿 0.5 万 元, 剩 余 A 工 程 物 资 转 用 于 在 建 的 厂 房 1 工 程 物 资 盘 亏 报 废 及 毁 损 的 净 损 失 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

100 借 : 在 建 工 程 - 生 产 线 1.84 其 他 应 收 款 0.5 贷 : 工 程 物 资 A 2 应 交 税 费 - 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 转 出 )(2 17%) 剩 余 A 工 程 物 资 转 用 于 在 建 的 厂 房 借 : 在 建 工 程 - 厂 房 贷 : 工 程 物 资 A ( )18 应 交 税 费 - 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 转 出 )(18 17%)3.06 (6)7 月 1 日, 生 产 线 发 生 负 荷 联 合 试 车 费 2 万 元, 以 银 行 存 款 支 付 借 : 在 建 工 程 - 生 产 线 2 贷 : 银 行 存 款 2 (7)7 月 30 日, 生 产 线 和 厂 房 达 到 预 定 可 使 用 状 态 并 交 付 使 用 借 : 固 定 资 产 - 生 产 线 ( ) 厂 房 ( ) 贷 : 在 建 工 程 - 生 产 线 厂 房 (5) 高 危 行 业 企 业 按 照 国 家 规 定 提 取 的 安 全 生 产 费, 应 当 计 入 相 关 产 品 的 成 本 或 当 期 损 益, 同 时 记 入 专 项 储 备 科 目 企 业 使 用 提 取 的 安 全 生 产 费 时, 属 于 费 用 性 支 出 的, 直 接 冲 减 专 项 储 备 企 业 使 用 提 取 的 安 全 生 产 费 形 成 固 定 资 产 的, 应 当 通 过 在 建 工 程 科 目 归 集 所 发 生 的 支 出, 待 安 全 项 目 完 工 达 到 预 定 可 使 用 状 态 时 确 认 为 固 定 资 产 ; 同 时, 按 照 形 成 固 定 资 产 的 成 本 冲 减 专 项 储 备, 并 确 认 相 同 金 额 的 累 计 折 旧 该 固 定 资 产 在 以 后 期 间 不 再 计 提 折 旧 专 项 储 备 科 目 期 末 余 额 在 资 产 负 债 表 所 有 者 权 益 项 下 减 : 库 存 股 和 盈 余 公 积 之 间 增 设 专 项 储 备 项 目 反 映 例 题 6 计 算 题 甲 公 司 为 大 中 型 煤 矿 企 业, 属 于 高 瓦 斯 的 矿 井, 按 照 国 家 规 定 该 煤 炭 生 产 企 业 按 原 煤 实 际 产 量 以 每 吨 30 元 从 成 本 中 提 取 2013 年 3 月 31 日, 甲 公 司 专 项 储 备 - 安 全 生 产 费 科 目 余 额 为 2000 万 元 (1)4 月 份 按 照 原 煤 实 际 产 量 计 提 安 全 生 产 费 1000 万 元 借 : 生 产 成 本 1000 贷 : 专 项 储 备 - 安 全 生 产 费 1000 (2)4 月 份 支 付 安 全 生 产 检 查 费 10 万 元, 以 银 行 存 款 支 付 借 : 专 项 储 备 - 安 全 生 产 费 10 贷 : 银 行 存 款 10 (3)5 月 份 购 入 一 批 需 要 安 装 的 用 于 改 造 和 完 善 矿 井 瓦 斯 抽 采 等 安 全 防 护 设 备, 取 得 发 票 注 明 价 款 为 2000 万 元, 立 即 投 入 安 装, 安 装 中 应 付 安 装 人 员 薪 酬 30 万 元 借 : 在 建 工 程 2000 贷 : 银 行 存 款 2000 借 : 在 建 工 程 30 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

101 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 30 (4)5 月 份 安 装 完 毕 达 到 预 定 可 使 用 状 态 借 : 固 定 资 产 2030 贷 : 在 建 工 程 2030 借 : 专 项 储 备 - 安 全 生 产 费 2030 贷 : 累 计 折 旧 2030 思 考 问 题 资 产 负 债 表 固 定 资 产 项 目 列 报 金 额 =0; 专 项 储 备 项 目 列 报 金 额 = =960( 万 元 ) 需 要 说 明 的 是, 国 家 税 收 制 度 规 定 安 全 生 产 费 在 提 取 时 不 予 税 前 扣 除, 使 用 时 才 能 扣 除 2. 出 包 方 式 建 造 固 定 资 产 企 业 以 出 包 方 式 建 造 固 定 资 产, 其 成 本 由 建 造 该 项 固 定 资 产 达 到 预 定 可 使 用 状 态 前 所 发 生 的 必 要 支 出 构 成, 包 括 发 生 的 建 筑 工 程 支 出 安 装 工 程 支 出 以 及 需 分 摊 计 入 各 固 定 资 产 价 值 的 待 摊 支 出 (1) 建 筑 工 程 安 装 工 程 支 出 对 于 发 包 企 业 而 言, 固 定 资 产 的 建 造 如 果 采 用 出 包 方 式, 应 通 过 在 建 工 程 会 计 科 目 核 算, 且 企 业 与 承 包 单 位 结 算 的 工 程 款, 应 通 过 该 科 目 核 算 但 是 预 付 工 程 款 项 不 通 过 该 科 目, 应 通 过 预 付 账 款 科 目 (2) 待 摊 支 出 待 摊 支 出 是 指 在 建 设 期 间 发 生 的, 不 能 直 接 计 入 某 项 固 定 资 产 价 值 而 应 由 所 建 造 固 定 资 产 共 同 负 担 的 相 关 费 用, 包 括 为 建 造 工 程 发 生 的 管 理 费 可 行 性 研 究 费 临 时 设 施 费 公 证 费 监 理 费 应 负 担 的 税 金 符 合 资 本 化 条 件 的 借 款 费 用 建 设 期 间 发 生 的 工 程 物 资 盘 亏 报 废 及 毁 损 净 损 失, 以 及 负 荷 联 合 试 车 费 等 (3) 出 包 工 程 的 账 务 处 理 企 业 支 付 给 建 造 承 包 商 的 工 程 价 款 作 为 工 程 成 本 通 过 在 建 工 程 科 目 核 算 在 建 工 程 达 到 预 定 可 使 用 状 态 时, 首 先 计 算 分 配 待 摊 支 出, 其 次, 计 算 确 定 已 完 工 的 固 定 资 产 成 本 在 建 工 程 达 到 预 定 可 使 用 状 态 时, 首 先 计 算 分 配 待 摊 支 出, 待 摊 支 出 的 分 配 率 可 按 下 列 公 式 计 算 : 累 计 发 生 的 待 摊 支 出 待 摊 支 出 分 配 率 100% 建 筑 工 程 支 出 安 装 工 程 支 出 在 安 装 设 备 支 出 例 题 7 计 算 题 甲 公 司 经 当 地 有 关 部 门 批 准, 新 建 一 个 火 电 厂 建 造 的 火 电 厂 由 3 个 单 项 工 程 组 成, 包 括 建 造 发 电 车 间 冷 却 塔 以 及 安 装 发 电 设 备 2013 年 2 月 1 日, 甲 公 司 与 乙 公 司 签 订 合 同, 将 该 项 目 出 包 给 乙 公 司 承 建 根 据 双 方 签 订 的 合 同, 建 造 发 电 车 间 的 价 款 为 500 万 元, 建 造 冷 却 塔 的 价 款 为 300 万 元, 安 装 发 电 设 备 需 支 付 安 装 费 用 50 万 元 建 造 期 间 发 生 的 有 关 事 项 如 下 : (1)2013 年 2 月 10 日, 甲 公 司 按 合 同 约 定 向 乙 公 司 预 付 10% 备 料 款 80 万 元, 其 中 发 电 车 间 50 万 元, 冷 却 塔 30 万 元 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

102 借 : 预 付 账 款 80 贷 : 银 行 存 款 80 (2)2013 年 8 月 2 日, 建 造 发 电 车 间 和 冷 却 塔 的 工 程 进 度 达 到 50%, 甲 公 司 与 乙 公 司 办 理 工 程 价 款 结 算 400 万 元, 其 中 发 电 车 间 250 万 元, 冷 却 塔 150 万 元 甲 公 司 抵 扣 了 预 付 备 料 款 后, 将 余 款 用 银 行 存 款 付 讫 借 : 在 建 工 程 建 筑 工 程 ( 冷 却 塔 ) 150 在 建 工 程 建 筑 工 程 ( 发 电 车 间 ) 250 贷 : 银 行 存 款 320 预 付 账 款 80 (3)2013 年 10 月 8 日, 甲 公 司 购 入 需 安 装 的 发 电 设 备, 价 款 总 计 350 万 元, 增 值 税 进 项 税 额 59.5 万 元, 已 用 银 行 存 款 付 讫 发 电 设 备 已 入 库 借 : 工 程 物 资 发 电 设 备 350 应 交 税 费 - 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 )59.5 贷 : 银 行 存 款 (4)2014 年 3 月 10 日, 建 筑 工 程 主 体 已 完 工, 甲 公 司 与 乙 公 司 办 理 工 程 价 款 结 算 400 万 元, 其 中, 发 电 车 间 250 万 元, 冷 却 塔 150 万 元 甲 公 司 向 乙 公 司 开 具 了 一 张 期 限 3 个 月 的 商 业 票 据 借 : 在 建 工 程 建 筑 工 程 ( 冷 却 塔 ) 150 在 建 工 程 建 筑 工 程 ( 发 电 车 间 ) 250 贷 : 应 付 票 据 400 (5)2014 年 4 月 1 日, 甲 公 司 将 发 电 设 备 运 抵 现 场, 交 乙 公 司 安 装 借 : 在 建 工 程 在 安 装 设 备 ( 发 电 设 备 )350 贷 : 工 程 物 资 发 电 设 备 350 (6)2014 年 5 月 10 日, 发 电 设 备 安 装 到 位, 甲 公 司 与 乙 公 司 办 理 设 备 安 装 价 款 结 算 50 万 元, 款 项 已 支 付 借 : 在 建 工 程 安 装 工 程 ( 发 电 设 备 ) 50 贷 : 银 行 存 款 50 (7) 工 程 项 目 发 生 管 理 费 可 行 性 研 究 费 公 证 费 监 理 费 共 计 29 万 元, 已 用 银 行 存 款 付 讫 借 : 在 建 工 程 待 摊 支 出 29 贷 : 银 行 存 款 29 (8)2014 年 5 月, 进 行 负 荷 联 合 试 车 领 用 本 企 业 材 料 10 万 元, 发 生 其 他 试 车 费 用 5 万 元, 用 银 行 存 款 支 付, 试 车 期 间 取 得 发 电 收 入 20 万 元 借 : 在 建 工 程 待 摊 支 出 15 贷 : 原 材 料 10 银 行 存 款 5 借 : 银 行 存 款 20 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

103 贷 : 在 建 工 程 待 摊 支 出 20 (9)2014 年 6 月 1 日, 完 成 试 车, 各 项 指 标 达 到 设 计 要 求 待 摊 支 出 分 配 率 =( ) ( 发 电 车 间 500+ 冷 却 塔 300+ 发 电 设 备 50+ 发 电 设 备 350) l00%= l00%=2% 发 电 车 间 应 分 配 的 待 摊 支 出 =500 2%=10( 万 元 ) 冷 却 塔 应 分 配 的 待 摊 支 出 =300 2%=6( 万 元 ) 发 电 设 备 应 分 配 的 待 摊 支 出 =50 2%=1( 万 元 ) 发 电 设 备 应 分 配 的 待 摊 支 出 =350 2%=7( 万 元 ) 结 转 在 建 工 程 : 借 : 在 建 工 程 建 筑 工 程 ( 发 电 车 间 ) 10 在 建 工 程 建 筑 工 程 ( 冷 却 塔 ) 6 在 建 工 程 安 装 工 程 ( 发 电 设 备 ) 1 在 建 工 程 在 安 装 设 备 ( 发 电 设 备 ) 7 贷 : 在 建 工 程 待 摊 支 出 24 计 算 已 完 工 的 固 定 资 产 的 成 本 : 发 电 车 间 的 成 本 =500+10=510( 万 元 ) 冷 却 塔 的 成 本 =300+6=306( 万 元 ) 发 电 设 备 的 成 本 =(350+50)+8=408( 万 元 ) 借 : 固 定 资 产 发 电 车 间 510 固 定 资 产 冷 却 塔 306 固 定 资 产 发 电 设 备 408 贷 : 在 建 工 程 建 筑 工 程 ( 发 电 车 间 ) 510 在 建 工 程 建 筑 工 程 ( 冷 却 塔 ) 306 在 建 工 程 安 装 工 程 ( 发 电 设 备 ) 51 在 建 工 程 在 安 装 设 备 ( 发 电 设 备 ) 357 ( 三 ) 盘 盈 的 固 定 资 产 企 业 在 财 产 清 查 中 盘 盈 的 固 定 资 产, 作 为 前 期 差 错 处 理 盘 盈 的 固 定 资 产 通 过 以 前 年 度 损 益 调 整 科 目 核 算 ( 四 ) 弃 置 费 用 对 于 石 油 天 然 气 核 电 站 核 设 施 等, 弃 置 费 用 的 金 额 较 大, 按 照 现 值 计 算 确 定 应 计 入 固 定 资 产 原 价 的 金 额 和 相 应 的 预 计 负 债 会 计 核 算 时, 应 在 取 得 固 定 资 产 时, 按 预 计 弃 置 费 用 的 现 值, 借 记 固 定 资 产 科 目, 贷 记 预 计 负 债 科 目 在 该 固 定 资 产 的 使 用 寿 命 内, 计 算 确 定 各 期 应 负 担 的 利 息 费 用, 借 记 财 务 费 用 科 目, 贷 记 预 计 负 债 科 目 例 题 8 计 算 题 经 国 家 审 批, 某 企 业 计 划 建 造 一 个 核 电 站, 其 主 体 设 备 核 反 应 堆 将 会 对 当 地 的 生 态 环 境 产 生 一 定 的 影 响 根 据 法 律 规 定, 企 业 应 在 该 项 设 备 使 用 期 满 后 将 其 拆 除, 并 对 造 成 的 污 染 进 行 整 治 2012 年 1 月 1 日, 该 项 设 备 建 造 完 成 并 交 付 使 用, 建 造 成 本 共 万 元 预 计 使 用 寿 命 20 年, 预 计 弃 置 费 用 为 1000 万 元 假 定 折 现 率 ( 即 为 实 际 利 率 ) 为 10% [(P/S,10%,20)= ] 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

104 1 计 算 已 完 工 的 固 定 资 产 的 成 本 核 反 应 堆 属 于 特 殊 行 业 的 特 定 固 定 资 产, 确 定 其 成 本 时 应 考 虑 弃 置 费 用 2012 年 1 月 1 日 : 弃 置 费 用 的 现 值 =1000 (P/S,10%,20)= =148.64( 万 元 ) 固 定 资 产 入 账 价 值 = = ( 万 元 ) 借 : 固 定 资 产 贷 : 在 建 工 程 预 计 负 债 年 12 月 31 日 借 : 财 务 费 用 ( %)14.86 贷 : 预 计 负 债 年 12 月 3l 日 预 计 负 债 余 额 = =163.5( 万 元 ) 2013 年 12 月 31 日 应 负 担 的 利 息 = %=16.35( 万 元 ) 借 : 财 务 费 用 贷 : 预 计 负 债 年 12 月 31 日 预 计 负 债 余 额 = =179.85( 万 元 ) 思 考 问 题 企 业 因 固 定 资 产 弃 置 费 用 确 认 的 预 计 负 债 发 生 变 动 的, 应 当 如 何 进 行 会 计 处 理? 答 : 企 业 应 当 进 一 步 规 范 关 于 固 定 资 产 弃 置 费 用 的 会 计 核 算, 根 据 企 业 会 计 准 则 第 4 号 固 定 资 产 应 用 指 南 的 规 定, 对 固 定 资 产 的 弃 置 费 用 进 行 会 计 处 理 本 解 释 所 称 的 弃 置 费 用 形 成 的 预 计 负 债 在 确 认 后, 按 照 实 际 利 率 法 计 算 的 利 息 费 用 应 当 确 认 为 财 务 费 用 ; 由 于 技 术 进 步 法 律 要 求 或 市 场 环 境 变 化 等 原 因, 特 定 固 定 资 产 的 履 行 弃 置 义 务 可 能 发 生 支 出 金 额 预 计 弃 置 时 点 折 现 率 等 变 动 而 引 起 的 预 计 负 债 变 动, 应 按 照 以 下 原 则 调 整 该 固 定 资 产 的 成 本 : (1) 对 于 预 计 负 债 的 减 少, 以 该 固 定 资 产 账 面 价 值 为 限 扣 减 固 定 资 产 成 本 如 果 预 计 负 债 的 减 少 额 超 过 该 固 定 资 产 账 面 价 值, 超 出 部 分 确 认 为 当 期 损 益 (2) 对 于 预 计 负 债 的 增 加, 增 加 该 固 定 资 产 的 成 本 按 照 上 述 原 则 调 整 的 固 定 资 产, 在 资 产 剩 余 使 用 年 限 内 计 提 折 旧 一 旦 该 固 定 资 产 的 使 用 寿 命 结 束, 预 计 负 债 的 所 有 后 续 变 动 应 在 发 生 时 确 认 为 损 益 考 点 二 : 固 定 资 产 折 旧 ( 一 ) 计 提 折 旧 的 固 定 资 产 范 围 固 定 资 产 准 则 规 定, 企 业 应 对 所 有 的 固 定 资 产 计 提 折 旧, 但 是, 已 提 足 折 旧 仍 继 续 使 用 的 固 定 资 产 和 单 独 计 价 入 账 的 土 地 除 外 在 确 定 计 提 折 旧 的 范 围 时 还 应 注 意 以 下 几 点 : 1. 固 定 资 产 应 当 按 月 计 提 折 旧 固 定 资 产 应 自 达 到 预 定 可 使 用 状 态 时 开 始 计 提 折 旧, 终 止 确 认 时 或 划 分 为 持 有 待 售 非 流 动 资 产 时 停 止 计 提 折 旧, 当 月 增 加 的 固 定 资 产, 当 月 不 计 提 折 旧, 从 下 月 起 计 提 折 旧 ; 当 月 减 少 的 固 定 资 产, 当 月 仍 计 提 折 旧, 从 下 月 起 不 计 提 折 旧 2. 固 定 资 产 提 足 折 旧 后, 不 论 能 否 继 续 使 用, 均 不 再 计 提 折 旧, 提 前 报 废 的 固 定 资 产 也 不 再 补 提 折 旧 所 谓 提 足 折 旧 是 指 已 经 提 足 该 项 固 定 资 产 的 应 计 折 旧 额 3. 已 达 到 预 定 可 使 用 状 态 但 尚 未 办 理 竣 工 决 算 的 固 定 资 产, 应 当 按 照 估 计 价 值 确 定 其 成 本, 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

105 并 计 提 折 旧 ; 待 办 理 竣 工 决 算 后 再 按 实 际 成 本 调 整 原 来 的 暂 估 价 值, 但 不 需 要 调 整 原 已 计 提 的 折 旧 额 4. 对 于 融 资 租 入 固 定 资 产, 在 确 定 折 旧 年 限 时 应 该 考 虑 是 否 可 以 合 理 确 定 租 赁 期 届 满 时 承 租 人 会 不 会 取 得 资 产 的 所 有 权 比 如 融 资 租 入 一 项 设 备, 租 期 为 3 年, 尚 可 使 用 5 年 如 果 无 法 合 理 确 定 租 赁 期 届 满 时 承 租 人 是 否 会 取 得 资 产 的 所 有 权, 则 应 按 3 年 计 提 折 旧, 如 果 可 以 合 理 确 定 租 赁 期 届 满 时 承 租 人 将 会 取 得 资 产 的 所 有 权, 则 应 按 5 年 计 提 折 旧 5. 处 于 更 新 改 造 过 程 停 止 使 用 的 固 定 资 产, 不 计 提 折 旧 因 为 固 定 资 产 已 转 入 在 建 工 程, 不 属 于 固 定 资 产 核 算 范 围, 所 以 不 计 提 折 旧 6. 因 大 修 理 而 停 用 未 使 用 的 固 定 资 产, 照 提 折 旧 ( 二 ) 固 定 资 产 折 旧 方 法 企 业 应 当 根 据 与 固 定 资 产 有 关 的 经 济 利 益 的 预 期 实 现 方 式 合 理 选 择 折 旧 方 法 可 选 用 的 折 旧 方 法 包 括 年 限 平 均 法 工 作 量 法 双 倍 余 额 递 减 法 和 年 数 总 和 法 等 企 业 选 用 不 同 的 固 定 资 产 折 旧 方 法, 将 影 响 固 定 资 产 使 用 寿 命 期 间 内 不 同 时 期 的 折 旧 费 用, 因 此, 固 定 资 产 的 折 旧 方 法 一 经 确 定, 不 得 随 意 变 更 1. 年 限 平 均 法 年 折 旧 额 =( 原 价 - 预 计 净 残 值 ) 预 计 使 用 年 限 或 = 原 价 年 折 旧 率 例 题 1 单 选 题 (2009 年 新 制 度 节 选 ) 甲 公 司 为 增 值 税 一 般 纳 税 人 20 9 年 2 月 28 日, 甲 公 司 购 入 一 台 需 安 装 的 设 备, 以 银 行 存 款 支 付 设 备 价 款 120 万 元, 增 值 税 进 项 税 额 20.4 万 元 3 月 6 日, 甲 公 司 以 银 行 存 款 支 付 装 卸 费 0.6 万 元 4 月 10 日, 设 备 开 始 安 装, 在 安 装 过 程 中, 甲 公 司 发 生 安 装 人 员 工 资 0.8 万 元 ; 领 用 原 材 料 一 批, 该 批 原 材 料 的 成 本 为 6 万 元, 相 应 的 增 值 税 进 项 税 额 为 1.02 万 元, 市 场 价 格 ( 不 含 增 值 税 ) 为 6.3 万 元 设 备 于 20 9 年 6 月 20 日 完 成 安 装, 达 到 预 定 可 使 用 状 态 该 设 备 预 计 使 用 10 年, 预 计 净 残 值 为 零, 甲 公 司 采 用 年 限 平 均 法 计 提 折 旧 甲 公 司 该 设 备 20 9 年 应 计 提 的 折 旧 是 ( ) A.6.37 万 元 B.6.39 万 元 C.6.42 万 元 D.7.44 万 元 正 确 答 案 A 答 案 解 析 设 备 的 入 账 价 值 = =127.4( 万 元 );20 9 年 应 计 提 折 旧 =127.4/10 6/12=6.37( 万 元 ) 2. 双 倍 余 额 递 减 法 年 折 旧 额 = 期 初 固 定 资 产 净 值 ( 原 值 - 折 旧 ) 2/ 预 计 使 用 年 限 最 后 两 年 改 为 直 线 法 例 题 2 单 选 题 (2011 年 节 选 )20 1 年 11 月 20 日, 甲 公 司 购 进 一 台 需 要 安 装 的 A 设 备, 取 得 的 增 值 税 专 用 发 票 注 明 的 设 备 价 款 为 950 万 元, 可 抵 扣 增 值 税 进 项 税 额 为 万 元, 款 项 已 通 过 银 行 支 付 安 装 A 设 备 时, 甲 公 司 领 用 原 材 料 36 万 元 ( 不 含 增 值 税 额 ), 支 付 安 装 人 员 工 资 14 万 元 20 1 年 12 月 30 日,A 设 备 达 到 预 定 可 使 用 状 态 A 设 备 预 计 使 用 年 限 为 5 年, 预 计 净 残 值 率 为 5%, 甲 公 司 采 用 双 倍 余 额 递 减 法 计 提 折 旧 甲 公 司 20 4 年 度 对 A 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

106 设 备 计 提 的 折 旧 是 ( ) A 万 元 B.144 万 元 C 万 元 D.190 万 元 正 确 答 案 B 答 案 解 析 甲 公 司 A 设 备 的 入 账 价 值 = =1000( 万 元 ) 计 算 过 程 如 下 : 20 2 年 的 折 旧 额 =1000 2/5=400( 万 元 ) 20 3 年 的 折 旧 额 =( ) 2/5=240( 万 元 ) 20 4 年 的 折 旧 额 =( ) 2/5=144( 万 元 ) 拓 展 20 2 年 3 月 10 日,A 设 备 达 到 预 定 可 使 用 状 态 20 2 年 年 折 旧 额 =1000 2/5 9/12=300( 万 元 ) 20 3 年 年 折 旧 额 =1000 2/5 3/12+( ) 2/5 9/12=280( 万 元 ) 20 4 年 年 折 旧 额 =( ) 2/5 3/12+( ) 2/5 9/12=168 ( 万 元 ) 20 5 年 年 折 旧 额 =( ) 2/5 3/12+( ) 2 9/12=98.25( 万 元 ) 20 6 年 年 折 旧 额 =( ) 2=83( 万 元 ) 20 7 年 年 折 旧 额 =( ) 2 3/12=20.75( 万 元 ) 验 算 方 法 : 无 论 采 用 什 么 方 法, 固 定 资 产 到 期 报 废 的 时 候, 也 就 是 提 满 折 旧 的 时 候, 固 定 资 产 的 应 计 折 旧 额 一 定 等 于 累 计 折 旧 额 应 计 提 折 旧 额 = =950( 万 元 ) 累 计 折 旧 额 = =950( 万 元 ) 3. 年 数 总 和 法 年 折 旧 额 =( 原 价 - 预 计 净 残 值 ) 年 折 旧 率 ( 尚 可 使 用 年 数 / 年 数 总 和 ) 例 题 3 单 选 题 (2012 年 ) 甲 公 司 为 增 值 税 一 般 纳 税 人, 该 公 司 20 6 年 5 月 10 日 购 入 需 安 装 设 备 一 台, 价 款 为 500 万 元, 可 抵 扣 增 值 税 进 项 税 额 为 85 万 元 为 购 买 该 设 备 发 生 运 输 途 中 保 险 费 20 万 元 设 备 安 装 过 程 中, 领 用 材 料 50 万 元, 相 关 增 值 税 进 项 税 额 为 8.5 万 元 ; 支 付 安 装 工 人 工 资 12 万 元 该 设 备 于 20 6 年 12 月 30 日 达 到 预 定 可 使 用 状 态 甲 公 司 对 该 设 备 采 用 年 数 总 和 法 计 提 折 旧, 预 计 使 用 10 年, 预 计 净 残 值 为 零 假 定 不 考 虑 其 他 因 素,20 7 年 该 设 备 应 计 提 的 折 旧 额 为 ( ) A 万 元 B 万 元 C 万 元 D 万 元 正 确 答 案 C 答 案 解 析 20 7 年 该 设 备 应 计 提 的 折 旧 额 =( ) 10/55=105.82( 万 元 ) 例 题 4 计 算 题 甲 公 司 固 定 资 产 入 账 价 值 为 500 万 元 该 固 定 资 产 预 计 使 用 5 年, 预 计 净 残 值 为 20 万 元 假 定 2011 年 9 月 10 日 安 装 完 毕 并 交 付 使 用, 采 用 年 数 总 和 法 计 提 折 旧 正 确 答 案 2011 年 年 折 旧 额 =(500-20) 5/15 3/12=40( 万 元 ) 2012 年 年 折 旧 额 =(500-20) 5/15 9/12+(500-20) 4/15 3/12=152( 万 元 ) 2013 年 年 折 旧 额 =(500-20) 4/15 9/12+(500-20) 3/15 3/12=120( 万 元 ) 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

107 2014 年 年 折 旧 额 =(500-20) 3/15 9/12+(500-20) 2/15 3/12=88( 万 元 ) 2015 年 年 折 旧 额 =(500-20) 2/15 9/12+(500-20) 1/15 3/12=56( 万 元 ) 2016 年 年 折 旧 额 =(500-20) 1/15 9/12=24( 万 元 ) 验 算 方 法 : 应 计 提 折 旧 额 =500-20=480( 万 元 ) 累 计 折 旧 额 = =480( 万 元 ) ( 三 ) 会 计 处 理 借 : 制 造 费 用 生 产 车 间 计 提 折 旧 管 理 费 用 企 业 管 理 部 门 未 使 用 的 固 定 资 产 计 提 折 旧 销 售 费 用 企 业 专 设 销 售 部 门 计 提 折 旧 其 他 业 务 成 本 企 业 出 租 固 定 资 产 计 提 折 旧 研 发 支 出 企 业 研 发 无 形 资 产 时 使 用 固 定 资 产 计 提 折 旧 在 建 工 程 在 建 工 程 中 使 用 固 定 资 产 计 提 折 旧 专 项 储 备 提 取 的 安 全 生 产 费 形 成 固 定 资 产 应 付 职 工 薪 酬 非 货 币 性 薪 酬 贷 : 累 计 折 旧 ( 四 ) 固 定 资 产 使 用 寿 命 预 计 净 残 值 和 折 旧 方 法 的 复 核 固 定 资 产 使 用 寿 命 预 计 净 残 值 和 折 旧 方 法 的 改 变 应 作 为 会 计 估 计 变 更 ( 不 需 要 追 溯 调 整 ), 按 照 企 业 会 计 准 则 第 28 号 会 计 政 策 会 计 估 计 变 更 和 差 错 更 正 处 理 考 点 三 : 固 定 资 产 后 续 支 出 固 定 资 产 的 后 续 支 出 是 指 固 定 资 产 使 用 过 程 中 发 生 的 更 新 改 造 支 出 修 理 费 用 等 后 续 支 出 的 处 理 原 则 为 : 符 合 固 定 资 产 确 认 条 件 的, 应 当 计 入 固 定 资 产 成 本, 同 时 将 被 替 换 部 分 的 账 面 价 值 扣 除 ; 不 符 合 固 定 资 产 确 认 条 件 的, 应 当 计 入 当 期 损 益 ( 一 ) 资 本 化 的 后 续 支 出 1. 固 定 资 产 发 生 可 资 本 化 的 后 续 支 出 时, 将 固 定 资 产 的 账 面 价 值 转 入 在 建 工 程, 并 停 止 计 提 折 旧 发 生 的 后 续 支 出, 通 过 在 建 工 程 科 目 核 算 在 固 定 资 产 发 生 的 后 续 支 出 完 工 并 达 到 预 定 可 使 用 状 态 时, 再 从 在 建 工 程 转 为 固 定 资 产, 并 按 重 新 确 定 的 使 用 寿 命 预 计 净 残 值 和 折 旧 方 法 计 提 折 旧 例 题 1 单 选 题 (2012 年 ) 甲 公 司 为 增 值 税 一 般 纳 税 人, 适 用 的 增 值 税 税 率 为 17% 20 6 年 7 月 1 日, 甲 公 司 对 某 项 生 产 用 机 器 设 备 进 行 更 新 改 造 当 日, 该 设 备 原 价 为 500 万 元, 累 计 折 旧 200 万 元, 已 计 提 减 值 准 备 50 万 元 更 新 改 造 过 程 中 发 生 劳 务 费 用 100 万 元 ; 领 用 本 公 司 生 产 的 产 品 一 批, 成 本 为 80 万 元, 市 场 价 格 ( 不 含 增 值 税 额 ) 为 100 万 元 经 更 新 改 造 的 机 器 设 备 于 20 6 年 9 月 10 日 达 到 预 定 可 使 用 状 态 假 定 上 述 更 新 改 造 支 出 符 合 资 本 化 条 件, 更 新 改 造 后 该 机 器 设 备 的 入 账 价 值 为 ( ) A. 430 万 元 B. 467 万 元 C. 680 万 元 D. 717 万 元 正 确 答 案 A 答 案 解 析 更 新 改 造 后 该 机 器 设 备 的 入 账 价 值 = =430( 万 元 ) 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

108 例 题 2 计 算 题 A 公 司 2013 年 12 月 对 一 项 固 定 资 产 的 某 一 主 要 部 件 电 动 机 进 行 更 换, 该 固 定 资 产 为 2010 年 12 月 购 入, 其 原 价 为 600 万 元, 采 用 年 限 平 均 法 计 提 折 旧, 使 用 寿 命 为 10 年, 预 计 净 残 值 为 零 2014 年 1 月 新 购 置 电 动 机 的 价 款 为 390 万 元, 增 值 税 为 66.3 万 元, 款 项 已 经 支 付 ; 发 生 其 他 支 出 10 万 元, 符 合 固 定 资 产 确 认 条 件, 被 更 换 的 部 件 的 原 价 为 300 万 元, 不 考 虑 主 要 部 件 变 价 收 入 (1)2013 年 12 月 将 固 定 资 产 的 账 面 价 值 转 入 在 建 工 程 借 : 在 建 工 程 420 累 计 折 旧 ( )180 贷 : 固 定 资 产 600 (2) 替 换 的 账 面 价 值 借 : 营 业 外 支 出 ( /10 3)210 贷 : 在 建 工 程 210 (3) 更 换 发 生 支 出 借 : 在 建 工 程 (390+10)400 应 交 税 费 - 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 )66.3 贷 : 银 行 存 款 等 (4)2014 年 3 月 31 日 达 到 预 定 可 使 用 状 态 借 : 固 定 资 产 ( )610 贷 : 在 建 工 程 610 (5)2014 年 3 月 31 日 达 到 预 定 可 使 用 状 态, 仍 然 采 用 年 限 平 均 法 计 提 折 旧, 使 用 寿 命 由 10 年 变 更 为 8 年, 预 计 净 残 值 为 零 2014 计 提 的 折 旧 额 =610/[(8-3) 12-3] 9=96.32( 万 元 ) (6) 假 定 该 固 定 资 产 生 产 的 产 品 已 经 全 年 对 外 销 售, 计 算 由 该 固 定 资 产 业 务 影 响 2014 年 利 润 总 额 的 金 额 影 响 2014 年 利 润 总 额 的 金 额 = = ( 万 元 ) 例 题 3 单 选 题 (2009 年 原 制 度 节 选 ) 甲 公 司 发 生 的 有 关 交 易 或 事 项 如 下 : 为 遵 守 国 家 有 关 环 保 的 法 律 规 定,20 8 年 1 月 31 日, 甲 公 司 对 A 生 产 设 备 进 行 停 工 改 造, 安 装 环 保 装 置 3 月 25 日, 新 安 装 的 环 保 装 置 达 到 预 定 可 使 用 状 态 并 交 付 使 用, 共 发 生 成 本 600 万 元 至 1 月 31 日,A 生 产 设 备 的 成 本 为 万 元, 已 计 提 折 旧 9000 万 元, 未 计 提 减 值 准 备 A 生 产 设 备 预 计 使 用 16 年, 已 使 用 8 年, 安 装 环 保 装 置 后 还 可 使 用 8 年 ; 环 保 装 置 预 计 使 用 5 年 甲 公 司 20 8 年 度 A 生 产 设 备 ( 包 括 环 保 装 置 ) 应 计 提 的 折 旧 是 ( ) A 万 元 B 万 元 C 万 元 D 万 元 正 确 答 案 C 答 案 解 析 企 业 购 置 的 环 保 设 备 和 安 全 设 备 等 资 产, 它 们 的 使 用 虽 然 不 能 直 接 为 企 业 带 来 经 济 利 益, 但 有 助 于 企 业 从 相 关 资 产 中 获 取 经 济 利 益, 或 者 将 减 少 企 业 未 来 经 济 利 益 的 流 出, 因 此, 发 生 的 成 本 是 计 入 安 装 成 本 ; 环 保 装 置 按 照 预 计 使 用 5 年 来 计 提 折 旧 ;A 生 产 设 备 按 照 8 年 计 提 折 旧 20 8 年 计 提 的 折 旧 金 额 =A 生 产 设 备 ( 不 含 环 保 装 置 )(18000/16 1/12)+A 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

109 生 产 设 备 ( 不 含 环 保 装 置 )9000/8 9/12+ 环 保 装 置 600/5 9/12=1027.5( 万 元 ) 2. 企 业 对 固 定 资 产 进 行 定 期 检 查 发 生 的 大 修 理 费 用, 有 确 凿 证 据 表 明 符 合 固 定 资 产 确 认 条 件 的 部 分, 可 以 计 入 固 定 资 产 成 本, 不 符 合 固 定 资 产 的 确 认 条 件 的 应 当 费 用 化, 计 入 当 期 损 益 固 定 资 产 在 定 期 大 修 理 间 隔 期 间, 照 提 折 旧 ( 二 ) 费 用 化 的 后 续 支 出 与 固 定 资 产 有 关 的 修 理 费 用 等 后 续 支 出, 不 符 合 固 定 资 产 确 认 条 件, 所 以, 企 业 生 产 车 间 ( 部 门 ) 和 行 政 管 理 部 门 等 发 生 的 固 定 资 产 修 理 费 用 等 后 续 支 出 计 入 管 理 费 用 ; 企 业 专 设 销 售 机 构 的, 其 发 生 的 与 专 设 销 售 机 构 相 关 的 固 定 资 产 修 理 费 用 等 后 续 支 出, 计 入 销 售 费 用 考 点 四 : 固 定 资 产 处 置 ( 一 ) 固 定 资 产 终 止 确 认 的 条 件 固 定 资 产 准 则 规 定, 固 定 资 产 满 足 下 列 条 件 之 一 的, 应 当 予 以 终 止 确 认 : 1. 该 固 定 资 产 处 于 处 置 状 态 固 定 资 产 处 置 包 括 固 定 资 产 的 出 售 转 让 报 废 或 毁 损 对 外 投 资 非 货 币 性 资 产 交 换 债 务 重 组 等 处 于 处 置 状 态 的 固 定 资 产 不 再 用 于 生 产 商 品 提 供 劳 务 出 租 或 经 营 管 理, 因 此 不 再 符 合 固 定 资 产 的 定 义, 应 予 终 止 确 认 2. 该 固 定 资 产 预 期 通 过 使 用 或 处 置 不 能 产 生 经 济 利 益 固 定 资 产 的 确 认 条 件 之 一 是 与 该 固 定 资 产 有 关 的 经 济 利 益 很 可 能 流 入 企 业, 如 果 一 项 固 定 资 产 预 期 通 过 使 用 或 处 置 不 能 产 生 经 济 利 益, 就 不 再 符 合 固 定 资 产 的 定 义 和 确 认 条 件, 应 予 终 止 确 认 ( 二 ) 固 定 资 产 处 置 核 算 一 般 通 过 固 定 资 产 清 理 科 目 核 算 企 业 出 售 转 让 报 废 固 定 资 产 或 发 生 固 定 资 产 毁 损, 应 当 将 处 置 收 入 扣 除 账 面 价 值 和 相 关 税 费 后 的 金 额 计 入 当 期 损 益 固 定 资 产 的 账 面 价 值 是 固 定 资 产 成 本 扣 减 累 计 折 旧 和 累 计 减 值 准 备 后 的 金 额 ( 三 ) 持 有 待 售 的 固 定 资 产 1. 同 时 满 足 下 列 条 件 的 非 流 动 资 产 应 当 划 分 为 持 有 待 售 (1) 企 业 已 经 就 处 置 该 非 流 动 资 产 作 出 决 议 ; (2) 企 业 已 经 与 受 让 方 签 订 了 不 可 撤 销 的 转 让 协 议 ; (3) 该 项 转 让 将 在 一 年 内 完 成 2. 持 有 待 售 的 非 流 动 资 产 包 括 单 项 资 产 和 处 置 组, 处 置 组 是 指 作 为 整 体 出 售 或 其 他 方 式 一 并 处 置 的 一 组 资 产 如 果 处 置 组 是 一 个 资 产 组, 并 且 按 照 企 业 会 计 准 则 第 8 号 资 产 减 值 的 规 定 将 企 业 合 并 中 取 得 的 商 誉 分 摊 至 该 资 产 组, 那 么 处 置 组 应 包 括 商 誉 3. 持 有 待 售 的 固 定 资 产 不 计 提 折 旧, 按 照 账 面 价 值 与 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 孰 低 进 行 计 量 符 合 持 有 待 售 条 件 的 无 形 资 产 等 其 他 非 流 动 资 产, 比 照 上 述 原 则 处 理, 此 处 所 指 其 他 非 流 动 资 产 不 包 括 递 延 所 得 税 资 产 企 业 会 计 准 则 第 22 号 金 融 工 具 确 认 和 计 量 规 范 的 金 融 资 产 以 公 允 价 值 计 量 的 投 资 性 房 地 产 和 生 物 资 产 保 险 合 同 中 产 生 的 合 同 权 利 某 项 资 产 或 处 置 组 被 划 分 为 持 有 待 售, 但 后 来 不 再 满 足 持 有 待 售 的 固 定 资 产 的 确 认 条 件, 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

110 企 业 应 当 停 止 将 其 划 分 为 持 有 待 售, 并 按 照 下 列 两 项 金 额 中 较 低 者 计 量 : (1) 该 资 产 或 处 置 组 被 划 分 为 持 有 待 售 之 前 的 账 面 价 值, 按 照 其 假 定 在 没 有 被 划 归 为 持 有 待 售 的 情 况 下 原 应 确 认 的 折 旧 摊 销 或 减 值 进 行 调 整 后 的 金 额 ; (2) 决 定 不 再 出 售 之 日 的 可 收 回 金 额 思 考 问 题 2012 年 4 月 30 日 A 公 司 与 B 公 司 签 订 不 可 撤 销 合 同, 将 某 资 产 组 的 出 售, 当 日 该 资 产 组 ( 包 含 三 个 单 项 固 定 资 产 一 项 无 形 资 产 商 誉 ) 的 账 面 价 值 300 万 元, 以 前 未 计 提 减 值 准 备 2012 年 6 月 30 日 办 理 完 毕 产 权 过 户 手 续 2012 年 4 月 30 日 的 会 计 处 理 为 : 问 题 一 : 假 定 该 资 产 组 合 同 约 定 价 格 ( 公 允 价 值 ) 为 350 万 元, 估 计 处 置 费 用 为 10 万 元, 如 何 处 理? 按 照 账 面 价 值 与 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 孰 低 进 行 计 量 按 照 账 面 价 值 (300 万 元 ) 与 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 (350-10=340 万 元 ) 孰 低 进 行 计 量 不 调 整 资 产 组 账 面 价 值 问 题 二 : 该 资 产 组 合 同 约 定 价 格 ( 公 允 价 值 ) 为 280 万 元, 处 置 费 用 为 10 万 元 如 何 处 理? 按 照 账 面 价 值 (300 万 元 ) 与 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 (280-10=270 万 元 ) 孰 低 进 行 计 量 调 整 资 产 组 账 面 价 值 借 : 资 产 减 值 损 失 30 贷 : 商 誉 固 定 资 产 ( 无 形 资 产 ) 减 值 准 备 30 具 体 计 提 见 资 产 减 值 章 节 4. 持 有 待 售 的 固 定 资 产 报 表 列 示 持 有 待 售 的 固 定 资 产 应 由 非 流 动 资 产 重 分 类 为 流 动 资 产 列 示 ( 四 ) 固 定 资 产 盘 亏 的 会 计 处 理 1. 批 准 前 将 固 定 资 产 的 账 面 价 值 转 入 待 处 理 财 产 损 溢 2. 批 准 后 转 入 营 业 外 支 出 总 结 (1) 现 金 盘 盈 : 计 入 营 业 外 收 入 (2) 现 金 盘 亏 : 计 入 管 理 费 用 (3) 存 货 盘 盈 : 冲 减 管 理 费 用 (4) 存 货 盘 亏 : 计 入 管 理 费 用 营 业 外 支 出 (5) 固 定 资 产 盘 盈 : 计 入 以 前 年 度 损 益 调 整 (6) 固 定 资 产 盘 亏 : 计 入 营 业 外 支 出 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

111 例 题 1 综 合 题 甲 公 司 属 于 增 值 税 一 般 纳 税 企 业, 适 用 的 增 值 税 税 率 为 17% 甲 公 司 2011 年 至 2014 年 与 固 定 资 产 有 关 的 业 务 资 料 如 下 : (1)2011 年 2 月 1 日, 甲 公 司 在 生 产 经 营 期 间 以 自 营 方 式 建 造 一 条 生 产 线 购 入 工 程 物 资, 取 得 的 增 值 税 专 用 发 票 上 注 明 的 价 款 为 2200 万 元, 增 值 税 税 额 为 374 万 元 ; 发 生 保 险 费 78 万 元, 款 项 均 以 银 行 存 款 支 付 ; 工 程 物 资 已 经 入 库 借 : 工 程 物 资 ( )2278 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 ) 374 贷 : 银 行 存 款 2652 (2)2011 年 3 月 15 日, 甲 公 司 开 始 以 自 营 方 式 建 造 该 生 产 线 工 程 领 用 工 程 物 资 2278 万 元 安 装 期 间 领 用 生 产 用 原 材 料 实 际 成 本 为 100 万 元, 发 生 安 装 工 人 工 资 70.4 万 元, 没 有 发 生 其 他 相 关 税 费 该 原 材 料 未 计 提 存 货 跌 价 准 备 借 : 在 建 工 程 ( ) 贷 : 工 程 物 资 2278 原 材 料 100 应 付 职 工 薪 酬 70.4 (3)2011 年 4 月 30 日, 工 程 建 造 过 程 中, 由 于 火 灾 原 因 造 成 部 分 毁 损, 该 部 分 工 程 实 际 成 本 为 50 万 元 ( 不 考 虑 增 值 税 问 题 ), 未 计 提 在 建 工 程 减 值 准 备 ; 应 从 保 险 公 司 收 取 赔 偿 款 10 万 元, 该 赔 偿 款 尚 未 收 到 借 : 营 业 外 支 出 40 其 他 应 收 款 10 贷 : 在 建 工 程 50 注 : 非 正 常 原 因 造 成 单 项 工 程 毁 损, 不 论 是 在 建 设 期 间 还 是 建 设 期 后, 都 应 计 入 营 业 外 支 出 (4)2011 年 6 月 20 日, 工 程 达 到 预 定 可 使 用 状 态 前 进 行 试 运 转, 领 用 生 产 用 原 材 料 实 际 成 本 为 20 万 元 未 对 该 批 原 材 料 计 提 存 货 跌 价 准 备 工 程 试 运 转 生 产 的 产 品 完 工 转 为 库 存 商 品, 该 库 存 商 品 的 估 计 售 价 ( 不 含 增 值 税 ) 为 40 万 元 借 : 在 建 工 程 20 贷 : 原 材 料 20 借 : 库 存 商 品 40 贷 : 在 建 工 程 40 (5)2011 年 6 月 30 日, 该 生 产 线 达 到 预 定 可 使 用 状 态, 当 日 投 入 使 用 该 生 产 线 预 计 使 用 年 限 为 6 年, 预 计 净 残 值 为 26.4 万 元, 采 用 直 线 法 计 提 折 旧 借 : 固 定 资 产 ( ) 贷 : 在 建 工 程 年 折 旧 额 =( )/6 2=196( 万 元 ) (6)2012 年 12 月 31 日, 甲 公 司 在 对 该 生 产 线 进 行 检 查 时 发 现 其 已 经 发 生 减 值 甲 公 司 预 计 该 生 产 线 未 来 现 金 流 量 的 现 值 为 万 元 ; 该 生 产 线 的 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 净 额 为 1500 万 元 计 提 减 值 准 备 以 后, 该 生 产 线 的 预 计 尚 可 使 用 年 限 不 变, 预 计 净 残 值 变 更 为 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

112 万 元, 采 用 直 线 法 计 提 折 旧 年 末 固 定 资 产 的 账 面 价 值 = = ( 万 元 ) 年 12 月 31 日 该 生 产 线 的 可 收 回 金 额 为 万 元 3 应 计 提 减 值 准 备 金 额 = =175.28( 万 元 ) 借 : 资 产 减 值 损 失 贷 : 固 定 资 产 减 值 准 备 (7)2013 年 6 月 30 日, 甲 公 司 采 用 出 包 方 式 对 该 生 产 线 进 行 改 良 当 日, 该 生 产 线 停 止 使 用, 开 始 进 行 改 良 2013 年 改 良 前 计 提 的 折 旧 额 =( )/(6-1.5) 1/2=176( 万 元 ) 借 : 在 建 工 程 累 计 折 旧 ( )764 固 定 资 产 减 值 准 备 贷 : 固 定 资 产 (8) 在 改 良 过 程 中, 替 换 的 固 定 资 产 的 账 面 价 值 为 100 万 元, 甲 公 司 以 银 行 存 款 支 付 工 程 总 价 款 万 元 2013 年 8 月 20 日, 改 良 工 程 完 工 验 收 合 格 并 于 当 日 投 入 使 用, 预 计 尚 可 使 用 年 限 为 8 年, 预 计 净 残 值 为 20 万 元, 采 用 直 线 法 计 提 折 旧 2013 年 12 月 31 日, 该 生 产 线 未 发 生 减 值 改 良 工 程 完 工 生 产 线 成 本 = =1700( 万 元 ) 2013 年 改 良 后 应 计 提 折 旧 额 =( )/8 4/12=70( 万 元 ) (9)2014 年 4 月 30 日, 甲 公 司 与 丁 公 司 达 成 协 议, 将 该 固 定 资 产 出 售 给 丁 公 司, 不 含 增 值 税 的 价 款 为 1500 万 元, 增 值 税 税 率 为 17% 预 计 处 置 费 用 为 5 万 元, 预 计 2014 年 6 月 30 日 办 理 完 毕 财 产 移 交 手 续 按 照 账 面 价 值 与 公 允 价 值 减 处 置 费 用 二 者 孰 低 计 量, 如 果 资 产 出 现 减 值 损 失, 则 计 入 当 期 损 益 账 面 价 值 = =1560( 万 元 ) 公 允 价 值 1500 万 元 - 处 置 费 用 5=1495( 万 元 ) 差 额 = =65( 万 元 ) 借 : 资 产 减 值 损 失 65 贷 : 固 定 资 产 减 值 准 备 65 (10)2014 年 6 月 30 日, 甲 公 司 与 丁 公 司 办 理 完 毕 财 产 移 交 手 续, 开 出 增 值 税 发 票 并 收 到 含 税 价 款 1755 万 元, 另 实 际 发 生 清 理 费 用 为 5 万 元 全 部 款 项 通 过 银 行 收 付 借 : 固 定 资 产 清 理 ( )1495 固 定 资 产 减 值 准 备 65 累 计 折 旧 140 贷 : 固 定 资 产 1700 借 : 固 定 资 产 清 理 5 贷 : 银 行 存 款 5 借 : 银 行 存 款 1755 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

113 贷 : 固 定 资 产 清 理 1500 应 交 税 费 - 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 )255 思 考 问 题 处 置 损 益 为 0 思 考 问 题 固 定 资 产 的 初 始 计 量? 按 照 成 本 初 始 计 量 思 考 问 题 固 定 资 产 期 末 按 照 市 场 价 格 计 量? 固 定 资 产 期 末 按 照 账 面 价 值 与 可 收 回 金 额 孰 低 计 量 ; 固 定 资 产 成 本 - 累 计 计 提 折 旧 - 计 提 减 值 准 备 第 六 章 无 形 资 产 考 情 分 析 本 章 近 几 年 考 试 的 题 型 既 有 客 观 题, 也 有 主 观 题, 主 要 考 核 外 购 无 形 资 产 分 期 付 款 购 买 无 形 资 产 土 地 使 用 权 处 置 无 形 资 产 的 核 算 等 问 题 考 点 一 : 无 形 资 产 的 初 始 计 量 ( 一 ) 外 购 的 无 形 资 产 成 本 1. 包 括 的 内 容 购 买 价 款 相 关 税 费 以 及 直 接 归 属 于 使 该 项 资 产 达 到 预 定 用 途 所 发 生 的 其 他 支 出, 其 中, 包 括 发 生 的 专 业 服 务 费 用 测 试 无 形 资 产 是 否 能 够 正 常 发 挥 作 用 的 费 用 等 思 考 问 题 外 购 的 固 定 资 产 外 购 的 无 形 资 产 外 购 的 投 资 性 房 地 产 这 三 个 内 容, 在 外 购 的 时 候 入 账 金 额 一 样 吗? 答 : 一 样 的 如 外 购 的 固 定 资 产 外 购 的 无 形 资 产 中 都 有 专 业 服 务 费 测 试 费 2. 不 包 括 的 内 容 不 包 括 为 引 入 新 产 品 进 行 宣 传 发 生 的 广 告 费 ( 计 入 销 售 费 用 ) 管 理 费 用 及 其 他 间 接 费 用, 也 不 包 括 在 无 形 资 产 已 经 达 到 预 定 用 途 以 后 发 生 的 费 用 无 形 资 产 达 到 预 定 用 途 后 所 发 生 的 支 出, 不 构 成 无 形 资 产 的 成 本 例 如, 在 形 成 预 定 经 济 规 模 之 前 发 生 的 初 始 运 作 损 失, 在 无 形 资 产 达 到 预 定 用 途 之 前 发 生 的 其 他 经 营 活 动 的 支 出, 如 果 该 经 营 活 动 并 非 是 为 使 无 形 资 产 达 到 预 定 用 途 所 必 不 可 少 的, 有 关 经 营 活 动 的 支 出 应 于 发 生 时 计 入 当 期 损 益, 不 构 成 无 形 资 产 的 成 本 ( 二 ) 购 买 无 形 资 产 的 价 款 超 过 正 常 信 用 条 件 延 期 支 付, 实 质 上 具 有 融 资 性 质 的 无 形 资 产 的 初 始 成 本 以 购 买 价 款 的 现 值 ( 或 现 销 价 格 ) 为 基 础 确 定 实 际 支 付 的 价 款 与 购 买 价 款 的 现 值 之 间 的 差 额, 除 按 照 的 有 关 规 定 应 予 资 本 化 的 以 外, 应 当 在 信 用 期 间 内 采 用 实 际 利 率 法 进 行 摊 销, 计 入 当 期 损 益 ( 财 务 费 用 ) ( 三 ) 投 资 者 投 入 的 无 形 资 产 投 资 者 投 入 无 形 资 产 的 成 本 应 当 按 照 投 资 合 同 或 协 议 约 定 的 价 值 确 定, 但 合 同 或 协 议 约 定 价 值 不 公 允 的 除 外 在 投 资 合 同 或 协 议 约 定 价 值 不 公 允 的 情 况 下, 按 照 该 项 无 形 资 产 的 公 允 价 值 作 为 其 入 账 价 值 总 结 企 业 收 到 投 资 者 投 入 的 存 货 固 定 资 产 无 形 资 产 金 融 资 产 等, 均 应 当 按 照 投 资 合 同 或 协 议 约 定 的 价 值 确 定, 投 资 合 同 或 协 议 约 定 价 值 不 公 允 的 情 况 下, 按 照 该 项 无 形 资 产 的 公 允 价 值 作 为 其 入 账 价 值 ( 四 ) 通 过 政 府 补 助 取 得 的 无 形 资 产 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

114 按 照 公 允 价 值 作 为 其 入 账 价 值 公 允 价 值 不 能 可 靠 取 得 的, 按 照 名 义 金 额 计 量 ( 五 ) 企 业 取 得 的 土 地 使 用 权 的 会 计 处 理 企 业 取 得 的 土 地 使 用 权, 通 常 应 当 按 照 取 得 时 所 支 付 的 价 款 及 相 关 税 费 确 认 为 无 形 资 产 土 地 使 用 权 用 于 自 行 开 发 建 造 厂 房 等 地 上 建 筑 物 时, 土 地 使 用 权 的 账 面 价 值 不 与 地 上 建 筑 物 合 并 计 算 其 成 本, 而 仍 作 为 无 形 资 产 进 行 核 算 但 是, 如 果 房 地 产 开 发 企 业 取 得 的 土 地 使 用 权 用 于 建 造 对 外 出 售 的 房 屋 建 筑 物 的, 其 相 关 的 土 地 使 用 权 的 价 值 应 当 计 入 所 建 造 的 房 屋 建 筑 物 成 本 企 业 外 购 房 屋 建 筑 物 所 支 付 的 价 款 中 包 括 土 地 使 用 权 以 及 建 筑 物 的 价 值 的, 则 应 当 对 实 际 支 付 的 价 款 按 照 合 理 的 方 法 ( 例 如, 公 允 价 值 相 对 比 例 ) 在 土 地 使 用 权 和 地 上 建 筑 物 之 间 进 行 分 配 ; 如 果 确 实 无 法 在 土 地 使 用 权 和 地 上 建 筑 物 之 间 进 行 合 理 分 配 的, 应 当 全 部 作 为 固 定 资 产, 按 照 固 定 资 产 确 认 和 计 量 的 原 则 进 行 处 理 思 考 问 题 A 公 司 为 从 事 房 地 产 开 发 的 上 市 公 司 (1)2013 年 1 月 1 日, 外 购 位 于 甲 地 块 上 的 一 栋 写 字 楼, 作 为 自 用 办 公 楼, 甲 地 块 的 土 地 使 用 权 能 够 单 独 计 量 确 认 无 形 资 产? (2)2013 年 3 月 1 日, 购 入 乙 地 块 和 丙 地 块, 分 别 用 于 开 发 对 外 出 售 的 住 宅 楼 和 写 字 楼 确 认 存 货? (3)2013 年 4 月 1 日, 购 入 丁 地 块, 作 为 办 公 区 的 绿 化 用 地 确 认 无 形 资 产? 例 题 1 计 算 题 A 房 地 产 开 发 公 司 有 关 业 务 如 下 (1)2012 年 1 月 20 日,A 公 司 以 拍 卖 方 式 取 得 一 宗 土 地 使 用 权, 以 银 行 存 款 转 账 支 付 万 元, 土 地 使 用 权 的 使 用 年 限 为 50 年, 并 在 该 土 地 上 出 包 建 造 办 公 楼 工 程,2013 年 3 月 30 日 该 工 程 已 经 完 工 并 达 到 预 定 可 使 用 状 态, 全 部 建 造 成 本 为 万 元 以 银 行 存 款 转 账 支 付 ( 不 包 括 土 地 使 用 权 ) 该 办 公 楼 的 折 旧 年 限 为 30 年 假 定 不 考 虑 净 残 值, 采 用 直 线 法 进 行 摊 销 和 计 提 折 旧 年 1 月 20 日 取 得 时 借 : 无 形 资 产 贷 : 银 行 存 款 年 摊 销 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

115 借 : 在 建 工 程 ( )1 000 贷 : 累 计 摊 销 年 3 月 30 日 借 : 在 建 工 程 ( /12) 250 贷 : 累 计 摊 销 250 借 : 在 建 工 程 贷 : 银 行 存 款 借 : 固 定 资 产 ( ) 贷 : 在 建 工 程 年 12 月 31 日 借 : 管 理 费 用 1425 贷 : 累 计 摊 销 ( /12)750 累 计 折 旧 ( /12)675 (2)2012 年 2 月 20 日,A 公 司 以 拍 卖 方 式 取 得 一 宗 土 地 使 用 权, 以 银 行 存 款 转 账 支 付 万 元, 土 地 使 用 权 的 使 用 年 限 为 70 年, 并 在 该 土 地 上 出 包 建 造 住 宅 小 区, 建 造 后 对 外 销 售 2013 年 12 月 31 日 该 小 区 已 经 完 工 并 达 到 预 定 可 使 用 状 态, 全 部 开 发 成 本 为 万 元 以 银 行 存 款 转 账 支 付 ( 不 包 括 土 地 使 用 权 ) 年 2 月 20 日 取 得 时 借 : 开 发 成 本 土 地 使 用 权 贷 : 银 行 存 款 年 12 月 31 日 借 : 开 发 成 本 贷 : 银 行 存 款 借 : 开 发 产 品 贷 : 开 发 成 本 (3)2012 年 3 月 20 日,A 公 司 签 订 以 经 营 租 赁 方 式 租 入 一 宗 土 地 使 用 权 的 协 议,A 公 司 从 B 公 司 租 入 一 块 土 地 用 于 建 设 与 住 宅 小 区 配 套 的 商 贸 大 楼, 并 自 行 经 营 管 理 ; 该 土 地 租 赁 期 限 为 20 年, 自 2012 年 7 月 1 日 开 始, 前 10 年 年 租 金 固 定 为 1000 万 元, 后 10 年 度 年 租 金 固 定 为 2000 万 元,A 公 司 于 租 赁 期 开 始 日 一 次 性 支 付 20 年 租 金 万 元 2012 年 9 月 30 日 开 始 建 造 商 贸 大 楼 工 程,2013 年 12 月 31 日 该 工 程 已 经 完 工 并 达 到 预 定 可 使 用 状 态, 全 部 建 造 成 本 为 5000 万 元 以 银 行 存 款 转 账 支 付 ( 不 包 括 土 地 使 用 权 ) 年 7 月 1 日 取 得 时 借 : 长 期 待 摊 费 用 贷 : 银 行 存 款 年 12 月 31 日 借 : 销 售 费 用 375 在 建 工 程 375 贷 : 长 期 待 摊 费 用 30000/20/2=750 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

116 22013 年 12 月 31 日 借 : 在 建 工 程 贷 : 长 期 待 摊 费 用 30000/20= 借 : 在 建 工 程 贷 : 银 行 存 款 借 : 固 定 资 产 ( )6875 贷 : 在 建 工 程 6875 例 题 2 多 选 题 (2010 年 ) 下 列 各 项 关 于 土 地 使 用 权 会 计 处 理 的 表 述 中, 正 确 的 有 ( ) A. 为 建 造 固 定 资 产 购 入 的 土 地 使 用 权 确 认 为 无 形 资 产 B. 房 地 产 开 发 企 业 为 开 发 商 品 房 购 入 的 土 地 使 用 权 确 认 为 存 货 C. 用 于 出 租 的 土 地 使 用 权 及 其 地 上 建 筑 物 一 并 确 认 为 投 资 性 房 地 产 D. 用 于 建 造 厂 房 的 土 地 使 用 权 摊 销 金 额 在 厂 房 建 造 期 间 计 入 在 建 工 程 成 本 E. 土 地 使 用 权 在 地 上 建 筑 物 达 到 预 定 可 使 用 状 态 时 与 地 上 建 筑 物 一 并 确 认 为 固 定 资 产 正 确 答 案 ABCD 答 案 解 析 选 项 D, 因 为 土 地 使 用 权 的 经 济 利 益 通 过 建 造 厂 房 实 现, 所 以 土 地 使 用 权 的 摊 销 金 额 应 资 本 化 ( 计 入 在 建 工 程 成 本 ) 选 项 E, 土 地 使 用 权 应 该 单 独 作 为 无 形 资 产 核 算 例 题 3 多 选 题 (2009 年 新 制 度 ) 甲 公 司 从 事 土 地 开 发 与 建 设 业 务, 与 土 地 使 用 权 及 地 上 建 筑 物 相 关 的 交 易 或 事 项 如 下 (1)20 5 年 1 月 10 日, 甲 公 司 取 得 股 东 作 为 出 资 投 入 的 一 宗 土 地 使 用 权 及 地 上 建 筑 物, 取 得 时, 土 地 使 用 权 的 公 允 价 值 为 万 元, 地 上 建 筑 物 的 公 允 价 值 为 万 元, 上 述 土 地 使 用 及 地 上 建 筑 物 供 管 理 部 门 办 公 使 用, 预 计 使 用 50 年 (2)20 7 年 1 月 20 日, 以 出 让 方 式 取 得 一 宗 土 地 使 用 权, 实 际 成 本 为 900 万 元, 预 计 使 用 50 年 20 7 年 2 月 2 日, 甲 公 司 在 上 述 地 块 上 开 始 建 造 商 业 设 施, 建 成 后 作 为 自 营 住 宿 餐 馆 的 场 地 20 8 年 9 月 20 日, 商 业 设 施 达 到 预 定 可 使 用 状 态, 共 发 生 建 造 成 本 6000 万 元 该 商 业 设 施 预 计 使 用 20 年 因 建 造 的 商 业 设 施 部 分 具 有 公 益 性 质 甲 公 司 于 20 8 年 5 月 10 日 收 到 国 家 拨 付 的 补 助 资 金 30 万 元 (3)20 7 年 7 月 1 日, 甲 公 司 以 出 让 方 式 取 得 一 宗 土 地 使 用 权, 实 际 成 本 为 万 元, 预 计 使 用 70 年 20 8 年 5 月 15 日, 甲 公 司 在 该 地 块 上 开 始 建 设 一 住 宅 小 区, 建 成 后 对 外 出 售 至 20 8 年 12 月 31 日, 住 宅 小 区 尚 未 完 工, 共 发 生 开 发 成 本 万 元 ( 不 包 括 土 地 使 用 权 成 本 ) (4)20 8 年 2 月 5 日, 以 转 让 方 式 取 得 一 宗 土 地 使 用 权, 实 际 成 本 为 万 元, 预 计 使 用 50 年, 取 得 当 月, 甲 公 司 在 该 地 块 上 开 工 建 造 办 公 楼 至 20 8 年 12 月 31 日, 办 公 楼 尚 未 达 到 可 使 用 状 态, 实 际 发 生 工 程 成 本 万 元 20 8 年 12 月 31 日, 甲 公 司 董 事 会 决 定 办 公 楼 建 成 后 对 外 出 租, 该 日, 上 述 土 地 使 用 权 的 公 允 价 值 为 万 元, 在 建 办 公 楼 的 公 允 价 值 为 万 元 甲 公 司 对 作 为 无 形 资 产 的 土 地 使 用 权 采 用 直 线 法 摊 销, 对 作 为 固 定 资 产 的 地 上 建 筑 物 采 用 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

117 年 限 平 均 法 计 提 折 旧, 土 地 使 用 权 及 地 上 建 筑 物 的 预 计 净 残 值 均 为 零, 对 投 资 性 房 地 产 采 用 成 本 模 式 进 行 后 续 计 量 要 求 : 根 据 上 述 资 料, 不 考 虑 其 他 因 素, 回 答 下 列 各 题 (1) 下 列 各 项 关 于 甲 公 司 土 地 使 用 权 会 计 处 理 表 述 中, 正 确 的 有 ( ) A. 股 东 作 为 出 资 投 入 的 土 地 使 用 权 取 得 时 按 照 公 允 价 值 确 认 为 无 形 资 产 B. 商 业 设 施 所 在 地 块 的 土 地 使 用 权 取 得 时 按 照 实 际 成 本 确 认 为 无 形 资 产 C. 住 宅 小 区 所 在 地 块 的 土 地 使 用 权 取 得 时 按 照 实 际 成 本 确 认 为 无 形 资 产 D. 在 建 办 公 楼 所 在 地 块 的 土 地 使 用 权 取 得 时 按 照 实 际 成 本 确 认 为 无 形 资 产 E. 在 建 办 公 楼 所 在 地 块 的 土 地 使 用 权 在 董 事 会 决 定 对 外 出 租 时 按 照 账 面 价 值 转 为 投 资 性 房 地 产 正 确 答 案 ABDE( 修 改 后 的 答 案 ) 答 案 解 析 A 选 项, 资 料 1, 股 东 作 为 出 资 投 入 的 土 地 使 用 权 取 得 时 按 照 公 允 价 值 确 认 为 无 形 资 产, 因 为 土 地 使 用 权 自 用, 所 以 正 确 B 选 项, 资 料 2, 商 业 设 施 所 在 地 块 的 土 地 使 用 权 取 得 时 按 照 实 际 成 本 确 认 为 无 形 资 产, 因 为 土 地 使 用 权 自 用, 所 以 正 确 C 选 项, 资 料 3, 住 宅 小 区 所 在 地 块 的 土 地 使 用 权 取 得 时 按 照 实 际 成 本 应 计 入 开 发 成 本, 所 以 不 正 确 D 选 项, 在 建 办 公 楼 所 在 地 块 的 土 地 使 用 权 取 得 时 按 照 实 际 成 本 确 认 为 无 形 资 产, 因 为 土 地 使 用 权 自 用, 所 以 正 确 E 选 项, 根 据 2011 年 教 材 的 最 新 变 化, 对 于 在 建 建 筑 物 如 果 董 事 会 或 类 似 机 构 作 出 书 面 决 议, 明 确 表 明 将 其 用 于 经 营 出 租 且 持 有 意 图 短 期 内 不 再 发 生 变 化 的, 也 是 可 以 作 为 投 资 性 房 地 产 核 算, 所 以 按 照 教 材 最 新 的 处 理, 本 题 的 答 案 应 为 ABDE (2) 下 列 各 项 关 于 甲 公 司 地 上 建 筑 物 会 计 处 理 的 表 述 中, 正 确 的 有 ( ) A. 股 东 作 为 出 资 投 入 的 地 上 建 筑 物 确 认 为 固 定 资 产 B. 股 东 作 为 出 资 投 入 的 地 上 建 筑 物 20 8 年 计 提 折 旧 60 万 元 C. 住 宅 小 区 20 8 年 12 月 31 日 作 为 存 货 列 示, 并 按 照 万 元 计 量 D. 商 业 设 施 20 8 年 12 月 31 日 作 为 固 定 资 产 列 示, 并 按 照 万 元 计 量 E. 在 建 办 公 楼 20 8 年 12 月 31 日 作 为 投 资 性 房 地 产 列 示, 并 按 照 万 元 计 量 正 确 答 案 ABDE( 修 改 后 的 答 案 ) 答 案 解 析 A 选 项, 资 料 1, 股 东 作 为 出 资 投 入 的 地 上 建 筑 物 确 认 为 固 定 资 产, 因 为 自 用, 所 以 正 确 B 选 项, 资 料 1, 股 东 作 为 出 资 投 入 的 地 上 建 筑 物 20 8 年 计 提 折 旧 =3 000/50=60 万 元, 所 以 正 确 C 选 项, 资 料 3, 住 宅 小 区 20 8 年 12 月 31 日 作 为 存 货 列 示, 存 货 的 计 量 金 额 还 应 包 括 土 地 使 用 权 的 价 值 (1 400 万 元 ); 所 以 不 正 确 D 选 项, 资 料 2, 商 业 设 施 20 8 年 12 月 31 日 作 为 固 定 资 产 列 示, 计 量 = /20 3/12=5 925 万 元, 所 以 正 确 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

118 E 选 项, 根 据 2011 年 教 材 的 最 新 变 化, 对 于 在 建 建 筑 物 也 是 可 以 作 为 投 资 性 房 地 产 核 算 的, 所 以 本 题 答 案 应 为 ABDE (3) 下 列 各 项 关 于 甲 公 司 上 述 交 易 或 事 项 会 计 处 理 的 表 述 中, 正 确 的 有 ( ) A. 政 府 补 助 收 到 时 确 认 为 递 延 收 益 B. 收 到 的 政 府 补 助 于 20 8 年 9 月 20 日 开 始 摊 销 并 计 入 损 益 C. 在 建 办 公 楼 所 在 地 块 的 土 地 使 用 权 20 8 年 12 月 31 日 按 照 万 元 计 量 D. 住 宅 小 区 所 在 地 块 的 土 地 使 用 权 建 设 期 间 的 摊 销 金 额 不 计 入 住 宅 小 区 开 发 成 本 E. 商 业 设 施 所 在 地 块 的 土 地 使 用 权 在 建 设 期 间 摊 销 金 额 计 入 商 业 设 施 的 建 造 成 本 正 确 答 案 AE 答 案 解 析 A 选 项, 资 料 2, 政 府 补 助 收 到 时 确 认 为 递 延 收 益, 正 确, 因 为 与 资 产 相 关 的 B 选 项, 资 料 2, 收 到 的 政 府 补 助 于 20 8 年 9 月 20 日 开 始 摊 销 并 计 入 损 益, 不 正 确, 应 从 20 8 年 10 月 开 始 摊 销 并 计 入 损 益 C 选 项, 资 料 4, 在 建 办 公 楼 所 在 地 块 的 土 地 使 用 权 20 8 年 12 月 31 日 按 照 万 元 计 量 不 正 确, 因 为 在 20 8 年 末 董 事 会 做 出 决 议 之 前, 应 该 作 为 无 形 资 产 摊 销, 在 建 办 公 楼 土 地 使 用 权 期 末 账 面 价 值 = /50 11/12=1 178( 万 元 ); 选 项 D, 住 宅 小 区 开 始 建 造 时, 土 地 使 用 权 的 价 值 已 经 转 入 开 发 成 本, 所 以 不 能 摊 销 ; 不 正 确 选 项 E, 商 业 设 施 所 在 地 块 土 地 使 用 权 的 摊 销 额 计 入 商 业 设 施 的 建 造 成 本 ( 六 ) 内 部 研 究 开 发 费 用 1. 区 分 研 究 阶 段 与 开 发 阶 段 分 别 进 行 核 算 研 究 阶 段 的 支 出 应 当 在 发 生 时 全 部 计 入 当 期 损 益 ; 开 发 阶 段 的 支 出 满 足 资 本 化 条 件 时 计 入 无 形 资 产 的 成 本 无 法 区 分 研 究 阶 段 和 开 发 阶 段 的 支 出, 应 当 在 发 生 时 作 为 管 理 费 用, 全 部 计 入 当 期 损 益 2. 内 部 研 发 形 成 的 无 形 资 产 的 成 本 包 括 开 发 该 无 形 资 产 时 耗 费 的 材 料 劳 务 成 本 注 册 费 在 开 发 该 无 形 资 产 过 程 中 使 用 的 其 他 专 利 权 和 特 许 权 的 摊 销 计 提 专 用 设 备 折 旧, 以 及 按 照 借 款 费 用 的 处 理 原 则 可 以 资 本 化 的 利 息 支 出 值 得 说 明 的 是, 内 部 开 发 无 形 资 产 的 成 本 仅 包 括 在 满 足 资 本 化 条 件 的 时 点 至 无 形 资 产 达 到 预 定 用 途 前 发 生 的 支 出 总 和 对 于 同 一 项 无 形 资 产 在 开 发 过 程 中 达 到 资 本 化 条 件 之 前 已 经 费 用 化 计 入 当 期 损 益 的 支 出 不 再 进 行 调 整 3. 会 计 核 算 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

119 (1) 企 业 自 行 开 发 无 形 资 产 发 生 的 研 发 支 出 借 : 研 发 支 出 费 用 化 支 出 不 满 足 资 本 化 条 件 研 发 支 出 资 本 化 支 出 满 足 资 本 化 条 件 贷 : 原 材 料 银 行 存 款 应 付 职 工 薪 酬 等 (2) 期 ( 月 ) 末, 应 将 该 科 目 归 集 的 费 用 化 支 出 金 额 转 入 管 理 费 用 科 目 借 : 管 理 费 用 贷 : 研 发 支 出 费 用 化 支 出 不 满 足 资 本 化 条 件 思 考 问 题 (2011 年 考 题 ) 开 发 无 形 资 产 时 发 生 符 合 资 本 化 条 件 的 支 出 影 响 营 业 利 润? 不 思 考 问 题 研 发 支 出 资 本 化 支 出 科 目 余 额 在 资 产 负 债 表 列 报? 开 发 支 出 项 目? 存 货 项 目? 无 形 资 产 项 目? 计 入 开 发 支 出 项 目 (3) 研 究 开 发 项 目 达 到 预 定 用 途 形 成 无 形 资 产 借 : 无 形 资 产 贷 : 研 发 支 出 资 本 化 支 出 满 足 资 本 化 条 件 例 题 4 单 选 题 甲 公 司 2012 年 1 月 2 日 开 始 自 行 研 究 开 发 无 形 资 产 有 关 业 务 资 料 如 下 : (1) 研 究 阶 段 发 生 职 工 薪 酬 30 万 元 计 提 专 用 设 备 折 旧 40 万 元 ;(2) 进 入 开 发 阶 段 后, 相 关 支 出 符 合 资 本 化 条 件 前 发 生 的 职 工 薪 酬 30 万 元 计 提 专 用 设 备 折 旧 30 万 元 ; 符 合 资 本 化 条 件 后 发 生 职 工 薪 酬 100 万 元, 计 提 专 用 设 备 折 旧 200 万 元 (3)2012 年 10 月 2 日 达 到 预 定 用 途 交 付 管 理 部 门 使 用 该 项 无 形 资 产 受 益 期 限 为 10 年, 采 用 直 线 法 摊 销 甲 公 司 2012 年 利 润 表 管 理 费 用 项 目 列 报 金 额 为 ( ) A.130 万 元 B.300 万 元 C.430 万 元 D 万 元 正 确 答 案 D 答 案 解 析 1 研 究 开 发 阶 段 : 计 入 管 理 费 用 的 金 额 = =130( 万 元 ) 符 合 资 本 化 支 出 金 额 = =300( 万 元 ), 确 认 为 无 形 资 产 ; 2 无 形 资 产 摊 销 计 入 管 理 费 用 的 金 额 =300/10 3/12=7.5( 万 元 ) 3 计 入 管 理 费 用 = =137.5( 万 元 ) 思 考 问 题 1 甲 公 司 2012 年 资 产 负 债 表 无 形 资 产 项 目 列 报 金 额 为? 无 形 资 产 项 目 列 报 金 额 = =292.5( 万 元 ) 思 考 问 题 2 需 要 纳 税 调 整? 需 要 ( 七 ) 企 业 合 并 中 取 得 的 无 形 资 产 成 本 按 照 企 业 会 计 准 则 第 20 号 企 业 合 并 的 规 定, 非 同 一 控 制 下 的 企 业 合 并 中, 购 买 方 取 得 的 无 形 资 产 应 以 其 在 购 买 日 的 公 允 价 值 计 量, 而 且 合 并 中 确 认 的 无 形 资 产 并 不 仅 限 于 被 购 买 方 原 已 确 认 的 无 形 资 产, 只 要 该 无 形 资 产 的 公 允 价 值 能 够 可 靠 计 量, 购 买 方 就 应 在 购 买 日 将 其 独 立 于 商 誉 确 认 为 一 项 无 形 资 产 考 点 二 : 无 形 资 产 后 续 计 量 ( 一 ) 估 计 使 用 寿 命 1. 无 形 资 产 的 使 用 寿 命 如 为 有 限 的, 应 当 估 计 该 使 用 寿 命 的 年 限 或 者 构 成 使 用 寿 命 的 产 量 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

120 等 类 似 计 量 单 位 数 量 ; 同 时 进 行 摊 销 2. 无 法 预 见 无 形 资 产 为 企 业 带 来 经 济 利 益 期 限 的, 应 当 视 为 使 用 寿 命 不 确 定 的 无 形 资 产, 不 需 要 进 行 摊 销, 但 是 需 要 在 每 年 年 末 进 行 减 值 测 试 3. 无 形 资 产 使 用 寿 命 的 复 核 企 业 至 少 应 当 于 每 年 年 度 终 了, 对 无 形 资 产 的 使 用 寿 命 及 摊 销 方 法 进 行 复 核, 如 果 有 证 据 表 明 无 形 资 产 的 使 用 寿 命 及 摊 销 方 法 不 同 于 以 前 的 估 计, 则 对 于 使 用 寿 命 有 限 的 无 形 资 产, 应 改 变 其 摊 销 年 限 及 摊 销 方 法, 并 按 照 会 计 估 计 变 更 进 行 处 理 ( 二 ) 无 形 资 产 摊 销 期 和 摊 销 方 法 1. 无 形 资 产 摊 销 时 间 的 规 定 无 形 资 产 的 摊 销 期 自 其 可 供 使 用 时 开 始 至 终 止 确 认 时 止, 取 得 当 月 起 在 预 计 使 用 年 限 内 系 统 合 理 摊 销, 处 置 无 形 资 产 的 当 月 不 再 摊 销 即 当 月 增 加 的 无 形 资 产, 当 月 开 始 摊 销 ; 当 月 减 少 的 无 形 资 产 当 月 不 再 摊 销 2. 摊 销 所 使 用 的 方 法 包 括 直 线 法 产 量 法 等 企 业 选 择 的 无 形 资 产 摊 销 方 法, 应 当 能 够 反 映 与 该 项 无 形 资 产 有 关 的 经 济 利 益 的 预 期 实 现 方 式, 并 一 致 地 运 用 于 不 同 会 计 期 间 ; 无 法 可 靠 确 定 其 预 期 实 现 方 式 的, 应 当 采 用 直 线 法 进 行 摊 销 3. 持 有 待 售 的 无 形 资 产 不 进 行 摊 销, 按 照 账 面 价 值 与 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 孰 低 进 行 计 量 ( 三 ) 无 形 资 产 的 残 值 无 形 资 产 的 残 值 一 般 为 零, 除 非 有 第 三 方 承 诺 在 无 形 资 产 使 用 寿 命 结 束 时 愿 意 以 一 定 的 价 格 购 买 该 项 无 形 资 产, 或 者 存 在 活 跃 的 市 场, 通 过 市 场 可 以 得 到 无 形 资 产 使 用 寿 命 结 束 时 的 残 值 信 息, 并 且 从 目 前 情 况 看, 在 无 形 资 产 使 用 寿 命 结 束 时, 该 市 场 还 可 能 存 在 的 情 况 下, 可 以 预 计 无 形 资 产 的 残 值 残 值 确 定 以 后, 在 持 有 无 形 资 产 的 期 间 内, 至 少 应 于 每 年 年 末 进 行 复 核, 预 计 其 残 值 与 原 估 计 金 额 不 同 的, 应 按 照 会 计 估 计 变 更 进 行 处 理 如 果 无 形 资 产 的 残 值 重 新 估 计 以 后 高 于 其 账 面 价 值 的, 则 无 形 资 产 不 再 摊 销, 直 至 残 值 降 至 低 于 账 面 价 值 时 再 恢 复 摊 销 思 考 问 题 无 形 资 产 原 值 100 万 元,5 年 后 转 让 给 第 三 方, 可 以 根 据 活 跃 市 场 得 到 预 计 残 值 信 息, 无 形 资 产 使 用 寿 命 结 束 时 可 能 存 在 残 值 为 10 万 元 到 第 四 年 末 预 计 残 值 为 30 万 元, 已 经 摊 销 金 额 72 万 元, 账 面 价 值 =100-72=28( 万 元 ), 低 于 重 新 估 计 的 残 值 30 万 元, 则 该 项 无 形 资 产 不 再 摊 销, 直 至 残 值 降 至 低 于 其 账 面 价 值 时 再 恢 复 摊 销 对 于 使 用 寿 命 不 确 定 的 无 形 资 产, 如 果 有 证 据 表 明 其 使 用 寿 命 是 有 限 的, 则 应 视 为 会 计 估 计 变 更, 应 当 估 计 其 使 用 寿 命 并 按 照 使 用 寿 命 有 限 的 无 形 资 产 的 处 理 原 则 进 行 处 理 ( 四 ) 无 形 资 产 摊 销 的 会 计 处 理 借 记 管 理 费 用 制 造 费 用 销 售 费 用 其 他 业 务 成 本 研 发 支 出 科 目, 贷 记 累 计 摊 销 科 目 思 考 问 题 无 形 资 产 摊 销 可 能 计 入 在 建 工 程 成 本? 可 能 例 如 2010 年 多 选 题, 以 现 金 200 万 元 购 入 一 项 无 形 资 产, 本 年 度 摊 销 60 万 元, 其 中 40 万 元 计 入 当 期 损 益,20 万 元 计 入 在 建 工 程 的 成 本 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

121 例 题 1 单 选 题 A 公 司 2013 年 4 月 2 日 外 购 一 项 专 利 权 用 于 生 产 新 产 品 以 银 行 存 款 购 买 价 款 500 万 元, 另 支 付 专 业 服 务 费 用 80 万 元 测 试 无 形 资 产 是 否 能 够 正 常 发 挥 作 用 的 费 用 等 20 万 元 为 了 宣 传 新 产 品 而 发 生 的 广 告 费 10 万 元, 已 经 支 付 给 广 告 公 司 专 利 权 预 计 法 律 剩 余 有 效 年 限 为 11 年,A 公 司 估 计 该 项 专 利 权 受 益 期 限 为 8 年 同 日 某 公 司 与 A 公 司 签 订 合 同 约 定 5 年 后 以 50 万 元 购 买 该 项 专 利 权, 采 用 直 线 法 摊 销 A 公 司 2013 年 度 应 确 认 的 无 形 资 产 摊 销 额 为 ( ) A.120 万 元 B.110 万 元 C.75 万 元 D.82.5 万 元 正 确 答 案 D 答 案 解 析 无 形 资 产 入 账 价 值 = =600( 万 元 );2013 年 度 无 形 资 产 摊 销 额 =(600-50)/5 9/12=82.5( 万 元 ) 例 题 2 单 选 题 甲 公 司 2012 年 12 月 31 日, 一 项 无 形 资 产 发 生 减 值, 预 计 可 收 回 金 额 为 378 万 元 计 提 减 值 准 备 后, 该 无 形 资 产 原 摊 销 年 限 和 摊 销 方 法 不 变 该 无 形 资 产 为 2009 年 4 月 1 日 购 入 的, 实 际 成 本 为 万 元, 摊 销 年 限 为 10 年, 采 用 直 线 法 摊 销 2013 年 12 月 31 日, 该 无 形 资 产 的 账 面 价 值 为 ( ) A.288 万 元 B.378 万 元 C.306 万 元 D.500 万 元 正 确 答 案 C 答 案 解 析 2012 年 12 月 31 日 该 无 形 资 产 的 账 面 价 值 ( 提 减 值 准 备 前 )= /10 9/ /10 4=525( 万 元 ), 所 以 2012 年 年 末 应 计 提 的 减 值 准 备 = =147( 万 元 ) 2013 年 的 摊 销 金 额 =378/( ) 12=72( 万 元 ), 所 以 2013 年 年 末 的 账 面 价 值 =378-72=306( 万 元 ) 例 题 3 单 选 题 (2009 年 节 选 ) 甲 公 司 20 8 年 度 发 生 的 有 关 交 易 或 事 项 如 下 (1)1 月 1 日, 与 乙 公 司 签 订 股 权 转 让 协 议, 以 发 行 权 益 性 证 券 方 式 取 得 乙 公 司 持 有 的 丙 公 司 80% 股 权 购 买 日, 甲 公 司 所 发 行 权 益 性 证 券 的 公 允 价 值 为 万 元, 丙 公 司 可 辨 认 净 资 产 账 面 价 值 为 万 元, 公 允 价 值 为 万 元 购 买 日 前, 甲 公 司 乙 公 司 不 存 在 关 联 方 关 系 购 买 日, 丙 公 司 有 一 项 正 在 开 发 并 符 合 资 本 化 条 件 的 生 产 工 艺 专 有 技 术, 已 资 本 化 金 额 为 560 万 元, 公 允 价 值 为 650 万 元 甲 公 司 取 得 丙 公 司 80% 股 权 后, 丙 公 司 继 续 开 发 该 项 目, 购 买 日 至 年 末 发 生 开 发 支 出 万 元 该 项 目 年 末 仍 在 开 发 中 (2)2 月 5 日, 甲 公 司 以 1800 万 元 的 价 格 从 产 权 交 易 中 心 竞 价 获 得 一 项 专 利 权, 另 支 付 相 关 税 费 90 万 元 为 推 广 由 该 专 利 权 生 产 的 产 品, 甲 公 司 发 生 宣 传 广 告 费 用 25 万 元 展 览 费 15 万 元 该 专 利 权 预 计 使 用 5 年, 预 计 净 残 值 为 零, 采 用 直 线 法 摊 销 (3)7 月 1 日, 甲 公 司 与 丁 公 司 签 订 合 同, 自 丁 公 司 购 买 管 理 系 统 软 件, 合 同 价 款 为 万 元, 款 项 分 五 次 支 付, 其 中 合 同 签 订 之 日 支 付 购 买 价 款 的 20%, 其 余 款 项 分 四 次 自 次 年 起 每 年 7 月 1 日 支 付 万 元 管 理 系 统 软 件 购 买 价 款 的 现 值 为 万 元, 折 现 率 为 5% 该 软 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

122 件 预 计 使 用 5 年, 预 计 净 残 值 为 零, 采 用 直 线 法 摊 销 要 求 : 根 据 上 述 资 料, 不 考 虑 其 他 因 素, 回 答 下 列 各 题 (1) 下 列 各 项 关 于 甲 公 司 对 取 得 丙 公 司 股 权 会 计 处 理 的 表 述 中, 正 确 的 是 ( ) A. 取 得 丙 公 司 股 权 作 为 同 一 控 制 下 企 业 合 并 处 理 B. 对 丙 公 司 长 期 股 权 投 资 的 初 始 投 资 成 本 按 万 元 计 量 C. 在 购 买 日 合 并 财 务 报 表 中 合 并 取 得 的 无 形 资 产 按 560 万 元 计 量 D. 合 并 成 本 大 于 购 买 日 丙 公 司 可 辨 认 净 资 产 账 面 价 值 份 额 的 差 额 确 认 为 商 誉 正 确 答 案 B 答 案 解 析 A 选 项, 由 于 甲 公 司 乙 公 司 不 存 在 关 联 方 关 系, 所 以 取 的 丙 公 司 的 股 权 作 为 非 同 一 控 制 下 的 企 业 合 并 处 理 ; 所 以 不 正 确 B 选 项, 对 丙 公 司 长 期 股 权 投 资 的 初 始 投 资 成 本, 即 发 行 股 票 的 公 允 价 值 = 万 元 ; 所 以 正 确 C 选 项, 此 题 是 非 同 一 控 制 下 的 企 业 合 并, 所 以 购 买 日 合 并 财 务 报 表 中 合 并 取 得 的 无 形 资 产 按 公 允 价 值 650 万 元 计 量 ; 所 以 不 正 确 D 选 项, 商 誉 是 指 长 期 股 权 投 资 初 始 投 资 成 本 大 于 享 有 的 被 投 资 单 位 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 份 额 的 差 额, 不 是 账 面 价 值, 所 以 此 选 项 是 不 正 确 的 (2) 下 列 各 项 关 于 甲 公 司 于 20 8 年 12 月 31 日 资 产 负 债 账 面 价 值 的 表 述 中, 正 确 的 是 ( ) A. 长 期 应 付 款 为 万 元 B. 无 形 资 产 ( 专 利 权 ) 为 万 元 C. 无 形 资 产 ( 管 理 系 统 软 件 ) 为 万 元 D. 长 期 股 权 投 资 ( 对 丙 公 司 投 资 ) 为 万 元 正 确 答 案 B 答 案 解 析 A 选 项, 借 : 无 形 资 产 未 确 认 融 资 费 用 454 贷 : 长 期 应 付 款 银 行 存 款 借 : 财 务 费 用 [( ) 5% 1/2] 贷 : 未 确 认 融 资 费 用 长 期 应 付 款 的 金 额 =(4 000)-( )= ( 万 元 ) 故 A 选 项 错 误 ; B 选 项, 无 形 资 产 ( 专 利 权 ) 账 面 价 值 ( 资 料 2)= /5 11/12= ( 万 元 ), 故 选 项 B 正 确 ; C 选 项, 无 形 资 产 ( 管 理 系 统 软 件 ) 金 额 ( 资 料 3)= /5 6/12= ( 万 元 ); 故 选 项 C 错 误 ; D 选 项, 长 期 股 权 投 资 ( 丙 公 司 ) 账 面 价 值 为 初 始 投 资 成 本 万 元 ; 故 选 项 D 错 误 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

123 考 点 三 : 无 形 资 产 处 置 ( 一 ) 无 形 资 产 出 租 企 业 让 渡 无 形 资 产 使 用 权 形 成 的 租 金 收 入 记 入 其 他 业 务 收 入 科 目, 发 生 的 相 关 费 用, 记 入 其 他 业 务 成 本 科 目, 应 交 的 营 业 税 ( 非 营 改 增 ) 记 入 营 业 税 金 及 附 加 科 目 ( 二 ) 无 形 资 产 出 售 企 业 将 无 形 资 产 出 售, 表 明 企 业 放 弃 无 形 资 产 的 所 有 权 无 形 资 产 准 则 规 定, 企 业 出 售 无 形 资 产 时, 应 将 所 取 得 的 价 款 与 该 无 形 资 产 账 面 价 值 的 差 额 作 为 资 产 处 置 利 得 或 损 失 ( 营 业 外 收 入 或 营 业 外 支 出 ), 与 固 定 资 产 处 置 性 质 相 同, 计 入 当 期 损 益 例 题 1 单 选 题 2013 年 10 月 2 日,A 公 司 与 B 公 司 签 订 不 可 撤 销 合 同, 将 一 项 专 利 权 出 售, 取 得 价 款 300 万 元 该 专 利 权 为 2011 年 7 月 2 日 购 入, 实 际 支 付 的 买 价 710 万 元, 另 付 相 关 测 试 费 用 10 万 元 该 专 利 权 法 律 剩 余 有 效 年 限 为 8 年,A 公 司 估 计 该 项 专 利 权 受 益 期 限 为 5 年, 采 用 直 线 法 摊 销 2014 年 1 月 2 日,A 公 司 办 理 完 毕 专 利 权 的 相 关 手 续 要 求 : 根 据 上 述 资 料, 不 考 虑 其 他 因 素, 回 答 下 列 问 题 (1)A 公 司 2013 年 10 月 不 正 确 的 会 计 处 理 表 述 是 ( ) A. 至 2013 年 10 月 2 日 该 无 形 资 产 的 累 计 摊 销 额 324 万 元 B. 至 2013 年 10 月 2 日 该 无 形 资 产 的 账 面 价 值 为 396 万 元 C.2013 年 10 月 末, 原 账 面 价 值 高 于 调 整 后 预 计 残 值 的 差 额 96 万 元, 应 确 认 为 资 产 减 值 损 失 D.2013 年 12 月 末, 资 产 负 债 表 列 示 为 无 形 资 产 的 金 额 为 300 万 元 正 确 答 案 D 答 案 解 析 A 选 项, 至 2013 年 10 月 2 日 该 无 形 资 产 的 累 计 摊 销 额 =720 (5 12) 27=324( 万 元 ) B 选 项, 至 2013 年 10 月 2 日 该 无 形 资 产 的 账 面 价 值 = =396( 万 元 ) C 选 项,2013 年 10 月 2 日, 原 账 面 价 值 高 于 调 整 后 预 计 残 值 的 差 额, 应 作 为 资 产 减 值 损 失 计 入 当 期 损 益 调 整 后 预 计 净 残 值 = 公 允 价 值 300- 处 置 费 用 为 0=300( 万 元 ); 原 账 面 价 值 高 于 调 整 后 预 计 残 值 的 差 额 = =96( 万 元 ) 借 : 资 产 减 值 损 失 96 贷 : 无 形 资 产 减 值 准 备 96 关 注 :2014 年 1 月 2 日,A 公 司 办 理 完 毕 专 利 权 的 相 关 手 续, 所 以 在 2013 年 10 月, 无 形 资 产 处 置 尚 未 办 理 相 关 手 续, 不 应 确 认 营 业 外 支 出 D 选 项, 将 符 合 持 有 待 售 条 件 的 无 形 资 产 由 非 流 动 资 产 重 分 为 流 动 资 产 列 报,D 选 项 错 误 拓 展 2014 年 1 月 2 日,A 公 司 办 理 完 毕 专 利 权 的 相 关 手 续 时 的 会 计 处 理? 借 : 银 行 存 款 300 累 计 摊 销 324 无 形 资 产 减 值 准 备 96 贷 : 无 形 资 产 720 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

124 注 意 : 非 流 动 资 产 进 入 持 有 待 售 期 间, 需 要 用 账 面 价 值 与 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 两 者 的 较 低 者 反 映 无 形 资 产, 如 果 账 面 价 值 大 于 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额, 应 该 计 提 减 值 准 备 例 题 2 单 选 题 甲 公 司 有 关 资 料 如 下 :(1)2013 年 1 月 2 日, 甲 公 司 从 乙 公 司 购 买 一 项 ERP, 由 于 甲 公 司 资 金 周 转 比 较 紧 张, 经 与 乙 公 司 协 议 采 用 分 期 付 款 方 式 支 付 款 项 合 同 规 定, 该 项 ERP 总 计 万 元, 首 期 款 项 万 元, 于 2013 年 1 月 2 日 支 付, 其 余 款 项 在 2013 年 末 至 2017 年 末 的 5 年 期 间 平 均 支 付, 每 年 的 付 款 日 期 为 当 年 12 月 31 日 假 定 折 现 率 为 10% (P/A,10%,5)= 预 计 使 用 年 限 为 10 年, 采 用 直 线 法 摊 销 (2)2014 年 1 月 2 日, 甲 公 司 与 丙 公 司 ERP 转 让 协 议, 甲 公 司 该 项 ERP 出 售, 转 让 价 款 为 万 元 同 时, 甲 公 司 乙 公 司 与 丙 公 司 签 订 协 议, 约 定 甲 公 司 因 取 得 该 ERP 尚 未 支 付 乙 公 司 的 款 项 万 元 由 丙 公 司 负 责 偿 还 2014 年 1 月 5 日, 甲 公 司 收 到 丙 公 司 支 付 的 款 项 1500 万 元 同 日, 甲 公 司 与 丙 公 司 办 理 完 成 了 ERP 变 更 手 续 2014 年 1 月 2 日 出 售 ERP 确 认 的 收 益 为 ( ) A 万 元 B 万 元 C 万 元 D 万 元 正 确 答 案 C 答 案 解 析 购 买 价 款 的 现 值 = (P/A,10%,5)= = ( 万 元 ); 2013 年 1 月 2 日 甲 公 司 的 账 务 处 理 如 下 : 借 : 无 形 资 产 未 确 认 融 资 费 用 贷 : 长 期 应 付 款 ( )5 000 银 行 存 款 年 12 月 31 日 借 : 财 务 费 用 [( ) 10%] 贷 : 未 确 认 融 资 费 用 借 : 长 期 应 付 款 贷 : 银 行 存 款 年 12 月 31 日 长 期 应 付 款 账 面 价 值 =( )-( )= ( 万 元 ) 出 售 ERP 确 认 的 收 益 = 收 到 价 款 账 面 价 值 ( )+ 长 期 应 付 款 账 面 价 值 =358.16( 万 元 ) 借 : 银 行 存 款 ( )1500 长 期 应 付 款 4000 累 计 摊 销 贷 : 无 形 资 产 未 确 认 融 资 费 用 = 营 业 外 收 入 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

125 ( 三 ) 无 形 资 产 报 废 如 果 无 形 资 产 预 期 不 能 为 企 业 带 来 经 济 利 益, 例 如, 该 无 形 资 产 已 被 其 他 新 技 术 所 替 代, 则 应 将 其 报 废 并 予 转 销, 其 账 面 价 值 转 作 当 期 损 益 转 销 时, 应 按 已 计 提 的 累 计 摊 销, 借 记 累 计 摊 销 科 目 ; 按 其 账 面 余 额, 贷 记 无 形 资 产 科 目 ; 按 其 差 额, 借 记 营 业 外 支 出 科 目 已 计 提 减 值 准 备 的, 还 应 同 时 结 转 减 值 准 备 第 七 章 投 资 性 房 地 产 考 情 分 析 本 章 主 要 以 客 观 题 为 主, 综 合 题 涉 及 本 章 的 主 要 是 跨 章 节 内 容, 例 如 债 务 重 组 非 货 币 性 资 产 交 换 结 合 投 资 性 房 地 产 的 会 计 处 理 客 观 性 题 目 考 点 是 投 资 性 房 地 产 的 转 换 投 资 性 房 地 产 转 换 时 点 的 判 断 投 资 性 房 地 产 的 处 置 投 资 性 房 地 产 的 核 算 范 围 等 考 点 一 : 投 资 性 房 地 产 的 范 围 投 资 性 房 地 产, 是 指 为 赚 取 租 金 或 资 本 增 值, 或 两 者 兼 有 而 持 有 的 房 地 产 投 资 性 房 地 产 应 当 能 够 单 独 计 量 和 出 售 ( 一 ) 属 于 投 资 性 房 地 产 的 范 围 1. 已 出 租 的 土 地 使 用 权, 是 指 企 业 通 过 出 让 或 转 让 方 式 取 得 的 以 经 营 租 赁 方 式 出 租 的 土 地 使 用 权 思 考 问 题 甲 公 司 以 拍 卖 方 式 在 土 地 交 易 市 场 取 得 一 宗 土 地 使 用 权, 使 用 年 限 为 50 年, 甲 公 司 将 该 土 地 使 用 权 以 经 营 租 赁 方 式 出 租 给 乙 公 司 属 于 投 资 性 房 地 产? 正 确 答 案 属 于 2. 持 有 并 准 备 增 值 后 转 让 的 土 地 使 用 权, 是 指 企 业 通 过 出 让 或 转 让 方 式 取 得 并 准 备 增 值 后 转 让 的 土 地 使 用 权 思 考 问 题 企 业 发 生 转 产 或 厂 址 搬 迁, 部 分 土 地 使 用 权 停 止 自 用, 管 理 层 决 定 继 续 持 有 这 部 分 土 地 使 用 权, 待 其 增 值 后 转 让 以 赚 取 增 值 收 益 属 于 投 资 性 房 地 产? 正 确 答 案 属 于 思 考 问 题 甲 公 司 为 房 地 产 企 业, 以 拍 卖 方 式 在 土 地 交 易 市 场 取 得 一 宗 土 地 使 用 权, 使 用 年 限 为 70 年, 持 有 并 准 备 增 值 后 再 转 让 正 确 答 案 不 属 于 3. 已 出 租 的 建 筑 物, 是 指 企 业 拥 有 产 权 并 以 经 营 租 赁 方 式 出 租 的 房 屋 等 建 筑 物 注 意 的 问 题 : (1) 已 出 租 的 建 筑 物 是 指 企 业 拥 有 产 权 的 建 筑 物, 如 果 以 经 营 租 赁 方 式 租 入 的 建 筑 物 不 属 于 投 资 性 房 地 产 思 考 问 题 A 企 业 与 B 企 业 签 订 了 一 项 经 营 租 赁 合 同,A 企 业 将 其 持 有 产 权 的 门 面 房 出 租 给 B 企 业, 为 期 5 年 B 企 业 一 开 始 将 这 门 面 房 用 于 自 行 经 营 餐 馆 2 年 后, 由 于 连 续 亏 损,B 企 业 将 餐 馆 转 租 给 C 公 司, 以 赚 取 租 金 差 价 属 于 谁 的 投 资 性 房 地 产? 正 确 答 案 对 于 A 企 业 而 言, 由 于 门 面 房 产 权 属 于 A 企 业, 属 于 其 投 资 性 房 地 产 而 对 于 B 企 业 而 言, 由 于 没 有 产 权, 则 不 属 于 其 投 资 性 房 地 产 (2) 已 经 出 租 的 建 筑 物, 是 企 业 已 经 与 其 他 方 签 订 了 租 赁 协 议, 约 定 以 经 营 租 赁 方 式 出 租 的 建 筑 物 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

126 思 考 问 题 空 置 建 筑 物 或 在 建 建 筑 物 能 否 确 认 投 资 性 房 地 产? 对 企 业 持 有 以 备 经 营 出 租 的 空 置 建 筑 物 或 在 建 建 筑 物, 只 有 企 业 董 事 会 或 类 似 机 构 作 出 正 式 书 面 决 议, 明 确 表 明 将 其 用 于 经 营 出 租 且 持 有 意 图 短 期 内 不 再 发 生 变 化 的, 可 视 为 投 资 性 房 地 产 这 里 的 空 置 建 筑 物, 是 指 企 业 新 购 入 自 行 建 造 或 开 发 完 工 但 尚 未 使 用 的 建 筑 物, 以 及 不 再 用 于 日 常 生 产 经 营 活 动 且 经 整 理 后 达 到 可 经 营 出 租 状 态 的 建 筑 物 (3) 企 业 将 建 筑 物 出 租, 按 租 赁 协 议 向 承 租 人 提 供 的 相 关 辅 助 服 务 在 整 个 协 议 中 不 重 大 的, 如 企 业 将 办 公 楼 出 租 并 向 承 租 人 提 供 保 安 维 修 等 辅 助 服 务, 应 当 将 该 建 筑 物 确 认 为 投 资 性 房 地 产 思 考 问 题 甲 公 司 在 重 庆 市 中 心 购 买 了 一 栋 写 字 楼, 共 20 层 其 中 1 层 经 营 出 租 给 某 商 业 银 行 作 为 分 行,2 层 经 营 出 租 给 A 公 司 用 于 餐 饮 服 务,3 层 以 上 全 部 经 营 出 租 给 B 公 司 作 为 办 公 用 房, 地 下 1 层 经 营 出 租 给 C 公 司 作 为 大 型 超 市 用 地 甲 公 司 同 时 为 整 栋 楼 提 供 保 安 清 洁 维 修 等 日 常 辅 助 服 务 属 于 投 资 性 房 地 产? 正 确 答 案 属 于 ( 二 ) 不 属 于 投 资 性 房 地 产 1. 自 用 房 地 产, 是 指 为 生 产 商 品 提 供 劳 务 或 者 经 营 管 理 而 持 有 的 房 地 产, 如 企 业 的 厂 房 和 办 公 楼, 企 业 生 产 经 营 用 的 土 地 使 用 权 等 2. 作 为 存 货 的 房 地 产, 是 指 房 地 产 开 发 企 业 销 售 的 或 为 销 售 而 正 在 开 发 的 商 品 房 和 土 地 这 部 分 房 地 产 属 于 房 地 产 开 发 企 业 的 存 货 3. 某 项 房 地 产, 部 分 用 于 赚 取 租 金 或 资 本 增 值 部 分 用 于 生 产 商 品 提 供 劳 务 或 经 营 管 理, 能 够 单 独 计 量 和 出 售 的 用 于 赚 取 租 金 或 资 本 增 值 的 部 分, 应 当 确 认 为 投 资 性 房 地 产 ; 不 能 够 单 独 计 量 和 出 售 的 用 于 赚 取 租 金 或 资 本 增 值 的 部 分, 不 确 认 为 投 资 性 房 地 产 思 考 问 题 (1) 甲 公 司 在 长 沙 市 中 心 有 一 个 办 公 楼, 共 15 层, 为 企 业 管 理 部 门 使 用 15 层 均 能 够 单 独 计 量 和 出 售 2013 年, 甲 公 司 将 第 1 层 全 部 经 营 出 租 给 A 公 司 作 为 超 市, 2-10 层 全 部 经 营 出 租 给 B 公 司 作 为 办 公 用 房,11 层 -15 层 仍 然 作 为 自 身 办 公 使 用 第 1 层,2-10 层 属 于 投 资 性 房 地 产? 正 确 答 案 属 于 (2) 甲 公 司 在 贵 阳 市 中 心 有 一 个 旅 馆, 共 10 层, 对 外 提 供 住 宿 服 务 1 至 10 层 均 能 够 单 独 计 量 和 出 售 现 在, 第 8 9 和 10 层 全 部 经 营 出 租 给 A 公 司 作 为 办 公 用 房, 其 他 1-7 层 仍 然 作 为 旅 馆 提 供 住 宿 服 务 第 8 9 和 10 层 能 否 作 为 投 资 性 房 地 产? 正 确 答 案 可 以 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

127 归 纳 总 结 内 容 属 于 投 资 性 房 地 产 的 有? 1 企 业 拥 有 并 自 行 经 营 的 旅 馆 或 饭 店, 属 于 固 定 资 产 2 企 业 自 用 的 办 公 楼, 属 于 固 定 资 产 3 企 业 以 经 营 租 赁 方 式 租 入 的 建 筑 物, 不 属 于 企 业 的 资 产 4 已 出 租 的 房 屋 租 赁 期 届 满, 收 回 后 继 续 用 于 出 租 但 暂 时 空 置 5 房 地 产 企 业 开 发 的 已 出 租 的 房 屋 6 企 业 持 有 的 准 备 建 造 办 公 楼 的 土 地 使 用 权, 属 于 无 形 资 产 7 房 地 产 企 业 持 有 的 准 备 建 造 商 品 房 的 土 地 使 用 权, 属 于 存 货 8 房 地 产 企 业 正 在 开 发 的 商 品 房, 属 于 存 货 9 房 地 产 企 业 开 发 的 准 备 出 售 的 房 屋, 属 于 存 货 10 房 地 产 企 业 持 有 并 准 备 增 值 后 出 售 的 商 品 房, 属 于 存 货 11 房 地 产 企 业 持 有 并 准 备 增 值 后 转 让 的 土 地 使 用 权, 属 于 存 货 12 出 租 柜 台, 属 于 固 定 资 产 13 炒 楼 花, 违 法 行 为 14 闲 置 土 地, 属 于 存 货 无 形 资 产 15 企 业 出 租 给 本 企 业 职 工 居 住 的 宿 舍, 属 于 固 定 资 产 例 题 单 选 题 下 列 项 目 中, 不 属 于 企 业 个 别 报 表 投 资 性 房 地 产 的 是 ( ) A. 母 公 司 已 出 租 给 子 公 司 的 建 筑 物 B. 已 出 租 的 房 屋 租 赁 期 届 满, 收 回 后 继 续 用 于 出 租 但 暂 时 空 置 C. 房 地 产 企 业 持 有 并 准 备 增 值 后 出 售 的 建 筑 物 D. 非 房 地 产 企 业 持 有 并 准 备 增 值 后 转 让 的 土 地 使 用 权 正 确 答 案 C 答 案 解 析 选 项 C 不 属 于 投 资 性 房 地 产, 应 作 为 存 货 处 理 考 点 二 : 投 资 性 房 地 产 的 初 始 计 量 ( 一 ) 外 购 的 投 资 性 房 地 产 对 于 企 业 外 购 的 房 地 产, 只 有 在 购 入 房 地 产 的 同 时 开 始 对 外 出 租 ( 自 租 赁 期 开 始 日 起, 下 同 ) 或 用 于 资 本 增 值, 才 能 称 之 为 外 购 的 投 资 性 房 地 产 但 是 对 企 业 持 有 以 备 经 营 出 租 的 空 置 建 筑 物 或 在 建 建 筑 物, 如 果 企 业 董 事 会 或 类 似 机 构 作 出 了 正 式 书 面 决 议, 明 确 表 明 将 其 用 于 经 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

128 营 出 租 且 持 有 意 图 短 期 内 不 再 发 生 变 化 的, 即 使 尚 未 签 订 租 赁 协 议 也 可 视 为 投 资 性 房 地 产 外 购 投 资 性 房 地 产 的 成 本, 包 括 购 买 价 款 相 关 税 费 和 可 直 接 归 属 于 该 资 产 的 其 他 支 出 企 业 购 入 房 地 产, 自 用 一 段 时 间 之 后 再 改 为 出 租 或 用 于 资 本 增 值 的, 应 当 先 将 外 购 的 房 地 产 确 认 为 固 定 资 产 或 无 形 资 产, 自 租 赁 期 开 始 日 或 用 于 资 本 增 值 之 日 起, 再 从 固 定 资 产 或 无 形 资 产 转 换 为 投 资 性 房 地 产 采 用 成 本 模 式 进 行 后 续 计 量 采 用 公 允 价 值 模 式 进 行 后 续 计 量 借 : 投 资 性 房 地 产 贷 : 银 行 存 款 借 : 投 资 性 房 地 产 - 成 本 贷 : 银 行 存 款 ( 二 ) 自 行 建 造 采 用 成 本 模 式 计 量 的 投 资 性 房 地 产, 其 成 本 由 建 造 该 项 资 产 达 到 预 定 可 使 用 状 态 前 发 生 的 必 要 支 出 构 成, 包 括 土 地 开 发 费 建 筑 成 本 安 装 成 本 应 予 以 资 本 化 的 借 款 费 用 支 付 的 其 他 费 用 和 分 摊 的 间 接 费 用 等 建 造 过 程 中 发 生 的 非 正 常 性 损 失 直 接 计 入 当 期 损 益, 不 计 入 建 造 成 本 采 用 成 本 模 式 进 行 后 续 计 量 采 用 公 允 价 值 模 式 进 行 后 续 计 量 借 : 投 资 性 房 地 产 - 在 建 贷 : 银 行 存 款 借 : 投 资 性 房 地 产 - 在 建 贷 : 银 行 存 款 思 考 问 题 2013 年 1 月 1 日 经 董 事 会 批 准 购 入 一 栋 烂 尾 楼, 并 准 备 继 续 建 造, 建 成 后 对 外 出 租 2 月 1 日 实 际 支 付 价 款 万 元 ( 不 考 虑 土 地 所 有 权 ), 当 日 办 理 相 关 手 续 取 得 烂 尾 楼 的 所 有 权 3 月 1 日 开 始 委 托 承 包 商 继 续 建 造,12 月 31 日 建 造 完 成, 实 际 建 造 成 本 为 万 元 借 : 投 资 性 房 地 产 - 在 建 贷 : 银 行 存 款 借 : 投 资 性 房 地 产 - 在 建 贷 : 银 行 存 款 借 : 投 资 性 房 地 产 ( 投 资 性 房 地 产 - 成 本 ) 贷 : 投 资 性 房 地 产 - 在 建 考 点 三 : 投 资 性 房 地 产 的 后 续 计 量 投 资 性 房 地 产 的 后 续 计 量 具 有 成 本 和 公 允 价 值 两 种 模 式, 通 常 应 当 采 用 成 本 模 式 计 量, 满 足 特 定 条 件 时 可 以 采 用 公 允 价 值 模 式 计 量 但 是, 同 一 企 业 只 能 采 用 一 种 模 式 对 所 有 投 资 性 房 地 产 进 行 后 续 计 量, 不 得 同 时 采 用 两 种 计 量 模 式 在 极 少 情 况 下, 采 用 公 允 价 值 对 投 资 性 房 地 产 进 行 后 续 计 量 的 企 业, 有 证 据 表 明, 当 企 业 首 次 取 得 某 项 非 在 建 投 资 性 房 地 产 ( 或 某 项 现 有 房 地 产 在 改 变 用 途 后 首 次 成 为 投 资 性 房 地 产 ) 时, 该 投 资 性 房 地 产 的 公 允 价 值 不 能 持 续 可 靠 取 得 的, 应 当 对 该 投 资 性 房 地 产 采 用 成 本 模 式 计 量 直 至 处 置, 并 且 假 设 无 残 值 采 用 公 允 价 值 模 式 对 投 资 性 房 地 产 进 行 后 续 计 量 的 企 业, 对 于 在 建 投 资 性 房 地 产 ( 包 括 首 次 取 得 的 在 建 投 资 性 房 地 产 ), 如 果 其 公 允 价 值 无 法 可 靠 确 定, 但 是 预 期 该 房 地 产 完 工 后 的 公 允 价 值 能 够 持 续 可 靠 取 得 的, 应 当 以 成 本 计 量 该 在 建 投 资 性 房 地 产, 其 公 允 价 值 能 够 可 靠 计 量 时 或 完 工 后 ( 二 者 孰 早 ), 再 以 公 允 价 值 计 量 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

129 但 是, 采 用 成 本 模 式 对 投 资 性 房 地 产 进 行 后 续 计 量 的 企 业, 即 使 有 证 据 表 明, 企 业 首 次 取 得 某 项 投 资 性 房 地 产 时, 该 投 资 性 房 地 产 的 公 允 价 值 能 够 持 续 可 靠 取 得 的, 该 企 业 仍 应 对 该 投 资 性 房 地 产 采 用 成 本 模 式 进 行 后 续 计 量 例 题 1 单 选 题 下 列 有 关 投 资 性 房 地 产 后 续 计 量 会 计 处 理 的 表 述 中, 不 正 确 的 是 ( ) A. 不 同 企 业 可 以 分 别 采 用 成 本 模 式 或 公 允 价 值 模 式 B. 满 足 特 定 条 件 时 可 以 采 用 公 允 价 值 模 式 C. 同 一 企 业 可 以 分 别 采 用 成 本 模 式 和 公 允 价 值 模 式 D. 同 一 企 业 不 得 同 时 采 用 成 本 模 式 和 公 允 价 值 模 式 正 确 答 案 C 答 案 解 析 投 资 性 房 地 产 核 算, 同 一 企 业 不 得 同 时 采 用 成 本 模 式 和 公 允 价 值 模 式 采 用 成 本 模 式 计 量 的 投 资 性 房 地 产 采 用 公 允 价 值 模 式 计 量 的 投 资 性 房 地 产 ( 一 ) 相 关 规 定 企 业 存 在 确 凿 证 据 表 明 其 公 允 价 值 能 够 持 续 可 靠 取 得 的, 可 以 采 用 公 允 价 值 计 量 模 式 企 业 选 择 公 允 价 值 模 式, 就 应 当 对 其 所 有 投 资 性 房 地 产 采 用 公 允 价 值 模 式 进 行 后 续 计 量, 不 得 对 一 部 分 投 资 性 房 地 产 采 用 成 本 ( 一 ) 相 关 规 定 与 固 定 资 产 和 无 形 资 产 核 算 规 定 相 同 ( 二 ) 会 计 处 理 1. 按 期 ( 月 ) 计 提 折 旧 或 进 行 摊 销 借 : 其 他 业 务 成 本 贷 : 投 资 性 房 地 产 累 计 折 旧 投 资 性 房 地 产 累 计 摊 销 2. 取 得 的 租 金 收 入 借 : 银 行 存 款 模 式 进 行 后 续 计 量, 对 另 一 部 分 投 资 性 房 地 产 采 用 公 允 价 值 模 式 进 行 后 续 计 量 采 用 公 允 价 值 模 式 计 量 投 资 性 房 地 产, 应 当 同 时 满 足 以 下 两 个 条 件 :(1) 投 资 性 房 地 产 所 在 地 有 活 跃 的 房 地 产 交 易 市 场 ;(2) 企 业 能 够 从 房 地 产 交 易 市 场 上 取 得 同 类 或 类 似 房 地 产 的 市 场 价 格 及 其 他 相 关 信 息, 从 而 对 投 资 性 房 地 产 的 公 允 价 值 做 出 科 学 合 理 的 估 计 这 两 个 条 件 必 须 同 时 具 备, 缺 一 不 可 ( 二 ) 会 计 处 理 提 醒 : 不 计 提 折 旧 或 摊 销, 应 当 以 资 产 负 债 表 日 的 公 允 价 值 计 量 1. 投 资 性 房 地 产 的 公 允 价 值 高 于 其 账 面 余 额 的 差 额 借 : 投 资 性 房 地 产 公 允 价 值 变 动 贷 : 公 允 价 值 变 动 损 益 公 允 价 值 低 于 其 账 面 余 额 的 差 额 做 相 反 的 会 计 分 录 2. 取 得 的 租 金 收 入 同 左 贷 : 其 他 业 务 收 入 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

130 3. 投 资 性 房 地 产 存 在 减 值 迹 象 的, 应 当 适 用 资 产 减 值 的 有 关 规 定 经 减 值 测 试 后 确 定 发 生 减 值 的, 应 当 计 提 减 值 准 备 借 : 资 产 减 值 损 失 贷 : 投 资 性 房 地 产 减 值 准 备 例 题 2 计 算 题 经 甲 公 司 董 事 会 批 准, 甲 公 司 购 买 一 栋 写 字 楼, 明 确 表 明 将 其 用 于 经 营 出 租 且 持 有 意 图 短 期 内 不 再 发 生 变 化 (1)2012 年 3 月 1 日, 支 付 价 款 为 万 元, 若 采 用 成 本 模 式 后 续 计 量, 写 字 楼 预 计 剩 余 使 用 年 限 为 30 年, 净 残 值 为 零, 采 用 直 线 法 计 提 折 旧 采 用 成 本 模 式 计 量 的 投 资 性 房 地 产 采 用 公 允 价 值 模 式 计 量 的 投 资 性 房 地 产 借 : 投 资 性 房 地 产 借 : 投 资 性 房 地 产 - 成 本 贷 : 银 行 存 款 贷 : 银 行 存 款 (2)2012 年 5 月 1 日 甲 公 司 与 乙 公 司 签 订 租 赁 协 议, 约 定 将 甲 公 司 上 述 写 字 楼 出 租 给 乙 公 司 使 用, 租 赁 期 为 3 年 年 租 金 为 600 万 元,2012 年 7 月 1 日 为 租 赁 期 开 始 日 当 日 收 到 300 万 元 存 入 银 行 ( 按 年 确 认 ) 采 用 成 本 模 式 计 量 的 投 资 性 房 地 产 采 用 公 允 价 值 模 式 计 量 的 投 资 性 房 地 产 借 : 银 行 存 款 300 贷 : 其 他 业 务 收 入 300 同 左 (3)2012 年 12 月 31 日, 公 允 价 值 为 万 元 采 用 成 本 模 式 计 量 的 投 资 性 房 地 产 采 用 公 允 价 值 模 式 计 量 的 投 资 性 房 地 产 借 : 其 他 业 务 成 本 75 借 : 投 资 性 房 地 产 公 允 价 值 变 动 200 贷 : 投 资 性 房 地 产 累 计 折 旧 贷 : 公 允 价 值 变 动 损 益 ( ) (3 000/30 9/12) 考 点 四 : 投 资 性 房 地 产 的 转 换 ( 一 ) 投 资 性 房 地 产 转 换 形 式 及 转 换 日 房 地 产 的 转 换, 是 因 房 地 产 用 途 发 生 改 变 而 对 房 地 产 进 行 的 重 新 分 类 企 业 必 须 有 确 凿 证 据 表 明 房 地 产 用 途 发 生 改 变, 才 能 将 投 资 性 房 地 产 转 换 为 非 投 资 性 房 地 产 或 者 将 非 投 资 性 房 地 产 转 换 为 投 资 性 房 地 产 这 里 的 确 凿 证 据 包 括 两 个 方 面 : 一 是 企 业 董 事 会 应 当 就 改 变 房 地 产 用 途 形 成 正 式 的 书 面 决 议, 二 是 房 地 产 因 用 途 改 变 而 发 生 实 际 状 态 上 的 改 变 包 括 :(1) 投 资 性 房 地 产 转 换 为 自 用 房 地 产 ;(2) 投 资 性 房 地 产 转 换 为 存 货 ;(3) 自 用 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

131 房 地 产 转 换 为 投 资 性 房 地 产 ;(4) 作 为 存 货 的 房 地 产 转 换 为 投 资 性 房 地 产 固 定 资 产 无 形 资 产 开 发 产 品 投 资 性 房 地 产 转 换 日 : (1) 董 事 会 批 准 的 相 关 日 期 (2) 租 赁 期 开 始 日 关 注 如 果 上 述 日 期 均 存 在, 以 董 事 会 批 准 的 日 期 为 准 ; 如 果 没 有 董 事 会 批 准 的 日 期, 以 租 赁 期 开 始 日 为 准 思 考 问 题 年 1 月 5 日,A 公 司 资 产 管 理 部 门 建 议 管 理 层 将 一 闲 置 办 公 楼 用 于 出 租 2 月 18 日, 董 事 会 批 准 关 于 出 租 办 公 楼 的 方 案 并 明 确 出 租 办 公 楼 的 意 图 在 短 期 内 不 会 发 生 变 化 3 月 1 日,A 公 司 承 租 方 签 订 办 公 楼 租 赁 合 同, 租 赁 期 为 自 7 月 1 日 起 5 年 A 公 司 将 自 用 房 地 产 转 换 为 投 资 性 房 地 产 的 时 点? 正 确 答 案 2 月 18 日 投 资 性 房 地 产 固 定 资 产 无 形 资 产 开 发 产 品 转 换 日 : (1) 一 般 企 业 ( 转 换 为 自 用 ): 达 到 自 用 状 态, 开 始 自 用 ; (2) 房 地 产 企 业 : 租 赁 期 届 满 企 业 董 事 会 或 类 似 机 构 做 出 书 面 决 议 明 确 表 明 将 其 重 新 开 发 用 于 销 售 的 日 期 思 考 问 题 年 3 月 5 日,A 公 司 董 事 会 就 即 将 到 期 的 已 出 租 办 公 楼 收 回 后 用 于 行 政 办 公 作 出 书 面 决 议 4 月 30 日 租 赁 期 届 满 收 回 达 到 自 用 状 态, 开 始 自 用 A 公 司 将 投 资 性 房 地 产 转 换 为 自 用 房 地 产 的 时 点 是? 正 确 答 案 4 月 30 日 思 考 问 题 3 用 于 出 租 的 土 地 使 用 权 及 其 地 上 建 筑 物 需 要 一 并 确 认 为 投 资 性 房 地 产? 正 确 答 案 是 的 ( 二 ) 投 资 性 房 地 产 转 换 的 会 计 处 理 1. 非 房 地 产 企 业 (1) 成 本 模 式 下 的 转 换 (2) 公 允 价 值 模 式 下 的 转 换 1 自 用 房 地 产 转 换 为 投 资 性 房 地 产 借 : 投 资 性 房 地 产 原 值 1 自 用 房 地 产 转 换 为 投 资 性 房 地 产 累 计 折 旧 ( 累 计 摊 销 ) 借 : 投 资 性 房 地 产 成 本 公 允 价 值 固 定 资 产 减 值 准 备 ( 无 形 资 产 减 值 准 累 计 折 旧 ( 累 计 摊 销 ) 备 ) 固 定 资 产 减 值 准 备 ( 无 形 资 产 减 值 准 备 ) 贷 : 固 定 资 产 ( 无 形 资 产 ) 原 值 公 允 价 值 变 动 损 益 借 差 投 资 性 房 地 产 累 计 折 旧 ( 投 资 性 贷 : 固 定 资 产 ( 无 形 资 产 ) 原 值 房 地 产 累 计 摊 销 ) 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 贷 差 投 资 性 房 地 产 减 值 准 备 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

132 2 投 资 性 房 地 产 转 换 为 自 用 房 地 产 借 : 固 定 资 产 ( 无 形 资 产 ) 原 值 2 投 资 性 房 地 产 转 换 为 自 用 房 地 产 投 资 性 房 地 产 累 计 折 旧 ( 投 资 性 房 地 借 : 固 定 资 产 ( 无 形 资 产 ) 公 允 价 值 产 累 计 摊 销 ) 投 资 性 房 地 产 减 值 准 备 贷 : 投 资 性 房 地 产 原 值 累 计 折 旧 ( 累 计 摊 销 ) 公 允 价 值 变 动 损 益 借 差 贷 : 投 资 性 房 地 产 - 成 本 - 公 允 价 值 变 动 公 允 价 值 变 动 损 益 贷 差 固 定 资 产 减 值 准 备 ( 无 形 资 产 减 值 准 备 ) 例 题 1 计 算 题 (1)2011 年 9 月 30 日 A 公 司 董 事 会 决 定 将 自 用 办 公 楼 整 体 出 租 并 形 成 正 式 的 书 面 决 议 ( 不 考 虑 土 地 使 用 权 ) 同 日 与 乙 公 司 签 订 租 赁 合 同, 租 期 为 3 年, 年 租 金 为 200 万 元 2011 年 9 月 30 日 为 租 赁 期 开 始 日 该 写 字 楼 为 2010 年 9 月 30 日 购 建 完 成 达 到 预 定 可 使 用 状 态, 成 本 为 万 元, 预 计 使 用 年 限 为 40 年, 预 计 净 残 值 为 零, 均 采 用 直 线 法 计 提 折 旧 2011 年 收 到 本 年 租 金 50 万 元, 假 定 收 到 租 金 时 一 次 确 认 收 入 如 果 采 用 成 本 模 式 后 续 计 量, 按 直 线 法 以 年 计 提 折 旧 ; 如 果 采 用 公 允 价 值 模 式 后 续 计 量, 2011 年 9 月 30 日 和 2011 年 12 月 31 日 办 公 楼 公 允 价 值 分 别 为 万 元 和 万 元 成 本 模 式 下 的 转 换 公 允 价 值 模 式 下 的 转 换 年 9 月 30 日 转 换 日 : 年 9 月 30 日 转 换 日 : 借 : 投 资 性 房 地 产 借 : 投 资 性 房 地 产 成 本 累 计 折 旧 ( )96 累 计 折 旧 96 贷 : 固 定 资 产 贷 : 固 定 资 产 投 资 性 房 地 产 累 计 折 旧 96 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 确 认 2011 年 租 金 收 入 2 确 认 2011 年 租 金 收 入 借 : 银 行 存 款 50 同 左 贷 : 其 他 业 务 收 入 年 12 月 31 日 办 公 楼 计 提 折 旧 : 借 : 其 他 业 务 成 本 ( /12) 年 12 月 31 日 : 借 : 投 资 性 房 地 产 - 公 允 价 值 变 动 200 贷 : 公 允 价 值 变 动 损 益 ( ) 贷 : 投 资 性 房 地 产 累 计 折 旧 年 12 月 31 日 报 表 列 报 资 产 负 债 表 投 资 性 房 地 产 = =3 720( 万 元 ) 2011 年 12 月 31 日 报 表 列 报 投 资 性 房 地 产 =4 200( 万 元 ) 影 响 营 业 利 润 的 金 额 =50- 转 换 前 折 影 响 营 业 利 润 的 金 额 = 租 金 50- 转 换 前 折 旧 72- 转 换 后 折 旧 24=-46( 万 元 ) 旧 年 公 允 价 值 变 动 200=178( 万 元 ) (2)2012 年 收 到 租 金 200 万 元 2012 年 12 月 31 日 办 公 楼 公 允 价 值 为 万 元 成 本 模 式 下 的 转 换 公 允 价 值 模 式 下 的 转 换 2012 年 12 月 31 日 : 2012 年 12 月 31 日 : 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

133 借 : 银 行 存 款 200 借 : 银 行 存 款 200 贷 : 其 他 业 务 收 入 200 贷 : 其 他 业 务 收 入 年 12 月 31 日 2012 年 12 月 31 日 借 : 其 他 业 务 成 本 96 借 : 投 资 性 房 地 产 - 公 允 价 值 变 动 800 贷 : 投 资 性 房 地 产 累 计 折 旧 贷 : 公 允 价 值 变 动 损 益 ( ) ( ) (3)2013 年 收 到 租 金 2013 年 12 月 31 日 办 公 楼 公 允 价 值 为 万 元 成 本 模 式 下 的 转 换 公 允 价 值 模 式 下 的 转 换 2013 年 12 月 31 日 : 2013 年 12 月 31 日 : 借 : 银 行 存 款 200 借 : 银 行 存 款 200 贷 : 其 他 业 务 收 入 200 贷 : 其 他 业 务 收 入 年 12 月 31 日 2013 年 12 月 31 日 借 : 公 允 价 值 变 动 损 益 400 借 : 其 他 业 务 成 本 96 贷 : 投 资 性 房 地 产 - 公 允 价 值 变 动 贷 : 投 资 性 房 地 产 累 计 折 旧 96 ( ) 年 12 月 31 日 报 表 列 报 资 产 负 债 表 投 资 性 房 地 产 资 产 负 债 表 投 资 性 房 地 产 =4 600( 万 元 ) = =3 528( 万 元 ) 影 响 营 业 利 润 的 金 额 = 租 金 = 影 响 营 业 利 润 的 金 额 = 租 金 200- 折 -200( 万 元 ) 旧 96=104( 万 元 ) (4)2014 年 收 到 租 金 150 万 元 2014 年 9 月 30 日 办 公 楼 公 允 价 值 为 万 元 租 赁 期 届 满 时, 企 业 董 事 会 作 出 书 面 决 议 明 确 表 明, 该 房 地 产 收 回 作 为 固 定 资 产 入 账, 当 日 达 到 自 用 状 态 成 本 模 式 下 的 转 换 公 允 价 值 模 式 下 的 转 换 2014 年 9 月 30 日 : 2014 年 9 月 30 日 : 借 : 银 行 存 款 150 借 : 银 行 存 款 150 贷 : 其 他 业 务 收 入 150 贷 : 其 他 业 务 收 入 150 借 : 其 他 业 务 成 本 ( /12)72 贷 : 投 资 性 房 地 产 累 计 折 旧 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

134 借 : 固 定 资 产 借 : 固 定 资 产 投 资 性 房 地 产 累 计 折 旧 384 贷 : 投 资 性 房 地 产 - 成 本 贷 : 投 资 性 房 地 产 公 允 价 值 变 动 累 计 折 旧 ( )384 ( )600 公 允 价 值 变 动 损 益 200 例 题 2 单 选 题 (2011 年 ) 甲 公 司 20 1 年 至 20 4 年 发 生 以 下 交 易 或 事 项 : 20 1 年 12 月 31 日 购 入 一 栋 办 公 楼, 实 际 取 得 成 本 为 万 元 该 办 公 楼 预 计 使 用 年 限 为 20 年, 预 计 净 残 值 为 零, 采 用 年 限 平 均 法 计 提 折 旧 因 公 司 迁 址,20 4 年 6 月 30 日 甲 公 司 与 乙 公 司 签 订 租 赁 协 议 该 协 议 约 定 : 甲 公 司 将 上 述 办 公 楼 租 赁 给 乙 公 司, 租 赁 期 开 始 日 为 协 议 签 订 日, 租 赁 期 2 年, 年 租 金 150 万 元, 每 半 年 支 付 一 次 租 赁 协 议 签 订 日 该 办 公 楼 的 公 允 价 值 为 万 元 甲 公 司 对 投 资 性 房 地 产 采 用 公 允 价 值 模 式 进 行 后 续 计 量 20 4 年 12 月 31 日, 该 办 公 楼 的 公 允 价 值 为 万 元 要 求 : 根 据 上 述 材 料, 不 考 虑 其 他 因 素, 回 答 下 列 各 题 (1) 下 列 各 项 关 于 甲 公 司 上 述 交 易 或 事 项 会 计 处 理 的 表 述 中, 正 确 的 是 ( ) A. 出 租 办 公 楼 应 于 20 4 年 计 提 折 旧 150 万 元 B. 出 租 办 公 楼 应 于 租 赁 期 开 始 日 确 认 资 本 公 积 175 万 元 C. 出 租 办 公 楼 应 于 租 赁 期 开 始 日 按 其 原 价 万 元 确 认 为 投 资 性 房 地 产 D. 出 租 办 公 楼 20 4 年 取 得 的 75 万 元 租 金 应 冲 减 投 资 性 房 地 产 的 账 面 价 值 正 确 答 案 B 答 案 解 析 选 项 A, 办 公 楼 20 4 年 应 计 提 折 旧 =3 000/20 6/12=75( 万 元 ); 选 项 B, 因 为 采 用 公 允 价 值 模 式 计 量, 转 换 前 的 账 面 价 值 = /20 2.5=2 625( 万 元 ) 公 允 价 值 为 万 元, 转 换 资 产 的 公 允 价 值 大 于 账 面 价 值, 所 以 差 额 应 该 计 入 资 本 公 积 = =175( 万 元 ); 选 项 C, 由 于 甲 公 司 对 投 资 性 房 地 产 采 用 公 允 价 值 模 式 进 行 后 续 计 量, 所 以 投 资 性 房 地 产 的 入 账 价 值 为 转 换 日 的 公 允 价 值 万 元 ; 选 项 D, 出 租 办 公 楼 收 取 的 租 金 应 当 计 入 其 他 业 务 收 入 (2) 上 述 交 易 或 事 项 对 甲 公 司 20 4 年 度 营 业 利 润 的 影 响 金 额 是 ( ) A.0 B.-75 万 元 C.-600 万 元 D.-675 万 元 正 确 答 案 C 答 案 解 析 转 换 前 折 旧 金 额 =3 000/20 1/2=75( 万 元 ); 转 换 后 确 认 半 年 租 金 =150/2 =75( 万 元 ); 当 期 末 投 资 性 房 地 产 确 认 的 公 允 价 值 变 动 = =-600( 万 元 ); 综 合 考 虑 之 后 对 营 业 利 润 的 影 响 = =-600( 万 元 ) 2. 房 地 产 企 业 (1) 成 本 模 式 下 的 转 换 (2) 公 允 价 值 模 式 下 的 转 换 1 作 为 存 货 的 房 地 产 转 换 为 投 资 性 房 地 产 1 作 为 存 货 的 房 地 产 转 换 为 投 资 性 房 地 产 借 : 投 资 性 房 地 产 账 面 价 值 借 : 投 资 性 房 地 产 成 本 公 允 价 值 存 货 跌 价 准 备 已 计 提 存 货 跌 价 准 备 存 货 跌 价 准 备 已 计 提 存 货 跌 价 准 备 贷 : 开 发 产 品 账 面 余 额 公 允 价 值 变 动 损 益 借 差 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

135 贷 : 开 发 产 品 账 面 余 额 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 贷 差 2 投 资 性 房 地 产 转 换 为 存 货 2 投 资 性 房 地 产 转 换 为 存 货 借 : 开 发 产 品 公 允 价 值 借 : 开 发 产 品 账 面 价 值 公 允 价 值 变 动 损 益 借 差 投 资 性 房 地 产 累 计 折 旧 贷 : 投 资 性 房 地 产 - 成 本 投 资 性 房 地 产 减 值 准 备 - 公 允 价 值 变 动 贷 : 投 资 性 房 地 产 公 允 价 值 变 动 损 益 贷 差 例 题 3 计 算 题 甲 公 司 是 从 事 房 地 产 开 发 业 务 的 企 业,2012 年 3 月 31 日, 甲 公 司 董 事 会 就 其 开 发 的 一 栋 写 字 楼 的 第 一 层 商 铺 不 再 用 于 出 售 而 改 用 作 出 租 形 成 了 书 面 决 议 (1)2012 年 5 月 31 日, 甲 公 司 与 乙 企 业 签 订 了 租 赁 协 议, 租 赁 期 开 始 日 为 2012 年 6 月 30 日, 租 赁 期 2 年, 该 写 字 楼 的 账 面 余 额 万 元, 未 计 提 存 货 跌 价 准 备 若 采 用 成 本 模 式 后 续 计 量, 该 写 字 楼 预 计 使 用 年 限 为 50 年, 预 计 净 残 值 为 零, 采 用 直 线 法 计 提 折 旧 若 采 用 公 允 价 值 模 式 后 续 计 量, 2012 年 3 月 31 日 和 2012 年 12 月 31 日 商 铺 公 允 价 值 分 别 为 万 元 和 万 元 2012 年 12 月 31 日 收 到 6 个 月 的 租 金 300 万 元 成 本 模 式 下 的 转 换 公 允 价 值 模 式 下 的 转 换 年 3 月 31 日 年 3 月 31 日 借 : 投 资 性 房 地 产 - 成 本 借 : 投 资 性 房 地 产 贷 : 开 发 产 品 贷 : 开 发 产 品 资 本 公 积 - 其 他 资 本 公 积 年 12 月 31 日 借 : 银 行 存 款 年 12 月 31 日 借 : 银 行 存 款 300 贷 : 其 他 业 务 收 入 300 贷 : 其 他 业 务 收 入 300 借 : 其 他 业 务 成 本 82.5 借 : 投 资 性 房 地 产 - 公 允 价 值 变 动 100 贷 : 投 资 性 房 地 产 累 计 折 旧 ( /12)82.5 贷 : 公 允 价 值 变 动 损 益 ( ) 年 12 月 31 日 报 表 列 报 年 12 月 31 日 报 表 列 报 投 资 性 房 地 产 项 目 = =5 投 资 性 房 地 产 项 目 =6 100( 万 元 ) ( 万 元 ) 影 响 营 业 利 润 项 目 = =400 影 响 营 业 利 润 项 目 = =217.5 ( 万 元 ) ( 万 元 ) (2)2013 年 12 月 31 日 商 铺 公 允 价 值 为 万 元, 收 到 本 年 租 金 600 万 元 成 本 模 式 下 的 转 换 年 12 月 31 日 借 : 银 行 存 款 600 公 允 价 值 模 式 下 的 转 换 年 12 月 31 日 借 : 银 行 存 款 600 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

136 贷 : 其 他 业 务 收 入 600 贷 : 其 他 业 务 收 入 600 借 : 其 他 业 务 成 本 110 借 : 投 资 性 房 地 产 - 公 允 价 值 变 动 400 贷 : 投 资 性 房 地 产 累 计 折 旧 ( ) 贷 : 公 允 价 值 变 动 损 益 ( ) 年 12 月 31 日 报 表 列 报 年 12 月 31 日 报 表 列 报 投 资 性 房 地 产 项 目 投 资 性 房 地 产 项 目 =6 500( 万 元 ) = = ( 万 元 ) 影 响 营 业 利 润 项 目 = =1 000 影 响 营 业 利 润 项 目 = =490 ( 万 元 ) ( 万 元 ) (3)2014 年 6 月 30 日 对 外 出 租 的 房 地 产 租 赁 期 届 满, 企 业 董 事 会 作 出 书 面 决 议 明 确 表 明, 将 该 房 地 产 重 新 开 发 用 于 对 外 销 售, 即 从 投 资 性 房 地 产 转 换 为 存 货 2014 年 6 月 30 日 转 换 日 该 房 地 产 的 公 允 价 值 为 万 元 收 到 半 年 租 金 300 万 元 成 本 模 式 下 的 转 换 借 : 银 行 存 款 300 贷 : 其 他 业 务 收 入 300 借 : 其 他 业 务 成 本 55 贷 : 投 资 性 房 地 产 累 计 折 旧 ( /2)55 借 : 开 发 产 品 投 资 性 房 地 产 累 计 折 旧 ( ) 贷 : 投 资 性 房 地 产 公 允 价 值 模 式 下 的 转 换 借 : 银 行 存 款 300 贷 : 其 他 业 务 收 入 300 借 : 开 发 产 品 公 允 价 值 变 动 损 益 100 贷 : 投 资 性 房 地 产 - 成 本 公 允 价 值 变 动 ( ) 母 子 公 司 之 间 投 资 性 房 地 产 的 会 计 处 理 例 题 4 计 算 题 A 公 司 为 母 公 司,B 公 司 为 其 子 公 司 (1)2013 年 1 月 1 日,A 公 司 与 B 公 司 签 订 租 赁 协 议, 将 A 公 司 一 栋 办 公 楼 出 租 给 B 公 司, 租 赁 期 开 始 日 为 协 议 签 订 日, 年 租 金 为 100 万 元, 租 赁 期 为 10 年 (2)B 公 司 将 租 赁 的 资 产 作 为 其 办 公 楼 A 公 司 将 该 栋 出 租 办 公 楼 作 为 投 资 性 房 地 产 核 算, 并 按 公 允 价 值 进 行 后 续 计 量 该 办 公 楼 租 赁 期 开 始 日 的 公 允 价 值 为 万 元,2013 年 12 月 31 日 的 公 允 价 值 为 万 元 该 办 公 楼 于 2012 年 6 月 30 日 达 到 预 定 可 使 用 状 态 并 交 付 使 用, 其 建 造 成 本 为 万 元, 预 计 使 用 年 限 为 20 年, 预 计 净 残 值 为 零 A 公 司 对 所 有 固 定 资 产 按 年 限 平 均 法 计 提 折 旧 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

137 A 公 司 B 公 司 2013 年 1 月 1 日 借 : 投 资 性 房 地 产 累 计 折 旧 (1600/20/2)40 -- 贷 : 固 定 资 产 资 本 公 积 年 收 到 租 金 借 : 银 行 存 款 年 支 付 租 金 借 : 管 理 费 用 100 贷 : 其 他 业 务 收 入 100 贷 : 银 行 存 款 年 12 月 31 日 借 : 投 资 性 房 地 产 ( )90 -- 贷 : 公 允 价 值 变 动 损 益 90 合 并 报 表 抵 消 分 录 借 : 固 定 资 产 原 价 资 本 公 积 100 公 允 价 值 变 动 损 益 90 贷 : 投 资 性 房 地 产 ( )1 750 固 定 资 产 累 计 折 旧 40 借 : 营 业 收 入 100 贷 : 管 理 费 用 100 借 : 管 理 费 用 (1 600/20)80 贷 : 固 定 资 产 累 计 折 旧 80 总 结 : 考 点 五 : 与 投 资 性 房 地 产 有 关 的 后 续 支 出 ( 一 ) 资 本 化 的 后 续 支 出 与 投 资 性 房 地 产 有 关 的 后 续 支 出, 满 足 投 资 性 房 地 产 确 认 条 件 的, 应 当 计 入 投 资 性 房 地 产 成 本 例 如, 企 业 为 了 提 高 投 资 性 房 地 产 的 使 用 效 能, 往 往 需 要 对 投 资 性 房 地 产 进 行 改 建 扩 建 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

138 而 使 其 更 加 坚 固 耐 用, 或 者 通 过 装 修 而 改 善 其 室 内 装 潢, 改 扩 建 或 装 修 支 出 满 足 确 认 条 件 的, 应 当 将 其 资 本 化 1. 采 用 成 本 模 式 进 行 后 续 计 量 2. 采 用 公 允 价 值 模 式 进 行 后 续 计 量 企 业 对 某 项 投 资 性 房 地 产 进 行 改 扩 建 等 企 业 对 某 项 投 资 性 房 地 产 进 行 改 扩 建 等 再 开 再 开 发 且 将 来 仍 作 为 投 资 性 房 地 产 的, 发 且 将 来 仍 作 为 投 资 性 房 地 产 的, 再 开 发 期 再 开 发 期 间 应 继 续 将 其 作 为 投 资 性 房 地 间 应 继 续 将 其 作 为 投 资 性 房 地 产 产, 再 开 发 期 间 不 计 提 折 旧 或 摊 销 (1) 投 资 性 房 地 产 转 入 改 扩 建 工 程 (1) 投 资 性 房 地 产 转 入 改 扩 建 工 程 借 : 投 资 性 房 地 产 在 建 借 : 投 资 性 房 地 产 在 建 投 资 性 房 地 产 累 计 折 旧 贷 : 投 资 性 房 地 产 成 本 贷 : 投 资 性 房 地 产 公 允 价 值 变 动 (2) 发 生 改 扩 建 或 装 修 支 出 (2) 发 生 改 扩 建 或 装 修 支 出 借 : 投 资 性 房 地 产 在 建 借 : 投 资 性 房 地 产 在 建 贷 : 银 行 存 款 等 贷 : 银 行 存 款 等 (3) 改 扩 建 工 程 或 装 修 完 工 (3) 改 扩 建 工 程 或 装 修 完 工 借 : 投 资 性 房 地 产 借 : 投 资 性 房 地 产 成 本 贷 : 投 资 性 房 地 产 在 建 贷 : 投 资 性 房 地 产 在 建 ( 二 ) 费 用 化 的 后 续 支 出 不 满 足 投 资 性 房 地 产 确 认 条 件 的, 应 当 在 发 生 时 计 入 当 期 损 益 采 用 成 本 模 式 进 行 后 续 计 量 采 用 公 允 价 值 模 式 进 行 后 续 计 量 借 : 其 他 业 务 成 本 借 : 其 他 业 务 成 本 贷 : 银 行 存 款 贷 : 银 行 存 款 考 点 六 : 投 资 性 房 地 产 后 续 计 量 模 式 的 变 更 ( 一 ) 模 式 变 更 的 原 则 1. 企 业 对 投 资 性 房 地 产 的 计 量 模 式 一 经 确 定, 不 得 随 意 变 更 2. 只 有 在 房 地 产 市 场 比 较 成 熟 能 够 满 足 采 用 公 允 价 值 模 式 条 件 的 情 况 下, 才 允 许 企 业 对 投 资 性 房 地 产 从 成 本 模 式 计 量 变 更 为 公 允 价 值 模 式 计 量 3. 已 采 用 公 允 价 值 模 式 计 量 的 投 资 性 房 地 产, 不 得 从 公 允 价 值 模 式 转 为 成 本 模 式 ( 二 ) 成 本 模 式 转 为 公 允 价 值 模 式 的 会 计 处 理 1. 应 当 作 为 会 计 政 策 变 更 处 理 2. 将 计 量 模 式 变 更 时 公 允 价 值 与 账 面 价 值 的 差 额, 调 整 期 初 留 存 收 益 ( 盈 余 公 积 未 分 配 利 润 ) 考 点 七 : 投 资 性 房 地 产 的 处 置 企 业 可 以 通 过 对 外 出 售 或 转 让 的 方 式 处 置 投 资 性 房 地 产, 因 非 货 币 性 资 产 交 换 等 减 少 投 资 性 房 地 产 也 属 于 投 资 性 房 地 产 的 处 置 ( 一 ) 成 本 模 式 计 量 的 投 资 性 房 地 产 ( 二 ) 公 允 价 值 模 式 计 量 的 投 资 性 房 地 产 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

139 借 : 银 行 存 款 贷 : 其 他 业 务 收 入 借 : 银 行 存 款 贷 : 其 他 业 务 收 入 借 : 其 他 业 务 成 本 投 资 性 房 地 产 累 计 折 旧 ( 投 资 性 房 地 产 累 计 摊 销 ) 投 资 性 房 地 产 减 值 准 备 贷 : 投 资 性 房 地 产 借 : 其 他 业 务 成 本 公 允 价 值 变 动 损 益 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 贷 : 投 资 性 房 地 产 成 本 公 允 价 值 变 动 例 题 1 单 选 题 (2012 年 考 题 )20 6 年 6 月 30 日, 甲 公 司 与 乙 公 司 签 订 租 赁 合 同, 合 同 规 定 甲 公 司 将 一 栋 自 用 办 公 楼 出 租 给 乙 公 司, 租 赁 期 为 1 年, 年 租 金 为 200 万 元 当 日, 出 租 办 公 楼 的 公 允 价 值 为 万 元, 大 于 其 账 面 价 值 万 元 20 6 年 12 月 31 日, 该 办 公 楼 的 公 允 价 值 为 万 元 20 7 年 6 月 30 日, 甲 公 司 收 回 租 赁 期 届 满 的 办 公 楼 并 对 外 出 售, 取 得 价 款 万 元 甲 公 司 采 用 公 允 价 值 模 式 对 投 资 性 房 地 产 进 行 后 续 计 量, 不 考 虑 其 他 因 素 上 述 交 易 或 事 项 对 甲 公 司 20 7 年 度 损 益 的 影 响 金 额 是 ( ) A. 500 万 元 B 万 元 C 万 元 D 万 元 答 案 C 解 析 对 甲 公 司 20 7 年 度 损 益 的 影 响 金 额 = 公 允 账 面 价 值 资 本 公 积 转 入 损 益 的 金 额 /2( 半 年 的 租 金 收 入 )=6 100( 万 元 ) 例 题 2 单 选 题 (2009 年 节 选 )20 7 年 2 月 5 日, 甲 公 司 资 产 管 理 部 门 建 议 管 理 层 将 一 闲 置 办 公 楼 用 于 出 租 20 7 年 2 月 10 日, 董 事 会 批 准 关 于 出 租 办 公 楼 的 方 案 并 明 确 出 租 办 公 楼 的 意 图 在 短 期 内 不 会 发 生 变 化 当 日, 办 公 楼 的 成 本 为 万 元, 已 计 提 折 旧 为 万 元, 未 计 提 减 值 准 备, 公 允 价 值 为 万 元, 甲 公 司 采 用 公 允 价 值 模 式 对 投 资 性 房 地 产 进 行 后 续 计 量 20 7 年 2 月 20 日, 甲 公 司 承 租 方 签 订 办 公 楼 租 赁 合 同, 租 赁 期 为 自 20 7 年 3 月 1 日 起 2 年, 年 租 金 为 360 万 元 办 公 楼 20 7 年 12 月 31 日 的 公 允 价 值 为 万 元,20 8 年 12 月 31 日 的 公 允 价 值 为 万 元 20 9 年 3 月 1 日, 甲 公 司 收 回 租 赁 期 届 满 的 办 公 楼 并 对 外 出 售, 取 得 价 款 万 元 甲 公 司 20 9 年 度 因 出 售 办 公 楼 而 应 确 认 的 损 益 金 额 是 ( ) A.160 万 元 B.400 万 元 C 万 元 D 万 元 正 确 答 案 C 答 案 解 析 自 用 房 地 产 转 换 为 投 资 性 房 地 产 的 时 点 是 20 7 年 2 月 10 日 转 换 日 产 生 资 本 公 积 =2 400-( )=1 300( 万 元 ); 快 速 计 算 方 法 : 出 售 办 公 楼 而 应 确 认 的 损 益 金 额 = 公 允 价 值 账 面 价 值 资 本 公 积 1 300=1 460( 万 元 ) 具 体 的 核 算 如 下 : 1 自 用 房 地 产 转 为 投 资 性 房 地 产 时 : 借 : 投 资 性 房 地 产 - 成 本 累 计 折 旧 贷 : 固 定 资 产 资 本 公 积 - 其 他 资 本 公 积 累 计 公 允 价 值 变 动 损 益 = =240( 万 元 ) 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

140 3 对 外 出 售 时 借 : 银 行 存 款 贷 : 其 他 业 务 收 入 借 : 其 他 业 务 成 本 ( 倒 挤 ) 资 本 公 积 - 其 他 资 本 公 积 公 允 价 值 变 动 损 益 240 贷 : 投 资 性 房 地 产 - 成 本 公 允 价 值 变 动 ( )240 所 以 验 算 : 其 他 业 务 收 入 其 他 业 务 成 本 公 允 价 值 变 动 损 益 240=1 460( 万 元 ) 拓 展 假 定 20 7 年 2 月 10 日 转 换 日 公 允 价 值 不 是 万 元, 改 为 万 元 快 速 计 算 方 法 : 转 换 日 产 生 公 允 价 值 变 动 损 益 = 公 允 账 面 价 值 ( )=-100 ( 万 元 ); 出 售 办 公 楼 而 应 确 认 的 损 益 金 额 = 公 允 价 值 账 面 价 值 2 640=160( 万 元 ) 1 自 用 房 地 产 转 为 投 资 性 房 地 产 时 借 : 投 资 性 房 地 产 - 成 本 累 计 折 旧 公 允 价 值 变 动 损 益 100 贷 : 固 定 资 产 累 计 公 允 价 值 变 动 损 益 = =1 640( 万 元 ) 3 对 外 出 售 时 借 : 银 行 存 款 贷 : 其 他 业 务 收 入 借 : 其 他 业 务 成 本 ( 倒 挤 ) 公 允 价 值 变 动 损 益 ( )1 540 贷 : 投 资 性 房 地 产 - 成 本 公 允 价 值 变 动 所 以 验 算 : 其 他 业 务 收 入 其 他 业 务 成 本 公 允 价 值 变 动 损 益 1 540=160( 万 元 ) 例 题 3 单 选 题 (2009 年 节 选 ) 甲 公 司 从 事 房 地 产 开 发 经 营 业 务,20 8 年 度 发 生 的 有 关 交 易 或 事 项 如 下 : (1)1 月 1 日, 因 商 品 房 滞 销, 董 事 会 决 定 将 两 栋 商 品 房 用 于 出 租 1 月 20 日, 甲 公 司 与 乙 公 司 签 订 租 赁 合 同 并 已 将 两 栋 商 品 房 以 经 营 租 赁 方 式 提 供 给 乙 公 司 使 用 出 租 商 品 房 的 账 面 余 额 为 万 元, 未 计 提 跌 价 准 备, 公 允 价 值 为 万 元 该 出 租 商 品 房 预 计 使 用 50 年, 预 计 净 残 值 为 零, 采 用 年 限 平 均 法 计 提 折 旧 (2)1 月 5 日, 收 回 租 赁 期 届 满 的 一 宗 土 地 使 用 权, 经 批 准 用 于 建 造 办 公 楼 该 土 地 使 用 权 成 本 为 万 元, 未 计 提 减 值 准 备, 至 办 公 楼 开 工 之 日 已 摊 销 10 年, 预 计 尚 可 使 用 40 年, 采 用 直 线 法 摊 销 办 公 楼 于 3 月 1 日 开 始 建 造, 至 年 末 尚 未 完 工, 共 发 生 工 程 支 出 万 元 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

141 (3)3 月 5 日, 收 回 租 赁 期 届 满 的 商 铺, 并 计 划 对 其 重 新 装 修 后 继 续 用 于 出 租 该 商 铺 成 本 为 万 元, 至 重 新 装 修 之 日, 已 计 提 折 旧 万 元, 账 面 价 值 为 万 元, 其 中 原 装 修 支 出 的 账 面 价 值 为 300 万 元 装 修 工 程 于 8 月 1 日 开 始, 于 年 末 完 工 并 达 到 预 定 可 使 用 状 态, 共 发 生 装 修 支 出 万 元 装 修 后 预 计 租 金 收 入 将 大 幅 增 加 甲 公 司 对 出 租 的 商 品 房 土 地 使 用 权 和 商 铺 均 采 用 成 本 模 式 进 行 后 续 计 量 要 求 : 根 据 上 述 资 料, 不 考 虑 其 他 因 素, 回 答 下 列 各 题 (1) 甲 公 司 出 租 商 品 房 20 8 年 度 应 当 计 提 的 折 旧 是 ( ) A 万 元 B 万 元 C 万 元 D 万 元 正 确 答 案 A 答 案 解 析 1 月 1 日 出 租 后 是 用 成 本 模 式 进 行 后 续 计 量, 所 以 2008 年 计 提 折 旧 的 时 间 就 应 该 是 11 个 月, 所 以 折 旧 金 额 是 9 000/50 11/12=165( 万 元 ) (2) 下 列 各 项 关 于 甲 公 司 20 8 年 12 月 31 日 资 产 负 债 表 项 目 列 报 金 额 的 表 述 中, 正 确 的 是 ( ) A. 存 货 为 万 元 B. 在 建 工 程 为 万 元 C. 固 定 资 产 为 万 元 D. 投 资 性 房 地 产 为 万 元 正 确 答 案 D 答 案 解 析 A 选 项, 存 货 的 金 额 应 该 是 0,( 资 料 1);B 选 项,( 资 料 2) 至 年 末 尚 未 完 工, 共 发 生 工 程 支 出 万 元 在 建 工 程 的 金 额 =3 500 万 元 ;C 选 项, 固 定 资 产 金 额 应 该 是 0;D 选 项, 投 资 性 房 地 产 的 金 额 =( 资 料 1) /50 11/12+( 资 料 3)( )=14 535( 万 元 ) 例 题 4 计 算 题 A 公 司 有 关 投 资 性 房 地 产 资 料 如 下 : (1)2011 年 12 月 18 日 A 公 司 与 B 公 司 签 订 租 赁 合 同,A 公 司 将 一 栋 办 公 楼 整 体 出 租 给 B 公 司, 租 期 为 3 年, 年 租 金 为 万 元 2011 年 12 月 31 日 为 租 赁 期 开 始 日, 该 办 公 楼 的 成 本 为 万 元, 预 计 使 用 年 限 为 50 年, 预 计 净 残 值 为 零, 采 用 直 线 法 计 提 折 旧, 已 计 提 折 旧 10 年 每 年 均 收 到 租 金 如 果 后 续 采 用 成 本 模 式 计 量, 则 采 用 直 线 法 计 提 折 旧 如 果 后 续 采 用 公 允 价 值 模 式 计 量 的, 则 2011 年 12 月 31 日 的 公 允 价 值 为 万 元 成 本 模 式 计 量 的 投 资 性 房 地 产 公 允 价 值 模 式 计 量 的 投 资 性 房 地 产 借 : 投 资 性 房 地 产 借 : 投 资 性 房 地 产 - 成 本 累 计 折 旧 ( ) 累 计 折 旧 贷 : 固 定 资 产 贷 : 固 定 资 产 投 资 性 房 地 产 累 计 折 旧 资 本 公 积 - 其 他 资 本 公 积 投 资 性 房 地 产 项 目 列 报 金 额 为 投 资 性 房 地 产 项 目 列 报 金 额 为 万 元 ( ) 万 元 影 响 2011 年 损 益 的 金 额 =1 000 万 元 ( 办 影 响 2011 年 损 益 的 金 额 =1 000 万 元 ( 办 公 楼 出 租 前 计 提 的 折 旧 费 ) 公 楼 出 租 前 计 提 的 折 旧 费 ) 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

142 (2)2012 年 收 到 租 金,2012 年 支 付 办 公 楼 的 修 理 费 用 2 万 元,2012 年 末 办 公 楼 公 允 价 值 为 万 元 成 本 模 式 计 量 的 投 资 性 房 地 产 公 允 价 值 模 式 计 量 的 投 资 性 房 地 产 借 : 银 行 存 款 借 : 银 行 存 款 贷 : 其 他 业 务 收 入 贷 : 其 他 业 务 收 入 借 : 其 他 业 务 成 本 2 借 : 其 他 业 务 成 本 2 贷 : 银 行 存 款 2 贷 : 银 行 存 款 2 借 : 投 资 性 房 地 产 公 允 价 值 变 动 借 : 其 他 业 务 成 本 贷 : 公 允 价 值 变 动 损 益 贷 : 投 资 性 房 地 产 累 计 折 旧 ( )3 ( ) 投 资 性 房 地 产 项 目 列 报 金 额 为 投 资 性 房 地 产 项 目 列 报 金 额 为 39 万 元 000 万 元 ( ) 影 响 2012 年 损 益 的 金 额 = 租 金 收 入 影 响 2012 年 损 益 的 金 额 = 租 金 收 入 2 修 理 费 用 2+ 公 允 价 值 变 动 损 益 3 000= 修 理 费 用 2- 折 旧 1 000=998( 万 元 ) 998( 万 元 ) (3)2013 年 收 到 租 金, 年 末 办 公 楼 公 允 价 值 为 万 元 成 本 模 式 计 量 的 投 资 性 房 地 产 公 允 价 值 模 式 计 量 的 投 资 性 房 地 产 借 : 银 行 存 款 借 : 银 行 存 款 贷 : 其 他 业 务 收 入 贷 : 其 他 业 务 收 入 借 : 其 他 业 务 成 本 借 : 公 允 价 值 变 动 损 益 2 000( ) 贷 : 投 资 性 房 地 产 累 计 折 旧 贷 : 投 资 性 房 地 产 公 允 价 值 变 动 ( )1 000 投 资 性 房 地 产 项 目 列 报 金 额 为 万 元 ( ) 影 响 2013 年 损 益 的 金 额 = 租 金 收 入 折 旧 1 000=1 000( 万 元 ) 投 资 性 房 地 产 项 目 列 报 金 额 为 万 元 影 响 2012 年 损 益 的 金 额 = 租 金 收 入 公 允 价 值 变 动 损 益 2 000=0 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

143 (4)2014 年 收 到 租 金, 年 末 办 公 楼 公 允 价 值 为 万 元 假 定 2014 年 12 月 31 日 租 赁 期 满 后 收 回, 为 了 提 高 办 公 楼 的 租 金 收 入, 决 定 在 租 赁 期 满 后 对 办 公 楼 进 行 改 扩 建, 并 与 C 企 业 签 订 了 经 营 租 赁 合 同, 约 定 自 改 扩 建 完 工 时 将 办 公 楼 出 租 给 C 公 司 随 即 进 入 改 扩 建 工 程 成 本 模 式 计 量 的 投 资 性 房 地 产 公 允 价 值 模 式 计 量 的 投 资 性 房 地 产 借 : 银 行 存 款 借 : 银 行 存 款 贷 : 其 他 业 务 收 入 贷 : 其 他 业 务 收 入 借 : 其 他 业 务 成 本 借 : 投 资 性 房 地 产 公 允 价 值 变 动 贷 : 投 资 性 房 地 产 累 计 折 旧 ( )1 000 贷 : 公 允 价 值 变 动 损 益 ( ) 借 : 投 资 性 房 地 产 在 建 借 : 投 资 性 房 地 产 在 建 贷 : 投 资 性 房 地 产 - 成 本 投 资 性 房 地 产 累 计 折 旧 公 允 价 值 变 动 ( ) ( ) 贷 : 投 资 性 房 地 产 投 资 性 房 地 产 项 目 列 报 金 额 为 万 元 ( ) 影 响 2014 年 损 益 的 金 额 = 租 金 收 入 折 旧 1 000=1 000( 万 元 ) 投 资 性 房 地 产 项 目 列 报 金 额 为 万 元 影 响 2014 年 损 益 的 金 额 = 租 金 收 入 公 允 价 值 变 动 损 益 1 000=3 000( 万 元 ) (5)2015 年 3 日 31 日, 办 公 楼 改 扩 建 工 程 完 工, 共 发 生 支 出 万 元 均 以 银 行 存 款 支 付 同 时 出 租 给 C 公 司 成 本 模 式 计 量 的 投 资 性 房 地 产 公 允 价 值 模 式 计 量 的 投 资 性 房 地 产 借 : 投 资 性 房 地 产 在 建 借 : 投 资 性 房 地 产 在 建 贷 : 银 行 存 款 贷 : 银 行 存 款 借 : 投 资 性 房 地 产 ( ) 借 : 投 资 性 房 地 产 - 成 本 贷 : 投 资 性 房 地 产 在 建 43 ( ) 贷 : 投 资 性 房 地 产 在 建 (6) 假 定 2014 年 12 月 31 日 租 赁 期 满 后 ( 不 进 行 改 扩 建 ) 直 接 将 其 出 售, 售 价 为 万 元 成 本 模 式 计 量 的 投 资 性 房 地 产 公 允 价 值 模 式 计 量 的 投 资 性 房 地 产 借 : 银 行 存 款 借 : 银 行 存 款 贷 : 其 他 业 务 收 入 贷 : 其 他 业 务 收 入 借 : 其 他 业 务 成 本 1000 租 赁 期 满 后 直 接 将 其 出 售 时, 不 需 要 编 制 公 允 贷 : 投 资 性 房 地 产 累 计 折 旧 1000 价 值 变 动 的 分 录 借 : 银 行 存 款 借 : 银 行 存 款 贷 : 其 他 业 务 收 入 贷 : 其 他 业 务 收 入 借 : 其 他 业 务 成 本 借 : 其 他 业 务 成 本 投 资 性 房 地 产 累 计 折 旧 资 本 公 积 - 其 他 资 本 公 积 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

144 ( ) 公 允 价 值 变 动 损 益 贷 : 投 资 性 房 地 产 贷 : 投 资 性 房 地 产 - 成 本 公 允 价 值 变 动 ( ) 思 考 问 题 出 售 时 影 响 损 益 的 金 额? 出 售 时 影 响 损 益 的 金 额? 公 允 价 值 账 面 价 值 =24 000( 万 元 ) 公 允 价 值 账 面 价 值 资 本 公 积 =21 000( 万 元 ) 第 八 章 资 产 减 值 考 情 分 析 本 章 考 试 涉 及 的 主 要 题 型 既 有 客 观 题, 也 有 主 观 题 主 观 题 的 内 容 主 要 是 与 其 他 有 关 章 节 相 结 合 出 跨 章 节 性 的 题 目 近 几 年 考 点 有 : 预 计 资 产 未 来 现 金 流 量 应 考 虑 的 因 素 资 产 组 的 认 定 及 其 减 值 处 理 外 币 减 值 业 务 的 处 理 商 誉 减 值 测 试 的 相 关 规 定 及 应 用 考 点 一 : 资 产 减 值 的 范 围 资 产 减 值, 是 指 资 产 的 可 收 回 金 额 低 于 其 账 面 价 值 本 章 所 指 资 产, 除 特 别 说 明 外 包 括 单 项 资 产 和 资 产 组 ( 一 ) 本 章 涉 及 的 资 产 减 值 1. 对 子 公 司 联 营 企 业 和 合 营 企 业 的 长 期 股 权 投 资 2. 采 用 成 本 模 式 进 行 后 续 计 量 的 投 资 性 房 地 产 3. 固 定 资 产 ( 包 括 在 建 工 程 ) 4. 生 产 性 生 物 资 产 5. 无 形 资 产 6. 商 誉 7. 探 明 石 油 天 然 气 矿 区 权 益 和 井 及 相 关 设 施 特 别 提 示 上 述 资 产 减 值 在 以 后 持 有 期 间 不 得 转 回, 只 有 在 处 置 时 才 能 转 出 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

145 ( 二 ) 不 属 于 本 章 涉 及 的 资 产 减 值 范 围 1. 企 业 对 被 投 资 单 位 不 具 有 控 制 共 同 控 制 或 重 大 影 响 且 在 活 跃 市 场 中 没 有 报 价 公 允 价 值 不 能 可 靠 计 量 的 股 权 投 资 思 考 问 题 如 何 计 提? 资 产 减 值 损 失 账 面 价 值 - 现 值 特 别 提 示 该 股 权 投 资 减 值 损 失 一 经 确 认, 在 以 后 会 计 期 间 不 得 转 回 2. 存 货 思 考 问 题 如 何 计 提? 存 货 跌 价 准 备 科 目 期 末 余 额 = 存 货 成 本 - 可 变 现 净 值 资 产 减 值 损 失 存 货 跌 价 准 备 科 目 期 末 余 额 - 期 初 余 额 + 借 方 发 生 额 注 意 : 在 以 后 会 计 期 间 可 以 通 过 损 益 转 回 3. 建 造 合 同 形 成 的 资 产 思 考 问 题 如 何 计 提? 资 产 减 值 损 失 预 计 总 成 本 超 过 合 同 总 收 入 的 差 额 (1- 完 工 率 ) 注 意 : 建 造 合 同 计 提 的 存 货 跌 价 准 备, 完 工 时 转 回 4. 金 融 资 产 思 考 问 题 1 持 有 至 到 期 投 资 贷 款 和 应 收 款 项 如 何 计 提? 资 产 减 值 损 失 账 面 价 值 - 现 值 注 意 : 在 以 后 会 计 期 间 可 以 通 过 损 益 转 回 思 考 问 题 2 可 供 出 售 金 融 资 产 如 何 计 提? 资 产 减 值 损 失 账 面 价 值 - 公 允 价 值 注 意 : 在 以 后 会 计 期 间 可 以 转 回 权 益 工 具 通 过 资 本 公 积 转 回 债 务 工 具 通 过 损 益 转 回 例 题 多 选 题 (2012 年 考 题 ) 下 列 各 项 资 产 减 值 准 备 中, 在 相 应 资 产 的 持 有 期 间 其 价 值 回 升 时 可 以 将 已 计 提 的 减 值 准 备 转 回 至 损 益 的 有 ( ) A. 商 誉 减 值 准 备 B. 存 货 跌 价 准 备 C. 持 有 至 到 期 投 资 减 值 准 备 D. 可 供 出 售 权 益 工 具 减 值 准 备 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

146 答 案 BC 解 析 选 项 A, 商 誉 的 减 值 准 备 不 得 转 回 ; 选 项 D, 可 供 出 售 权 益 工 具 减 值 准 备 通 过 资 本 公 积 转 回 考 点 二 : 资 产 可 能 发 生 减 值 的 测 试 ( 一 ) 特 殊 问 题 有 确 凿 证 据 表 明 资 产 存 在 减 值 迹 象 的, 应 当 在 资 产 负 债 表 日 进 行 减 值 测 试, 估 计 资 产 的 可 收 回 金 额 资 产 存 在 减 值 迹 象 是 资 产 是 否 需 要 进 行 减 值 测 试 的 必 要 前 提, 但 是 以 下 资 产 除 外 : 1. 商 誉 和 使 用 寿 命 不 确 定 的 无 形 资 产 因 企 业 合 并 所 形 成 的 商 誉 和 使 用 寿 命 不 确 定 的 无 形 资 产 在 后 续 计 量 中 不 再 进 行 摊 销, 对 于 这 些 资 产, 由 于 其 价 值 通 常 具 有 较 大 的 不 确 定 性, 无 论 是 否 存 在 减 值 迹 象, 企 业 至 少 应 当 于 每 年 年 度 终 了 进 行 减 值 测 试 2. 对 于 尚 未 达 到 可 使 用 状 态 的 无 形 资 产, 由 于 其 价 值 通 常 具 有 较 大 的 不 确 定 性, 也 应 当 于 每 年 年 末 进 行 减 值 测 试 ( 二 ) 计 提 减 值 准 备 确 定 步 骤 1. 计 算 确 定 资 产 的 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 2. 计 算 确 定 资 产 未 来 现 金 流 量 的 现 值 3. 企 业 应 比 较 资 产 的 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 与 资 产 未 来 现 金 流 量 的 现 值, 取 其 较 高 者 作 为 资 产 的 可 收 回 金 额 思 考 问 题 为 什 么 是 较 高 者? 资 产 账 面 价 值 =100 万 元 公 允 - 处 置 费 用 =0 现 值 =20 万 元 较 高 者 : 计 提 减 值 损 失 80 万 元 ; 资 产 负 债 表 日 的 账 面 价 值 20 万 元 资 产 账 面 价 值 =100 万 元 公 允 - 处 置 费 用 =0 现 值 =20 万 元 较 低 者 : 计 提 减 值 损 失 100 万 元 ; 资 产 负 债 表 日 的 账 面 价 值 0 万 元 4. 资 产 可 收 回 金 额 低 于 账 面 价 值 的, 应 当 计 提 减 值 准 备, 确 认 减 值 损 失 借 : 资 产 减 值 损 失 贷 : 资 产 减 值 准 备 考 点 三 : 可 收 回 金 额 的 计 量 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

147 ( 一 ) 基 本 方 法 要 估 计 资 产 的 可 收 回 金 额, 通 常 需 要 同 时 估 计 该 资 产 的 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 和 资 产 预 计 未 来 现 金 流 量 的 现 值, 但 是 在 下 列 情 况 下, 可 以 有 例 外 或 者 做 特 殊 考 虑 : 1. 资 产 的 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 与 资 产 预 计 未 来 现 金 流 量 的 现 值, 只 要 有 一 项 超 过 了 资 产 的 账 面 价 值, 就 表 明 资 产 没 有 发 生 减 值, 不 需 再 估 计 另 一 项 金 额 2. 没 有 确 凿 证 据 或 者 理 由 表 明, 资 产 预 计 未 来 现 金 流 量 现 值 显 著 高 于 其 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 的, 可 以 将 资 产 的 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 视 为 资 产 的 可 收 回 金 额 思 考 问 题 企 业 持 有 待 售 的 资 产 往 往 属 于 这 种 情 况? 资 产 账 面 价 值 :900 万 元 公 允 - 处 置 费 用 =800 万 元 现 值 =0 计 提 减 值 损 失 100 万 元 ; 资 产 负 债 表 日 的 账 面 价 值 800 万 元 3. 资 产 的 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 如 果 无 法 可 靠 估 计 的, 应 当 以 该 资 产 预 计 未 来 现 金 流 量 的 现 值 作 为 其 可 收 回 金 额 4. 以 前 报 告 期 间 的 计 算 结 果 表 明, 资 产 的 可 收 回 金 额 显 著 高 于 其 账 面 价 值, 之 后 又 没 有 发 生 消 除 这 一 差 异 的 交 易 或 事 项 的, 可 以 不 需 要 重 新 计 算 可 收 回 金 额 5. 以 前 报 告 期 间 的 计 算 与 分 析 表 明, 资 产 的 可 收 回 金 额 相 对 于 某 种 减 值 迹 象 反 应 不 敏 感, 在 本 报 告 期 间 又 发 生 了 该 减 值 迹 象 的, 也 可 以 不 需 要 重 新 计 算 可 收 回 金 额 例 如, 当 期 市 场 利 率 或 市 场 投 资 报 酬 率 上 升, 对 计 算 未 来 现 金 流 量 现 值 采 用 的 折 现 率 影 响 不 大, 可 以 不 需 要 重 新 计 算 可 收 回 金 额 ( 二 ) 资 产 的 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 资 产 的 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额, 通 常 反 映 的 是 资 产 如 果 被 出 售 或 者 处 置 时 可 以 收 回 的 净 现 金 收 入 1. 公 允 价 值 的 确 定 2. 处 置 费 用 是 指 可 以 直 接 归 属 于 资 产 处 置 的 相 关 费 用, 包 括 与 资 产 处 置 有 关 的 法 律 费 用 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

148 相 关 税 费 搬 运 费 以 及 为 使 资 产 达 到 可 销 售 状 态 所 发 生 的 直 接 费 用 等, 但 是, 财 务 费 用 和 所 得 税 费 用 等 不 包 括 在 内 ( 三 ) 资 产 预 计 未 来 现 金 流 量 的 现 值 1. 资 产 未 来 现 金 流 量 的 预 计 (1) 未 来 现 金 流 量 应 当 包 括 的 内 容 : 1 资 产 持 续 使 用 过 程 中 预 计 产 生 的 现 金 流 入 思 考 问 题 固 定 资 产 持 续 使 用 过 程 中 预 计 产 生 的 现 金 流 入? 2 为 实 现 资 产 持 续 使 用 过 程 中 产 生 的 现 金 流 入 所 必 需 的 预 计 现 金 流 出 ( 包 括 为 使 资 产 达 到 预 定 可 使 用 状 态 所 发 生 的 现 金 流 出 ) 该 现 金 流 出 应 当 是 可 直 接 归 属 于 或 者 可 通 过 合 理 和 一 致 的 基 础 分 配 到 资 产 中 的 现 金 流 出 思 考 问 题 固 定 资 产 持 续 使 用 过 程 中 产 生 的 现 金 流 入 所 必 需 的 预 计 现 金 流 出? 提 示 预 计 在 建 工 程 开 发 过 程 中 的 无 形 资 产 等 的 未 来 现 金 流 量, 应 当 包 括 预 期 为 使 该 类 资 产 达 到 预 定 可 使 用 状 态 ( 或 者 可 销 售 状 态 ) 而 发 生 的 全 部 现 金 流 出 数 3 资 产 使 用 寿 命 结 束 时, 处 置 资 产 所 收 到 或 者 支 付 的 净 现 金 流 量 思 考 问 题 固 定 资 产 寿 命 结 束 时, 处 置 资 产 所 收 到 或 者 支 付 的 净 现 金 流 量? (2) 预 计 资 产 未 来 现 金 流 量 应 当 考 虑 的 因 素 1 以 资 产 的 当 前 状 况 为 基 础 预 计 资 产 未 来 现 金 流 量 在 预 计 资 产 未 来 现 金 流 量 时, 应 当 以 资 产 的 当 前 状 况 为 基 础, 不 应 当 包 括 与 将 来 可 能 会 发 生 的 尚 未 作 出 承 诺 的 重 组 事 项 或 者 与 资 产 改 良 有 关 的 预 计 未 来 现 金 流 量 思 考 问 题 1 : 甲 公 司 2013 年 11 月 2 日 决 定 关 闭 一 条 A 产 品 生 产 线, 将 一 次 性 给 予 被 辞 退 员 工 补 偿, 预 计 支 出 共 计 600 万 元, 已 与 工 会 组 织 达 成 一 致 意 见 ; 上 述 业 务 重 组 计 划 已 于 2013 年 12 月 2 日 经 甲 公 司 董 事 会 批 准, 并 于 12 月 3 日 对 外 公 告 2013 年 12 月 31 日 在 确 定 资 产 的 未 来 现 金 流 量 的 现 值 时, 考 虑 预 计 的 未 来 现 金 流 量 吗? 考 虑 思 考 问 题 2 甲 公 司 2013 年 11 月 2 日 决 定 关 闭 一 条 B 产 品 生 产 线, 将 一 次 性 给 予 被 辞 退 员 工 补 偿, 预 计 支 出 共 计 800 万 元, 至 年 末 未 与 工 会 组 织 达 成 一 致 意 见 ; 上 述 业 务 重 组 计 划 未 经 甲 公 司 董 事 会 批 准 2013 年 12 月 31 日 在 确 定 资 产 的 未 来 现 金 流 量 的 现 值 时, 考 虑 预 计 的 未 来 现 金 流 量 吗? 不 考 虑 思 考 问 题 3 甲 公 司 2013 年 财 务 计 划 显 示, 将 于 2015 年 对 固 定 资 产 进 行 改 良 或 改 扩 建, 预 计 现 金 支 出 300 万 元, 预 计 2015 年 及 以 后 各 年 现 金 流 入 是 2013 年 10 倍 2013 年 12 月 31 日 在 确 定 资 产 的 未 来 现 金 流 量 的 现 值 时, 考 虑 预 计 的 未 来 现 金 流 量 吗? 不 考 虑 思 考 问 题 4 甲 公 司 2013 年 财 务 计 划 显 示, 将 于 2013 年 现 金 支 出 100 万 元 用 于 固 定 资 产 的 日 常 修 理,2013 年 12 月 31 日 在 确 定 资 产 的 未 来 现 金 流 量 的 现 值 时, 考 虑 预 计 的 未 来 现 金 流 量 吗? 考 虑 2 预 计 资 产 未 来 现 金 流 量 不 应 当 包 括 筹 资 活 动 和 所 得 税 收 付 产 生 的 现 金 流 量 其 原 因 : 一 是 筹 资 活 动 与 企 业 经 营 活 动 性 质 不 同, 其 产 生 的 现 金 流 量 不 应 纳 入 资 产 预 计 现 金 流 量, 而 且 所 筹 集 资 金 的 货 币 时 间 价 值 已 经 通 过 折 现 因 素 予 以 考 虑, 所 以 与 筹 资 成 本 有 关 的 现 金 流 出 也 不 应 包 括 在 预 计 的 资 产 未 来 现 金 流 量 中 ; 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

149 二 是 折 现 率 要 求 是 以 税 前 基 础 计 算 确 定 的, 因 此, 现 金 流 量 的 预 计 也 必 须 建 立 在 税 前 基 础 之 上 3 对 通 货 膨 胀 因 素 的 考 虑 应 当 和 折 现 率 相 一 致 在 考 虑 通 货 膨 胀 影 响 因 素 的 问 题 上, 资 产 未 来 现 金 流 量 的 预 计 和 折 现 率 的 预 计, 应 当 保 持 一 致 4 内 部 转 移 价 格 应 当 予 以 调 整 为 了 如 实 测 算 企 业 资 产 的 可 收 回 金 额, 企 业 不 应 当 以 内 部 转 移 价 格 为 基 础 预 计 资 产 的 未 来 现 金 流 量, 而 应 当 采 用 在 公 平 交 易 中 企 业 管 理 层 能 够 达 成 的 最 佳 的 未 来 价 格 估 计 数 进 行 预 计 例 题 1 单 选 题 (2010 年 考 题 ) 企 业 在 计 量 资 产 可 收 回 金 额 时, 下 列 各 项 中, 不 属 于 资 产 预 计 未 来 现 金 流 量 的 是 ( ) A. 为 维 持 资 产 正 常 运 转 发 生 的 现 金 流 出 B. 资 产 持 续 使 用 过 程 中 产 生 的 现 金 流 入 C. 未 来 年 度 为 改 良 资 产 发 生 的 现 金 流 出 D. 未 来 年 度 因 实 施 已 承 诺 重 组 减 少 的 现 金 流 出 答 案 C 解 析 预 计 未 来 现 金 流 量 应 以 资 产 的 当 前 状 况 为 基 础, 而 不 能 考 虑 未 来 年 度 改 良 的 现 金 流 出 (3) 预 计 资 产 未 来 现 金 流 量 的 方 法 方 法 一 : 传 统 法 使 用 单 一 的 未 来 每 期 预 计 现 金 流 量 和 单 一 的 折 现 率 计 算 资 产 未 来 现 金 流 量 的 现 值 方 法 二 : 期 望 现 金 流 量 法 资 产 未 来 现 金 流 量 应 当 根 据 每 期 现 金 流 量 期 望 值 进 行 预 计, 每 期 现 金 流 量 期 望 值 按 照 各 种 可 能 情 况 下 的 现 金 流 量 与 其 发 生 概 率 加 权 计 算 思 考 问 题 假 定 固 定 资 产 生 产 的 产 品 受 市 场 行 情 波 动 影 响 大, 企 业 预 计 未 来 3 年 每 年 的 现 金 流 量 情 况 如 表 : 单 位 : 万 元 产 品 行 情 好 产 品 行 情 一 般 产 品 行 情 差 (30% 的 可 能 性 ) (60% 的 可 能 性 ) (10% 的 可 能 性 ) 第 一 年 第 1 年 的 预 计 现 金 流 量 ( 期 望 现 金 流 量 )=150 30% %+50 10%=110( 万 元 ) 2. 折 现 率 在 资 产 减 值 测 试 中, 计 算 资 产 未 来 现 金 流 量 现 值 时 所 采 用 的 折 现 率 应 当 是 反 映 当 前 市 场 货 币 时 间 价 值 和 资 产 特 定 风 险 的 税 前 利 率 3. 资 产 未 来 现 金 流 量 现 值 的 预 计 在 预 计 资 产 未 来 现 金 流 量 和 折 现 率 的 基 础 之 上, 资 产 未 来 现 金 流 量 的 现 值 只 需 将 该 资 产 的 预 计 未 来 现 金 流 量 按 照 预 计 的 折 现 率 在 预 计 期 限 内 加 以 折 现 即 可 确 定 例 题 2 单 选 题 A 公 司 于 2012 年 年 末 对 一 项 作 为 固 定 资 产 的 生 产 设 备 进 行 减 值 测 试 该 设 备 账 面 价 值 为 1000 万 元, 预 计 尚 可 使 用 年 限 为 4 年 该 资 产 的 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 700 万 元, 假 定 公 司 的 增 量 借 款 利 率 为 5%, 公 司 认 为 5% 是 该 资 产 的 最 低 必 要 报 酬 率, 已 考 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

150 虑 了 与 该 资 产 有 关 的 货 币 时 间 价 值 和 特 定 风 险 因 此 在 计 算 其 未 来 现 金 流 量 现 值 时, 使 用 5% 作 为 其 折 现 率 ( 税 前 ) 其 他 资 料 如 下 : 1 年 2 年 3 年 4 年 预 计 未 来 4 年 产 生 的 现 金 流 量 % 的 复 利 现 值 系 数 计 提 减 值 准 备 后 折 旧 方 法 为 直 线 法, 不 考 虑 残 值 该 资 产 2012 年 年 末 应 计 提 的 减 值 准 备 为 ( ) A.200 万 元 B 万 元 C 万 元 D.0 答 案 B 解 析 2012 年 12 月 31 日 现 金 流 量 的 现 值 = =929.88( 万 元 ) 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 =700( 万 元 ) 因 此, 可 收 回 金 额 =929.88( 万 元 ) 2012 年 年 末 应 计 提 的 减 值 准 备 = =70.12( 万 元 ) 拓 展 2013 年 固 定 资 产 的 账 面 价 值 为? 2013 年 固 定 资 产 的 账 面 价 值 = /4=697.41( 万 元 ) 例 题 3 计 算 题 某 航 空 运 输 公 司 2013 年 末 对 一 架 运 输 飞 机 进 行 减 值 测 试 该 运 输 飞 机 原 值 为 万 元, 累 计 折 旧 万 元,2013 年 末 账 面 价 值 为 万 元, 预 计 尚 可 使 用 5 年 假 定 该 运 输 飞 机 存 在 活 跃 市 场, 其 公 允 价 值 万 元, 直 接 归 属 于 该 运 输 飞 机 的 处 置 费 用 为 万 元 该 公 司 考 虑 了 与 该 运 输 飞 机 资 产 有 关 的 货 币 时 间 价 值 和 特 定 风 险 因 素 后, 确 定 6% 为 折 现 率 公 司 根 据 有 关 部 门 提 供 的 该 运 输 飞 机 历 史 营 运 记 录 运 输 机 性 能 状 况 和 未 来 每 年 运 量 发 展 趋 势, 预 计 未 来 每 年 净 现 金 流 量 为 : 项 目 2014 年 2015 年 2016 年 2017 年 2018 年 营 业 收 入 上 年 应 收 账 款 将 于 本 年 收 回 本 年 应 收 账 款 将 于 下 年 收 回 以 现 金 支 付 燃 料 费 用 以 现 金 支 付 职 工 薪 酬 以 现 金 支 付 机 场 安 全 费 用 日 常 维 护 费 用 等 估 计 处 置 时 的 收 入 复 利 现 值 系 数 如 下 : 1 年 2 年 3 年 4 年 5 年 6% 的 复 利 现 值 系 数 要 求 : 做 出 2013 年 末 资 产 减 值 的 相 关 会 计 处 理 ( 计 算 结 果 保 留 两 位 小 数 ) 答 案 2013 年 末 减 值 计 算 过 程 : (1) 计 算 运 输 飞 机 的 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 净 额 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

151 资 产 的 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 净 额 = =12 500( 万 元 ) (2) 分 别 计 算 运 输 飞 机 预 计 未 来 每 年 净 现 金 流 量 2014 年 净 现 金 流 量 = =3 750( 万 元 ) 2015 年 净 现 金 流 量 = =3 690( 万 元 ) 2016 年 净 现 金 流 量 = =3 250( 万 元 ) 2017 年 净 现 金 流 量 = =3 060( 万 元 ) 2018 年 净 现 金 流 量 = =2 685( 万 元 ) (3) 计 算 运 输 飞 机 预 计 未 来 现 金 流 量 现 值 = = ( 万 元 ) (4) 计 算 运 输 飞 机 的 可 收 回 金 额 企 业 应 比 较 资 产 的 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 与 资 产 未 来 现 金 流 量 的 现 值, 取 其 较 高 者 作 为 资 产 的 可 收 回 金 额 可 收 回 金 额 为 万 元 (5) 计 算 资 产 减 值 损 失 资 产 减 值 损 失 = = ( 万 元 ) (6) 编 制 会 计 分 录 借 : 资 产 减 值 损 失 贷 : 固 定 资 产 减 值 准 备 外 币 未 来 现 金 流 量 及 其 现 值 的 预 计 如 果 企 业 使 用 资 产 所 收 到 的 未 来 现 金 流 量 是 外 币, 在 这 种 情 况 下, 企 业 应 当 按 照 以 下 顺 序 确 定 资 产 未 来 现 金 流 量 的 现 值 : (1) 应 当 以 该 资 产 所 产 生 的 未 来 现 金 流 量 的 结 算 货 币 ( 例 如 为 美 元 ) 为 基 础 预 计 其 未 来 现 金 流 量, 并 按 照 该 货 币 ( 例 如 为 美 元 ) 适 用 的 折 现 率 计 算 资 产 的 现 值 (2) 将 该 外 币 现 值 按 照 计 算 资 产 未 来 现 金 流 量 现 值 当 日 的 即 期 汇 率 进 行 折 算 ( 人 民 币 ), 从 而 折 现 成 按 照 记 账 本 位 币 表 示 的 资 产 未 来 现 金 流 量 的 现 值 (3) 在 该 现 值 基 础 上, 将 其 与 资 产 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 相 比 较, 确 定 其 可 收 回 金 额 例 题 4 计 算 题 (2009 年 考 题 ) 甲 公 司 为 一 物 流 企 业, 经 营 国 内 国 际 货 物 运 输 业 务 由 于 拥 有 的 货 轮 出 现 了 减 值 迹 象 甲 公 司 于 20 8 年 12 月 31 日 对 其 进 行 减 值 测 试, 相 关 资 料 如 下 : (1) 甲 公 司 以 人 民 币 为 记 账 本 位 币, 国 内 货 物 运 输 采 用 人 民 币 结 算, 国 际 货 物 运 输 采 用 美 元 结 算 (2) 货 轮 采 用 年 限 平 均 法 计 算 折 旧, 预 计 使 用 20 年, 预 计 净 残 值 为 5% 20 8 年 12 月 31 日, 货 轮 的 账 面 原 价 为 人 民 币 万 元, 已 计 提 折 旧 为 人 民 币 万 元, 账 面 价 值 为 人 民 币 万 元, 货 轮 已 使 用 15 年, 尚 可 使 用 5 年, 甲 公 司 拟 继 续 经 营 使 用 货 轮 直 至 报 废 (3) 甲 公 司 将 货 轮 专 门 用 于 国 际 货 物 运 输 由 于 国 际 货 物 运 输 业 务 受 宏 观 经 济 形 势 的 影 响 较 大, 甲 公 司 预 计 货 轮 未 来 5 年 产 生 的 净 现 金 流 量 ( 假 定 使 用 寿 命 结 束 时 处 置 货 轮 产 生 的 净 现 金 流 量 为 零, 有 关 现 金 流 量 均 发 生 在 年 末 ) 如 下 表 所 示 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

152 业 务 好 时 业 务 一 般 时 业 务 差 时 年 份 (20% 的 可 能 性 ) (60% 的 可 能 性 ) (20% 的 可 能 性 ) 第 1 年 第 2 年 第 3 年 第 4 年 第 5 年 (4) 由 于 不 存 在 活 跃 市 场, 甲 公 司 无 法 可 靠 估 计 货 轮 的 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 (5) 在 考 虑 了 货 币 时 间 价 值 和 货 轮 特 定 风 险 后, 甲 公 司 确 定 10% 为 人 民 币 适 用 的 折 现 率, 确 定 12% 为 美 元 的 折 现 率, 相 关 复 利 现 值 系 数 如 下 : (P/S,10%,1)=0.9091;(P/S,12%,1)= (P/S,10%,2)=0.8264;(P/S,12%,2)= (P/S,10%,3)=0.7513;(P/S,12%,3)= (P/S,10%,4)=0.6830;(P/S,12%,4)= (P/S,10%,5)=0.6209;(P/S,12%,5)= (6)20 8 年 12 月 31 日 的 汇 率 为 1 美 元 =6.85 元 人 民 币 甲 公 司 预 测 以 后 各 年 末 的 美 元 汇 率 如 下 : 第 1 年 末 为 1 美 元 =6.80 元 人 民 币 ; 第 2 年 末 为 1 美 元 =6.75 元 人 民 币 ; 第 3 年 末 为 1 美 元 =6.70 元 人 民 币 ; 第 4 年 末 为 1 美 元 =6.65 元 人 民 币 ; 第 5 年 末 为 1 美 元 =6.60 元 人 民 币 答 案 (1) 使 用 期 望 现 金 流 量 法 计 算 货 轮 未 来 5 年 每 年 的 现 金 流 量 第 一 年 的 现 金 流 量 =500 20% % %=380( 万 美 元 ) 第 二 年 的 现 金 流 量 =480 20% % %=342( 万 美 元 ) 第 三 年 的 现 金 流 量 =450 20% % %=324( 万 美 元 ) 第 四 年 的 现 金 流 量 =480 20% % %=354( 万 美 元 ) 第 五 年 的 现 金 流 量 =480 20% % %=372( 万 美 元 ) (2) 计 算 货 轮 按 照 记 账 本 位 币 表 示 的 未 来 5 年 现 金 流 量 的 现 值, 并 确 定 其 可 收 回 金 额 货 轮 未 来 5 年 现 金 流 量 的 现 值 = = ( 万 美 元 ) 货 轮 按 照 记 账 本 位 币 表 示 的 未 来 5 年 现 金 流 量 的 现 值 = = ( 万 元 ) 由 于 无 法 可 靠 估 计 货 轮 的 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额, 所 以 其 可 收 回 金 额 就 是 未 来 现 金 流 量 现 值 万 元 (3) 计 算 货 轮 应 计 提 的 减 值 准 备, 并 编 制 相 关 会 计 分 录 货 轮 的 账 面 价 值 是 万 元, 可 回 收 金 额 是 万 元, 所 以 应 该 计 提 的 减 值 金 额 是 : = ( 万 元 ), 分 录 是 : 借 : 资 产 减 值 损 失 贷 : 固 定 资 产 减 值 准 备 (4) 计 算 货 轮 20 9 年 应 计 提 的 折 旧, 并 编 制 相 关 会 计 分 录 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

153 因 为 使 用 寿 命 结 束 时 处 置 货 轮 产 生 的 净 现 金 流 量 为 零, 所 以 净 残 值 可 以 判 断 为 零,20 9 年 应 计 提 的 折 旧 是 : /5= ( 万 元 ), 分 录 是 : 借 : 主 营 业 务 成 本 贷 : 累 计 折 旧 考 点 四 : 资 产 减 值 损 失 的 确 认 及 其 账 务 处 理 ( 一 ) 资 产 减 值 损 失 确 认 1. 如 果 资 产 的 可 收 回 金 额 低 于 其 账 面 价 值 的, 应 当 将 资 产 的 账 面 价 值 减 记 至 可 收 回 金 额, 减 记 的 金 额 确 认 为 资 产 减 值 损 失, 计 入 当 期 损 益, 同 时 计 提 相 应 的 资 产 减 值 准 备 2. 资 产 减 值 损 失 确 认 后, 减 值 资 产 的 折 旧 或 者 摊 销 费 用 应 当 在 未 来 期 间 作 相 应 调 整 3. 资 产 减 值 损 失 一 经 确 认, 在 以 后 会 计 期 间 不 得 转 回 ( 二 ) 资 产 减 值 损 失 的 账 务 处 理 企 业 根 据 资 产 减 值 准 则 规 定 确 定 资 产 发 生 了 减 值 的, 应 当 根 据 所 确 认 的 资 产 减 值 金 额 借 : 资 产 减 值 损 失 贷 : 固 定 资 产 减 值 准 备 在 建 工 程 减 值 准 备 投 资 性 房 地 产 减 值 准 备 无 形 资 产 减 值 准 备 商 誉 减 值 准 备 长 期 股 权 投 资 减 值 准 备 例 题 综 合 题 (2012 年 考 题 节 选 )(1)20 6 年 12 月 31 日, 甲 公 司 库 存 A 产 品 件, 其 中,500 件 已 与 丁 公 司 签 订 了 不 可 撤 销 的 销 售 合 同, 如 果 甲 公 司 单 方 面 撤 销 合 同, 将 赔 偿 丁 公 司 万 元 销 售 合 同 约 定 A 产 品 的 销 售 价 格 ( 不 含 增 值 税 额, 下 同 ) 为 每 件 5 万 元 20 6 年 12 月 31 日,A 产 品 的 市 场 价 格 为 每 件 4.5 万 元, 销 售 过 程 中 估 计 将 发 生 的 相 关 税 费 为 每 件 0.8 万 元 A 产 品 的 单 位 成 本 为 4.6 万 元, 此 前 每 件 A 产 品 已 计 提 存 货 跌 价 准 备 0.2 万 元 要 求 及 答 案 根 据 资 料 (1), 计 算 甲 公 司 20 6 年 A 产 品 应 确 认 的 存 货 跌 价 损 失 金 额, 并 说 明 计 算 可 变 现 净 值 时 确 定 销 售 价 格 的 依 据 分 析 : 签 订 合 同 = 成 本 可 变 现 净 值 ( )=200( 万 元 ); 未 签 订 合 同 = 成 本 可 变 现 净 值 ( )=1 350( 万 元 ) 20 6 年 A 产 品 应 确 认 的 存 货 跌 价 损 失 金 额 = = =1 150( 万 元 ) 计 算 可 变 现 净 值 时 所 确 定 销 售 价 格 的 依 据 : 为 执 行 销 售 合 同 而 持 有 的 A 产 品 存 货, 应 当 以 A 产 品 的 合 同 价 格 为 计 算 可 变 现 净 值 的 基 础, 超 出 销 售 合 同 订 购 数 量 的 A 产 品 存 货, 应 当 以 A 产 品 的 一 般 销 售 价 格 ( 或 市 场 价 格 ) 为 计 算 可 变 现 净 值 的 基 础 (2)20 6 年 12 月 31 日, 甲 公 司 自 行 研 发 尚 未 完 成 但 符 合 资 本 化 条 件 的 开 发 项 目 的 账 面 价 值 为 万 元, 预 计 至 开 发 完 成 尚 需 投 入 300 万 元 该 项 目 以 前 未 计 提 减 值 准 备 由 于 市 场 出 现 了 与 其 开 发 相 类 似 的 项 目, 甲 公 司 于 年 末 对 该 项 目 进 行 减 值 测 试, 经 测 试 表 明 : 扣 除 继 续 开 发 所 需 投 入 因 素 预 计 可 收 回 金 额 为 万 元, 未 扣 除 继 续 开 发 所 需 投 入 因 素 预 计 的 可 收 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

154 回 金 额 为 万 元 20 6 年 12 月 31 日, 该 项 目 的 市 场 出 售 价 格 减 去 相 关 费 用 后 的 净 额 为 万 元 要 求 及 答 案 根 据 资 料 (2), 计 算 甲 公 司 于 20 6 年 末 对 开 发 项 目 应 确 认 的 减 值 损 失 金 额, 并 说 明 确 定 可 收 回 金 额 的 原 则 该 开 发 项 目 的 应 确 认 减 值 损 失 = =700( 万 元 ) 可 收 回 金 额 应 当 按 照 其 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 与 资 产 预 计 未 来 现 金 流 量 的 现 值 两 者 较 高 者 确 定 ; 在 预 计 未 来 现 金 流 出 时, 应 考 虑 为 使 资 产 达 到 预 计 可 使 用 状 态 所 发 生 的 现 金 流 出 考 点 五 : 资 产 组 的 认 定 及 其 减 值 处 理 资 产 减 值 准 则 规 定, 如 果 有 迹 象 表 明 一 项 资 产 可 能 发 生 减 值 的, 企 业 应 当 以 单 项 资 产 为 基 础 估 计 其 可 收 回 金 额 在 企 业 难 以 对 单 项 资 产 的 可 收 回 金 额 进 行 估 计 的 情 况 下, 应 当 以 该 资 产 所 属 的 资 产 组 为 基 础 确 定 资 产 组 的 可 收 回 金 额 ( 一 ) 资 产 组 的 概 念 资 产 组 是 企 业 可 以 认 定 的 最 小 资 产 组 合, 其 产 生 的 现 金 流 入 应 当 基 本 上 独 立 于 其 他 资 产 或 者 资 产 组 认 定 资 产 组 应 当 考 虑 的 因 素 : 1. 资 产 组 的 认 定, 应 当 以 资 产 组 产 生 的 主 要 现 金 流 入 是 否 独 立 于 其 他 资 产 或 者 资 产 组 的 现 金 流 入 为 依 据 资 产 组 能 否 独 立 产 生 现 金 流 入 是 认 定 资 产 组 的 最 关 键 因 素 比 如, 企 业 的 某 一 生 产 线 营 业 网 点 业 务 部 门 等, 如 果 能 够 独 立 于 其 他 部 门 或 者 单 位 等 创 造 收 入 产 生 现 金 流, 或 者 其 创 造 的 收 入 和 现 金 流 入 绝 大 部 分 独 立 于 其 他 部 门 或 者 单 位 的, 并 且 属 于 可 认 定 的 最 小 的 资 产 组 合 的, 通 常 应 将 该 生 产 线 营 业 网 点 业 务 部 门 等 认 定 为 一 个 资 产 组 思 考 问 题 甲 公 司 有 一 条 生 产 甲 产 品 的 流 水 线, 其 流 水 线 由 A B C D 四 个 设 备 构 成 四 个 设 备 同 时 运 转 时 该 流 水 线 可 以 生 产 出 产 品, 仅 开 启 其 中 一 台 或 几 台 设 备 无 法 生 产 出 产 品 因 此,A B C D 四 个 设 备 都 无 法 单 独 产 生 现 金 流, 但 该 资 产 组 ( 含 A B C D 四 个 设 备 ) 能 够 产 生 独 立 的 现 金 流 那 么 这 种 情 况 下, 就 把 A B C D 四 个 设 备 看 成 一 个 资 产 组 来 考 虑 计 提 减 值 2. 资 产 组 的 认 定, 应 当 考 虑 : 一 是 企 业 管 理 层 对 生 产 经 营 活 动 的 管 理 或 者 监 控 方 式 ( 如 是 按 照 生 产 线 业 务 种 类 还 是 按 照 地 区 或 者 区 域 等 ); 二 是 对 资 产 的 持 续 使 用 或 者 处 置 的 决 策 方 式 等 思 考 问 题 甲 公 司 两 条 生 产 线 ( 电 视 机 洗 衣 机 ) 都 是 独 立 生 产 管 理 和 监 控 的, 那 么 各 生 产 线 很 可 能 应 当 认 定 为 单 独 的 资 产 组 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

155 思 考 问 题 A 车 间 和 B 车 间, 如 果 某 些 机 器 设 备 是 相 互 关 联 互 相 依 存 的, 其 使 用 和 处 置 是 一 体 化 决 策 的, 那 么 A 车 间 和 B 车 间 很 可 能 应 当 认 定 为 一 个 资 产 组 归 纳 (1) 某 公 司 有 一 条 生 产 线, 该 生 产 线 由 A B C 三 部 机 器 构 成, 均 无 法 单 独 产 生 现 金 流 量, 但 整 条 生 产 线 构 成 完 整 的 产 销 单 位 分 析 : 该 公 司 应 将 三 个 设 备 认 定 为 一 个 资 产 组 A B C 组 成 一 个 独 立 的 产 销 单 元, 能 够 产 生 独 立 的 现 金 流 量 (2) 某 公 司 有 A B C 三 个 工 厂 ( 组 装 流 水 线 ), 每 个 工 厂 在 核 算 考 核 和 管 理 等 方 面 都 相 对 独 立 分 析 : 该 公 司 应 将 三 个 工 厂 认 定 为 三 个 资 产 组 每 个 工 厂 在 核 算 考 核 和 管 理 等 方 面 都 相 对 独 立 均 能 够 产 生 独 立 的 现 金 流 量 (3) 某 公 司 有 一 条 流 水 线, 生 产 真 空 包 装 食 品, 该 生 产 线 由 A B C D 四 部 机 器 构 成, 均 无 法 单 独 产 生 现 金 流 量, 此 外 该 食 品 由 包 装 机 包 装 后 对 外 销 售 包 装 机 由 独 立 核 算 的 包 装 车 间 使 用 该 公 司 生 产 的 产 品 进 行 包 装 时 需 按 市 场 价 格 向 包 装 车 间 内 部 结 算 包 装 费 除 用 于 本 公 司 产 品 的 包 装 外, 甲 公 司 还 用 该 包 装 机 承 接 其 他 企 业 产 品 的 包 装, 收 取 包 装 费 分 析 : 该 公 司 应 将 A B C D 四 部 机 器 应 当 认 定 为 一 个 资 产 组, 包 装 机 单 独 提 减 值 因 为 A B C D 四 部 机 器 组 成 的 资 产 组 必 须 结 合 在 一 起, 能 够 产 生 独 立 的 现 金 流 量, 而 包 装 机 单 独 产 生 现 金 流 量 (4) 某 制 造 企 业 有 A B C 三 个 车 间,A 车 间 专 门 生 产 零 件,B 车 间 专 门 生 产 部 件, 该 零 部 件 不 存 在 活 跃 市 场,A 车 间 B 车 间 生 产 完 后 由 C 车 间 负 责 组 装 产 品, 该 企 业 对 A 车 间 B 车 间 C 车 间 资 产 的 使 用 和 处 置 等 决 策 是 一 体 的 分 析 : 该 公 司 应 将 三 个 车 间 认 定 为 一 个 资 产 组 因 为 该 企 业 对 A 车 间 B 车 间 C 车 间 资 产 的 使 用 和 处 置 等 决 策 是 一 体 的,ABC 组 成 一 个 独 立 的 产 销 单 元, 能 够 产 生 独 立 的 现 金 流 量 (5) 某 公 司 有 一 管 理 总 部 ( 办 公 楼 ) A 车 间 B 车 间 A 车 间 仅 拥 有 一 套 A 设 备, 生 产 的 半 成 品 仅 供 B 车 间 加 工 成 电 子 仪 器, 无 其 他 用 途 ;B 车 间 仅 拥 有 B C 两 套 设 备, 除 对 A 车 间 提 供 的 半 成 品 加 工 为 产 成 品 外, 无 其 他 用 途 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

156 分 析 : 该 公 司 应 将 管 理 总 部 和 A 车 间 ( 或 A 设 备 ) B 车 间 ( 或 B C 两 套 设 备 ) 作 为 一 个 资 产 组 组 合 (6) 某 公 司 拥 有 A B C 三 家 工 厂, 分 别 位 于 国 内 美 国 和 英 国, 假 定 各 工 厂 除 生 产 设 备 外 无 其 他 固 定 资 产,A 工 厂 负 责 加 工 半 成 品, 年 生 产 能 力 为 100 万 件, 完 工 后 按 照 内 部 转 移 价 格 全 部 发 往 B C 工 厂 进 行 组 装, 但 B C 工 厂 每 年 各 自 最 多 只 能 将 其 中 的 60 万 件 半 成 品 组 装 成 最 终 产 品, 并 各 自 负 责 其 组 装 完 工 的 产 品 于 当 地 销 售 该 公 司 根 据 市 场 需 求 的 地 区 分 布 和 B C 工 厂 的 装 配 能 力, 将 A 工 厂 的 半 成 品 在 B C 工 厂 之 间 进 行 分 配 分 析 : 该 公 司 应 将 工 厂 A B C 认 定 为 一 个 资 产 组 因 为 工 厂 A B C 组 成 一 个 独 立 的 产 销 单 元, 能 够 产 生 独 立 的 现 金 流 量, 工 厂 A 生 产 的 半 成 品 全 部 发 往 B C 工 厂 组 装, 并 不 直 接 对 外 出 售, 且 需 在 B C 工 厂 之 间 根 据 市 场 需 求 的 地 区 分 布 和 B C 工 厂 的 装 配 能 力 进 行 分 配 (7) 某 矿 业 公 司 拥 有 一 个 煤 矿, 与 煤 矿 的 生 产 和 运 输 相 配 套, 建 有 一 条 专 用 铁 路 该 铁 路 除 非 报 废 出 售, 其 在 持 续 使 用 中, 难 以 脱 离 煤 矿 相 关 的 其 他 资 产 而 产 生 单 独 的 现 金 流 入 分 析 : 该 公 司 应 将 煤 矿 和 专 用 铁 路 认 定 为 一 个 资 产 组 因 为 企 业 难 以 对 专 用 铁 路 的 可 收 回 金 额 进 行 单 独 估 计, 专 用 铁 路 和 煤 矿 其 他 相 关 资 产 必 须 结 合 在 一 起, 能 够 产 生 独 立 的 现 金 流 量 ( 二 ) 资 产 组 减 值 测 试 1. 资 产 组 的 可 收 回 金 额 应 当 按 照 该 资 产 组 的 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 与 其 预 计 未 来 现 金 流 量 的 现 值 两 者 之 间 较 高 者 确 定 2. 资 产 组 的 账 面 价 值 资 产 组 的 账 面 价 值 包 括 可 直 接 归 属 于 资 产 组 与 可 以 合 理 和 一 致 地 分 摊 至 资 产 组 的 资 产 账 面 价 值, 通 常 不 应 当 包 括 已 确 认 负 债 的 账 面 价 值, 但 如 不 考 虑 该 负 债 金 额 就 无 法 确 认 资 产 组 可 收 回 金 额 的 除 外 资 产 组 在 处 置 时 如 要 求 购 买 者 承 担 一 项 负 债 ( 如 环 境 恢 复 负 债 等 ) 该 负 债 金 额 已 经 确 认 并 计 入 相 关 资 产 账 面 价 值, 而 且 企 业 只 能 取 得 包 括 上 述 资 产 和 负 债 在 内 的 单 一 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 的, 为 了 比 较 资 产 组 的 账 面 价 值 和 可 收 回 金 额, 在 确 定 资 产 组 的 账 面 价 值 及 其 预 计 未 来 现 金 流 量 的 现 值 时, 应 当 将 已 确 认 的 负 债 金 额 从 中 扣 除 思 考 问 题 乙 公 司 在 东 北 经 营 一 座 某 有 色 金 属 矿 山, 根 据 规 定, 公 司 在 矿 山 完 成 开 采 后 应 当 将 该 地 区 恢 复 原 貌 恢 复 费 用 主 要 为 山 体 表 层 复 原 费 用 ( 比 如 恢 复 植 被 等 ), 因 为 山 体 表 层 必 须 在 矿 山 开 发 前 挖 走 因 此, 企 业 在 山 体 表 层 挖 走 后, 确 认 了 一 项 预 计 负 债, 并 计 入 矿 山 成 本, 假 定 其 金 额 为 万 元 2013 年 12 月 31 日, 随 着 开 采 进 展, 公 司 发 现 矿 山 中 的 有 色 金 属 储 量 远 低 于 预 期, 公 司 对 该 矿 山 进 行 了 减 值 测 试 考 虑 到 矿 山 的 现 金 流 量 状 况, 整 座 矿 山 被 认 定 为 一 个 资 产 组 该 资 产 组 在 2013 年 末 的 账 面 价 值 为 万 元 ( 包 括 确 认 的 恢 复 山 体 原 貌 的 预 计 负 债 ) 乙 公 司 如 于 2013 年 12 月 31 对 外 出 售 矿 山 ( 资 产 组 ), 买 方 愿 意 出 价 万 元 ( 包 括 恢 复 山 体 原 貌 成 本, 即 已 经 扣 减 这 一 成 本 因 素 ), 预 计 处 置 费 用 为 40 万 元, 因 此 该 矿 山 的 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 为 万 元 矿 山 的 预 计 未 来 现 金 流 量 的 现 值 为 万 元, 不 包 括 恢 复 费 用 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

157 根 据 资 产 减 值 准 则 的 要 求, 为 了 比 较 资 产 组 的 账 面 价 值 和 可 收 回 金 额, 在 确 定 资 产 组 的 账 面 价 值 及 其 预 计 未 来 现 金 流 量 的 现 值 时, 应 当 将 已 确 认 的 负 债 金 额 从 中 扣 除 答 案 (1) 资 产 组 的 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 = =1 600( 万 元 ); (2) 预 计 未 来 现 金 流 量 的 现 值 恢 复 费 用 1 000=1 400( 万 元 ); (3) 资 产 组 的 可 收 回 金 额 应 当 为 两 者 之 间 较 高 者, 即 万 元 ; (4) 资 产 组 的 账 面 价 值 = 矿 山 的 账 面 价 值 万 元 - 恢 复 费 用 1 000=1 000( 万 元 ); (5) 资 产 组 的 可 收 回 金 额 万 元 > 资 产 组 的 账 面 价 值 万 元, 没 有 减 值 3. 资 产 组 减 值 的 会 计 处 理 资 产 组 减 值 测 试 的 原 理 和 单 项 资 产 相 一 致, 即 企 业 需 要 预 计 资 产 组 的 可 收 回 金 额 和 计 算 资 产 组 的 账 面 价 值, 并 将 两 者 进 行 比 较, 如 果 资 产 组 的 可 收 回 金 额 低 于 其 账 面 价 值 的, 应 当 确 认 相 应 的 减 值 损 失 减 值 损 失 金 额 应 当 按 照 下 列 顺 序 进 行 分 摊 : (1) 首 先 抵 减 分 摊 至 资 产 组 中 商 誉 的 账 面 价 值 ;( 见 考 点 六 商 誉 减 值 测 试 ) (2) 然 后 根 据 资 产 组 中 除 商 誉 之 外 的 其 他 各 项 资 产 的 账 面 价 值 所 占 比 重, 按 比 例 抵 减 其 他 各 项 资 产 的 账 面 价 值 (3) 以 上 资 产 账 面 价 值 的 抵 减, 应 当 作 为 各 单 项 资 产 ( 包 括 商 誉 ) 的 减 值 损 失 处 理, 计 入 当 期 损 益 抵 减 后 的 各 资 产 的 账 面 价 值 不 得 低 于 以 下 三 者 之 中 最 高 者 : 1 该 资 产 的 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 ( 如 可 确 定 的 ) 2 该 资 产 预 计 未 来 现 金 流 量 的 现 值 ( 如 可 确 定 的 ) 3 零 因 此 而 导 致 的 未 能 分 摊 的 减 值 损 失 金 额, 应 当 按 照 相 关 资 产 组 中 其 他 各 项 资 产 的 账 面 价 值 所 占 比 重 进 行 分 摊 例 题 1 多 选 题 (2011 年 考 题 ) 下 列 各 项 关 于 资 产 组 认 定 及 减 值 处 理 的 表 述 中, 正 确 的 有 ( ) A. 主 要 现 金 流 入 是 否 独 立 于 其 他 资 产 或 资 产 组 是 认 定 资 产 组 的 依 据 B. 资 产 组 账 面 价 值 的 确 定 基 础 应 当 与 其 可 收 回 金 额 的 确 定 方 式 一 致 C. 资 产 组 的 认 定 与 企 业 管 理 层 对 生 产 经 营 活 动 的 管 理 或 者 监 控 方 式 密 切 相 关 D. 资 产 组 的 减 值 损 失 应 当 首 先 抵 减 分 摊 至 该 资 产 组 中 商 誉 ( 如 果 有 的 话 ) 的 账 面 价 值 E. 当 企 业 难 以 估 计 某 单 项 资 产 的 可 收 回 金 额 时, 应 当 以 其 所 属 资 产 组 为 基 础 确 定 资 产 组 的 可 收 回 金 额 答 案 ABCDE 例 题 2 计 算 题 X 公 司 有 一 条 甲 生 产 线, 该 生 产 线 生 产 某 精 密 仪 器, 由 A B C 三 部 机 器 构 成, 成 本 分 别 为 400 万 元 600 万 元 和 万 元 使 用 年 限 为 10 年, 净 残 值 为 零, 以 年 限 平 均 法 计 提 折 旧 各 机 器 均 无 法 单 独 产 生 现 金 流 量, 但 整 条 生 产 线 构 成 完 整 的 产 销 单 位, 属 于 一 个 资 产 组 2013 年 末 甲 生 产 线 所 生 产 的 精 密 仪 器 出 现 减 值 迹 象, 因 此, 对 甲 生 产 线 进 行 减 值 测 试 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

158 2013 年 12 月 31 日,A B C 三 部 机 器 的 账 面 价 值 分 别 为 200 万 元 300 万 元 500 万 元 估 计 A 机 器 的 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 为 150 万 元,B C 机 器 都 无 法 合 理 估 计 其 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 以 及 未 来 现 金 流 量 的 现 值 整 条 生 产 线 预 计 尚 可 使 用 5 年 经 估 计 其 未 来 5 年 的 现 金 流 量 及 其 恰 当 的 折 现 率 后, 得 到 该 生 产 线 预 计 未 来 现 金 流 量 的 现 值 为 600 万 元 无 法 合 理 估 计 生 产 线 的 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 要 求 : 做 出 2013 年 末 资 产 组 减 值 的 相 关 会 计 处 理 答 案 2013 年 12 月 31 日 (1) 该 生 产 线 的 账 面 价 值 = =1 000( 万 元 ) (2) 可 收 回 金 额 =600( 万 元 ) (3) 生 产 线 应 当 确 认 减 值 损 失 = =400( 万 元 ) (4) 机 器 A 确 认 减 值 损 失 = =50 ( 万 元 ) 分 析 : 按 照 分 摊 比 例, 机 器 A 应 当 分 摊 减 值 损 失 = /1 000=80( 万 元 ); 分 摊 后 的 账 面 价 值 =200-80=120( 万 元 ); 但 由 于 机 器 A 的 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 为 150 万 元, 因 此 机 器 A 最 多 只 能 确 认 减 值 损 失 = =50( 万 元 ), 未 能 分 摊 的 减 值 损 失 30 万 元 (80 万 元 -50 万 元 ), 应 当 在 机 器 B 和 机 器 C 之 间 进 行 再 分 摊 (5) 机 器 B 确 认 减 值 损 失 =(400-50) 300/( )= ( 万 元 ) (6) 机 器 C 确 认 减 值 损 失 =(400-50) 500/( )= ( 万 元 ) 借 : 资 产 减 值 损 失 400 贷 : 固 定 资 产 减 值 准 备 机 器 A 50 机 器 B 机 器 C 拓 展 估 计 C 机 器 的 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 为 350 万 元,A B 机 器 都 无 法 合 理 估 计 其 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 以 及 未 来 现 金 流 量 的 现 值 (1)(2)(3) 同 上 ; (4) 机 器 C 确 认 减 值 损 失 = =150( 万 元 ) 分 析 : 按 照 分 摊 比 例, 机 器 C 应 当 分 摊 减 值 损 失 = /1 000=200( 万 元 ); 分 摊 后 的 账 面 价 值 = =300( 万 元 ); 但 由 于 机 器 C 的 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 为 350 万 元, 因 此 机 器 C 最 多 只 能 确 认 减 值 损 失 = =150( 万 元 ), 未 能 分 摊 的 减 值 损 失 50 万 元 (200 万 元 -150 万 元 ), 应 当 在 机 器 A 和 机 器 B 之 间 进 行 再 分 摊 (5) 机 器 A 确 认 减 值 损 失 =( ) 200/( )=100( 万 元 ); (6) 机 器 B 确 认 减 值 损 失 =( ) 300/( )=150( 万 元 ) ( 三 ) 总 部 资 产 减 值 测 试 企 业 总 部 资 产 包 括 企 业 集 团 或 其 事 业 部 的 办 公 楼 电 子 数 据 处 理 设 备 研 发 中 心 等 资 产 总 部 资 产 的 显 著 特 征 是 难 以 脱 离 其 他 资 产 或 者 资 产 组 来 产 生 独 立 的 现 金 流 入, 而 且 其 账 面 价 值 难 以 完 全 归 属 于 某 一 资 产 组 因 此, 总 部 资 产 通 常 难 以 单 独 进 行 减 值 测 试, 需 要 结 合 其 他 相 关 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

159 资 产 组 或 者 资 产 组 组 合 进 行 1. 确 定 归 属 的 资 产 组 如 果 有 迹 象 表 明 某 项 总 部 资 产 可 能 发 生 减 值 的, 企 业 应 当 计 算 确 定 该 总 部 资 产 所 归 属 的 资 产 组 或 者 资 产 组 组 合 的 可 收 回 金 额, 然 后 将 其 与 相 应 的 账 面 价 值 相 比 较, 据 以 判 断 是 否 需 要 确 认 减 值 损 失 2. 总 部 资 产 能 按 照 合 理 和 一 致 的 基 础 分 摊 至 资 产 组 (1) 先 将 总 部 资 产 分 摊 到 各 个 资 产 组 中 去, 按 照 账 面 价 值 所 占 比 重 分 摊 如 果 各 资 产 组 使 用 寿 命 不 同, 还 要 考 虑 时 间 权 重 思 考 问 题 总 部 资 产 账 面 价 值 为 万 元, 能 按 照 合 理 和 一 致 的 基 础 分 摊 至 A B C 三 个 资 产 组, 账 面 价 值 分 别 为 800 万 元 900 万 元 万 元 ; 预 计 剩 余 使 用 年 限 分 别 为 年 A 资 产 组 分 摊 的 总 部 资 产 账 面 价 值 =2 000 [800 15/5 (800 15/ / /5)] (2) 计 算 各 个 资 产 组 ( 含 分 摊 进 的 总 部 资 产 的 账 面 价 值 ) 的 减 值 损 失 即 按 资 产 组 ( 含 分 摊 进 的 总 部 资 产 的 账 面 价 值 ) 的 账 面 价 值 与 可 收 回 金 额 比 较 (3) 再 将 各 个 资 产 组 的 资 产 减 值 损 失 在 总 部 资 产 和 各 个 资 产 组 之 间 按 照 账 面 价 值 的 比 例 进 行 分 摊 例 题 3 计 算 题 甲 公 司 实 行 事 业 部 制 管 理, 有 A B C 三 个 事 业 部, 分 别 生 产 不 同 的 产 品, 每 一 事 业 部 为 一 个 资 产 组 甲 公 司 有 关 总 部 资 产 以 及 A B C 三 个 事 业 部 的 资 料 如 下 : (1) 甲 公 司 的 总 部 资 产 至 2013 年 末, 账 面 价 值 为 万 元, 预 计 剩 余 使 用 年 限 为 16 年 总 部 资 产 用 于 A B C 三 个 事 业 部 的 行 政 管 理, 由 于 技 术 已 经 落 后, 其 存 在 减 值 迹 象 (2)A 资 产 组 为 一 生 产 线, 该 生 产 线 由 X Y Z 三 部 机 器 组 成 至 2013 年 末,X Y Z 机 器 的 账 面 价 值 分 别 为 万 元 万 元 万 元, 预 计 剩 余 使 用 年 限 均 为 4 年 由 于 产 品 技 术 落 后 出 现 减 值 迹 象 经 对 A 资 产 组 ( 包 括 分 配 的 总 部 资 产, 下 同 ) 未 来 4 年 的 现 金 流 量 进 行 预 测 并 按 适 当 的 折 现 率 折 现 后, 甲 公 司 预 计 A 资 产 组 未 来 现 金 流 量 现 值 为 万 元 无 法 合 理 预 计 A 资 产 组 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额, 因 X Y Z 机 器 均 无 法 单 独 产 生 现 金 流 量, 因 此 也 无 法 预 计 X Y Z 机 器 各 自 的 未 来 现 金 流 量 现 值 甲 公 司 估 计 X 机 器 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 为 万 元, 但 无 法 估 计 Y Z 机 器 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 (3)B 资 产 组 为 一 条 生 产 线, 至 2013 年 末, 该 生 产 线 的 账 面 价 值 为 万 元, 预 计 剩 余 使 用 年 限 为 16 年 B 资 产 组 未 出 现 减 值 迹 象 经 对 B 资 产 组 ( 包 括 分 配 的 总 部 资 产, 下 同 ) 未 来 16 年 的 现 金 流 量 进 行 预 测 并 按 适 当 的 折 现 率 折 现 后, 甲 公 司 预 计 B 资 产 组 未 来 现 金 流 量 现 值 为 万 元 甲 公 司 无 法 合 理 预 计 B 资 产 组 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 (4)C 资 产 组 为 一 条 生 产 线, 至 2013 年 末, 该 生 产 线 的 账 面 价 值 为 万 元, 预 计 剩 余 使 用 年 限 为 8 年 C 资 产 组 出 现 减 值 迹 象 经 对 C 资 产 组 ( 包 括 分 配 的 总 部 资 产, 下 同 ) 未 来 8 年 的 现 金 流 量 进 行 预 测 并 按 适 当 的 折 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

160 现 率 折 现 后, 甲 公 司 预 计 C 资 产 组 未 来 现 金 流 量 现 值 为 万 元 甲 公 司 无 法 合 理 预 计 C 资 产 组 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 要 求 : 做 出 2013 年 末 资 产 减 值 的 相 关 会 计 处 理 答 案 2013 年 末 资 产 减 值 计 算 过 程 : (1) 分 摊 总 部 资 产 的 账 面 价 值 由 于 各 个 资 产 组 的 使 用 寿 命 不 相 同, 所 以 需 要 考 虑 时 间 的 权 重, 各 个 资 产 组 使 用 寿 命 为 :4 年 16 年 8 年 ; A 资 产 组 分 摊 的 总 部 资 产 账 面 价 值 =1 200 [ /4 ( / / /4)]=600( 万 元 ) B 资 产 组 分 摊 的 总 部 资 产 账 面 价 值 =1 200 [ ( )]=360( 万 元 ) C 资 产 组 分 摊 的 总 部 资 产 账 面 价 值 =1 200 [ ( )]=240( 万 元 ) (2) 计 算 A 资 产 组 的 减 值 准 备 A 资 产 组 ( 包 括 分 配 的 总 部 资 产 ) 应 计 提 的 减 值 准 备 =( )-8 480=2 120( 万 元 ) A 资 产 组 ( 不 包 括 总 部 资 产 ) 应 计 提 的 减 值 准 备 =2 120 [ ( )]=2 000( 万 元 ) 总 部 资 产 应 计 提 的 减 值 准 备 =2 120 [600 ( )]=120( 万 元 ) (3) 分 摊 A 资 产 组 各 资 产 的 减 值 准 备 A 资 产 组 应 计 提 的 减 值 准 备 为 万 元 如 X 机 器 按 [2 000 ( )] 计 提 减 值 准 备, 则 减 值 准 备 为 400 万 元, 在 此 情 况 下 X 机 器 新 的 账 面 价 值 为 万 元, 小 于 其 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 万 元 因 此,X 机 器 应 计 提 的 减 值 准 备 = =200( 万 元 ) Y 机 器 应 计 提 的 减 值 准 备 =( ) [3 000 ( )]=675( 万 元 ) Z 机 器 应 计 提 的 减 值 准 备 =( ) [5 000 ( )]=1 125( 万 元 ) 借 : 资 产 减 值 损 失 贷 : 固 定 资 产 减 值 准 备 X 机 器 200 Y 机 器 675 Z 机 器 (4) 计 算 B 资 产 组 的 减 值 准 备 B 资 产 组 ( 包 括 分 配 的 总 部 资 产 ) 的 账 面 价 值 为 万 元 ( ), 小 于 其 可 收 回 金 额 万 元, 无 需 计 提 资 产 减 值 准 备 (5) 计 算 C 资 产 组 的 减 值 准 备 C 资 产 组 ( 包 括 分 配 的 总 部 资 产 ) 应 计 提 的 减 值 准 备 =( )-2 016=224( 万 元 ) C 资 产 组 ( 不 包 括 总 部 资 产 ) 应 计 提 的 减 值 准 备 =224 [2 000 ( )]=200 ( 万 元 ) 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

161 总 部 资 产 应 计 提 的 减 值 准 备 =224 [240 ( )]=24( 万 元 ) 借 : 资 产 减 值 损 失 200 贷 : 固 定 资 产 减 值 准 备 200 (6) 计 算 总 部 资 产 应 计 提 的 减 值 准 备, 并 编 制 会 计 分 录 总 部 资 产 共 应 计 提 的 减 值 准 备 =120+24=144( 万 元 ) 借 : 资 产 减 值 损 失 144 贷 : 固 定 资 产 减 值 准 备 144 考 点 六 : 商 誉 减 值 测 试 商 誉 是 在 非 同 一 控 制 下 企 业 合 并 产 生 的, 同 一 控 制 下 的 企 业 合 并 是 不 会 产 生 新 的 商 誉 的 在 对 包 含 商 誉 的 相 关 资 产 组 或 者 资 产 组 组 合 进 行 减 值 测 试 时, 如 与 商 誉 相 关 的 资 产 组 或 者 资 产 组 组 合 存 在 减 值 迹 象 的, 应 当 按 照 下 列 步 骤 处 理 ( 包 括 吸 收 合 并 和 控 股 合 并 ): 首 先, 对 不 包 含 商 誉 的 资 产 组 或 者 资 产 组 组 合 进 行 减 值 测 试, 计 算 可 收 回 金 额, 并 与 相 关 账 面 价 值 相 比 较, 确 认 相 应 的 减 值 损 失 其 次, 再 对 包 含 商 誉 的 资 产 组 或 者 资 产 组 组 合 进 行 减 值 测 试, 比 较 这 些 相 关 资 产 组 或 者 资 产 组 组 合 的 账 面 价 值 ( 包 括 所 分 摊 的 商 誉 的 账 面 价 值 部 分 ) 与 其 可 收 回 金 额, 如 相 关 资 产 组 或 者 资 产 组 组 合 的 可 收 回 金 额 低 于 其 账 面 价 值 的, 应 当 确 认 相 应 的 减 值 损 失 减 值 损 失 金 额 应 当 先 抵 减 分 摊 至 资 产 组 或 者 资 产 组 组 合 中 商 誉 的 账 面 价 值, 再 根 据 资 产 组 或 者 资 产 组 组 合 中 除 商 誉 之 外 的 其 他 各 项 资 产 的 账 面 价 值 所 占 比 重, 按 比 例 抵 减 其 他 各 项 资 产 的 账 面 价 值 相 关 减 值 损 失 的 处 理 顺 序 和 方 法 与 本 章 有 关 资 产 组 减 值 损 失 的 处 理 顺 序 和 方 法 相 一 致 ( 一 ) 非 同 一 控 制 下 的 吸 收 合 并 产 生 的 商 誉 例 题 1 计 算 题 甲 公 司 有 关 商 誉 及 其 他 资 料 如 下 : (1) 甲 公 司 在 2012 年 12 月 2 日, 以 万 元 的 价 格 吸 收 合 并 了 乙 公 司 在 购 买 日, 乙 公 司 可 辨 认 资 产 的 公 允 价 值 为 万 元, 负 债 的 公 允 价 值 为 万 元 ( 应 付 账 款 ), 甲 公 司 确 认 了 商 誉 120 万 元 乙 公 司 的 全 部 资 产 为 一 条 生 产 线 ( 包 括 有 A B C 三 台 设 备 ) 和 一 项 该 生 产 线 生 产 产 品 的 专 利 技 术 生 产 线 的 公 允 价 值 为 万 元 ( 其 中 :A 设 备 为 800 万 元 B 设 备 万 元 C 设 备 为 万 元 ), 专 利 技 术 的 公 允 价 值 为 万 元 甲 公 司 在 合 并 乙 公 司 后, 将 该 条 生 产 线 及 专 利 技 术 认 定 为 一 个 资 产 组 借 : 固 定 资 产 A 设 备 800 B 设 备 C 设 备 无 形 资 产 商 誉 120 贷 : 应 付 账 款 银 行 存 款 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

162 (2) 该 条 生 产 线 的 各 台 设 备 及 专 利 技 术 预 计 尚 可 使 用 年 限 均 为 5 年, 预 计 净 残 值 均 为 0, 采 用 直 线 法 计 提 折 旧 和 摊 销 计 算 2013 年 12 月 31 日 资 产 组 不 包 含 商 誉 的 账 面 价 值 A 设 备 的 账 面 价 值 = /5=640( 万 元 ) B 设 备 的 账 面 价 值 = /5=800( 万 元 ) C 设 备 的 账 面 价 值 = /5=960( 万 元 ) 专 利 权 = /5 13/12=1 880( 万 元 ) 资 产 组 不 包 含 商 誉 的 账 面 价 值 = =4 280( 万 元 ) (3) 由 于 该 资 产 组 包 括 商 誉, 因 此 至 少 应 当 于 每 年 年 度 终 了 进 行 减 值 测 试 2013 年 末 如 果 将 上 述 资 产 组 出 售, 公 允 价 值 为 万 元, 预 计 处 置 费 用 为 20 万 元 ; 资 产 组 未 来 现 金 流 量 的 现 值 无 法 确 定 甲 公 司 无 法 合 理 估 计 A B C 三 台 设 备 及 其 无 形 资 产 的 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 净 额 以 及 未 来 现 金 流 量 的 现 值 1 对 不 包 含 商 誉 的 资 产 组 进 行 减 值 测 试, 计 算 减 值 损 失 不 包 含 商 誉 的 账 面 价 值 万 元 资 产 组 的 可 收 回 金 额 为 = =4 066( 万 元 ) 应 确 认 资 产 减 值 损 失 = =214( 万 元 ) 提 示 说 明 可 辨 认 资 产 需 要 计 提 减 值 214 万 元 2 对 包 含 商 誉 的 资 产 组 进 行 减 值 测 试, 计 算 减 值 损 失 资 产 组 包 含 商 誉 的 账 面 价 值 = =4 400( 万 元 ) 资 产 组 的 可 收 回 金 额 为 万 元 资 产 组 应 确 认 资 产 减 值 损 失 = =334( 万 元 ) 商 誉 确 认 减 值 损 失 = =120( 万 元 ) 借 : 资 产 减 值 损 失 120 贷 : 商 誉 减 值 准 备 120 其 余 减 值 损 失 214 万 元 再 在 A B C 三 台 设 备 及 专 利 权 之 间 按 账 面 价 值 的 比 例 进 行 分 摊 A 设 备 应 分 摊 的 减 值 损 失 = /4 280=32( 万 元 ) B 设 备 应 分 摊 的 减 值 损 失 = /4 280=40( 万 元 ) C 设 备 应 分 摊 的 减 值 损 失 = /4 280=48( 万 元 ) 专 利 权 应 分 摊 的 减 值 损 失 = /4 280=94( 万 元 ) 借 : 资 产 减 值 损 失 214 贷 : 固 定 资 产 减 值 准 备 A 设 备 32 B 设 备 40 C 设 备 48 无 形 资 产 减 值 准 备 94 拓 展 若 资 产 组 的 可 收 回 金 额 为 万 元 1 对 不 包 含 商 誉 的 资 产 组 进 行 减 值 测 试, 计 算 减 值 损 失 不 包 含 商 誉 的 账 面 价 值 万 元 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

163 资 产 组 的 可 收 回 金 额 为 万 元 应 确 认 的 资 产 减 值 损 失 为 0 提 示 说 明 可 辨 认 资 产 不 需 要 计 提 减 值 准 备 2 对 包 含 商 誉 的 资 产 组 进 行 减 值 测 试, 计 算 减 值 损 失 资 产 组 包 含 商 誉 的 账 面 价 值 = =4 400( 万 元 ) 资 产 组 的 可 收 回 金 额 为 万 元 资 产 组 应 确 认 资 产 减 值 损 失 = =100( 万 元 ) 确 认 商 誉 减 值 损 失 =100-0=100( 万 元 ) 借 : 资 产 减 值 损 失 100 贷 : 商 誉 减 值 准 备 100 ( 二 ) 非 同 一 控 制 下 的 控 股 合 并 产 生 的 商 誉 如 果 因 企 业 合 并 所 形 成 的 商 誉 是 母 公 司 根 据 其 在 子 公 司 所 拥 有 的 权 益 而 确 认 的 商 誉, 在 这 种 情 况 下, 子 公 司 中 归 属 于 少 数 股 东 权 益 的 商 誉 并 没 有 在 合 并 财 务 报 表 中 予 以 确 认 因 此, 在 对 与 商 誉 相 关 的 资 产 组 ( 或 者 资 产 组 组 合, 下 同 ) 进 行 减 值 测 试 时, 由 于 其 可 收 回 金 额 的 预 计 包 括 了 归 属 于 少 数 股 东 权 益 的 商 誉 价 值 部 分, 为 了 使 减 值 测 试 建 立 在 一 致 的 基 础 上, 企 业 应 当 调 整 资 产 组 的 账 面 价 值, 将 归 属 于 少 数 股 东 权 益 的 商 誉 包 括 在 内, 然 后 根 据 调 整 后 的 资 产 组 账 面 价 值 与 其 可 收 回 金 额 进 行 比 较, 以 确 定 资 产 组 ( 包 括 商 誉 ) 是 否 发 生 了 减 值 子 公 司 资 产 组 的 账 面 价 值 = 合 并 报 表 可 辨 认 净 资 产 + 整 体 合 并 商 誉 子 公 司 可 辨 认 净 资 产 按 照 购 买 日 的 公 允 价 值 持 续 计 算 的 账 面 价 值 归 属 母 公 司 合 并 商 誉 + 归 属 少 数 股 东 合 并 商 誉 子 公 司 自 购 买 日 开 始 持 续 计 算 的 可 辨 认 净 资 产 = 购 买 日 子 公 司 可 辨 认 净 资 产 的 公 允 价 值 + 子 公 司 调 整 后 的 净 利 润 - 子 公 司 分 配 的 现 金 股 利 + 或 - 子 公 司 其 他 综 合 收 益 例 题 2 计 算 题 甲 公 司 以 万 元 的 价 格 收 购 了 乙 公 司 80% 的 股 权 购 买 日 为 2012 年 6 月 30 日, 乙 公 司 可 辨 认 净 资 产 的 账 面 价 值 为 万 元, 公 允 价 值 为 万 元 ( 包 括 一 项 固 定 资 产 评 估 增 值 200 万 元, 预 计 尚 可 使 用 年 限 10 年 ; 一 项 存 货 评 估 增 值 100 万 元 ) 假 定 乙 公 司 的 所 有 资 产 被 认 定 为 一 个 资 产 组, 由 于 该 资 产 组 包 括 商 誉, 因 此, 它 至 少 应 当 于 每 年 年 度 终 了 进 行 减 值 测 试 在 2013 年 末, 甲 公 司 估 计 乙 公 司 资 产 组 的 可 收 回 金 额 为 万 元,2012 年 12 月 31 日 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

164 乙 公 司 个 别 报 表 确 认 净 利 润 590 万 元,2013 年 12 月 31 日 乙 公 司 个 别 报 表 确 认 净 亏 损 800 万 元 没 有 发 生 内 部 交 易 购 买 日 评 估 增 值 的 存 货 至 2012 年 12 月 31 日 全 部 对 外 销 售 答 案 (1) 计 算 2012 年 合 并 报 表 确 认 商 誉 商 誉 = %=800( 万 元 ) (2) 计 算 2012 年 12 月 31 日 总 商 誉 总 商 誉 =800/80%=1 000( 万 元 ) (3)2013 年 12 月 31 日 乙 公 司 可 辨 认 净 资 产 按 照 购 买 日 的 公 允 价 值 持 续 计 算 的 账 面 价 值 =3 000+( / )+ ( /10)=2 660( 万 元 ) (4) 甲 公 司 确 认 不 包 含 商 誉 的 资 产 组 减 值 损 失 = =660( 万 元 ) 提 示 说 明 可 辨 认 资 产 需 要 计 提 减 值 准 备 (5) 甲 公 司 确 认 包 含 商 誉 的 资 产 组 减 值 损 失 =( 总 商 誉 1 000)-2 000=1 660 ( 万 元 ) (6) 甲 公 司 商 誉 应 计 提 的 减 值 准 备 =( ) 80%=800( 万 元 ) (7) 甲 公 司 可 辨 认 资 产 ( 假 定 为 固 定 资 产 ) 应 计 提 的 减 值 准 备 =660( 万 元 ) 借 : 资 产 减 值 损 失 商 誉 800 固 定 资 产 660 贷 : 商 誉 减 值 准 备 800 固 定 资 产 减 值 准 备 660 例 题 3 计 算 题 A 公 司 以 下 列 资 产 和 自 身 权 益 工 具 作 为 对 价 购 买 C 公 司 持 有 B 公 司 的 60% 股 权 (1) 对 价 资 料 如 下 ( 单 位 : 万 元 ): 公 允 价 值 无 形 资 产 固 定 资 产 1 000, 增 值 税 额 170 定 向 增 发 股 票 1000 万 股 年 7 月 1 日 办 理 了 必 要 的 财 产 权 交 接 手 续 并 取 得 控 制 权 A 公 司 和 C 公 司 不 存 在 任 何 关 联 方 关 系 (2)2013 年 7 月 1 日,B 公 司 可 辨 认 净 资 产 的 账 面 价 值 为 万 元, 除 下 列 项 目 外, 其 他 可 辨 认 资 产 负 债 的 公 允 价 值 与 其 账 面 价 值 相 同 ( 单 位 : 万 元 ) 项 目 评 估 增 值 存 货 200 无 形 资 产 或 有 负 债 100 上 述 B 公 司 存 货 至 本 年 末 已 全 部 对 外 销 售 ; 上 述 B 公 司 无 形 资 产 预 计 尚 可 使 用 10 年, 采 用 直 线 法 计 提 摊 销, 预 计 净 残 值 为 零 ; 上 述 或 有 负 债 为 B 公 司 因 未 决 诉 讼 案 件 而 形 成 的, 至 本 年 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

165 末 法 院 尚 未 判 决 (3)B 公 司 2013 年 7 月 1 日 到 12 月 31 日 期 间 按 其 净 资 产 账 面 价 值 计 算 实 现 的 净 利 润 为 万 元 (4)2013 年 12 月 31 日,A 公 司 对 B 公 司 的 长 期 股 权 投 资 进 行 减 值 测 试 A 公 司 对 B 公 司 的 长 期 股 权 投 资, 在 活 跃 市 场 中 的 报 价 为 万 元, 预 计 处 置 费 用 为 90 万 元, 其 未 来 现 金 流 量 的 现 值 为 万 元 (5)2013 年 12 月 31 日,A 公 司 对 B 公 司 的 商 誉 进 行 减 值 测 试 在 进 行 商 誉 和 减 值 测 试 时, A 公 司 将 B 公 司 的 所 有 资 产 认 定 为 一 个 资 产 组, 而 且 判 断 该 资 产 组 的 所 有 可 辨 认 资 产 不 存 在 减 值 迹 象 A 公 司 估 计 B 公 司 资 产 组 的 可 收 回 金 额 为 万 元 答 案 (1) 计 算 2013 年 12 月 31 日 个 别 报 表 长 期 股 权 投 资 确 认 减 值 损 失 1 购 买 日 合 并 成 本 = =16 560( 万 元 ) 2 年 末 长 期 股 权 投 资 账 面 价 值 =16 560( 万 元 ) 3 长 期 股 权 投 资 可 收 回 金 额 为 万 元 ( 长 期 股 权 投 资 公 允 价 值 处 置 费 用 90 的 净 额 万 元, 与 其 未 来 现 金 流 量 的 现 值 万 元, 取 其 较 高 者 ) 4 个 别 报 表 长 期 股 权 投 资 应 确 认 减 值 损 失 = =560( 万 元 ) 借 : 资 产 减 值 损 失 560 贷 : 长 期 股 权 投 资 减 值 准 备 560 (2) 计 算 2013 年 12 月 31 日 合 并 报 表 确 认 的 商 誉 减 值 损 失 1 购 买 日 合 并 成 本 =16 560( 万 元 ) 2 购 买 日 的 B 公 司 可 辨 认 净 资 产 的 公 允 价 值 = =24 900( 万 元 ) 3 合 并 商 誉 = %= 1 620( 万 元 ) 整 体 商 誉 =1 620/60%=2 700( 万 元 ) 4B 公 司 可 辨 认 净 资 产 按 照 购 买 日 的 公 允 价 值 持 续 计 算 的 账 面 价 值 = 净 利 润 /10 6/12=25 775( 万 元 ) 5B 公 司 资 产 组 的 可 收 回 金 额 为 万 元 6A 公 司 确 认 不 包 含 商 誉 的 资 产 组 减 值 损 失 =0 B 公 司 资 产 组 ( 不 包 括 商 誉 ) 的 账 面 价 值 万 元, 与 可 收 回 金 额 万 元 比 较, 说 明 可 辨 认 资 产 未 发 生 减 值 7A 公 司 确 认 包 含 商 誉 的 资 产 组 减 值 损 失 =( ) =1 600( 万 元 ) 8A 公 司 应 在 合 并 报 表 确 认 的 商 誉 减 值 损 失 =( ) 60%=960( 万 元 ) 借 : 资 产 减 值 损 失 960 贷 : 商 誉 减 值 准 备 960 考 情 分 析 第 九 章 负 债 本 章 近 三 年 考 试 的 主 要 题 型 既 有 客 观 题, 又 有 主 观 题 其 中 单 项 选 择 题 主 要 涉 及 应 付 职 工 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

166 薪 酬 应 付 债 券 账 面 价 值 的 计 算 和 当 期 利 息 费 用 的 核 算 ; 可 转 换 公 司 债 券 转 换 为 股 份 时 的 核 算 多 项 选 择 题 主 要 涉 及 应 付 职 工 薪 酬 的 内 容 各 项 税 金 是 否 构 成 资 产 成 本 考 点 一 : 以 公 允 价 值 计 量 且 其 变 动 计 入 当 期 损 益 的 金 融 负 债 ( 一 ) 概 述 金 融 负 债 以 公 允 价 值 计 量 且 其 变 动 计 入 当 期 损 益 的 金 融 负 债 其 他 金 融 负 债 交 易 性 金 融 负 债 短 期 借 款 应 付 账 款 长 期 借 款 等 企 业 在 金 融 负 债 初 始 确 认 时 对 其 进 行 分 类 后, 不 能 随 意 变 更 确 认 时 划 分 为 以 公 允 价 值 计 量 且 其 变 动 计 入 当 期 损 益 的 金 融 负 债, 不 能 重 新 分 类 为 其 他 金 融 负 债, 其 他 金 融 负 债 也 不 能 重 新 分 类 为 以 公 允 价 值 计 量 且 其 变 动 计 入 当 期 损 益 的 金 融 负 债 思 考 问 题 与 交 易 性 金 融 资 产? 以 公 允 价 值 计 量 且 其 变 动 计 入 当 期 损 益 的 金 融 资 产, 不 能 重 新 分 类 为 其 他 金 融 资 产, 其 他 金 融 资 产 也 不 能 重 新 分 类 为 以 公 允 价 值 计 量 且 其 变 动 计 入 当 期 损 益 的 金 融 资 产 ( 二 ) 初 始 计 量 和 后 续 计 量 交 易 性 金 融 负 债 其 他 类 别 的 金 融 负 债 1. 初 始 计 按 照 公 允 价 值 计 量, 相 关 交 易 费 用 应 当 直 接 计 入 公 允 价 值 和 相 关 交 易 费 量 当 期 损 益 ( 投 资 收 益 ) 用 计 量 2. 后 续 计 按 照 公 允 价 值 计 量 ( 公 允 价 值 变 动 记 入 公 允 价 按 照 摊 余 成 本 计 量 量 值 变 动 损 益 ) 3. 交 易 性 金 融 负 债 的 会 计 处 理 设 置 交 易 性 金 融 负 债 科 目, 分 别 成 本 公 允 价 值 变 动 等 进 行 明 细 核 算 归 纳 负 债 中 应 当 采 用 公 允 价 值 进 行 初 始 后 续 计 量 的 有 : (1) 交 易 性 金 融 负 债 (2) 衍 生 工 具 ( 贷 方 余 额 ) (3) 以 现 金 结 算 的 股 份 支 付 形 成 的 应 付 职 工 薪 酬 例 题 多 选 题 (2012 年 考 题 ) 下 列 各 项 资 产 负 债 中, 应 当 采 用 公 允 价 值 进 行 后 续 计 量 的 有 ( ) A. 持 有 以 备 出 售 的 商 品 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

167 B. 为 交 易 目 的 持 有 的 5 年 期 债 券 C. 远 期 外 汇 合 同 形 成 的 衍 生 金 融 负 债 D. 实 施 以 现 金 结 算 的 股 份 支 付 计 划 形 成 的 应 付 职 工 薪 酬 答 案 BCD 解 析 选 项 A, 持 有 以 备 出 售 的 商 品 按 成 本 与 可 变 现 净 值 孰 低 进 行 后 续 计 量 考 点 二 : 职 工 薪 酬 2011 年, 国 际 会 计 准 则 理 事 会 发 布 了 修 订 后 的 国 际 会 计 准 则 第 19 号 财 政 部 相 应 修 改 了 企 业 会 计 准 则 第 9 号 职 工 薪 酬 ( 一 ) 职 工 薪 酬 的 内 容 1. 职 工 薪 酬 定 义 是 指 企 业 为 获 得 职 工 提 供 的 服 务 或 解 除 劳 动 关 系 而 给 予 的 各 种 形 式 的 报 酬 或 补 偿 2. 职 工 薪 酬 范 围 包 括 短 期 薪 酬 离 职 后 福 利 辞 退 福 利 和 其 他 长 期 职 工 福 利 企 业 提 供 给 职 工 配 偶 子 女 受 赡 养 人 已 故 员 工 遗 属 及 其 他 受 益 人 等 的 福 利, 也 属 于 职 工 薪 酬 (1) 短 期 薪 酬, 是 指 企 业 在 职 工 提 供 相 关 服 务 的 年 度 报 告 期 间 结 束 后 十 二 个 月 内 需 要 全 部 予 以 支 付 的 职 工 薪 酬, 因 解 除 与 职 工 的 劳 动 关 系 给 予 的 补 偿 除 外 短 期 薪 酬 具 体 包 括 : 职 工 工 资 奖 金 津 贴 和 补 贴, 职 工 福 利 费, 医 疗 保 险 费 工 伤 保 险 费 和 生 育 保 险 费 等 社 会 保 险 费 ( 为 职 工 缴 纳 的 养 老 失 业 保 险 调 整 至 离 职 后 福 利 中 ), 住 房 公 积 金, 工 会 经 费 和 职 工 教 育 经 费, 短 期 带 薪 缺 勤, 短 期 利 润 分 享 计 划, 非 货 币 性 福 利 以 及 其 他 短 期 薪 酬 (2) 带 薪 缺 勤, 是 指 企 业 支 付 工 资 或 提 供 补 偿 的 职 工 缺 勤, 包 括 年 休 假 病 假 短 期 伤 残 婚 假 产 假 丧 假 探 亲 假 等 (3) 利 润 分 享 计 划, 是 指 因 职 工 提 供 服 务 而 与 职 工 达 成 的 基 于 利 润 或 其 他 经 营 成 果 提 供 薪 酬 的 协 议 (4) 离 职 后 福 利, 是 指 企 业 为 获 得 职 工 提 供 的 服 务 而 在 职 工 退 休 或 与 企 业 解 除 劳 动 关 系 后, 提 供 的 各 种 形 式 的 报 酬 和 福 利, 短 期 薪 酬 和 辞 退 福 利 除 外 (5) 辞 退 福 利, 是 指 企 业 在 职 工 劳 动 合 同 到 期 之 前 解 除 与 职 工 的 劳 动 关 系, 或 者 为 鼓 励 职 工 自 愿 接 受 裁 减 而 给 予 职 工 的 补 偿 (6) 其 他 长 期 职 工 福 利, 是 指 除 短 期 薪 酬 离 职 后 福 利 辞 退 福 利 之 外 所 有 的 职 工 薪 酬, 包 括 长 期 带 薪 缺 勤 长 期 残 疾 福 利 长 期 利 润 分 享 计 划 等 提 示 职 工, 是 指 与 企 业 订 立 劳 动 合 同 的 所 有 人 员, 含 全 职 兼 职 和 临 时 职 工, 也 包 括 虽 未 与 企 业 订 立 劳 动 合 同 但 由 企 业 正 式 任 命 的 人 员 未 与 企 业 订 立 劳 动 合 同 或 未 由 其 正 式 任 命, 但 向 企 业 所 提 供 服 务 与 职 工 所 提 供 服 务 类 似 的 人 员, 也 属 于 职 工 的 范 畴, 包 括 通 过 企 业 与 劳 务 中 介 公 司 签 订 用 工 合 同 而 向 企 业 提 供 服 务 的 人 员 ( 二 ) 短 期 薪 酬 1. 企 业 应 当 在 职 工 为 其 提 供 服 务 的 会 计 期 间, 将 实 际 发 生 的 短 期 薪 酬 确 认 为 负 债, 并 计 入 当 期 损 益, 其 他 会 计 准 则 要 求 或 允 许 计 入 资 产 成 本 的 除 外 (1) 分 配 短 期 薪 酬 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

168 借 : 生 产 成 本 制 造 费 用 等 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 工 资 (2) 发 放 时 : 借 : 应 付 职 工 薪 酬 贷 : 银 行 存 款 应 交 税 费 应 交 个 人 所 得 税 其 他 应 收 款 ( 收 回 代 垫 款 ) 2. 企 业 发 生 的 职 工 福 利 费, 应 当 在 实 际 发 生 时 根 据 实 际 发 生 额 计 入 当 期 损 益 或 相 关 资 产 成 本 职 工 福 利 费 为 非 货 币 性 福 利 的, 应 当 按 照 公 允 价 值 计 量 包 括 以 自 产 产 品 或 外 购 商 品 发 放 给 职 工 的 福 利 ; 将 拥 有 的 房 屋 等 资 产 无 偿 提 供 给 职 工 使 用 或 租 赁 住 房 等 资 产 供 职 工 无 偿 使 用 ; 向 职 工 提 供 企 业 支 付 了 补 贴 的 商 品 或 服 务 例 题 1 计 算 题 B 公 司 2014 年 5 月 有 关 职 工 薪 酬 业 务 如 下 : (1) 将 本 公 司 生 产 的 产 品 用 于 发 放 给 职 工 作 为 福 利, 每 件 产 品 成 本 为 2 万 元, 计 税 价 格 ( 售 价 ) 每 件 产 品 为 5 万 元, 其 中 生 产 工 人 60 人, 总 部 管 理 人 员 40 人 借 : 生 产 成 本 ( )351 管 理 费 用 ( )234 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 585 借 : 应 付 职 工 薪 酬 585 贷 : 主 营 业 务 收 入 (100 5)500 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 85 借 : 主 营 业 务 成 本 200 贷 : 库 存 商 品 200 (2) 公 司 以 外 购 的 每 台 不 含 税 价 格 为 2 万 元 的 商 品 作 为 福 利 发 放 给 公 司 每 名 职 工 以 银 行 存 款 支 付 了 购 买 商 品 的 价 款 和 增 值 税 进 项 税 额, 已 取 得 增 值 税 专 用 发 票, 适 用 的 增 值 税 税 率 为 17% 决 定 发 放 时 : 借 : 生 产 成 本 ( )140.4 管 理 费 用 ( )93.6 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 234 购 买 时 : 借 : 应 付 职 工 薪 酬 234 贷 : 银 行 存 款 234 (3) 为 生 产 工 人 和 总 部 管 理 人 员 提 供 免 费 住 宿, 每 月 计 提 折 旧 合 计 为 3 万 元, 其 中 总 部 管 理 人 员 2 万 元 借 : 生 产 成 本 1 管 理 费 用 2 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 3 借 : 应 付 职 工 薪 酬 3 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

169 贷 : 累 计 折 旧 3 (4) 为 总 部 高 管 理 人 员 每 人 提 供 一 辆 小 客 车 免 费 使 用, 该 公 司 总 部 共 有 高 管 理 人 员 5 名, 假 定 每 辆 小 客 车 每 月 计 提 折 旧 0.2 万 元 借 : 管 理 费 用 1 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 1 借 : 应 付 职 工 薪 酬 1 贷 : 累 计 折 旧 1 (5) 该 公 司 为 3 名 副 总 裁 以 上 高 级 管 理 人 员 每 人 租 赁 一 套 公 寓 免 费 使 用, 每 套 月 租 金 为 1 万 元, 按 月 以 银 行 存 款 支 付 借 : 管 理 费 用 3 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 3 借 : 应 付 职 工 薪 酬 3 贷 : 银 行 存 款 3 向 职 工 提 供 企 业 支 付 了 补 贴 的 商 品 或 服 务 企 业 有 时 以 低 于 企 业 取 得 资 产 或 服 务 成 本 的 价 格 向 职 工 提 供 资 产 或 服 务, 比 如 以 低 于 成 本 的 价 格 向 职 工 出 售 住 房 以 低 于 企 业 支 付 的 价 格 向 职 工 提 供 医 疗 保 健 服 务 以 提 供 包 含 补 贴 的 住 房 为 例, 企 业 在 出 售 住 房 等 资 产 时, 应 当 将 出 售 价 款 与 成 本 的 差 额 ( 即 相 当 于 企 业 补 贴 的 金 额 ) 分 别 情 况 处 理 : (1) 如 果 出 售 住 房 的 合 同 或 协 议 中 规 定 了 职 工 在 购 得 住 房 后 至 少 应 当 提 供 服 务 的 年 限, 企 业 应 当 将 该 项 差 额 作 为 长 期 待 摊 费 用 处 理, 并 在 合 同 或 协 议 规 定 的 服 务 年 限 内 平 均 摊 销, 根 据 受 益 对 象 分 别 计 入 相 关 资 产 成 本 或 当 期 损 益 例 题 2 计 算 题 2013 年 5 月, 乙 公 司 ( 非 房 地 产 企 业 ) 购 买 了 100 套 全 新 的 商 品 房 拟 以 优 惠 价 格 向 职 工 出 售, 该 公 司 共 有 100 名 职 工, 其 中 60 名 为 直 接 生 产 人 员,40 名 为 公 司 总 部 管 理 人 员 乙 公 司 拟 向 直 接 生 产 人 员 出 售 的 住 房 平 均 每 套 购 买 价 为 150 万 元, 向 职 工 出 售 的 价 格 为 每 套 100 万 元 ; 拟 向 管 理 人 员 出 售 的 住 房 平 均 每 套 购 买 价 为 200 万 元, 向 职 工 出 售 的 价 格 为 每 套 150 万 元 假 定 该 100 名 职 工 均 在 2013 年 12 月 31 日 购 买 了 公 司 出 售 的 住 房 同 时 办 理 了 房 屋 的 产 权 过 户 手 续, 售 房 协 议 规 定, 职 工 在 取 得 住 房 后 必 须 在 公 司 服 务 满 5 年 不 考 虑 相 关 税 费 答 案 (1) 公 司 2013 年 12 月 31 日 出 售 住 房 时 借 : 银 行 存 款 ( ) 长 期 待 摊 费 用 ( ) 贷 : 固 定 资 产 ( ) (2)2014 年 摊 销 长 期 待 摊 费 用 借 : 生 产 成 本 (60 50/5)600 管 理 费 用 (40 50/5)400 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

170 借 : 应 付 职 工 薪 酬 非 货 币 性 福 利 贷 : 长 期 待 摊 费 用 例 题 3 计 算 题 2012 年 12 月 20 日, 甲 公 司 ( 房 地 产 开 发 企 业 ) 与 10 名 高 级 管 理 人 员 分 别 签 订 商 品 房 销 售 合 同 合 同 约 定, 甲 公 司 将 自 行 开 发 的 10 套 房 屋 以 每 套 600 万 元 的 优 惠 价 格 销 售 给 10 名 高 级 管 理 人 员 ; 高 级 管 理 人 员 自 取 得 房 屋 所 有 权 后 必 须 在 甲 公 司 工 作 5 年, 如 果 在 工 作 未 满 5 年 的 情 况 下 离 职, 需 根 据 服 务 期 限 补 交 款 项 2013 年 6 月 25 日 甲 公 司 收 到 10 名 高 级 管 理 人 员 支 付 的 款 项 万 元 2013 年 6 月 30 日, 甲 公 司 与 10 名 高 级 管 理 人 员 办 理 完 毕 上 述 房 屋 的 产 权 过 户 手 续 上 述 房 屋 成 本 为 每 套 500 万 元, 市 场 价 格 为 每 套 800 万 元 答 案 (1) 公 司 出 售 住 房 时 借 : 银 行 存 款 长 期 待 摊 费 用 贷 : 主 营 业 务 收 入 借 : 主 营 业 务 成 本 贷 : 开 发 产 品 (2) 出 售 住 房 后, 每 年 公 司 应 当 按 照 直 线 法 在 5 年 内 摊 销 长 期 待 摊 费 用 借 : 管 理 费 用 (2 000/5/2)200 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 200 借 : 应 付 职 工 薪 酬 200 贷 : 长 期 待 摊 费 用 200 (2) 如 果 出 售 住 房 的 合 同 或 协 议 中 未 规 定 职 工 在 购 得 住 房 后 必 须 服 务 的 年 限, 企 业 应 当 将 该 项 差 额 直 接 计 入 出 售 住 房 当 期 损 益 因 为 在 这 种 情 况 下, 该 项 差 额 相 当 于 是 对 职 工 过 去 提 供 服 务 成 本 的 一 种 补 偿, 不 以 职 工 的 未 来 服 务 为 前 提, 因 此, 应 当 立 即 确 认 为 当 期 损 益 思 考 问 题 资 料 同 上 高 级 管 理 人 员 自 取 得 房 屋 所 有 权 后 没 有 规 定 在 甲 公 司 工 作 年 限 借 : 银 行 存 款 管 理 费 用 贷 : 主 营 业 务 收 入 借 : 主 营 业 务 成 本 贷 : 开 发 产 品 企 业 为 职 工 缴 纳 的 医 疗 保 险 费 工 伤 保 险 费 生 育 保 险 费 等 社 会 保 险 费 ( 为 职 工 缴 纳 的 养 老 失 业 保 险 调 整 至 离 职 后 福 利 中 ) 和 住 房 公 积 金, 以 及 按 规 定 提 取 的 工 会 经 费 和 职 工 教 育 经 费, 应 当 在 职 工 为 其 提 供 服 务 的 会 计 期 间, 根 据 规 定 的 计 提 基 础 和 计 提 比 例 计 算 确 定 相 应 的 职 工 薪 酬 金 额, 并 确 认 相 应 负 债, 计 入 当 期 损 益 或 相 关 资 产 成 本 例 题 4 计 算 题 A 公 司 2014 年 8 月 有 关 的 职 工 薪 酬 业 务 如 下 : 按 照 工 资 总 额 的 标 准 分 配 工 资 费 用, 其 中 生 产 工 人 工 资 为 100 万 元, 车 间 管 理 人 员 工 资 20 万 元, 专 设 销 售 部 门 人 员 工 资 为 10 万 元, 在 建 工 程 人 员 工 资 为 5 万 元, 内 部 开 发 人 员 工 资 为 35 万 元 ( 符 合 资 本 化 条 件 ), 总 部 管 理 人 员 工 资 为 30 万 元 按 照 所 在 地 政 府 规 定, 按 照 工 资 总 额 的 38.5% 计 提 社 会 保 险 费 住 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

171 房 公 积 金 工 会 经 费 和 职 工 教 育 经 费 答 案 (1) 计 算 各 项 职 工 薪 酬 计 入 生 产 成 本 的 职 工 薪 酬 = %=138.5( 万 元 ) 计 入 制 造 费 用 的 职 工 薪 酬 = %=27.7( 万 元 ) 计 入 销 售 费 用 的 职 工 薪 酬 = %=13.85( 万 元 ) 计 入 在 建 工 程 的 职 工 薪 酬 = %=6.93( 万 元 ) 计 入 研 发 支 出 的 职 工 薪 酬 = %=48.48( 万 元 ) 计 入 管 理 费 用 的 职 工 薪 酬 = %=41.55( 万 元 ) (2) 编 制 会 计 分 录 借 : 生 产 成 本 制 造 费 用 27.7 销 售 费 用 在 建 工 程 6.93 研 发 支 出 管 理 费 用 倒 挤 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 ( 明 细 科 目 略 ) ( ) 带 薪 缺 勤 带 薪 缺 勤 分 为 累 积 带 薪 缺 勤 和 非 累 积 带 薪 缺 勤 (1) 累 积 带 薪 缺 勤, 是 指 带 薪 缺 勤 权 利 可 以 结 转 下 期 的 带 薪 缺 勤, 本 期 尚 未 用 完 的 带 薪 缺 勤 权 利 可 以 在 未 来 期 间 使 用 企 业 应 当 在 职 工 提 供 服 务 从 而 增 加 了 其 未 来 享 有 的 带 薪 缺 勤 权 利 时, 确 认 与 累 积 带 薪 缺 勤 相 关 的 职 工 薪 酬, 并 以 累 积 未 行 使 权 利 而 增 加 的 预 期 支 付 金 额 计 量 (2) 非 累 积 带 薪 缺 勤, 是 指 带 薪 缺 勤 权 利 不 能 结 转 下 期 的 带 薪 缺 勤, 本 期 尚 未 用 完 的 带 薪 缺 勤 权 利 将 予 以 取 消, 并 且 职 工 离 开 企 业 时 也 无 权 获 得 现 金 支 付 企 业 应 当 在 职 工 实 际 发 生 缺 勤 的 会 计 期 间 确 认 与 非 累 积 带 薪 缺 勤 相 关 的 职 工 薪 酬 根 据 我 国 劳 动 法 规 定, 国 家 实 行 带 薪 年 休 假 制 度, 劳 动 者 在 法 定 休 假 日 和 婚 丧 假 期 间 以 及 依 法 参 加 社 会 活 动 期 间, 用 人 单 位 应 当 依 法 支 付 工 资 因 此, 我 国 企 业 职 工 休 婚 假 产 假 丧 假 探 亲 假 病 假 期 间 的 工 资 通 常 属 于 非 累 积 带 薪 缺 勤 由 于 职 工 提 供 服 务 本 身 不 能 增 加 其 能 够 享 受 的 福 利 金 额, 企 业 应 当 在 职 工 缺 勤 时 确 认 负 债 和 相 关 资 产 成 本 或 当 期 损 益 实 务 中, 我 国 企 业 一 般 是 在 缺 勤 期 间 计 提 应 付 工 资 时 一 并 处 理, 即 借 记 生 产 成 本 等, 贷 记 应 付 职 工 薪 酬 ( 工 资 ) 例 题 5 计 算 题 丁 公 司 共 有 1000 名 职 工, 该 公 司 实 行 累 积 带 薪 缺 勤 制 度 该 制 度 规 定, 每 个 职 工 每 年 可 享 受 5 个 工 作 日 带 薪 病 假, 未 使 用 的 病 假 只 能 向 后 结 转 一 个 日 历 年 度, 超 过 1 年 未 使 用 的 权 利 作 废, 不 能 在 职 工 离 开 公 司 时 获 得 现 金 支 付 ; 职 工 休 病 假 是 以 后 进 先 出 为 基 础, 即 首 先 从 当 年 可 享 受 的 权 利 中 扣 除, 再 从 上 年 结 转 的 带 薪 病 假 余 额 中 扣 除 ; 职 工 离 开 公 司 时, 公 司 对 职 工 未 使 用 的 累 积 带 薪 病 假 不 支 付 现 金 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

172 2013 年 12 月 31 日, 每 个 职 工 当 年 平 均 未 使 用 带 薪 病 假 为 2 天 根 据 过 去 的 经 验 并 预 期 该 经 验 将 继 续 适 用, 丁 公 司 预 计 2014 年 有 950 名 职 工 将 享 受 不 超 过 5 天 的 带 薪 病 假, 剩 余 50 名 职 工 每 人 将 平 均 享 受 6 天 半 病 假, 假 定 这 50 名 职 工 全 部 为 总 部 各 部 门 经 理, 该 公 司 平 均 每 名 职 工 每 个 工 作 日 工 资 为 300 元 分 析 : 丁 公 司 在 2013 年 12 月 31 应 当 预 计 由 于 职 工 累 积 未 使 用 的 带 薪 病 假 权 利 而 导 致 的 预 期 支 付 的 追 加 金 额, 即 相 当 于 75 天 ( 天 ) 的 病 假 工 资 22500(75 300) 元, 并 做 如 下 账 务 处 理 : 借 : 管 理 费 用 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 累 积 带 薪 缺 勤 假 定 2014 年 12 月 31 日, 上 述 50 名 部 门 经 理 中 有 40 名 享 受 了 6 天 半 病 假, 并 随 同 正 常 工 资 以 银 行 存 款 支 付 另 有 10 名 只 享 受 了 5 天 病 假, 由 于 该 公 司 的 带 薪 缺 勤 制 度 规 定, 未 使 用 的 权 利 只 能 结 转 一 年, 超 过 1 年 未 使 用 的 权 利 将 作 废 2014 年, 丁 公 司 应 做 如 下 账 务 处 理 : 借 : 应 付 职 工 薪 酬 累 积 带 薪 缺 勤 18000( 天 300) 贷 : 银 行 存 款 借 : 应 付 职 工 薪 酬 累 积 带 薪 缺 勤 4500( 天 300) 贷 : 管 理 费 用 4500 例 题 6 计 算 题 沿 用 例 5 资 料, 所 不 同 的 是, 该 公 司 的 带 薪 缺 勤 制 度 规 定, 职 工 累 积 未 使 用 的 带 薪 缺 勤 权 利 可 以 无 限 期 结 转, 且 可 以 于 职 工 离 开 企 业 时 以 现 金 支 付 丁 公 司 1000 名 职 工 中,50 名 为 总 部 各 部 门 经 理,100 名 为 总 部 各 部 门 职 员,800 名 为 直 接 生 产 工 人,50 名 工 人 正 在 建 造 一 幢 自 用 办 公 楼 分 析 ; 丁 公 司 在 2013 年 12 月 31 日 应 当 预 计 由 于 职 工 累 积 未 使 用 的 带 薪 病 假 权 利 而 导 致 的 全 部 金 额, 即 相 当 于 2000 天 ( 天 ) 的 病 假 工 资 ( ) 元, 并 做 如 下 账 务 处 理 : 借 : 管 理 费 用 生 产 成 本 在 建 工 程 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 累 积 带 薪 缺 勤 例 题 7 计 算 题 甲 公 司 从 2013 年 1 月 1 日 起 实 行 累 积 带 薪 缺 勤 制 度, 制 度 规 定, 该 公 司 每 名 职 工 每 年 有 权 享 受 12 个 工 作 日 的 带 薪 休 假, 休 假 权 利 可 以 向 后 结 转 2 个 日 历 年 度 在 2 年 末, 公 司 将 对 职 工 未 使 用 的 带 薪 休 假 权 利 支 付 现 金 假 定 该 公 司 每 名 职 工 平 均 每 月 工 资 2000 元, 每 名 职 工 每 月 工 作 日 为 20 个, 每 个 工 作 日 平 均 工 资 为 100 元 以 公 司 一 名 直 接 参 与 生 产 的 职 工 为 例 1 假 定 2013 年 1 月, 该 名 职 工 没 有 休 假 公 司 应 当 在 职 工 为 其 提 供 服 务 的 当 月, 累 积 相 当 于 1 个 工 作 日 工 资 的 带 薪 休 假 义 务, 并 做 如 下 账 务 处 理 : 借 : 生 产 成 本 2100 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 工 资 2000 累 积 带 薪 缺 勤 100 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

173 2 假 定 2013 年 2 月, 该 名 职 工 休 了 1 天 假 公 司 应 当 在 职 工 为 其 提 供 服 务 的 当 月, 累 积 相 当 于 1 个 工 作 日 工 资 的 带 薪 休 假 义 务, 反 映 职 工 使 用 累 积 权 利 的 情 况, 并 做 如 下 账 务 处 理 : 借, 生 产 成 本 2100 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 工 资 2000 累 积 带 薪 缺 勤 100 借 : 应 付 职 工 薪 酬 累 积 带 薪 缺 勤 100 贷 : 生 产 成 本 100 上 述 第 1 笔 会 计 分 录 反 映 的 是 公 司 因 职 工 提 供 服 务 而 应 付 的 工 资 和 累 积 的 带 薪 休 假 权 利, 第 2 笔 分 录 反 映 的 是 该 名 职 工 使 用 上 期 累 积 的 带 薪 休 假 权 利 3 假 定 第 2 年 末 (2014 年 12 月 31l 日 ), 该 名 职 工 有 5 个 工 作 日 未 使 用 的 带 薪 休 假, 公 司 以 现 金 支 付 了 未 使 用 的 带 薪 休 假 借 : 应 付 职 工 薪 酬 累 积 带 薪 缺 勤 500 贷 : 现 金 利 润 分 享 计 划 利 润 分 享 计 划 同 时 满 足 下 列 条 件 的, 企 业 应 当 确 认 相 关 的 应 付 职 工 薪 酬 : (1) 企 业 因 过 去 事 项 导 致 现 在 具 有 支 付 职 工 薪 酬 的 法 定 义 务 或 推 定 义 务 ; (2) 因 利 润 分 享 计 划 所 产 生 的 应 付 职 工 薪 酬 义 务 金 额 能 够 可 靠 估 计 属 于 下 列 三 种 情 形 之 一 的, 视 为 义 务 金 额 能 够 可 靠 估 计 : 1 在 财 务 报 告 批 准 报 出 之 前 企 业 已 确 定 应 支 付 的 薪 酬 金 额 2 该 短 期 利 润 分 享 计 划 的 正 式 条 款 中 包 括 确 定 薪 酬 金 额 的 方 式 3 过 去 的 惯 例 为 企 业 确 定 推 定 义 务 金 额 提 供 了 明 显 证 据 职 工 只 有 在 企 业 工 作 一 段 特 定 期 间 才 能 分 享 利 润 的, 企 业 在 计 量 利 润 分 享 计 划 产 生 的 应 付 职 工 薪 酬 时, 应 当 反 映 职 工 因 离 职 而 无 法 享 受 利 润 分 享 计 划 福 利 的 可 能 性 如 果 企 业 在 职 工 为 其 提 供 相 关 服 务 的 年 度 报 告 期 间 结 束 后 十 二 个 月 内, 不 需 要 全 部 支 付 利 润 分 享 计 划 产 生 的 应 付 职 工 薪 酬, 该 利 润 分 享 计 划 应 当 适 用 本 准 则 其 他 长 期 职 工 福 利 的 有 关 规 定 思 考 问 题 甲 公 司 实 行 利 润 分 享 计 划, 约 定 该 公 司 高 级 管 理 人 员 按 照 当 年 税 前 利 润 的 1% 领 取 奖 金 报 酬 该 公 司 2013 年 度 税 前 利 润 为 万 元 借 : 管 理 费 用 180 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 180 ( 三 ) 离 职 后 福 利 1. 定 义 离 职 后 福 利 计 划, 是 指 企 业 与 职 工 就 离 职 后 福 利 达 成 的 协 议, 或 者 企 业 为 向 职 工 提 供 离 职 后 福 利 制 定 的 规 章 或 办 法 等 企 业 应 当 将 离 职 后 福 利 计 划 分 类 为 设 定 提 存 计 划 和 设 定 受 益 计 划 其 中, 设 定 提 存 计 划, 是 指 向 独 立 的 基 金 缴 存 固 定 费 用 后, 企 业 不 再 承 担 进 一 步 支 付 义 务 的 离 职 后 福 利 计 划 ; 设 定 受 益 计 划, 是 指 除 设 定 提 存 计 划 以 外 的 离 职 后 福 利 计 划 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

174 2. 设 定 提 存 计 划 的 会 计 处 理 根 据 我 国 养 老 保 险 制 度 相 关 文 件 的 规 定, 职 工 养 老 保 险 失 业 保 险 待 遇 即 收 益 水 平 与 企 业 在 职 工 提 供 服 务 各 期 的 缴 费 水 平 不 直 接 挂 钩, 企 业 承 担 的 义 务 仅 限 于 按 照 规 定 标 准 提 存 的 金 额, 属 于 设 定 提 存 计 划 企 业 应 当 在 职 工 为 其 提 供 服 务 的 会 计 期 间, 将 根 据 设 定 提 存 计 划 ( 例 如 为 职 工 缴 纳 的 养 老 失 业 保 险 ) 计 算 的 应 缴 存 金 额 确 认 为 负 债, 并 计 入 当 期 损 益 或 相 关 资 产 成 本 根 据 设 定 提 存 计 划, 预 期 不 会 在 职 工 提 供 相 关 服 务 的 年 度 报 告 期 结 束 后 十 二 个 月 内 支 付 全 部 应 缴 存 金 额 的, 企 业 应 当 按 照 规 定 的 折 现 率, 将 全 部 应 缴 存 金 额 以 折 现 后 的 金 额 计 量 应 付 职 工 薪 酬, 账 务 处 理 为 : 借 : 管 理 费 用 等 现 值 未 确 认 融 资 费 用 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 提 存 计 划 应 缴 存 金 额 期 末 确 认 利 息 费 用 : 借 : 财 务 费 用 贷 : 未 确 认 融 资 费 用 支 付 时 : 借 : 应 付 职 工 薪 酬 贷 : 银 行 存 款 3. 设 定 受 益 计 划 的 会 计 处 理 (1) 根 据 预 期 累 计 福 利 单 位 法, 采 用 无 偏 且 相 互 一 致 的 精 算 假 设 对 有 关 人 口 统 计 变 量 和 财 务 变 量 等 做 出 估 计, 计 量 设 定 受 益 计 划 所 产 生 的 义 务, 并 确 定 相 关 义 务 的 归 属 期 间 企 业 应 当 按 照 规 定 的 折 现 率 将 设 定 受 益 计 划 所 产 生 的 义 务 予 以 折 现, 以 确 定 设 定 受 益 计 划 义 务 的 现 值 和 当 期 服 务 成 本 提 示 1 统 计 假 设 主 要 包 括 死 亡 率 职 工 离 职 率 以 及 职 工 寿 命 等 ; 财 务 假 设 主 要 包 括 折 现 率 未 来 的 工 资 水 平 以 及 年 金 基 金 的 投 资 回 报 率 等 提 示 2 设 定 受 益 计 划 的 实 施 在 实 务 中, 需 要 精 算 师 参 与, 精 算 师 的 主 要 任 务 是 在 当 前 环 境 下 依 据 一 定 假 设 对 每 位 职 工 的 年 金 价 值 进 行 合 理 的 精 算, 并 采 用 专 门 的 方 法 [ 通 常 有 应 计 退 休 金 估 价 法 (PUC) 累 计 收 益 法 (ABM) 和 等 额 缴 费 法 (LCM) 三 种 ], 确 定 每 期 应 为 职 工 缴 费 的 金 额 而 会 计 人 员 的 主 要 任 务 则 是 根 据 精 算 师 精 算 的 结 果 计 算 确 定 企 业 每 期 的 年 金 费 用 水 平, 并 进 行 相 关 的 确 认 和 列 报 提 示 3 折 现 率 离 职 后 福 利 可 能 在 数 十 年 后 支 付, 应 该 折 现, 折 现 率 可 选 择 同 期 限 国 债 利 率 或 高 质 量 公 司 债 券 的 市 场 收 益 率 (2) 设 定 受 益 计 划 存 在 资 产 的, 企 业 应 当 将 设 定 受 益 计 划 义 务 现 值 减 去 设 定 受 益 计 划 资 产 公 允 价 值 所 形 成 的 赤 字 或 盈 余 确 认 为 一 项 设 定 受 益 计 划 净 负 债 或 净 资 产 设 定 受 益 计 划 存 在 盈 余 的, 企 业 应 当 以 设 定 受 益 计 划 的 盈 余 和 资 产 上 限 两 项 的 孰 低 者 计 量 设 定 受 益 计 划 净 资 产 其 中, 资 产 上 限, 是 指 企 业 可 从 设 定 受 益 计 划 退 款 或 减 少 未 来 对 设 定 受 益 计 划 缴 存 资 金 而 获 得 的 经 济 利 益 的 现 值 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

175 (3) 根 据 设 定 受 益 计 划 产 生 的 职 工 薪 酬 成 本, 确 定 应 当 计 入 当 期 损 益 的 金 额 (4) 根 据 设 定 受 益 计 划 产 生 的 职 工 薪 酬 成 本 重 新 计 量 设 定 受 益 计 划 净 负 债 或 净 资 产 所 产 生 变 动, 确 定 应 当 计 入 其 他 综 合 收 益 的 金 额 提 示 设 定 受 益 计 划 产 生 的 职 工 薪 酬 成 本 费 用 计 入 当 期 损 益 或 资 产 成 本 职 工 薪 酬 成 本 服 务 成 本 利 息 净 额 重 新 计 量 当 期 损 益 或 资 产 成 本 财 务 费 用 或 资 产 成 本 其 他 综 合 收 益 提 示 : 以 后 会 计 期 间 不 能 重 分 类 进 损 益 的 其 他 综 合 收 益 ( 四 ) 辞 退 福 利 1. 企 业 向 职 工 提 供 辞 退 福 利 的, 应 当 在 下 列 两 者 孰 早 日 确 认 辞 退 福 利 产 生 的 职 工 薪 酬 负 债, 并 计 入 当 期 损 益 : (1) 企 业 不 能 单 方 面 撤 回 因 解 除 劳 动 关 系 计 划 或 裁 减 建 议 所 提 供 的 辞 退 福 利 时 (2) 企 业 确 认 与 涉 及 支 付 辞 退 福 利 的 重 组 相 关 的 成 本 或 费 用 时 2. 企 业 应 当 按 照 辞 退 计 划 条 款 的 规 定, 合 理 预 计 并 确 认 辞 退 福 利 产 生 的 应 付 职 工 薪 酬 辞 退 福 利 预 期 在 其 确 认 的 年 度 报 告 期 结 束 后 十 二 个 月 内 完 全 支 付 的, 应 当 适 用 短 期 薪 酬 的 相 关 规 定 ; 辞 退 福 利 预 期 在 年 度 报 告 期 结 束 后 十 二 个 月 内 不 能 完 全 支 付 的, 应 当 适 用 本 准 则 关 于 其 他 长 期 职 工 福 利 的 有 关 规 定 (1) 一 年 内 支 付 的, 不 考 虑 折 现 : 借 : 管 理 费 用 ( 补 偿 额 ) 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 ( 补 偿 额 ) (2) 一 年 后 支 付 的, 应 考 虑 折 现 : 借 : 管 理 费 用 ( 补 偿 额 现 值 ) 未 确 认 融 资 费 用 ( 利 息 ) 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 ( 补 偿 额 ) 期 末 : 借 : 财 务 费 用 贷 : 未 确 认 融 资 费 用 ( 五 ) 其 他 长 期 职 工 福 利 1. 企 业 向 职 工 提 供 的 其 他 长 期 职 工 福 利, 符 合 设 定 提 存 计 划 条 件 的, 应 当 按 照 关 于 设 定 提 存 计 划 的 有 关 规 定 进 行 处 理 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

176 2. 企 业 应 当 按 照 关 于 设 定 受 益 计 划 的 有 关 规 定, 确 认 和 计 量 其 他 长 期 职 工 福 利 净 负 债 或 净 资 产 在 报 告 期 末, 企 业 应 当 将 其 他 长 期 职 工 福 利 产 生 的 职 工 薪 酬 成 本 确 认 为 下 列 组 成 部 分 : (1) 服 务 成 本 (2) 其 他 长 期 职 工 福 利 净 负 债 或 净 资 产 的 利 息 净 额 (3) 重 新 计 量 其 他 长 期 职 工 福 利 净 负 债 或 净 资 产 所 产 生 的 变 动 为 简 化 相 关 会 计 处 理, 上 述 项 目 的 总 净 额 应 计 入 当 期 损 益 或 相 关 资 产 成 本 3. 长 期 残 疾 福 利 水 平 取 决 于 职 工 提 供 服 务 期 间 长 短 的, 企 业 应 当 在 职 工 提 供 服 务 的 期 间 确 认 应 付 长 期 残 疾 福 利 义 务, 计 量 时 应 当 考 虑 长 期 残 疾 福 利 支 付 的 可 能 性 和 预 期 支 付 的 期 限 ; 长 期 残 疾 福 利 与 职 工 提 供 服 务 期 间 长 短 无 关 的, 企 业 应 当 在 导 致 职 工 长 期 残 疾 的 事 件 发 生 的 当 期 确 认 应 付 长 期 残 疾 福 利 义 务 考 点 三 : 应 交 税 费 不 通 过 应 交 税 费 科 目 核 算 的 税 费 : 印 花 税 耕 地 占 用 税 契 税 车 辆 购 置 税 ( 一 ) 增 值 税 思 考 问 题 1 购 进 一 批 原 材 料, 成 本 为 100 万 元, 原 进 项 税 额 为 17 万 元 现 在 的 公 允 价 值 是 110 万 元, 增 值 税 税 率 为 17% (1) 在 建 工 程 ( 建 造 生 产 借 : 在 建 工 程 100 设 备 ) 领 用 原 材 料 贷 : 原 材 料 100 借 : 在 建 工 程 117 (2) 在 建 工 程 ( 购 建 办 公 贷 : 原 材 料 100 楼 等 不 动 产 ) 领 用 原 材 料 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 转 出 ) 17 借 : 待 处 理 财 产 损 溢 117 (3) 因 管 理 不 善 造 成 原 材 贷 : 原 材 料 100 料 的 损 失 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 转 出 ) 17 借 : 应 付 账 款 130 (4) 用 原 材 料 进 行 债 务 重 贷 : 其 他 业 务 收 入 110 组, 偿 还 债 务 130 万 元 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 )18.7 营 业 外 收 入 1.3 (5) 用 原 材 料 进 行 非 货 币 借 : 无 形 资 产 性 资 产 交 换, 换 入 无 形 资 产 贷 : 其 他 业 务 收 入 110 ( 公 允 价 值 为 万 元 ), 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 )18.7 具 有 商 业 实 质 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

177 思 考 问 题 2 企 业 自 产 的 产 品 一 批, 成 本 是 80 万 元, 计 税 价 格 等 于 公 允 价 值 为 100 万 元, 增 值 税 税 率 为 17% (1) 在 建 工 程 ( 建 造 生 产 借 : 在 建 工 程 80 设 备 ) 领 用 自 产 产 品 贷 : 库 存 商 品 80 (2) 在 建 工 程 ( 购 建 办 公 借 : 在 建 工 程 97 楼 等 不 动 产 ) 领 用 自 产 产 品 贷 : 库 存 商 品 80 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 )17 借 : 生 产 成 本 等 117 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 117 借 : 应 付 职 工 薪 酬 117 (3) 自 产 产 品 用 于 发 放 职 贷 : 主 营 业 务 收 入 100 工 福 利 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 )17 借 : 主 营 业 务 成 本 80 贷 : 库 存 商 品 80 借 : 应 付 账 款 120 贷 : 主 营 业 务 收 入 100 (4) 以 自 产 产 品 进 行 债 务 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 )17 重 组, 偿 还 债 务 120 万 元 营 业 外 收 入 3 借 : 主 营 业 务 成 本 80 贷 : 库 存 商 品 80 借 : 无 形 资 产 117 (5) 以 自 产 产 品 交 换 无 形 贷 : 主 营 业 务 收 入 100 资 产 ( 公 允 价 值 117 万 元 ), 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 17 具 有 商 业 实 质 借 : 主 营 业 务 成 本 80 贷 : 库 存 商 品 80 (6) 因 管 理 不 善 造 成 的 自 借 : 待 处 理 财 产 损 溢 81.7 产 产 品 毁 损 ( 原 材 料 进 项 税 贷 : 库 存 商 品 80 额 1.7 万 元 ) 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 转 出 ) 1.7 ( 二 ) 消 费 税 1. 企 业 对 外 销 售 产 品 应 交 的 消 费 税, 记 入 营 业 税 金 及 附 加 科 目 ; 2. 在 建 工 程 领 用 自 产 产 品, 应 交 的 消 费 税 计 入 固 定 资 产 成 本 ; 3. 企 业 委 托 加 工 应 税 消 费 品, 委 托 加 工 的 应 税 消 费 品 收 回 后 直 接 用 于 销 售 的, 其 消 费 税 计 入 委 托 加 工 应 税 消 费 品 成 本 ; 委 托 加 工 收 回 后 用 于 连 续 生 产 应 税 消 费 品 按 规 定 准 予 抵 扣 的, 计 入 应 交 税 费 应 交 消 费 税 科 目 的 借 方 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

178 ( 三 ) 营 业 税 1. 试 点 纳 税 人 差 额 征 税 的 会 计 处 理 (1) 一 般 纳 税 人 的 会 计 处 理 一 般 纳 税 人 提 供 应 税 服 务, 试 点 期 间 按 照 营 业 税 改 征 增 值 税 有 关 规 定 允 许 从 销 售 额 中 扣 除 其 支 付 给 非 试 点 纳 税 人 价 款 的, 应 在 应 交 税 费 应 交 增 值 税 科 目 下 增 设 营 改 增 抵 减 的 销 项 税 额 专 栏, 用 于 记 录 该 企 业 因 按 规 定 扣 减 销 售 额 而 减 少 的 销 项 税 额 ; 同 时, 主 营 业 务 收 入 主 营 业 务 成 本 等 相 关 科 目 应 按 经 营 业 务 的 种 类 进 行 明 细 核 算 1 企 业 接 受 应 税 服 务 时 借 : 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 营 改 增 抵 减 的 销 项 税 额 ) 允 许 扣 减 销 售 额 而 减 少 的 销 项 税 额 主 营 业 务 成 本 倒 挤 差 额 贷 : 银 行 存 款 / 应 付 账 款 2 对 于 期 末 一 次 性 进 行 账 务 处 理 的 企 业 借 : 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 营 改 增 抵 减 的 销 项 税 额 ) 当 期 允 许 扣 减 销 售 额 而 减 少 的 销 项 税 额 贷 : 主 营 业 务 成 本 例 题 1 计 算 题 甲 公 司 为 货 物 运 输 公 司, 增 值 税 税 率 为 11% 2013 年 12 月 承 担 了 客 户 一 批 货 物 的 运 输, 将 一 批 货 物 从 北 京 运 往 西 藏, 其 中 从 北 京 到 四 川 由 甲 公 司 负 责 运 输, 从 四 川 到 西 藏 由 乙 公 司 负 责 运 输, 甲 公 司 单 独 支 付 乙 公 司 运 输 费 用, 该 业 务 甲 公 司 从 客 户 取 得 价 款 333 万 元 ( 含 增 值 税 ) 支 付 非 试 点 联 运 企 业 运 费 万 元 ( 含 增 值 税 ) 并 取 得 增 值 税 专 用 发 票 (1) 甲 运 输 公 司 销 售 额 =333 (1+11%)=300( 万 元 ) 甲 运 输 公 司 应 交 增 值 税 额 =300 11%=33( 万 元 ) 借 : 银 行 存 款 333 贷 : 主 营 业 务 收 入 300 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 33 (2) 支 付 联 运 企 业 运 费 万 元 : 借 : 主 营 业 务 成 本 ( ) 120 倒 挤 差 额 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 ) [133.2 (1+11%) 11%]13.2 贷 : 银 行 存 款 所 以, 因 该 项 业 务 甲 公 司 应 该 缴 纳 的 增 值 税 = =19.8( 万 元 ) (2) 小 规 模 纳 税 人 的 会 计 处 理 小 规 模 纳 税 人 提 供 应 税 服 务, 试 点 期 间 按 照 营 业 税 改 征 增 值 税 有 关 规 定 允 许 从 销 售 额 中 扣 除 其 支 付 给 非 试 点 纳 税 人 价 款 的, 按 规 定 扣 减 销 售 额 而 减 少 的 应 交 增 值 税 应 直 接 冲 减 应 交 税 费 应 交 增 值 税 科 目 相 关 账 务 处 理 可 以 参 照 一 般 纳 税 人 的 规 定 2. 增 值 税 期 末 留 抵 税 额 的 会 计 处 理 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

179 试 点 地 区 兼 有 应 税 服 务 的 原 增 值 税 一 般 纳 税 人, 截 止 到 开 始 试 点 当 月 月 初 的 增 值 税 留 抵 税 额 按 照 营 业 税 改 征 增 值 税 有 关 规 定 不 得 从 应 税 服 务 的 销 项 税 额 中 抵 扣 的, 应 在 应 交 税 费 科 目 下 增 设 增 值 税 留 抵 税 额 明 细 科 目 1 开 始 试 点 当 月 月 初, 企 业 应 按 不 得 从 应 税 服 务 的 销 项 税 额 中 抵 扣 的 增 值 税 留 抵 税 额 借 : 应 交 税 费 增 值 税 留 抵 税 额 贷 : 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 转 出 ) 2 待 以 后 期 间 允 许 抵 扣 时, 按 允 许 抵 扣 的 金 额 借 : 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 ) 贷 : 应 交 税 费 增 值 税 留 抵 税 额 3 应 交 税 费 增 值 税 留 抵 税 额 科 目 期 末 余 额 应 根 据 其 流 动 性 在 资 产 负 债 表 中 的 其 他 流 动 资 产 项 目 或 其 他 非 流 动 资 产 项 目 列 示 3. 取 得 过 渡 性 财 政 扶 持 资 金 的 会 计 处 理 试 点 纳 税 人 在 新 老 税 制 转 换 期 间 因 实 际 税 负 增 加 而 向 财 税 部 门 申 请 取 得 财 政 扶 持 资 金 的 1 期 末 有 确 凿 证 据 表 明 企 业 能 够 符 合 财 政 扶 持 政 策 规 定 的 相 关 条 件 且 预 计 能 够 收 到 财 政 扶 持 资 金 时 : 借 : 其 他 应 收 款 贷 : 营 业 外 收 入 2 待 实 际 收 到 财 政 扶 持 资 金 时, 按 实 际 收 到 的 金 额 : 借 : 银 行 存 款 贷 : 其 他 应 收 款 4. 增 值 税 税 控 系 统 专 用 设 备 和 技 术 维 护 费 用 抵 减 增 值 税 额 的 会 计 处 理 (1) 增 值 税 一 般 纳 税 人 的 会 计 处 理 增 值 税 一 般 纳 税 人 初 次 购 买 增 值 税 税 控 系 统 专 用 设 备 支 付 的 费 用 以 及 缴 纳 的 技 术 维 护 费 允 许 在 增 值 税 应 纳 税 额 中 全 额 抵 减 的, 应 在 应 交 税 费 应 交 增 值 税 科 目 下 增 设 减 免 税 款 专 栏, 用 于 记 录 该 企 业 按 规 定 抵 减 的 增 值 税 应 纳 税 额 1 企 业 购 入 增 值 税 税 控 系 统 专 用 设 备 : 借 : 固 定 资 产 贷 : 银 行 存 款 / 应 付 账 款 按 规 定 抵 减 的 增 值 税 应 纳 税 额 : 借 : 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 减 免 税 款 ) 贷 : 递 延 收 益 按 期 计 提 专 用 设 备 折 旧 : 借 : 管 理 费 用 贷 : 累 计 折 旧 同 时 : 借 : 递 延 收 益 贷 : 管 理 费 用 2 企 业 发 生 技 术 维 护 费 : 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

180 借 : 管 理 费 用 贷 : 银 行 存 款 按 规 定 抵 减 的 增 值 税 应 纳 税 额 : 借 : 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 减 免 税 款 ) 贷 : 管 理 费 用 例 题 2 计 算 题 A 公 司 为 增 值 税 一 般 纳 税 人,2013 年 1 月 购 买 税 控 设 备, 共 支 付 价 款 9 万 元 根 据 税 法 规 定, 该 项 支 出 可 以 在 增 值 税 应 纳 税 额 中 全 额 抵 减, 该 税 控 设 备 预 计 使 用 5 年, 当 月 购 入 的 处 理 为 : 借 : 固 定 资 产 9 贷 : 银 行 存 款 9 借 : 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 减 免 税 款 ) 9 贷 : 递 延 收 益 9 未 来 期 间 每 月 计 提 折 旧 时 的 处 理 为 : 借 : 管 理 费 用 (9/5/12)0.15 贷 : 累 计 折 旧 0.15 同 时 借 : 递 延 收 益 0.15 贷 : 管 理 费 用 0.15 所 以, 对 损 益 的 影 响 为 0 (2) 小 规 模 纳 税 人 的 会 计 处 理 按 税 法 有 关 规 定, 小 规 模 纳 税 人 初 次 购 买 增 值 税 税 控 系 统 专 用 设 备 支 付 的 费 用 以 及 缴 纳 的 技 术 维 护 费 允 许 在 增 值 税 应 纳 税 额 中 全 额 抵 减 的, 按 规 定 抵 减 的 增 值 税 应 纳 税 额 应 直 接 冲 减 应 交 税 费 应 交 增 值 税 科 目 相 关 账 务 处 理 可 以 参 照 一 般 纳 税 人 的 规 定 应 交 税 费 应 交 增 值 税 科 目 期 末 如 为 借 方 余 额, 应 根 据 其 流 动 性 在 资 产 负 债 表 中 的 其 他 流 动 资 产 项 目 或 其 他 非 流 动 资 产 项 目 列 示 ; 如 为 贷 方 余 额, 应 在 资 产 负 债 表 中 的 应 交 税 费 项 目 列 示 ( 四 ) 其 他 应 交 税 费 1. 资 源 税 (1) 销 售 产 品 交 纳 的 资 源 税 记 入 营 业 税 金 及 附 加 ; (2) 自 产 自 用 产 品 交 纳 的 资 源 税 记 入 生 产 成 本 ; (3) 收 购 未 税 矿 产 品 代 扣 代 缴 的 资 源 税, 计 入 收 购 矿 产 品 的 成 本 比 如,A 公 司 收 购 未 税 矿 产 品, 支 付 价 款 100 万 元, 代 扣 代 缴 的 资 源 税 5 万 元 则 存 货 的 账 面 价 值 是 105 万 元 (4) 外 购 液 体 盐 加 工 固 体 盐 相 关 的 资 源 税, 按 规 定 允 许 抵 扣 的 资 源 税 记 入 应 交 税 费 应 交 资 源 税 科 目 的 借 方 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

181 2. 土 地 增 值 税 (1) 兼 营 房 地 产 业 务 的 企 业, 按 应 交 的 土 地 增 值 税 记 入 营 业 税 金 及 附 加 (2) 企 业 转 让 土 地 使 用 权 应 交 的 土 地 增 值 税, 土 地 使 用 权 与 地 上 建 筑 物 及 其 附 着 物 一 并 在 固 定 资 产 等 科 目 核 算 的, 借 记 固 定 资 产 清 理 等 科 目, 贷 记 应 交 税 费 应 交 土 地 增 值 税 科 目 (3) 土 地 使 用 权 在 无 形 资 产 科 目 核 算 的, 按 实 际 收 到 的 金 额, 借 记 银 行 存 款 科 目 按 摊 销 的 无 形 资 产 金 额, 借 记 累 计 摊 销 科 目, 按 已 计 提 的 无 形 资 产 减 值 准 备, 借 记 无 形 资 产 减 值 准 备 科 目, 按 无 形 资 产 账 面 余 额, 贷 记 无 形 资 产 科 目, 按 应 交 的 土 地 增 值 税, 贷 记 应 交 税 费 应 交 土 地 增 值 税 科 目, 按 其 差 额, 借 记 营 业 外 支 出 科 目 或 贷 记 营 业 外 收 入 科 目 3. 企 业 按 规 定 计 算 应 交 的 房 产 税 土 地 使 用 税 车 船 税 矿 产 资 源 补 偿 费, 借 记 管 理 费 用 科 目, 贷 记 应 交 税 费 科 目 考 点 四 : 应 付 债 券 ( 一 ) 一 般 应 付 债 券 1. 企 业 发 行 债 券 借 : 银 行 存 款 实 际 收 到 的 金 额 应 付 债 券 利 息 调 整 差 额 贷 : 应 付 债 券 面 值 债 券 票 面 金 额 利 息 调 整 差 额 注 意 : 发 行 债 券 发 生 的 手 续 费 佣 金, 计 入 负 债 的 初 始 入 账 金 额, 体 现 在 利 息 调 整 明 细 科 目 中 溢 折 价 也 是 包 含 在 利 息 调 整 明 细 科 目 中 的 例 题 1 单 选 题 下 列 各 项 中, 不 应 计 入 相 关 金 融 资 产 或 金 融 负 债 初 始 入 账 价 值 的 是 ( ) A. 发 行 长 期 债 券 发 生 的 手 续 费 佣 金 B. 取 得 债 券 投 资 划 分 为 交 易 性 金 融 资 产 发 生 的 交 易 费 用 C. 取 得 债 券 投 资 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 发 生 的 交 易 费 用 D. 取 得 债 券 投 资 划 分 为 可 供 出 售 金 融 资 产 发 生 的 交 易 费 用 答 案 B 解 析 取 得 交 易 性 金 融 资 产 发 生 的 相 关 费 用 应 记 入 投 资 收 益 2. 资 产 负 债 表 日, 对 于 分 期 付 息 一 次 还 本 的 债 券 借 : 在 建 工 程 制 造 费 用 研 发 支 出 财 务 费 用 期 初 摊 余 成 本 实 际 利 率 应 付 债 券 利 息 调 整 贷 : 应 付 利 息 面 值 票 面 利 率 应 付 债 券 利 息 调 整 对 于 到 期 一 次 还 本 付 息 的 债 券, 按 票 面 利 率 计 算 确 定 的 应 付 未 付 利 息, 应 通 过 应 付 债 券 应 计 利 息 科 目 核 算 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

182 3. 长 期 债 券 到 期, 支 付 债 券 本 息, 借 记 应 付 债 券 面 值 应 计 利 息 科 目 应 付 利 息 等 科 目, 贷 记 银 行 存 款 等 科 目 同 时, 存 在 利 息 调 整 余 额 的, 借 记 或 贷 记 应 付 债 券 利 息 调 整 科 目, 贷 记 或 借 记 在 建 工 程 制 造 费 用 财 务 费 用 研 发 支 出 等 科 目 例 题 2 计 算 题 甲 公 司 于 2012 年 1 月 1 日 发 行 5 年 期 一 次 还 本 分 期 付 息 的 公 司 债 券, 每 年 12 月 31 日 支 付 利 息 该 公 司 债 券 票 面 利 率 为 5%, 面 值 总 额 为 万 元, 发 行 价 格 总 额 为 万 元 ; 支 付 发 行 费 用 120 万 元, 发 行 期 间 冻 结 资 金 利 息 为 150 万 元 实 际 利 率 为 4% (1)2012 年 1 月 1 日 借 : 银 行 存 款 ( ) 贷 : 应 付 债 券 面 值 利 息 调 整 (2)2012 年 12 月 31 日 应 付 利 息 = %=15 000( 万 元 ) 实 际 利 息 费 用 = %= ( 万 元 ) 应 摊 销 的 利 息 调 整 = = ( 万 元 ) 借 : 财 务 费 用 在 建 工 程 等 应 付 债 券 利 息 调 整 贷 : 应 付 利 息 借 : 应 付 利 息 贷 : 银 行 存 款 年 12 月 31 日 的 摊 余 成 本 = = ( 万 元 ) (3)2013 年 12 月 31 日 应 付 利 息 = %=15 000( 万 元 ) 实 际 利 息 费 用 = %= ( 万 元 ) 应 摊 销 的 溢 价 金 额 = = ( 万 元 ) 2013 年 末 的 摊 余 成 本 = = ( 万 元 ) 例 题 3 单 选 题 (2010 年 ) 甲 公 司 20 9 年 度 发 生 的 有 关 交 易 或 事 项 如 下 : (1) 甲 公 司 从 其 母 公 司 处 购 入 乙 公 司 90% 的 股 权, 实 际 支 付 价 款 万 元, 另 发 生 相 关 交 易 费 用 45 万 元 合 并 日, 乙 公 司 净 资 产 的 账 面 价 值 为 万 元, 公 允 价 值 为 万 元 甲 公 司 取 得 乙 公 司 90% 股 权 后, 能 够 对 乙 公 司 的 财 务 和 经 营 政 策 实 施 控 制 (2) 甲 公 司 以 发 行 500 万 股 每 股 面 值 为 1 元 每 股 市 场 价 格 为 12 元 的 本 公 司 普 通 股 作 为 对 价 取 得 丙 公 司 25% 的 股 权, 发 行 过 程 中 支 付 券 商 的 佣 金 及 手 续 费 30 万 元 甲 公 司 取 得 丙 公 司 25% 股 权 后, 能 够 对 丙 公 司 的 财 务 和 经 营 政 策 施 加 重 大 影 响 (3) 甲 公 司 按 面 值 发 行 分 期 付 息 到 期 还 本 的 公 司 债 券 50 万 张, 支 付 发 行 手 续 费 25 万 元, 实 际 取 得 价 款 万 元 该 债 券 每 张 面 值 为 100 元, 期 限 为 5 年, 票 面 年 利 率 为 4% (4) 甲 公 司 购 入 丁 公 司 发 行 的 公 司 债 券 25 万 张, 实 际 支 付 价 款 万 元, 另 支 付 手 续 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

183 费 15 万 元 丁 公 司 债 券 每 张 面 值 为 100 元, 期 限 为 4 年, 票 面 年 利 率 为 3% 甲 公 司 不 准 备 将 持 有 的 丁 公 司 债 券 分 类 为 以 公 允 价 值 计 量 且 其 变 动 计 入 当 期 损 益 的 金 融 资 产, 也 尚 未 确 定 是 否 长 期 持 有 要 求 : 根 据 上 述 资 料, 不 考 虑 其 他 因 素, 回 答 下 列 各 题 (1) 下 列 各 项 关 于 甲 公 司 上 述 交 易 或 事 项 发 生 的 交 易 费 用 会 计 处 理 的 表 述 中, 正 确 的 是 ( ) A. 发 行 公 司 债 券 时 支 付 的 手 续 费 直 接 计 入 当 期 损 益 B. 购 买 丁 公 司 债 券 时 支 付 的 手 续 费 直 接 计 入 当 期 损 益 C. 购 买 乙 公 司 股 权 时 发 生 的 交 易 费 用 直 接 计 入 当 期 损 益 D. 为 购 买 丙 公 司 股 权 发 行 普 通 股 时 支 付 的 佣 金 及 手 续 费 直 接 计 入 当 期 损 益 答 案 C 解 析 选 项 A, 发 行 公 司 债 券 支 付 的 手 续 费 计 入 负 债 的 初 始 入 账 金 额 ; 选 项 B, 购 买 可 供 出 售 金 融 资 产 时 支 付 的 手 续 费 应 计 入 其 初 始 入 账 价 值 ; 选 项 C, 同 一 控 制 下 企 业 合 并, 交 易 费 用 直 接 计 入 管 理 费 用, 正 确 ; 选 项 D, 为 购 买 丙 公 司 股 权 发 行 普 通 股 时 支 付 的 佣 金 及 手 续 费 冲 减 股 本 溢 价, 股 本 溢 价 不 足 冲 减 的, 冲 减 留 存 收 益 (2) 下 列 各 项 关 于 甲 公 司 上 述 交 易 或 事 项 会 计 处 理 的 表 述 中, 正 确 的 是 ( ) A. 发 行 的 公 司 债 券 按 面 值 总 额 确 认 为 负 债 B. 购 买 的 丁 公 司 债 券 确 认 为 持 有 至 到 期 投 资 C. 对 乙 公 司 的 长 期 股 权 投 资 按 合 并 日 享 有 乙 公 司 净 资 产 公 允 价 值 份 额 计 量 D. 为 购 买 丙 公 司 股 权 发 行 普 通 股 的 市 场 价 格 超 过 股 票 面 值 的 部 分 确 认 为 资 本 公 积 答 案 D 解 析 选 项 A, 发 行 的 公 司 债 券 按 公 允 价 值 和 手 续 费 佣 金 确 认 为 负 债 ; 选 项 B, 因 为 不 确 定 是 否 持 有 至 到 期, 应 该 作 为 可 供 出 售 金 融 资 产 核 算 ; 选 项 C, 属 于 同 一 控 制 下 企 业 合 并, 应 该 以 享 有 乙 公 司 净 资 产 账 面 价 值 的 份 额 计 量 ( 二 ) 可 转 换 公 司 债 券 企 业 发 行 的 可 转 换 公 司 债 券, 应 当 在 初 始 确 认 时 将 其 包 含 的 负 债 成 份 和 权 益 成 份 进 行 分 拆, 将 负 债 成 份 确 认 为 应 付 债 券, 将 权 益 成 份 确 认 为 资 本 公 积 在 进 行 分 拆 时 : 1. 应 当 先 对 负 债 成 份 的 未 来 现 金 流 量 进 行 折 现, 确 定 负 债 成 份 的 初 始 确 认 金 额 2. 再 按 整 体 的 发 行 价 格 总 额 扣 除 负 债 成 份 初 始 确 认 金 额 后 的 金 额 确 定 权 益 成 份 的 初 始 确 认 金 额 3. 发 行 可 转 换 公 司 债 券 发 生 的 交 易 费 用, 应 当 在 负 债 成 份 和 权 益 成 份 之 间 按 照 各 自 的 相 对 公 允 价 值 进 行 分 摊 4. 企 业 应 按 实 际 收 到 的 款 项, 借 记 银 行 存 款 等 科 目, 按 可 转 换 公 司 债 券 包 含 的 负 债 成 份 面 值, 贷 记 应 付 债 券 可 转 换 公 司 债 券 ( 面 值 ) 科 目, 按 权 益 成 份 的 公 允 价 值, 贷 记 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 科 目, 按 借 贷 双 方 之 间 的 差 额, 借 记 或 贷 记 应 付 债 券 可 转 换 公 司 债 券 ( 利 息 调 整 ) 科 目 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

184 对 于 可 转 换 公 司 债 券 的 负 债 成 份, 在 转 换 为 股 份 前, 其 会 计 处 理 与 一 般 公 司 债 券 相 同 可 转 换 公 司 债 券 持 有 人 行 使 转 换 权 利, 将 其 持 有 的 债 券 转 换 为 股 票, 按 可 转 换 公 司 债 券 的 余 额, 借 记 应 付 债 券 可 转 换 公 司 债 券 ( 面 值 利 息 调 整 ) 科 目, 按 其 权 益 成 份 的 金 额, 借 记 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 科 目, 按 每 股 面 值 和 转 换 的 股 数 计 算 的 股 票 面 值 总 额, 贷 记 股 本 科 目, 按 其 差 额, 贷 记 资 本 公 积 股 本 溢 价 科 目 例 题 4 计 算 题 (2008 年 ) 甲 股 份 有 限 公 司 ( 本 题 下 称 甲 公 司 ) 为 上 市 公 司, 其 相 关 交 易 或 事 项 如 下 : (1) 经 相 关 部 门 批 准, 甲 公 司 于 20 6 年 1 月 1 日 按 面 值 发 行 分 期 付 息 到 期 一 次 还 本 的 可 转 换 公 司 债 券 万 元, 发 行 费 用 为 万 元, 实 际 募 集 资 金 已 存 入 银 行 专 户 根 据 可 转 换 公 司 债 券 募 集 说 明 书 的 约 定, 可 转 换 公 司 债 券 的 期 限 为 3 年, 自 20 6 年 1 月 1 日 起 至 20 8 年 12 月 31 日 止 ; 可 转 换 公 司 债 券 的 票 面 年 利 率 为 : 第 一 年 1.5%, 第 二 年 2%, 第 三 年 2.5%; 可 转 换 公 司 债 券 的 利 息 自 发 行 之 日 起 每 年 支 付 一 次, 起 息 日 为 可 转 换 公 司 债 券 发 行 之 日 即 20 6 年 1 月 1 日, 付 息 日 为 可 转 换 公 司 债 券 发 行 之 日 起 每 满 一 年 的 当 日, 即 每 年 的 1 月 1 日 ; 可 转 换 公 司 债 券 在 发 行 1 年 后 可 转 换 为 甲 公 司 普 通 股 股 票, 初 始 转 股 价 格 为 每 股 10 元, 每 份 债 券 可 转 换 为 10 股 普 通 股 股 票 ( 每 股 面 值 1 元 ); 发 行 可 转 换 公 司 债 券 募 集 的 资 金 专 项 用 于 生 产 用 厂 房 的 建 设 (2) 甲 公 司 将 募 集 资 金 陆 续 投 入 生 产 用 厂 房 的 建 设, 截 至 20 6 年 12 月 31 日, 全 部 募 集 资 金 已 使 用 完 毕 生 产 用 厂 房 于 20 6 年 12 月 31 日 达 到 预 定 可 使 用 状 态 (3)20 7 年 1 月 1 日, 甲 公 司 支 付 20 6 年 度 可 转 换 公 司 债 券 利 息 万 元 (4)20 7 年 7 月 1 日, 由 于 甲 公 司 股 票 价 格 涨 幅 较 大, 全 体 债 券 持 有 人 将 其 持 有 的 可 转 换 公 司 债 券 全 部 转 换 为 甲 公 司 普 通 股 股 票 (5) 其 他 资 料 如 下 :1 甲 公 司 将 发 行 的 可 转 换 公 司 债 券 的 负 债 成 份 划 分 为 以 摊 余 成 本 计 量 的 金 融 负 债 2 甲 公 司 发 行 可 转 换 公 司 债 券 时 无 债 券 发 行 人 赎 回 和 债 券 持 有 人 回 售 条 款 以 及 变 更 初 始 转 股 价 格 的 条 款, 发 行 时 二 级 市 场 上 与 之 类 似 的 没 有 附 带 转 换 权 的 债 券 市 场 利 率 为 6% 3 在 当 期 付 息 前 转 股 的, 不 考 虑 利 息 的 影 响, 按 债 券 面 值 及 初 始 转 股 价 格 计 算 转 股 数 量 4 不 考 虑 所 得 税 影 响 要 求 : 略 复 利 现 值 系 数 表 期 数 6% 答 案 (1) 计 算 甲 公 司 发 行 可 转 换 公 司 债 券 时 负 债 成 份 和 权 益 成 份 的 公 允 价 值 负 债 成 份 的 公 允 价 值 = % % ( % ) = ( 万 元 ) 权 益 成 份 的 公 允 价 值 = 整 体 发 行 价 格 - 负 债 成 份 的 公 允 价 值 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

185 = = ( 万 元 ) (2) 计 算 甲 公 司 可 转 换 公 司 债 券 负 债 成 份 和 权 益 成 份 应 分 摊 的 发 行 费 用 负 债 成 份 应 分 摊 的 发 行 费 用 = / = ( 万 元 ) 权 益 成 份 应 分 摊 的 发 行 费 用 = / =343.87( 万 元 ) (3) 编 制 甲 公 司 发 行 可 转 换 公 司 债 券 时 的 会 计 分 录 借 : 银 行 存 款 ( ) 应 付 债 券 可 转 换 公 司 债 券 ( 利 息 调 整 ) [ ( )] 贷 : 应 付 债 券 可 转 换 公 司 债 券 ( 面 值 ) 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 ( ) (4) 计 算 甲 公 司 可 转 换 公 司 债 券 负 债 成 份 的 实 际 利 率 及 20 6 年 12 月 31 日 的 摊 余 成 本, 并 编 制 甲 公 司 确 认 及 支 付 20 6 年 度 利 息 费 用 的 会 计 分 录 实 际 利 率 为 r, 那 么 : 利 率 为 6% 的 现 值 = 万 元 利 率 为 r% 的 现 值 = 万 元 ( ) 利 率 为 7% 的 现 值 = 万 元 用 插 入 法 计 算 :(6%-r)/(6%-7%)=( )/( ) 解 上 述 方 程 r=6%-( )/( ) (6%-7%) =6.59% 20 6 年 度 资 本 化 的 利 息 费 用 =( ) 6.59%= ( 万 元 ) 20 6 年 应 付 利 息 = %=3 000( 万 元 ) 20 6 年 利 息 调 整 摊 销 额 = = ( 万 元 ) 20 6 年 12 月 31 日 的 摊 余 成 本 =( ) = ( 万 元 ) 甲 公 司 确 认 及 支 付 20 6 年 度 利 息 费 用 的 会 计 分 录 为 : 借 : 在 建 工 程 贷 : 应 付 利 息 应 付 债 券 可 转 换 公 司 债 券 ( 利 息 调 整 ) 借 : 应 付 利 息 贷 : 银 行 存 款 (5) 计 算 甲 公 司 可 转 换 公 司 债 券 负 债 成 份 20 7 年 6 月 30 日 的 摊 余 成 本, 并 编 制 甲 公 司 确 认 20 7 年 上 半 年 利 息 费 用 的 会 计 分 录 20 7 年 6 月 30 日 利 息 费 用 = % 2= ( 万 元 ) 20 7 年 6 月 30 日 应 付 利 息 = % 2=2 000( 万 元 ) 20 7 年 6 月 30 日 利 息 调 整 摊 销 额 = = ( 万 元 ) 20 7 年 6 月 30 日 摊 余 成 本 = = ( 万 元 ) 会 计 分 录 为 : 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

186 借 : 财 务 费 用 贷 : 应 付 利 息 应 付 债 券 可 转 换 公 司 债 券 ( 利 息 调 整 ) (6) 编 制 甲 公 司 20 7 年 7 月 1 日 可 转 换 公 司 债 券 转 换 为 普 通 股 股 票 时 的 会 计 分 录 转 股 数 = =20 000( 万 股 ) 甲 公 司 20 7 年 7 月 1 日 可 转 换 公 司 债 券 转 换 为 普 通 股 股 票 时 的 会 计 分 录 为 : 借 : 应 付 债 券 可 转 换 公 司 债 券 ( 面 值 ) 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 贷 : 应 付 债 券 可 转 换 公 司 债 券 ( 利 息 调 整 ) ( ) 股 本 资 本 公 积 股 本 溢 价 ( 倒 挤 ) 第 十 章 所 有 者 权 益 考 情 分 析 本 章 内 容 较 少, 难 度 不 大, 在 考 试 中 所 占 分 值 较 少, 并 且 很 少 独 立 出 题, 通 常 是 结 合 其 他 章 节 进 行 考 查, 题 型 以 客 观 题 为 主 本 章 应 重 点 掌 握 的 内 容 包 括 混 合 工 具 的 分 拆 实 收 资 本 资 本 公 积 以 及 留 存 收 益 的 核 算, 特 别 需 要 注 意 的 是 资 本 公 积 的 核 算 考 点 一 : 权 益 工 具 和 金 融 负 债 的 区 分 金 融 工 具 不 需 要 支 付 现 金 给 其 他 单 位 有 义 务 支 付 现 金 或 在 潜 在 不 利 条 件 下 需 要 支 付 现 金 属 于 权 益 工 具 ( 发 行 股 票 ) 属 于 金 融 负 债 ( 发 行 债 券 发 行 以 自 身 普 通 股 为 标 的 的 看 涨 期 权 且 期 权 将 以 现 金 净 额 结 算 ) 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

187 发 行 方 自 身 权 益 工 具 结 算 非 衍 生 工 具 衍 生 工 具 有 义 务 交 付 固 有 义 务 交 付 非 只 能 交 付 固 定 交 付 非 固 定 数 定 数 量 自 身 权 固 定 数 量 自 身 数 量 自 身 权 益 量 自 身 权 益 工 益 工 具 权 益 工 具 工 具 换 取 固 定 具 换 取 固 定 数 数 额 现 金 额 现 金 属 于 权 益 工 具 属 于 金 融 负 债 属 于 权 益 工 具 属 于 金 融 负 债 ( 发 行 股 票 ) ( 认 股 权 证 ) ( 发 行 以 自 身 普 通 股 为 标 的 的 看 涨 期 权 且 期 权 将 以 普 通 股 净 额 结 算 ) 例 题 1 计 算 题 甲 公 司 于 20 7 年 2 月 1 日 向 乙 公 司 发 行 以 自 身 普 通 股 为 标 的 的 看 涨 期 权 根 据 该 期 权 合 同, 如 果 乙 公 司 行 权 ( 行 权 价 为 102 元 ), 乙 公 司 有 权 以 每 股 102 元 的 价 格 从 甲 公 司 购 入 普 通 股 股 其 他 有 关 资 料 如 下 : (1) 合 同 签 订 日 20 7 年 2 月 1 日 (2) 行 权 日 ( 欧 式 期 权 ) 20 8 年 1 月 31 日 (3)20 7 年 2 月 1 日 每 股 市 价 100 元 (4)20 7 年 12 月 31 日 每 股 市 价 104 元 (5)20 8 年 1 月 31 日 每 股 市 价 104 元 (6)20 8 年 1 月 31 日 应 支 付 的 固 定 行 权 价 格 102 元 (7) 期 权 合 同 中 的 普 通 股 数 量 股 (8)20 7 年 2 月 1 日 期 权 的 公 允 价 值 元 (9)20 7 年 12 月 31 日 期 权 的 公 允 价 值 元 (l0)20 8 年 1 月 31 日 期 权 的 公 允 价 值 元 情 形 1: 期 权 将 以 现 金 净 额 结 算 分 析 : 甲 公 司 在 潜 在 不 利 条 件 下 交 换 金 融 资 产, 不 属 于 权 益 工 具, 而 属 于 金 融 负 债 甲 公 司 :20 8 年 1 月 31 日, 向 乙 公 司 支 付 相 当 于 本 公 司 普 通 股 股 市 值 = = ( 元 ) 的 金 额 乙 公 司 : 同 日, 向 甲 公 司 支 付 股 102= ( 元 ) (1)20 7 年 2 月 l 日 确 认 发 行 的 看 涨 期 权 ( 资 料 8) 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

188 借 : 银 行 存 款 贷 : 衍 生 工 具 看 涨 期 权 衍 生 工 具 属 于 共 同 类 科 目, 如 果 余 额 在 借 方 就 表 示 资 产, 期 末 余 额 在 贷 方 就 表 示 负 债 因 此 衍 生 工 具 不 属 于 权 益 工 具, 应 该 按 公 允 价 值 进 行 计 量 (2)20 7 年 12 月 3l 日 确 认 期 权 公 允 价 值 减 少 ( 资 料 9) 借 : 衍 生 工 具 看 涨 期 权 ( )2 000 贷 : 公 允 价 值 变 动 损 益 (3)20 8 年 1 月 3l 日 确 认 期 权 公 允 价 值 减 少 ( 资 料 10) 借 : 衍 生 工 具 看 涨 期 权 ( )1 000 贷 : 公 允 价 值 变 动 损 益 在 同 一 天, 乙 公 司 行 使 了 该 看 涨 期 权, 合 同 以 现 金 净 额 方 式 进 行 结 算 1 甲 公 司 有 义 务 向 乙 公 司 交 付 元 ( 即 :104 l 000) 2 并 从 乙 公 司 收 取 元 ( 即 102 l 000) 3 甲 公 司 实 际 支 付 净 额 为 元 4 反 映 看 涨 期 权 结 算 的 账 务 处 理 如 下 : 借 : 衍 生 工 具 看 涨 期 权 ( )2 000 贷 : 银 行 存 款 情 形 2: 以 普 通 股 净 额 结 算 分 析 : 企 业 发 行 的 金 融 工 具 如 为 衍 生 工 具, 如 果 企 业 通 过 交 付 非 固 定 数 量 的 自 身 权 益 工 具, 换 取 固 定 数 额 的 现 金 或 其 他 金 融 资 产 进 行 结 算, 那 么 该 工 具 也 应 确 认 为 金 融 负 债 除 期 权 以 普 通 股 净 额 结 算 外, 其 他 资 料 与 情 形 1 相 同 因 此, 除 以 下 账 务 处 理 外, 其 他 账 务 处 理 与 情 形 1 相 同 20 8 年 1 月 31 日 借 : 衍 生 工 具 看 涨 期 权 贷 : 股 本 (2 000/104)19.2 资 本 公 积 股 本 溢 价 例 题 2 计 算 题 甲 公 司 于 20 7 年 2 月 1 日 向 乙 公 司 发 行 以 自 身 普 通 股 为 标 的 的 看 跌 期 权 根 据 该 期 权 合 同, 如 果 乙 公 司 行 权 ( 行 权 价 为 98 元 ), 乙 公 司 有 权 以 每 股 98 元 的 价 格 向 甲 公 司 出 售 甲 公 司 普 通 股 股 其 他 有 关 资 料 如 下 : (1) 合 同 签 订 日 20 7 年 2 月 1 日 (2) 行 权 日 ( 欧 式 期 权 ) 20 8 年 1 月 31 日 (3)20 7 年 2 月 1 日 每 股 市 价 100 元 (4)20 7 年 12 月 31 日 每 股 市 价 95 元 (5)20 8 年 1 月 31 日 每 股 市 价 95 元 (6)20 8 年 1 月 31 日 应 支 付 的 固 定 行 权 价 格 98 元 (7)20 7 年 2 月 1 日 行 权 价 格 的 现 值 95 元 (8) 期 权 合 同 中 的 普 通 股 数 量 股 (9)20 7 年 2 月 1 日 期 权 的 公 允 价 值 元 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

189 (l0)20 7 年 12 月 31 日 期 权 的 公 允 价 值 元 (11)20 8 年 1 月 31 日 期 权 的 公 允 价 值 元 情 形 1: 期 权 将 以 现 金 净 额 结 算 甲 公 司 :20 8 年 1 月 31 日, 甲 公 司 有 义 务 向 乙 公 司 交 付 元 ( 即 : ) 乙 公 司 : 同 日, 乙 公 司 支 付 元 ( 即 : ) (1)20 7 年 2 月 1 日, 发 行 期 权, 确 认 发 行 的 看 跌 期 权 ( 资 料 9) 借 : 银 行 存 款 贷 : 衍 生 工 具 看 跌 期 权 (2)20 7 年 12 月 31 日, 反 映 期 权 公 允 价 值 减 少 ( 资 料 10) 借 : 衍 生 工 具 看 跌 期 权 ( )1 000 贷 : 公 允 价 值 变 动 损 益 (3)20 8 年 1 月 31 日, 反 映 期 权 公 允 价 值 减 少 ( 资 料 11) 借 : 衍 生 工 具 看 跌 期 权 ( )1 000 贷 : 公 允 价 值 变 动 损 益 在 同 一 天, 乙 公 司 行 使 了 该 看 跌 期 权, 合 同 以 现 金 净 额 方 式 进 行 结 算 1 甲 公 司 有 义 务 向 乙 公 司 交 付 元 ( 即 : ) 2 甲 公 司 从 乙 公 司 收 取 元 ( 即 : ) 3 甲 公 司 实 际 支 付 净 额 为 元 反 映 看 跌 期 权 结 算 的 账 务 处 理 如 下 : 借 : 衍 生 工 具 看 跌 期 权 ( )3 000 贷 : 银 行 存 款 情 形 2: 以 普 通 股 净 额 结 算 除 期 权 以 普 通 股 净 额 结 算 外, 其 他 资 料 与 情 形 1 相 同 因 此, 除 以 下 账 务 处 理 外, 其 他 账 务 处 理 与 情 形 l 相 同 实 际 向 乙 公 司 交 付 普 通 股 数 量 31.6 股 ( 即 :3 000/95 股 ) 借 : 衍 生 工 具 看 跌 期 权 贷 : 股 本 (3 000/95)31.6 资 本 公 积 股 本 溢 价 考 点 二 : 分 离 交 易 的 可 转 换 公 司 债 券 企 业 发 行 认 股 权 和 债 券 分 离 交 易 的 可 转 换 公 司 债 券 ( 以 下 简 称 分 离 交 易 转 换 公 司 的 债 券 ), 应 当 按 照 分 离 交 易 可 转 换 公 司 债 券 发 行 价 格, 减 去 不 附 认 股 权 且 其 他 条 件 相 同 的 公 司 债 券 公 允 价 值 后 的 差 额, 确 认 一 项 权 益 工 具 ( 资 本 公 积 ) 认 股 权 持 有 人 到 期 没 有 行 权 的, 企 业 应 当 在 到 期 时 将 原 计 入 资 本 公 积 ( 其 他 资 本 公 积 ) 的 部 分 转 入 资 本 公 积 ( 股 本 溢 价 ) 例 题 单 选 题 甲 公 司 2013 年 1 月 1 日 发 行 分 离 交 易 转 换 公 司 的 债 券, 取 得 总 收 入 480 万 元 该 债 券 期 限 为 3 年, 面 值 为 500 万 元, 票 面 年 利 率 为 3%, 利 息 按 年 支 付 ; 该 公 司 每 100 元 面 值 送 10 份 认 股 权, 债 券 持 有 者 在 债 券 发 行 1 年 后 可 按 每 份 股 权 证 购 买 该 公 司 1 股 股 票, 购 买 价 格 为 每 股 5 元 债 券 发 行 后, 债 券 与 认 股 权 证 可 以 分 别 交 易 该 公 司 发 行 该 债 券 时, 二 级 市 场 上 与 之 类 似 但 没 有 转 股 权 的 债 券 的 市 场 利 率 为 6% 假 定 不 考 虑 其 他 相 关 因 素 则 2013 年 1 月 1 日 负 债 成 份 的 初 始 入 账 金 额 为 ( ) 万 元 [(P/F,6%,3)= ;(P/A,6%,3) 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

190 = ] A B.0 C D.480 正 确 答 案 C 答 案 解 析 负 债 成 份 的 初 始 入 账 金 额 =500 3% =459.91( 万 元 ) 权 益 成 份 的 初 始 入 账 金 额 = =20.09( 万 元 ) 考 点 三 : 实 收 资 本 的 核 算 ( 一 ) 实 收 资 本 增 加 1. 所 有 者 ( 包 括 原 企 业 所 有 者 和 新 投 资 者 ) 投 入 借 : 银 行 存 款 固 定 资 产 无 形 资 产 等 合 同 协 议 约 定 的 价 值 贷 : 实 收 资 本 ( 股 本 ) 在 注 册 资 本 或 股 本 中 所 占 份 额 资 本 公 积 资 本 溢 价 或 股 本 溢 价 2. 将 资 本 公 积 转 为 实 收 资 本 或 者 股 本 借 : 资 本 公 积 资 本 溢 价 ( 或 股 本 溢 价 ) 贷 : 实 收 资 本 ( 股 本 ) 3. 将 盈 余 公 积 转 为 实 收 资 本 借 : 盈 余 公 积 贷 : 实 收 资 本 ( 股 本 ) 4. 股 份 有 限 公 司 采 用 发 放 股 票 股 利 方 式 实 现 增 资 股 东 大 会 批 准 的 利 润 分 配 方 案 中 分 配 的 股 票 股 利, 应 在 办 理 增 资 手 续 后 : 借 : 利 润 分 配 贷 : 股 本 5. 除 此 之 外, 可 转 换 公 司 债 券 持 有 人 行 使 转 换 权 利 企 业 将 重 组 债 务 转 为 资 本 以 权 益 结 算 股 份 支 付 的 行 权 等 也 可 以 导 致 实 收 资 本 ( 或 股 本 ) 的 增 加 ( 二 ) 实 收 资 本 减 少 1. 有 限 责 任 公 司 和 一 般 企 业 按 法 定 程 序 报 经 批 准 减 少 注 册 资 本 的, 借 记 实 收 资 本 科 目, 贷 记 银 行 存 款 等 科 目 2. 股 份 有 限 公 司 因 减 少 注 册 资 本 而 回 购 本 公 司 股 份 企 业 回 购 自 身 权 益 工 具 支 付 的 对 价 和 交 易 费 用, 应 当 减 少 所 有 者 权 益 (1) 企 业 ( 公 司 ) 发 行 回 购 出 售 或 注 销 自 身 权 益 工 具, 均 不 应 当 确 认 任 何 利 得 或 损 失 (2) 公 司 回 购 的 股 份 在 注 销 或 者 转 让 之 前, 作 为 库 存 股 管 理, 购 回 股 票 支 付 的 价 款 ( 含 交 易 费 用 ) 转 作 库 存 股 成 本 ( 库 存 股 科 目 ) (3) 库 存 股 转 让 时, 转 让 收 入 高 于 库 存 股 成 本 的 部 分, 增 加 资 本 公 积 ( 股 本 溢 价 ); 低 于 库 存 股 成 本 的 部 分, 依 次 冲 减 资 本 公 积 ( 股 本 溢 价 ) 盈 余 公 积 未 分 配 利 润 (4) 公 司 回 购 其 普 通 股 形 成 的 库 存 股 不 得 参 与 公 司 利 润 分 配, 股 份 有 限 公 司 应 当 将 其 作 为 在 资 产 负 债 表 中 所 有 者 权 益 的 备 抵 项 目 列 示 例 题 计 算 题 A 公 司 2013 年 12 月 31 日 股 东 权 益 中, 股 本 为 万 元 ( 面 值 为 1 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

191 元 ), 资 本 公 积 ( 股 本 溢 价 ) 为 万 元, 盈 余 公 积 为 万 元, 未 分 配 利 润 为 0 万 元 经 董 事 会 批 准 回 购 本 公 司 股 票 并 注 销 2013 年 发 生 业 务 如 下 : (1) 以 每 股 3 元 的 价 格 回 购 本 公 司 股 票 万 股 借 : 库 存 股 ( )6 000 贷 : 银 行 存 款 (2) 以 每 股 2 元 的 价 格 回 购 本 公 司 股 票 万 股 借 : 库 存 股 ( )8 000 贷 : 银 行 存 款 (3) 注 销 股 票 借 : 股 本 资 本 公 积 股 本 溢 价 盈 余 公 积 贷 : 库 存 股 考 点 四 : 资 本 公 积 的 核 算 资 本 公 积 一 般 应 当 设 置 资 本 溢 价 ( 股 本 溢 价 ) 其 他 资 本 公 积 明 细 科 目 核 算 ( 一 ) 资 本 溢 价 ( 股 本 溢 价 ) 明 细 科 目 核 算 1. 企 业 收 到 投 资 者 出 资 额 超 出 其 在 注 册 资 本 或 股 本 中 所 占 份 额 的 部 分, 计 入 资 本 溢 价 企 业 接 受 投 资 者 投 入 的 资 本 可 转 换 公 司 债 券 持 有 人 行 使 转 换 权 利 将 债 务 转 为 资 本 等 形 成 的 资 本 公 积, 借 记 有 关 科 目, 贷 记 实 收 资 本 或 股 本 资 本 公 积 资 本 溢 价 或 股 本 溢 价 科 目 等 与 发 行 权 益 性 证 券 直 接 相 关 的 手 续 费 佣 金 等 交 易 费 用, 借 记 资 本 公 积 股 本 溢 价 等 科 目, 贷 记 银 行 存 款 等 科 目 2. 同 一 控 制 下 控 股 合 并 形 成 的 长 期 股 权 投 资, 应 在 合 并 日 按 取 得 被 合 并 方 所 有 者 权 益 账 面 价 值 的 份 额, 借 记 长 期 股 权 投 资 科 目, 按 支 付 的 合 并 对 价 的 账 面 价 值, 贷 记 有 关 资 产 等 科 目, 按 其 差 额, 贷 记 资 本 公 积 股 本 溢 价 科 目 ; 为 借 方 差 额 的, 借 资 本 公 积 股 本 溢 价 科 目, 资 本 公 积 ( 股 本 溢 价 ) 不 足 冲 减 的, 借 记 盈 余 公 积 利 润 分 配 未 分 配 利 润 科 目 同 一 控 制 下 吸 收 合 并 涉 及 的 资 本 公 积, 比 照 上 述 原 则 进 行 处 理 例 题 多 项 选 企 业 发 生 的 下 列 交 易 或 事 项, 会 引 起 当 期 资 本 公 积 股 本 溢 价 发 生 变 动 的 是 ( ) A. 根 据 董 事 会 决 议, 每 2 股 股 票 缩 为 1 股 B. 以 资 本 公 积 转 增 股 本 C. 授 予 员 工 股 票 期 权, 在 等 待 期 内 确 认 相 关 费 用 D. 同 一 控 制 下 企 业 合 并 中 取 得 被 合 并 方 净 资 产 金 额 小 于 所 支 付 的 对 价 账 面 价 值 答 案 ABD 解 析 授 予 员 工 股 票 期 权, 在 等 待 期 内 确 认 的 成 本 费 用 应 当 记 入 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 注 意 : 如 果 将 选 项 A 理 解 为 财 管 上 的 股 票 合 并, 则 实 际 上 选 项 A 也 是 不 应 该 影 响 资 本 公 积 的 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

192 ( 二 ) 其 他 资 本 公 积 明 细 科 目 核 算 1. 采 用 权 益 法 核 算 的 长 期 股 权 投 资,(1) 应 享 有 的 被 投 资 单 位 除 净 损 益 利 润 分 配 之 外 的 其 他 净 资 产 变 动, 例 如 被 投 资 单 位 其 他 综 合 收 益 发 生 变 动 的 ;(2) 应 享 有 的 被 投 资 单 位 除 净 损 益 利 润 分 配 其 他 综 合 收 益 之 外 的 其 他 净 资 产 变 动 的, 例 如 被 投 资 单 位 确 认 的 资 本 ( 股 本 ) 溢 价 股 东 的 资 本 性 投 入 等, 企 业 按 持 股 比 例 计 算 应 享 有 的 份 额, 如 果 是 利 得 : 借 : 长 期 股 权 投 资 其 他 权 益 变 动 贷 : 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 如 果 是 损 失 应 当 做 相 反 的 会 计 分 录 当 处 置 采 用 权 益 法 核 算 的 长 期 股 权 投 资 时, 应 当 将 原 计 入 资 本 公 积 的 相 关 金 额 转 入 投 资 收 益 2. 以 权 益 结 算 的 股 份 支 付 换 取 职 工 或 其 他 方 提 供 服 务 (1) 等 待 期 内 应 按 照 授 予 日 权 益 工 具 的 公 允 价 值 计 算 确 定 的 金 额 借 : 管 理 费 用 贷 : 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 (2) 在 行 权 日, 应 按 实 际 行 权 的 权 益 工 具 数 量 计 算 确 定 的 金 额 借 : 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 贷 : 股 本 资 本 公 积 股 本 溢 价 3. 企 业 将 作 为 存 货 或 自 用 房 地 产 转 换 为 采 用 公 允 价 值 模 式 计 量 的 投 资 性 房 地 产 借 : 投 资 性 房 地 产 成 本 公 允 价 值 公 允 价 值 变 动 损 益 借 差 贷 : 开 发 产 品 账 面 余 额 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 贷 差 借 : 投 资 性 房 地 产 成 本 公 允 价 值 累 计 折 旧 ( 累 计 摊 销 ) 固 定 资 产 减 值 准 备 ( 无 形 资 产 减 值 准 备 ) 公 允 价 值 变 动 损 益 借 差 贷 : 固 定 资 产 ( 无 形 资 产 ) 原 值 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 贷 差 出 售 转 让 采 用 公 允 价 值 模 式 计 量 的 投 资 性 房 地 产 时, 原 计 入 资 本 公 积 的 金 额 需 要 转 出, 借 记 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 科 目, 贷 记 其 他 业 务 成 本 科 目, 或 做 相 反 分 录 4. 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 的 变 动 形 成 的 利 得 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 贷 : 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 出 售 转 让 采 用 时, 原 计 入 资 本 公 积 的 金 额 需 要 转 出, 记 入 投 资 收 益 科 目 损 失 做 相 反 分 录 5. 可 供 出 售 金 融 外 币 非 货 币 性 项 目 的 汇 兑 差 额 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 贷 : 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

193 公 允 价 值 变 动 形 成 的 损 失, 做 相 反 的 会 计 分 录 6. 将 可 供 出 售 金 融 资 产 重 分 类 为 采 用 成 本 或 摊 余 成 本 计 量 的 金 融 资 产 的, 对 于 原 计 入 资 本 公 积 的 相 关 金 额 仍 然 记 入 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 科 目, 应 在 处 置 该 项 金 融 资 产 时, 借 记 或 贷 记 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 科 目, 贷 记 或 借 记 投 资 收 益 科 目 将 持 有 至 到 期 投 资 重 分 类 为 可 供 出 售 金 融 资 产 的, 应 在 重 分 类 日 按 其 公 允 价 值, 借 记 可 供 出 售 金 融 资 产 科 目, 按 其 账 面 余 额, 贷 记 持 有 至 到 期 投 资, 按 其 差 额, 贷 记 或 借 记 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 科 目, 在 可 供 出 售 金 融 资 产 减 值 或 出 售 时 转 出, 计 入 当 期 损 益 思 考 问 题 下 列 交 易 或 事 项 形 成 的 资 本 公 积 中, 在 处 置 相 关 资 产 时 应 转 入 损 益 的 是? 项 目 处 置 时 转 入 属 于 其 他 综 合 收 益 (1) 自 用 房 地 产 转 换 为 采 用 公 允 价 值 模 式 计 量 的 投 资 性 房 地 产 时 形 成 其 他 业 务 成 本 属 于 的 资 本 公 积 (2) 长 期 股 权 投 资 采 用 权 益 法 核 算 投 资 收 益 时 形 成 的 资 本 公 积 属 于 (3) 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 投 资 收 益 ; 减 值 时 : 转 入 资 动 形 成 的 资 本 公 积 产 减 值 损 失 属 于 (4) 持 有 至 到 期 投 资 重 分 类 为 可 供 投 资 收 益 ; 减 值 时 : 转 入 资 出 售 金 融 资 产 时 形 成 的 资 本 公 积 产 减 值 损 失 属 于 (5) 同 一 控 制 下 控 股 合 并 中 确 认 长 期 股 权 投 资 时 形 成 的 资 本 公 积 股 不 转 入 损 益 不 属 于 本 溢 价 (6) 以 权 益 结 算 的 股 份 支 付 换 取 职 不 转 入 损 益 行 权 时 : 转 入 工 或 其 他 方 提 供 服 务, 等 待 期 内 确 认 资 本 公 积 - 股 本 溢 价 的 资 本 公 积 不 属 于 (7) 企 业 发 行 可 转 换 公 司 债 券 确 认 不 转 入 损 益 转 股 时 : 转 入 的 资 本 公 积 资 本 公 积 - 股 本 溢 价 不 属 于 例 题 单 选 题 (2012 年 考 题 ) 下 列 各 项 中, 在 相 关 资 产 处 置 时 不 应 转 入 当 期 损 益 的 是 ( ) A. 可 供 出 售 金 融 资 产 因 公 允 价 值 变 动 计 入 资 本 公 积 的 部 分 B. 权 益 法 核 算 的 股 权 投 资 因 享 有 联 营 企 业 其 他 综 合 收 益 计 入 资 本 公 积 的 部 分 C. 同 一 控 制 下 企 业 合 并 中 股 权 投 资 入 账 价 值 与 支 付 对 价 差 额 计 入 资 本 公 积 的 部 分 D. 自 用 房 地 产 转 为 以 公 允 价 值 计 量 的 投 资 性 房 地 产 在 转 换 日 计 入 资 本 公 积 的 部 分 答 案 C 解 析 同 一 控 制 下 企 业 合 并 中 股 权 投 资 入 账 价 值 与 支 付 对 价 的 差 额 记 入 资 本 公 积 股 本 溢 价, 在 长 期 股 权 投 资 处 置 时 无 需 转 出 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

194 考 点 五 : 利 润 分 配 的 核 算 思 考 问 题 下 列 业 务 的 发 生 会 影 响 本 年 年 末 : 未 分 配 利 润 增 减 变 动 本 年 留 存 收 益 总 额 增 减 变 动 本 年 所 有 者 权 益 总 额 增 减 变 动 ( 不 考 虑 所 得 税 盈 余 公 积 的 影 响 )? 所 有 者 权 益 未 分 配 利 润 增 留 存 收 益 总 额 总 额 增 减 变 减 变 动 增 减 变 动 动 (1) 提 取 盈 余 公 积 1 万 元 -1 不 变 不 变 (2) 以 盈 余 公 积 弥 补 亏 损 2 万 元 +2 不 变 不 变 (3) 用 盈 余 公 积 分 配 现 金 股 利 3 万 元 不 变 -3-3 (4) 用 盈 余 公 积 转 增 资 本 4 万 元 不 变 -4 不 变 (5) 分 配 股 票 股 利 5 万 元 -5-5 不 变 (6) 分 配 现 金 股 利 6 万 元 (7) 回 购 库 存 股 7 万 元 不 变 不 变 -7 (8) 用 资 本 公 积 转 增 资 本 8 万 元 不 变 不 变 不 变 (9) 提 取 安 全 生 产 费 用 9 万 元 ( 假 定 生 产 的 产 品 全 部 销 售 ) -9-9 不 变 (10) 将 债 务 转 为 资 本 10 万 元 不 变 不 变 +10 (11) 出 售 固 定 资 产 净 收 益 11 万 元 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

195 (12) 持 有 的 交 易 性 金 融 资 产 公 允 价 值 上 升 万 元 (13) 出 售 可 供 出 售 金 融 资 产 价 款 170 万 元, +70 账 面 价 值 为 100 万 元, 其 中 成 本 70 万 元, +100(170-70) +100 (100-30) 公 允 价 值 变 动 30 万 元 第 十 一 章 收 入 费 用 和 利 润 考 情 分 析 本 章 是 历 年 考 试 重 点, 主 观 题 往 往 与 资 产 负 债 表 日 后 事 项 结 合, 此 外 还 可 能 与 会 计 差 错 更 正 结 合 出 题 重 点 是 收 入 的 确 认 原 则 在 具 体 经 济 业 务 中 的 运 用, 与 利 润 表 和 日 后 事 项 的 报 表 结 合 客 观 题 主 要 考 查 收 入 的 构 成 内 容 期 间 费 用 营 业 外 收 支 的 核 算 内 容 客 观 题 目 具 体 内 容 是 收 入 利 得 营 业 利 润 营 业 外 支 出 管 理 费 用 现 金 折 扣 的 核 算, 建 造 合 同 的 核 算, 营 业 利 润 的 核 算 ; 主 观 题 目 是 代 理 手 续 费 收 入 奖 励 积 分 收 入 的 核 算 BOT 业 务 存 话 费 送 手 机 的 核 算 考 点 一 : 销 售 商 品 收 入 的 会 计 核 算 ( 一 ) 一 般 商 品 销 售 收 入 的 会 计 处 理 关 注 问 题 : 收 入 确 认 的 时 点, 即 何 时 确 认 收 入 1. 确 认 收 入 借 : 银 行 存 款 应 收 票 据 等 贷 : 主 营 业 务 收 入 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 2. 结 转 销 售 成 本 借 : 主 营 业 务 成 本 存 货 跌 价 准 备 贷 : 库 存 商 品 3. 涉 及 流 转 税 借 : 营 业 税 金 及 附 加 贷 : 应 交 税 费 ( 二 ) 具 体 会 计 处 理 1. 托 收 承 付 方 式 销 售 商 品 的 处 理 企 业 通 常 应 在 发 出 商 品 且 办 妥 托 收 手 续 时 确 认 收 入 如 果 商 品 已 经 发 出 且 办 妥 托 收 手 续, 但 由 于 各 种 原 因 与 发 生 商 品 所 有 权 有 关 的 风 险 和 报 酬 没 有 转 移 的, 企 业 不 应 确 认 收 入 例 题 1 计 算 题 甲 公 司 在 2014 年 1 月 12 日 向 乙 公 司 销 售 一 批 商 品, 开 出 的 增 值 税 专 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

196 用 发 票 上 注 明 的 销 售 价 格 为 200 万 元, 增 值 税 额 为 34 万 元, 款 项 尚 未 收 到 ; 该 批 商 品 成 本 为 120 万 元 甲 公 司 在 销 售 时 已 知 乙 公 司 资 金 周 转 发 生 困 难, 但 为 了 减 少 存 货 积 压, 同 时 也 为 了 维 持 与 乙 公 司 长 期 建 立 的 商 业 关 系, 甲 公 司 仍 将 商 品 发 往 乙 公 司 且 办 妥 托 收 手 续 假 定 甲 公 司 销 售 该 批 商 品 的 增 值 税 纳 税 义 务 已 经 发 生 (1)2014 年 1 月 12 日 发 出 商 品 时 借 : 发 出 商 品 120 贷 : 库 存 商 品 120 借 : 应 收 账 款 34 贷 : 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 )34 (2)2014 年 4 月 5 日, 甲 公 司 得 知 乙 公 司 经 营 情 况 逐 渐 好 转, 乙 公 司 承 诺 近 期 付 款 时 借 : 应 收 账 款 200 贷 : 主 营 业 务 收 入 200 借 : 主 营 业 务 成 本 120 贷 : 发 出 商 品 120 (3)2014 年 5 月 16 日 收 到 款 项 时 借 : 银 行 存 款 234 贷 : 应 收 账 款 销 售 商 品 涉 及 商 业 折 扣 现 金 折 扣 销 售 折 让 的 处 理 (1) 商 业 折 扣 直 接 扣 除 即 可, 所 以 不 影 响 销 售 商 品 收 入 的 计 量 (2) 现 金 折 扣 收 入 确 认 时 不 考 虑 现 金 折 扣, 按 合 同 总 价 款 全 额 计 量 收 入 当 现 金 折 扣 以 后 实 际 发 生 时, 直 接 计 入 当 期 损 益 ( 财 务 费 用 ) 例 题 2 计 算 题 甲 公 司 和 乙 公 司 为 增 值 税 一 般 纳 税 企 业, 适 用 的 增 值 税 税 率 为 17% 2013 年 5 月 1 日, 甲 公 司 向 乙 公 司 销 售 一 批 商 品, 按 价 目 表 上 标 明 的 价 格 计 算, 其 不 含 增 值 税 额 的 售 价 总 额 为 万 元 因 属 批 量 销 售, 甲 公 司 同 意 给 予 乙 公 司 10% 的 商 业 折 扣 ; 同 时, 为 鼓 励 乙 公 司 及 早 付 清 货 款, 甲 公 司 规 定 的 现 金 折 扣 条 件 为 :2/10,1/20,n/30 假 定 甲 公 司 5 月 10 日 收 到 该 笔 销 售 的 价 款 乙 公 司 作 为 商 品 购 入 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

197 甲 公 司 乙 公 司 (1)2013 年 5 月 1 日 : 借 : 应 收 账 款 ( %)1 053(1)2013 年 5 月 1 日 : 贷 : 主 营 业 务 收 入 ( %)900 借 : 库 存 商 品 ( %)900 应 交 税 费 应 交 增 值 税 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 )153 ( 销 项 税 额 ) 贷 : 应 付 账 款 (2)5 月 10 日 收 到 价 款 1 按 照 含 增 值 税 额 计 算 : (2)5 月 10 日 支 付 价 款 1 按 照 含 增 值 税 额 计 算 : 借 : 银 行 存 款 借 : 应 付 账 款 财 务 费 用 贷 : 银 行 存 款 ( %) 财 务 费 用 贷 : 应 收 账 款 ( %) 2 按 照 不 含 增 值 税 额 计 算 : 借 : 银 行 存 款 财 务 费 用 18(900 2%) 贷 : 应 收 账 款 按 照 不 含 增 值 税 额 计 算 : 借 : 应 付 账 款 贷 : 银 行 存 款 财 务 费 用 18(900 2%) (3) 销 售 折 让 1 销 售 折 让 发 生 在 销 售 收 入 确 认 之 前, 按 照 商 业 折 扣 处 理 方 法 核 算 2 销 售 折 让 发 生 在 销 售 收 入 已 经 确 认 之 后, 应 直 接 冲 减 折 让 当 期 销 售 商 品 收 入 3 销 售 折 让 发 生 在 销 售 收 入 已 经 确 认 之 后, 且 属 于 资 产 负 债 表 日 后 事 项 的, 应 当 按 照 有 关 资 产 负 债 表 日 后 事 项 的 相 关 规 定 进 行 会 计 处 理 例 题 3 单 选 题 2013 年 10 月 28 日 甲 公 司 向 乙 公 司 销 售 一 批 商 品, 开 出 的 增 值 税 专 用 发 票 上 注 明 的 销 售 价 格 为 80 万 元, 增 值 税 税 额 为 13.6 万 元, 成 本 为 60 万 元, 货 款 已 经 收 到 乙 公 司 在 验 收 过 程 中 发 现 商 品 质 量 不 合 格, 要 求 在 价 格 上 给 予 5% 的 折 让 甲 公 司 已 经 同 意, 按 照 税 法 规 定, 开 具 红 字 增 值 税 专 用 发 票, 并 作 减 少 当 期 应 纳 税 所 得 额 处 理 退 回 已 经 收 到 的 货 款 假 定 2013 年 12 月 发 生 折 让, 甲 公 司 正 确 的 会 计 处 理 是 ( ) A. 冲 减 2013 年 12 月 的 销 售 收 入 80 万 元 及 成 本 60 万 元 B. 冲 减 2013 年 10 月 的 销 售 收 入 80 万 元 及 成 本 60 万 元 C. 冲 减 2013 年 10 月 的 销 售 收 入 4 万 元 D. 冲 减 2013 年 12 月 的 销 售 收 入 4 万 元 答 案 D 解 析 年 10 月 销 售 实 现 时 借 : 银 行 存 款 93.6 贷 : 主 营 业 务 收 入 80 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

198 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 13.6 借 : 主 营 业 务 成 本 60 贷 : 库 存 商 品 年 12 月 发 生 销 售 折 让 时 借 : 主 营 业 务 收 入 (80 5%)4 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 0.68 贷 : 银 行 存 款 4.68 拓 展 假 定 2014 年 2 月 发 生 折 让,2013 年 财 务 报 告 尚 未 批 准 报 出 甲 公 司 正 确 的 会 计 处 理 是? 冲 减 2013 年 度 的 销 售 收 入 4 万 元 3. 销 售 退 回 的 处 理 (1) 未 确 认 收 入 的 售 出 商 品 发 生 销 售 退 回 的, 企 业 应 按 已 记 入 发 出 商 品 科 目 的 商 品 成 本 金 额, 借 记 库 存 商 品 科 目, 贷 记 发 出 商 品 科 目 (2) 已 确 认 收 入 的 售 出 商 品 发 生 销 售 退 回 的, 企 业 一 般 应 在 发 生 时 冲 减 当 期 销 售 商 品 收 入, 同 时 冲 减 当 期 销 售 商 品 成 本 如 该 项 销 售 退 回 已 发 生 现 金 折 扣 的, 应 同 时 调 整 相 关 财 务 费 用 的 金 额 ; 如 该 项 销 售 退 回 允 许 扣 减 增 值 税 税 额, 应 同 时 调 整 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 科 目 的 相 应 金 额 例 题 4 计 算 题 甲 公 司 在 2013 年 1 月 18 日 向 乙 公 司 销 售 一 批 商 品, 开 出 的 增 值 税 专 用 发 票 上 注 明 的 销 售 价 格 为 500 万 元, 增 值 税 税 额 为 85 万 元 该 批 商 品 成 本 为 260 万 元 为 及 早 收 回 货 款, 甲 公 司 和 乙 公 司 约 定 的 现 金 折 扣 条 件 为 :2/10,1/20,n/30 乙 公 司 在 2013 年 1 月 28 日 支 付 货 款 2013 年 3 月 28 日, 该 批 商 品 因 质 量 问 题 被 乙 公 司 全 部 退 回, 甲 公 司 当 日 支 付 有 关 款 项, 并 且 已 经 取 得 税 务 机 关 开 具 的 红 字 增 值 税 专 用 发 票 假 定 计 算 现 金 折 扣 时 不 考 虑 增 值 税 及 其 他 因 素, 销 售 退 回 不 属 于 资 产 负 债 表 日 后 事 项 答 案 (1)2013 年 1 月 18 日 销 售 实 现 时, 按 销 售 总 价 确 认 收 入 借 : 应 收 账 款 585 贷 : 主 营 业 务 收 入 500 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 85 借 : 主 营 业 务 成 本 260 贷 : 库 存 商 品 260 (2) 在 2013 年 1 月 28 日 收 到 货 款 时 借 : 银 行 存 款 575 财 务 费 用 (500 2%)10 贷 : 应 收 账 款 585 (3)2013 年 3 月 28 日 发 生 销 售 退 回 时 借 : 主 营 业 务 收 入 500 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

199 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 85 贷 : 银 行 存 款 575 财 务 费 用 10 借 : 库 存 商 品 260 贷 : 主 营 业 务 成 本 260 (3) 已 确 认 收 入 的 售 出 商 品 发 生 的 销 售 退 回 属 于 资 产 负 债 表 日 后 事 项 的, 应 当 按 照 有 关 资 产 负 债 表 日 后 事 项 的 相 关 规 定 进 行 会 计 处 理 4. 代 销 商 品 (1) 视 同 买 断 方 式 1 如 果 委 托 方 和 受 托 方 之 间 的 协 议 明 确 标 明, 受 托 方 在 取 得 代 销 商 品 后, 无 论 是 否 能 够 卖 出 是 否 获 利, 均 与 委 托 方 无 关, 在 符 合 销 售 商 品 收 入 确 认 条 件 时, 委 托 方 应 确 认 相 关 销 售 商 品 收 入 思 考 问 题 甲 公 司 委 托 乙 公 司 销 售 商 品 100 万 件, 协 议 价 为 1 元 / 件, 成 本 为 0.8 元 / 件 代 销 协 议 约 定, 乙 企 业 在 取 得 代 销 商 品 后, 不 得 退 货 这 批 商 品 已 经 发 出, 货 款 尚 未 收 到, 甲 公 司 开 出 的 增 值 税 专 用 发 票 上 注 明 的 增 值 税 额 为 17 万 元 甲 公 司 乙 公 司 借 : 应 收 账 款 117 贷 : 主 营 业 务 收 入 100 借 : 库 存 商 品 100 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 ) 借 : 主 营 业 务 成 本 80 贷 : 应 付 账 款 117 贷 : 库 存 商 品 80 2 如 果 将 来 受 托 方 没 有 将 商 品 售 出 时 可 以 将 商 品 退 回 给 委 托 方, 或 受 托 方 因 代 销 商 品 出 现 亏 损 时 可 以 要 求 委 托 方 补 偿 (2) 手 续 费 方 式 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

200 例 题 5 计 算 题 A 公 司 委 托 B 公 司 销 售 甲 商 品 100 万 件, 协 议 价 为 每 件 100 元, 该 商 品 成 本 为 每 件 60 元, 增 值 税 税 率 为 17% 2013 年 9 月 30 日 A 公 司 发 出 商 品, 至 2013 年 12 月 31 日 B 公 司 已 销 售 10 万 件 ;2013 年 12 月 31 日 A 公 司 收 到 B 公 司 开 来 的 代 销 清 单 时 开 具 增 值 税 专 用 发 票, 已 销 售 10 万 件 2014 年 1 月 26 日 结 清 货 款 ( 假 定 1) 假 定 按 代 销 协 议,B 公 司 可 以 将 没 有 代 销 出 去 的 商 品 退 回 给 A 公 司 B 公 司 实 际 销 售 时 每 件 售 价 120 元 ( 假 定 2)A 公 司 按 售 价 的 10% 向 B 公 司 支 付 手 续 费 A 公 司 视 同 买 断 方 式 A 公 司 收 取 手 续 费 方 式 (1)2013 年 9 月 30 日 发 出 商 品 时 (1)2013 年 9 月 30 日 发 出 商 品 时 借 : 发 出 商 品 (100 60)6 000 贷 : 库 存 商 品 思 考 问 题 2013 年 9 月 30 日 资 产 负 债 表 同 左 存 货 项 目 列 报? 答 案 万 元 (2)2013 年 12 月 31 日 收 到 代 销 清 单 时 (2)2013 年 12 月 31 日 收 到 代 销 清 单 时 借 : 应 收 账 款 贷 : 主 营 业 务 收 入 (10 100)1 000 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 同 左 额 ) 170 借 : 主 营 业 务 成 本 600 贷 : 发 出 商 品 600 同 左 无 借 : 销 售 费 用 ( %)100 贷 : 应 收 账 款 100 思 考 问 题 年 12 月 31 日 资 产 负 思 考 问 题 年 12 月 31 日 资 产 负 债 债 表 存 货 项 目 列 报? =5 表 存 货 项 目 列 报? = ( 万 元 ) ( 万 元 ) 思 考 问 题 年 12 月 31 日 影 响 营 思 考 问 题 年 12 月 31 日 影 响 营 业 业 利 润? =300( 万 元 ) 利 润? =400( 万 元 ) 思 考 问 题 年 12 月 31 日 资 产 负 思 考 问 题 年 12 月 31 日 资 产 负 债 债 表 应 收 账 款 项 目 列 报? 表 应 收 账 款 项 目 列 报?1 170 万 元 =1 070( 万 元 ) (3)2014 年 1 月 26 日 收 到 B 公 司 汇 来 的 货 (3)2014 年 1 月 26 日 收 到 B 公 司 汇 来 的 款 货 款 借 : 银 行 存 款 借 : 银 行 存 款 ( )1 070 贷 : 应 收 账 款 贷 : 应 收 账 款 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

201 B 公 司 视 同 买 断 方 式 B 公 司 收 取 手 续 费 方 式 (1)2013 年 9 月 30 日 收 到 甲 商 品 时 (1)2013 年 9 月 30 日 收 到 甲 商 品 时 借 : 受 托 代 销 商 品 ( ) 贷 : 受 托 代 销 商 品 款 思 考 问 题 2013 年 9 月 30 日 资 产 负 债 表 同 左 存 货 项 目 列 报?0 (2) 对 外 销 售 时 (2) 对 外 销 售 时 借 : 银 行 存 款 借 : 银 行 存 款 贷 : 应 付 账 款 贷 : 主 营 业 务 收 入 (10 120)1 200 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 )204 项 税 额 )170 借 : 主 营 业 务 成 本 (10 100)1 000 借 : 受 托 代 销 商 品 款 贷 : 受 托 代 销 商 品 贷 : 受 托 代 销 商 品 (3) 收 到 增 值 税 专 用 发 票 时 (3) 收 到 增 值 税 专 用 发 票 时 借 : 受 托 代 销 商 品 款 借 : 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 )170 额 )170 贷 : 应 付 账 款 1 贷 : 应 付 账 款 思 考 问 题 年 12 月 31 日 资 产 负 债 表 存 货 项 目 列 报?0 思 考 问 题 年 12 月 31 日 影 响 营 业 利 润? =200( 万 元 ) 思 考 问 题 年 12 月 31 日 资 产 负 债 表 存 货 项 目 列 报?0 思 考 问 题 年 12 月 31 日 影 响 营 业 利 润?0 (4)2014 年 1 月 26 日 支 付 货 款 并 计 算 代 销 手 续 费 时 (4)2014 年 1 月 26 日 支 付 货 款 借 : 应 付 账 款 借 : 应 付 账 款 贷 : 银 行 存 款 贷 : 银 行 存 款 主 营 业 务 收 入 预 收 款 方 式 销 售 商 品 的 处 理 企 业 通 常 应 在 发 出 商 品 时 确 认 收 入, 在 此 之 前 预 收 的 货 款 应 确 认 为 预 收 账 款 6. 分 期 收 款 销 售 商 品 合 同 或 协 议 价 款 的 收 取 采 用 递 延 方 式, 实 质 上 是 具 有 融 资 性 质 的, 应 当 按 照 应 收 的 合 同 或 协 议 价 款 的 公 允 价 值 ( 通 常 为 合 同 或 协 议 价 款 的 现 值 ) 确 定 销 售 商 品 收 入 金 额 应 收 的 合 同 或 协 议 价 款 与 其 公 允 价 值 之 间 的 差 额, 应 当 在 合 同 或 协 议 期 间 内 采 用 实 际 利 率 法 进 行 摊 销, 计 入 当 期 损 益 ( 冲 减 财 务 费 用 ) 例 题 6 计 算 题 甲 公 司 为 一 般 纳 税 企 业, 适 用 的 增 值 税 税 率 为 17% 2011 年 1 月 1 日, 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

202 甲 公 司 与 乙 公 司 签 订 一 项 购 货 合 同, 甲 公 司 从 乙 公 司 购 入 一 台 需 要 安 装 的 大 型 机 器 设 备 合 同 约 定, 甲 公 司 采 用 分 期 付 款 方 式 支 付 价 款 该 设 备 价 款 共 计 6000 万 元 ( 不 含 增 值 税 ), 分 6 期 平 均 支 付, 首 期 款 项 1000 万 元 于 2011 年 1 月 1 日 支 付, 其 余 款 项 在 5 年 期 间 平 均 支 付, 每 年 的 付 款 日 期 为 当 年 12 月 31 日 支 付 款 项 时 收 到 增 值 税 发 票 商 品 成 本 为 3000 万 元 假 定 折 现 率 为 10% [(P/A,10%,5)=3.7908] ( 计 算 结 果 保 留 两 位 小 数 ) (1) 计 算 现 值 : 乙 公 司 甲 公 司 (P/A,10%,5)= =4790.8( 万 元 ) (2)2011 年 1 月 1 日 乙 公 司 甲 公 司 借 : 长 期 应 收 款 (1000 6)6000 借 : 在 建 工 程 贷 : 主 营 业 务 收 入 未 确 认 融 资 费 用 未 实 现 融 资 收 益 贷 : 长 期 应 付 款 (1000 6)6000 借 : 银 行 存 款 1170 借 : 长 期 应 付 款 贷 : 长 期 应 收 款 应 交 税 费 应 交 增 值 税 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 ) ( 销 项 税 额 ) 借 : 主 营 业 务 成 本 3000 贷 : 银 行 存 款 1170 贷 : 库 存 商 品 3000 (3)2011 年 12 月 31 日 乙 公 司 甲 公 司 本 期 摊 销 金 额 =( 长 期 应 收 款 期 初 余 额 - 未 本 期 摊 销 金 额 =( 长 期 应 付 款 期 初 余 额 - 实 现 融 资 收 益 期 初 余 额 ) 折 现 率 未 确 认 融 资 费 用 期 初 余 额 ) 折 现 率 借 : 未 实 现 融 资 收 益 借 : 在 建 工 程 贷 : 财 务 费 用 贷 : 未 确 认 融 资 费 用 [( ) 10%] 借 : 银 行 存 款 1170 借 : 长 期 应 付 款 1000 贷 : 长 期 应 收 款 1000 应 交 税 费 - 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 ) 应 交 税 费 应 交 增 值 税 170 ( 销 项 税 额 ) 170 贷 : 银 行 存 款 1170 思 考 问 题 年 12 月 31 日 长 期 应 思 考 问 题 年 12 月 31 日 长 期 应 收 付 款 账 面 价 值 =( )-( 款 账 面 价 值 =( )-( )= ( 万 元 ) )= ( 万 元 ) 思 考 问 题 年 12 月 31 日 资 产 负 思 考 问 题 年 12 月 31 日 资 产 负 债 债 表 长 期 应 付 款 项 目 列 报 金 额 = 表 长 期 应 收 款 项 目 列 报 金 额 = ( )= ( 万 -( )= ( 万 元 ) 元 ) 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

203 (4)2012 年 12 月 31 日 乙 公 司 甲 公 司 未 实 现 融 资 收 益 的 分 摊 额 = % 未 确 认 融 资 费 用 的 分 摊 额 = % =316.99( 万 元 ) 借 : 未 实 现 融 资 收 益 =316.99( 万 元 ) 借 : 财 务 费 用 贷 : 财 务 费 用 贷 : 未 确 认 融 资 费 用 借 : 长 期 应 付 款 1000 借 : 银 行 存 款 1170 应 交 税 费 - 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 ) 贷 : 长 期 应 收 款 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 贷 : 银 行 存 款 额 ) 思 考 问 题 2012 年 12 月 31 日 长 期 应 收 思 考 问 题 2012 年 12 月 31 日 长 期 应 付 款 账 面 价 值 =( )-( 款 账 面 价 值 =( )-( )= ( 万 元 ) )= ( 万 元 ) 例 题 7 计 算 题 (1) 甲 公 司 于 2013 年 1 月 1 日 与 丙 公 司 签 订 分 期 收 款 销 售 商 品 协 议, 将 其 生 产 的 一 台 大 型 设 备 出 售 给 丙 公 司 合 同 约 定 : 不 含 税 价 款 总 额 万 元, 签 约 当 日 支 付 170 万 元, 其 余 款 项 应 于 4 月 1 日 支 付 400 万 元 8 月 1 日 支 付 600 万 元 当 日 商 品 已 经 发 出, 开 出 增 值 税 发 票, 价 款 万 元, 增 值 税 170 万 元, 产 品 成 本 800 万 元 借 : 应 收 账 款 贷 : 主 营 业 务 收 入 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 170 借 : 主 营 业 务 成 本 800 贷 : 库 存 商 品 800 (2) 甲 公 司 于 1 月 1 日 和 4 月 1 日 收 到 货 款 略 (3)7 月 因 自 然 灾 害 造 成 生 产 设 施 重 大 毁 损, 丙 公 司 遂 通 知 甲 公 司, 其 无 法 按 期 支 付 所 购 设 备 其 余 款 项 甲 公 司 在 编 制 2013 年 度 财 务 报 表 时, 经 向 丙 公 司 核 实, 预 计 丙 公 司 所 欠 剩 余 款 项 在 2018 年 才 可 能 收 回,2013 年 12 月 31 日 按 未 来 现 金 流 量 折 算 的 现 值 金 额 为 560 万 元 借 : 资 产 减 值 损 失 ( )40 贷 : 坏 账 准 备 附 有 销 售 退 回 条 件 的 商 品 销 售 (1) 企 业 根 据 以 往 经 验 能 够 合 理 估 计 退 货 可 能 性 并 确 认 与 退 货 相 关 的 负 债 的, 通 常 应 在 发 出 商 品 时 确 认 收 入 例 题 8 计 算 题 甲 公 司 乙 公 司 均 一 般 纳 税 人, 增 值 税 税 率 为 17% 2013 年 发 生 下 列 业 务 : 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

204 (1)2013 年 3 月 1 日, 甲 公 司 向 乙 公 司 销 售 一 批 商 品 100 件, 单 位 销 售 价 格 为 10 万 元, 单 位 成 本 为 8 万 元, 开 出 的 增 值 税 专 用 发 票 上 注 明 的 销 售 价 格 为 1000 万 元, 增 值 税 税 额 为 170 万 元 协 议 约 定, 如 果 乙 公 司 于 3 月 1 日 支 付 货 款, 在 2013 年 6 月 30 日 之 前 有 权 退 回 商 品 商 品 已 经 发 出, 3 月 1 日 收 到 货 款 甲 公 司 根 据 过 去 的 经 验, 估 计 该 批 商 品 退 货 率 约 为 10%(10 件 );2012 年 3 月 31 日 未 发 生 退 货 相 关 账 务 处 理 : 13 月 1 日 发 出 商 品 时 借 : 银 行 存 款 贷 : 主 营 业 务 收 入 (100 10)1 000 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 170 借 : 主 营 业 务 成 本 (100 8)800 贷 : 库 存 商 品 月 31 日 确 认 估 计 的 销 售 退 回 借 : 主 营 业 务 收 入 (10 10)100 贷 : 主 营 业 务 成 本 (10 8)80 预 计 负 债 20 (2)4 月 30 日 前 发 生 销 售 退 回 5 件, 商 品 已 经 入 库, 款 项 已 经 支 付, 并 已 取 得 红 字 增 值 税 专 用 发 票 借 : 库 存 商 品 (5 8)40 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 )( %)8.5 预 计 负 债 10 贷 : 银 行 存 款 ( )58.5 (3)2013 年 6 月 30 日 前 发 生 销 售 退 回? 件, 商 品 已 经 入 库, 款 项 已 经 支 付, 并 已 取 得 红 字 增 值 税 专 用 发 票 假 定 1: 再 发 生 销 售 退 回 为 1 件 [ 合 计 退 货 6 件 (5+1), 未 退 货 4 件 ] 借 : 库 存 商 品 (1 8)8 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 )( %)1.7 主 营 业 务 成 本 (4 8)32 预 计 负 债 10 贷 : 银 行 存 款 ( )11.7 主 营 业 务 收 入 (4 10)40 假 定 2: 再 发 生 销 售 退 回 为 6 件 [ 合 计 退 货 11 件 (5+6), 多 退 货 1 件 ] 借 : 库 存 商 品 (6 8) 48 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 )( %)10.2 主 营 业 务 收 入 (1 10)10 预 计 负 债 10 贷 : 主 营 业 务 成 本 (1 8)8 银 行 存 款 ( )70.2 假 定 3: 如 果 没 有 再 发 生 销 售 退 回 [ 合 计 退 货 5 件 (5+0), 未 退 货 5 件 ] 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

205 借 : 主 营 业 务 成 本 (5 8)40 预 计 负 债 10 贷 : 主 营 业 务 收 入 (5 10)50 (2) 企 业 不 能 合 理 估 计 退 货 可 能 性 的, 通 常 应 在 售 出 商 品 退 货 期 满 时 确 认 收 入 例 题 9 计 算 题 沿 用 上 一 例 题 条 件 假 定 甲 公 司 无 法 根 据 过 去 的 经 验, 估 计 该 批 商 品 的 退 货 率 ; 商 品 发 出 时 纳 税 义 务 已 经 发 生, 发 生 销 售 退 回 时 取 得 税 务 机 关 开 具 的 红 字 增 值 税 专 用 发 票, 不 考 虑 其 他 因 素 相 关 账 务 处 理 : (1)3 月 1 日 发 出 商 品 时 借 : 发 出 商 品 (100 8)800 贷 : 库 存 商 品 800 借 : 银 行 存 款 ( )1170 贷 : 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 )170 预 收 账 款 1000 (2)4 月 30 日 前 发 生 销 售 退 回 5 件, 商 品 已 经 入 库, 款 项 已 经 支 付 借 : 预 收 账 款 (5 10)50 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 8.5 贷 : 银 行 存 款 58.5 借 : 库 存 商 品 40 贷 : 发 出 商 品 (5 8)40 (3)2013 年 6 月 30 日 前 发 生 销 售 退 回? 件, 商 品 已 经 入 库, 款 项 已 经 支 付 假 定 1: 再 发 生 销 售 退 回 为 1 件 [ 合 计 退 货 6 件 (5+1), 未 退 货 94 件 ] 借 : 预 收 账 款 ( )950 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 )( %) 1.7 贷 : 主 营 业 务 收 入 (94 10)940 银 行 存 款 ( )11.7 借 : 库 存 商 品 (1 8)8 主 营 业 务 成 本 (94 8)752 贷 : 发 出 商 品 (800-40)760 假 定 2: 再 发 生 销 售 退 回 为 6 件 [ 合 计 退 货 11 件 (5+6), 未 退 货 89 件 ] 借 : 预 收 账 款 ( )950 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 )( %) 10.2 贷 : 主 营 业 务 收 入 (89 10)890 银 行 存 款 ( )70.2 借 : 库 存 商 品 (6 8) 48 主 营 业 务 成 本 (89 8)712 贷 : 发 出 商 品 (800-40)760 假 定 3: 如 果 没 有 再 发 生 销 售 退 回 [ 合 计 退 货 5 件 (5+0), 未 退 货 95 件 ] 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

206 借 : 预 收 账 款 ( )950 贷 : 主 营 业 务 收 入 (95 10)950 借 : 主 营 业 务 成 本 (95 8)760 贷 : 发 出 商 品 (800-40)760 例 题 10 计 算 题 甲 公 司 和 乙 公 司 均 为 增 值 税 一 般 纳 税 企 业 有 关 代 理 销 售 业 务 如 下 : (1)2013 年 10 月 1 日, 甲 公 司 开 始 委 托 乙 公 司 销 售 A 商 品 100 件, 成 本 为 每 件 8 万 元, 未 计 提 存 货 跌 价 准 备, 销 售 价 格 为 每 件 10 万 元, 商 品 已 发 出, 款 项 尚 未 收 到 销 售 代 理 协 议 约 定, 甲 公 司 将 A 商 品 全 部 交 由 乙 公 司 代 理 销 售 ; 将 来 乙 公 司 没 有 将 A 商 品 售 出 时 可 以 将 商 品 退 回 给 甲 公 司 ; 销 售 价 格 由 乙 公 司 决 定, 但 最 高 销 售 价 格 不 得 超 过 每 件 35 万 元 (2) 乙 公 司 规 定, 从 购 买 A 商 品 之 日 起 3 个 月 内 可 以 无 条 件 退 还 2013 年 10 月 31 日, 乙 公 司 向 丙 公 司 共 计 销 售 A 商 品 50 件, 销 售 价 格 30 万 元, 至 年 末 尚 未 发 生 退 货 根 据 以 往 经 验 乙 公 司 估 计 其 退 货 率 为 20% (3)2014 年 1 月 31 日, 乙 公 司 收 到 丙 公 司 退 回 的 A 商 品 12 件 并 验 收 入 库,38 件 A 商 品 的 销 售 款 项 收 存 银 行 (4)2014 年 2 月 1 日, 开 出 代 销 清 单 给 甲 公 司, 注 明 已 经 销 售 38 件, 同 时 甲 公 司 开 出 增 值 税 发 票, 甲 公 司 收 到 货 款 甲 公 司 乙 公 司 (1)2013 年 10 月 1 日 (1)2013 年 10 月 1 日 借 : 发 出 商 品 800 借 : 受 托 代 销 商 品 贷 : 库 存 商 品 (100 件 8)800 贷 : 受 托 代 销 商 品 款 (100 件 10)1 000 (2)2013 年 10 月 31 日 对 外 销 售 时 借 : 应 收 账 款 贷 : 主 营 业 务 收 入 (50 件 30)1 500 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 )255 借 : 主 营 业 务 成 本 (50 件 10)500 贷 : 受 托 代 销 商 品 500 借 : 受 托 代 销 商 品 款 500 贷 : 应 付 账 款 500 思 考 问 题 年 末 资 产 负 债 表 存 货 项 目 列 报? 答 案 年 末 资 产 负 债 表 存 货 项 目 金 额 为 0 借 : 主 营 业 务 收 入 ( %)300 贷 : 主 营 业 务 成 本 (500 20%)100 预 计 负 债 200 思 考 问 题 年 末 利 润 表 确 认 的 营 业 利 润? 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

207 答 案 营 业 利 润 =50 件 (30-10) 80%= 800( 万 元 ) (3)2014 年 1 月 31 日 借 : 受 托 代 销 商 品 (12 件 10)120 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) (12 件 30 17%)61.2 主 营 业 务 收 入 (2 件 30)60 预 计 负 债 200 贷 : 主 营 业 务 成 本 (2 件 10) 20 应 收 账 款 (12 件 )421.2 借 : 银 行 存 款 ( ) 贷 : 应 收 账 款 借 : 应 付 账 款 120 贷 : 受 托 代 销 商 品 款 120 (2)2014 年 2 月 1 日 借 : 银 行 存 款 贷 : 主 营 业 务 收 入 (38 件 10) (4) 收 到 增 值 税 专 用 发 票 时 380 借 : 应 付 账 款 380 应 交 税 费 应 交 增 值 税 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 )64.6 ( 销 项 税 额 ) 贷 : 银 行 存 款 ( ) 借 : 主 营 业 务 成 本 (38 件 8)304 贷 : 发 出 商 品 售 后 回 购 (1) 回 购 价 格 确 定 如 果 回 购 价 格 固 定 或 等 于 原 售 价 加 合 理 回 报, 售 后 回 购 交 易 属 于 融 资 交 易, 企 业 不 应 确 认 销 售 商 品 收 入 ; 回 购 价 格 大 于 原 售 价 的 差 额, 企 业 应 在 回 购 期 间 按 期 计 提 利 息 费 用, 计 入 财 务 费 用 例 题 11 计 算 题 2013 年 7 月 1 日, 甲 公 司 向 乙 公 司 销 售 一 批 商 品, 开 出 的 增 值 税 专 用 发 票 上 注 明 的 销 售 价 款 为 100 万 元, 增 值 税 税 额 为 17 万 元 该 批 商 品 成 本 为 70 万 元 ; 商 品 未 发 出, 款 项 已 经 收 到 协 议 约 定, 甲 公 司 应 于 9 月 30 日 将 所 售 商 品 购 回, 回 购 价 为 103 万 元 ( 不 含 增 值 税 额 ) 甲 公 司 的 账 务 处 理 如 下 : 17 月 1 日 : 借 : 银 行 存 款 117 贷 : 其 他 应 付 款 100 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 17 2 回 购 价 大 于 原 售 价 的 差 额, 应 在 回 购 期 间 按 期 计 提 利 息 费 用, 计 入 当 期 财 务 费 用 由 于 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

208 回 购 期 间 为 3 个 月, 货 币 时 间 价 值 影 响 不 大, 采 用 直 线 法 计 提 利 息 费 用, 每 月 计 提 利 息 金 额 = 3 3=1( 万 元 ) 借 : 财 务 费 用 1 贷 : 其 他 应 付 款 1 39 月 30 日 回 购 商 品 时, 收 到 的 增 值 税 专 用 发 票 上 注 明 的 商 品 价 格 为 103 万 元, 增 值 税 税 额 为 万 元, 款 项 已 经 支 付 借 : 财 务 费 用 1 贷 : 其 他 应 付 款 1 借 : 其 他 应 付 款 103 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 )17.51 贷 : 银 行 存 款 (2) 回 购 价 格 不 确 定 如 果 回 购 价 格 按 照 回 购 日 当 日 的 公 允 价 值 确 定, 且 有 确 凿 证 据 表 明 售 后 回 购 交 易 满 足 销 售 商 品 收 入 确 认 条 件 的, 销 售 的 商 品 按 售 价 确 认 收 入, 回 购 的 商 品 作 为 购 进 商 品 处 理 例 题 12 计 算 题 2013 年 1 月 20 日, 甲 公 司 向 乙 公 司 销 售 产 品 一 批, 售 价 为 万 元, 成 本 为 800 万 元, 产 品 已 发 出, 款 项 已 收 到, 增 值 税 发 票 已 经 开 出 根 据 销 售 合 同 约 定, 甲 公 司 有 权 在 未 来 一 年 内 按 照 当 时 的 市 场 价 格 自 乙 公 司 回 购 同 等 数 量 同 等 规 格 的 钢 材 截 至 12 月 31 日, 甲 公 司 尚 未 行 使 回 购 的 权 利 甲 公 司 的 账 务 处 理 如 下 : 甲 公 司 在 销 售 时 点 已 转 移 了 商 品 所 有 权 上 的 主 要 风 险 和 报 酬, 符 合 收 入 确 认 的 原 则 借 : 银 行 存 款 贷 : 主 营 业 务 收 入 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 170 借 : 主 营 业 务 成 本 800 贷 : 库 存 商 品 800 提 示 问 题 对 于 售 后 回 购 的 所 得 税 问 题, 按 新 所 得 税 法 ( 国 税 函 [2008]875 号 ) 规 定 : 采 用 售 后 回 购 方 式 销 售 商 品 的, 销 售 的 商 品 按 售 价 确 认 收 入, 回 购 的 商 品 作 为 购 进 商 品 处 理 有 证 据 表 明 不 符 合 销 售 收 入 确 认 条 件 的, 如 以 销 售 商 品 方 式 进 行 融 资, 收 到 的 款 项 应 确 认 为 负 债, 回 购 价 格 大 于 原 售 价 的, 差 额 应 在 回 购 期 间 确 认 为 利 息 费 用 从 税 法 的 相 关 规 定 可 以 看 出, 会 计 与 税 法 对 售 后 回 购 业 务 的 处 理 相 同, 即 会 计 的 售 后 回 购 业 务 如 果 不 具 有 融 资 性 质, 会 计 上 确 认 收 入, 税 法 上 也 确 认 收 入 ; 如 果 会 计 上 的 售 后 回 购 业 务 具 有 融 资 性 质, 则 税 法 的 处 理 与 会 计 上 的 也 相 同 最 终 的 结 论 就 是 : 售 后 回 购 业 务 不 形 成 暂 时 性 差 异 会 计 上 确 认 收 入 与 税 法 上 确 认 收 入 时 点 不 一 致 的 情 况 : 1) 分 期 收 款 销 售 商 品, 会 计 符 合 收 入 确 认 条 件 时 应 该 按 照 公 允 价 值 确 认 收 入, 税 法 上 按 照 分 期 收 款 分 期 确 认 收 入 的 原 则 处 理 ; 2) 对 于 能 够 估 计 退 货 率 的 销 售 退 回, 会 计 上 对 于 估 计 的 退 货 部 分 既 不 确 认 收 入 也 不 结 转 成 本, 而 是 按 照 差 额 转 入 预 计 负 债 中 ; 税 法 上 是 要 全 额 确 认 收 入 结 转 成 本 的 9. 售 后 租 回 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

209 见 租 赁 章 节 10. 商 品 需 要 安 装 或 检 验 的 销 售 这 种 销 售 方 式 下, 在 购 买 方 接 受 交 货 以 及 安 装 或 检 验 完 毕 前, 企 业 通 常 不 应 确 认 收 入 如 果 安 装 程 序 比 较 简 单 或 检 验 是 为 了 最 终 确 定 合 同 或 协 议 价 格 而 必 须 进 行 的 程 序, 企 业 可 以 在 发 出 商 品 时 确 认 收 入 11. 以 旧 换 新 销 售 以 旧 换 新 销 售, 是 指 销 售 方 在 销 售 商 品 的 同 时 回 收 与 所 售 商 品 相 同 的 旧 商 品 在 这 种 销 售 方 式 下, 销 售 的 商 品 应 当 按 照 销 售 商 品 收 入 确 认 条 件 确 认 收 入, 回 收 的 旧 商 品 作 为 购 进 商 品 处 理 思 考 问 题 单 位 对 个 人 2013 年 2 月 乙 公 司 向 个 人 销 售 电 视 机 100 台, 不 含 税 价 款 0.3 万 元, 每 台 成 本 0.2 万 元, 增 值 税 税 率 为 17%, 同 时 回 收 旧 款 电 视 机 作 为 商 品 购 进, 价 款 为 0.01 万 元 ( 不 考 虑 增 值 税 ) 货 款 已 经 收 到 借 : 银 行 存 款 ( )34.1 库 存 商 品 ( )1 贷 : 主 营 业 务 收 入 ( )30 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 5.1 例 题 13 计 算 题 甲 公 司 2013 年 3 月, 甲 公 司 向 乙 公 司 销 售 电 视 机 台, 开 出 增 值 税 发 票, 增 值 税 率 为 17%, 每 台 不 含 税 价 款 0.2 万 元, 每 台 成 本 0.09 万 元 同 时 从 乙 公 司 回 收 台 旧 电 视 机, 取 得 增 值 税 发 票, 每 台 回 收 价 款 为 0.02 万 元, 增 值 税 的 进 项 税 额 为 3.4 万 元 款 项 均 已 经 收 付 (1) 销 售 时 借 : 银 行 存 款 234 贷 : 主 营 业 务 收 入 200 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 34 借 : 主 营 业 务 成 本 90 贷 : 库 存 商 品 90 (2) 回 收 时 借 : 原 材 料 20 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 )3.4 贷 : 银 行 存 款 企 业 以 买 一 赠 一 等 方 式 组 合 销 售 本 企 业 商 品 的, 不 属 于 捐 赠, 应 将 总 的 销 售 金 额 按 各 项 商 品 的 公 允 价 值 的 比 例 来 分 摊 确 认 各 项 的 销 售 收 入 例 题 14 计 算 题 甲 公 司 为 大 型 家 电 销 售 企 业,2014 年 5 月 举 办 买 一 赠 一 方 式 销 售 本 企 业 商 品 促 销 活 动, 活 动 规 定 凡 是 购 买 一 台 2 匹 柜 式 机 空 调 赠 送 一 台 1 匹 壁 挂 式 空 调 2 匹 柜 式 机 空 调 销 售 价 款 每 台 元, 每 台 销 售 成 本 元, 赠 送 的 1 匹 壁 挂 式 空 调 每 台 市 价 3 000, 每 台 成 本 价 元 2013 年 5 月 销 售 2 匹 柜 式 机 空 调 1 万 台 不 考 虑 增 值 税 借 : 银 行 存 款 贷 : 主 营 业 务 收 入 2 匹 柜 式 机 空 调 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

210 [ /( )] 匹 壁 挂 式 空 调 [ /( )]2 100 借 : 主 营 业 务 成 本 2 匹 柜 式 机 空 调 匹 壁 挂 式 空 调 贷 : 库 存 商 品 2 匹 柜 式 机 空 调 匹 壁 挂 式 空 调 提 示 捆 绑 销 售 的 形 式 : 商 品 捆 绑 商 品 ; 商 品 捆 绑 劳 务 ; 劳 务 捆 绑 商 品 ; 劳 务 捆 绑 劳 务 等 考 点 二 : 提 供 劳 务 收 入 的 会 计 核 算 ( 一 ) 提 供 劳 务 交 易 结 果 能 够 可 靠 估 计 采 用 完 工 百 分 比 法 确 认 提 供 劳 务 收 入 企 业 确 定 提 供 劳 务 交 易 的 完 工 进 度, 可 以 选 用 下 列 方 法 : 1. 已 完 工 作 的 测 量 2. 已 经 提 供 的 劳 务 占 应 提 供 劳 务 总 量 的 比 例 3. 已 经 发 生 的 成 本 占 估 计 总 成 本 的 比 例 本 期 确 认 的 收 入 = 劳 务 总 收 入 本 期 末 止 劳 务 的 完 工 进 度 以 前 期 间 已 确 认 的 收 入 本 期 确 认 的 费 用 = 劳 务 总 成 本 本 期 末 止 劳 务 的 完 工 进 度 以 前 期 间 已 确 认 的 费 用 例 题 1 计 算 题 B 公 司 2012 年 4 月 1 日 接 受 一 项 劳 务 合 同, 合 同 期 限 为 2 年, 合 同 收 入 为 300 万 元, 原 估 计 总 成 本 为 170 万 元 ( 全 部 为 职 工 薪 酬 ) 资 料 如 下 : 年 度 本 年 已 发 生 成 本 估 计 将 要 发 生 成 本 预 计 总 成 本 2012 年 末 70 万 元 110 万 元 180 万 元 2013 年 末 100 万 元 20 万 元 190 万 元 2014 年 3 月 末 36 万 元 0 - 采 用 已 提 供 的 劳 务 量 占 应 提 供 的 劳 务 量 的 百 分 比 法 确 认 收 入 2012 年 确 认 收 入 =300 9/24-0=112.50( 万 元 ) 2012 年 确 认 成 本 =(70+110) 9/24-0=67.50( 万 元 ) 2013 年 确 认 收 入 =300 21/ =150( 万 元 ) 2013 年 确 认 成 本 =( ) 21/ =98.75( 万 元 ) 2014 年 确 认 收 入 =300 24/24-( )=37.50( 万 元 ) 2014 年 确 认 成 本 =( ) 24/24-( )=39.75( 万 元 ) 例 题 2 计 算 题 甲 公 司 2011 年 接 受 一 项 劳 务, 合 同 总 收 入 为 600 万 元, 初 始 估 计 总 成 本 为 400 万 元 2012 年 由 于 原 材 料 和 人 工 成 本 大 幅 度 提 高, 使 得 预 计 总 成 本 达 到 500 万 元 有 关 资 料 如 下 : 年 度 本 年 已 发 生 成 本 估 计 将 要 发 生 成 本 预 计 总 成 本 本 年 预 收 款 2011 年 160 万 元 240 万 元 400 万 元 300 万 元 2012 年 150 万 元 190 万 元 500 万 元 200 万 元 2013 年 170 万 元 万 元 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

211 采 用 已 经 发 生 的 成 本 占 估 计 总 成 本 的 比 例 确 认 收 入 和 费 用 假 定 不 考 虑 各 种 税 费 (1)2011 年 借 : 劳 务 成 本 160 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 160 借 : 银 行 存 款 300 贷 : 预 收 账 款 年 完 工 程 度 =160/( )=40% 2011 年 确 认 收 入 =600 40%-0=240( 万 元 ) 2011 年 确 认 成 本 =400 40%-0=160( 万 元 ) 借 : 预 收 账 款 240 贷 : 主 营 业 务 收 入 240 借 : 主 营 业 务 成 本 160 贷 : 劳 务 成 本 160 思 考 问 题 2011 年 资 产 负 债 表 存 货 项 目 的 金 额 = =0( 万 元 ) 影 响 2011 年 营 业 利 润 项 目 的 金 额 = =80( 万 元 ) (2)2012 年 借 : 劳 务 成 本 150 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 150 借 : 银 行 存 款 200 贷 : 预 收 账 款 年 完 工 程 度 =( )/( )=62% 2012 年 确 认 收 入 =600 62%-240=132( 万 元 ) 2012 年 确 认 成 本 =( ) 62%-160=150( 万 元 ) 借 : 预 收 账 款 132 贷 : 主 营 业 务 收 入 132 借 : 主 营 业 务 成 本 150 贷 : 劳 务 成 本 150 思 考 问 题 2012 年 资 产 负 债 表 存 货 项 目 的 金 额 = =0( 万 元 ) 影 响 2012 年 营 业 利 润 的 金 额 = =-18( 万 元 ) (3)2013 年 借 : 劳 务 成 本 170 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 170 借 : 银 行 存 款 100 贷 : 预 收 账 款 年 完 工 程 度 =100% 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

212 2013 年 确 认 收 入 = =228 万 元 ) 2013 年 确 认 成 本 =( ) =170( 万 元 ) 借 : 预 收 账 款 228 贷 : 主 营 业 务 收 入 228 借 : 主 营 业 务 成 本 170 贷 : 劳 务 成 本 170 ( 二 ) 提 供 劳 务 交 易 结 果 不 能 可 靠 估 计 企 业 在 资 产 负 债 表 日 提 供 劳 务 交 易 结 果 不 能 够 可 靠 估 计 的, 企 业 不 能 采 用 完 工 百 分 比 法 确 认 提 供 劳 务 收 入 思 考 问 题 假 定 已 经 发 生 成 本 6 万 元, 预 计 得 到 补 偿 的 金 额 为 6 万 元 ( 已 经 预 收 对 方 6 万 元 ) 假 定 不 考 虑 相 关 税 费 问 题, 确 认 收 入? 成 本? 借 : 预 收 账 款 6 贷 : 主 营 业 务 收 入 6 借 : 主 营 业 务 成 本 6 贷 : 劳 务 成 本 6 思 考 问 题 假 定 已 经 发 生 成 本 10 万 元, 甲 公 司 预 计 得 到 补 偿 的 金 额 为 6 万 元 ( 已 经 预 收 对 方 6 万 元 ) 假 定 不 考 虑 相 关 税 费 问 题, 则 确 认 收 入? 成 本? 借 : 预 收 账 款 6 贷 : 主 营 业 务 收 入 6 借 : 主 营 业 务 成 本 10 贷 : 劳 务 成 本 10 思 考 问 题 假 定 已 经 发 生 成 本 10 万 元, 预 计 得 到 补 偿 的 金 额 为 0 假 定 不 考 虑 相 关 税 费 问 题, 则 确 认 收 入? 成 本? 借 : 主 营 业 务 成 本 10 贷 : 劳 务 成 本 10 ( 三 ) 销 售 商 品 和 提 供 劳 务 混 合 业 务 1. 如 果 销 售 商 品 部 分 和 提 供 劳 务 部 分 能 够 区 分 且 能 够 单 独 计 量 的, 企 业 应 当 分 别 核 算 销 售 商 品 部 分 和 提 供 劳 务 部 分, 将 销 售 商 品 的 部 分 作 为 销 售 商 品 处 理, 将 提 供 劳 务 的 部 分 作 为 提 供 劳 务 处 理 例 题 3 计 算 题 A 公 司 2013 年 11 月 20 日 与 B 公 司 签 订 一 项 销 售 合 同, 合 同 规 定 向 B 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

213 公 司 销 售 一 台 大 型 机 床, 合 同 价 款 为 500 万 元, 实 际 成 本 为 400 万 元, 商 品 已 经 发 出 并 开 出 增 值 税 发 票, 货 款 已 经 收 到 同 日 与 B 公 司 签 订 一 项 安 装 合 同, 合 同 规 定,A 公 司 负 责 该 台 大 型 机 床 安 装 工 作, 安 装 费 为 50 万 元 ( 不 考 虑 安 装 费 用 的 相 关 税 费 ), 安 装 完 毕 后 支 付 安 装 费 A 公 司 于 本 年 度 12 月 4 日 开 始 安 装, 预 计 于 次 年 2 月 20 日 安 装 完 成 预 计 安 装 成 本 为 25 万 元, 2013 年 已 经 发 生 安 装 费 用 10 万 元, 均 为 人 工 费 用 2014 年 2 月 20 日 全 部 安 装 完 成, 发 生 安 装 费 用 18 万 元, 均 为 人 工 费 用, 安 装 费 用 已 经 收 到 采 用 已 经 发 生 的 成 本 占 估 计 总 成 本 的 比 例 确 认 收 入 和 费 用 (1)2013 年 有 关 会 计 分 录 借 : 银 行 存 款 585 贷 : 主 营 业 务 收 入 500 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 85 借 : 主 营 业 务 成 本 400 贷 : 库 存 商 品 400 借 : 劳 务 成 本 10 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 年 确 认 劳 务 收 入 =50 10/25=20( 万 元 ) 2013 年 确 认 劳 务 成 本 =25 10/25=10( 万 元 ) 借 : 应 收 账 款 20 贷 : 主 营 业 务 收 入 20 借 : 主 营 业 务 成 本 10 贷 : 劳 务 成 本 10 (2)2014 年 有 关 会 计 分 录 借 : 劳 务 成 本 18 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 年 确 认 劳 务 收 入 =50-20=30( 万 元 ) 2014 年 确 认 劳 务 成 本 =28-10=18( 万 元 ) 借 : 应 收 账 款 30 贷 : 主 营 业 务 收 入 30 借 : 主 营 业 务 成 本 18 贷 : 劳 务 成 本 18 借 : 银 行 存 款 50 贷 : 应 收 账 款 如 果 销 售 商 品 部 分 和 提 供 劳 务 部 分 不 能 够 区 分, 或 虽 能 区 分 但 不 能 够 单 独 计 量 的, 企 业 应 当 将 销 售 商 品 部 分 和 提 供 劳 务 部 分 全 部 作 为 销 售 商 品 进 行 会 计 处 理 例 题 4 计 算 题 A 公 司 2013 年 12 月 2 日 与 B 公 司 签 订 一 项 销 售 合 同, 合 同 规 定 向 B 公 司 销 售 一 台 大 型 设 备, 合 同 价 款 为 万 元 ( 含 安 装 费 ), 同 时 负 责 安 装 调 试 按 合 同 规 定, 安 装 工 作 属 于 销 售 合 同 重 要 组 成 部 分,B 公 司 在 本 公 司 交 付 商 品 前 预 付 200 万 元 货 款, 其 余 价 款 将 在 A 公 司 将 商 品 运 抵 B 公 司 并 安 装 检 验 合 格 后 才 予 以 支 付 A 公 司 于 本 年 度 12 月 4 日 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

214 将 该 台 大 型 设 备 运 抵 B 公 司 并 开 始 安 装, 预 计 于 次 年 1 月 31 日 全 部 安 装 完 成 该 台 大 型 设 备 实 际 成 本 为 700 万 元, 预 计 安 装 费 用 为 15 万 元, 已 经 发 生 安 装 费 用 10 万 元, 均 为 人 工 费 用 2014 年 1 月 31 日 全 部 安 装 完 成, 发 生 安 装 费 用 6 万 元, 均 为 人 工 费 用, 其 余 货 款 已 经 收 到 (1)2013 年 有 关 会 计 分 录 借 : 发 出 商 品 700 贷 : 库 存 商 品 700 借 : 银 行 存 款 200 贷 : 预 收 账 款 200 借 : 劳 务 成 本 10 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 10 (2)2014 年 有 关 会 计 分 录 借 : 劳 务 成 本 6 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 6 借 : 银 行 存 款 970 预 收 账 款 200 贷 : 主 营 业 务 收 入 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 170 借 : 主 营 业 务 成 本 716 贷 : 发 出 商 品 700 劳 务 成 本 16 ( 四 ) 授 予 客 户 奖 励 积 分 的 处 理 企 业 对 该 交 易 事 项 应 当 分 别 以 下 情 况 进 行 处 理 : 1. 在 销 售 产 品 或 提 供 劳 务 的 同 时, 应 当 将 销 售 取 得 的 货 款 或 应 收 货 款 在 本 次 商 品 销 售 或 劳 务 提 供 产 生 的 收 入 与 奖 励 积 分 的 公 允 价 值 之 间 进 行 分 配, 将 取 得 的 货 款 或 应 收 货 款 扣 除 奖 励 积 分 公 允 价 值 的 部 分 确 认 为 收 入 奖 励 积 分 的 公 允 价 值 确 认 为 递 延 收 益 思 考 问 题 甲 公 司 为 增 值 税 一 般 纳 税 人,2013 年 1 月 甲 公 司 提 出 的 客 户 忠 诚 度 计 划 规 定 购 物 每 满 1 元 积 1 分, 积 分 可 在 1 年 内 兑 换 成 商 品,1 个 积 分 的 公 允 价 值 为 0.2 元 2013 年 1 月 某 顾 客 购 买 了 售 价 元 ( 含 增 值 税 ) 的 某 商 品, 成 本 为 600 元, 并 办 理 了 积 分 卡 预 计 该 顾 客 将 在 有 效 期 内 兑 换 全 部 积 分 不 考 虑 其 他 因 素, 则 该 商 场 2013 年 1 月 销 售 商 品 时 应 确 认 的 收 入? 分 析 : 按 照 积 分 规 则, 该 顾 客 共 获 得 积 分 分, 其 公 允 价 值 为 234 元 ( 因 1 个 积 分 可 抵 付 0.2 元 ), 因 此 该 商 场 应 确 认 的 收 入 =( 取 得 的 不 含 税 货 款 )1 170/1.17-( 积 分 公 允 价 值 ) 234=766( 元 ) 分 录 为 : 借 : 库 存 现 金 贷 : 主 营 业 务 收 入 766 递 延 收 益 234 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

215 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 )170 结 转 成 本 的 分 录 略 2. 获 得 奖 励 积 分 的 客 户 满 足 条 件 时 有 权 利 取 得 授 予 企 业 的 商 品 或 服 务, 在 客 户 兑 换 奖 励 积 分 时, 授 予 企 业 应 将 原 计 入 递 延 收 益 的 与 所 兑 换 积 分 相 关 的 部 分 确 认 为 收 入 确 认 收 入 的 金 额 = 递 延 收 益 科 目 余 额 ( 被 兑 换 用 于 换 取 奖 励 的 积 分 数 额 / 预 期 将 兑 换 用 于 换 取 奖 励 的 积 分 总 数 ) 思 考 问 题 接 上 例, 假 定 2013 年 2 月 该 顾 客 在 甲 商 场 选 购 一 件 售 价 117 元 ( 含 增 值 税 ) 的 其 他 商 品, 成 本 为 40 元, 要 求 以 积 分 卡 上 积 分 ( 共 分 ) 抵 付 该 商 品 价 款 甲 商 场 确 认 该 顾 客 满 足 兑 换 条 件, 不 考 虑 其 他 因 素, 则 2013 年 2 月 该 商 场 就 事 项 应 确 认 的 收 入? 按 照 积 分 规 则, 用 于 抵 付 商 品 价 格 的 积 分 数 585 分 (117/0.2), 所 以 甲 商 场 2013 年 2 月 应 确 认 的 收 入 =234 (585/1 170)/1.17=100( 元 ), 分 录 为 : 借 : 递 延 收 益 117 贷 : 主 营 业 务 收 入 100 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 17 结 转 成 本 的 分 录 略 例 题 5 综 合 题 (2010 年 考 题 ) 甲 公 司 为 综 合 性 百 货 公 司, 全 部 采 用 现 金 结 算 方 式 销 售 商 品 20 8 年 度 和 20 9 年 度, 甲 公 司 发 生 的 有 关 交 易 或 事 项 如 下 : (1)20 9 年 7 月 1 日, 甲 公 司 开 始 代 理 销 售 由 乙 公 司 最 新 研 制 的 A 商 品 销 售 代 理 协 议 约 定, 乙 公 司 将 A 商 品 全 部 交 由 甲 公 司 代 理 销 售 ; 甲 公 司 采 用 收 取 手 续 费 的 方 式 为 乙 公 司 代 理 销 售 A 商 品, 代 理 手 续 费 收 入 按 照 乙 公 司 确 认 的 A 商 品 销 售 收 入 ( 不 含 销 售 退 回 商 品 ) 的 5% 计 算 ; 顾 客 从 购 买 A 商 品 之 日 起 1 年 内 可 以 无 条 件 退 还 20 9 年 度, 甲 公 司 共 计 销 售 A 商 品 600 万 元, 至 年 末 尚 未 发 生 退 货 由 于 A 商 品 首 次 投 放 市 场, 甲 公 司 乙 公 司 均 无 法 估 计 其 退 货 的 可 能 性 要 求 (1): 根 据 资 料 (1), 判 断 甲 公 司 20 9 年 度 是 否 应 当 确 认 销 售 代 理 手 续 费 收 入, 并 说 明 判 断 依 据 如 果 甲 公 司 应 当 确 认 销 售 代 理 手 续 费 收 入, 计 算 其 收 入 金 额 答 案 甲 公 司 20 9 年 度 不 应 当 确 认 销 售 A 商 品 的 代 理 手 续 费 收 入 判 断 依 据 : 如 果 不 能 合 理 估 计 退 货 可 能 性 的, 附 有 销 售 退 回 条 件 的 商 品 销 售 应 在 售 出 商 品 退 货 期 满 时 确 认 收 入 甲 公 司 代 理 乙 公 司 销 售 A 商 品 收 取 的 手 续 费 收 入, 按 照 乙 公 司 确 认 的 A 商 品 销 售 收 入 ( 不 含 销 售 退 回 商 品 ) 的 5% 计 算, 由 于 甲 公 司 和 乙 公 司 均 无 法 估 计 A 商 品 退 货 的 可 能 性, 甲 公 司 无 法 计 算 代 理 销 售 A 商 品 收 取 的 手 续 费 收 入 因 此, 甲 公 司 不 应 确 认 代 理 销 售 A 商 品 的 手 续 费 收 入 (2)20 9 年 10 月 8 日, 甲 公 司 向 丙 公 司 销 售 一 批 商 品, 销 售 总 额 为 万 元 该 批 已 售 商 品 的 成 本 为 万 元 根 据 与 丙 公 司 签 订 的 销 售 合 同, 丙 公 司 从 甲 公 司 购 买 的 商 品 自 购 买 之 日 起 6 个 月 内 可 以 无 条 件 退 货 根 据 以 往 的 经 验, 甲 公 司 估 计 该 批 商 品 的 退 货 率 为 10% 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

216 要 求 (2): 根 据 资 料 (2), 判 断 甲 公 司 20 9 年 度 是 否 应 当 确 认 销 售 收 入, 并 说 明 判 断 依 据 如 果 甲 公 司 应 当 确 认 销 售 收 入, 计 算 其 收 入 金 额 答 案 甲 公 司 20 9 年 度 应 当 确 认 销 售 给 丙 公 司 商 品 的 收 入 判 断 依 据 : 按 照 会 计 准 则 规 定, 附 有 销 售 退 回 条 件 的 商 品 销 售, 根 据 以 往 经 验 能 够 合 理 估 计 退 货 可 能 性 的, 应 在 发 出 商 品 时 确 认 收 入 甲 公 司 20 9 年 度 应 当 确 认 销 售 给 丙 公 司 商 品 的 收 入 金 额 = %=5 850( 万 元 ) (3)20 8 年 1 月 1 日, 甲 公 司 董 事 会 批 准 了 管 理 层 提 出 的 客 户 忠 诚 度 计 划 该 客 户 忠 诚 度 计 划 为 : 办 理 积 分 卡 的 客 户 在 甲 公 司 消 费 一 定 金 额 时, 甲 公 司 向 其 授 予 奖 励 积 分, 客 户 可 以 使 用 奖 励 积 分 ( 每 一 奖 励 积 分 的 公 允 价 值 为 0.01 元 ) 购 买 甲 公 司 经 营 的 任 何 一 种 商 品 ; 奖 励 积 分 自 授 予 之 日 起 3 年 内 有 效, 过 期 作 废 ; 甲 公 司 采 用 先 进 先 出 法 确 定 客 户 购 买 商 品 时 使 用 的 奖 励 积 分 20 8 年 度, 甲 公 司 销 售 各 类 商 品 共 计 万 元 ( 不 包 括 客 户 使 用 奖 励 积 分 购 买 的 商 品, 下 同 ), 授 予 客 户 奖 励 积 分 共 计 万 分, 客 户 使 用 奖 励 积 分 共 计 万 分 20 8 年 末, 甲 公 司 估 计 20 8 年 度 授 予 的 奖 励 积 分 将 有 60% 使 用 20 9 年 度, 甲 公 司 销 售 各 类 商 品 共 计 万 元 ( 不 包 括 代 理 乙 公 司 销 售 的 A 商 品 ), 授 予 客 户 奖 励 积 分 共 计 万 分, 客 户 使 用 奖 励 积 分 万 分 20 9 年 末, 甲 公 司 估 计 20 9 年 度 授 予 的 奖 励 积 分 将 有 70% 使 用 要 求 (3): 根 据 资 料 (3), 计 算 甲 公 司 20 8 年 度 授 予 奖 励 积 分 的 公 允 价 值 因 销 售 商 品 应 当 确 认 的 销 售 收 入, 以 及 因 客 户 使 用 奖 励 积 分 应 当 确 认 的 收 入, 并 编 制 相 关 会 计 分 录 答 案 20 8 年 度 授 予 奖 励 积 分 的 公 允 价 值 = =700( 万 元 ) 20 8 年 度 因 销 售 商 品 应 当 确 认 的 销 售 收 入 = =69 300( 万 元 ) 20 8 年 度 因 客 户 使 用 奖 励 积 分 应 当 确 认 的 收 入 = /( %)=600( 万 元 ) 借 : 银 行 存 款 贷 : 主 营 业 务 收 入 递 延 收 益 700 借 : 递 延 收 益 600 贷 : 主 营 业 务 收 入 600 思 考 问 题 递 延 收 益 的 余 额 = =100( 万 元 ) 剩 余 奖 励 积 分 =100/0.01= ( 万 分 ) 要 求 (4): 根 据 资 料 (3), 计 算 甲 公 司 20 9 年 度 授 予 奖 励 积 分 的 公 允 价 值 因 销 售 商 品 应 当 确 认 的 销 售 收 入, 以 及 因 客 户 使 用 奖 励 积 分 应 当 确 认 的 收 入, 并 编 制 相 关 会 计 分 录 答 案 20 9 年 度 授 予 奖 励 积 分 的 公 允 价 值 = =1 000( 万 元 ) 20 9 年 度 因 销 售 商 品 应 当 确 认 的 销 售 收 入 = =99 000( 万 元 ) 20 9 年 度 因 客 户 使 用 奖 励 积 分 应 当 确 认 的 收 入 = ( )/ (100 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

217 000 70%)=528.57( 万 元 ) 借 : 银 行 存 款 贷 : 主 营 业 务 收 入 递 延 收 益 借 : 递 延 收 益 贷 : 主 营 业 务 收 入 年 注 册 会 计 师 考 前 辅 导 [ 基 础 班 ] 会 计 ( 五 ) 特 殊 劳 务 交 易 的 核 算 1. 安 装 费, 在 资 产 负 债 表 日 根 据 安 装 的 完 工 进 度 确 认 收 入 安 装 工 作 是 销 售 商 品 附 带 条 件 的, 安 装 费 在 确 认 销 售 商 品 实 现 时 确 认 收 入 2. 宣 传 媒 介 的 收 费, 在 相 关 的 广 告 或 商 业 行 为 开 始 出 现 于 公 众 面 前 时 确 认 收 入 广 告 的 制 作 费, 在 资 产 负 债 表 日 根 据 制 作 广 告 的 完 工 进 度 确 认 收 入 思 考 问 题 2013 年 11 月 30 日 A 公 司 和 广 告 公 司 签 订 一 个 协 议, 由 广 告 公 司 为 A 公 司 制 作 一 广 告 宣 传 片, 约 定 广 告 公 司 应 在 2014 年 4 月 10 日 制 作 完 成 制 作 完 成 后 将 广 告 片 于 2014 年 4 月 30 日 交 与 电 视 台 合 同 规 定 在 2014 年 6 月 1 日 电 视 台 播 放 广 告 片 广 告 公 司 确 认 收 入? 电 视 台 确 认 收 入? 广 告 公 司 : (1) 收 入 名 称 : 广 告 制 作 费 (2) 收 入 时 点 : 分 别 在 2013 年 末 2014 年 4 月 确 认 (3) 收 入 方 法 : 按 照 完 工 百 分 比 法 确 认 部 分 电 视 台 : (1) 收 入 名 称 : 宣 传 媒 介 费 (2) 时 点 : 在 2014 年 6 月 确 认 收 入 3. 为 特 定 客 户 开 发 软 件 的 收 费, 在 资 产 负 债 表 日 根 据 开 发 的 完 工 进 度 确 认 收 入 4. 包 括 在 商 品 售 价 内 可 区 分 的 服 务 费, 在 提 供 服 务 的 期 间 内 分 期 确 认 收 入 思 考 问 题 甲 企 业 2013 年 1 月 1 日, 与 H 公 司 签 订 协 议 销 售 商 品 一 批, 增 值 税 专 用 发 票 上 注 明 价 格 为 100 万 元, 增 值 税 额 为 17 万 元 商 品 已 发 出, 款 项 已 收 到 该 协 议 规 定, 该 批 商 品 销 售 价 格 的 20% 属 于 商 品 售 出 后 5 年 内 提 供 修 理 服 务 的 服 务 费 则 企 业 2013 年 应 确 认 的 收 入? 答 案 100 (1-20%) %/5=80+4=84( 万 元 ) 5. 艺 术 表 演 招 待 宴 会 和 其 他 特 殊 活 动 的 收 费, 在 相 关 活 动 发 生 时 确 认 收 入 收 费 涉 及 几 项 活 动 的, 预 收 的 款 项 应 合 理 分 配 给 每 项 活 动, 分 别 确 认 收 入 6. 申 请 入 会 费 和 会 员 费 只 允 许 取 得 会 籍, 所 有 其 他 服 务 或 商 品 都 要 另 行 收 费 的, 在 款 项 收 回 不 存 在 重 大 不 确 定 性 时 确 认 收 入 申 请 入 会 费 和 会 员 费 能 使 会 员 在 会 员 期 内 得 到 各 种 服 务 或 商 品, 或 者 以 低 于 非 会 员 的 价 格 销 售 商 品 或 提 供 服 务 的, 在 整 个 受 益 期 内 分 期 确 认 收 入 7. 属 于 提 供 设 备 和 其 他 有 形 资 产 的 特 许 权 费, 在 交 付 资 产 或 转 移 资 产 所 有 权 时 确 认 收 入 ; 属 于 提 供 初 始 及 后 续 服 务 的 特 许 权 费, 在 提 供 服 务 时 确 认 收 入 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

218 8. 长 期 为 客 户 提 供 重 复 的 劳 务 收 取 的 劳 务 费, 在 相 关 劳 务 活 动 发 生 时 确 认 收 入, 如 小 区 的 物 业 管 理 费, 通 常 是 按 月 提 供 服 务 按 月 确 认 收 入 例 题 6 综 合 题 (2012 年 考 题 ) 甲 公 司 为 通 讯 服 务 运 营 企 业 本 题 不 考 虑 货 币 时 间 价 值 以 及 税 费 等 其 他 因 素 根 据 资 料 (1) 至 (3), 分 别 计 算 甲 公 司 于 20 6 年 12 月 应 确 认 的 收 入 金 额, 说 明 理 由, 并 编 制 与 收 入 确 认 相 关 的 会 计 分 录 ( 无 需 编 制 与 成 本 结 转 相 关 的 会 计 分 录 ) 20 6 年 12 月 发 生 的 有 关 交 易 或 事 项 如 下 : (1)20 6 年 12 月 1 日, 甲 公 司 推 出 预 缴 话 费 送 手 机 活 动, 客 户 只 需 预 缴 话 费 元, 即 可 免 费 获 得 市 价 为 元 成 本 为 元 的 手 机 一 部, 并 从 参 加 活 动 的 当 月 起 未 来 24 个 月 内 每 月 享 受 价 值 150 元 成 本 为 90 元 的 通 话 服 务 当 月 共 有 10 万 名 客 户 参 与 了 此 项 活 动 答 案 根 据 资 料 (1), 甲 公 司 应 确 认 的 收 入 金 额 =( ) 10=21 250( 万 元 ) 分 析 应 确 认 手 机 收 入 =[ ( )] 10 万 名 =20 000( 万 元 ) 应 确 认 通 话 收 入 =[ ( )] 10 万 名 24=1250( 万 元 ) 合 计 =21 250( 万 元 ) 理 由 : 甲 公 司 应 当 将 收 到 的 话 费 在 手 机 销 售 和 通 话 服 务 之 间 按 相 应 公 允 价 值 比 例 进 行 分 配 手 机 销 售 收 入 应 在 当 月 一 次 性 确 认, 话 费 收 入 随 着 服 务 的 提 供 逐 期 确 认 借 : 银 行 存 款 贷 : 预 收 账 款 主 营 业 务 收 入 (2)20 6 年 11 月 30 日, 甲 公 司 董 事 会 批 准 了 管 理 层 提 出 的 客 户 忠 诚 度 计 划 具 体 为 : 客 户 在 甲 公 司 消 费 价 值 满 100 元 的 通 话 服 务 时, 甲 公 司 将 在 下 月 向 其 免 费 提 供 价 值 10 元 的 通 话 服 务 20 6 年 12 月, 客 户 消 费 了 价 值 万 元 的 通 话 服 务 ( 假 定 均 符 合 下 月 享 受 免 费 通 话 服 务 的 条 件 ), 甲 公 司 已 收 到 相 关 款 项 答 案 根 据 资 料 (2), 甲 公 司 应 确 认 的 收 入 金 额 = (100+10)= 万 元 理 由 : 甲 公 司 取 得 万 元 的 收 入, 应 当 在 当 月 提 供 的 服 务 和 下 月 需 要 提 供 的 免 费 服 务 之 间 按 其 公 允 价 值 的 相 对 比 例 进 行 分 配 借 : 银 行 存 款 贷 : 主 营 业 务 收 入 递 延 收 益 (3)20 6 年 12 月 25 日, 甲 公 司 与 丙 公 司 签 订 合 同, 甲 公 司 以 万 元 的 价 格 向 丙 公 司 销 售 市 场 价 格 为 万 元 成 本 为 万 元 的 通 讯 设 备 一 套 作 为 与 该 设 备 销 售 合 同 相 关 的 一 揽 子 合 同 的 一 部 分, 甲 公 司 同 时 还 与 丙 公 司 签 订 通 讯 设 备 维 护 合 同, 约 定 甲 公 司 将 在 未 来 10 年 内 为 丙 公 司 的 该 套 通 讯 设 备 提 供 维 护 服 务, 每 年 收 取 固 定 维 护 费 用 200 万 元 类 似 维 护 服 务 的 市 场 价 格 为 每 年 180 万 元 销 售 的 通 讯 设 备 已 发 出, 价 款 至 年 末 尚 未 收 到 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

219 答 案 根 据 资 料 (3), 甲 公 司 应 确 认 的 收 入 金 额 =( 设 备 的 售 价 维 修 服 务 价 款 为 年 ) /( )=2 200( 万 元 ) 理 由 : 因 设 备 销 售 和 设 备 维 护 合 同 相 关 联, 甲 公 司 应 当 将 两 项 合 同 的 总 收 入 按 照 相 关 设 备 和 服 务 的 相 对 公 允 价 值 比 例 进 行 分 配 借 : 应 收 账 款 贷 : 主 营 业 务 收 入 思 考 问 题 甲 公 司 ( 通 讯 服 务 运 营 企 业 ) 举 办 预 存 话 费 送 自 行 车 活 动, 预 存 600 元 话 费, 赠 送 自 行 车 一 部, 自 行 车 购 买 价 款 200 元 当 月 有 1 万 名 用 户 参 与 活 动 会 计 处 理 : 借 : 银 行 存 款 600 贷 : 预 收 账 款 600 借 : 销 售 费 用 200 贷 : 银 行 存 款 200 思 考 问 题 2011 年 上 市 公 司 执 行 企 业 会 计 准 则 监 管 报 告 : 涉 及 合 同 能 源 管 理 业 务 的 收 入 确 认 合 同 能 源 管 理 是 一 种 基 于 市 场 运 作 的 节 能 新 机 制 从 事 合 同 能 源 管 理 的 节 能 服 务 公 司 与 用 能 单 位 以 契 约 形 式 约 定 节 能 项 目 的 节 能 目 标, 节 能 服 务 公 司 为 实 现 节 能 目 标, 向 用 能 单 位 提 供 必 要 的 服 务, 用 能 单 位 以 节 能 效 益 支 付 节 能 服 务 公 司 的 投 入 及 合 理 利 润 目 前 会 计 准 则 中 并 无 对 上 市 公 司 提 供 节 能 服 务 相 关 会 计 处 理 的 具 体 规 定, 从 年 报 披 露 信 息 看, 不 同 公 司 对 该 类 业 务 的 处 理 存 在 一 定 的 不 一 致 性 一 般 情 况 下, 提 供 节 能 服 务 的 上 市 公 司 为 客 户 提 供 的 服 务 可 能 是 多 种 多 样 的, 既 包 括 节 能 项 目 设 计 融 资 改 造 运 行 管 理 等 服 务, 也 包 括 向 客 户 销 售 节 能 产 品 或 设 备 实 务 中, 需 要 对 与 客 户 签 订 的 节 能 服 务 合 同 所 涵 盖 的 各 项 业 务 的 实 质 进 行 综 合 判 断, 并 根 据 提 供 服 务 或 销 售 产 品 选 择 不 同 的 会 计 处 理 方 法 思 考 问 题 财 政 部 关 于 做 好 执 行 企 业 会 计 准 则 的 企 业 2012 年 年 报 工 作 的 通 知 : 企 业 与 政 府 发 生 交 易 所 取 得 的 收 入, 如 果 该 交 易 具 有 商 业 实 质, 且 与 企 业 销 售 商 品 或 提 供 劳 务 等 日 常 经 营 活 动 密 切 相 关 的, 应 当 按 照 企 业 会 计 准 则 第 14 号 收 入 的 规 定 进 行 会 计 处 理 在 判 断 该 交 易 是 否 具 有 商 业 实 质 时, 应 考 虑 该 交 易 是 否 具 有 经 济 上 的 互 惠 性, 与 交 易 相 关 的 合 同 协 议 国 家 有 关 文 件 是 否 已 明 确 规 定 了 交 易 目 的 交 易 双 方 的 权 利 和 义 务, 如 属 于 政 府 采 购 的, 是 否 已 履 行 相 关 的 政 府 采 购 程 序 等 考 点 三 : 让 渡 资 产 使 用 权 收 入 ( 一 ) 利 息 收 入 见 金 融 资 产 章 节 ( 二 ) 使 用 费 收 入 1. 如 果 合 同 或 协 议 规 定 一 次 性 收 取 使 用 费, 且 不 提 供 后 续 服 务 的, 应 当 视 同 销 售 该 项 资 产 一 次 性 确 认 收 入 ; 提 供 后 续 服 务 的, 应 在 合 同 或 协 议 规 定 的 有 效 期 内 分 期 确 认 收 入 思 考 问 题 甲 公 司 向 乙 公 司 转 让 某 软 件 的 使 用 权, 一 次 性 收 费 50 万 元, 不 提 供 后 续 服 务, 款 项 已 经 收 回 假 定 不 考 虑 其 他 因 素 借 : 银 行 存 款 50 贷 : 主 营 业 务 收 入 50 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

220 2. 如 果 合 同 或 协 议 规 定 分 期 收 取 使 用 费 的, 应 按 合 同 或 协 议 规 定 的 收 款 时 间 和 金 额 或 规 定 的 收 费 方 法 计 算 确 定 的 金 额 分 期 确 认 收 入 思 考 问 题 丙 公 司 向 丁 公 司 转 让 其 商 品 的 商 标 使 用 权, 约 定 丁 公 司 每 年 年 末 按 年 销 售 收 入 的 10% 支 付 使 用 费, 使 用 期 10 年 第 一 年, 丁 公 司 实 现 销 售 收 入 100 万 元 ; 第 二 年, 丁 公 司 实 现 销 售 收 入 150 万 元 假 定 丙 公 司 均 于 每 年 年 末 收 到 使 用 费, 不 考 虑 其 他 因 素 丙 公 司 的 账 务 处 理 如 下 : (1) 第 一 年 年 末 确 认 使 用 费 收 入 时 : 借 : 银 行 存 款 (100 10%)10 贷 : 其 他 业 务 收 入 10 (2) 第 二 年 年 末 确 认 使 用 收 费 收 入 时 : 借 : 银 行 存 款 (150 10%)15 贷 : 其 他 业 务 收 入 15 考 点 四 : 建 造 合 同 收 入 ( 一 ) 建 造 合 同 收 入 组 成 初 始 收 入 建 造 合 同 总 收 入 合 同 变 更 索 赔 奖 励 等 形 成 的 收 入 只 有 在 符 合 收 入 确 认 条 件 时 才 能 构 成 合 同 总 收 入 思 考 问 题 A 建 筑 公 司 与 B 客 户 签 订 了 一 份 金 额 为 万 元 的 建 造 合 同, 建 造 一 座 水 电 站 合 同 规 定 的 建 设 期 为 2011 年 1 月 1 日 ~2013 年 7 月 1 日 同 时, 合 同 还 规 定, 水 轮 机 组 由 客 户 采 购, 于 2013 年 3 月 1 日 前 交 付 建 造 承 包 商 安 装 在 合 同 执 行 过 程 中,2011 年 由 于 钢 筋 水 泥 价 格 上 涨,A 建 筑 公 司 要 求 客 户 增 加 合 同 价 款 万 元, 但 至 2011 年 末 客 户 未 同 意 2012 年 B 客 户 提 出 修 改 工 程 图 纸, 书 面 通 知 A 建 筑 公 司 同 意 增 加 合 同 价 款 万 元 2013 年 B 客 户 并 未 在 合 同 规 定 的 时 间 将 水 轮 机 组 交 付 承 包 商, 根 据 双 方 谈 判 的 情 况, 客 户 同 意 向 A 建 筑 公 司 支 付 延 误 工 期 款 500 万 元 ( 索 赔 收 入 ) 各 年 合 同 总 收 入 金 额? 2011 年 合 同 总 收 入 为 万 元, 即 初 始 收 入 2012 年 合 同 总 收 入 = =12 000( 万 元 ) 2013 年 合 同 总 收 入 = =12 500( 万 元 ) ( 二 ) 合 同 成 本 的 组 成 1. 合 同 成 本 是 指 为 建 造 某 项 合 同 而 发 生 的 相 关 费 用, 合 同 成 本 包 括 从 合 同 签 订 开 始 至 合 同 完 成 止 所 发 生 的 与 执 行 合 同 有 关 的 直 接 费 用 和 间 接 费 用 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

221 2. 因 订 立 合 同 而 发 生 的 费 用 建 造 承 包 商 为 订 立 合 同 而 发 生 的 差 旅 费 投 标 费 等, 能 够 单 独 区 分 和 可 靠 计 量 且 合 同 很 可 能 订 立 的, 应 当 予 以 归 集, 待 取 得 合 同 时 计 入 合 同 成 本 ; 未 满 足 上 述 条 件 的, 应 当 计 入 当 期 损 益 3. 零 星 收 益 处 置 这 些 残 余 物 资 取 得 的 收 益 应 冲 减 合 同 成 本 4. 不 计 入 合 同 成 本 的 各 项 费 用 下 列 各 项 费 用 属 于 期 间 费 用, 应 在 发 生 时 计 入 当 期 损 益, 不 计 入 建 造 合 同 成 本 : (1) 企 业 行 政 管 理 部 门 为 组 织 和 管 理 生 产 经 营 活 动 所 发 生 的 管 理 费 用 (2) 船 舶 等 制 造 企 业 的 销 售 费 用 (3) 企 业 为 建 造 合 同 借 入 款 项 所 发 生 的 不 符 合 借 款 费 用 规 定 的 资 本 化 条 件 的 借 款 费 用 例 如, 企 业 在 建 造 合 同 完 成 后 发 生 的 利 息 净 支 出 汇 兑 净 损 失 金 融 机 构 手 续 费 以 及 筹 资 发 生 的 其 他 财 务 费 用 ( 三 ) 合 同 收 入 和 合 同 费 用 的 确 认 1. 建 造 合 同 的 结 果 能 够 可 靠 地 估 计 企 业 应 当 根 据 完 工 百 分 比 法 在 资 产 负 债 表 日 确 认 合 同 收 入 和 费 用 合 同 完 工 进 度 可 以 按 累 计 实 际 发 生 的 合 同 成 本 占 合 同 预 计 总 成 本 的 比 例 已 经 完 成 的 合 同 工 作 量 占 合 同 预 计 总 工 作 量 的 比 例 已 完 合 同 工 作 的 测 量 等 方 法 确 定 注 意, 在 采 用 累 计 实 际 发 生 的 合 同 成 本 占 合 同 预 计 总 成 本 的 比 例 计 算 完 工 程 度 时, 累 计 实 际 发 生 的 合 同 成 本, 不 包 括 : (1) 施 工 中 尚 未 安 装 使 用 或 耗 用 的 材 料 成 本 思 考 问 题 某 建 筑 公 司 承 建 A 工 程, 工 期 2 年,A 工 程 的 预 计 总 成 本 为 万 元 2012 年, 该 建 筑 公 司 的 发 生 人 工 费 用 400 万 元, 材 料 费 用 500 万 元, 机 械 作 业 费 用 250 万 元, 其 他 间 接 费 用 和 工 程 间 接 费 用 50 万 元, 合 计 万 元 经 查 明,A 工 程 领 用 的 材 料 中 有 一 批 虽 已 运 到 施 工 现 场 但 尚 未 使 用, 尚 未 使 用 的 材 料 成 本 为 100 万 元 根 据 上 述 资 料 计 算 2012 年 的 完 工 进 度 是? 合 同 完 工 进 度 =( ) %=55% (2) 在 分 包 工 程 的 工 作 量 完 成 之 前 预 付 给 分 包 单 位 的 款 项, 但 是 根 据 分 包 工 程 进 度 支 付 的 分 包 工 程 进 度 款, 应 构 成 累 计 实 际 发 生 的 合 同 成 本 思 考 问 题 企 业 要 建 造 一 条 高 速 公 路, 其 中 有 一 段 建 造 桥 梁, 建 造 桥 梁 的 工 程 对 外 分 包 给 另 外 一 个 施 工 企 业, 工 程 款 项 为 万 元, 合 同 规 定 两 年 内 完 成 按 规 定 在 两 年 内 按 工 作 量 支 付 分 包 款 假 设 第 一 年 完 成 工 作 量 的 40%, 第 二 年 完 成 60% 则 第 一 年 预 付 了 万 元 的 款 项, 但 这 万 元 企 业 是 不 能 全 部 计 入 到 工 程 成 本 的, 工 程 成 本 只 能 计 万 元 2. 建 造 合 同 的 结 果 不 能 可 靠 地 估 计 如 果 建 造 合 同 的 结 果 不 能 可 靠 地 估 计, 则 应 区 别 以 下 情 况 处 理 : (1) 合 同 成 本 能 够 收 回 的, 合 同 收 入 根 据 能 够 收 回 的 实 际 合 同 成 本 加 以 确 认, 合 同 成 本 在 其 发 生 的 当 期 作 为 合 同 费 用 ; (2) 合 同 成 本 不 可 能 收 回 的, 应 当 在 发 生 时 立 即 作 为 合 同 费 用, 不 确 认 合 同 收 入 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

222 例 题 1 计 算 题 某 建 筑 公 司 与 客 户 签 订 了 一 项 总 金 额 为 100 万 元 的 建 造 合 同 第 一 年 实 际 发 生 工 程 成 本 40 万 元, 双 方 均 能 履 行 合 同 规 定 的 义 务, 但 建 筑 公 司 在 年 末 时 对 该 项 工 程 的 完 工 进 度 无 法 可 靠 确 定 借 : 主 营 业 务 成 本 40 贷 : 主 营 业 务 收 入 40 思 考 问 题 假 定 该 公 司 当 年 实 际 发 生 的 工 程 成 本 40 万 元 不 可 能 收 回, 这 种 情 况 下, 该 公 司 应 将 40 万 元 确 认 为 当 年 的 费 用, 不 确 认 收 入, 其 账 务 处 理 如 下 : 借 : 主 营 业 务 成 本 40 贷 : 工 程 施 工 合 同 毛 利 40 如 果 到 第 二 年, 完 工 进 度 无 法 可 靠 确 定 的 因 素 消 除 第 二 年 实 际 发 生 成 本 为 30 万 元, 预 计 为 完 成 合 同 尚 需 发 生 的 成 本 为 10 万 元, 则 企 业 应 当 计 算 合 同 收 入 和 费 用 如 下 : 第 二 年 合 同 完 工 进 度 =(40+30) ( )=87.5% 第 二 年 确 认 的 合 同 收 入 =1OO 87.5%-40=47.5( 万 元 ) 第 二 年 确 认 的 合 同 成 本 =( ) 87.5%-40=30( 万 元 ) 第 二 年 确 认 的 合 同 毛 利 = =17.5( 万 元 ) 借 : 主 营 业 务 成 本 30 工 程 施 工 合 同 毛 利 17.5 贷 : 主 营 业 务 收 入 预 计 的 合 同 损 失 如 果 建 造 合 同 的 预 计 总 成 本 超 过 合 同 总 收 入, 则 形 成 合 同 预 计 损 失, 应 提 取 损 失 准 备, 并 确 认 为 当 期 费 用 合 同 完 工 时, 将 已 提 取 的 损 失 准 备 冲 减 合 同 费 用 归 纳 一 般 存 货 计 提 建 造 合 同 计 提 账 面 成 本 与 可 变 现 净 值 的 预 计 总 成 本 超 过 合 同 总 收 入 的 差 额 (1- 完 工 计 算 差 额 率 ) 借 : 资 产 减 值 损 失 借 : 资 产 减 值 损 失 计 提 分 录 贷 : 存 货 跌 价 准 备 贷 : 存 货 跌 价 准 备 借 : 存 货 跌 价 准 备 借 : 存 货 跌 价 准 备 结 转 分 录 贷 : 主 营 业 务 成 本 贷 : 主 营 业 务 成 本 例 题 2 综 合 题 (2012 年 考 题 节 选 )20 5 年 3 月 28 日, 甲 公 司 与 乙 公 司 签 订 了 一 项 固 定 造 价 合 同 合 同 约 定 : 甲 公 司 为 乙 公 司 建 造 办 公 楼, 工 程 造 价 为 万 元 ; 工 期 为 自 合 同 签 订 之 日 起 3 年 甲 公 司 预 计 该 办 公 楼 的 总 成 本 为 万 元 工 程 于 20 5 年 4 月 1 日 开 工, 至 20 5 年 12 月 31 日 实 际 发 生 成 本 万 元 ( 其 中, 材 料 占 60%, 其 余 为 人 工 费 用 下 同 ), 确 认 合 同 收 入 万 元 由 于 建 筑 材 料 价 格 上 涨,20 6 年 度 实 际 发 生 成 本 万 元, 预 计 为 完 成 合 同 尚 需 发 生 成 本 万 元 甲 公 司 采 用 累 计 实 际 发 生 的 合 同 成 本 占 合 同 预 计 总 成 本 的 比 例 确 定 合 同 完 工 进 度 要 求 及 答 案 根 据 资 料 (1):1 计 算 甲 公 司 20 6 年 应 确 认 的 存 货 跌 价 损 失 金 额, 并 说 明 理 由 ;2 编 制 甲 公 司 20 6 年 与 建 造 合 同 相 关 的 会 计 分 录 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

223 1 甲 公 司 20 6 年 应 确 认 的 存 货 跌 价 准 备 损 失 金 额 =[( )-7 500] ( %)= 万 元 ; 或 [( ) [ (66.25%-30%)-150]= = 万 元 理 由 : 甲 公 司 至 20 6 年 底 累 计 实 际 发 生 工 程 成 本 万 元, 预 计 为 完 成 合 同 尚 需 发 生 成 本 万 元, 预 计 合 同 成 本 总 收 入 500 万 元, 由 于 已 在 工 程 施 工 ( 或 存 货, 或 损 益 ) 中 确 认 了 万 元 的 合 同 亏 损, 故 20 6 年 实 际 应 确 认 的 存 货 跌 价 损 失 为 万 元 2 编 制 甲 公 司 20 6 年 与 建 造 办 公 楼 相 关 业 务 的 会 计 分 录 : 借 : 工 程 施 工 合 同 成 本 贷 : 原 材 料 应 付 职 工 薪 酬 借 : 主 营 业 务 成 本 贷 : 工 程 施 工 -- 合 同 毛 利 主 营 业 务 收 入 借 : 资 产 减 值 损 失 贷 : 存 货 跌 价 准 备 例 题 3 计 算 题 甲 公 司 采 用 累 计 实 际 发 生 合 同 成 本 占 合 同 预 计 总 成 本 的 比 例 确 定 完 工 进 度, 有 关 资 料 如 下 : (1)2011 年 2 月 1 日, 甲 公 司 与 乙 房 地 产 开 发 商 ( 本 题 下 称 乙 公 司 ) 签 订 了 一 份 住 宅 建 造 合 同, 合 同 总 价 款 为 万 元, 建 造 期 限 2 年, 乙 公 司 于 开 工 时 预 付 20% 的 合 同 价 款 甲 公 司 于 2011 年 3 月 1 日 开 工 建 设, 估 计 工 程 总 成 本 为 万 元 至 2011 年 12 月 31 日, 甲 公 司 实 际 发 生 成 本 万 元 由 于 建 筑 材 料 价 格 上 涨, 甲 公 司 预 计 完 成 合 同 尚 需 发 生 成 本 万 元 为 此, 甲 公 司 于 2011 年 12 月 31 日 要 求 增 加 合 同 价 款 万 元, 但 未 能 与 乙 公 司 达 成 一 致 意 见 甲 公 司 2011 年 度 的 财 务 报 表 于 2012 年 1 月 10 日 对 外 提 供, 此 时 仍 未 就 增 加 合 同 价 款 事 宜 与 乙 公 司 达 成 一 致 意 见 至 2011 年 12 月 31 日, 已 经 结 算 合 同 价 款 万 元, 实 际 收 到 万 元 答 案 1 预 收 20% 的 合 同 价 款 借 : 银 行 存 款 ( %)4 800 贷 : 预 收 账 款 实 际 发 生 成 本 万 元 借 : 工 程 施 工 合 同 成 本 贷 : 原 材 料 应 付 职 工 薪 酬 等 结 算 和 实 际 收 到 的 合 同 价 款 借 : 预 收 账 款 应 收 账 款 贷 : 工 程 结 算 借 : 银 行 存 款 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

224 贷 : 应 收 账 款 确 认 的 合 同 收 入 等 2011 年 完 工 进 度 =10 000/( ) 100%=40% 2011 年 应 确 认 的 合 同 收 入 = %=9 600( 万 元 ) 2011 年 应 确 认 的 合 同 费 用 =( ) 40%=10 000( 万 元 ) 2011 年 应 确 认 的 合 同 毛 利 = =-400( 万 元 ) 借 : 主 营 业 务 成 本 贷 : 主 营 业 务 收 入 工 程 施 工 合 同 毛 利 年 末 应 确 认 的 合 同 预 计 损 失 =[( ) )] (1-40%)=600( 万 元 ) 借 : 资 产 减 值 损 失 600 贷 : 存 货 跌 价 准 备 报 表 列 报 存 货 项 目 : 工 程 施 工 ( )- 工 程 结 算 存 货 跌 价 准 备 600=1 000( 万 元 ) 营 业 利 润 : =-1 000( 万 元 ) (2)2012 年 6 月, 乙 公 司 决 定 将 原 规 划 的 普 通 住 宅 升 级 为 高 档 住 宅, 与 甲 公 司 协 商 一 致, 增 加 合 同 价 款 万 元 2012 年 度, 甲 公 司 实 际 发 生 成 本 万 元, 年 底 预 计 完 成 合 同 尚 需 发 生 万 元 至 2012 年 12 月 31 日, 已 经 结 算 合 同 价 款 万 元, 实 际 收 到 万 元 答 案 1 实 际 发 生 成 本 万 元 借 : 工 程 施 工 合 同 成 本 贷 : 原 材 料 应 付 职 工 薪 酬 等 结 算 和 实 际 收 到 的 合 同 价 款 借 : 应 收 账 款 贷 : 工 程 结 算 借 : 银 行 存 款 贷 : 应 收 账 款 确 认 的 合 同 收 入 等 2012 年 完 工 进 度 =( )/( ) 100%=90% 2012 年 应 确 认 的 合 同 收 入 =( ) 90%-9 600=15 600( 万 元 ) 2012 年 应 确 认 的 合 同 费 用 =( ) 90% =14 300( 万 元 ) 2012 年 应 确 认 的 合 同 毛 利 = =1 300( 万 元 ) 借 : 主 营 业 务 成 本 工 程 施 工 合 同 毛 利 贷 : 主 营 业 务 收 入 报 表 列 报 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

225 存 货 项 目 :0 由 于 ( ) =-1 400( 万 元 ), 所 以 预 收 款 项 列 报 万 元 营 业 利 润 : =1 300( 万 元 ) (3)2013 年 2 月 底, 实 际 发 生 工 程 成 本 万 元, 工 程 按 时 完 工, 甲 公 司 累 计 实 际 发 生 工 程 成 本 万 元 至 2013 年 12 月 31 日, 已 经 结 算 合 同 价 款 万 元 款 项 未 收 到 答 案 1 实 际 发 生 成 本 万 元 借 : 工 程 施 工 合 同 成 本 贷 : 原 材 料 应 付 职 工 薪 酬 等 结 算 和 实 际 收 到 的 合 同 价 款 借 : 应 收 账 款 贷 : 工 程 结 算 确 认 的 合 同 收 入 等 2013 年 应 确 认 的 合 同 收 入 = =2 800( 万 元 ) 2013 年 应 确 认 的 合 同 费 用 = =2 800( 万 元 ) 2013 年 应 确 认 的 合 同 毛 利 = =0( 万 元 ) 借 : 主 营 业 务 成 本 贷 : 主 营 业 务 收 入 合 同 完 工 时, 将 已 提 取 的 损 失 准 备 冲 减 合 同 费 用 借 : 存 货 跌 价 准 备 600 贷 : 主 营 业 务 成 本 600 借 : 工 程 结 算 贷 : 工 程 施 工 合 同 成 本 合 同 毛 利 ( )900 4 报 表 列 报 存 货 项 目 : ( ) =0( 万 元 ) 营 业 利 润 : =600( 万 元 ) 累 计 营 业 利 润 : =900( 万 元 ) 例 题 4 多 选 题 (2009 年 考 题 节 选 )20 7 年 1 月 1 日, 甲 公 司 与 乙 公 司 签 订 一 项 建 造 合 同 合 同 约 定 : 甲 公 司 为 乙 公 司 建 设 一 条 高 速 公 路, 合 同 总 价 款 万 元 ; 工 期 为 2 年 与 上 述 建 造 合 同 相 关 的 资 料 如 下 : (1)20 7 年 1 月 10 日 开 工 建 设, 预 计 总 成 本 万 元 至 20 7 年 12 月 31 日, 工 程 实 际 发 生 成 本 万 元, 由 于 材 料 价 格 上 涨 等 因 素 预 计 还 将 发 生 工 程 成 本 万 元 ; 工 程 结 算 合 同 价 款 万 元, 实 际 收 到 价 款 万 元 (2)20 7 年 10 月 6 日, 经 商 议, 乙 公 司 书 面 同 意 追 加 合 同 价 款 万 元 思 考 问 题 20 7 年 : 合 同 总 收 入 = = 万 元 ; 预 计 总 成 本 = 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

226 =90 000( 万 元 ) (3)20 8 年 9 月 6 日, 工 程 完 工 并 交 付 乙 公 司 使 用 至 工 程 完 工 时, 累 计 实 际 发 生 成 本 万 元 ; 累 计 工 程 结 算 合 同 价 款 万 元, 累 计 实 际 收 到 价 款 万 元 (4)20 8 年 11 月 12 日, 收 到 乙 公 司 支 付 的 合 同 奖 励 款 400 万 元 同 日, 出 售 剩 余 物 资 产 生 收 益 250 万 元 思 考 问 题 20 8 年 : 合 同 总 收 入 = =82 400( 万 元 ); 预 计 总 成 本 =89 000( 万 元 ) 思 考 问 题 出 售 剩 余 物 资 产 生 收 益 250 万 元 冲 减 合 同 成 本 假 定 建 造 合 同 的 结 果 能 够 可 靠 估 计, 甲 公 司 按 累 计 实 际 发 生 的 合 同 成 本 占 合 同 预 计 总 成 本 的 比 例 确 定 其 完 工 进 度 下 列 各 项 关 于 甲 公 司 20 7 年 度 和 20 8 年 度 利 润 表 列 示 的 表 述 中, 正 确 的 有 ( ) A.20 7 年 度 营 业 收 入 万 元 B.20 7 年 度 营 业 成 本 万 元 C.20 8 年 度 营 业 收 入 万 元 D.20 8 年 度 营 业 成 本 万 元 E.20 7 年 度 资 产 减 值 损 失 万 元 答 案 ABCE 解 析 20 7 年 的 完 工 进 度 =45 000/( )=50% 20 7 年 应 确 认 的 营 业 收 入 = %=4 1000( 万 元 ) 20 7 年 应 确 认 的 营 业 成 本 = %=45 000( 万 元 ) 20 7 年 应 确 认 的 资 产 减 值 损 失 =( ) (1-50%)=4 000( 万 元 ) 20 8 年 应 确 认 的 营 业 收 入 = =41 400( 万 元 ) 20 8 年 应 确 认 的 营 业 成 本 =( ) 100% =39 750( 万 元 ) ( 四 ) 房 地 产 建 造 协 议 收 入 的 确 认 企 业 自 行 建 造 或 通 过 分 包 商 建 造 房 地 产, 应 当 根 据 房 地 产 建 造 协 议 条 款 和 实 际 情 况, 判 断 确 认 收 入 应 适 用 的 会 计 准 则 房 地 产 购 买 方 在 建 造 工 程 开 始 前 能 够 规 定 房 地 产 设 计 的 主 要 结 构 要 素, 或 者 能 够 在 建 造 过 程 中 决 定 主 要 结 构 变 动 的, 房 地 产 建 造 协 议 符 合 建 造 合 同 定 义, 企 业 应 当 遵 循 企 业 会 计 准 则 第 15 号 建 造 合 同 确 认 收 入 ; 房 地 产 购 买 方 影 响 房 地 产 设 计 的 能 力 有 限 ( 如 仅 能 对 基 本 设 计 方 案 做 微 小 变 动 ) 的, 企 业 应 当 遵 循 企 业 会 计 准 则 第 14 号 收 入 中 有 关 商 品 销 售 收 入 的 原 则 确 认 收 入 ( 五 ) 与 BOT 和 BT 业 务 相 关 收 入 的 确 认 BOT, 是 英 文 BUILD-OPERATE-TRANSFER 的 简 称, 即 为 建 造 - 经 营 - 移 交 1. 建 造 期 间 (1) 项 目 公 司 进 行 项 目 建 造 时 发 生 的 人 工 费 材 料 费 机 械 使 用 费 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

227 借 : 工 程 施 工 合 同 成 本 间 接 费 用 贷 : 银 行 存 款 应 付 职 工 薪 酬 原 材 料 累 计 折 旧 等 (2) 施 工 期 间 发 生 的 贷 款 利 息 等 借 款 费 用 按 规 定 应 予 资 本 化 的 部 分 借 : 工 程 施 工 间 接 费 用 贷 : 应 付 利 息 (3) 分 配 间 接 费 用 借 : 工 程 施 工 合 同 成 本 贷 : 工 程 施 工 间 接 费 用 (4) 建 造 合 同 收 入 合 同 的 成 本 确 认 建 造 期 间, 项 目 公 司 对 所 建 项 目 应 当 按 照 企 业 会 计 准 则 第 15 号 建 造 合 同 确 认 相 关 收 入 和 费 用 合 同 总 收 入 =BOT 合 同 规 定 授 予 方 应 支 付 的 合 同 价 款 + 特 许 经 营 权 ( 收 益 权 ) 的 公 允 价 值 理 由 是,BOT 项 目 施 工 的 合 同 收 入, 除 了 按 合 同 规 定 应 由 授 予 方 拨 付 的 占 公 共 设 施 公 允 价 值 很 小 比 例 的 施 工 价 款 外, 还 必 须 加 上 特 许 经 营 权 合 同 即 项 目 公 司 收 益 权 的 价 值 否 则, 合 同 收 入 ( 有 些 BOT 项 目, 政 府 只 给 特 许 经 营 权 不 给 资 金 ) 会 远 远 低 于 合 同 成 本 实 际 上, 这 一 差 额 属 于 项 目 公 司 与 政 府 之 间 的 资 产 交 换 行 为, 是 以 工 程 的 公 允 价 值 ( 减 去 实 际 可 收 到 价 款 ) 为 对 价, 换 取 项 目 建 成 后 一 定 期 限 的 特 许 经 营 权 ( 收 益 权 ) (5) 工 程 结 算 的 确 认 和 计 量 BOT 作 为 一 种 特 殊 的 建 造 合 同, 其 工 程 结 算 按 照 已 收 和 应 收 的 合 同 价 款 + 特 许 经 营 权 公 允 价 值 = 工 程 结 算 总 额 = 合 同 总 收 入 的 模 型 设 定 准 则 规 定 : 建 造 合 同 应 当 按 照 收 取 或 应 收 对 价 的 公 允 价 值 计 量, 并 视 以 下 情 况 在 确 认 收 入 的 同 时, 分 别 确 认 金 融 资 产 和 无 形 资 产 : 1 确 认 应 收 的 工 程 款 项 合 同 规 定 项 目 建 成 后 一 定 期 间 内, 项 目 公 司 可 以 无 条 件 地 自 授 予 方 收 取 确 定 金 额 的 货 币 资 金 或 其 他 金 融 资 产 的, 或 者 在 项 目 公 司 提 供 经 营 服 务 的 收 费 低 于 某 一 限 定 金 额 的 情 况 下, 授 予 方 按 照 合 同 规 定 负 责 将 差 价 补 偿 给 项 目 公 司 的, 应 当 在 确 认 收 入 的 同 时 确 认 金 融 资 产, 确 认 的 金 融 资 产 应 按 照 金 融 工 具 准 则 进 行 计 量 借 : 银 行 存 款 应 收 账 款 贷 : 工 程 结 算 2 确 认 无 形 资 产, 即 确 认 特 许 经 营 权 的 公 允 价 值 的 准 则 规 定, 合 同 规 定 项 目 公 司 在 项 目 建 成 后, 从 事 经 营 期 间 内 有 权 向 获 取 服 务 的 对 象 收 取 费 用, 但 收 费 金 额 不 确 定 的, 该 权 利 不 构 成 无 条 件 收 取 的 权 利 借 : 无 形 资 产 贷 : 工 程 结 算 注 意 问 题 : 这 是 项 目 公 司 对 于 所 建 基 础 设 施 收 益 权 的 确 认 对 于 公 共 基 础 设 施 使 用 者 收 费, 是 一 种 权 利, 即 有 期 限 的 特 许 经 营 权 ; 这 项 权 利 的 行 使, 可 以 在 未 来 期 间 使 企 业 获 得 利 益 的 流 入, 且 可 以 计 量, 因 此 应 确 认 为 无 形 资 产, 即 : 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

228 无 形 资 产 (BOT 项 目 特 许 经 营 权 )= 所 建 公 共 基 础 设 施 的 公 允 价 值 - 授 予 方 应 支 付 的 合 同 价 款 (6) 工 程 完 工 结 算 BOT 项 目 工 程 完 工, 经 授 予 方 投 资 方 等 单 位 代 表 验 收 合 格 后, 并 不 将 设 施 移 交 授 予 方 或 投 资 方, 按 解 释 规 定, 也 不 将 设 施 确 认 为 项 目 公 司 的 固 定 资 产, 但 仍 应 按 准 则 规 定 结 转 施 工 成 本, 即 按 工 程 结 算 账 面 余 额, 借 记 工 程 结 算 科 目, 按 工 程 施 工 账 面 价 值, 贷 记 工 程 施 工 合 同 成 本 合 同 毛 利 科 目 (7) 其 他 特 殊 问 题 1 项 目 公 司 未 提 供 实 际 建 造 服 务, 将 基 础 设 施 建 造 发 包 给 其 他 方 的, 不 应 确 认 建 造 服 务 收 入, 应 当 按 照 建 造 过 程 中 支 付 的 工 程 价 款 等 考 虑 合 同 规 定 确 认 为 金 融 资 产 2 所 建 造 基 础 设 施 不 应 作 为 项 目 公 司 的 固 定 资 产 3 授 予 方 可 能 向 项 目 公 司 提 供 除 基 础 设 施 以 外 其 他 的 资 产, 如 果 该 资 产 构 成 授 予 方 应 付 合 同 价 款 的 一 部 分, 不 应 作 为 政 府 补 助 处 理 项 目 公 司 自 授 予 方 取 得 资 产 时, 应 以 其 公 允 价 值 确 认, 未 移 交 基 础 设 施 前 应 确 认 为 一 项 负 债 2. 后 续 运 营 期 间 的 会 计 处 理 (1) 收 入 的 确 认 准 则 规 定 : 基 础 设 施 建 成 后, 项 目 公 司 应 当 按 照 企 业 会 计 准 则 第 14 号 收 入 确 认 与 后 续 经 营 服 务 相 关 的 收 入 项 目 公 司 按 特 许 经 营 权 合 同 获 准 对 公 共 基 础 设 施 的 服 务 对 象 收 费 时, 借 记 银 行 存 款 等 科 目, 贷 记 主 营 业 务 收 入 科 目 准 则 规 定 : 按 照 特 许 经 营 权 合 同 规 定, 项 目 公 司 应 提 供 不 止 一 项 服 务 的, 各 项 服 务 能 够 单 独 区 分 时, 其 收 取 或 应 收 的 对 价 应 当 按 照 各 项 服 务 的 相 对 公 允 价 值 比 例 分 配 给 所 提 供 的 各 项 服 务 (2) 费 用 的 确 认 : 项 目 公 司 在 后 续 服 务 中 支 付 的 各 种 费 用, 除 管 理 人 员 及 管 理 活 动 费 用 应 费 用 化 的 借 款 利 息 营 业 税 金 及 附 加 所 得 税 以 及 与 经 营 活 动 无 关 的 费 用 损 失 等 按 规 定 应 分 别 记 入 管 理 费 用 销 售 费 用 营 业 税 金 及 附 加 财 务 费 用 营 业 外 支 出 等 相 应 科 目 外, 其 他 与 经 营 活 动 有 关 的 费 用 均 应 记 入 主 营 业 务 成 本 科 目 (3) 无 形 资 产 ( 收 益 权 ) 摊 销 收 益 权 价 值 应 在 特 许 经 营 权 合 同 规 定 的 经 营 期 内, 按 直 线 法 摊 销, 借 记 主 营 业 务 成 本 科 目, 贷 记 累 计 摊 销 收 益 权 科 目 例 题 5 计 算 题 A 环 保 工 程 有 限 公 司 ( 以 下 简 称 A 公 司 ) 采 用 BOT 参 与 公 共 基 础 设 施 建 设, 决 定 投 资 兴 建 污 水 处 理 厂 于 2011 年 初 开 始 建 设,2012 年 底 完 工,2013 年 1 月 开 始 运 行 生 产 该 厂 总 规 模 为 月 处 理 污 水 500 万 吨, 并 生 产 中 水 每 月 400 万 吨 该 厂 建 设 总 投 资 万 元, 污 水 处 理 厂 工 程 由 A 公 司 投 资 建 设 和 经 营 施 工 价 款 均 由 A 公 司 自 付, 经 营 期 间, 当 地 政 府 按 处 理 每 吨 污 水 付 给 1 元 运 营 费, 特 许 经 营 期 满 后, 该 污 水 厂 将 无 偿 地 移 交 给 政 府 特 许 经 营 期 为 20 年, 假 定 特 许 经 营 权 公 允 价 值 为 万 元 2011 年 建 造 期,A 公 司 实 际 发 生 合 同 费 用 万 元, 预 计 完 成 该 项 目 还 将 发 生 成 本 万 元 ;2012 年 实 际 发 生 合 同 费 用 万 元 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

229 2013 年 初 B 污 水 处 理 厂 投 产, 每 月 实 际 平 均 处 理 污 水 500 万 吨, 每 月 发 生 处 理 污 水 费 用 及 生 产 中 水 费 用 每 吨 1.7 元 ( 不 包 括 特 许 权 摊 销 费 用 ) 每 月 销 售 中 水 400 万 吨, 每 吨 1.9 元 合 同 完 工 进 度 按 照 累 计 实 际 发 生 的 合 同 成 本 占 合 同 预 计 总 成 本 的 比 例 确 定, 建 设 期 间 按 实 际 发 生 的 合 同 费 用 确 认 合 同 收 入, 不 考 虑 相 关 税 费 1A 公 司 2011 年 2011 年 完 工 百 分 比 = =60% 确 认 合 同 收 入 = %=3 600( 万 元 ) 确 认 合 同 费 用 = %=3 240( 万 元 ) 确 认 合 同 毛 利 = =360( 万 元 ) 借 : 工 程 施 工 - 合 同 成 本 贷 : 原 材 料 等 借 : 主 营 业 务 成 本 工 程 施 工 - 合 同 毛 利 360 贷 : 主 营 业 收 入 借 : 无 形 资 产 ( %)3 600 贷 : 工 程 结 算 国 际 财 务 报 告 准 则 解 释 委 员 会 根 据 国 际 准 则 第 38 号 规 定 : 企 业 应 当 在 建 造 期 间 确 认 该 项 无 形 资 产, 同 时 该 项 无 形 资 产 应 当 自 其 达 到 预 定 可 使 用 状 态 时 进 行 摊 销 2A 公 司 2012 年 12 月 31 日 确 认 合 同 收 入 = =2 400( 万 元 ) 确 认 合 同 费 用 = =2 160( 万 元 ) 确 认 合 同 毛 利 = =240( 元 ) 借 : 工 程 施 工 - 合 同 成 本 贷 : 原 材 料 等 借 : 主 营 业 务 成 本 工 程 施 工 - 合 同 毛 利 240 贷 : 主 营 业 收 入 借 : 无 形 资 产 ( %)2 400 贷 : 工 程 结 算 借 : 工 程 结 算 贷 : 工 程 施 工 - 合 同 成 本 合 同 毛 利 计 算 A 公 司 2013 年 1 月 31 日 应 确 认 的 利 润 总 额 应 确 认 的 利 润 总 额 =500 (1-1.7) /12=385( 万 元 ) 例 题 6 计 算 题 甲 公 司 设 立 全 资 乙 公 司, 从 事 公 路 的 建 设 和 经 营 2012 年 3 月 5 日, 甲 公 司 ( 合 同 投 资 方 ) 乙 公 司 ( 项 目 公 司 ) 与 某 地 政 府 ( 合 同 授 予 方 ) 签 订 特 许 经 营 协 议, 该 政 府 将 一 条 公 路 的 特 许 经 营 权 授 予 甲 公 司 协 议 约 定, 甲 公 司 采 用 建 设 经 营 移 交 方 式 进 行 公 路 的 建 设 和 经 营, 建 设 期 3 年, 经 营 期 30 年 ; 建 设 期 内, 甲 公 司 按 约 定 的 工 期 和 质 量 标 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

230 准 建 设 公 路, 所 需 资 金 自 行 筹 集 ; 公 路 建 造 完 成 后, 甲 公 司 负 责 运 行 和 维 护, 按 照 约 定 的 收 费 标 准 收 取 通 行 费 ; 经 营 期 满 后, 甲 公 司 应 按 协 议 约 定 的 性 能 和 状 态 将 公 路 无 偿 移 交 给 政 府 项 目 运 行 中, 建 造 及 经 营 维 护 均 由 乙 公 司 实 际 执 行 乙 公 司 采 用 自 行 建 造 的 方 式 建 造 公 路, 截 至 2012 年 12 月 31 日, 累 计 实 际 发 生 建 造 成 本 万 元 ( 其 中, 原 材 料 万 元, 职 工 薪 酬 万 元, 机 械 作 业 万 元 ), 预 计 完 成 建 造 尚 需 发 生 成 本 万 元 乙 公 司 预 计 应 收 对 价 的 公 允 价 值 为 项 目 建 造 成 本 加 上 10% 的 利 润 乙 司 对 上 述 交 易 或 事 项 的 会 计 处 理 为 : 借 : 工 程 施 工 贷 : 原 材 料 应 付 职 工 薪 酬 累 计 折 旧 对 于 该 项 BOT 项 目, 乙 公 司 能 够 预 计 未 来 收 取 款 项 的 公 允 价 值, 应 当 相 应 的 确 认 合 同 收 入 与 合 同 成 本, 完 工 百 分 比 =20 000/( )=25% 借 : 主 营 业 务 成 本 工 程 施 工 合 同 毛 利 贷 : 主 营 业 务 收 入 ( ) (1+10%) 25% 借 : 应 收 账 款 (1+10%) 贷 : 工 程 结 算 考 点 五 : 费 用 和 利 润 ( 一 ) 期 间 费 用 期 间 费 用 是 企 业 当 期 发 生 的 费 用 中 的 重 要 组 成 部 分, 是 指 本 期 发 生 的 不 能 直 接 或 间 接 归 入 某 种 产 品 成 本 而 直 接 计 入 损 益 的 各 项 费 用, 包 括 管 理 费 用 销 售 费 用 和 财 务 费 用 ( 二 ) 利 润 1. 营 业 利 润 营 业 利 润 = 营 业 收 入 - 营 业 成 本 - 营 业 税 金 及 附 加 - 销 售 费 用 - 管 理 费 用 - 财 务 费 用 - 资 产 减 值 损 失 + 公 允 价 值 变 动 收 益 (- 公 允 价 值 变 动 损 失 )+ 投 资 收 益 (- 投 资 损 失 ) 例 题 1 多 选 题 (2011 年 考 题 ) 下 列 各 项 交 易 事 项 中, 不 会 影 响 发 生 当 期 营 业 利 润 的 有 ( ) A. 计 提 应 收 账 款 坏 账 准 备 B. 出 售 无 形 资 产 取 得 净 收 益 C. 开 发 无 形 资 产 时 发 生 符 合 资 本 化 条 件 的 支 出 D. 自 营 建 造 固 定 资 产 期 间 处 置 工 程 物 资 取 得 净 收 益 E. 以 公 允 价 值 进 行 后 续 计 量 的 投 资 性 房 地 产 持 有 期 间 公 允 价 值 发 生 变 动 答 案 BCD 解 析 计 提 坏 账 准 备 记 入 资 产 减 值 损 失 科 目, 影 响 营 业 利 润 的 计 算 金 额, 选 项 A 不 符 合 题 意 ; 以 公 允 价 值 进 行 后 续 计 量 的 投 资 性 房 地 产 持 有 期 间 公 允 价 值 发 生 变 动 记 入 公 允 价 值 变 动 损 益 科 目, 影 响 营 业 利 润 的 计 算 金 额, 选 项 E 不 符 合 题 意 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

231 2. 利 润 总 额 利 润 总 额 = 营 业 利 润 + 营 业 外 收 入 - 营 业 外 支 出 (1) 营 业 外 收 入 主 要 包 括 非 流 动 资 产 处 置 利 得 非 货 币 性 资 产 交 换 利 得 债 务 重 组 利 得 政 府 补 助 盘 盈 利 得 ( 例 如 现 金 盘 盈 利 得, 不 包 括 存 货 盘 盈 和 固 定 资 产 盘 盈 ) 捐 赠 利 得 等 特 别 提 示 1 企 业 接 受 的 捐 赠 和 债 务 豁 免, 按 照 会 计 准 则 规 定 符 合 确 认 条 件 的, 通 常 应 当 确 认 为 当 期 收 益 如 果 接 受 控 股 股 东 或 控 股 股 东 的 子 公 司 直 接 或 间 接 的 捐 赠, 从 经 济 实 质 上 判 断 属 于 控 股 股 东 对 企 业 的 资 本 性 投 入 的, 应 作 为 权 益 性 交 易, 相 关 利 得 计 入 所 有 者 权 益 ( 资 本 公 积 ) 特 别 提 示 2 企 业 接 受 非 控 股 股 东 ( 或 非 控 股 股 东 的 子 公 司 ) 直 接 或 间 接 代 为 偿 债 债 务 豁 免 或 捐 赠, 按 照 企 业 会 计 准 则 规 定 符 合 确 认 条 件 的, 通 常 应 当 确 认 为 当 期 收 益 ; 但 是, 有 确 凿 证 据 表 明 属 于 非 控 股 股 东 对 企 业 的 资 本 性 投 入, 应 当 作 为 权 益 性 交 易 处 理, 相 关 利 得 计 入 所 有 者 权 益 ( 资 本 公 积 ) 企 业 发 生 破 产 重 整, 其 非 控 股 股 东 因 经 人 民 法 院 批 准 的 破 产 重 整 计 划 让 渡 所 持 有 的 部 分 该 企 业 股 份, 向 企 业 的 债 权 人 进 行 偿 债, 企 业 应 将 有 关 利 得 计 入 当 期 损 益 (2) 营 业 外 支 出 主 要 包 括 非 流 动 资 产 处 置 损 失 非 货 币 性 资 产 交 换 损 失 债 务 重 组 损 失 公 益 性 捐 赠 支 出 非 常 损 失 盘 亏 损 失 等 需 要 注 意 的 是 营 业 外 收 入 和 营 业 外 支 出 应 当 分 别 核 算 在 具 体 核 算 时, 不 得 以 营 业 外 支 出 直 接 冲 减 营 业 外 收 入 也 不 得 以 营 业 外 收 入 冲 减 营 业 外 支 出, 即 企 业 在 会 计 核 算 时, 应 当 区 别 营 业 外 收 入 和 营 业 外 支 出 进 行 核 算 3. 净 利 润 净 利 润 = 利 润 总 额 - 所 得 税 费 用 例 题 2 多 选 题 (2012 年 考 题 ) 下 列 各 项 中, 不 应 计 入 发 生 当 期 损 益 的 有 ( ) A. 开 发 无 形 资 产 时 发 生 的 符 合 资 本 化 条 件 的 支 出 B. 以 公 允 价 值 计 量 的 投 资 性 房 地 产 持 有 期 间 公 允 价 值 的 变 动 C. 经 营 用 固 定 资 产 转 为 持 有 待 售 时 其 账 面 价 值 小 于 公 允 价 值 减 去 处 置 费 用 后 的 金 额 D. 对 联 营 企 业 投 资 的 初 始 投 资 成 本 大 于 应 享 有 投 资 时 联 营 企 业 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 的 差 额 答 案 ACD 解 析 选 项 A, 计 入 研 发 支 出 资 本 化 支 出 ; 选 项 B, 计 入 公 允 价 值 变 动 损 益 ; 选 项 C, 不 做 账 务 处 理 ; 选 项 D, 不 做 账 务 处 理 例 题 3 多 选 题 (2012 年 考 题 ) 下 列 各 项 中, 属 于 应 计 入 损 益 的 利 得 的 有 ( ) A. 处 置 固 定 资 产 产 生 的 净 收 益 B. 重 组 债 务 形 成 的 债 务 重 组 收 益 C. 持 有 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 增 加 额 D. 对 联 营 企 业 投 资 的 初 始 投 资 成 本 小 于 应 享 有 投 资 时 联 营 企 业 净 资 产 公 允 价 值 份 额 的 差 额 答 案 ABD 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

232 解 析 选 项 C, 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 计 入 资 本 公 积 例 题 4 单 选 题 (2010 年 考 题 ) 下 列 各 项 中, 不 应 计 入 营 业 外 支 出 的 是 ( ) A. 支 付 的 合 同 违 约 金 B. 发 生 的 债 务 重 组 损 失 C. 向 慈 善 机 构 支 付 的 捐 赠 款 D. 在 建 工 程 建 设 期 间 发 生 的 工 程 物 资 盘 亏 损 失 答 案 D 解 析 在 建 工 程 建 设 期 间 发 生 的 工 程 物 资 盘 亏 损 失 应 计 入 在 建 工 程 成 本 例 题 5 单 选 题 (2010 年 考 题 ) 甲 公 司 为 增 值 税 一 般 纳 税 人, 适 用 的 增 值 税 税 率 为 17% 20 9 年 度, 甲 公 司 发 生 的 有 关 交 易 或 事 项 如 下 :(1) 甲 公 司 以 账 面 价 值 为 50 万 元 市 场 价 格 为 65 万 元 的 一 批 库 存 商 品 向 乙 公 司 投 资, 取 得 乙 公 司 2% 的 股 权 甲 公 司 取 得 乙 公 司 2% 股 权 后, 对 乙 公 司 不 具 有 控 制 共 同 控 制 和 重 大 影 响 (2) 甲 公 司 以 账 面 价 值 为 20 万 元 市 场 价 格 为 25 万 元 的 一 批 库 存 商 品 交 付 丙 公 司, 抵 偿 所 欠 丙 公 司 款 项 32 万 元 (3) 甲 公 司 领 用 账 面 价 值 为 30 万 元 市 场 价 格 为 32 万 元 的 一 批 原 材 料, 投 入 在 建 工 程 项 目 (4) 甲 公 司 将 账 面 价 值 为 10 万 元 市 场 价 格 为 14 万 元 的 一 批 库 存 商 品 作 为 集 体 福 利 发 放 给 职 工 上 述 市 场 价 格 等 于 计 税 价 格, 均 不 含 增 值 税 要 求 : 根 据 上 述 资 料, 不 考 虑 其 他 因 素, 回 答 下 列 各 题 (1) 甲 公 司 20 9 年 度 因 上 述 交 易 或 事 项 应 当 确 认 的 收 入 是 ( ) A.90 万 元 B.104 万 元 C.122 万 元 D.136 万 元 答 案 B 解 析 甲 公 司 20 9 年 度 因 上 述 交 易 或 事 项 应 当 确 认 的 收 入 =(1)65+(2)25+(4) 14=104( 万 元 ) (2) 甲 公 司 20 9 年 度 因 上 述 交 易 或 事 项 应 当 确 认 的 利 得 是 ( ) A.2.75 万 元 B.7 万 元 C 万 元 D 万 元 答 案 A 解 析 甲 公 司 20 9 年 度 因 上 述 交 易 或 事 项 应 当 确 认 的 利 得 =(2)( )= 2.75( 万 元 ) 例 题 6 单 选 题 (2010 年 考 题 ) 甲 公 司 为 从 事 国 家 重 点 扶 持 的 公 共 基 础 设 施 建 设 项 目 的 企 业, 根 据 税 法 规 定,20 9 年 度 免 交 所 得 税 甲 公 司 20 9 年 度 发 生 的 有 关 交 易 或 事 项 如 下 : (1) 以 盈 余 公 积 转 增 资 本 万 元 ;(2) 向 股 东 分 配 股 票 股 利 万 元 ;(3) 接 受 控 股 股 东 的 现 金 捐 赠 350 万 元 ;(4) 外 币 报 表 折 算 差 额 本 年 增 加 70 万 元 ;(5) 因 自 然 灾 害 发 生 固 定 资 产 净 损 失 万 元 ;(6) 因 会 计 政 策 变 更 调 减 年 初 留 存 收 益 560 万 元 ;(7) 持 有 的 交 易 性 金 融 资 产 公 允 价 值 上 升 60 万 元 ;(8) 因 处 置 联 营 企 业 股 权 相 应 结 转 原 计 入 资 本 公 积 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

233 贷 方 的 金 额 50 万 元 ; (9) 因 可 供 出 售 债 务 工 具 公 允 价 值 上 升 在 原 确 认 的 减 值 损 失 范 围 内 转 回 减 值 准 备 85 万 元 要 求 : 根 据 上 述 资 料, 不 考 虑 其 他 因 素, 回 答 下 列 各 题 (1) 上 述 交 易 或 事 项 对 甲 公 司 20 9 年 度 营 业 利 润 的 影 响 是 ( ) A.110 万 元 B.145 万 元 C.195 万 元 D.545 万 元 答 案 C 解 析 上 述 交 易 或 事 项 对 甲 公 司 20 9 年 度 营 业 利 润 的 影 响 =(7)60+(8)50+(9) 85=195( 万 元 ) (2) 上 述 交 易 或 事 项 对 甲 公 司 20 9 年 12 月 31 日 所 有 者 权 益 总 额 的 影 响 是 ( ) A 万 元 B 万 元 C 万 元 D.-635 万 元 答 案 B 解 析 上 述 交 易 或 事 项 对 甲 公 司 20 9 年 12 月 31 日 所 有 者 权 益 总 额 的 影 响 =(3)350+(4)70-(5)1 200-(6)560+(7)60+(9)85=-1 195( 万 元 ) 例 题 7 单 选 题 (2009 年 新 制 度 考 题 ) 甲 公 司 20 8 年 年 度 发 生 的 有 关 交 易 或 事 项 如 下 : (1) 因 出 租 房 屋 取 得 租 金 收 入 120 万 元 ;(2) 因 处 置 固 定 资 产 产 生 净 收 益 30 万 元 ;(3) 收 到 联 营 企 业 分 派 的 现 金 股 利 60 万 元 ;(4) 因 收 发 差 错 造 成 存 货 短 缺 净 损 失 10 万 元 ;(5) 管 理 用 机 器 设 备 发 生 日 常 维 护 支 出 40 万 元 ;(6) 办 公 楼 所 在 地 块 的 土 地 使 用 权 摊 销 300 万 元 ; (7) 持 有 的 交 易 性 金 融 资 产 公 允 价 值 上 升 60 万 元 ;(8) 因 存 货 市 价 上 升 转 回 上 年 计 提 的 存 货 跌 价 准 备 100 万 元 要 求 : 根 据 上 述 资 料, 不 考 虑 其 他 因 素, 回 答 下 列 各 题 (1) 甲 公 司 20 8 年 度 因 上 述 交 易 或 事 项 而 确 认 的 管 理 费 用 金 额 是 ( ) A.240 万 元 B.250 万 元 C.340 万 元 D.350 万 元 答 案 D 解 析 管 理 费 用 =(4)10+(5)40+(6)300=350( 万 元 ) (2) 上 述 交 易 或 事 项 对 甲 公 司 20 8 年 度 营 业 利 润 的 影 响 是 ( ) A.-10 万 元 B.-40 万 元 C.-70 万 元 D.20 万 元 答 案 C 解 析 甲 公 司 20 8 年 营 业 利 润 的 影 响 额 =(1)120-(4)10-(5)40-(6)300+ (7)60+(8)100=-70( 万 元 ) 思 考 问 题 下 列 经 济 业 务 发 生 影 响 本 年 年 末 营 业 利 润 所 有 者 权 益 其 他 综 合 收 益 增 加 减 少 ( 不 影 响 ) 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

234 项 目 科 目 借 : 销 售 费 用 1 (1) 广 告 费 1 万 元 贷 : 银 行 存 款 1 借 : 管 理 费 用 2 (2) 办 公 费 2 万 元 贷 : 研 发 支 出 2 (3) 固 定 资 产 处 置 借 : 营 业 外 支 出 3 净 损 失 3 万 元 2014 年 注 册 会 计 师 考 前 辅 导 [ 基 础 班 ] 会 计 贷 : 固 定 资 产 清 理 3 (4) 投 资 性 房 地 产 借 : 投 资 性 房 地 产 4 的 公 允 价 值 变 动 收 益 4 万 元 4 贷 : 公 允 价 值 变 动 损 益 (5) 可 供 出 售 金 融 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 5 资 产 公 允 价 值 变 动 贷 : 资 本 公 积 5 收 益 5 万 元 (6) 接 受 控 股 股 东 借 : 银 行 存 款 6 的 捐 赠 6 万 元 贷 : 资 本 公 积 6 (7) 计 提 的 存 货 跌 借 : 资 产 减 值 损 失 7 价 准 备 7 万 元 (8) 借 款 手 续 费 8 万 元 贷 : 存 货 跌 价 准 备 7 (9) 银 行 承 兑 汇 票 借 : 财 务 费 用 9 手 续 费 9 万 元 影 响 营 业 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话 利 润 影 响 所 有 者 权 益 影 响 其 他 综 合 收 益 减 少 1 减 少 1 减 少 2 减 少 2 减 少 3 增 加 4 增 加 4 增 加 5 增 加 5 增 加 6 减 少 7 减 少 贷 : 银 行 存 款 9 减 少 9 减 少 9 (10) 给 予 购 货 方 的 商 业 折 扣 借 : 银 行 存 款 交 易 性 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 (11) 处 置 交 易 金 融 20 资 产, 价 款 100 万 元, 增 加 10 投 资 收 益 10 账 面 价 值 90 万 元 ( 成 (100-90) 贷 : 交 易 金 融 资 产 - 成 本 110 公 变 -20) 本 110 公 允 价 值 变 动 损 益 (12) 处 置 可 供 出 售 借 : 银 行 存 款 100 金 融 资 产, 价 款 100 万 元, 账 面 价 值 90 万 元 ( 成 本 110 公 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 20 ( ) 投 资 收 益 10 减 少 10 增 加 10 (100-90) 增 加 10 ( ) 增 加 20

235 变 -20) 贷 : 可 供 出 售 金 融 资 产 成 本 110 资 本 公 积 20 借 : 银 行 存 款 100 (13) 处 置 长 期 股 权 贷 : 长 期 股 权 投 资 90 减 少 50 投 资, 价 款 100 万 元, 增 加 10 投 资 收 益 ( 投 资 收 益 账 面 价 值 90 万 元 ( 成 ( = 本 110 损 益 调 整 40 60) 借 : 投 资 收 益 60 60) 其 他 权 益 变 动 -60) 贷 : 资 本 公 积 60 增 加 60 (14) 处 置 投 资 性 房 借 : 银 行 存 款 100 地 产, 价 款 100 万 元, 贷 : 其 他 业 务 收 入 100 增 加 15 账 面 价 值 90 万 元 ( 成 借 : 其 他 业 务 成 本 75 ( 营 业 利 润 增 加 10 本 80 公 允 价 值 变 动 资 本 公 积 5 = (+15-5) 减 少 5 10, 原 转 换 时 产 生 资 本 公 积 5) 公 允 价 值 变 动 损 益 10 贷 : 投 资 性 房 地 产 90 5) (15) 因 追 溯 调 整 增 加 年 初 留 存 收 益 10 借 : 万 元 贷 : 盈 余 公 积 利 润 分 配 增 加 10 (16) 个 别 报 表 : 外 借 : 财 务 费 用 11 币 长 期 应 收 款 汇 兑 贷 : 长 期 应 收 款 11 净 损 失 11 万 元 减 少 11 减 少 11 (17) 合 并 报 表 : 外 借 : 外 币 报 表 折 算 差 额 11 币 长 期 应 收 款 汇 兑 贷 : 财 务 费 用 11 净 损 失 11 万 元 增 加 11 减 少 11 (18) 合 并 报 表 : 外 币 财 务 报 表 折 算 差 增 加 12 增 加 12 额 +12 万 元 (19) 合 并 报 表 : 处 置 境 外 经 营 当 期 转 借 : 外 币 报 表 折 算 差 额 13 入 损 益 的 净 额 +13 贷 : 投 资 收 益 13 增 加 13 减 少 13 万 元 第 十 二 章 财 务 报 告 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

236 考 情 分 析 本 章 历 年 考 试 的 主 要 题 型, 在 试 题 中 主 要 为 客 观 题, 内 容 主 要 是 现 金 流 量 表 项 目 的 分 类 合 并 现 金 流 量 表 的 列 报 现 金 流 量 表 补 充 资 料 的 调 整 项 目 现 金 流 量 表 项 目 的 计 算 建 造 合 同 业 务 在 利 润 表 中 的 列 示 利 润 表 项 目 的 填 列 会 计 报 表 附 注 披 露 的 有 关 内 容 等 主 观 性 试 题 中 涉 及 财 务 报 告 的 内 容 重 点 在 资 产 负 债 表 日 后 事 项 会 计 政 策 会 计 估 计 变 更 和 会 计 差 错 更 正 等 有 关 报 表 项 目 的 调 整, 主 要 是 调 整 利 润 表 考 点 一 : 资 产 负 债 表 ( 一 ) 资 产 负 债 表 期 末 余 额 的 填 列 方 法 1. 直 接 根 据 总 账 科 目 的 余 额 填 列 (1) 以 公 允 价 值 计 量 且 其 变 动 计 入 当 期 损 益 的 金 融 资 产 以 公 允 价 值 计 量 且 其 变 动 计 入 当 期 损 益 的 金 融 负 债 专 项 储 备 等 项 目, 应 直 接 根 据 总 账 科 目 的 余 额 填 列 2. 根 据 几 个 总 账 科 目 的 余 额 计 算 填 列 (1) 货 币 资 金 项 目, 应 当 根 据 库 存 现 金 银 行 存 款 其 他 货 币 资 金 等 科 目 期 末 余 额 合 计 填 列 (2) 其 他 非 流 动 资 产 其 他 流 动 负 债 项 目, 应 根 据 有 关 科 目 的 期 末 余 额 分 析 填 列 3. 根 据 有 关 明 细 科 目 的 余 额 计 算 填 列 (1) 开 发 支 出 项 目, 应 根 据 研 发 支 出 科 目 中 所 属 的 资 本 化 支 出 明 细 科 目 期 末 余 额 填 列 ; (2) 应 付 账 款 项 目, 应 当 根 据 应 付 账 款 预 付 账 款 等 科 目 所 属 明 细 科 目 期 末 贷 方 余 额 合 计 数 填 列 ; (3) 预 付 款 项 项 目, 应 当 根 据 应 付 账 款 预 付 账 款 等 科 目 所 属 明 细 科 目 期 末 借 方 余 额 合 计 数, 减 去 坏 账 准 备 科 目 中 有 关 预 付 账 款 计 提 的 坏 账 准 备 期 末 余 额 后 的 金 额 填 列 ; (4) 应 收 账 款 项 目, 应 当 根 据 应 收 账 款 预 收 账 款 等 科 目 所 属 明 细 科 目 期 末 借 方 余 额 合 计 数, 减 去 坏 账 准 备 科 目 中 有 关 应 收 账 款 计 提 的 坏 账 准 备 期 末 余 额 后 的 金 额 填 列 ; (5) 预 收 款 项 项 目, 应 当 根 据 应 收 账 款 预 收 账 款 等 科 目 所 属 明 细 科 目 期 末 贷 方 余 额 合 计 数 填 列 思 考 问 题 应 收 账 款 项 目 处 理 方 法 : 1 应 收 账 款 总 账 借 方 余 额 万 元 明 细 账 借 方 余 额 合 计 万 元 明 细 账 贷 方 明 细 账 余 额 合 计 万 元 2 预 收 账 款 总 账 贷 方 余 额 万 元 明 细 账 贷 方 余 额 合 计 万 元 明 细 账 借 方 明 细 账 余 额 合 计 万 元 3 坏 账 准 备 科 目 余 额 为 万 元 资 产 负 债 表 中 应 收 账 款 项 目 填 列 金 额 为? 万 元 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

237 应 收 账 款 项 目 = =27 000( 万 元 ) (6) 一 年 内 到 期 的 非 流 动 资 产 一 年 内 到 期 的 非 流 动 负 债 项 目, 应 根 据 有 关 非 流 动 资 产 或 负 债 项 目 的 明 细 科 目 余 额 分 析 填 列 ; 4. 根 据 总 账 科 目 和 明 细 科 目 的 余 额 分 析 计 算 填 列 (1) 长 期 借 款 项 目, 应 根 据 长 期 借 款 总 账 科 目 余 额 扣 除 长 期 借 款 科 目 所 属 的 明 细 科 目 中 将 在 资 产 负 债 表 日 起 一 年 内 到 期 且 企 业 不 能 自 主 地 将 清 偿 义 务 展 期 的 长 期 借 款 后 的 金 额 计 算 填 列 ; (2) 长 期 待 摊 费 用 项 目, 应 根 据 长 期 待 摊 费 用 科 目 的 期 末 余 额 减 去 将 于 一 年 内 ( 含 一 年 ) 摊 销 的 数 额 后 的 金 额 填 列 ; (3) 其 他 非 流 动 负 债 项 目, 应 根 据 有 关 科 目 的 期 末 余 额 减 去 将 于 一 年 内 ( 含 一 年 ) 到 期 偿 还 后 的 金 额 填 列 5. 根 据 有 关 科 目 余 额 减 去 其 备 抵 科 目 余 额 后 的 净 额 填 列 (1) 持 有 至 到 期 投 资 长 期 股 权 投 资 在 建 工 程 商 誉 项 目, 应 根 据 有 关 科 目 的 期 末 余 额 填 列, 已 计 提 减 值 准 备 的, 还 应 扣 减 相 应 的 减 值 准 备 ; (2) 固 定 资 产 无 形 资 产 投 资 性 房 地 产 项 目, 应 根 据 有 关 科 目 的 期 末 余 额 扣 减 相 关 的 累 计 折 旧 ( 或 摊 销 ) 填 列, 已 计 提 减 值 准 备 的, 还 应 扣 减 相 应 的 减 值 准 备, 采 用 公 允 价 值 计 量 的 上 述 资 产, 应 根 据 相 关 科 目 的 期 末 余 额 填 列 ; (3) 长 期 应 收 款 项 目, 应 根 据 长 期 应 收 款 科 目 的 期 末 余 额, 减 去 相 应 的 未 实 现 融 资 收 益 科 目 和 坏 账 准 备 科 目 所 属 相 关 明 细 科 目 期 末 余 额 后 的 金 额 填 列 ; 长 期 应 付 款 项 目, 应 根 据 长 期 应 付 款 科 目 的 期 末 余 额, 减 去 相 应 的 未 确 认 融 资 费 用 科 目 期 末 余 额 后 的 金 额 填 列 (4) 存 货 项 目, 应 根 据 材 料 采 购 原 材 料 发 出 商 品 库 存 商 品 周 转 材 料 委 托 加 工 物 资 委 托 代 销 商 品 生 产 成 本 受 托 代 销 商 品 等 科 目 的 期 末 余 额 合 计, 减 去 受 托 代 销 商 品 款 存 货 跌 价 准 备 科 目 期 末 余 额 后 的 金 额 填 列, 材 料 采 用 计 划 成 本 核 算, 以 及 库 存 商 品 采 用 计 划 成 本 核 算 或 售 价 金 额 法 核 算 的 企 业, 还 应 按 加 或 减 材 料 成 本 差 异 商 品 进 销 差 价 后 的 金 额 填 列 例 题 1 多 选 题 下 列 各 项 中, 应 作 为 资 产 负 债 表 中 资 产 列 报 的 有 ( ) A. 劳 务 成 本 B. 受 托 代 销 商 品 C. 融 资 租 入 固 定 资 产 D. 经 营 租 入 固 定 资 产 正 确 答 案 AC ( 二 ) 特 殊 问 题 1. 自 报 告 之 日 起 超 过 12 个 月 到 期 且 预 期 持 有 超 过 12 个 月 的 衍 生 工 具 应 当 划 分 为 非 流 动 资 产 或 非 流 动 负 债 2. 有 些 流 动 负 债, 如 应 付 账 款 应 付 职 工 薪 酬 等, 属 于 企 业 正 常 营 业 周 期 中 使 用 的 营 运 资 金 的 一 部 分 尽 管 这 些 经 营 性 项 目 有 时 在 资 产 负 债 表 日 后 超 过 一 年 才 到 期 清 偿, 但 是 它 们 仍 应 划 分 为 流 动 负 债 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

238 3.(1) 被 划 分 为 持 有 待 售 的 非 流 动 资 产 应 当 归 类 为 流 动 资 产 包 括 被 划 分 为 持 有 待 售 的 非 流 动 资 产 及 被 划 分 为 持 有 待 售 的 处 置 组 中 的 资 产 ; (2) 被 划 分 为 持 有 待 售 的 非 流 动 负 债 应 当 归 类 为 流 动 负 债 包 括 被 划 分 为 持 有 待 售 的 处 置 组 中 的 负 债 ; 4. 预 计 将 在 一 年 内 出 售 的 可 供 出 售 金 融 资 产, 划 分 为 流 动 资 产 5. 应 交 税 费 企 业 按 照 税 法 规 定 应 交 纳 的 企 业 所 得 税 增 值 税 等 税 费, 根 据 其 余 额 性 质 在 资 产 负 债 表 进 行 列 示 其 中, 对 于 增 值 税 待 抵 扣 金 额, 根 据 其 流 动 性, 在 资 产 负 债 表 中 的 其 他 流 动 资 产 项 目 或 其 他 非 流 动 资 产 项 目 列 示 思 考 问 题 A 公 司 为 上 市 公 司,2013 年 A 公 司 因 扩 建 生 产 线 而 购 买 了 大 量 机 器 设 备, 为 此 支 付 了 可 抵 扣 的 增 值 税 进 项 税 额 1500 万 元, 其 中 1300 万 元 未 能 在 当 年 实 现 抵 扣, 而 需 要 留 待 以 后 年 度 继 续 抵 扣 根 据 A 公 司 的 年 度 财 务 预 算, 其 在 2014 年 度 实 现 的 销 售 收 入 预 计 为 1500 万 元, 由 此 产 生 的 增 值 税 销 项 税 额 约 为 255 万 元 2013 年 12 月 31 日,A 公 司 的 待 抵 扣 增 值 税 进 项 税 导 致 应 交 税 费 应 交 增 值 税 科 目 出 现 借 方 余 额 在 编 制 2013 年 度 财 务 报 表 时 列 报? A 公 司 预 计 能 够 于 2014 年 用 于 抵 扣 的 待 抵 扣 增 值 税 进 项 税 255 万 元 应 当 在 资 产 负 债 表 中 分 类 为 流 动 资 产, 列 示 为 其 他 流 动 资 产, 而 其 余 的 1045( ) 万 元, 由 于 其 经 济 利 益 不 能 在 一 年 内 实 现, 应 当 分 类 为 非 流 动 资 产, 列 示 为 其 他 非 流 动 资 产 6. 为 购 建 固 定 资 产 而 预 付 的 款 项, 日 常 会 计 核 算 时 在 预 付 账 款 科 目 反 映, 在 期 末 编 制 财 务 报 表 时, 应 分 类 为 非 流 动 资 产, 列 示 于 其 他 非 流 动 资 产 中, 并 在 附 注 中 披 露 其 性 质 7. 资 产 负 债 表 日 后 事 项 对 流 动 负 债 与 非 流 动 负 债 划 分 的 影 响 (1) 资 产 负 债 表 日 起 一 年 内 到 期 的 负 债 对 于 在 资 产 负 债 表 日 起 一 年 内 到 期 的 负 债 预 计 能 够 自 主 地 将 展 期 至 资 产 负 债 表 日 后 一 年 以 上 的 不 能 自 主 地 将 展 期 的, 即 使 在 资 产 负 债 表 日 后 财 务 报 告 批 准 报 出 日 前 签 订 了 重 新 安 排 清 偿 计 划 协 议 归 类 为 非 流 动 负 债 仍 应 当 归 类 为 流 动 负 债 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

239 (2) 违 约 长 期 债 务 2014 年 注 册 会 计 师 考 前 辅 导 [ 基 础 班 ] 会 计 企 业 在 资 产 负 债 表 日 或 之 前 违 反 了 长 期 借 款 协 议, 导 致 贷 款 人 可 随 时 要 求 清 偿 的 负 债 如 果 贷 款 人 在 资 产 负 债 表 日 或 之 前 同 意 提 供 在 资 产 负 债 表 日 后 一 年 以 上 的 宽 限 期 如 果 贷 款 人 在 资 产 负 债 表 日 之 后 财 务 报 告 批 准 报 出 日 前 同 意 提 供 在 资 产 负 债 表 日 后 一 年 以 上 的 宽 限 期 应 当 归 类 为 非 流 动 负 债 应 当 归 类 为 流 动 负 债 例 题 2 多 选 题 2013 年 12 月 31 日, 甲 公 司 银 行 借 款 共 计 万 元, 其 中 : (1) 自 乙 银 行 借 入 的 万 元 借 款 将 于 1 年 内 到 期, 甲 公 司 具 有 自 主 展 期 清 偿 的 权 利 ; 甲 公 司 有 意 图 和 能 力 自 主 展 期 两 年 偿 还 该 借 款 (2) 自 丙 银 行 借 入 的 万 元 借 款 将 于 1 年 内 到 期, 甲 公 司 不 具 有 自 主 展 期 清 偿 的 权 利 ;2014 年 2 月 1 日, 丙 银 行 同 意 甲 公 司 展 期 两 年 偿 还 前 述 万 元 借 款 (3) 自 丁 银 行 借 入 的 万 元 借 款 将 于 1 年 内 到 期, 甲 公 司 可 以 自 主 展 期 两 年 偿 还, 但 尚 未 决 定 是 否 将 该 借 款 展 期 (4) 自 戊 银 行 借 入 的 万 元 借 款 按 照 协 议 将 于 5 年 后 偿 还, 但 因 甲 公 司 违 反 借 款 协 议 的 规 定 使 用 资 金, 戊 银 行 于 2013 年 11 月 1 日 要 求 甲 公 司 于 2014 年 2 月 1 日 前 偿 还 ;2013 年 12 月 31 日, 甲 公 司 与 戊 银 行 达 成 协 议, 甲 公 司 承 诺 按 规 定 用 途 使 用 资 金, 戊 银 行 同 意 甲 公 司 按 原 协 议 规 定 的 期 限 偿 还 该 借 款 (5) 自 己 银 行 借 入 的 万 元 借 款 按 照 协 议 将 于 3 年 后 偿 还, 但 因 甲 公 司 违 反 借 款 协 议 的 规 定 使 用 资 金, 己 银 行 于 2013 年 12 月 1 日 要 求 甲 公 司 于 2014 年 3 月 1 日 前 偿 还 ;2014 年 3 月 20 日, 甲 公 司 与 己 银 行 达 成 协 议, 甲 公 司 承 诺 按 规 定 用 途 使 用 资 金, 己 银 行 同 意 甲 公 司 按 原 协 议 规 定 的 期 限 偿 还 该 借 款 下 列 各 项 关 于 甲 公 司 2013 年 度 财 务 报 表 资 产 负 债 项 目 列 报 的 表 述 中, 正 确 的 有 ( ) A. 乙 银 行 的 万 元 借 款 作 为 非 流 动 负 债 列 报 B. 丙 银 行 的 万 元 借 款 作 为 流 动 负 债 列 报 C. 丁 银 行 的 万 元 借 款 作 为 流 动 负 债 列 报 D. 戊 银 行 的 万 元 借 款 作 为 非 流 动 负 债 列 报 E. 己 银 行 的 万 元 借 款 作 为 流 动 负 债 列 报 正 确 答 案 ABCDE 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

240 考 点 二 : 利 润 表 根 据 本 期 发 生 额 填 列 ( 一 ) 营 业 收 入 营 业 收 入 由 主 营 业 务 收 入 和 其 他 业 务 收 入 组 成 ( 二 ) 营 业 利 润 营 业 收 入 减 去 营 业 成 本 ( 主 营 业 务 成 本 其 他 业 务 成 本 ) 营 业 税 金 及 附 加 销 售 费 用 管 理 费 用 财 务 费 用 资 产 减 值 损 失, 加 上 公 允 价 值 变 动 收 益 投 资 收 益, 即 为 营 业 利 润 例 题 1 多 选 题 (2011 年 考 题 与 2013 年 考 题 类 似 ) 下 列 各 项 交 易 事 项 中, 不 会 影 响 发 生 当 期 营 业 利 润 的 有 ( ) A. 计 提 应 收 账 款 坏 账 准 备 B. 出 售 无 形 资 产 取 得 净 收 益 C. 开 发 无 形 资 产 时 发 生 符 合 资 本 化 条 件 的 支 出 D. 自 营 建 造 固 定 资 产 期 间 处 置 工 程 物 资 取 得 的 净 收 益 E. 以 公 允 价 值 进 行 后 续 计 量 的 投 资 性 房 地 产 持 有 期 间 公 允 价 值 发 生 变 动 正 确 答 案 BCD 答 案 解 析 计 提 坏 账 准 备 计 入 资 产 减 值 损 失 科 目, 影 响 营 业 利 润 的 计 算 金 额, 选 项 A 不 符 合 题 意 ; 以 公 允 价 值 进 行 后 续 计 量 的 投 资 性 房 地 产 持 有 期 间 公 允 价 值 发 生 变 动 计 入 公 允 价 值 变 动 损 益, 影 响 营 业 利 润 的 计 算 金 额, 选 项 E 不 符 合 题 意 ( 三 ) 利 润 总 额 营 业 利 润 加 上 营 业 外 收 入, 减 去 营 业 外 支 出, 即 为 利 润 总 额 ( 四 ) 净 利 润 利 润 总 额 减 去 所 得 税 费 用, 即 为 净 利 润 ( 五 ) 其 他 综 合 收 益 项 目 项 目 其 他 综 合 收 益, 是 指 企 业 根 据 其 他 会 计 准 则 规 定 未 在 当 期 损 益 中 确 认 的 各 项 利 得 和 损 失 其 他 综 合 收 益 项 目 应 当 根 据 其 他 相 关 会 计 准 则 的 规 定 分 为 下 列 两 类 列 报 : 1. 以 后 会 计 期 间 不 能 重 分 类 进 损 益 的 其 他 综 合 收 益 项 目, 其 中 : (1) 重 新 计 量 设 定 受 益 计 划 净 负 债 或 净 资 产 导 致 的 变 动 的 税 后 净 额 项 目 (2) 按 照 权 益 法 核 算 的 在 被 投 资 单 位 以 后 会 计 期 间 不 能 重 分 类 进 损 益 的 其 他 综 合 收 益 中 所 享 有 份 额 的 税 后 净 额 项 目 2. 以 后 会 计 期 间 在 满 足 规 定 条 件 时 将 重 分 类 进 损 益 的 其 他 综 合 收 益 项 目, 其 中 : (1) 按 照 权 益 法 核 算 的 在 被 投 资 单 位 以 后 会 计 期 间 在 满 足 规 定 条 件 时 将 重 分 类 进 损 益 的 其 他 综 合 收 益 中 所 享 有 份 额 的 税 后 净 额 项 目 (2) 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 形 成 利 得 ( 损 失 以 - 号 填 列 ) 的 税 后 净 额 (3) 持 有 至 到 期 投 资 重 分 类 为 可 供 出 售 金 融 资 产 形 成 的 利 得 ( 损 失 以 - 号 填 列 ) 的 税 后 净 额 (4) 现 金 流 量 套 期 工 具 产 生 的 利 得 或 损 失 中 属 于 有 效 套 期 的 部 分 ( 损 失 以 - 号 填 列 ) 的 税 后 净 额 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

241 (5) 外 币 财 务 报 表 折 算 差 额 ( 六 ) 综 合 收 益 总 额 综 合 收 益, 是 指 企 业 在 某 一 期 间 除 与 所 有 者 以 其 所 有 者 身 份 进 行 的 交 易 之 外 的 其 他 交 易 或 事 项 所 引 起 的 所 有 者 权 益 变 动 综 合 收 益 总 额 项 目 反 映 净 利 润 和 其 他 综 合 收 益 扣 除 所 得 税 影 响 后 的 净 额 相 加 后 的 合 计 金 额 ( 七 ) 每 股 收 益 例 题 2 计 算 题 甲 公 司 为 上 市 公 司, 甲 公 司 适 用 的 所 得 税 税 率 为 25%, 预 计 未 来 期 间 适 用 的 所 得 税 税 率 不 会 发 生 变 化, 未 来 期 间 能 够 产 生 足 够 的 应 纳 税 所 得 额 用 以 抵 扣 可 抵 扣 暂 时 性 差 异, 不 考 虑 其 他 因 素 有 关 资 料 如 下 : (1) 甲 公 司 2012 年 初 取 得 长 期 股 权 投 资 并 采 用 权 益 法 核 算, 因 被 投 资 单 位 其 他 综 合 收 益 变 动 确 认 的 资 本 公 积 100 万 元 ;2013 年 因 被 投 资 单 位 其 他 综 合 收 益 变 动 确 认 的 资 本 公 积 150 万 元 甲 公 司 准 备 拟 长 期 持 有 该 股 权 (2) 甲 公 司 2012 年 初 取 得 可 供 出 售 金 融 资 产, 公 允 价 值 变 动 确 认 的 资 本 公 积 200 万 元 ;2013 年 公 允 价 值 变 动 确 认 的 资 本 公 积 -300 万 元 根 据 税 法 规 定, 可 供 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 金 额 不 计 入 应 纳 税 所 得 额 项 目 本 期 金 额 上 期 金 额 按 照 权 益 法 核 算 的 在 被 投 资 单 位 以 后 会 计 期 间 在 满 足 规 定 条 件 时 将 重 分 类 进 损 益 的 其 他 综 合 收 益 中 所 享 有 份 额 的 税 后 净 额 可 供 出 售 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 形 成 利 得 ( 损 失 以 - 号 填 列 ) 的 税 后 净 额 % % 例 题 3 多 选 题 (2010 年 考 题 ) 甲 公 司 20 9 年 度 发 生 的 有 关 交 易 或 事 项 如 下 :(1)20 9 年 6 月 10 日, 甲 公 司 出 售 所 持 有 子 公 司 ( 乙 公 司 ) 全 部 80% 股 权, 所 得 价 款 为 万 元 甲 公 司 所 持 有 乙 公 司 80% 股 权 系 20 6 年 5 月 10 日 从 其 母 公 司 ( 己 公 司 ) 购 入, 实 际 支 付 价 款 万 元, 合 并 日 乙 公 司 净 资 产 的 账 面 价 值 为 万 元, 公 允 价 值 为 万 元 (2)20 9 年 8 月 12 日, 甲 公 司 出 售 所 持 有 联 营 企 业 ( 丙 公 司 ) 全 部 40% 股 权, 所 得 价 款 为 万 元 出 售 时, 该 项 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价 值 为 万 元, 其 中, 初 始 投 资 成 本 为 万 元, 损 益 调 整 为 l 800 万 元, 其 他 权 益 变 动 为 800 万 元 (3)20 9 年 10 月 26 日, 甲 公 司 出 售 持 有 并 分 类 为 可 供 出 售 金 融 资 产 的 丁 公 司 债 券, 所 得 价 款 为 万 元 出 售 时 该 债 券 的 账 面 价 值 为 万 元, 其 中 公 允 价 值 变 动 收 益 为 300 万 元 (4)20 9 年 12 月 1 日, 甲 公 司 将 租 赁 期 满 的 一 栋 办 公 楼 出 售, 所 得 价 款 为 万 元 出 售 时 该 办 公 楼 的 账 面 价 值 为 万 元, 其 中 以 前 年 度 公 允 价 值 变 动 收 益 为 万 元 上 述 办 公 楼 原 由 甲 公 司 自 用 20 7 年 12 月 1 日, 甲 公 司 将 办 公 楼 出 租 给 戊 公 司, 租 赁 期 限 为 2 年 办 公 楼 由 自 用 转 为 出 租 时 的 成 本 为 万 元, 累 计 折 旧 为 l 400 万 元, 公 允 价 值 为 万 元 甲 公 司 对 投 资 性 房 地 产 采 用 公 允 价 值 模 式 进 行 后 续 计 量 (5)20 9 年 12 月 31 日, 因 甲 公 司 20 9 年 度 实 现 的 净 利 润 未 达 到 其 母 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

242 公 司 ( 己 公 司 ) 在 甲 公 司 重 大 资 产 重 组 时 作 出 的 承 诺, 甲 公 司 收 到 己 公 司 支 付 的 补 偿 款 万 元 要 求 : 根 据 上 述 资 料, 不 考 虑 其 他 因 素, 回 答 下 列 第 1 小 题 至 第 2 小 题 (1) 下 列 各 项 关 于 甲 公 司 上 述 交 易 或 事 项 会 计 处 理 的 表 述 中, 正 确 的 有 ( ) A. 收 到 己 公 司 补 偿 款 万 元 计 入 当 期 损 益 B. 出 售 乙 公 司 股 权 时 将 原 计 入 资 本 公 积 的 合 并 差 额 500 万 元 转 入 当 期 损 益 C. 出 售 丙 公 司 股 权 时 将 原 计 入 资 本 公 积 的 其 他 权 益 变 动 800 万 元 转 入 当 期 损 益 D. 出 售 丁 公 司 债 券 时 将 原 计 入 资 本 公 积 的 公 允 价 值 变 动 收 益 300 万 元 转 入 当 期 损 益 E. 出 售 办 公 楼 时 将 转 换 日 原 计 入 资 本 公 积 的 公 允 价 值 与 账 面 价 值 差 额 万 元 转 入 当 期 损 益 正 确 答 案 CDE 答 案 解 析 选 项 A, 资 料 (5), 根 据 财 政 部 发 布 的 关 于 做 好 执 行 会 计 准 则 企 业 2008 年 年 报 工 作 的 通 知 ( 财 会 函 [2008]60 号 ) 文 件 中 第 8 条 企 业 接 受 的 捐 赠 和 债 务 豁 免, 按 照 会 计 准 则 规 定 符 合 确 认 条 件 的, 通 常 应 当 确 认 为 当 期 收 益 如 果 接 受 控 股 股 东 或 控 股 股 东 的 子 公 司 直 接 或 间 接 的 捐 赠, 从 经 济 实 质 上 判 断 属 于 控 股 股 东 对 企 业 的 资 本 性 投 入, 应 作 为 权 益 性 交 易, 相 关 利 得 计 入 所 有 者 权 益 ( 资 本 公 积 ), 甲 公 司 收 到 己 公 司 的 补 偿 款 应 视 同 资 本 性 投 入, 计 入 资 本 公 积 ( 股 本 溢 价 );A 选 项 不 正 确 选 项 B, 资 料 (1), 取 得 乙 公 司 股 权 时 支 付 价 款 与 长 期 股 权 投 资 入 账 价 值 的 差 额 计 入 资 本 公 积 资 本 ( 或 股 本 ) 溢 价, 出 售 时 不 需 要 结 转 资 本 公 积 资 本 ( 或 股 本 ) 溢 价 ;B 选 项 不 正 确 选 项 C, 资 料 (2), 权 益 法 核 算 下, 处 置 长 期 股 权 投 资 时 将 原 计 入 资 本 公 积 的 其 他 权 益 变 动 转 入 投 资 收 益 ; 选 项 C 正 确 选 项 D, 资 料 (3), 处 置 可 供 金 融 资 产 时, 原 计 入 资 本 公 积 的 持 有 期 间 的 公 允 价 值 变 动 额 转 入 投 资 收 益 ; 选 项 D 正 确 选 项 E, 资 料 (4), 投 资 性 房 地 产 处 置 时, 原 计 入 资 本 公 积 的 金 额 转 入 其 他 业 务 成 本 ; 选 项 E 正 确 (2) 下 列 各 项 关 于 上 述 交 易 或 事 项 对 甲 公 司 20 9 年 度 个 别 财 务 报 表 相 关 项 目 列 报 金 额 影 响 的 表 述 中, 正 确 的 有 ( ) A. 营 业 外 收 入 万 元 B. 投 资 收 益 万 元 C. 资 本 公 积 -900 万 元 D. 未 分 配 利 润 万 元 E. 公 允 价 值 变 动 收 益 -l 600 万 元 正 确 答 案 BCDE 答 案 解 析 选 项 A, 营 业 外 收 入 =0; 选 项 B, 投 资 收 益 =(1)[ ] +(2)[ ]+(3)[5 750 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

243 ] =3 350( 万 元 ); 选 项 C, 资 本 公 积 =(2)-800-(3)300-(4)1 000+(5)1 200=-900( 万 元 ); 选 项 D, 未 分 配 利 润 =3 350+(4)[ ] =9 750( 万 元 ); 选 项 E, 公 允 价 值 变 动 损 益 =(4)-1 600( 万 元 ) 考 点 三 : 现 金 流 量 表 ( 一 ) 经 营 活 动 产 生 的 现 金 流 量 1. 销 售 商 品 提 供 劳 务 收 到 的 现 金 项 目 销 售 商 品 提 供 劳 务 收 到 的 现 金 = 营 业 收 入 + 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 )+( 应 收 票 据 年 初 余 额 - 应 收 票 据 期 末 余 额 )+( 应 收 账 款 年 初 余 额 - 应 收 账 款 期 末 余 额 )+( 预 收 款 项 期 末 余 额 - 预 收 款 项 年 初 余 额 )- 当 期 计 提 的 坏 账 准 备 如 何 理 解? 年 初 :100 应 收 账 款 发 生 额 :40 年 初 :100 发 生 额 :60 应 收 账 款 年 末 :60 销 售 商 品 收 到 的 现 金 =100-60=40( 万 元 ) 年 末 :160 销 售 商 品 收 到 的 现 金 = =-60( 万 元 ) 2. 收 到 的 其 他 与 经 营 活 动 有 关 的 现 金 本 项 目 反 映 企 业 除 上 述 各 项 目 外, 收 到 的 其 他 与 经 营 活 动 有 关 的 现 金, 如 罚 款 收 入 经 营 租 赁 固 定 资 产 收 到 的 现 金 投 资 性 房 地 产 收 到 的 租 金 收 入 流 动 资 产 损 失 中 由 个 人 赔 偿 的 现 金 收 入 除 税 费 返 还 外 的 其 他 政 府 补 助 收 入 等 3. 购 买 商 品 接 受 劳 务 支 付 的 现 金 项 目 购 买 商 品 接 受 劳 务 支 付 的 现 金 = 营 业 成 本 + 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 )+( 存 货 期 末 余 额 - 存 货 年 初 余 额 )+( 应 付 账 款 年 初 余 额 - 应 付 账 款 期 末 余 额 )+( 应 付 票 据 年 初 余 额 - 应 付 票 据 期 末 余 额 )+( 预 付 款 项 期 末 余 额 - 预 付 款 项 年 初 余 额 )- 当 期 列 入 生 产 成 本 制 造 费 用 的 职 工 薪 酬 - 当 期 列 入 生 产 成 本 制 造 费 用 的 折 旧 费 分 析 应 付 账 款 发 生 额 :30 年 初 :100 应 付 账 款 年 初 :100 发 生 额 :70 年 末 :70 购 买 商 品 支 付 的 现 金 =100-70=30( 万 元 ) 年 末 :170 购 买 商 品 支 付 的 现 金 = =-70 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

244 年 初 :100 存 货 发 生 额 :10 年 初 :100 发 生 额 :90 存 货 年 末 :90 购 买 商 品 支 付 的 现 金 =90-100=-10( 万 元 ) 年 末 :190 购 买 商 品 支 付 的 现 金 = =90( 万 元 ) 快 速 记 忆 应 收 账 款 应 收 票 据 ; 应 付 账 款 应 付 票 据 : 年 初 - 年 末 例 题 1 计 算 题 A 公 司 2013 年 有 关 会 计 报 表 和 补 充 资 料 如 下 : (1) 资 产 负 债 表 部 分 资 料 项 目 年 初 余 额 期 末 余 额 应 收 票 据 应 收 账 款 预 收 款 项 存 货 应 付 票 据 应 付 账 款 预 付 款 项 (2) 利 润 表 部 分 资 料 项 目 本 期 金 额 营 业 收 入 营 业 成 本 (3) 补 充 资 料 : 1 本 年 计 提 坏 账 准 备 10 万 元 ; 2 本 期 增 值 税 的 销 项 税 额 为 万 元, 本 期 增 值 税 的 进 项 税 额 3400 万 元 ; 3 营 业 成 本 项 目 中 包 括 计 提 车 间 折 旧 费 50 万 元, 分 配 生 产 车 间 工 人 薪 酬 130 万 元 ; 4 存 货 项 目 中 包 括, 计 提 车 间 折 旧 费 20 万 元, 分 配 生 产 车 间 工 人 薪 酬 80 万 元 计 算 (1) 现 金 流 量 表 的 销 售 商 品 提 供 劳 务 收 到 的 现 金 金 额 = ( )+( )+( )-10=58 890( 万 元 ) 计 算 (2) 现 金 流 量 表 的 购 买 商 品 接 受 劳 务 支 付 的 现 金 金 额 = ( )+( )+( )+( ) =31 290( 万 元 ) 4. 支 付 给 职 工 以 及 为 职 工 支 付 的 现 金 项 目 支 付 给 职 工 以 及 为 职 工 支 付 的 现 金 =( 应 付 职 工 薪 酬 年 初 余 额 + 生 产 成 本 制 造 费 用 管 理 费 用 中 职 工 薪 酬 - 应 付 职 工 薪 酬 期 末 余 额 )-[ 应 付 职 工 薪 酬 ( 在 建 工 程 ) 年 初 余 额 - 应 付 职 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

245 工 薪 酬 ( 在 建 工 程 ) 期 末 余 额 ] 例 题 2 单 选 题 A 公 司 应 付 职 工 薪 酬 年 初 余 额 万 元, 本 年 计 入 生 产 成 本 制 造 费 用 管 理 费 用 中 职 工 薪 酬 为 2300 万 元, 应 付 职 工 薪 酬 期 末 余 额 1800 万 元, 则 支 付 给 职 工 以 及 为 职 工 支 付 的 现 金 项 目 的 金 额 为 ( ) A.2000 万 元 B.0 C.2300 万 元 D.2500 万 元 正 确 答 案 D 答 案 解 析 应 付 职 工 薪 酬 年 初 :2 000 发 生 额 : 倒 挤 发 生 额 :2300 年 末 :1 800 支 付 给 职 工 以 及 为 职 工 支 付 的 现 金 = =2500( 万 元 ) 5. 支 付 的 各 项 税 费 项 目 该 项 目 反 映 企 业 按 规 定 支 付 的 各 种 税 费, 包 括 企 业 本 期 发 生 并 支 付 的 税 费, 以 及 本 期 支 付 以 前 各 期 发 生 的 税 费 和 本 期 预 交 的 税 费, 包 括 所 得 税 增 值 税 营 业 税 消 费 税 印 花 税 房 产 税 土 地 增 值 税 车 船 税 教 育 费 附 加 矿 产 资 源 补 偿 费 等, 但 不 包 括 计 入 固 定 资 产 价 值 实 际 支 付 的 耕 地 占 用 税, 也 不 包 括 本 期 退 回 的 增 值 税 所 得 税 本 期 退 回 的 增 值 税 所 得 税 在 收 到 的 税 费 返 还 项 目 反 映 支 付 的 各 项 税 费 =( 应 交 所 得 税 期 初 余 额 + 当 期 所 得 税 费 用 - 应 交 所 得 税 期 末 余 额 )+ 支 付 的 营 业 税 金 及 附 加 + 应 交 税 费 - 应 交 增 值 税 ( 已 交 税 金 ) 注 : 公 式 中 不 包 括 递 延 所 得 税 费 用 应 交 税 费 所 得 税 费 用 当 期 所 得 税 费 用 递 延 所 得 税 负 债 递 延 所 得 税 费 用 例 题 3 单 选 题 A 公 司 应 交 所 得 税 期 初 余 额 100 万 元, 当 期 所 得 税 费 用 为 200 万 元, 递 延 所 得 税 费 用 为 50 万 元, 应 交 所 得 税 期 末 余 额 120 万 元 ; 支 付 的 营 业 税 金 及 附 加 为 20 万 元 ; 已 交 增 值 税 60 万 元 则 支 付 的 各 项 税 费 项 目 为 ( ) 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

246 A.260 万 元 B.200 万 元 C.80 万 元 D.130 万 元 正 确 答 案 A 答 案 解 析 支 付 的 各 项 税 费 =( )+20+60=260( 万 元 ) 6. 支 付 其 他 与 经 营 活 动 有 关 的 现 金 项 目 该 项 目 反 映 企 业 除 上 述 各 项 目 外 所 支 付 的 其 他 与 经 营 活 动 有 关 的 现 金, 如 经 营 租 赁 支 付 的 租 金 支 付 的 罚 款 差 旅 费 业 务 招 待 费 保 险 费 等 此 外 包 括 支 付 的 销 售 费 用, 及 支 付 的 制 造 费 用 支 付 其 他 与 经 营 活 动 有 关 的 现 金 = 支 付 其 他 管 理 费 用 + 支 付 的 销 售 费 用 + 支 付 的 制 造 费 用 例 题 4 单 选 题 甲 公 司 2013 年 度 发 生 的 管 理 费 用 为 万 元, 其 中 包 括 :(1) 以 现 金 支 付 购 买 办 公 用 品 支 出 525 万 元 ;(2) 以 现 金 支 付 管 理 人 员 薪 酬 万 元 ;(3) 存 货 盘 亏 损 失 37.5 万 元 ;(4) 计 提 固 定 资 产 折 旧 630 万 元 ;(5) 计 提 无 形 资 产 摊 销 525 万 元 ;(6) 以 现 金 支 付 业 务 招 待 费 万 元 假 定 不 考 虑 其 他 因 素, 甲 公 司 2013 年 度 现 金 流 量 表 中 支 付 的 其 他 与 经 营 活 动 有 关 的 现 金 项 目 的 金 额 为 ( ) A 万 元 B 万 元 C 万 元 D 万 元 正 确 答 案 A 答 案 解 析 支 付 的 其 他 与 经 营 活 动 有 关 的 现 金 = 薪 酬 存 货 盘 亏 折 旧 630- 摊 销 525=682.5( 万 元 ); 或 : 支 付 的 其 他 与 经 营 活 动 有 关 的 现 金 = 支 付 办 公 用 品 支 付 业 务 招 待 费 157.5=682.5( 万 元 ) ( 二 ) 投 资 活 动 产 生 的 现 金 流 量 1. 收 回 投 资 收 到 的 现 金 项 目 该 项 目 反 映 企 业 出 售 转 让 或 到 期 收 回 除 现 金 等 价 物 以 外 的 对 其 他 企 业 的 交 易 性 金 融 资 产 持 有 至 到 期 投 资 可 供 出 售 金 融 资 产 长 期 股 权 投 资 ( 不 包 括 处 置 子 公 司 ) 收 到 的 现 金 债 权 性 投 资 收 回 的 利 息 处 置 子 公 司 及 其 他 营 业 单 位 收 到 的 现 金 净 额 不 包 括 在 本 项 目 内 本 项 目 可 根 据 交 易 性 金 融 资 产 持 有 至 到 期 投 资 可 供 出 售 金 融 资 产 长 期 股 权 投 资 等 科 目 的 记 录 分 析 填 列 思 考 问 题 企 业 处 置 交 易 性 金 融 资 产, 账 面 价 值 100 万 元, 收 到 价 款 120 万 元, 则 收 回 投 资 收 到 的 现 金 项 目 应 该 计 入 的 金 额 是 120 万 元 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

247 2. 取 得 投 资 收 益 收 到 的 现 金 项 目 该 项 目 反 映 企 业 交 易 性 金 融 资 产 可 供 出 售 金 融 资 产 投 资 分 得 的 现 金 股 利, 从 子 公 司 联 营 企 业 或 合 营 企 业 分 回 利 润 现 金 股 利 而 收 到 的 现 金 ( 收 到 的 现 金 股 利 ), 因 债 权 性 投 资 而 取 得 的 现 金 利 息 收 入 包 括 在 现 金 等 价 物 范 围 内 的 债 权 性 投 资, 其 利 息 收 入 在 本 项 目 中 反 映 不 包 括 股 票 股 利 取 得 投 资 收 益 收 到 的 现 金 = 现 金 股 利 + 利 息 收 入 3. 处 置 子 公 司 及 其 他 营 业 单 位 收 到 的 现 金 净 额 项 目 该 项 目 反 映 企 业 处 置 子 公 司 及 其 他 营 业 单 位 所 取 得 的 现 金, 减 去 相 关 处 置 费 用 以 及 子 公 司 及 其 他 营 业 单 位 持 有 的 现 金 和 现 金 等 价 物 后 的 净 额 本 项 目 可 以 根 据 长 期 股 权 投 资 银 行 存 款 库 存 现 金 等 科 目 的 记 录 分 析 填 列 企 业 处 置 子 公 司 及 其 他 营 业 单 位 是 整 体 交 易, 子 公 司 和 其 他 营 业 单 位 可 能 持 有 现 金 和 现 金 等 价 物? (1) 企 业 整 体 处 置 非 法 人 营 业 单 位 的 情 况 下 处 置 子 公 司 或 其 他 营 业 单 位 收 到 的 现 金 净 额 = 处 置 价 款 中 收 到 现 金 的 部 分 - 其 他 营 业 单 位 持 有 的 现 金 和 现 金 等 价 物 - 相 关 处 置 费 用 如 为 负 数, 应 将 该 金 额 填 列 至 支 付 其 他 与 投 资 活 动 有 关 的 现 金 项 目 中 (2) 企 业 处 置 子 公 司 的 情 况 下 ; 处 置 子 公 司 或 其 他 营 业 单 位 收 到 的 现 金 净 额 = 处 置 价 款 中 收 到 现 金 的 部 分 - 相 关 处 置 费 用 例 题 5 多 选 题 甲 公 司 2013 年 发 生 下 列 业 务 :(1) 处 置 交 易 性 金 融 资 产, 账 面 价 值 为 万 元 ( 其 中 成 本 为 万 元, 公 允 价 值 变 动 增 加 200 万 元 ), 售 价 万 元, 款 项 已 经 收 到 (2) 处 置 可 供 出 售 金 融 资 产, 账 面 价 值 为 万 元 ( 其 中 成 本 为 万 元, 公 允 价 值 变 动 减 值 100 万 元 ), 售 价 万 元, 款 项 已 经 收 到 (3) 到 期 收 回 持 有 至 到 期 投 资, 面 值 为 万 元,3 年 期, 利 率 3%, 一 次 还 本 付 息 (4) 处 置 对 甲 公 司 的 长 期 股 权 投 资, 持 股 比 例 为 40%, 采 用 权 益 法, 成 本 为 万 元, 售 价 万 元 ; 款 项 已 经 收 到 (5) 处 置 对 乙 公 司 的 长 期 股 权 投 资, 持 股 比 例 为 80%, 采 用 成 本 法, 成 本 为 万 元, 售 价 万 元 ; 款 项 已 经 收 到 (6) 整 体 处 置 非 法 人 营 业 A 单 位, 售 价 万 元, 该 营 业 单 位 持 有 的 现 金 100 万 元 ; 款 项 已 经 收 到 (7) 整 体 处 置 非 法 人 营 业 B 单 位, 售 价 万 元, 该 营 业 单 位 持 有 的 现 金 3100 万 元 ; 款 项 已 经 收 到 (8) 持 有 期 内 收 到 现 金 股 利 800 万 元, 款 项 已 经 收 到 (9) 持 有 期 内 收 到 利 息 500 万 元 ; 款 项 已 经 收 到 下 列 个 别 现 金 流 量 表 项 目 表 述 正 确 的 有 ( ) A. 收 回 投 资 收 到 的 现 金 为 万 元 B. 取 得 投 资 收 益 所 收 到 的 现 金 为 万 元 C. 处 置 子 公 司 及 其 他 营 业 单 位 收 到 的 现 金 净 额 为 万 元 D. 支 付 其 他 与 投 资 活 动 有 关 的 现 金 为 100 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

248 正 确 答 案 ABCD 答 案 解 析 选 项 A, 收 回 投 资 收 到 的 现 金 项 目 =(1)1 500+(2)1 800+(3) (4)4 000=8 300( 万 元 ) 选 项 B, 取 得 投 资 收 益 所 收 到 的 现 金 项 目 =(3) % 3+(8)800+(9)500=1 390 ( 万 元 ) 选 项 C, 处 置 子 公 司 及 其 他 营 业 单 位 收 到 的 现 金 净 额 =(5)7000+(6)( )=7 900 ( 万 元 ) 选 项 D, 如 果 处 置 其 他 营 业 单 位 收 到 的 现 金 净 额 为 负 数, 在 支 付 其 他 与 投 资 活 动 有 关 的 现 金 项 目 反 映,=(7) =100( 万 元 ) 4. 处 置 固 定 资 产 无 形 资 产 和 其 他 长 期 资 产 收 回 的 现 金 净 额 本 项 目 反 映 企 业 出 售 固 定 资 产 无 形 资 产 和 其 他 长 期 资 产 ( 如 投 资 性 房 地 产 ) 所 取 得 的 现 金, 减 去 为 处 置 这 些 资 产 而 支 付 的 有 关 税 费 后 的 净 额 由 于 自 然 灾 害 等 原 因 所 造 成 的 固 定 资 产 等 长 期 资 产 报 废 毁 损 而 收 到 的 保 险 赔 偿 收 入, 在 本 项 目 中 反 映 如 处 置 固 定 资 产 无 形 资 产 和 其 他 长 期 资 产 所 收 回 的 现 金 净 额 为 负 数, 应 作 为 投 资 活 动 产 生 的 现 金 流 量, 在 支 付 的 其 他 与 投 资 活 动 有 关 的 现 金 项 目 中 反 映 本 项 目 可 以 根 据 固 定 资 产 清 理 库 存 现 金 银 行 存 款 等 科 目 的 记 录 分 析 填 列 思 考 题 乙 公 司 出 售 一 台 不 需 用 设 备, 收 到 价 款 元, 该 设 备 原 价 元, 已 提 折 旧 元 支 付 该 项 设 备 拆 卸 费 用 200 元, 运 输 费 用 80 元, 设 备 已 由 购 入 单 位 运 走 处 置 固 定 资 产 无 形 资 产 和 其 他 长 期 资 产 所 收 回 的 现 金 净 额 = =29720( 元 ) 5. 购 建 固 定 资 产 无 形 资 产 和 其 他 长 期 资 产 支 付 的 现 金 项 目 该 项 目 反 映 企 业 本 期 购 买 建 造 固 定 资 产 取 得 无 形 资 产 和 其 他 长 期 资 产 ( 如 投 资 性 房 地 产 ) 实 际 支 付 的 现 金, 包 括 购 买 固 定 资 产 无 形 资 产 等 支 付 的 价 款 及 相 关 税 费, 以 及 用 现 金 支 付 的 应 由 在 建 工 程 和 无 形 资 产 负 担 的 职 工 薪 酬 企 业 以 分 期 付 款 方 式 购 建 的 固 定 资 产 无 形 资 产, 以 及 融 资 租 入 固 定 资 产, 各 期 支 付 的 现 金 均 在 支 付 的 其 他 与 筹 资 活 动 有 关 的 现 金 项 目 中 反 映 为 购 建 固 定 资 产 无 形 资 产 而 发 生 的 借 款 利 息 资 本 化 部 分, 在 筹 资 活 动 产 生 的 现 金 流 量 分 配 股 利 利 润 或 偿 付 利 息 支 付 的 现 金 中 反 映 本 项 目 可 以 根 据 固 定 资 产 在 建 工 程 工 程 物 资 无 形 资 产 库 存 现 金 银 行 存 款 等 科 目 的 记 录 分 析 填 列 例 题 6 单 选 题 甲 公 司 2013 年 发 生 下 列 业 务 :(1) 购 买 固 定 资 产 价 款 为 500 万 元, 款 项 已 付 ;(2) 购 买 工 程 物 资 价 款 为 100 万 元, 款 项 已 付 ;(3) 支 付 工 程 人 员 薪 酬 60 万 元 ; (4) 预 付 工 程 价 款 800 万 元 ;(5) 长 期 借 款 资 本 化 利 息 789 万 元 费 用 化 利 息 70 万 元, 本 年 已 支 付 ;(6) 支 付 购 买 专 利 权 的 价 款 600 万 元 则 现 金 流 量 表 的 购 建 固 定 资 产 无 形 资 产 和 其 他 长 期 资 产 而 支 付 的 现 金 项 目 的 金 额 为 ( ) A 万 元 B 万 元 C 万 元 D 万 元 正 确 答 案 D 答 案 解 析 购 建 固 定 资 产 无 形 资 产 和 其 他 长 期 资 产 而 支 付 的 现 金 =(1)500+(2) 100+(3)60+(4)800+(6)600=2 060( 万 元 ) 资 本 化 的 长 期 借 款 利 息 789 万 元 费 用 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

249 化 利 息 70 万 元, 虽 本 年 已 支 付, 但 不 在 本 项 目 中 反 映, 而 在 筹 资 活 动 现 金 流 量 中 分 配 股 利 利 息 或 偿 付 利 息 支 付 的 现 金 中 反 映 6. 投 资 支 付 的 现 金 项 目 除 现 金 等 价 物 以 外 的 投 资 : 交 易 性 金 融 资 产 持 有 至 到 期 投 资 可 供 出 售 金 融 资 产 长 期 股 权 投 资 ( 不 包 括 取 得 子 公 司 支 付 的 现 金 ), 以 及 支 付 的 佣 金 手 续 费 等 交 易 费 用 注 :(1) 企 业 购 买 股 票 时 实 际 支 付 的 价 款 中 包 含 的 已 宣 告 而 尚 未 领 取 的 现 金 股 利, 以 及 购 买 债 券 时 支 付 的 价 款 中 包 含 的 已 到 期 尚 未 领 取 的 债 券 利 息, 应 在 支 付 的 其 他 与 投 资 活 动 有 关 的 现 金 项 目 中 反 映 (2) 取 得 子 公 司 及 其 他 营 业 单 位 支 付 的 现 金 净 额, 应 在 取 得 子 公 司 及 其 他 营 业 单 位 支 付 的 现 金 净 额 项 目 中 反 映 思 考 问 题 办 公 楼 换 取 股 权 交 易 中, 以 现 金 支 付 补 价 100 万 元, 属 于 投 资 支 付 的 现 金 项 目? 属 于 7. 取 得 子 公 司 及 其 他 营 业 单 位 支 付 的 现 金 净 额 项 目 该 项 目 反 映 企 业 购 买 子 公 司 及 其 他 营 业 单 位 购 买 出 价 中 以 现 金 支 付 的 部 分, 减 去 子 公 司 及 其 他 营 业 单 位 持 有 的 现 金 和 现 金 等 价 物 后 的 净 额 本 项 目 可 以 根 据 长 期 股 权 投 资 库 存 现 金 银 行 存 款 等 科 目 的 记 录 分 析 填 列 (1) 发 生 吸 收 合 并 ( 含 同 一 控 制 和 非 同 一 控 制 ) 或 业 务 合 并 的 情 况 下 取 得 子 公 司 及 其 他 营 业 单 位 支 付 的 现 金 净 额 = 购 买 出 价 中 以 现 金 支 付 的 部 分 - 其 他 营 业 单 位 持 有 的 现 金 和 现 金 等 价 物 如 为 负 数, 应 在 收 到 其 他 与 投 资 活 动 有 关 的 现 金 项 目 反 映 (2) 控 股 合 并 取 得 的 情 况 下 取 得 子 公 司 及 其 他 营 业 单 位 支 付 的 现 金 净 额 = 购 买 出 价 中 以 现 金 支 付 的 部 分 例 题 7 多 选 题 甲 公 司 2013 年 发 生 下 列 业 务 :(1) 支 付 购 买 股 票 价 款 为 万 元, 甲 公 司 划 分 为 交 易 性 金 融 资 产 ;(2) 支 付 购 买 股 票 价 款 为 万 元, 甲 公 司 划 分 为 可 供 出 售 金 融 资 产 ;(3) 支 付 购 买 债 券 价 款 为 万 元, 甲 公 司 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资, 面 值 为 万 元 ;(4) 支 付 价 款 为 万 元 ( 其 中 包 含 以 宣 告 但 尚 未 发 放 的 现 金 股 利 10 万 元 ), 取 得 乙 公 司 30% 表 决 权 资 本, 甲 公 司 后 续 计 量 采 用 权 益 法 核 算 ;(5) 支 付 价 款 为 万 元, 取 得 对 丙 公 司 100% 表 决 权 资 本, 形 成 同 一 控 制 下 吸 收 合 并, 原 该 丙 公 司 持 有 现 金 万 元 ;(6) 支 付 价 款 为 万 元, 取 得 对 丁 公 司 100% 表 决 权 资 本, 形 成 非 同 一 控 制 下 吸 收 合 并, 原 该 丁 公 司 持 有 现 金 万 元 ;(7) 支 付 价 款 为 万 元, 取 得 戊 公 司 80% 表 决 权 资 本, 形 成 非 同 一 控 制 下 控 股 合 并, 甲 公 司 后 续 计 量 采 用 成 本 法 核 算 则 下 列 现 金 流 量 表 项 目 的 金 额 正 确 的 有 ( ) A. 投 资 支 付 的 现 金 为 万 元 B. 取 得 子 公 司 及 其 他 营 业 单 位 支 付 的 现 金 净 额 为 万 元 C. 收 到 其 他 与 投 资 活 动 有 关 的 现 金 为 万 元 D. 支 付 的 其 他 与 投 资 活 动 有 关 的 现 金 为 10 万 元 正 确 答 案 ABCD 答 案 解 析 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

250 选 项 A, 投 资 支 付 的 现 金 项 目 =(1)1 000+(2)2 000+(3)3 100+(4)( )=10 100( 万 元 ); 选 项 B, 取 得 子 公 司 及 其 他 营 业 单 位 支 付 的 现 金 净 额 =(5)( )+(7) =36 000( 万 元 ); 选 项 C, 收 到 其 他 与 投 资 活 动 有 关 的 现 金 =(6) =1000( 万 元 ); 选 项 D, 支 付 的 其 他 与 投 资 活 动 有 关 的 现 金 =(4)10( 万 元 ) ( 三 ) 筹 资 活 动 产 生 的 现 金 流 量 1. 吸 收 投 资 收 到 的 现 金 本 项 目 反 映 企 业 以 发 行 股 票 等 方 式 筹 集 资 金 实 际 收 到 的 款 项 净 额 ( 发 行 收 入 减 去 支 付 的 佣 金 等 发 行 费 用 后 的 净 额 ) 注 意 : 本 项 目 不 再 反 映 发 行 债 券 收 到 的 款 项 思 考 问 题 甲 公 司 2013 年 对 外 公 开 募 集 股 份 万 股, 每 股 1 元, 发 行 价 每 股 1.1 元, 代 理 发 行 的 证 券 公 司 为 其 支 付 的 各 种 费 用, 共 计 15 万 元 甲 公 司 已 收 到 全 部 发 行 价 款 吸 收 投 资 收 到 的 现 金 =1 000 l.1-15=1 085( 万 元 ) 2. 借 款 收 到 的 现 金 本 项 目 反 映 企 业 举 借 各 种 短 期 长 期 借 款 而 收 到 的 现 金, 以 及 发 行 债 券 实 际 收 到 的 款 项 净 额 ( 发 行 收 入 减 去 直 接 支 付 的 佣 金 等 发 行 费 用 后 的 净 额 ) 本 项 目 可 以 根 据 短 期 借 款 长 期 借 款 交 易 性 金 融 负 债 应 付 债 券 库 存 现 金 银 行 存 款 等 科 目 的 记 录 分 析 填 列 3. 偿 还 债 务 支 付 的 现 金 项 目 该 项 目 反 映 企 业 偿 还 债 务 本 金 所 支 付 的 现 金, 包 括 偿 还 金 融 企 业 的 借 款 本 金 偿 还 债 券 本 金 等 企 业 支 付 的 借 款 利 息 和 债 券 利 息 在 分 配 股 利 利 润 或 偿 付 利 息 支 付 的 现 金 项 目 反 映, 不 包 括 在 本 项 目 内 本 项 目 可 以 根 据 短 期 借 款 长 期 借 款 应 付 债 券 等 科 目 的 记 录 分 析 填 列 4. 分 配 股 利 利 润 或 偿 付 利 息 支 付 的 现 金 项 目 该 项 目 反 映 企 业 实 际 支 付 的 现 金 股 利 支 付 给 其 他 投 资 单 位 的 利 润 或 用 现 金 支 付 的 借 款 利 息 债 券 利 息 等 不 同 用 途 的 借 款, 其 利 息 的 开 支 渠 道 不 一 样, 如 在 建 工 程 制 造 费 用 财 务 费 用 等, 均 在 本 项 目 中 反 映 本 项 目 可 以 根 据 应 付 股 利 应 付 利 息 在 建 工 程 制 造 费 用 研 发 支 出 财 务 费 用 等 科 目 的 记 录 分 析 填 列 思 考 题 甲 公 司 2013 年 发 生 下 列 业 务 :(1) 偿 还 短 期 借 款 本 息, 其 中 本 金 万 元 利 息 10 万 元 ;(2) 偿 还 长 期 借 款 本 息, 其 中 本 金 万 元, 利 息 66 万 元, 其 中 资 本 化 利 息 费 用 60 万 元 ;(3) 支 付 到 期 一 次 还 本 付 息 的 应 付 债 券 本 息, 其 中 面 值 万 元,3 年 的 利 息 150 万 元 ;(4) 支 付 现 金 股 利 200 万 元 偿 还 债 务 支 付 的 现 金 =(1)2 000+(2)5 000+(3)1 000=8 000( 万 元 ) 分 配 股 利 利 润 或 偿 付 利 息 支 付 的 现 金 =(1)10+(2)66+(3)150+(4)200=426( 万 元 ) 5. 支 付 其 他 与 筹 资 活 动 有 关 的 现 金 项 目 该 项 目 反 映 企 业 除 上 述 各 项 目 外 所 支 付 的 其 他 与 筹 资 活 动 有 关 的 现 金 流 出, 如 融 资 租 入 固 定 资 产 各 期 支 付 的 租 赁 费 以 分 期 付 款 方 式 购 建 的 固 定 资 产 无 形 资 产 各 期 支 付 的 现 金 等 若 某 项 其 他 与 筹 资 活 动 有 关 的 现 金 流 出 金 额 较 大, 应 单 列 项 目 反 映 本 项 目 可 以 根 据 长 期 应 付 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

251 款 等 科 目 的 记 录 分 析 填 列 例 题 8 单 选 题 (2012 年 考 题 ) 制 造 企 业 下 列 各 项 交 易 或 事 项 所 产 生 的 现 金 流 量 中, 属 于 现 金 流 量 表 中 投 资 活 动 产 生 的 现 金 流 量 的 有 ( ) A. 出 售 债 券 收 到 的 现 金 B. 收 到 股 权 投 资 的 现 金 股 利 C. 支 付 的 为 购 建 固 定 资 产 发 生 的 专 门 借 款 利 息 D. 收 到 因 自 然 灾 害 而 报 废 固 定 资 产 的 保 险 赔 偿 款 答 案 ABD 解 析 选 项 C, 属 于 筹 资 活 动 产 生 的 现 金 流 量 例 题 9 单 选 题 (2009 年 原 考 试 制 度 题 )20 8 年 度, 甲 公 司 涉 及 现 金 流 量 的 交 易 或 事 项 如 下 :(1) 收 到 联 营 企 业 分 派 的 现 金 股 利 250 万 元 (2) 收 到 上 年 度 销 售 商 品 价 款 500 万 元 (3) 收 到 发 行 债 券 的 现 金 万 元 (4) 收 到 增 发 股 票 的 现 金 万 元 (5) 支 付 购 买 固 定 资 产 的 现 金 万 元 (6) 支 付 经 营 租 赁 设 备 租 金 700 万 元 (7) 支 付 以 前 年 度 融 资 租 赁 设 备 款 万 元 (8) 支 付 研 究 开 发 费 用 万 元, 其 中 予 以 资 本 化 的 金 额 为 万 元 要 求 : 根 据 上 述 资 料, 不 考 虑 其 他 因 素, 回 答 下 列 各 题 1. 下 列 各 项 关 于 甲 公 司 现 金 流 量 分 类 的 表 述 中, 正 确 的 是 ( ) A. 支 付 经 营 租 赁 设 备 租 金 作 为 经 营 活 动 现 金 流 出 B. 收 到 联 营 企 业 分 派 的 现 金 股 利 作 为 经 营 活 动 现 金 流 入 C. 支 付 以 前 年 度 融 资 租 赁 设 备 款 作 为 投 资 活 动 现 金 流 出 D. 支 付 计 入 当 期 损 益 的 研 究 开 发 费 用 作 为 投 资 活 动 现 金 流 出 正 确 答 案 A 答 案 解 析 B 选 项 中 属 于 投 资 活 动 的 现 金 流 量,C 选 项 属 于 筹 资 活 动 的 现 金 流 量,D 选 项 属 于 经 营 活 动 的 现 金 流 量 2. 下 列 各 项 关 于 甲 公 司 现 金 流 量 列 报 的 表 述 中, 正 确 的 是 ( ) A. 经 营 活 动 现 金 流 入 750 万 元 B. 经 营 活 动 现 金 流 出 万 元 C. 投 资 活 动 现 金 流 出 万 元 D. 筹 资 活 动 现 金 流 入 万 元 正 确 答 案 B 答 案 解 析 A 选 项, 经 营 活 动 的 现 金 流 入 =(2)500 万 元 ; B 选 项, 经 营 活 动 现 金 流 出 =(6)700+(8)3 000=3 700 万 元 ; C 选 项, 投 资 活 动 的 现 金 流 出 =(5)2 500+(8)2 000=4 500( 万 元 ); D 选 项, 筹 资 活 动 的 现 金 流 入 =(3)5 000+(4)10 000=15 000( 万 元 ) 例 题 10 多 选 题 (2011 年 ) 下 列 各 项 关 于 甲 公 司 现 金 流 量 分 类 的 表 述 中, 正 确 的 有 ( ) A. 发 行 债 券 收 到 现 金 作 为 筹 资 活 动 现 金 流 入 B. 支 付 在 建 工 程 人 员 工 资 作 为 投 资 活 动 现 金 流 出 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

252 C. 因 持 有 的 债 券 到 期 收 到 现 金 作 为 投 资 活 动 现 金 流 入 D. 支 付 融 资 租 入 固 定 资 产 的 租 赁 费 作 为 筹 资 活 动 现 金 流 出 E. 附 追 索 权 转 让 应 收 账 款 收 到 现 金 作 为 投 资 活 动 现 金 流 入 正 确 答 案 ABCD 答 案 解 析 选 项 E 是 属 于 经 营 活 动 的 现 金 流 入 思 考 问 题 在 应 收 票 据 贴 现 且 不 符 合 金 融 资 产 终 止 确 认 条 件 的 情 况 下, 贴 现 现 金 流 作 为? 贴 现 现 金 流 作 为 筹 资 活 动 流 入 似 乎 更 符 合 准 则 中 筹 资 活 动 的 定 义, 但 是 从 实 务 中 很 多 贴 现 活 动 的 经 济 实 质 来 看, 作 为 经 营 活 动 流 入 似 乎 更 能 够 反 映 其 实 质 ( 四 ) 将 净 利 润 调 节 为 经 营 活 动 现 金 流 量 间 接 法, 是 指 以 本 期 净 利 润 为 起 点, 通 过 调 整 不 涉 及 现 金 的 收 入 费 用 营 业 外 收 支 以 及 经 营 性 应 收 应 付 等 项 目 的 增 减 变 动, 调 整 不 属 于 经 营 活 动 的 现 金 收 支 项 目, 据 此 计 算 并 列 报 经 营 活 动 产 生 的 现 金 流 量 的 方 法 采 用 间 接 法 列 报 经 营 活 动 产 生 的 现 金 流 量 时, 需 要 对 四 大 类 项 目 进 行 调 整 :(1) 实 际 没 有 支 付 现 金 的 费 用 ;(2) 实 际 没 有 收 到 现 金 的 收 益 ;(3) 不 属 于 经 营 活 动 的 损 益 ;(4) 经 营 性 应 收 应 付 项 目 的 增 减 变 动 经 营 活 动 产 生 的 现 金 流 量 净 额 = 净 利 润 + 不 影 响 经 营 活 动 现 金 流 量 但 减 少 净 利 润 的 项 目 - 不 影 响 经 营 活 动 现 金 流 量 但 增 加 净 利 润 的 项 目 + 与 净 利 润 无 关 但 增 加 经 营 活 动 现 金 流 量 的 项 目 - 与 净 利 润 无 关 但 减 少 经 营 活 动 现 金 流 量 的 项 目 1. 资 产 减 值 准 备 这 里 所 指 的 资 产 减 值 准 备 是 指 当 期 计 提 ( 扣 除 转 回 的 减 值 准 备 ), 属 于 利 润 的 减 除 项 目, 但 没 有 发 生 现 金 流 出 所 以, 在 将 净 利 润 调 节 为 经 营 活 动 现 金 流 量 时, 需 要 加 回 本 项 目 可 根 据 资 产 减 值 损 失 科 目 的 记 录 分 析 填 列 快 速 记 忆 费 用 增, 在 净 利 润 基 础 上 加 回 来 思 考 问 题 计 提 坏 账 准 备 100 万 元? 在 净 利 润 基 础 上 加 回 来 100 万 元 2. 固 定 资 产 折 旧 企 业 计 提 的 固 定 资 产 折 旧, 有 的 包 括 在 管 理 费 用 中, 有 的 包 括 在 制 造 费 用 中 计 入 管 理 费 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

253 用 中 的 部 分, 作 为 期 间 费 用 在 计 算 净 利 润 时 从 中 扣 除, 但 没 有 发 生 现 金 流 出, 在 将 净 利 润 调 节 为 经 营 活 动 现 金 流 量 时, 需 要 予 以 加 回 计 入 制 造 费 用 中 的 已 经 变 现 的 部 分, 在 计 算 净 利 润 时 通 过 销 售 成 本 予 以 扣 除, 但 没 有 发 生 现 金 流 出 ; 计 入 制 造 费 用 中 没 有 变 现 的 部 分, 既 不 涉 及 现 金 收 支, 也 不 影 响 企 业 当 期 净 利 润 由 于 在 调 节 存 货 时, 已 经 从 中 扣 除, 在 此 处 将 净 利 润 调 节 为 经 营 活 动 现 金 流 量 时, 需 要 予 以 加 回 本 项 目 可 根 据 累 计 折 旧 科 目 的 贷 方 发 生 额 分 析 填 列 快 速 记 忆 费 用 增, 在 净 利 润 基 础 上 加 回 来 3. 无 形 资 产 摊 销 和 长 期 待 摊 费 用 摊 销 企 业 对 使 用 寿 命 有 限 的 无 形 资 产 计 提 摊 销 时, 计 入 管 理 费 用 或 制 造 费 用 长 期 待 摊 费 摊 销 时, 有 的 计 入 管 理 费 用, 有 的 计 入 销 售 费 用, 有 的 计 入 制 造 费 用 计 入 管 理 费 用 等 期 间 费 用 和 计 入 制 造 费 用 中 的 已 变 现 的 部 分, 在 计 算 净 利 润 时 已 从 中 扣 除, 但 没 有 发 生 现 金 流 出 ; 计 入 制 造 费 用 中 的 没 有 变 现 的 部 分, 在 调 节 存 货 时 已 经 从 中 扣 除, 但 不 涉 及 现 金 收 支, 所 以, 在 此 处 将 净 利 润 调 节 为 经 营 活 动 现 金 流 量 时, 需 要 予 以 加 回 本 项 目 可 根 据 累 计 摊 销 长 期 待 摊 费 用 科 目 的 贷 方 发 生 额 分 析 填 列 快 速 记 忆 费 用 增, 在 净 利 润 基 础 上 加 回 来 4. 处 置 固 定 资 产 无 形 资 产 和 其 他 长 期 资 产 的 损 失 ( 减 : 收 益 ) 企 业 处 置 固 定 资 产 无 形 资 产 和 其 他 长 期 资 产 发 生 的 损 益, 属 于 投 资 活 动 产 生 的 损 益, 不 属 于 经 营 活 动 产 生 的 损 益, 所 以, 在 将 净 利 润 调 节 为 经 营 活 动 现 金 流 量 时, 需 要 予 以 剔 除 如 为 损 失, 在 将 净 利 润 调 节 为 经 营 活 动 现 金 流 量 时, 应 当 加 回 ; 如 为 收 益, 在 将 净 利 润 调 节 为 经 营 活 动 现 金 流 量 时, 应 当 扣 除 本 项 目 可 根 据 营 业 外 收 入 营 业 外 支 出 等 科 目 所 属 有 关 明 细 科 目 的 记 录 分 析 填 列, 净 收 益 以 - 号 填 列 快 速 记 忆 费 用 增, 在 净 利 润 基 础 上 加 回 来 思 考 问 题 处 置 设 备 一 台, 原 价 180 万 元, 累 计 已 提 折 旧 80 万 元, 收 到 现 金 110 万 元, 产 生 处 置 收 益 10 万 元 处 置 固 定 资 产 的 收 益 10 万 元, 在 将 净 利 润 调 节 为 经 营 活 动 现 金 流 量 时 应 当 扣 除 5. 固 定 资 产 报 废 损 失 企 业 发 生 的 固 定 资 产 报 废 损 益, 属 于 投 资 活 动 产 生 的 损 益, 不 属 于 经 营 活 动 产 生 的 损 益, 所 以, 在 将 净 利 润 调 节 为 经 营 活 动 现 金 流 量 时, 需 要 予 以 剔 除 如 为 净 损 失, 在 将 净 利 润 调 节 为 经 营 活 动 现 金 流 量 时, 应 当 加 回 ; 如 为 净 收 益, 在 将 净 利 润 调 节 为 经 营 活 动 现 金 流 量 时, 应 当 扣 除 本 项 目 可 根 据 营 业 外 支 出 营 业 外 收 入 等 科 目 所 属 有 关 明 细 科 目 的 记 录 分 析 填 列 6. 公 允 价 值 变 动 损 失 企 业 发 生 的 公 允 价 值 变 动 损 益, 通 常 与 企 业 的 投 资 活 动 或 筹 资 活 动 有 关, 而 且 并 不 影 响 企 业 当 期 的 现 金 流 量 为 此, 应 当 将 其 从 净 利 润 中 剔 除 本 项 目 可 以 根 据 公 允 价 值 变 动 损 益 科 目 的 发 生 额 分 析 填 列 如 为 持 有 损 失, 在 将 净 利 润 调 节 为 经 营 活 动 现 金 流 量 时, 应 当 加 回 ; 如 为 持 有 利 得, 在 将 净 利 润 调 节 为 经 营 活 动 现 金 流 量 时, 应 当 扣 除 7. 财 务 费 用 企 业 发 生 的 财 务 费 用 中 不 属 于 经 营 活 动 的 部 分, 应 当 在 将 净 利 润 调 节 为 经 营 活 动 现 金 流 量 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

254 时 将 其 加 回 本 项 目 可 根 据 财 务 费 用 科 目 的 本 期 借 方 发 生 额 分 析 填 列 ; 如 为 收 益, 以 - 号 填 列 思 考 问 题 2013 年 度, 甲 公 司 共 发 生 财 务 费 用 35 万 元, 其 中 属 于 经 营 活 动 的 为 5 万 元, 属 于 筹 资 活 动 的 为 30 万 元 属 于 筹 资 活 动 的 财 务 费 用 30 万 元, 在 将 净 利 润 调 节 为 经 营 活 动 现 金 流 量 时 应 当 加 回 8. 投 资 损 失 ( 减 : 收 益 ) 企 业 发 生 的 投 资 损 益, 属 于 投 资 活 动 产 生 的 损 益, 不 属 于 经 营 活 动 产 生 的 损 益, 所 以, 在 将 净 利 润 调 节 为 经 营 活 动 现 金 流 量 时, 需 要 予 以 剔 除 如 为 净 损 失, 在 将 净 利 润 调 节 为 经 营 活 动 现 金 流 量 时, 应 当 加 回 : 如 为 净 收 益, 在 将 净 利 润 调 节 为 经 营 活 动 现 金 流 量 时, 应 当 扣 除 本 项 目 可 根 据 利 润 表 中 投 资 收 益 项 目 的 数 字 填 列 ; 如 为 投 资 收 益, 以 - 号 填 列 9. 递 延 所 得 税 资 产 减 少 ( 减 : 增 加 ) 快 速 记 忆 资 产 : 增 就 记 减 ; 减 就 记 增 思 考 问 题 10. 递 延 所 得 税 负 债 增 加 ( 减 : 减 少 ) 快 速 记 忆 负 债 : 增 就 记 增 ; 减 就 记 减 思 考 问 题 11. 存 货 的 减 少 ( 减 : 增 加 ) 本 项 目 可 根 据 资 产 负 债 表 中 存 货 项 目 的 期 初 数 期 末 数 之 间 的 差 额 填 列 ; 期 末 数 大 于 期 初 数 的 差 额, 以 一 号 填 列 如 果 存 货 的 增 减 变 化 过 程 属 于 投 资 活 动, 如 在 建 工 程 领 用 存 货, 应 当 将 这 一 因 素 剔 除 快 速 记 忆 增 就 记 减 ; 减 就 记 增 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

255 12. 经 营 性 应 收 项 目 的 减 少 ( 减 : 增 加 ) 经 营 性 应 收 项 目 包 括 应 收 票 据 应 收 账 款 预 付 账 款 长 期 应 收 款 和 其 他 应 收 款 中 与 经 营 活 动 有 关 的 部 分, 以 及 应 收 的 增 值 税 销 项 税 额 等 本 项 目 应 当 根 据 有 关 科 目 的 期 初 期 末 余 额 分 析 填 列 ; 如 为 增 加, 以 - 号 填 列 快 速 记 忆 资 产 : 增 就 记 减 ; 减 就 记 增 13. 经 营 性 应 付 项 目 的 增 加 ( 减 : 减 少 ) 经 营 性 应 付 项 目 包 括 应 付 票 据 应 付 账 款 预 收 账 款 应 付 职 工 薪 酬 应 交 税 费 应 付 利 息 长 期 应 付 款 其 他 应 付 款 中 与 经 营 活 动 有 关 的 部 分, 以 及 应 付 的 增 值 税 进 项 税 额 等 本 项 目 应 当 根 据 有 关 科 目 的 期 初 期 末 余 额 分 析 填 列 ; 如 为 减 少, 以 - 号 填 列 快 速 记 忆 负 债 : 增 就 记 增 ; 减 就 记 减 例 题 11 多 选 题 (2010 年 考 题 ) 甲 公 司 20 9 年 度 发 生 的 有 关 交 易 或 事 项 如 下 : (1) 出 售 固 定 资 产 收 到 现 金 净 额 60 万 元 该 固 定 资 产 的 成 本 为 90 万 元, 累 计 折 旧 为 80 万 元, 未 计 提 减 值 准 备 (2) 以 现 金 200 万 元 购 入 一 项 无 形 资 产, 本 年 度 摊 销 60 万 元, 其 中 40 万 元 计 入 当 期 损 益,20 万 元 计 入 在 建 工 程 的 成 本 (3) 以 现 金 万 元 购 入 一 项 固 定 资 产, 本 年 度 计 提 折 旧 500 万 元, 全 部 计 入 当 期 损 益 (4) 存 货 跌 价 准 备 期 初 余 额 为 零, 本 年 度 计 提 存 货 跌 价 准 备 920 万 元 (5) 递 延 所 得 税 资 产 期 初 余 额 为 零, 本 年 因 计 提 存 货 跌 价 准 备 确 认 递 延 所 得 税 资 产 230 万 元 (6) 出 售 本 年 购 入 的 交 易 性 金 融 资 产, 收 到 现 金 200 万 元 该 交 易 性 金 融 资 产 的 成 本 为 l00 万 元, 持 有 期 间 公 允 价 值 变 动 收 益 为 50 万 元 (7) 期 初 应 收 账 款 为 万 元, 本 年 度 销 售 产 品 实 现 营 业 收 入 万 元, 本 年 度 因 销 售 商 品 收 到 现 金 万 元, 期 末 应 收 账 款 为 万 元 甲 公 司 20 9 年 度 实 现 净 利 润 万 元 要 求 : 根 据 上 述 资 料, 不 考 虑 其 他 因 素, 回 答 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

256 下 列 第 1 小 题 至 第 2 小 题 1. 甲 公 司 在 编 制 20 9 年 度 现 金 流 量 表 的 补 充 资 料 时, 下 列 各 项 中, 应 当 作 为 净 利 润 调 节 项 目 的 有 ( ) A. 固 定 资 产 折 旧 B. 资 产 减 值 准 备 C. 应 收 账 款 的 增 加 D. 处 置 固 定 资 产 的 收 益 E. 递 延 所 得 税 资 产 的 增 加 正 确 答 案 ABCDE 2. 下 列 各 项 关 于 甲 公 司 20 9 年 度 现 金 流 量 表 列 报 的 表 述 中, 正 确 的 有 ( ) A. 筹 资 活 动 现 金 流 入 200 万 元 B. 投 资 活 动 现 金 流 入 260 万 元 C. 经 营 活 动 现 金 流 入 万 元 D. 投 资 活 动 现 金 流 出 万 元 E. 经 营 活 动 现 金 流 量 净 额 万 元 正 确 答 案 BCDE 答 案 解 析 选 项 A, 该 题 目 没 有 给 筹 资 活 动 的 资 料, 因 此 无 法 确 定 其 金 额 ; 选 项 B, 投 资 活 动 现 金 流 入 =(1)60+(6)200=260( 万 元 ); 选 项 C, 经 营 活 动 现 金 流 入 =(7) 利 润 表 ( 年 初 年 末 2 500)=5 200( 万 元 ); 选 项 D, 投 资 活 动 现 金 流 出 =(2)200+(3)2 500+(6)100=2 800( 万 元 ); 选 项 E, 经 营 活 动 现 金 流 量 净 额 = 净 利 润 (1)(60-10)+(2)40+(3)500 +(4)920-(5)230-(6)( )+(7)( )=6 080( 万 元 ) 考 点 四 : 所 有 者 权 益 变 动 表 ( 一 ) 上 年 年 末 余 额 项 目 本 年 金 额 实 收 资 本 资 本 减 : 库 存 其 他 综 合 盈 余 公 未 分 配 利 所 有 者 权 ( 或 股 ( 或 股 本 ) 其 他 股 收 益 积 润 益 合 计 本 ) 溢 价 一 上 年 年 末 余 额 反 映 企 业 上 年 资 产 负 债 表 中 实 收 资 本 ( 或 股 本 ) 资 本 溢 价 库 存 股 盈 余 公 积 未 分 配 利 润 的 年 末 余 额 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

257 ( 二 ) 会 计 政 策 变 更 和 前 期 差 错 更 正 项 目 本 年 金 额 实 收 资 本 资 本 减 : 库 存 其 他 综 合 盈 余 公 未 分 配 利 所 有 者 权 ( 或 股 ( 或 股 本 ) 其 他 股 收 益 积 润 益 合 计 本 ) 溢 价 一 上 年 年 末 余 额 加 : 会 计 政 策 变 更 前 期 差 错 更 正 分 别 反 映 企 业 采 用 追 溯 调 整 法 处 理 的 会 计 政 策 变 更 的 累 积 影 响 金 额 和 采 用 追 溯 重 述 法 处 理 的 会 计 差 错 更 正 的 累 积 影 响 金 额 根 据 盈 余 公 积 利 润 分 配 以 前 年 度 损 益 调 整 等 科 目 的 发 生 额 分 析 计 算 填 列 ( 三 ) 本 年 增 减 变 动 金 额 项 目 1. 综 合 收 益 总 额 项 目 本 年 金 额 实 收 资 资 本 减 : 库 存 其 他 综 合 盈 余 公 未 分 配 利 本 ( 或 ( 或 股 本 ) 股 收 益 积 润 股 本 ) 溢 价 一 上 年 年 末 余 额 加 : 会 计 政 策 变 更 前 期 差 错 更 正 二 本 年 年 初 余 额 三 本 年 增 减 变 动 金 额 ( 一 ) 综 合 收 益 总 额 其 他 所 有 者 权 益 合 计 2. 所 有 者 投 入 和 减 少 资 本 项 目, 反 映 企 业 当 年 所 有 者 投 入 的 资 本 和 减 少 的 资 本 其 中 : (1) 所 有 者 投 入 资 本 项 目, 反 映 企 业 接 受 投 资 者 投 入 形 成 的 实 收 资 本 ( 或 股 本 ) 和 资 本 溢 价 或 股 本 溢 价, 并 对 应 列 在 实 收 资 本 和 资 本 ( 或 股 本 ) 溢 价 栏 (2) 股 份 支 付 计 入 所 有 者 权 益 的 金 额 项 目, 反 映 企 业 处 于 等 待 期 中 的 权 益 结 算 的 股 份 支 付 当 年 计 入 资 本 公 积 的 金 额, 并 对 应 列 在 其 他 栏 (3) 其 他 项 目 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

258 本 年 金 额 实 收 资 资 本 减 : 库 存 其 他 综 合 盈 余 公 未 分 配 利 所 有 者 权 本 ( 或 ( 或 股 本 ) 其 他 股 收 益 积 润 益 合 计 股 本 ) 溢 价 一 上 年 年 末 余 额 加 : 会 计 政 策 变 更 前 期 差 错 更 正 二 本 年 年 初 余 额 三 本 年 增 减 变 动 金 额 ( 一 ) 综 合 收 益 总 额 ( 二 ) 所 有 者 投 入 和 减 少 资 本 1. 所 有 者 投 入 资 本 2. 股 份 支 付 计 入 所 有 者 权 益 的 金 额 3. 其 他 3. 利 润 分 配 下 各 项 目, 反 映 当 年 对 所 有 者 ( 或 股 东 ) 分 配 的 利 润 ( 或 股 利 ) 金 额 和 按 照 规 定 提 取 的 盈 余 公 积 金 额, 并 对 应 列 在 未 分 配 利 润 和 盈 余 公 积 栏 其 中 : (1) 提 取 盈 余 公 积 项 目, 反 映 企 业 按 照 规 定 提 取 的 盈 余 公 积 (2) 对 所 有 者 ( 或 股 东 ) 的 分 配 项 目, 反 映 对 所 有 者 ( 或 股 东 ) 分 配 的 利 润 ( 或 股 利 ) 金 额 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

259 本 年 金 额 实 收 资 资 本 减 : 库 存 其 他 综 合 盈 余 公 未 分 配 利 所 有 者 权 本 ( 或 ( 或 股 本 ) 其 他 股 收 益 积 润 益 合 计 股 本 ) 溢 价 一 上 年 年 末 余 额 加 : 会 计 政 策 变 更 前 期 差 错 更 正 二 本 年 年 初 余 额 三 本 年 增 减 变 动 金 额 ( 一 ) 综 合 收 益 总 额 ( 二 ) 所 有 者 投 入 和 减 少 资 本 1. 所 有 者 投 入 资 本 2. 股 份 支 付 计 入 所 有 者 权 益 的 金 额 3. 其 他 ( 三 ) 利 润 分 配 1. 提 取 盈 余 公 积 2. 对 所 有 者 ( 或 股 东 的 分 配 ) 3. 其 他 4. 所 有 者 权 益 内 部 结 转 下 各 项 目, 反 映 不 影 响 当 年 所 有 者 权 益 总 额 的 所 有 者 权 益 各 组 成 部 分 之 间 当 年 的 增 减 变 动, 包 括 资 本 公 积 转 增 资 本 ( 或 股 本 ) 盈 余 公 积 转 增 资 本 ( 或 股 本 ) 盈 余 公 积 弥 补 亏 损 等 项 金 额 其 中 : (1) 资 本 公 积 转 增 资 本 ( 或 股 本 ) 项 目, 反 映 企 业 以 资 本 公 积 转 增 资 本 或 股 本 的 金 额 (2) 盈 余 公 积 转 增 资 本 ( 或 股 本 ) 项 目, 反 映 企 业 以 盈 余 公 积 转 增 资 本 或 股 本 的 金 额 (3) 盈 余 公 积 弥 补 亏 损 项 目, 反 映 企 业 以 盈 余 公 积 弥 补 亏 损 的 金 额 (4) 其 他 项 目 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

260 本 年 金 额 实 收 资 资 本 减 : 库 存 其 他 综 合 盈 余 公 未 分 配 利 所 有 者 权 本 ( 或 ( 或 股 本 ) 其 他 股 收 益 积 润 益 合 计 股 本 ) 溢 价 一 上 年 年 末 余 额 加 : 会 计 政 策 变 更 前 期 差 错 更 正 二 本 年 年 初 余 额 三 本 年 增 减 变 动 金 额 ( 一 ) 综 合 收 益 总 额 ( 二 ) 所 有 者 投 入 和 减 少 资 本 1. 所 有 者 投 入 资 本 2. 股 份 支 付 计 入 所 有 者 权 益 的 金 额 3. 其 他 ( 三 ) 利 润 分 配 1. 提 取 盈 余 公 积 2. 对 所 有 者 ( 或 股 东 的 分 配 ) 3. 其 他 ( 四 ) 所 有 者 权 益 内 部 结 转 1. 资 本 公 积 转 增 资 本 ( 或 股 本 ) 2. 盈 余 公 积 转 增 资 本 ( 或 股 本 ) 3. 盈 余 公 积 弥 补 亏 损 4. 其 他 考 点 五 : 关 联 方 关 系 及 其 披 露 ( 一 ) 关 联 方 概 述 关 联 方 一 般 指 有 关 联 的 各 方, 关 联 方 关 系 是 指 有 关 联 的 各 方 之 间 存 在 的 内 在 联 系 一 方 控 制 共 同 控 制 另 一 方 或 对 另 一 方 施 加 重 大 影 响, 以 及 两 方 或 两 方 以 上 同 受 一 方 控 制 共 同 控 制 或 重 大 影 响 的, 构 成 关 联 方 ( 二 ) 关 联 方 关 系 的 认 定 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

261 从 一 个 企 业 的 角 度 出 发, 与 其 存 在 关 联 方 关 系 的 各 方 包 括 以 下 10 种 情 况 : 1. 该 企 业 的 母 公 司, 不 仅 包 括 直 接 或 间 接 地 控 制 该 企 业 的 其 他 企 业, 也 包 括 能 够 对 该 企 业 实 施 直 接 或 间 接 控 制 的 单 位 等 (1) 某 一 个 企 业 直 接 控 制 一 个 或 多 个 企 业 例 如, 母 公 司 控 制 一 个 或 若 干 个 子 公 司, 则 母 公 司 与 子 公 司 之 间 即 为 关 联 方 关 系 思 考 问 题 A 母 公 司 控 制 B 公 司 C 公 司 D 公 司 3 个 子 公 司 A B C D 则 AB AC AD 之 间 存 在 关 联 方 关 系 (2) 某 一 个 企 业 通 过 一 个 或 若 干 个 中 间 企 业 间 接 控 制 一 个 或 多 个 企 业 例 如, 母 公 司 通 过 其 子 公 司, 间 接 控 制 子 公 司 的 子 公 司, 表 明 母 公 司 与 其 子 公 司 的 子 公 司 存 在 关 联 方 关 系 思 考 问 题 A 70% B 70% C 则 AB BC AC 之 间 存 在 关 联 方 关 系 (3) 某 一 个 企 业 直 接 地 和 通 过 一 个 或 若 干 中 间 企 业 间 接 地 控 制 一 个 或 多 个 企 业 思 考 问 题 A 80% 30% B 40% C 则 AB AC BC 之 间 存 在 关 联 方 关 系 2. 与 该 企 业 的 子 公 司, 包 括 直 接 或 间 接 地 被 该 企 业 控 制 的 其 他 企 业, 也 包 括 直 接 或 间 接 地 被 该 企 业 控 制 的 企 业 单 位 基 金 等 特 殊 目 的 实 体 3. 与 该 企 业 受 同 一 母 公 司 控 制 的 其 他 企 业 因 为 两 个 或 多 个 企 业 有 相 同 的 母 公 司, 对 它 们 都 具 有 控 制 能 力, 即 两 个 或 多 个 企 业 如 果 有 相 同 的 母 公 司, 它 们 的 财 务 和 经 营 政 策 都 由 相 同 的 母 公 司 决 定, 各 个 被 投 资 企 业 之 间 由 于 受 相 同 母 公 司 的 控 制, 可 能 为 自 身 利 益 而 进 行 的 交 易 受 到 某 种 限 制 因 此, 关 联 方 披 露 准 则 规 定, 与 该 企 业 受 同 一 母 公 司 控 制 的 两 个 或 多 个 企 业 之 间 构 成 关 联 方 关 系 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

262 思 考 问 题 A 母 公 司 控 制 B 公 司 C 公 司 D 公 司 3 个 子 公 司 A B C D 则 AB AC AD 之 间 存 在 关 联 方 关 系 另 外 BC CD BD 之 间 存 在 关 联 方 关 系 4. 与 对 该 企 业 实 施 共 同 控 制 的 投 资 方 这 里 的 共 同 控 制 包 括 直 接 的 共 同 控 制 和 间 接 的 共 同 控 制 需 要 强 调 的 是, 对 企 业 实 施 直 接 或 间 接 共 同 控 制 的 投 资 方 与 该 企 业 之 间 是 关 联 方 关 系, 但 这 些 投 资 方 之 间 并 不 能 仅 仅 因 为 共 同 控 制 了 同 一 家 企 业 而 视 为 存 在 关 联 方 关 系 (1) 思 考 问 题 A B C 三 个 企 业 共 同 控 制 D 企 业, 从 而 A 和 D B 和 D 以 及 C 和 D 成 为 关 联 方 关 系 如 果 不 存 在 其 他 关 联 方 关 系,A 和 B A 和 C 以 及 B 和 C 之 间 不 构 成 关 联 方 关 系 A B C D 则 AD BD CD 之 间 存 在 关 联 方 关 系 不 存 在 关 联 方 关 系 :AB BC AC (2) 思 考 问 题 A 公 司 和 B 公 司 共 同 控 制 C 公 司, 同 时 A 公 司 和 D 公 司 共 同 控 制 E 公 司, 则 DE AE AC BC CE 之 间 互 为 关 联 方 关 系 D A B E C 则 DE AE AC BC CE 之 间 互 为 关 联 方 关 系 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

263 (3) 思 考 问 题 A 公 司 和 B 公 司 共 同 控 制 C 公 司, 同 时 A 公 司 和 B 公 司 共 同 控 制 D 公 司 则 :AC AD BD BC CD 之 间 互 为 关 联 方 关 系 A B C D 则 :AC AD BD BC CD 之 间 互 为 关 联 方 关 系 5. 对 该 企 业 施 加 重 大 影 响 的 投 资 方 这 里 的 重 大 影 响 包 括 直 接 的 重 大 影 响 和 间 接 的 重 大 影 响 对 企 业 实 施 重 大 影 响 的 投 资 方 与 该 企 业 之 间 是 关 联 方 关 系, 但 这 些 投 资 方 之 间 并 不 能 仅 仅 因 为 对 同 一 家 企 业 具 有 重 大 影 响 而 视 为 存 在 关 联 方 关 系 1 思 考 问 题 假 定 A 企 业 和 C 企 业 均 能 够 对 B 企 业 施 加 重 大 影 响 ( 持 股 比 例 为 30%), 则 :A 公 司 和 B 公 司,B 公 司 和 C 公 司 之 间 互 为 关 联 方 关 系 如 果 A 公 司 和 C 公 司 不 存 在 其 他 关 联 方 关 系, 则 A 和 C 不 构 成 关 联 方 关 系 A C 30% 30% B AB CB 之 间 互 为 关 联 方 关 系 A 和 C 不 构 成 关 联 方 关 系 则 A 和 C 不 构 成 关 联 方 关 系 2 思 考 问 题 A 公 司 对 B 公 司 进 行 投 资, 持 股 比 例 30%, 对 B 公 司 的 财 务 和 经 济 决 策 形 成 重 大 影 响 同 时 A 公 司 还 持 有 C 公 司 全 部 股 份 的 30%, 对 C 公 司 的 财 务 和 经 济 决 策 形 成 重 大 影 响, 则 A 公 司 和 B 公 司 A 公 司 和 C 公 司 之 间 存 在 关 联 方 关 系, 但 是 B 公 司 和 C 公 司 之 间 不 存 在 关 联 方 关 系 A 30% 30% B C AB AC 之 间 互 为 关 联 方 关 系 BC 不 成 关 联 方 关 系 则 A 和 C 不 构 成 关 联 方 关 系 6. 该 企 业 的 合 营 企 业 合 营 企 业, 指 按 照 合 同 规 定 经 营 活 动 由 投 资 双 方 或 若 干 方 共 同 控 制 的 企 业 合 营 企 业 的 主 要 特 点 在 于 投 资 各 方 均 不 能 对 被 投 资 企 业 的 财 务 和 经 营 政 策 单 独 作 出 决 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

264 策, 必 须 由 投 资 各 方 共 同 作 出 决 策 因 此, 合 营 企 业 是 以 共 同 控 制 为 前 提 的, 两 方 或 多 方 共 同 控 制 某 一 企 业 时, 该 企 业 则 为 投 资 者 的 合 营 企 业 思 考 问 题 A B C D 企 业 各 占 F 企 业 表 决 权 资 本 的 25%, 按 照 合 同 规 定, 投 资 各 方 按 照 出 资 比 例 控 制 F 企 业, 由 于 出 资 比 例 相 同,F 企 业 由 A B C D 企 业 共 同 控 制, 在 这 种 情 况 下,A 和 F B 和 F C 和 F 以 及 D 和 F 之 间 构 成 关 联 方 关 系 7. 该 企 业 的 联 营 企 业 联 营 企 业, 指 投 资 方 对 其 具 有 重 大 影 响, 但 不 是 投 资 者 的 子 公 司 或 合 营 企 业 的 企 业 联 营 企 业 和 重 大 影 响 是 相 联 系 的, 如 果 投 资 者 能 对 被 投 资 企 业 施 加 重 大 影 响, 则 该 被 投 资 企 业 视 为 投 资 者 的 联 营 企 业 8. 该 企 业 的 主 要 投 资 者 个 人 及 与 其 关 系 密 切 的 家 庭 成 员 主 要 投 资 者 个 人, 是 指 能 够 控 制 共 同 控 制 一 个 企 业 或 者 对 一 个 企 业 施 加 重 大 影 响 的 个 人 投 资 者 思 考 问 题 某 一 企 业 与 其 主 要 投 资 者 个 人 之 间 的 关 系 例 如, 王 某 是 A 企 业 的 主 要 投 资 者, 则 A 企 业 与 王 某 构 成 关 联 方 关 系 王 某 则 A 企 业 与 王 某 构 成 关 联 方 关 系 A 思 考 问 题 某 一 企 业 与 其 主 要 投 资 者 个 人 关 系 密 切 的 家 庭 成 员 之 间 的 关 系 例 如, A 企 业 的 主 要 投 资 者 王 某 的 儿 子 与 A 企 业 构 成 关 联 方 关 系 王 某 A 则 A 企 业 与 王 某 的 儿 子 构 成 关 联 方 关 系 9. 该 企 业 或 其 母 公 司 的 关 键 管 理 人 员 及 与 其 关 系 密 切 的 家 庭 成 员 关 键 管 理 人 员, 包 括 董 事 长 董 事 董 事 会 秘 书 总 经 理 总 会 计 师 财 务 总 监 等 思 考 问 题 A 企 业 的 总 经 理 与 A 企 业 构 成 关 联 方 关 系 10. 该 企 业 主 要 投 资 者 个 人 关 键 管 理 人 员 或 与 其 关 系 密 切 的 家 庭 成 员 控 制 共 同 控 制 或 施 加 重 大 影 响 的 其 他 企 业 与 主 要 投 资 者 个 人 或 关 键 管 理 人 员 关 系 密 切 的 家 庭 成 员, 例 如 父 母 配 偶 兄 弟 姐 妹 和 子 女 等 对 于 这 类 关 联 方, 应 当 根 据 主 要 投 资 者 个 人 关 键 管 理 人 员 或 与 其 关 系 密 切 的 家 庭 成 员 对 两 家 企 业 的 实 际 影 响 力 具 体 分 析 判 断 (1) 例 如, 某 一 企 业 与 受 该 企 业 主 要 投 资 者 个 人 直 接 控 制 的 其 他 企 业 之 间 的 关 系 为 关 联 方 关 系 A 王 某 B 则 A 企 业 与 B 企 业 构 成 关 联 方 关 系 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

265 (2) 例 如, 某 一 企 业 与 受 该 企 业 主 要 投 资 者 个 人 关 系 密 切 的 家 庭 成 员 直 接 控 制 的 其 他 企 业 之 间 的 关 系 为 关 联 方 关 系 王 某 王 某 儿 子 则 A 企 业 与 B 企 业 构 成 关 联 方 关 系 A B (3) 例 如, 某 一 企 业 与 受 该 企 业 关 键 管 理 人 员 直 接 控 制 的 其 他 企 业 之 间 的 关 系 为 关 联 方 关 系 A 王 某 B 则 A 企 业 与 B 企 业 构 成 关 联 方 关 系 (4) 例 如, 某 一 企 业 与 受 该 企 业 关 键 管 理 人 员 关 系 密 切 的 家 庭 成 员 直 接 控 制 的 其 他 企 业 之 间 的 关 系 为 关 联 方 关 系 王 某 A 王 某 儿 子 B 则 A 企 业 与 B 企 业 构 成 关 联 方 关 系 ( 三 ) 不 构 成 关 联 方 关 系 的 情 况 1. 与 该 企 业 发 生 日 常 往 来 的 资 金 提 供 者 公 用 事 业 部 门 政 府 部 门 和 机 构, 以 及 与 该 企 业 发 生 大 量 交 易 而 存 在 经 济 依 存 关 系 的 单 个 客 户 供 应 商 特 许 商 经 销 商 和 代 理 商 之 间, 不 构 成 关 联 方 关 系 2. 与 该 企 业 共 同 控 制 合 营 企 业 的 合 营 者 之 间, 通 常 不 构 成 关 联 方 关 系 3. 仅 仅 同 受 国 家 控 制 而 不 存 在 其 他 关 联 方 关 系 的 企 业, 不 构 成 关 联 方 关 系 4. 受 同 一 方 重 大 影 响 的 企 业 之 间 不 构 成 关 联 方 例 如, 同 一 投 资 者 的 两 家 联 营 企 业 之 间 不 构 成 关 联 方 关 系 ; 仅 拥 有 同 一 位 关 键 管 理 人 员 的 两 家 企 业 之 间 不 构 成 关 联 方 例 题 1 单 选 题 (2012 年 考 题 ) 下 列 各 项 中, 不 构 成 甲 公 司 关 联 方 的 是 ( ) A. 甲 公 司 的 母 公 司 的 关 键 管 理 人 员 B. 与 甲 公 司 控 股 股 东 关 系 密 切 的 家 庭 成 员 C. 与 甲 公 司 受 同 一 母 公 司 控 制 的 其 他 公 司 D. 与 甲 公 司 常 年 发 生 交 易 而 存 在 经 济 依 存 关 系 的 代 销 商 答 案 D 解 析 与 该 企 业 发 生 日 常 往 来 的 资 金 提 供 者 公 用 事 业 部 门 政 府 部 门 和 机 构, 以 及 与 该 企 业 发 生 大 量 交 易 而 存 在 经 济 依 存 关 系 的 单 个 客 户 供 应 商 特 许 商 经 销 商 和 代 理 商 之 间, 不 构 成 关 联 方 关 系 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

266 例 题 2 单 选 题 ( 与 2013 年 考 题 类 似 ) 在 不 考 虑 其 他 因 素 的 情 况 下, 下 列 各 项 中, 不 属 于 甲 公 司 关 联 方 的 是 ( ) A. 甲 公 司 总 经 理 的 儿 子 控 制 的 乙 公 司 B. 甲 公 司 母 公 司 的 财 务 总 监 C. 与 甲 公 司 共 同 投 资 设 立 合 营 企 业 的 合 营 方 丙 公 司 D. 甲 公 司 通 过 控 股 子 公 司 间 接 拥 有 30% 股 权 并 能 施 加 重 大 影 响 的 丁 公 司 答 案 C 解 析 根 据 准 则 规 定, 在 没 有 其 他 关 联 关 系 的 情 况 下, 仅 因 为 某 一 合 营 企 业 的 共 同 合 营 者, 不 能 认 定 各 合 营 者 之 间 是 关 联 方 例 题 3 单 选 题 如 果 甲 乙 丙 丁 四 个 企 业 共 同 控 制 戊 企 业, 则 可 以 判 定 各 个 企 业 之 间 存 在 关 联 方 关 系 的 是 ( ) A. 甲 和 戊 企 业 B. 丙 和 丁 企 业 C. 甲 和 乙 企 业 D. 乙 和 丁 企 业 正 确 答 案 A 答 案 解 析 根 据 关 联 方 关 系 准 则 的 规 定, 企 业 与 对 该 企 业 实 施 共 同 控 制 的 投 资 方 之 间 为 关 联 方 关 系, 但 与 该 企 业 共 同 控 制 合 营 企 业 的 合 营 者 之 间, 通 常 不 构 成 关 联 方 关 系 ( 四 ) 关 联 方 交 易 的 类 型 存 在 关 联 方 关 系 的 情 况 下, 关 联 方 之 间 发 生 的 交 易 为 关 联 方 交 易, 关 联 方 的 交 易 类 型 主 要 有 : 1. 购 买 或 销 售 商 品 购 买 或 销 售 商 品 是 关 联 方 交 易 较 常 见 的 交 易 事 项 2. 购 买 或 销 售 除 商 品 以 外 的 其 他 资 产 3. 提 供 或 接 受 劳 务 4. 担 保 5. 提 供 资 金 ( 贷 款 或 股 权 投 资 ) 6. 租 赁 7. 代 理 8. 研 究 与 开 发 项 目 的 转 移 9. 许 可 协 议 10. 代 表 企 业 或 由 企 业 代 表 另 一 方 进 行 债 务 结 算 11. 关 键 管 理 人 员 薪 酬 例 题 4 多 选 题 甲 乙 公 司 之 间 发 生 的 下 列 业 务 中, 属 于 关 联 方 交 易 的 有 ( ) A. 甲 公 司 是 乙 公 司 的 母 公 司, 甲 公 司 为 乙 公 司 的 借 款 提 供 担 保 B. 甲 乙 公 司 有 相 同 控 制 方, 甲 公 司 经 销 乙 公 司 的 特 许 商 品 C. 甲 乙 公 司 共 同 控 制 丙 公 司, 甲 公 司 独 家 代 理 乙 公 司 生 产 的 产 品 D. 甲 公 司 对 乙 公 司 有 重 大 影 响, 甲 公 司 以 市 场 价 格 向 乙 公 司 提 供 产 品 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

267 正 确 答 案 ABD 答 案 解 析 选 项 C, 合 营 企 业 的 投 资 者 之 间, 如 果 没 有 其 他 关 联 方 关 系, 一 般 不 视 为 关 联 方, 因 此 之 间 的 交 易 不 属 于 关 联 方 交 易 思 考 问 题 甲 乙 公 司 有 相 同 控 制 方, 甲 公 司 使 用 乙 公 司 已 注 册 的 商 标, 属 于 关 联 方 交 易? 属 于 例 题 5 多 选 题 下 列 各 项 中, 属 于 关 联 方 交 易 的 有 ( ) A. 母 公 司 出 售 设 备 给 子 公 司 B. 母 公 司 为 子 公 司 提 供 贷 款 担 保 C. 合 营 企 业 的 投 资 者 之 间 互 相 购 买 销 售 商 品 D. 企 业 支 付 给 关 键 管 理 人 员 的 报 酬 正 确 答 案 ABD 答 案 解 析 选 项 C, 合 营 企 业 的 投 资 者 之 间, 如 果 没 有 其 他 关 联 方 关 系, 一 般 不 视 为 关 联 方, 因 此 之 间 的 交 易 不 属 于 关 联 方 交 易 思 考 问 题 企 业 集 团 内 部 子 公 司 之 间 按 照 独 立 的 原 则 进 行 融 资 租 赁, 属 于 关 联 方 交 易? 属 于 ( 五 ) 关 联 方 的 披 露 1. 企 业 无 论 是 否 发 生 关 联 方 交 易, 均 应 当 在 附 注 中 披 露 与 该 企 业 之 间 存 在 直 接 控 制 关 系 的 母 公 司 和 子 公 司 有 关 的 信 息 (1) 母 公 司 和 子 公 司 的 名 称 母 公 司 不 是 该 企 业 最 终 控 制 方 的, 还 应 当 披 露 最 终 控 制 方 名 称 站 在 E 公 司 的 角 度, 其 子 公 司 是 F 公 司, 母 公 司 是 D 公 司 则 站 在 E 公 司 角 度 若 是 发 生 关 联 方 交 易 的 话, 应 该 披 露 的 最 终 控 制 方 就 是 A 公 司 母 公 司 和 最 终 控 制 方 均 不 对 外 提 供 财 务 报 表 的, 还 应 当 披 露 母 公 司 之 上 与 其 最 相 近 的 对 外 提 供 财 务 报 表 的 母 公 司 名 称 (2) 母 公 司 和 子 公 司 的 业 务 性 质 注 册 地 注 册 资 本 ( 或 实 收 资 本 股 本 ) 及 其 变 化 (3) 母 公 司 对 该 企 业 或 者 该 企 业 对 子 公 司 的 持 股 比 例 和 表 决 权 比 例 2. 企 业 与 关 联 方 发 生 关 联 方 交 易 的, 应 当 在 附 注 中 披 露 该 关 联 方 关 系 的 性 质 交 易 类 型 及 交 易 要 素 关 联 方 关 系 的 性 质, 是 指 关 联 方 与 该 企 业 的 关 系, 即 关 联 方 是 该 企 业 的 子 公 司 合 营 企 业 联 营 企 业 等 ; 交 易 类 型 通 常 包 括 购 买 或 销 售 商 品 购 买 或 销 售 商 品 以 外 的 其 他 资 产 提 供 或 接 受 劳 务 担 保 提 供 资 金 ( 贷 款 或 股 权 投 资 ) 租 赁 代 理 研 究 与 开 发 项 目 的 转 移 许 可 协 议 代 表 企 业 或 由 企 业 代 表 另 一 方 进 行 债 务 结 算 等 ; 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

268 交 易 要 素 至 少 应 当 包 括 : 交 易 的 金 额 ; 未 结 算 项 目 的 金 额 条 款 和 条 件, 以 及 有 关 提 供 或 取 得 担 保 的 信 息 ; 未 结 算 应 收 项 目 坏 账 准 备 金 额 ; 定 价 政 策 类 型 相 似 的 关 联 方 交 易, 在 不 影 响 财 务 报 表 阅 读 者 正 确 理 解 关 联 方 交 易 对 财 务 报 表 影 响 的 情 况 下, 可 以 合 并 披 露 3. 对 外 提 供 合 并 财 务 报 表 的, 对 于 已 经 包 括 在 合 并 范 围 内 各 企 业 之 间 的 交 易 不 予 披 露 合 并 财 务 报 表 是 将 集 团 作 为 一 个 整 体 来 反 映 与 其 有 关 的 财 务 信 息, 在 合 并 财 务 报 表 中, 企 业 集 团 作 为 一 个 整 体 看 待, 企 业 集 团 内 的 交 易 已 不 属 于 交 易, 并 且 已 经 在 编 制 合 并 财 务 报 表 时 予 以 抵 消 因 此, 关 联 方 披 露 准 则 规 定 对 外 提 供 合 并 财 务 报 表 的, 除 了 应 按 上 述 1 2 的 要 求 进 行 披 露 外, 对 于 已 经 包 括 在 合 并 范 围 内 并 已 抵 消 的 各 企 业 之 间 的 交 易 不 予 披 露 例 题 6 多 选 题 企 业 无 论 是 否 发 生 关 联 方 交 易, 均 应 当 在 附 注 中 披 露 有 关 母 公 司 和 子 公 司 的 信 息 披 露 的 信 息 包 括 ( ) A. 关 联 交 易 的 类 型 B. 母 公 司 和 子 公 司 的 名 称 C. 关 联 交 易 中 关 联 方 关 系 的 性 质 D. 母 公 司 对 子 公 司 的 持 股 比 例 或 表 决 权 比 例 答 案 BD 解 析 企 业 无 论 是 否 发 生 关 联 方 交 易, 均 应 在 附 注 中 披 露 与 母 公 司 和 子 公 司 有 关 的 下 列 信 息 : 母 公 司 和 子 公 司 的 名 称 ; 母 公 司 和 子 公 司 的 业 务 性 质 注 册 地 注 册 资 本 ( 或 实 收 资 本 股 本 ) 及 其 变 化 ; 母 公 司 对 该 企 业 或 者 该 企 业 对 子 公 司 的 持 股 比 例 和 表 决 权 比 例 例 题 7 多 选 题 乙 公 司 是 甲 公 司 的 全 资 子 公 司, 同 时 负 责 甲 公 司 的 产 品 销 售 2013 年 度, 甲 公 司 按 照 市 场 价 格 向 乙 公 司 销 售 产 品 对 此, 甲 公 司 应 在 年 度 财 务 报 告 附 注 中 披 露 的 内 容 有 ( ) A. 与 乙 公 司 发 生 交 易 的 金 额 B. 乙 公 司 未 支 付 的 金 额 C. 甲 公 司 对 乙 公 司 的 持 股 比 例 D. 向 乙 公 司 所 售 产 品 的 定 价 政 策 正 确 答 案 ABCD 答 案 解 析 企 业 与 关 联 方 发 生 关 联 方 交 易 的, 应 当 在 附 注 中 披 露 该 关 联 方 关 系 的 性 质 交 易 类 型 及 交 易 要 素 交 易 要 素 至 少 应 当 包 括 : 交 易 的 金 额 ; 未 结 算 项 目 的 金 额 条 款 和 条 件, 以 及 有 关 提 供 或 取 得 担 保 的 信 息 ; 未 结 算 应 收 项 目 坏 账 准 备 金 额 ; 定 价 政 策 通 常 说 来, 企 业 只 有 在 提 供 确 凿 证 据 的 前 提 下, 才 能 披 露 关 联 方 交 易 是 公 平 交 易 第 十 三 章 或 有 事 项 考 情 分 析 本 章 从 历 年 考 试 情 况 来 看, 主 观 题 主 要 考 查 预 计 负 债 的 会 计 处 理 及 其 与 所 得 税 资 产 负 债 表 日 后 事 项 相 结 合 的 会 计 处 理 ; 包 括 未 决 诉 讼 的 确 认 与 计 量 ; 重 组 义 务 的 处 理 产 品 质 量 保 证 费 用 的 确 认 待 执 行 合 同 变 为 亏 损 合 同 的 处 理 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

269 考 点 一 : 或 有 事 项 的 概 述 ( 一 ) 或 有 事 项 的 特 征 或 有 事 项, 是 指 过 去 的 交 易 或 者 事 项 形 成 的, 其 结 果 须 由 某 些 未 来 事 项 的 发 生 或 不 发 生 才 能 决 定 的 不 确 定 事 项 或 有 事 项 具 有 以 下 特 征 : 1. 或 有 事 项 是 由 过 去 的 交 易 或 者 事 项 形 成 的 思 考 问 题 企 业 对 售 出 的 产 品 提 供 三 包 服 务, 是 对 已 实 现 销 售 的 商 品 提 供 的 产 品 质 量 保 证, 该 售 出 的 商 品 是 由 过 去 的 交 易 形 成 的 思 考 问 题 未 决 诉 讼 假 定 一 企 业 被 另 一 企 业 状 告 侵 犯 专 利 技 术, 要 求 其 赔 偿 法 院 已 受 理, 但 尚 未 判 决 该 事 项 也 是 由 过 去 的 交 易 或 事 项 形 成 的 2. 或 有 事 项 的 结 果 具 有 不 确 定 性 首 先, 或 有 事 项 的 结 果 是 否 发 生 具 有 不 确 定 性 思 考 问 题 B 公 司 从 银 行 取 得 借 款, 三 年 期, 母 公 司 A 公 司 为 B 公 司 提 供 债 务 担 保, 这 个 事 项 对 于 A 公 司 来 说, 属 于 或 有 事 项? 其 次, 或 有 事 项 的 结 果 即 使 预 计 会 发 生, 但 发 生 的 具 体 时 间 或 金 额 具 有 不 确 定 性 思 考 问 题 某 企 业 因 生 产 排 污 治 理 不 力 并 对 周 围 环 境 造 成 污 染 而 被 周 围 村 镇 居 民 起 诉, 如 无 特 殊 情 况, 该 企 业 很 可 能 败 诉 但 是, 在 诉 讼 成 立 时, 该 企 业 因 败 诉 将 支 出 多 少 金 额, 或 者 何 时 将 发 生 这 些 支 出, 可 能 是 难 以 确 定 的 属 于 或 有 事 项? 3. 或 有 事 项 的 结 果 须 由 未 来 事 项 决 定 由 未 来 事 项 决 定, 是 指 或 有 事 项 的 结 果 只 能 由 未 来 不 确 定 事 项 的 发 生 或 不 发 生 才 能 决 定 思 考 问 题 企 业 为 其 他 单 位 提 供 债 务 担 保 的, 只 有 在 被 担 保 方 到 期 无 力 还 款 时, 企 业 ( 担 保 方 ) 才 承 担 偿 还 债 务 的 连 带 责 任 而 该 担 保 事 项 最 终 是 否 会 要 求 企 业 履 行 偿 还 债 务 的 连 带 责 任, 一 般 只 能 看 被 担 保 方 的 未 来 经 营 情 况 和 偿 债 能 力 如 果 被 担 保 方 经 营 情 况 和 财 务 状 况 良 好 且 有 较 好 的 信 用, 那 么 企 业 将 不 需 要 履 行 该 连 带 责 任 思 考 问 题 或 有 事 项 与 不 确 定 性 联 系 在 一 起, 折 旧 计 提 减 值 准 备 是 或 有 事 项 吗? 答 案 折 旧 的 提 取 虽 然 涉 及 对 固 定 资 产 净 残 值 和 使 用 寿 命 的 估 计, 具 有 一 定 的 不 确 定 性, 但 固 定 资 产 原 值 是 确 定 的, 其 价 值 最 终 会 转 移 到 成 本 或 费 用 中 也 是 确 定 的, 因 此 折 旧 不 是 或 有 事 项 类 似 地, 计 提 减 值 准 备 也 不 属 于 或 有 事 项 因 此 计 提 减 值 准 备 等 不 是 或 有 事 项 准 则 规 范 的 内 容 例 题 1 单 选 题 甲 公 司 下 列 各 项 中, 不 属 于 或 有 事 项 的 是 ( ) A. 甲 公 司 为 其 子 公 司 的 贷 款 提 供 担 保 B. 甲 公 司 以 其 自 己 的 财 产 作 抵 押 向 银 行 借 款 C. 甲 公 司 起 诉 其 他 公 司 D. 甲 公 司 被 其 他 公 司 起 诉 答 案 B 解 析 选 项 B, 属 于 正 常 事 项 ( 二 ) 或 有 负 债 和 或 有 资 产 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

270 1. 或 有 负 债 是 指 过 去 的 交 易 或 事 项 形 成 的 潜 在 义 务, 其 存 在 须 通 过 未 来 不 确 定 事 项 的 发 生 或 不 发 生 予 以 证 实 ; 或 过 去 的 交 易 或 事 项 形 成 的 现 时 义 务, 履 行 该 义 务 不 是 很 可 能 导 致 经 济 利 益 流 出 企 业 或 该 义 务 的 金 额 不 能 可 靠 计 量 或 有 负 债 无 论 是 现 时 义 务 还 是 潜 在 义 务, 均 不 符 合 负 债 的 确 认 条 件, 因 而 不 能 确 认, 只 能 在 附 注 中 披 露 2. 或 有 资 产 或 有 资 产, 是 指 过 去 的 交 易 或 者 事 项 形 成 的 潜 在 资 产, 其 存 在 须 通 过 未 来 不 确 定 事 项 的 发 生 或 不 发 生 予 以 证 实 或 有 资 产, 是 潜 在 资 产, 不 符 合 资 产 的 确 认 条 件, 因 而 不 能 确 认, 只 有 在 很 可 能 导 致 经 济 利 益 流 入 企 业 时 才 能 在 附 注 中 披 露 3. 或 有 负 债 和 或 有 资 产 转 化 为 负 债 ( 预 计 负 债 ) 和 资 产 (1) 或 有 负 债 转 化 为 预 计 负 债 随 着 时 间 推 移 和 事 态 的 进 展, 或 有 负 债 对 应 的 潜 在 义 务 可 能 转 化 为 现 时 义 务, 原 本 不 是 很 可 能 导 致 经 济 利 益 流 出 的 现 时 义 务 也 可 能 被 证 实 将 很 可 能 导 致 企 业 流 出 经 济 利 益, 并 且 现 时 义 务 的 金 额 也 能 够 可 靠 计 量 在 这 种 情 况 下, 或 有 负 债 就 转 化 为 企 业 的 预 计 负 债, 应 当 予 以 确 认 (2) 或 有 资 产 形 成 企 业 真 正 的 资 产 或 有 资 产 也 是 一 样, 其 对 应 的 潜 在 资 产 最 终 是 否 能 够 流 入 企 业 会 逐 渐 变 得 明 确, 如 果 某 一 时 点 企 业 基 本 确 定 能 够 收 到 这 项 潜 在 资 产 并 且 其 金 额 能 够 可 靠 计 量, 应 当 将 其 确 认 为 企 业 的 资 产 例 题 2 多 选 题 下 列 各 项 中, 不 正 确 的 有 ( ) A. 或 有 负 债 只 能 是 潜 在 义 务 B. 或 有 事 项 必 然 形 成 或 有 负 债 C. 或 有 事 项 的 结 果 可 能 会 产 生 预 计 负 债 或 有 负 债 或 者 或 有 资 产 D. 或 有 资 产 在 很 可 能 导 致 经 济 利 益 流 入 企 业 时 应 确 认 资 产 答 案 ABD 解 析 选 项 A, 或 有 事 项 可 能 是 潜 在 义 务, 也 可 能 是 现 时 义 务 ; 选 项 B, 或 有 事 项 不 一 定 形 成 或 有 负 债, 也 有 可 能 形 成 或 有 资 产 ; 选 项 D, 或 有 资 产 在 很 可 能 导 致 经 济 利 益 流 入 企 业 时 只 能 在 附 注 中 披 露, 不 能 确 认 例 题 3 多 选 题 下 列 有 关 或 有 事 项 的 表 述 中, 不 正 确 的 有 ( ) A. 或 有 负 债 与 或 有 事 项 相 联 系, 有 或 有 事 项 就 有 或 有 负 债 B. 对 于 或 有 事 项 既 要 确 认 或 有 负 债, 也 要 确 认 或 有 资 产 C. 由 于 担 保 引 起 的 或 有 事 项 随 着 被 担 保 人 债 务 的 全 部 清 偿 而 消 失 D. 只 有 对 本 单 位 产 生 不 利 影 响 的 事 项, 才 能 作 为 或 有 事 项 答 案 ABD 解 析 选 项 A, 或 有 事 项 可 能 形 成 或 有 负 债, 也 有 可 能 形 成 或 有 资 产 ; 选 项 B, 或 有 资 产 和 或 有 负 债 是 不 能 确 认 的 ; 选 项 D, 或 有 事 项 对 本 单 位 既 可 能 是 不 利 事 项, 也 可 能 是 有 利 事 项 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

271 例 题 4 多 选 题 下 列 关 于 或 有 事 项 的 表 述 中, 正 确 的 有 ( ) A. 或 有 负 债 应 在 资 产 负 债 表 内 予 以 确 认 B. 或 有 资 产 不 应 在 资 产 负 债 表 内 予 以 确 认 C. 基 本 确 定 能 够 收 到 一 项 潜 在 资 产 并 且 其 金 额 能 够 可 靠 计 量, 应 当 将 其 确 认 为 资 产 D. 或 有 负 债 在 一 定 条 件 下 能 够 转 化 为 预 计 负 债, 应 当 予 以 确 认 答 案 BCD 解 析 或 有 负 债 尚 未 满 足 确 认 负 债 的 条 件, 不 需 要 在 资 产 负 债 表 中 体 现 考 点 二 : 或 有 事 项 的 确 认 和 计 量 ( 一 ) 预 计 负 债 的 确 认 根 据 企 业 会 计 准 则 的 规 定, 与 或 有 事 项 相 关 的 义 务 同 时 满 足 下 列 条 件 的, 应 当 确 认 为 预 计 负 债 : 是 在 企 业 当 前 条 件 下 已 承 担 的 义 务, 企 业 没 有 其 他 现 实 的 选 择, 只 能 履 行 该 现 时 义 务 导 致 经 济 利 益 流 出 企 业 的 可 能 性 超 过 50%, 小 于 或 等 于 95% 与 或 有 事 项 相 关 的 现 时 义 务 的 金 额 能 够 合 理 地 估 计 1. 该 义 务 是 企 业 承 担 的 现 时 义 务 2. 履 行 该 义 务 很 可 能 导 致 经 济 利 益 流 出 企 业 3. 该 义 务 的 金 额 能 够 可 靠 地 计 量 同 时 满 足 确 认 预 计 负 债 思 考 问 题 甲 公 司 有 关 资 料 如 下 : 属 于 现 时 义 务 ; 履 行 该 义 务 很 可 能 导 致 经 济 (1)A 公 司 状 告 甲 公 司 侵 犯 A 公 司 的 专 利 利 益 流 出 公 司 ( 从 80% 可 以 看 出 ); 金 额 能 权 法 院 已 受 理, 至 2013 年 12 月 31 日, 可 靠 计 量 这 三 个 条 件 同 时 满 足, 确 认 为 预 法 院 尚 未 判 决 甲 公 司 的 法 律 顾 问 对 该 事 计 负 债 : 项 进 行 分 析, 认 为 该 案 件 败 诉 的 可 能 性 为 借 : 营 业 外 支 出 60 80% 如 果 败 诉, 按 照 目 前 类 似 案 件 的 情 况 管 理 费 用 诉 讼 费 用 分 析, 估 计 很 可 能 赔 偿 金 额 60 万 元 贷 : 预 计 负 债 60 (2) 甲 公 司 向 工 商 银 行 借 款, 采 用 的 是 无 属 于 现 时 义 务 ; 履 行 该 义 务 很 可 能 导 致 经 济 担 保 借 款, 现 已 逾 期 但 没 有 偿 还 2013 年 利 益 流 出 公 司 ; 金 额 能 可 靠 计 量 这 三 个 条 12 月 1 日, 银 行 向 法 院 起 诉 甲 公 司, 要 求 件 同 时 满 足, 确 认 为 预 计 负 债 : 甲 公 司 归 还 贷 款 的 本 息 120 万 元, 并 支 付 借 : 营 业 外 支 出 6 罚 息 6 万 元 2013 年 12 月 31 日, 法 院 尚 管 理 费 用 诉 讼 费 用 未 判 决 贷 : 预 计 负 债 6 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

272 (3) 甲 公 司 向 子 公 司 提 供 债 务 担 保 因 被 担 保 人 ( 甲 公 司 的 子 公 司 ) 财 务 状 况 恶 化, 属 于 现 时 义 务 ; 履 行 该 义 务 很 可 能 导 致 经 济 无 法 支 付 逾 期 的 银 行 借 款,2013 年 12 月 1利 益 流 出 公 司 ; 金 额 能 可 靠 计 量 这 三 个 条 日, 贷 款 银 行 要 求 甲 公 司 按 照 合 同 约 定 履 件 同 时 满 足, 确 认 为 预 计 负 债 行 债 务 担 保 责 任 500 万 元 银 行 尚 未 起 诉 会 计 分 录 同 上 甲 公 司 (4) 甲 公 司 生 产 的 商 品, 造 成 某 公 司 职 工 集 体 食 物 中 毒 就 赔 偿 一 事, 双 方 没 有 达 成 一 致 意 见, 对 方 起 诉 了 本 公 司, 要 求 本 公 司 赔 偿 各 种 经 济 损 失 50 万 元 法 律 顾 问 不 是 或 有 事 项, 因 为 它 已 经 是 确 定 的 事 项 建 议 本 案 不 要 公 开 审 理, 最 后 庭 下 协 商, 了 与 对 方 协 商 解 决 法 律 顾 问 和 当 事 人 接 触 后, 经 过 双 方 讨 价 还 价, 最 后 商 定 为 30 万 元 原 告 撤 诉,30 万 元 已 支 付 给 对 方 (5) 甲 公 司 生 产 商 品, 因 污 染 环 境 被 周 围 村 镇 居 民 起 诉 了, 法 院 已 受 理, 但 尚 未 判 现 时 义 务, 也 很 可 能 导 致 经 济 利 益 流 出 公 决 本 公 司 法 律 顾 问 认 为 该 诉 讼 败 诉 的 可 司, 但 金 额 不 能 可 靠 计 量 所 以 只 能 作 为 或 能 性 为 80%, 但 按 目 前 有 关 法 律 规 定, 赔 有 负 债 进 行 披 露, 不 能 作 为 负 债 确 认 偿 金 额 不 能 确 定 ( 二 ) 预 计 负 债 的 计 量 1. 最 佳 估 计 数 的 确 定 (1) 所 需 支 出 存 在 一 个 连 续 范 围, 且 该 范 围 内 各 种 结 果 发 生 的 可 能 性 相 同, 则 最 佳 估 计 数 应 当 按 照 该 范 围 内 的 中 间 值, 即 上 下 限 金 额 的 平 均 数 确 定 例 题 1 单 选 题 甲 公 司 于 2013 年 11 月 收 到 法 院 通 知, 被 告 知 乙 公 司 状 告 甲 公 司 侵 犯 专 利 权, 要 求 甲 公 司 赔 偿 100 万 元 甲 公 司 根 据 法 律 诉 讼 的 进 展 情 况 以 及 专 业 人 士 的 意 见, 认 为 对 原 告 进 行 赔 偿 的 可 能 性 在 80% 以 上, 最 有 可 能 发 生 的 赔 偿 金 额 为 70 至 80 万 元 之 间, 并 承 担 诉 讼 费 用 3 万 元 为 此, 甲 公 司 应 在 2013 年 年 末 应 确 认 的 预 计 负 债 是 ( ) A.75 万 元 B.63 万 元 C.80 万 元 D.78 万 元 答 案 D 解 析 应 确 认 的 预 计 负 债 =(70+80)/2+3=78( 万 元 ) 借 : 管 理 费 用 3 营 业 外 支 出 75 贷 : 预 计 负 债 78 (2) 所 需 支 出 不 存 在 一 个 连 续 范 围, 或 者 虽 然 存 在 一 个 连 续 范 围, 但 该 范 围 内 各 种 结 果 发 生 的 可 能 性 不 相 同 在 这 种 情 况 下, 最 佳 估 计 数 按 照 如 下 方 法 确 定 : 或 有 事 项 涉 及 单 个 项 目 的, 按 照 最 可 能 发 生 金 额 确 定 ; 或 有 事 项 涉 及 多 个 项 目 的, 按 照 各 种 可 能 结 果 及 相 关 概 率 计 算 确 定 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

273 例 题 2 单 选 题 A 公 司 ( 甲 公 司 的 子 公 司 ) 从 乙 银 行 取 得 贷 款, 甲 公 司 为 其 担 保 本 息 和 罚 息 的 60%, 其 余 部 分 A 公 司 以 自 身 房 地 产 作 为 抵 押 截 止 2013 年 末 A 公 司 逾 期 无 力 偿 还 借 款, 被 乙 银 行 起 诉, 甲 公 司 成 为 第 二 被 告, 乙 银 行 要 求 甲 公 司 与 被 担 保 单 位 共 同 偿 还 贷 款 本 息 600 万 元, 并 支 付 罚 息 10 万 元, 承 担 诉 讼 费 用 15 万 元, 会 计 期 末 该 诉 讼 正 在 审 理 中 甲 公 司 估 计 承 担 担 保 责 任 的 可 能 性 为 90%, 且 A 公 司 无 偿 还 能 力,2013 年 末 甲 公 司 应 确 认 的 预 计 负 债 是 ( ) A.366 万 元 B.600 万 元 C.610 万 元 D.549 万 元 答 案 A 解 析 甲 公 司 的 预 计 负 债 就 是 其 承 担 的 担 保 责 任, 即 贷 款 本 息 和 罚 息 的 60% 所 以, 应 该 确 认 的 预 计 负 债 =(600+10) 60%=366( 万 元 ) 借 : 营 业 外 支 出 366 贷 : 预 计 负 债 366 例 题 3 单 选 题 2014 年 度 第 一 季 度 甲 公 司 首 次 开 始 生 产 并 销 售 A 产 品, 销 售 收 入 为 万 元 根 据 公 司 的 产 品 质 量 保 证 条 款, 该 产 品 售 出 后 一 年 内, 如 发 生 正 常 质 量 问 题, 公 司 将 负 责 免 费 维 修 根 据 以 前 年 度 的 其 他 相 关 产 品 的 维 修 记 录, 如 果 发 生 较 小 的 质 量 问 题, 发 生 的 维 修 费 用 为 销 售 收 入 的 1%; 如 果 发 生 较 大 的 质 量 问 题, 发 生 的 维 修 费 用 为 销 售 收 入 的 2% 根 据 公 司 技 术 部 门 的 预 测, 本 季 度 销 售 的 产 品 中,80% 不 会 发 生 质 量 问 题 ;15% 可 能 发 生 较 小 质 量 问 题 ;5% 可 能 发 生 较 大 质 量 问 题 据 此,2014 年 第 一 季 度 末, 甲 公 司 应 在 资 产 负 债 表 中 确 认 的 负 债 金 额 为 ( ) A.90 万 元 B.45 万 元 C.54 万 元 D.36 万 元 答 案 A 解 析 确 认 的 负 债 金 额 = (1% 15%+2% 5%)=90( 万 元 ) 借 : 销 售 费 用 90 贷 : 预 计 负 债 预 期 可 获 得 的 补 偿 企 业 清 偿 预 计 负 债 所 需 支 出 全 部 或 部 分 预 期 由 第 三 方 补 偿 的 :1 补 偿 金 额 只 有 在 基 本 确 定 能 够 收 到 时 才 能 作 为 资 产 单 独 确 认 ;2 确 认 的 补 偿 金 额 不 应 当 超 过 预 计 负 债 的 账 面 价 值 思 考 问 题 甲 公 司 于 2013 年 11 月 收 到 法 院 通 知, 被 告 知 乙 公 司 状 告 甲 公 司 侵 犯 专 利 权, 要 求 甲 公 司 赔 偿 100 万 元 甲 公 司 经 过 反 复 测 试 认 为 其 核 心 技 术 是 委 托 丙 公 司 研 究 开 发 的, 丙 公 司 应 承 担 连 带 责 任 对 甲 公 司 进 行 赔 偿 甲 企 业 在 年 末 编 制 会 计 报 表 时, 根 据 法 律 诉 讼 的 进 展 情 况 以 及 专 业 人 士 的 意 见, 认 为 对 原 告 进 行 赔 偿 的 可 能 性 在 80% 以 上, 最 有 可 能 发 生 的 赔 偿 金 额 为 110 万 元 至 130 万 元 之 间, 并 承 担 诉 讼 费 用 6 万 元 从 第 三 方 丙 公 司 得 到 的 补 偿 基 本 确 定 问 题 一 : 预 期 可 获 得 的 补 偿 指 的 是 甲 乙 丙 公 司? 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

274 问 题 二 : (1) 假 定 从 第 三 方 丙 公 司 得 到 补 偿 基 本 确 定, 最 有 可 能 获 得 的 补 偿 金 额 为 80 万 元 甲 公 司 2013 年 末 正 确 的 会 计 处 理 方 法? 甲 公 司 应 确 认 的 预 计 负 债 =( )/2+6=126( 万 元 ) 借 : 管 理 费 用 6 营 业 外 支 出 40 其 他 应 收 款 80 贷 : 预 计 负 债 126 (2) 假 定 从 第 三 方 丙 公 司 得 到 补 偿 基 本 确 定, 最 有 可 能 获 得 的 补 偿 金 额 为 150 万 元 甲 公 司 2013 年 末 正 确 的 会 计 处 理 方 法? 借 : 其 他 应 收 款 126 贷 : 预 计 负 债 126 (3) 假 定 很 可 能 从 第 三 方 丙 公 司 收 到 补 偿 款 90 万 元 甲 公 司 2013 年 末 正 确 的 会 计 处 理 方 法? 借 : 管 理 费 用 6 营 业 外 支 出 120 贷 : 预 计 负 债 预 计 负 债 计 量 需 要 考 虑 的 其 他 因 素 (1) 风 险 和 不 确 定 性 企 业 在 不 确 定 的 情 况 下 进 行 判 断 需 要 谨 慎, 使 得 收 益 或 资 产 不 会 被 高 估, 费 用 或 负 债 不 会 被 低 估 但 是, 不 确 定 性 并 不 说 明 应 当 确 认 过 多 的 预 计 负 债 和 故 意 夸 大 负 债 的 金 额 企 业 需 要 谨 慎 从 事, 充 分 考 虑 与 或 有 事 项 有 关 的 风 险 和 不 确 定 性, 既 不 能 忽 略 风 险 和 不 确 定 性 对 或 有 事 项 计 量 的 影 响, 也 要 避 免 对 风 险 和 不 确 定 性 进 行 重 复 调 整, 从 而 在 低 估 和 高 估 预 计 负 债 金 额 之 间 寻 找 平 衡 点 (2) 货 币 时 间 价 值 预 计 负 债 一 般 不 需 要 折 现, 即 相 关 现 时 义 务 的 金 额 通 常 应 当 等 于 未 来 应 支 付 的 金 额 但 是, 如 果 预 计 负 债 的 确 认 时 点 距 离 实 际 清 偿 有 较 长 的 时 间 跨 度, 货 币 时 间 价 值 的 影 响 重 大, 那 么 在 确 定 预 计 负 债 的 确 认 金 额 时, 有 必 要 考 虑 采 用 现 值 计 量 (3) 对 预 计 负 债 账 面 价 值 的 复 核 企 业 应 当 在 资 产 负 债 表 日 对 预 计 负 债 的 账 面 价 值 进 行 复 核 有 确 凿 证 据 表 明 该 账 面 价 值 不 能 真 实 反 映 当 前 最 佳 估 计 数 的, 应 当 按 照 当 前 最 佳 估 计 数 对 该 账 面 价 值 进 行 调 整 思 考 问 题 会 计 估 计 变 更? 例 题 4 单 选 题 (2012 年 考 题 ) 下 列 各 项 关 于 预 计 负 债 的 表 述 中, 正 确 的 是 ( ) A. 预 计 负 债 是 企 业 承 担 的 潜 在 义 务 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

275 B. 与 预 计 负 债 相 关 支 出 的 时 间 或 金 额 具 有 一 定 的 不 确 定 性 C. 预 计 负 债 计 量 应 考 虑 未 来 期 间 相 关 资 产 预 期 处 置 利 得 的 影 响 D. 预 计 负 债 应 按 相 关 支 出 的 最 佳 估 计 数 减 去 基 本 确 定 能 够 收 到 的 补 偿 后 的 净 额 计 量 答 案 B 解 析 选 项 A, 预 计 负 债 是 企 业 承 担 的 现 时 义 务 ; 选 项 C, 预 计 负 债 计 量 不 应 考 虑 未 来 期 间 相 关 资 产 的 处 置 利 得 ; 选 项 D, 预 计 负 债 应 按 相 关 支 出 的 最 佳 估 计 数 计 量, 基 本 确 定 能 够 收 到 的 补 偿 应 单 独 确 认 为 资 产 考 点 三 : 或 有 事 项 会 计 的 具 体 应 用 ( 一 ) 未 决 诉 讼 或 未 决 仲 裁 注 意 问 题 : 对 于 未 决 诉 讼 实 际 发 生 的 情 况 与 预 计 负 债 的 差 额 处 理 方 法 : 1. 企 业 在 前 期 资 产 负 债 表 日, 依 据 当 时 实 际 情 况 和 所 掌 握 的 证 据 合 理 预 计 负 债 后, 应 当 将 当 期 实 际 发 生 的 诉 讼 损 失 金 额 与 已 计 提 的 相 关 预 计 负 债 之 间 的 差 额, 直 接 计 入 或 冲 减 当 期 营 业 外 支 出 例 题 1 计 算 题 (1) 甲 公 司 2013 年 12 月 31 日 涉 及 一 项 诉 讼 案 件, 甲 公 司 估 计 败 诉 的 可 能 性 为 70%, 如 败 诉, 赔 偿 金 额 估 计 为 200 万 元 甲 公 司 实 际 确 认 预 计 负 债 200 万 元 借 : 营 业 外 支 出 200 贷 : 预 计 负 债 200 (2) 假 定 一 :2014 年 5 月 7 日 法 院 作 出 判 决, 甲 公 司 支 付 赔 偿 220 万 元, 甲 公 司 不 再 上 诉, 赔 偿 已 经 支 付 借 : 预 计 负 债 200 营 业 外 支 出 20 贷 : 银 行 存 款 220 (3) 假 定 二 :2014 年 5 月 7 日 法 院 作 出 判 决, 甲 公 司 支 付 赔 偿 190 万 元, 甲 公 司 不 再 上 诉, 赔 偿 已 经 支 付 借 : 预 计 负 债 200 贷 : 银 行 存 款 190 营 业 外 支 出 企 业 在 前 期 资 产 负 债 表 日, 依 据 当 时 实 际 情 况 和 所 掌 握 的 证 据 原 本 应 当 能 够 合 理 估 计 诉 讼 损 失, 但 企 业 所 作 的 估 计 却 与 当 时 的 事 实 严 重 不 符 ( 如 未 合 理 预 计 损 失 或 不 恰 当 地 多 计 或 少 计 损 失 ), 应 当 按 照 重 大 前 期 差 错 更 正 的 方 法 进 行 处 理 3. 企 业 在 前 期 资 产 负 债 表 日, 依 据 当 时 实 际 情 况 和 所 掌 握 的 证 据, 确 实 无 法 合 理 预 计 诉 讼 损 失, 因 而 未 确 认 预 计 负 债, 则 在 该 项 损 失 实 际 发 生 的 当 期, 直 接 计 入 当 期 营 业 外 支 出 例 题 2 计 算 题 (1) 甲 公 司 2013 年 12 月 31 日 涉 及 一 项 诉 讼 案 件, 甲 公 司 估 计 败 诉 的 可 能 性 为 40%, 如 败 诉, 估 计 赔 偿 金 额 不 确 定 甲 公 司 不 确 认 预 计 负 债 但 是 需 要 披 露 (2)2014 年 5 月 7 日 法 院 作 出 判 决, 甲 公 司 支 付 赔 偿 72 万 元, 甲 公 司 不 再 上 诉, 赔 偿 已 经 支 付 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

276 借 : 营 业 外 支 出 72 贷 : 银 行 存 款 资 产 负 债 表 日 后 至 财 务 报 告 批 准 报 出 日 之 间 发 生 的 需 要 调 整 或 说 明 的 未 决 诉 讼, 按 照 企 业 会 计 准 则 第 29 号 资 产 负 债 表 日 后 事 项 的 有 关 规 定 进 行 处 理 ( 二 ) 债 务 担 保 思 考 问 题 1 甲 公 司 有 关 业 务 : 因 被 担 保 人 财 务 状 况 恶 化, 无 法 支 付 逾 期 的 银 行 借 款, 2013 年 11 月 2 日, 贷 款 银 行 要 求 甲 公 司 按 照 合 同 约 定 履 行 债 务 担 保 责 任 万 元 甲 公 司 于 2014 年 1 月 2 日 收 到 法 院 的 传 票, 告 之 贷 款 银 行 状 告 甲 公 司 履 行 债 务 担 保 责 任 万 元, 甲 公 司 预 计 败 诉 的 可 能 性 为 80%, 如 果 败 诉 将 履 行 担 保 责 任 万 元 2013 年 12 月 31 日 确 认 预 计 负 债?2013 年 财 务 报 告 批 准 报 出 前 作 为 调 整 事 项 确 认 预 计 负 债? 思 考 问 题 2 A 公 司 为 甲 公 司 乙 公 司 丙 公 司 提 供 了 银 行 借 款 担 保, 下 列 各 项 中,A 公 司 应 确 认 预 计 负 债? (1) 甲 公 司 运 营 良 好,A 公 司 极 小 可 能 承 担 连 带 还 款 责 任 确 认 预 计 负 债? 披 露? 答 案 不 应 确 认 预 计 负 债, 不 披 露 (2) 乙 公 司 发 生 暂 时 财 务 困 难,A 公 司 可 能 承 担 连 带 还 款 责 任 确 认 预 计 负 债? 披 露? 答 案 不 应 确 认 预 计 负 债 披 露 (3) 丙 公 司 发 生 财 务 困 难,A 公 司 很 可 能 承 担 连 带 还 款 责 任 确 认 预 计 负 债? 披 露? 答 案 确 认 预 计 负 债 披 露 ( 三 ) 产 品 质 量 保 证 例 题 3 计 算 题 A 公 司 2014 年 预 计 负 债 产 品 质 量 保 证 科 目 年 初 余 额 为 100 万 元 (1)2014 年 第 一 季 度 第 二 季 度 分 别 销 售 产 品 500 台 800 台, 每 台 售 价 为 4 万 元 对 购 买 其 产 品 的 消 费 者,A 公 司 作 出 如 下 承 诺 : 产 品 售 出 后 3 年 内 如 出 现 质 量 问 题,A 公 司 免 费 负 责 保 修 根 据 以 往 的 经 验, 发 生 的 保 修 费 一 般 为 销 售 额 的 2%~3% 之 间 (2)A 公 司 2014 年 第 一 二 个 季 度 实 际 发 生 的 维 修 费 分 别 为 20 万 元 60 万 元 答 案 (1) 第 一 季 度 实 际 发 生 修 理 费 用 20 万 元 借 : 预 计 负 债 20 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 20 (2) 第 一 季 度 末 确 认 与 产 品 质 量 保 证 有 关 的 预 计 负 债 产 品 质 量 保 证 金 额 =500 4 (2%+3%) 2=50( 万 元 ) 借 : 销 售 费 用 50 贷 : 预 计 负 债 50 思 考 问 题 所 得 税 如 何 处 理? 第 一 季 度 末, 预 计 负 债 产 品 质 量 保 证 科 目 余 额 为 = =130( 万 元 ) (3) 第 二 季 度 实 际 发 生 修 理 费 用 60 万 元 借 : 预 计 负 债 产 品 质 量 保 证 60 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

277 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 60 (4) 第 二 季 度 末 确 认 的 产 品 质 量 保 证 确 认 的 产 品 质 量 保 证 金 额 =800 4 (2%+3%) 2=80( 万 元 ) 借 : 销 售 费 用 80 贷 : 预 计 负 债 产 品 质 量 保 证 80 第 二 季 度 末, 预 计 负 债 产 品 质 量 保 证 科 目 余 额 为 = =150( 万 元 ) ( 四 ) 待 执 行 合 同 变 为 亏 损 合 同 亏 损 合 同 产 生 的 义 务 满 足 预 计 负 债 确 认 条 件 的, 应 当 确 认 为 预 计 负 债 其 中, 亏 损 合 同, 是 指 履 行 合 同 义 务 不 可 避 免 会 发 生 的 成 本 超 过 预 期 经 济 利 益 的 合 同 1. 金 额 的 确 定 预 计 负 债 的 计 量 应 当 反 映 退 出 该 合 同 的 最 低 净 成 本, 即 履 行 该 合 同 的 成 本 与 未 能 履 行 该 合 同 而 发 生 的 补 偿 或 处 罚 两 者 之 中 较 低 者 2. 科 目 的 确 定 (1) 待 执 行 合 同 变 为 亏 损 合 同 时, 合 同 存 在 标 的 资 产 的, 应 当 对 标 的 资 产 进 行 减 值 测 试 并 按 规 定 确 认 减 值 损 失, 此 时, 企 业 通 常 不 需 要 确 认 预 计 负 债 ; 再 将 预 计 亏 损 超 过 该 减 值 损 失 的 部 分 确 认 为 预 计 负 债 例 题 4 单 选 题 (2012 年 考 题 )20 2 年 12 月 1 日, 甲 公 司 与 乙 公 司 签 订 一 项 不 可 撤 销 的 产 品 销 售 合 同, 合 同 规 定 : 甲 公 司 于 3 个 月 后 提 交 乙 公 司 一 批 产 品, 合 同 价 格 ( 不 含 增 值 税 额 ) 为 500 万 元, 如 甲 公 司 违 约, 将 支 付 违 约 金 100 万 元 至 20 2 年 年 末, 甲 公 司 为 生 产 该 产 品 已 发 生 成 本 20 万 元, 因 原 材 料 价 格 上 涨, 甲 公 司 预 计 生 产 该 产 品 的 总 成 本 为 580 万 元 不 考 虑 其 他 因 素,20 2 年 12 月 31 日, 甲 公 司 因 该 合 同 确 认 的 预 计 负 债 为 ( ) A. 20 万 元 B. 60 万 元 C. 80 万 元 D. 100 万 元 答 案 B 解 析 执 行 合 同 的 损 失 = =80( 万 元 ), 不 执 行 合 同 的 损 失 =100( 万 元 ), 故 选 择 执 行 合 同 20 2 年 12 月 31 日, 甲 公 司 因 该 合 同 确 认 的 预 计 负 债 =80-20=60( 万 元 ) 借 : 资 产 减 值 损 失 20 贷 : 存 货 跌 价 准 备 20 借 : 营 业 外 支 出 60 贷 : 预 计 负 债 60 (2) 合 同 不 存 在 标 的 资 产 的, 亏 损 合 同 相 关 义 务 满 足 规 定 条 件 时, 应 当 确 认 预 计 负 债 例 题 5 计 算 题 甲 公 司 为 工 业 制 造 业 企 业, 系 一 般 纳 税 企 业, 适 用 的 增 值 税 率 为 17% 2013 年 12 月 与 丙 公 司 签 订 商 品 购 销 合 同, 合 同 规 定 甲 公 司 在 2014 年 3 月 以 每 件 2 万 元 的 价 格 向 丙 公 司 销 售 件, 若 不 能 按 时 交 货, 将 对 甲 公 司 处 以 总 价 款 20% 的 违 约 金, 签 订 合 同 时 产 品 尚 未 开 始 生 产, 甲 公 司 准 备 生 产 产 品 时, 原 材 料 价 格 突 然 上 涨, 预 计 生 产 产 品 的 成 本 将 超 过 合 同 单 价 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

278 (1) 假 定 一 : 如 果 产 品 预 计 单 位 成 本 为 2.2 (2) 假 定 二 : 如 果 产 品 预 计 单 位 成 本 为 2.6 万 元 万 元 分 析 : 甲 公 司 每 件 预 计 成 本 2.2 万 元, 每 件 售 分 析 : 甲 公 司 每 件 预 计 成 本 2.6 万 元, 每 件 售 价 2 万 元, 待 执 行 合 同 变 为 亏 损 合 同 合 同 因 价 2 万 元, 待 执 行 合 同 变 为 亏 损 合 同 合 同 因 其 不 存 在 标 的 资 产, 故 应 确 认 预 计 负 债 其 不 存 在 标 的 资 产, 故 应 确 认 预 计 负 债 执 行 合 同 发 生 损 失 =1 000 (2.2-2)=200 ( 万 元 ) 不 执 行 合 同 违 约 金 损 失 = %=400 ( 万 元 ) 因 此 选 择 执 行 合 同, 确 认 预 计 负 债 为 : 借 : 营 业 外 支 出 200 贷 : 预 计 负 债 200 产 品 完 工 后 ( 实 际 单 位 成 本 仍 为 2.2 万 元 ): 借 : 库 存 商 品 ( ) 贷 : 生 产 成 本 借 : 预 计 负 债 200 贷 : 库 存 商 品 200 销 售 商 品 时 : 确 认 收 入 = =2 000( 万 元 ) 结 转 销 售 成 本 = =2 000( 万 元 ) 执 行 合 同 发 生 损 失 =1 000 (2.6-2)=600 ( 万 元 ) 不 执 行 合 同 违 约 金 损 失 = %=400 ( 万 元 ) 因 此 选 择 不 执 行 合 同, 确 认 预 计 负 债 为 : 借 : 营 业 外 支 出 400 贷 : 预 计 负 债 400 支 付 时 : 借 : 预 计 负 债 400 贷 : 银 行 存 款 400 例 题 6 计 算 题 A 公 司 有 关 业 务 如 下 : (1)2013 年 12 月,A 公 司 与 甲 公 司 签 订 一 份 不 可 撤 销 合 同, 约 定 在 2014 年 2 月 以 每 件 0.5 万 元 的 价 格 向 甲 公 司 销 售 件 A 产 品 ; 甲 公 司 应 预 付 定 金 200 万 元, 若 A 公 司 违 约, 双 倍 返 还 定 金 A 公 司 2013 年 将 收 到 的 定 金 200 万 元 存 入 银 行 2013 年 12 月 31 日,A 公 司 的 库 存 中 没 有 A 产 品 及 生 产 该 产 品 所 需 原 材 料 因 原 材 料 价 格 大 幅 上 涨,A 公 司 预 计 每 件 A 产 品 的 生 产 成 本 为 0.8 万 元 答 案 A 公 司 每 件 预 计 成 本 0.8 万 元, 每 件 售 价 0.5 万 元, 待 执 行 合 同 变 为 亏 损 合 同 合 同 因 其 不 存 在 标 的 资 产, 故 应 确 认 预 计 负 债 所 以 : 执 行 合 同 损 失 =( ) 1 000=300( 万 元 ) 不 执 行 合 同 违 约 金 损 失 =200( 万 元 ) 因 此 选 择 不 执 行 合 同 退 出 合 同 最 低 净 成 本 =200( 万 元 ), 确 认 预 计 负 债 : 借 : 营 业 外 支 出 200 贷 : 预 计 负 债 200 (2)2013 年 12 月,A 公 司 与 乙 公 司 签 订 一 份 B 产 品 销 售 合 同, 约 定 在 2014 年 2 月 底 以 每 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

279 件 1.2 万 元 的 价 格 向 乙 公 司 销 售 件 B 产 品, 违 约 金 为 合 同 总 价 款 的 20% 2013 年 12 月 31 日,A 公 司 已 生 产 B 产 品 件 并 验 收 入 库, 每 件 实 际 成 本 1.6 万 元 假 定 A 公 司 销 售 B 产 品 不 发 生 销 售 费 用 答 案 第 一 种 情 况 : 假 定 目 前 市 场 每 件 价 格 为 2.4 万 元 A 公 司 每 件 成 本 1.6 万 元, 每 件 售 价 1.2 万 元, 待 执 行 合 同 变 为 亏 损 合 同 1 判 断 是 否 执 行 合 同 可 变 现 净 值 = =2 400( 万 元 ) 成 本 = =3 200( 万 元 ) 执 行 合 同 损 失 = =800( 万 元 ) 不 执 行 合 同 损 失 = 违 约 金 损 失 %+ 按 市 价 销 售 损 失 ( ) 2 000= ( 万 元 ), 即 产 生 收 益, 没 有 损 失 综 合 考 虑, 应 选 择 不 执 行 合 同 2 会 计 分 录 : 借 : 营 业 外 支 出 ( %)480 贷 : 预 计 负 债 480 第 二 种 情 况 : 假 定 市 场 每 件 价 格 改 为 1.5 万 元 1 判 断 是 否 执 行 合 同 可 变 现 净 值 = =2 400( 万 元 ) 成 本 = =3 200( 万 元 ) 执 行 合 同 损 失 = =800( 万 元 ) 不 执 行 合 同 损 失 = 违 约 金 损 失 %+ 按 市 价 销 售 损 失 ( ) 2 000= =680( 万 元 ) 综 合 考 虑, 应 选 择 不 执 行 合 同 2 会 计 分 录 : 借 : 资 产 减 值 损 失 200 贷 : 存 货 跌 价 准 备 200 借 : 营 业 外 支 出 480 贷 : 预 计 负 债 480 第 三 种 情 况 : 假 定 市 场 每 件 价 格 改 为 1.3 万 元 1 判 断 是 否 执 行 合 同 可 变 现 净 值 = =2 400( 万 元 ) 成 本 = =3 200( 万 元 ) 执 行 合 同 损 失 = =800( 万 元 ) 不 执 行 合 同 损 失 = 违 约 金 损 失 %+ 按 市 价 销 售 损 失 ( ) 2 000= =1 080( 万 元 ) 综 合 考 虑, 应 选 择 执 行 合 同 2 会 计 分 录 : 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

280 借 : 资 产 减 值 损 失 800 贷 : 存 货 跌 价 准 备 800 (3)2013 年 11 月,A 公 司 与 丙 公 司 签 订 一 份 C 产 品 销 售 合 同, 约 定 在 2014 年 2 月 末 以 每 件 4 万 元 的 价 格 向 丙 公 司 销 售 件 C 产 品, 未 按 期 交 货 的 部 分, 其 违 约 金 为 该 未 交 货 部 分 合 同 价 款 的 20% 至 2013 年 12 月 31 日,A 公 司 只 生 产 了 C 产 品 2000 件, 每 件 成 本 4.6 万 元, 其 余 件 产 品 因 原 材 料 原 因 停 产, 由 于 生 产 C 产 品 所 用 原 材 料 需 要 从 某 国 进 口, 而 该 国 出 现 金 融 危 机, 所 需 件 原 材 料 预 计 2014 年 3 月 末 以 后 才 能 进 口, 恢 复 生 产 的 日 期 很 可 能 于 2014 年 4 月 以 后 假 定 A 公 司 销 售 C 产 品 不 存 在 销 售 费 用 与 丙 公 司 合 同 一 部 分 存 在 标 的 资 产, 而 另 一 部 分 不 存 在 标 的 资 产 答 案 1 存 在 标 的 资 产 : 可 变 现 净 值 = =8 000( 万 元 ) 成 本 = =9 200( 万 元 ) 执 行 合 同 损 失 = =1 200( 万 元 ) 不 执 行 合 同 违 约 金 损 失 = %=1 600( 万 元 ) 因 此 应 选 择 执 行 合 同 方 案, 计 提 减 值 准 备 万 元 借 : 资 产 减 值 损 失 贷 : 存 货 跌 价 准 备 不 存 在 标 的 资 产 : 其 余 件 产 品 因 原 材 料 原 因 停 产, 恢 复 生 产 的 日 期 很 可 能 于 2014 年 4 月 以 后 故 很 可 能 违 约, 不 执 行 合 同 违 约 金 损 失 = %= 800( 万 元 ), 应 确 认 预 计 负 债 800 万 元 借 : 营 业 外 支 出 800 贷 : 预 计 负 债 800 ( 五 ) 重 组 义 务 1. 重 组 义 务 的 概 念 重 组 是 指 企 业 制 定 和 控 制 的, 将 显 著 改 变 企 业 组 织 形 式 经 营 范 围 或 经 营 方 式 的 计 划 实 施 行 为 属 于 重 组 的 事 项 主 要 包 括 : (1) 出 售 或 终 止 企 业 的 部 分 业 务 ; (2) 对 企 业 的 组 织 结 构 进 行 较 大 调 整 ; (3) 关 闭 企 业 的 部 分 营 业 场 所, 或 将 营 业 活 动 由 一 个 国 家 或 地 区 迁 移 到 其 他 国 家 或 地 区 2. 重 组 义 务 的 确 认 企 业 因 重 组 而 承 担 了 重 组 义 务, 并 且 同 时 满 足 或 有 事 项 的 三 项 确 认 条 件 时, 才 能 确 认 预 计 负 债 首 先, 同 时 存 在 下 列 情 况 的, 表 明 企 业 承 担 了 重 组 义 务 :1 有 详 细 正 式 的 重 组 计 划, 包 括 重 组 涉 及 的 业 务 主 要 地 点 需 要 补 偿 的 职 工 人 数 及 其 岗 位 性 质 预 计 重 组 支 出 计 划 实 施 时 间 等 ;2 该 重 组 计 划 已 对 外 公 告 其 次, 需 要 判 断 重 组 义 务 是 否 同 时 满 足 预 计 负 债 的 三 个 确 认 条 件 即 : 判 断 其 承 担 的 重 组 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

281 义 务 是 否 是 现 时 义 务 履 行 重 组 义 务 是 否 很 可 能 导 致 经 济 利 益 流 出 企 业 重 组 义 务 的 金 额 是 否 能 够 可 靠 计 量 只 有 同 时 满 足 这 三 个 确 认 条 件, 才 能 将 重 组 义 务 确 认 为 预 计 负 债 思 考 问 题 确 认 为 预 计 负 债, 会 计 科 目? 预 计 负 债 和 应 付 职 工 薪 酬 3. 重 组 义 务 的 计 量 企 业 应 当 按 照 与 重 组 有 关 的 直 接 支 出 确 定 预 计 负 债 金 额 在 计 量 与 重 组 义 务 相 关 的 预 计 负 债 时, 不 能 考 虑 处 置 相 关 资 产 ( 厂 房 店 面, 有 时 是 一 个 事 业 部 整 体 ) 可 能 形 成 的 利 得 或 损 失, 即 使 资 产 的 出 售 构 成 重 组 的 一 部 分 也 是 如 此 与 重 组 有 关 支 出 的 判 断 表 支 出 项 目 包 括 确 认 预 计 负 债 会 计 处 理 自 愿 遣 散 借 : 管 理 费 用 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 强 制 遣 散 借 : 管 理 费 用 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 不 再 使 用 厂 房 的 租 赁 撤 销 费 借 : 管 理 费 用 贷 : 预 计 负 债 将 职 工 和 设 备 从 拟 关 闭 的 工 厂 转 移 到 继 续 使 用 的 工 厂 剩 余 职 工 再 培 训 费 新 经 理 支 出 与 继 续 进 行 的 尚 未 发 生 费 用, 实 际 支 出 再 的 招 聘 成 本 推 广 公 司 新 形 活 动 相 关 编 分 录 象 的 营 销 成 本 对 新 营 销 网 络 的 投 资 未 来 可 辨 认 经 营 损 失 特 定 固 定 资 产 的 减 值 损 失 借 : 资 产 减 值 损 失 支 出 与 继 续 进 行 的 贷 : 固 定 资 产 减 值 准 备 活 动 相 关 例 题 7 单 选 题 (2012 年 考 题 )20 2 年 12 月, 经 董 事 会 批 准, 甲 公 司 自 20 3 年 1 月 1 日 起 撤 销 某 营 销 网 点, 该 业 务 重 组 计 划 已 对 外 公 告 为 实 施 该 业 务 重 组 计 划, 甲 公 司 预 计 发 生 以 下 支 出 或 损 失 : 因 辞 退 职 工 将 支 付 补 偿 款 100 万 元, 因 撤 销 门 店 租 赁 合 同 将 支 付 违 约 金 20 万 元, 因 处 置 门 店 内 设 备 将 发 生 损 失 65 万 元, 因 将 门 店 内 库 存 存 货 运 回 公 司 本 部 将 发 生 运 输 费 5 万 元 该 业 务 重 组 计 划 对 甲 公 司 20 2 年 度 利 润 总 额 的 影 响 金 额 为 ( ) A 万 元 B 万 元 C 万 元 D 万 元 答 案 C 解 析 该 业 务 重 组 计 划 对 甲 公 司 20 2 年 度 利 润 总 额 的 影 响 金 额 = =-185( 万 元 ), 因 将 门 店 内 库 存 存 货 运 回 公 司 本 部 将 发 生 的 运 输 费 5 万 元, 该 支 出 与 存 货 继 续 进 行 的 活 动 相 关, 不 属 于 与 重 组 有 关 的 支 出, 不 应 予 以 确 认 拓 展 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

282 甲 公 司 有 关 的 直 接 支 出 有 : 1 因 辞 退 职 工 将 支 付 补 偿 款 100 万 元 2 因 撤 销 门 店 租 赁 合 同 将 支 付 违 约 金 20 万 元 ; 因 重 组 义 务 确 认 的 预 计 负 债 =100+20=120( 万 元 ) 借 : 管 理 费 用 120 资 产 减 值 损 失 65 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 100 预 计 负 债 20 固 定 资 产 减 值 准 备 65 考 点 四 : 或 有 事 项 的 列 报 ( 一 ) 预 计 负 债 的 列 报 因 多 项 或 有 事 项 确 认 的 预 计 负 债, 在 资 产 负 债 表 通 过 预 计 负 债 项 目 进 行 总 括 反 映 而 对 应 的 费 用 支 出, 在 利 润 表 管 理 费 用 销 售 费 用 和 营 业 外 支 出 项 目 中 反 映 同 时, 还 应 在 报 表 附 注 中 披 露 思 考 问 题 借 : 管 理 费 用 诉 讼 费 用 业 务 重 组 销 售 费 用 质 量 保 证 营 业 外 支 出 担 保 损 失 其 他 应 收 款 预 期 可 获 得 的 补 偿 固 定 资 产 弃 置 费 用 财 务 费 用 弃 置 费 用 的 摊 销 应 付 账 款 债 务 重 组 或 有 应 付 金 额 主 营 业 务 收 入 ( 同 时 贷 记 主 营 业 务 成 本 ) 销 售 退 回 能 够 估 计 退 货 率 贷 : 预 计 负 债 ( 二 ) 或 有 负 债 披 露 ( 注 意 : 不 包 括 极 小 可 能 导 致 经 济 利 益 流 出 企 业 的 或 有 负 债 ) (1) 或 有 负 债 的 种 类 及 其 形 成 原 因, 包 括 未 决 诉 讼 未 决 仲 裁 对 外 提 供 担 保 等 形 成 的 或 有 负 债 (2) 经 济 利 益 流 出 不 确 定 性 的 说 明 (3) 或 有 负 债 预 计 产 生 的 财 务 影 响, 以 及 获 得 补 偿 的 可 能 性 ; 无 法 预 计 的, 应 当 说 明 原 因 在 涉 及 未 决 诉 讼 未 决 仲 裁 的 情 况 下, 按 相 关 规 定 披 露 全 部 或 部 分 信 息 预 期 对 企 业 造 成 重 大 不 利 影 响 的, 企 业 无 须 披 露 这 些 信 息, 但 应 当 披 露 该 未 决 诉 讼 未 决 仲 裁 的 性 质, 以 及 没 有 披 露 这 些 信 息 的 事 实 和 原 因 ( 三 ) 或 有 资 产 披 露 企 业 通 常 不 应 当 披 露 或 有 资 产 但 或 有 资 产 很 可 能 会 给 企 业 带 来 经 济 利 益 的, 应 当 披 露 其 形 成 的 原 因 预 计 产 生 的 财 务 影 响 等 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

283 第 十 四 章 非 货 币 性 资 产 交 换 考 情 分 析 本 章 近 几 年 的 考 点 是 非 货 币 性 资 产 交 换 的 认 定 换 入 资 产 入 账 价 值 的 确 定 ; 同 时 经 常 出 现 具 有 商 业 实 质 且 公 允 价 值 能 够 可 靠 计 量 的 非 货 币 性 资 产 交 换 与 债 务 重 组 差 错 更 正 等 有 关 章 节 相 结 合 的 主 观 题 考 点 一 : 非 货 币 性 资 产 交 换 的 认 定 ( 一 ) 货 币 性 资 产 和 非 货 币 性 资 产 1. 货 币 性 资 产 是 指 企 业 持 有 的 货 币 资 金 和 将 以 固 定 或 可 确 定 的 金 额 收 取 的 资 产, 包 括 现 金 银 行 存 款 应 收 账 款 和 应 收 票 据 以 及 准 备 持 有 至 到 期 的 债 券 投 资 等 2. 非 货 币 性 资 产 是 指 货 币 性 资 产 以 外 的 资 产 思 考 问 题 下 列 各 项 目 中, 属 于 非 货 币 性 资 产 的 有? 交 易 性 金 融 资 产 持 有 至 到 期 投 资 可 供 出 售 权 益 工 具 投 资 投 资 性 房 地 产 应 收 账 款 预 付 账 款 ( 二 ) 非 货 币 性 资 产 交 换 的 认 定 在 涉 及 少 量 补 价 的 情 况 下, 以 补 价 占 整 个 资 产 交 换 金 额 的 比 例 低 于 25%( 注 意 不 含 25%) 作 为 参 考 如 果 高 于 25%( 含 25%), 则 视 为 以 货 币 性 资 产 取 得 非 货 币 性 资 产, 适 用 收 入 准 则 等 其 他 一 些 准 则 1. 收 到 补 价 的 企 业 收 到 的 补 价 换 出 资 产 公 允 价 值 <25% 2. 支 付 补 价 的 企 业 支 付 的 补 价 ( 支 付 的 补 价 + 换 出 资 产 公 允 价 值 )<25% 提 示 分 子 和 分 母, 均 不 含 增 值 税 例 题 1 单 选 题 (2012 年 考 题 ) 在 不 涉 及 补 价 的 情 况 下, 下 列 各 项 交 易 中, 属 于 非 货 币 性 资 产 交 换 的 是 ( ) A. 以 应 收 票 据 换 入 投 资 性 房 地 产 B. 以 应 收 账 款 换 入 一 块 土 地 使 用 权 C. 以 可 供 出 售 权 益 工 具 投 资 换 入 固 定 资 产 D. 以 长 期 股 权 投 资 换 入 持 有 至 到 期 债 券 投 资 正 确 答 案 C 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

284 答 案 解 析 选 项 A, 应 收 票 据 属 于 货 币 性 资 产, 故 不 属 于 非 货 币 性 资 产 交 换 ; 选 项 B, 应 收 账 款 属 于 货 币 性 资 产, 故 不 属 于 非 货 币 性 资 产 交 换 ; 选 项 D, 持 有 至 到 期 债 券 投 资 属 于 货 币 性 资 产, 故 不 属 于 非 货 币 性 资 产 交 换 ; 例 题 2 多 选 题 下 列 交 易 中, 属 于 非 货 币 性 资 产 交 换 的 有 ( ) A. 以 600 万 元 应 收 账 款 换 取 生 产 用 设 备 B. 以 持 有 至 到 期 的 公 司 债 券 800 万 元 换 取 一 项 长 期 股 权 投 资 C. 以 公 允 价 值 为 600 万 元 的 厂 房 换 取 投 资 性 房 地 产, 另 收 取 补 价 30 万 元 D. 以 公 允 价 值 为 500 万 元 的 专 利 技 术 换 取 可 供 出 售 金 融 资 产, 另 支 付 补 价 100 万 元 正 确 答 案 CD 答 案 解 析 选 项 A 中 的 应 收 账 款 和 选 项 B 中 的 持 有 至 到 期 的 公 司 债 券 属 于 货 币 性 资 产, 因 此, 选 项 A B 不 属 于 非 货 币 性 资 产 交 换 ; 选 项 C:30/ %=5%, 小 于 25%, 属 于 非 货 币 性 资 产 交 换 ; 选 项 D:100/( ) 100%=16.67%, 小 于 25%, 属 于 非 货 币 性 资 产 交 换 考 点 二 : 以 公 允 价 值 计 量 的 会 计 处 理 条 件 : 非 货 币 性 资 产 交 换 具 有 商 业 实 质 且 公 允 价 值 能 够 可 靠 计 量 ( 一 ) 换 入 资 产 成 本 的 确 定 方 法 一 : 换 入 资 产 成 本 = 换 出 资 产 不 含 税 公 允 价 值 + 支 付 的 不 含 税 补 价 (- 收 到 的 不 含 税 补 价 )+ 应 支 付 的 相 关 税 费 提 醒 问 题 : 不 含 税 补 价 = 换 入 与 换 出 资 产 的 不 含 税 公 允 价 值 之 差 方 法 二 : 换 入 资 产 成 本 = 换 出 资 产 含 税 公 允 价 值 + 支 付 的 银 行 存 款 (- 收 到 的 银 行 存 款 )- 可 抵 扣 的 增 值 税 进 项 税 额 + 应 支 付 的 相 关 税 费 提 醒 问 题 1 : 支 付 或 收 到 的 银 行 存 款 ( 含 税 的 补 价 )= 换 入 与 换 出 资 产 的 含 税 公 允 价 值 之 差 提 醒 问 题 2 : 如 果 题 目 中, 没 有 给 对 方 换 出 资 产 的 公 允 价 值, 则 用 方 法 二 公 式 计 算 换 入 资 产 成 本 ( 二 ) 会 计 核 算 注 意 问 题 1. 换 出 资 产 的 公 允 价 值 和 其 账 面 价 值 之 间 的 差 额 (1) 换 出 资 产 为 存 货 的, 应 当 作 为 销 售 处 理, 以 其 公 允 价 值 确 认 收 入, 同 时 结 转 相 应 的 成 本 (2) 换 出 资 产 为 固 定 资 产 无 形 资 产 的, 换 出 资 产 公 允 价 值 和 换 出 资 产 账 面 价 值 的 差 额, 计 入 营 业 外 收 入 或 营 业 外 支 出 (3) 换 出 资 产 为 长 期 股 权 投 资 金 融 资 产 的, 换 出 资 产 公 允 价 值 与 其 账 面 价 值 的 差 额, 记 入 投 资 收 益 科 目 (4) 换 出 资 产 为 投 资 性 房 地 产 的, 以 其 公 允 价 值 确 认 其 他 业 务 收 入, 同 时 结 转 其 他 业 务 成 本 2. 应 支 付 的 相 关 税 费 如 何 处 理? 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

285 除 增 值 税 的 销 项 税 额 以 外 的, 如 果 是 为 换 出 资 产 而 发 生 的 相 关 税 费, 则 计 入 换 出 资 产 的 处 置 损 益 ; 如 果 是 为 换 入 资 产 而 发 生 的 相 关 税 费, 则 计 入 换 入 资 产 的 成 本 3. 涉 及 多 项 资 产 交 换 的 会 计 处 理 非 货 币 性 资 产 交 换 同 时 换 入 多 项 资 产 的, 在 确 定 各 项 换 入 资 产 的 成 本 时, 应 当 分 别 下 列 情 况 处 理 : (1) 先 按 照 与 单 项 资 产 类 似 的 处 理 原 则 确 定 换 入 资 产 的 成 本 总 额 (2) 然 后 按 照 换 入 各 项 资 产 的 公 允 价 值 占 换 入 资 产 公 允 价 值 总 额 的 比 例, 分 别 确 定 各 项 资 产 的 成 本 例 题 1 计 算 题 甲 公 司 和 乙 公 司 适 用 的 增 值 税 税 率 均 为 17%, 计 税 价 格 为 公 允 价 值, 假 定 该 项 交 换 具 有 商 业 实 质 且 其 换 入 换 出 资 产 的 公 允 价 值 能 够 可 靠 地 计 量 甲 公 司 以 库 存 商 品 A 产 品 交 换 乙 公 司 原 材 料, 双 方 均 将 收 到 的 存 货 作 为 库 存 商 品 核 算 有 关 资 料 如 下 : 甲 公 司 换 出 : 库 存 商 品 : 账 面 成 本 430 万 元, 已 计 提 存 货 跌 价 准 备 30 万 元, 公 允 价 值 500 万 元, 含 税 公 允 价 值 585 万 元 乙 公 司 换 出 : 原 材 料 : 账 面 成 本 320 万 元, 已 计 提 存 货 跌 价 准 备 20 万 元, 公 允 价 值 400 万 元, 含 税 公 允 价 值 468 万 元 正 确 答 案 甲 公 司 收 到 不 含 税 补 价 = 不 含 税 公 允 价 值 500- 不 含 税 公 允 价 值 400=100( 万 元 ) 甲 公 司 收 到 银 行 存 款 = 含 税 公 允 价 值 585- 含 税 公 允 价 值 468=117( 万 元 ) (1) 甲 公 司 : 甲 公 司 换 入 库 存 商 品 成 本 = 换 出 资 产 不 含 税 公 允 价 值 500- 收 到 的 不 含 税 的 补 价 100+ 应 支 付 的 相 关 税 费 0=400( 万 元 ); 或 = 换 出 资 产 含 税 公 允 价 值 收 到 的 银 行 存 款 117- 可 抵 扣 的 增 值 税 进 项 税 额 %+ 应 支 付 的 相 关 税 费 0=400( 万 元 ) 借 : 库 存 商 品 400 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 )68 银 行 存 款 117 贷 : 主 营 业 务 收 入 500 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 85 借 : 主 营 业 务 成 本 400 存 货 跌 价 准 备 30 贷 : 库 存 商 品 430 影 响 营 业 利 润 =500-(430-30)=100( 万 元 ) (2) 乙 公 司 乙 公 司 取 得 的 库 存 商 品 入 账 价 值 = 换 出 资 产 不 含 税 公 允 价 值 400+ 支 付 的 不 含 税 的 补 价 应 支 付 的 相 关 税 费 0=500( 万 元 ); 或 = 换 出 资 产 含 税 公 允 价 值 支 付 的 银 行 存 款 117- 可 抵 扣 的 增 值 税 进 项 税 额 %+0=500( 万 元 ) 借 : 库 存 商 品 500 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

286 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 )85 贷 : 其 他 业 务 收 入 400 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 )68 银 行 存 款 117 借 : 其 他 业 务 成 本 (320-20)300 存 货 跌 价 准 备 20 贷 : 原 材 料 年 注 册 会 计 师 考 前 辅 导 [ 基 础 班 ] 会 计 例 题 2 计 算 题 甲 公 司 和 乙 公 司 适 用 的 增 值 税 税 率 均 为 17%, 计 税 价 格 为 公 允 价 值, 假 定 该 项 交 换 具 有 商 业 实 质 且 其 换 入 换 出 资 产 的 公 允 价 值 能 够 可 靠 地 计 量 甲 公 司 经 协 商 以 其 拥 有 的 一 项 生 产 用 固 定 资 产 与 乙 公 司 持 有 的 对 丙 公 司 长 期 股 权 投 资 交 换 交 换 日 资 料 如 下 : (1) 甲 换 出 : 固 定 资 产 成 本 950 万 元 ; 已 提 折 旧 50 万 元 ; 公 允 价 值 万 元 ; 含 税 公 允 价 值 万 元 (2) 乙 换 出 : 长 期 股 权 投 资 账 面 价 值 900 万 元 ( 其 中 成 本 800 万 元, 损 益 调 整 40 万 元, 其 他 权 益 变 动 60 万 元 ); 公 允 价 值 万 元 正 确 答 案 甲 公 司 收 到 银 行 存 款 = =70( 万 元 ) 乙 公 司 收 到 不 含 税 补 价 = 甲 公 司 支 付 不 含 税 补 价 = =100( 万 元 ) (1) 甲 公 司 :( 支 付 不 含 税 补 价 100) 1 补 价 比 例 =100/( )=9.09%<25%, 属 于 非 货 币 性 资 产 交 换 2 甲 公 司 换 入 长 期 股 权 投 资 的 成 本 = 换 出 资 产 不 含 税 公 允 价 值 支 付 的 不 含 税 补 价 100=1 100( 万 元 ); 或 = 换 出 资 产 含 税 公 允 价 值 收 到 的 银 行 存 款 70+ 应 支 付 的 相 关 税 费 0=1 100( 万 元 ) 3 甲 公 司 换 出 固 定 资 产 的 损 益 =1 000-(950-50)=100( 万 元 ) 4 会 计 分 录 借 : 固 定 资 产 清 理 900 累 计 折 旧 50 贷 : 固 定 资 产 900 借 : 长 期 股 权 投 资 - 丙 公 司 银 行 存 款 70 贷 : 固 定 资 产 清 理 900 营 业 外 收 入 100 应 交 税 费 - 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 )170 (2) 乙 公 司 :( 收 到 不 含 税 补 价 100= ) 1 补 价 比 例 =100/1 100=9.09%<25%, 属 于 非 货 币 性 资 产 交 换 2 乙 公 司 换 入 固 定 资 产 的 成 本 = 换 出 资 产 不 含 税 公 允 价 值 收 到 的 不 含 税 的 补 价 100 =1 000( 万 元 ); 或 = 换 出 资 产 含 税 公 允 价 值 支 付 的 银 行 存 款 70- 可 抵 扣 的 增 值 税 进 项 税 额 %=1 000( 万 元 ) 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

287 3 甲 公 司 换 出 长 期 股 权 投 资 确 认 的 投 资 收 益 = =260( 万 元 ) 4 会 计 分 录 借 : 固 定 资 产 应 交 税 费 - 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 )170 贷 : 长 期 股 权 投 资 - 丙 公 司 900 银 行 存 款 70 投 资 收 益 200 借 : 资 本 公 积 60 贷 : 投 资 收 益 60 例 题 3 计 算 题 甲 公 司 与 乙 公 司 进 行 资 产 置 换, 换 入 一 宗 土 地 使 用 权 假 定 该 项 交 换 具 有 商 业 实 质 且 其 换 入 或 换 出 资 产 的 公 允 价 值 能 够 可 靠 地 计 量 资 料 如 下 : (1) 甲 公 司 换 出 :1 投 资 性 房 地 产 账 面 价 值 万 元 ( 成 本 万 元, 累 计 公 允 价 值 变 动 万 元 ), 公 允 价 值 万 元 2 交 易 性 金 融 资 产 账 面 价 值 1800 万 元 ( 成 本 万 元, 公 允 价 值 变 动 减 少 100 万 元 ), 公 允 价 值 万 元 (2) 甲 公 司 换 入 土 地 使 用 权 准 备 建 造 销 售 中 心 (3) 甲 公 司 收 到 银 行 存 款 500 万 元 正 确 答 案 1500/10 000=5%<25%, 属 于 非 货 币 性 资 产 交 换 2 换 入 无 形 资 产 的 成 本 =( )-500=9 500( 万 元 ) 3 会 计 分 录 借 : 无 形 资 产 9500 银 行 存 款 500 贷 : 其 他 业 务 收 入 交 易 性 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动 损 益 100 投 资 收 益 100 借 : 其 他 业 务 成 本 公 允 价 值 变 动 损 益 贷 : 投 资 性 房 地 产 例 题 4 单 选 题 (2012 年 考 题 ) 甲 公 司 为 增 值 税 一 般 纳 税 人,20 2 年 1 月 25 日 以 其 拥 有 的 一 项 非 专 利 技 术 与 乙 公 司 生 产 的 一 批 商 品 交 换 交 换 日, 甲 公 司 换 出 非 专 利 技 术 的 成 本 为 80 万 元, 累 计 摊 销 为 15 万 元, 未 计 提 减 值 准 备, 公 允 价 值 无 法 可 靠 计 量 ; 换 入 商 品 的 账 面 成 本 为 72 万 元, 未 计 提 跌 价 准 备, 公 允 价 值 为 100 万 元, 增 值 税 额 为 17 万 元, 甲 公 司 将 其 作 为 存 货 ; 甲 公 司 另 收 到 乙 公 司 支 付 的 30 万 元 现 金 不 考 虑 其 他 因 素, 甲 公 司 对 该 交 易 应 确 认 的 收 益 为 ( ) A. 0 B. 22 万 元 C. 65 万 元 D. 82 万 元 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

288 正 确 答 案 D 答 案 解 析 甲 公 司 对 该 交 易 应 确 认 的 收 益 = 公 允 价 值 ( )- 账 面 价 值 (80-15) =82( 万 元 ) 例 题 5 单 选 题 (2009 年 节 选 )20 8 年 2 月, 甲 公 司 以 其 持 有 的 股 丙 公 司 股 票 交 换 乙 公 司 生 产 的 一 台 办 公 设 备, 并 将 换 入 的 办 公 设 备 作 为 固 定 资 产 核 算 甲 公 司 所 持 有 丙 公 司 股 票 的 成 本 为 18 万 元, 累 计 确 认 公 允 价 值 变 动 收 益 5 万 元, 在 交 换 日 的 公 允 价 值 为 28 万 元 甲 公 司 另 向 乙 公 司 支 付 银 行 存 款 1.25 万 元 乙 公 司 用 于 交 换 的 办 公 设 备 的 账 面 余 额 为 20 万 元, 未 计 提 跌 价 准 备, 在 交 换 日 的 公 允 价 值 为 25 万 元 乙 公 司 换 入 丙 公 司 股 票 后 对 丙 公 司 不 具 有 控 制 共 同 控 制 或 重 大 影 响, 拟 随 时 处 置 丙 公 司 股 票 以 获 取 差 价 甲 公 司 和 乙 公 司 均 为 增 值 税 一 般 纳 税 人, 适 用 的 增 值 税 税 率 为 17% 甲 公 司 和 乙 公 司 不 存 在 任 何 关 联 方 关 系 甲 公 司 换 入 办 公 设 备 的 入 账 价 值 是 ( ) A 万 元 B 万 元 C 万 元 D 万 元 正 确 答 案 C 例 题 6 综 合 题 (2009 年 原 制 度 ) 甲 公 司 为 增 值 税 一 般 纳 税 人, 适 用 的 增 值 税 税 率 为 17%, 销 售 价 格 ( 市 场 价 格 ) 均 不 含 增 值 税 额 甲 公 司 20 8 年 发 生 的 部 分 交 易 或 事 项 如 下 : (1)6 月 2 日, 甲 公 司 与 乙 公 司 签 订 产 品 销 售 合 同, 向 乙 公 司 销 售 一 批 A 产 品 合 同 约 定 : 该 批 产 品 的 销 售 价 格 为 600 万 元, 货 款 自 货 物 运 抵 乙 公 司 并 经 验 收 后 6 个 月 内 支 付 6 月 20 日, 甲 公 司 将 A 产 品 运 抵 乙 公 司 并 通 过 验 收 该 批 产 品 的 实 际 成 本 为 560 万 元, 已 计 提 跌 价 准 备 40 万 元 至 12 月 31 日, 甲 公 司 应 收 乙 公 司 货 款 尚 未 收 回 经 了 解, 乙 公 司 因 资 金 周 转 困 难, 无 法 支 付 甲 公 司 到 期 的 货 款 根 据 乙 公 司 年 末 的 财 务 状 况, 甲 公 司 预 计 上 述 应 收 乙 公 司 货 款 的 未 来 现 金 流 量 现 值 为 520 万 元 借 : 应 收 账 款 702 贷 : 主 营 业 务 收 入 600 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 102 借 : 主 营 业 务 成 本 520 存 货 跌 价 准 备 40 贷 : 库 存 商 品 560 借 : 资 产 减 值 损 失 ( )182 贷 : 坏 账 准 备 182 (2)6 月 16 日, 甲 公 司 与 丙 公 司 签 订 产 品 销 售 合 同, 向 丙 公 司 销 售 B 产 品 合 同 约 定 : 甲 公 司 应 于 11 月 30 日 前 提 供 B 产 品 ; 该 产 品 的 销 售 价 格 为 万 元, 丙 公 司 应 于 合 同 签 订 之 日 支 付 600 万 元, 余 款 在 B 产 品 交 付 并 验 收 合 格 时 支 付 当 日, 甲 公 司 收 到 丙 公 司 支 付 的 600 万 元 款 项 11 月 10 日, 甲 公 司 发 出 B 产 品 并 运 抵 丙 公 司, 丙 公 司 对 该 产 品 进 行 验 收, 发 现 某 些 配 件 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

289 缺 失 当 日, 甲 公 司 同 意 在 销 售 价 格 上 给 予 1% 的 折 让, 并 按 照 减 让 后 的 销 售 价 格 开 具 了 增 值 税 专 用 发 票, 丙 公 司 支 付 了 余 款 甲 公 司 生 产 B 产 品 的 实 际 成 本 为 780 万 元 借 : 银 行 存 款 600 贷 : 预 收 账 款 600 借 : 银 行 存 款 预 收 账 款 600 贷 : 主 营 业 务 收 入 990 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 )(990 17%) 借 : 主 营 业 务 成 本 780 贷 : 库 存 商 品 780 (3)9 月 20 日, 甲 公 司 董 事 会 通 过 决 议, 拟 向 每 位 员 工 发 放 本 公 司 生 产 的 D 产 品 一 件 甲 公 司 共 有 员 工 500 人, 其 中 车 间 生 产 工 人 380 人, 车 间 管 理 人 员 80 人, 公 司 管 理 人 员 40 人 9 月 26 日, 甲 公 司 向 每 位 员 工 发 放 D 产 品 一 件 D 产 品 单 位 成 本 为 元, 单 位 销 售 价 格 为 元 借 : 生 产 成 本 ( ) 制 造 费 用 ( )43.06 管 理 费 用 ( )( 倒 挤 )21.52 贷 : 应 付 职 工 薪 酬 ( ) 借 : 应 付 职 工 薪 酬 贷 : 主 营 业 务 收 入 ( )230 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 借 : 主 营 业 务 成 本 ( )160 贷 : 库 存 商 品 160 (4)10 月 20 日, 甲 公 司 与 戊 公 司 达 成 协 议, 以 本 公 司 生 产 的 一 批 C 产 品 及 120 万 元 现 金 换 入 戊 公 司 一 宗 土 地 使 用 权 10 月 28 日, 甲 公 司 将 C 产 品 运 抵 戊 公 司 并 向 戊 公 司 开 具 了 增 值 税 专 用 发 票, 同 时 支 付 现 金 120 万 元 ; 戊 公 司 将 土 地 使 用 权 的 相 关 资 料 移 交 给 甲 公 司, 并 办 理 了 土 地 使 用 权 变 更 手 续 甲 公 司 换 出 C 产 品 的 成 本 为 700 万 元, 至 20 8 年 9 月 30 日 已 计 提 跌 价 准 备 60 万 元, 市 场 价 格 为 720 万 元 ; 换 入 土 地 使 用 权 的 公 允 价 值 为 万 元 甲 公 司 对 取 得 的 土 地 使 用 权 采 用 直 线 法 摊 销, 该 土 地 使 用 权 自 甲 公 司 取 得 之 日 起 仍 可 使 用 10 年, 预 计 净 残 值 为 零 甲 公 司 拟 在 取 得 的 土 地 上 建 造 厂 房, 至 12 月 31 日, 厂 房 尚 未 开 工 建 造 要 求 判 断 其 交 易 性 质 说 明 理 由, 并 编 制 甲 公 司 20 8 年 相 关 会 计 分 录 正 确 答 案 该 交 易 为 非 货 币 性 资 产 交 换 理 由 : 支 付 的 货 币 性 资 产 占 换 入 资 产 公 允 价 值 的 比 例 低 于 25% 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

290 会 计 分 录 为 : 借 : 无 形 资 产 土 地 使 用 权 ( ) 贷 : 主 营 业 务 收 入 720 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 银 行 存 款 120 借 : 主 营 业 务 成 本 640 存 货 跌 价 准 备 60 贷 : 库 存 商 品 700 借 : 管 理 费 用 (962.4/10 3/12)24.06 贷 : 累 计 摊 销 例 题 7 计 算 题 甲 公 司 和 乙 公 司 均 为 增 值 税 一 般 纳 税 企 业, 其 适 用 的 增 值 税 税 率 均 为 l7% 2012 年 8 月 甲 公 司 为 适 应 经 营 业 务 发 展 的 需 要, 经 与 乙 公 司 协 商, 进 行 资 产 置 换, 资 料 如 下 : (1) 甲 公 司 换 出 : 1 厂 房 : 原 值 万 元 折 旧 300 万 元 公 允 价 值 万 元 ; 2 设 备 : 原 值 600 万 元 折 旧 480 万 元 公 允 价 值 100 万 元 销 项 税 17 万 元 ; 3 库 存 商 品 : 成 本 300 万 元 ; 公 允 价 值 350 万 元, 销 项 税 59.5 万 元 不 含 税 公 允 价 值 合 计 万 元 ; 含 税 公 允 价 值 合 计 万 元 (2) 乙 公 司 换 出 : 1 办 公 楼 : 原 值 万 元 折 旧 万 元 公 允 价 值 万 元 ; 2 小 汽 车 : 原 值 300 万 元 折 旧 190 万 元 公 允 价 值 万 元 销 项 税 万 元 ; 3 客 运 汽 车 : 原 值 300 万 元 折 旧 180 万 元 公 允 价 值 150 万 元 销 项 税 25.5 万 元 ; 不 含 税 公 允 价 值 合 计 万 元 含 税 公 允 价 值 万 元 (3) 甲 公 司 收 到 银 行 存 款 ( 含 税 补 价 ) 万 元, 甲 公 司 收 到 不 含 税 补 价 40.5 万 元 正 确 答 案 (1) 甲 公 司 1 判 断 :40.5/1 450=2.79%<25%, 属 于 非 货 币 性 资 产 交 换 2 计 算 甲 公 司 换 入 资 产 总 成 本 = = ( 万 元 ) 3 计 算 甲 公 司 换 出 固 定 资 产 的 处 置 损 益 厂 房 的 处 置 损 益 =1 000-( )=-200( 万 元 ) 设 备 的 处 置 损 益 =100-( )=-20( 万 元 ) 合 计 为 220 万 元 计 入 营 业 外 支 出 4 计 算 甲 公 司 换 入 各 项 资 产 的 入 账 价 值 办 公 楼 的 成 本 = /( )=1 100( 万 元 ) 小 汽 车 的 入 账 价 值 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

291 = /( )=159.5( 万 元 ) 客 运 汽 车 的 入 账 价 值 = /( )=150( 万 元 ) 5 编 制 甲 公 司 换 入 各 项 资 产 的 会 计 分 录 借 : 固 定 资 产 清 理 累 计 折 旧 780 贷 : 固 定 资 产 厂 房 设 备 600 借 : 固 定 资 产 办 公 楼 固 定 资 产 小 汽 车 固 定 资 产 客 运 汽 车 150 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 ) ( ) 营 业 外 支 出 220 银 行 存 款 贷 : 固 定 资 产 清 理 主 营 业 务 收 入 350 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) ( )76.5 借 : 主 营 业 务 成 本 300 贷 : 库 存 商 品 300 (2) 乙 公 司 1 判 断 :40.5/( )=2.79%<25%, 属 于 非 货 币 性 资 产 交 换 2 计 算 乙 公 司 换 入 资 产 总 成 本 = =1 450( 万 元 ) 3 计 算 乙 公 司 换 入 各 项 资 产 的 入 账 价 值 厂 房 入 账 价 值 = /( )=1 000( 万 元 ) 设 备 入 账 价 值 = /( )=100( 万 元 ) 库 存 商 品 入 账 价 值 /( )=350( 万 元 ) 4 计 算 乙 公 司 换 出 固 定 资 产 的 处 置 损 益 办 公 楼 处 置 损 益 =1 100-( )=100( 万 元 ) 小 汽 车 处 置 损 益 = ( )=49.5( 万 元 ) 客 运 汽 车 处 置 损 益 =150-( )=30( 万 元 ) 合 计 为 万 元 计 入 营 业 外 收 入 5 编 制 乙 公 司 换 入 各 项 资 产 的 会 计 分 录 借 : 固 定 资 产 清 理 累 计 折 旧 贷 : 固 定 资 产 借 : 固 定 资 产 厂 房 固 定 资 产 设 备 100 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

292 原 材 料 350 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 ) ( )76.5 贷 : 固 定 资 产 清 理 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) ( ) 营 业 外 收 入 银 行 存 款 考 点 三 : 以 换 出 资 产 账 面 价 值 计 量 的 会 计 处 理 条 件 : 不 具 有 商 业 实 质 或 公 允 价 值 不 能 够 可 靠 计 量 ( 一 ) 换 入 资 产 成 本 的 确 定 换 入 资 产 成 本 = 换 出 资 产 的 账 面 价 值 + 支 付 的 补 价 (- 收 到 的 补 价 )+ 应 支 付 的 相 关 税 费 ( 包 含 增 值 税 销 项 税 额 )- 可 以 抵 扣 的 增 值 税 进 项 税 额 ( 二 ) 会 计 核 算 应 注 意 的 问 题 1. 此 类 非 货 币 性 资 产 交 换, 对 换 出 资 产 不 确 认 资 产 的 处 置 损 益 2. 此 类 非 货 币 性 资 产 交 换 中, 应 支 付 的 相 关 税 费 处 理 方 法 如 下 : 1 增 值 税 进 项 税 额 若 可 抵 扣 的, 则 不 计 入 换 入 资 产 的 成 本 ; 增 值 税 的 销 项 税 额 计 入 换 入 资 产 的 成 本 2 除 增 值 税 的 销 项 税 额 以 外 的, 为 换 入 资 产 而 发 生 的 相 关 税 费, 计 入 换 入 资 产 的 成 本 ; 为 换 出 资 产 而 发 生 的 相 关 税 费, 计 入 换 入 资 产 的 成 本 例 题 计 算 题 甲 公 司 和 乙 公 司 均 为 增 值 税 一 般 纳 税 人, 其 适 用 的 增 值 税 税 率 为 17% 甲 公 司 与 乙 公 司 进 行 资 产 交 换, 假 定 不 具 有 商 业 实 质, 公 允 价 值 不 能 可 靠 计 量 换 出 资 产 情 况 如 下 : (1) 甲 公 司 换 出 :1 设 备 : 原 值 为 1200 万 元, 已 计 提 折 旧 750 万 元 ;2 专 利 权 : 初 始 成 本 450 万 元, 累 计 摊 销 额 270 万 元, 适 用 的 营 业 税 税 率 为 5% 账 面 价 值 合 计 630 万 元 (2) 乙 公 司 换 出 :1 在 建 的 工 程 : 已 发 生 的 成 本 为 525 万 元, 适 用 的 营 业 税 税 率 为 5%; 2 长 期 股 权 投 资 账 面 余 额 150 万 元 账 面 价 值 合 计 675 万 元 不 涉 及 补 价 要 求 : 分 别 编 制 甲 公 司 和 乙 公 司 有 关 非 货 币 性 资 产 交 换 的 会 计 分 录 正 确 答 案 (1) 甲 公 司 会 计 分 录 如 下 : 1 计 算 甲 公 司 换 入 各 项 资 产 的 入 账 价 值 甲 公 司 换 出 资 产 的 总 价 值 =( )+( )= =630( 万 元 ) 甲 公 司 换 入 资 产 的 总 成 本 = 换 出 资 产 的 总 价 值 630+ 换 出 设 备 增 值 税 ( ) 17%+ 换 出 专 利 权 的 营 业 税 ( ) 5%=715.5( 万 元 ) 换 入 在 建 的 工 程 的 成 本 = /( )=556.5( 万 元 ) 换 入 长 期 股 权 投 资 的 成 本 = /( )=159( 万 元 ) 2 编 制 甲 公 司 换 入 各 项 资 产 的 会 计 分 录 借 : 固 定 资 产 清 理 450 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

293 累 计 折 旧 750 贷 : 固 定 资 产 1200 借 : 在 建 工 程 长 期 股 权 投 资 159 累 计 摊 销 270 贷 : 固 定 资 产 清 理 450 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 76.5 无 形 资 产 450 应 交 税 费 应 交 营 业 税 [( ) 5%]9 (2) 乙 公 司 会 计 分 录 如 下 : 1 计 算 乙 公 司 换 入 各 项 资 产 的 入 账 价 值 乙 公 司 换 出 资 产 的 总 价 值 = =675( 万 元 ) 乙 公 司 换 入 资 产 的 总 成 本 = 换 出 资 产 的 价 值 675+ 换 出 资 产 的 营 业 税 525 5%- 可 抵 扣 增 值 税 进 项 税 额 ( ) 17%=624.75( 万 元 ) 乙 公 司 换 入 设 备 的 成 本 = /( )=446.25( 万 元 ) 乙 公 司 换 入 专 利 权 的 成 本 = /( )=178.5( 万 元 ) 2 编 制 乙 公 司 换 入 各 项 资 产 的 会 计 分 录 借 : 固 定 资 产 无 形 资 产 专 利 权 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 )[( ) 17%] 76.5 贷 : 在 建 工 程 525 长 期 股 权 投 资 150 应 交 税 费 应 交 营 业 税 (525 5%) 第 十 五 章 债 务 重 组 考 情 分 析 近 几 年 考 试 既 有 客 观 题, 又 有 主 观 题 主 观 题 经 常 与 其 他 有 关 章 节 ( 如 金 融 资 产 长 期 股 权 投 资 固 定 资 产 和 投 资 性 房 地 产 等 ) 相 结 合 出 题, 有 时 也 通 过 会 计 差 错 更 正 的 处 理 考 查 债 务 重 组 的 知 识 点 2013 年 机 考 出 现 了 客 观 题 考 点 一 : 债 务 重 组 的 定 义 债 务 重 组, 是 指 在 债 务 人 发 生 财 务 困 难 的 情 况 下, 债 权 人 按 照 其 与 债 务 人 达 成 的 协 议 或 者 法 院 的 裁 定 作 出 让 步 的 事 项 债 务 人 发 生 财 务 困 难, 是 指 因 债 务 人 出 现 资 金 周 转 困 难 经 营 陷 入 困 境 或 者 其 他 方 面 的 原 因, 导 致 其 无 法 或 者 没 有 能 力 按 原 定 条 件 偿 还 债 务 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

294 债 权 人 作 出 让 步, 是 指 债 权 人 同 意 发 生 财 务 困 难 的 债 务 人 现 在 或 者 将 来 以 低 于 重 组 债 务 账 面 价 值 的 金 额 或 者 价 值 偿 还 债 务 债 权 人 作 出 让 步 的 情 形 主 要 包 括 : 债 权 人 减 免 债 务 人 部 分 债 务 本 金 或 者 利 息 降 低 债 务 人 应 付 债 务 的 利 率 等 例 题 多 选 题 2013 年 12 月 6 日, 甲 公 司 应 收 乙 公 司 的 一 笔 货 款 100 万 元 到 期, 由 于 乙 公 司 发 生 财 务 困 难, 该 笔 货 款 预 计 短 期 内 无 法 收 回 当 日 甲 公 司 就 该 债 权 与 乙 公 司 进 行 协 商 下 列 协 商 方 案 中, 属 于 债 务 重 组 的 有 ( ) A. 减 免 20 万 元 债 务, 其 余 部 分 立 即 以 现 金 偿 还 B. 减 免 10 万 元 债 务, 其 余 部 分 延 期 两 年 偿 还 C. 以 公 允 价 值 为 98 万 元 的 无 形 资 产 偿 还 D. 以 现 金 10 万 元 和 公 允 价 值 为 90 万 元 的 存 货 偿 还 答 案 ABC 解 析 债 务 重 组 是 指 在 债 务 人 发 生 财 务 困 难 的 情 况 下, 债 权 人 按 照 其 与 债 务 人 达 成 的 协 议 或 者 法 院 裁 定 作 出 让 步 的 事 项 此 题 选 项 D 没 有 作 出 让 步, 不 属 于 债 务 重 组 考 点 二 : 以 资 产 清 偿 债 务 的 会 计 处 理 ( 一 ) 以 现 金 清 偿 债 务 1. 债 务 人 以 现 金 清 偿 债 务 的, 债 务 人 应 当 将 重 组 债 务 的 账 面 价 值 与 实 际 支 付 现 金 之 间 的 差 额, 确 认 为 债 务 重 组 利 得, 计 入 营 业 外 收 入 2. 债 权 人 债 权 人 应 当 将 重 组 债 权 的 账 面 余 额 与 收 到 的 现 金 之 间 的 差 额, 先 将 该 差 额 冲 减 已 计 提 的 减 值 准 备, 冲 减 后 尚 有 余 额 的, 差 额 在 借 方, 计 入 营 业 外 支 出 ; 差 额 在 贷 方, 冲 减 当 期 资 产 减 值 损 失 ( 二 ) 以 非 现 金 资 产 清 偿 债 务 1. 债 务 人 (1) 将 重 组 债 务 的 账 面 价 值 与 转 让 的 非 现 金 资 产 的 公 允 价 值 之 间 的 差 额, 计 入 营 业 外 收 入 债 务 账 面 价 值 减 去 转 让 的 非 现 金 资 产 的 含 税 公 允 价 值 贷 方 差 额 : 营 业 外 收 入 思 考 问 题 甲 公 司 应 收 乙 公 司 价 款 为 120 万 元, 乙 公 司 到 期 无 力 支 付 款 项 经 过 协 商 2013 年 4 月, 甲 公 司 同 意 乙 公 司 以 库 存 商 品 抵 偿 该 债 务, 库 存 商 品 公 允 价 值 为 100 万 元, 增 值 税 税 率 为 17% 乙 公 司 债 务 重 组 利 得 = =3( 万 元 ) 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

295 (2) 转 让 的 非 现 金 资 产 的 公 允 价 值 与 其 账 面 价 值 的 差 额 作 为 转 让 资 产 损 益, 计 入 当 期 损 益 分 别 下 列 情 况 进 行 处 理 : 抵 债 资 产 为 存 货 按 公 允 价 值 确 认 销 售 收 入, 同 时 结 转 销 售 成 本 抵 债 资 产 为 固 定 资 产 无 形 资 产 其 公 允 价 值 和 账 面 价 值 的 差 额, 计 入 营 业 外 收 入 或 营 业 外 支 出 抵 债 资 产 为 金 融 资 产 或 长 期 股 权 投 资 抵 债 资 产 为 投 资 性 房 地 产 其 公 允 价 值 和 账 面 价 值 的 差 额, 计 入 投 资 收 益 按 其 公 允 价 值 确 认 其 他 业 务 收 入, 同 时 结 转 其 他 业 务 成 本 债 务 人 在 转 让 非 现 金 资 产 过 程 中 发 生 的 一 些 税 费, 如 运 杂 费 等, 直 接 计 入 转 让 资 产 损 益 2. 债 权 人 债 务 人 以 非 现 金 资 产 清 偿 债 务, 债 权 人 在 债 务 重 组 日, 按 照 非 现 金 资 产 的 公 允 价 值 作 为 受 让 资 产 的 入 账 价 值, 重 组 债 权 的 账 面 余 额 与 受 让 的 非 现 金 资 产 的 公 允 价 值 之 间 的 差 额, 确 认 为 债 务 重 组 损 失 ; 重 组 债 权 已 计 提 减 值 准 备 的, 应 当 先 将 该 差 额 冲 减 坏 账 准 备, 冲 减 后, 差 额 在 借 方 计 入 营 业 外 支 出, 差 额 在 贷 方 冲 减 当 期 资 产 减 值 损 失 债 权 账 面 价 值 ( 已 扣 除 坏 账 准 备 ) 减 去 受 让 的 非 现 金 资 产 的 含 税 公 允 价 值 借 方 差 额 : 营 业 外 支 出 贷 方 差 额 : 资 产 减 值 损 失 债 权 人 为 受 让 资 产 发 生 的 运 杂 费 保 险 费 等, 应 计 入 相 关 受 让 资 产 的 价 值 例 题 1 计 算 题 甲 公 司 和 乙 公 司 适 用 的 增 值 税 税 率 均 为 17% 甲 公 司 应 收 乙 公 司 账 款 万 元 已 逾 期, 经 协 商 决 定 进 行 债 务 重 组 乙 公 司 债 务 重 组 日 抵 债 资 料 为 :(1) 以 银 行 存 款 偿 付 甲 公 司 账 款 100 万 元 (2) 以 一 项 固 定 资 产 偿 付 其 余 债 务, 乙 公 司 该 项 设 备 的 成 本 为 万 元, 已 计 提 折 旧 50 万 元, 不 含 税 公 允 价 值 为 万 元, 支 付 清 理 费 用 5 万 元 甲 公 司 对 该 债 权 已 计 提 坏 账 准 备 20 万 元, 交 换 前 后 不 改 变 用 途, 假 定 不 考 虑 相 关 税 费 要 求 : 编 制 债 务 重 组 双 方 的 账 务 处 理 答 案 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

296 甲 公 司 : 乙 公 司 : 借 : 银 行 存 款 100 债 务 重 组 利 得 =3 730-( )= 120( 万 元 ) 固 定 资 产 的 处 置 损 益 =3 000-( )-5 =195( 万 元 ) 借 : 固 定 资 产 清 理 固 定 资 产 累 计 折 旧 50 应 交 税 费 - 应 交 增 值 税 ( 进 项 贷 : 固 定 资 产 2850 税 额 ) 510 借 : 固 定 资 产 清 理 5 坏 账 准 备 20 贷 : 银 行 存 款 5 营 业 外 支 出 100 贷 : 应 收 账 款 借 : 应 付 账 款 贷 : 银 行 存 款 100 固 定 资 产 清 理 [ 公 允 价 值 ] 应 交 税 费 - 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 510 营 业 外 收 入 债 务 重 组 利 得 120 借 : 固 定 资 产 清 理 195 贷 : 营 业 外 收 入 195 思 考 问 题 确 认 债 务 重 组 损 失? 思 考 问 题 1 确 认 债 务 重 组 收 益?120 万 元 100 万 元 2 因 债 务 重 组 影 响 损 益? =315( 万 元 ) 例 题 2 计 算 题 甲 公 司 和 乙 公 司 适 用 的 增 值 税 税 率 均 为 17% 甲 公 司 销 售 一 批 商 品 给 乙 公 司, 含 税 价 款 932 万 元, 乙 公 司 到 期 无 力 支 付 款 项, 甲 公 司 同 意 乙 公 司 将 其 拥 有 的 一 项 库 存 商 品 和 一 项 无 形 资 产 用 于 抵 偿 该 债 务 乙 公 司 债 务 重 组 日 抵 债 资 料 如 下 :(1) 乙 公 司 库 存 商 品 的 账 面 余 额 80 万 元, 已 计 提 存 货 跌 价 准 备 10 万 元, 公 允 价 值 为 100 万 元 ;(2) 无 形 资 产 的 成 本 为 840 万 元, 已 累 计 摊 销 20 万 元, 公 允 价 值 为 800 万 元 甲 公 司 为 该 项 应 收 账 款 计 提 20 万 元 坏 账 准 备 交 换 前 后 不 改 变 用 途, 假 定 不 考 虑 相 关 税 费 答 案 甲 公 司 : 乙 公 司 : 借 : 库 存 商 品 100 债 务 重 组 利 得 =932-( )=15( 万 应 交 税 费 - 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 ) 元 ) 17 无 形 资 产 的 处 置 损 益 =800-(840-20)= 无 形 资 产 ( 万 元 ) 坏 账 准 备 20 借 : 应 付 账 款 932 贷 : 应 收 账 款 932 累 计 摊 销 20 资 产 减 值 损 失 5 营 业 外 支 出 20 思 考 问 题 贷 : 主 营 业 务 收 入 1 债 务 重 组 损 失? 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

297 2 因 债 务 重 组 影 响 营 业 利 润?5 万 元 应 交 税 费 - 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 17 无 形 资 产 840 营 业 外 收 入 债 务 重 组 利 得 15 借 : 主 营 业 务 成 本 70 存 货 跌 价 准 备 10 贷 : 库 存 商 品 80 思 考 问 题 1 因 债 务 重 组 影 响 营 业 利 润 的 金 额 =100-70=30( 万 元 ) 2 因 债 务 重 组 影 响 损 益 的 金 额 = =25( 万 元 ) 例 题 3 计 算 题 甲 公 司 应 收 乙 公 司 万 元, 乙 公 司 到 期 无 力 支 付 款 项, 甲 公 司 同 意 乙 公 司 用 其 长 期 股 权 投 资 交 易 性 金 融 资 产 可 供 出 售 金 融 资 产 和 投 资 性 房 地 产 抵 偿 全 部 债 务 (1) 乙 公 司 抵 债 资 料 如 下 : ( 单 位 : 万 元 ) 项 目 账 面 价 值 ( 明 细 科 目 余 额 ) 公 允 价 值 长 期 股 权 投 资 交 易 性 金 融 资 产 可 供 出 售 金 融 资 产 1 000( 其 中, 成 本 为 800, 损 益 调 整 为 150, 其 他 权 益 变 动 为 50) ( 其 中, 成 本 为 1 700, 公 允 价 值 变 动 增 加 200) ( 其 中, 成 本 为 2 000, 公 允 价 值 变 动 增 加 300) ( 其 中, 成 本 为 1 000, 公 允 价 值 变 动 增 加 投 资 性 房 地 产 000, 将 自 用 房 地 产 转 换 投 资 性 房 地 产 时 产 生 资 本 公 积 500) 甲 公 司 计 提 坏 账 准 备 100 万 元 甲 公 司 收 到 乙 公 司 的 资 产 用 途 不 变 要 求 : 编 制 债 务 重 组 双 方 的 账 务 处 理 甲 公 司 : 借 : 长 期 股 权 投 资 交 易 性 金 融 资 产 可 供 出 售 金 融 资 产 投 资 性 房 地 产 坏 账 准 备 100 营 业 外 支 出 400 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

298 贷 : 应 收 账 款 思 考 问 题 甲 公 司 债 务 重 组 损 失?400 万 元 2014 年 注 册 会 计 师 考 前 辅 导 [ 基 础 班 ] 会 计 乙 公 司 : 债 务 重 组 利 得 = =500( 万 元 ) 因 债 务 重 组 确 认 投 资 收 益 的 金 额 =( )+( )+( )=1 350( 万 元 ) 借 : 应 付 账 款 公 允 价 值 变 动 损 益 200 资 本 公 积 300 贷 : 长 期 股 权 投 资 ( 明 细 科 目 略 ) 其 他 业 务 收 入 交 易 性 金 融 资 产 - 成 本 公 允 价 值 变 动 200 可 供 出 售 金 融 资 产 - 成 本 公 允 价 值 变 动 300 投 资 收 益 营 业 外 收 入 - 债 务 重 组 利 得 500 借 : 资 本 公 积 50 贷 : 投 资 收 益 50 借 : 其 他 业 务 成 本 500 公 允 价 值 变 动 损 益 资 本 公 积 500 贷 : 投 资 性 房 地 产 - 成 本 公 允 价 值 变 动 思 考 问 题 1 处 置 长 期 股 权 投 资 影 响 营 业 利 润? 公 允 账 面 价 值 资 本 公 积 50=50( 万 元 ) 2 处 置 交 易 性 金 融 资 产 时 影 响 投 资 收 益? = 公 允 初 始 成 本 1 700=300( 万 元 ) 处 置 交 易 性 金 融 资 产 时 影 响 营 业 利 润? 公 允 账 面 价 值 1 900=100( 万 元 ) 3 处 置 可 供 出 售 金 融 资 产 时 影 响 投 资 收 益? = 公 允 初 始 成 本 2 000=1 000( 万 元 ) 处 置 可 供 出 售 金 融 资 产 时 影 响 营 业 利 润? 公 允 账 面 价 值 资 本 公 积 300=1 000( 万 元 ) 4 处 置 投 资 性 房 地 产 影 响 营 业 利 润? 公 允 账 面 价 值 资 本 公 积 500=1 500( 万 元 ) 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

299 5 因 债 务 重 组 影 响 损 益 = 处 置 长 期 股 权 投 资 影 响 营 业 利 润 50+ 处 置 交 易 性 金 融 资 产 时 影 响 营 业 利 润 100+ 处 置 可 供 出 售 金 融 资 产 时 影 响 营 业 利 润 处 置 投 资 性 房 地 产 影 响 营 业 利 润 债 务 重 组 利 得 500 =3 150( 万 元 ) 例 题 4 多 选 题 甲 公 司 和 乙 公 司 适 用 的 增 值 税 税 率 均 为 17% 2013 年 7 月 1 日, 甲 公 司 销 售 一 批 商 品 给 乙 公 司, 货 款 为 万 元 ( 含 增 值 税 额 ) 合 同 约 定, 乙 公 司 应 于 2013 年 8 月 1 日 前 支 付 上 述 货 款 由 于 资 金 周 转 困 难, 乙 公 司 到 期 不 能 偿 付 货 款 经 协 商, 甲 公 司 与 乙 公 司 达 成 如 下 债 务 重 组 协 议 : 乙 公 司 以 对 A 公 司 的 持 股 比 例 为 30% 的 长 期 股 权 投 资 和 一 台 固 定 资 产 ( 为 2010 年 初 购 买 的 生 产 设 备 ) 偿 还 全 部 债 务 抵 债 资 料 如 下 :(1) 乙 公 司 用 于 偿 债 的 对 A 公 司 长 期 股 权 投 资 账 面 价 值 为 270 万 元 ( 成 本 为 200 万 元, 损 益 调 整 60 万 元, 其 他 权 益 变 动 10 万 元 ), 公 允 价 值 为 400 万 元 ;(2) 用 于 偿 债 的 设 备 成 本 为 万 元, 已 计 提 折 旧 400 万 元, 已 计 提 减 值 准 备 160 万 元 ; 公 允 价 值 为 500 万 元 甲 公 司 收 到 上 述 资 产 后 不 改 变 用 途 并 已 计 提 坏 账 准 备 30 万 元 债 务 重 组 日 A 公 司 可 辨 认 净 资 产 的 公 允 价 值 为 万 元, 甲 公 司 采 用 权 益 法 核 算 甲 公 司 乙 公 司 债 务 重 组 日 有 关 债 务 重 组 不 正 确 的 会 计 处 理 有 ( ) A. 甲 公 司 确 认 长 期 股 权 投 资 ( 成 本 ) 入 账 价 值 为 400 万 元 B. 甲 公 司 因 债 务 重 组 影 响 会 计 利 润 为 35 万 元 C. 乙 公 司 确 认 投 资 收 益 为 130 万 元 D. 乙 公 司 因 债 务 重 组 影 响 会 计 利 润 为 195 万 元 答 案 ACD 解 析 选 项 AB, 甲 公 司 的 会 计 处 理 : 借 : 长 期 股 权 投 资 -A 公 司 ( 成 本 ) 400 固 定 资 产 500 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 ) 85 坏 账 准 备 30 贷 : 应 收 账 款 资 产 减 值 损 失 15 借 : 长 期 股 权 投 资 -A 公 司 ( 成 本 ) 20 贷 : 营 业 外 收 入 ( %-400)20 所 以, 选 项 A, 长 期 股 权 投 资 -A 公 司 ( 成 本 )=400+20=420( 万 元 );B 选 项, 甲 公 司 因 债 务 重 组 影 响 会 计 利 润 =15+20=35( 万 元 ). 选 项 CD, 乙 公 司 债 务 重 组 利 得 = %=15( 万 元 ) 借 : 应 付 账 款 贷 : 长 期 股 权 投 资 270 投 资 收 益 130( ) 固 定 资 产 清 理 440( ) 营 业 外 收 入 处 置 非 流 动 资 产 利 得 60( ) 应 交 税 费 应 交 增 值 税 ( 销 项 税 额 ) 85 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

300 营 业 外 收 入 债 务 重 组 利 得 15 借 : 资 本 公 积 10 贷 : 投 资 收 益 10 选 项 C, 乙 公 司 确 认 投 资 收 益 =130+10=140( 万 元 ); 选 项 D, 乙 公 司 因 债 务 重 组 影 响 会 计 利 润 = =215( 万 元 ) 思 考 问 题 甲 公 司 向 银 行 借 款, 采 用 的 是 无 担 保 借 款, 现 已 经 逾 期 仍 然 没 有 偿 还 (1)2013 年 12 月 31 日, 甲 公 司 与 该 银 行 进 行 债 务 重 组, 合 同 约 定 : 如 果 甲 公 司 2014 年 2 月 28 日 归 还 借 款 的 本 金 100 万 元, 则 豁 免 全 部 尚 未 支 付 利 息 3 万 元 及 罚 息 2 万 元, 且 不 再 计 算 以 后 期 间 的 利 息 和 罚 息 甲 公 司 2013 年 12 月 31 日 长 期 借 款 - 本 金 科 目 余 额 100 万 元, 应 付 利 息 科 目 余 额 3 万 元, 罚 息 2 万 元 尚 未 确 认 2013 年 12 月 31 日 甲 公 司 会 计 处 理? 借 : 营 业 外 支 出 2 贷 : 预 计 负 债 2 (2)2014 年 2 月 28 日, 甲 公 司 实 际 偿 还 借 款 的 本 金 100 万 元 甲 公 司 会 计 处 理? 借 : 长 期 借 款 - 本 金 100 应 付 利 息 3 预 计 负 债 2 贷 : 银 行 存 款 100 营 业 外 收 入 5 例 题 5 单 选 题 (2012 年 考 题 ) 甲 公 司 与 乙 公 司 均 为 增 值 税 一 般 纳 税 人 因 甲 公 司 无 法 偿 还 到 期 债 务, 经 协 商, 乙 公 司 同 意 甲 公 司 以 库 存 商 品 偿 还 其 所 欠 全 部 债 务 债 务 重 组 日, 重 组 债 务 的 账 面 价 值 为 万 元 ; 用 于 偿 债 商 品 的 账 面 价 值 为 600 万 元, 公 允 价 值 为 700 万 元, 增 值 税 额 为 119 万 元 不 考 虑 其 他 因 素, 该 债 务 重 组 对 甲 公 司 利 润 总 额 的 影 响 金 额 为 ( ) A. 100 万 元 B. 181 万 元 C. 281 万 元 D. 300 万 元 答 案 C 解 析 该 债 务 重 组 对 甲 公 司 利 润 总 额 的 影 响 金 额 =( )+( )=281 ( 万 元 ) 例 题 6 单 选 题 (2012 年 考 题 ) 甲 公 司 为 增 值 税 一 般 纳 税 人, 适 用 的 增 值 税 税 率 为 17% 20 6 年 7 月 10 日, 甲 公 司 就 其 所 欠 乙 公 司 购 货 款 600 万 元 与 乙 公 司 进 行 债 务 重 组 根 据 协 议, 甲 公 司 以 其 产 品 抵 偿 全 部 债 务 当 日, 甲 公 司 抵 债 产 品 的 账 面 价 值 为 400 万 元, 已 计 提 存 货 跌 价 准 备 50 万 元, 市 场 价 格 ( 不 含 增 值 税 额 ) 为 500 万 元, 产 品 已 发 出 并 开 具 增 值 税 专 用 发 票 甲 公 司 应 确 认 的 债 务 重 组 利 得 为 ( ) A. 15 万 元 B. 100 万 元 C. 150 万 元 D. 200 万 元 答 案 A 解 析 甲 公 司 应 确 认 的 债 务 重 组 利 得 = =15( 万 元 ) 考 点 三 : 债 务 转 为 资 本 ( 一 ) 债 务 人 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

301 对 债 务 人 而 言, 将 债 务 转 为 资 本, 应 当 将 债 权 人 放 弃 债 权 而 享 有 股 份 的 面 值 总 额 ( 或 者 股 权 份 额 ) 确 认 为 股 本 ( 或 者 实 收 资 本 ), 股 份 ( 或 者 股 权 ) 的 公 允 价 值 总 额 与 股 本 ( 或 者 实 收 资 本 ) 之 间 的 差 额 确 认 为 股 本 溢 价 ( 或 者 资 本 溢 价 ) 计 入 资 本 公 积 将 重 组 债 务 的 账 面 价 值 与 股 权 的 公 允 价 值 之 间 的 差 额, 计 入 营 业 外 收 入 思 考 问 题 支 付 给 券 商 的 佣 金 手 续 费? 先 冲 减 发 行 股 票 的 溢 价 收 入, 如 果 股 本 溢 价 不 足 冲 减 时, 再 冲 留 存 收 益 ( 二 ) 债 权 人 在 债 务 重 组 日, 应 将 享 有 股 权 的 公 允 价 值 确 认 为 对 债 务 人 的 投 资, 重 组 债 权 的 账 面 余 额 与 因 放 弃 债 权 而 享 有 的 股 权 的 公 允 价 值 之 间 的 差 额, 应 当 先 将 该 差 额 冲 减 已 提 取 的 减 值 准 备, 冲 减 后 债 权 尚 有 余 额 的, 差 额 在 借 方, 计 入 营 业 外 支 出 ; 差 额 在 贷 方, 冲 减 当 期 资 产 减 值 损 失 思 考 问 题 发 生 的 相 关 税 费? 分 别 按 照 长 期 股 权 投 资 或 者 金 融 工 具 确 认 计 量 的 规 定 进 行 处 理 划 分 为 发 生 的 相 关 税 费? (1) 作 为 长 期 股 权 投 资 ( 无 关 联 方 关 系 ) 计 入 长 期 股 权 投 资 成 本 (2) 作 为 交 易 性 金 融 资 产 计 入 投 资 收 益 (3) 作 为 可 供 出 售 金 融 资 产 计 入 可 供 出 售 金 融 资 产 成 本 例 题 多 选 题 2014 年 1 月 3 日,B 公 司 因 购 买 材 料 而 欠 A 公 司 购 货 款 及 税 款 合 计 为 万 元, 由 于 B 公 司 无 法 偿 付 应 付 账 款,2014 年 5 月 2 日 经 双 方 协 商 同 意,B 公 司 以 普 通 股 偿 还 债 务, 普 通 股 每 股 面 值 为 1 元, 假 设 股 票 市 价 为 每 股 8 元,B 公 司 以 300 万 股 偿 还 该 项 债 务 2014 年 6 月 1 日 增 资 手 续 办 理 完 毕,A 公 司 取 得 股 权 后 划 分 可 供 出 售 金 融 资 产 对 应 收 账 款 提 取 20 万 元 坏 账 准 备 A 公 司 为 取 得 股 权 发 生 相 关 交 易 费 用 10 万 元,B 公 司 为 发 行 股 票 而 支 付 相 关 交 易 费 用 10 万 元 A B 公 司 债 务 重 组 会 计 处 理 正 确 的 有 ( ) A.B 公 司 因 债 务 重 组 确 认 资 本 公 积 股 本 溢 价 万 元 B.B 公 司 因 债 务 重 组 确 认 债 务 重 组 利 得 100 万 元 C.A 公 司 因 债 务 重 组 取 得 可 供 出 售 金 融 资 产 的 入 账 价 值 为 万 元 D.A 公 司 因 债 务 重 组 确 认 债 务 重 组 损 失 100 万 元 答 案 ABC 解 析 B 公 司 参 考 会 计 处 理 : 借 : 应 付 账 款 A 公 司 贷 : 股 本 300 资 本 公 积 股 本 溢 价 (8-1)-10 营 业 外 收 入 债 务 重 组 利 得 100( ) 银 行 存 款 10 A 公 司 参 考 会 计 处 理 : 借 : 可 供 出 售 金 融 资 产 2 410( ) 坏 账 准 备 20 营 业 外 支 出 80 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

302 贷 : 应 收 账 款 2500 银 行 存 款 年 注 册 会 计 师 考 前 辅 导 [ 基 础 班 ] 会 计 考 点 四 : 修 改 其 他 债 务 条 件 ( 一 ) 不 附 或 有 条 件 的 债 务 重 组 1. 债 务 人 债 务 人 应 将 重 组 债 务 的 账 面 余 额 减 记 至 重 组 后 债 务 的 公 允 价 值, 减 记 的 金 额 作 为 债 务 重 组 利 得, 于 当 期 确 认 计 入 损 益 2. 债 权 人 债 权 人 在 重 组 日, 应 当 将 修 改 其 他 债 务 条 件 后 的 债 权 公 允 价 值 作 为 重 组 后 债 权 的 账 面 价 值, 重 组 债 权 的 账 面 余 额 与 重 组 后 债 权 账 面 价 值 之 间 的 差 额 确 认 为 债 务 重 组 损 失, 计 入 当 期 损 益 如 果 债 权 人 已 对 该 项 债 权 计 提 了 坏 账 准 备, 应 当 首 先 冲 减 已 计 提 的 坏 账 准 备 例 题 1 计 算 题 2011 年 12 月 31 日, 甲 公 司 应 付 乙 公 司 货 款 110 万 元 到 期, 因 发 生 财 务 困 难, 短 期 内 无 法 支 付 当 日, 甲 公 司 与 乙 公 司 签 订 债 务 重 组 协 议, 约 定 减 免 甲 公 司 债 务 的 10 万 元, 即 应 付 账 款 的 公 允 价 值 为 100 万 元, 并 延 期 两 年 支 付, 年 利 率 为 5%( 相 当 于 实 际 利 率 ), 利 息 按 年 支 付 要 求 : 编 制 债 务 重 组 双 方 的 账 务 处 理 答 案 甲 公 司 : 乙 公 司 : 2011 年 12 月 31 日 : 借 : 应 付 账 款 年 12 月 31 日 : 借 : 应 收 账 款 债 务 重 组 100 贷 : 应 付 账 款 债 务 重 组 100 营 业 外 支 出 10 营 业 外 收 入 债 务 重 组 利 得 10 贷 : 应 收 账 款 年 12 月 31 日 : 借 : 财 务 费 用 5(100 5%) 2012 年 12 月 31 日 : 借 : 银 行 存 款 ( 应 收 利 息 ) 5 贷 : 银 行 存 款 ( 应 付 利 息 ) 5 贷 : 财 务 费 用 5(100 5%) 2013 年 12 月 31 日 : 2013 年 12 月 31 日 : 借 : 应 付 账 款 债 务 重 组 100 借 : 银 行 存 款 105 财 务 费 用 5 贷 : 应 收 账 款 债 务 重 组 100 贷 : 银 行 存 款 105 财 务 费 用 5 注 :(1) 展 期 内 利 息, 不 计 入 重 组 后 的 债 权 债 务 账 面 价 值 中 (2) 展 期 内 利 息, 无 论 是 债 务 人 还 是 债 权 人 都 应 计 入 财 务 费 用 ( 二 ) 附 或 有 条 件 的 债 务 重 组 1. 债 务 人 附 或 有 条 件 的 债 务 重 组, 对 于 债 务 人 而 言, 修 改 后 的 债 务 条 款 如 涉 及 或 有 应 付 金 额, 且 该 或 有 应 付 金 额 符 合 或 有 事 项 中 有 关 预 计 负 债 确 认 条 件 的, 债 务 人 应 当 将 该 或 有 应 付 金 额 确 认 为 预 计 负 债 重 组 债 务 的 账 面 价 值 与 重 组 后 债 务 的 入 账 价 值 和 预 计 负 债 金 额 之 和 的 差 额, 作 为 债 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

303 务 重 组 利 得, 计 入 营 业 外 收 入 或 有 应 付 金 额 在 继 后 会 计 期 间 没 有 发 生 的, 企 业 应 当 冲 销 已 确 认 的 预 计 负 债, 同 时 确 认 营 业 外 收 入 2. 债 权 人 对 债 权 人 而 言, 修 改 后 的 债 务 条 款 中 涉 及 或 有 应 收 金 额 的, 不 应 当 确 认, 不 得 将 其 计 入 重 组 后 债 权 的 账 面 价 值 在 或 有 应 收 金 额 实 际 发 生 时, 计 入 当 期 损 益 例 题 2 计 算 题 2011 年 A 公 司 应 收 B 公 司 ( 房 地 产 开 发 企 业 ) 货 款 万 元, 由 于 B 公 司 发 生 财 务 困 难, 遂 于 2011 年 12 月 31 日 进 行 债 务 重 组,A 公 司 同 意 B 公 司 以 其 开 发 完 成 的 商 品 房 及 其 尚 未 开 发 的 一 宗 土 地 使 用 权 ( 原 准 备 建 造 出 售 公 寓 的 土 地 使 用 权 ) 抵 偿 部 分 债 务, 在 此 基 础 上 免 除 债 务 25 万 元, 剩 余 债 务 延 长 2 年, 利 息 按 年 支 付, 利 率 为 5% 但 附 有 一 条 件 : 债 务 重 组 后, 如 B 公 司 自 第 二 年 起 有 盈 利, 则 利 率 上 升 至 7%, 若 无 盈 利, 利 率 仍 维 持 5% 假 定 实 际 利 率 等 于 名 义 利 率 债 务 重 组 日 B 公 司 抵 债 资 料 为 : 开 发 完 成 的 商 品 房 的 账 面 成 本 万 元, 公 允 价 值 万 元 ; 土 地 使 用 权 的 账 面 成 本 900 万 元, 公 允 价 值 万 元 ; A 公 司 未 计 提 坏 账 准 备 A 公 司 取 得 的 商 品 房 作 为 企 业 的 一 个 销 售 中 心 的 办 公 用 房, 取 得 的 土 地 使 用 权 准 备 建 造 一 个 研 发 中 心 B 公 司 预 计 很 可 能 盈 利 要 求 : 编 制 债 务 重 组 双 方 的 账 务 处 理 ( 不 考 虑 折 旧 摊 销 因 素 ) 答 案 B 公 司 : A 公 司 : 2011 年 12 月 31 日 : 借 : 应 付 账 款 贷 : 主 营 业 务 收 入 年 12 月 31 日 借 : 固 定 资 产 应 付 账 款 债 务 重 组 100 无 形 资 产 预 计 负 债 (100 2% 1)2 应 收 账 款 债 务 重 组 100 营 业 外 收 入 (25-2)23 营 业 外 支 出 25 借 : 主 营 业 务 成 本 贷 : 应 收 账 款 贷 : 开 发 产 品 年 12 月 31 日 支 付 利 息 时 : 借 : 财 务 费 用 (100 5%)5 贷 : 银 行 存 款 年 12 月 31 日 收 到 利 息 时 : 借 : 银 行 存 款 5 贷 : 财 务 费 用 年 12 月 31 日 假 设 B 公 司 自 债 务 重 组 后 2013 年 12 月 31 日 假 设 B 公 司 自 债 务 重 的 第 二 年 起 盈 利 : 借 : 应 付 账 款 债 务 重 组 100 财 务 费 用 5 预 计 负 债 2 贷 : 银 行 存 款 107 组 后 的 第 二 年 起 盈 利 : 借 : 银 行 存 款 107 贷 : 应 收 账 款 债 务 重 组 100 财 务 费 用 5 营 业 外 支 出 2 假 设 B 公 司 自 债 务 重 组 后 的 第 二 年 起 无 盈 利 : 假 设 B 公 司 自 债 务 重 组 后 的 第 二 年 起 无 借 : 应 付 账 款 债 务 重 组 100 盈 利 : 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

304 财 务 费 用 5 预 计 负 债 2 贷 : 银 行 存 款 105 营 业 外 收 入 2 借 : 银 行 存 款 105 贷 : 应 收 账 款 债 务 重 组 100 财 务 费 用 5 例 题 3 单 选 题 下 列 关 于 债 务 重 组 会 计 处 理 的 表 述 中, 不 正 确 的 是 ( ) A. 债 权 人 将 很 可 能 发 生 的 或 有 应 收 金 额 确 认 为 应 收 债 权 B. 债 权 人 收 到 的 原 未 确 认 的 或 有 应 收 金 额 计 入 当 期 损 益 C. 债 务 人 将 很 可 能 发 生 的 或 有 应 付 金 额 确 认 为 预 计 负 债 D. 债 务 人 确 认 的 或 有 应 付 金 额 在 随 后 无 需 支 付 时 转 入 当 期 损 益 答 案 A 解 析 债 务 重 组 中, 对 债 权 人 而 言, 若 债 务 重 组 过 程 中 涉 及 或 有 应 收 金 额, 不 应 当 确 认 或 有 应 收 金 额, 实 际 发 生 时 计 入 当 期 损 益 提 示 问 题 属 于 债 务 重 组 日 债 务 人 应 计 入 重 组 后 负 债 账 面 价 值 的 有 : 债 务 人 在 未 来 期 间 应 付 的 债 务 本 金 债 务 人 符 合 预 计 负 债 确 认 条 件 的 或 有 应 付 金 额, 不 包 括 债 务 人 在 未 来 期 间 应 付 的 债 务 利 息 例 题 4 计 算 题 A 公 司 B 公 司 和 C 公 司 没 有 关 联 方 关 系 (1)2013 年 11 月,A 公 司 将 账 面 价 值 为 万 元 的 应 收 C 公 司 货 款 按 照 公 允 价 值 万 元 出 售 给 B 公 司, 并 由 B 公 司 享 有 或 承 担 该 应 收 账 款 的 收 益 或 风 险 要 求 及 答 案 A 公 司 在 其 财 务 报 表 中 是 否 终 止 确 认? 并 说 明 理 由, 分 别 编 制 A 公 司 和 B 公 司 的 会 计 分 录 1A 公 司 应 终 止 确 认 应 收 账 款 2 理 由 : 由 于 A 公 司 不 再 享 有 或 承 担 应 收 账 款 的 收 益 或 风 险, 应 收 账 款 的 风 险 和 报 酬 已 转 移, 符 合 金 融 资 产 终 止 确 认 的 条 件 3 会 计 分 录 A 公 司 借 : 银 行 存 款 营 业 外 支 出 400 贷 : 应 收 账 款 B 公 司 借 : 其 他 应 收 款 贷 : 银 行 存 款 (2) 该 应 收 账 款 2013 年 末 未 来 现 金 流 量 的 现 值 为 万 元 要 求 及 答 案 编 制 B 公 司 计 提 坏 账 准 备 的 会 计 分 录 A 公 司 -- B 公 司 借 : 资 产 减 值 损 失 ( )300 贷 : 坏 账 准 备 300 (3)2014 年 5 月,B 公 司 与 C 公 司 达 成 债 务 重 组 协 议, 豁 免 债 务 100 万 元, 其 余 万 元 立 即 以 银 行 存 款 偿 还 要 求 及 答 案 编 制 C B 公 司 的 会 计 分 录 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

305 C 公 司 借 : 应 付 账 款 贷 : 银 行 存 款 营 业 外 收 入 100 B 公 司 借 : 银 行 存 款 坏 账 准 备 300 贷 : 其 他 应 收 款 资 产 减 值 损 失 300 营 业 外 收 入 300 例 题 5 计 算 题 A 公 司 和 B 公 司 有 关 联 方 关 系 甲 公 司 为 母 公 司, 下 有 两 个 子 公 司 A 公 司 和 B 公 司 (1)2013 年 11 月,A 公 司 将 账 面 价 值 为 万 元 的 应 收 X 公 司 货 款 按 照 公 允 价 值 万 元 出 售 给 B 公 司, 并 由 B 公 司 享 有 或 承 担 该 应 收 账 款 的 收 益 或 风 险 要 求 及 答 案 A 公 司 在 其 个 别 财 务 报 表 中 是 否 终 止 确 认? 分 别 编 制 A 公 司 和 B 公 司 的 会 计 分 录 A 公 司 应 终 止 确 认 应 收 账 款 A 公 司 B 公 司 借 : 银 行 存 款 借 : 应 收 账 款 营 业 外 支 出 400 贷 : 银 行 存 款 贷 : 应 收 账 款 (2) 该 应 收 账 款 2013 年 末 未 来 现 金 流 量 的 现 值 为 万 元 要 求 及 答 案 编 制 B 公 司 计 提 坏 账 准 备 的 会 计 分 录 A 公 司 B 公 司 借 : 资 产 减 值 损 失 ( ) 贷 : 坏 账 准 备 300 (3)2013 年 编 制 甲 公 司 在 其 合 并 财 务 报 表 中 的 相 关 抵 消 会 计 分 录 1 将 A 公 司 确 认 的 营 业 外 支 出 400 万 元 与 B 公 司 应 收 账 款 400 万 元 抵 消 借 : 应 收 账 款 400 B 公 司 贷 : 营 业 外 支 出 400 A 公 司 2 将 B 公 司 在 其 个 别 财 务 报 表 中 计 提 的 坏 账 准 备 予 以 抵 消, 按 照 A 公 司 应 收 账 款 账 面 价 值 万 元 与 其 现 值 万 元 的 差 额 700 万 元 确 认 坏 账 损 失 借 : 资 产 减 值 损 失 ( )400 贷 : 应 收 账 款 400 理 由 :A 公 司 将 应 收 账 款 出 售 给 B 公 司, 属 于 集 团 内 部 交 易, 从 集 团 角 度 看, 应 收 账 款 的 风 险 与 报 酬 并 未 转 移, 因 此, 在 合 并 财 务 报 表 中 不 应 终 止 确 认 应 收 账 款 考 点 五 : 组 合 方 式 主 要 有 以 下 几 种 情 况 : 以 现 金 非 现 金 资 产 组 合 ; 以 现 金 非 现 金 资 产 结 合 债 务 转 为 资 本 ; 以 现 金 非 现 金 资 产 结 合 债 务 转 为 资 本, 再 结 合 修 改 债 务 条 件 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

306 对 于 上 述 三 种 方 式 的 混 合, 应 注 意 以 下 几 点 : 2014 年 注 册 会 计 师 考 前 辅 导 [ 基 础 班 ] 会 计 1. 无 论 是 从 债 务 人 还 是 从 债 权 人 角 度 讲, 应 考 虑 清 偿 的 顺 序 ( 即 第 一 段 中 所 列 的 顺 序 ) 2. 作 为 债 权 人, 收 到 资 产 时 是 否 需 要 按 公 允 价 值 相 对 比 例 分 配 新 准 则 下, 债 权 人 收 到 的 资 产 按 照 所 收 到 资 产 的 公 允 价 值 入 账 例 题 综 合 题 (2009 年 原 制 度 考 题 ) 甲 公 司 乙 公 司 20 7 年 度 和 20 8 年 度 的 发 生 了 如 下 的 有 关 交 易 或 事 项, 根 据 各 资 料 中 有 关 事 项 的 条 件 和 题 目 要 求 分 别 进 行 会 计 处 理 其 他 有 关 资 料 :1 本 题 不 考 虑 所 得 税 及 其 他 税 费 影 响 2 本 题 假 定 甲 公 司 与 安 达 公 司 丙 公 司 丁 公 司 均 不 存 在 关 联 方 关 系 3 在 甲 公 司 取 得 对 乙 公 司 投 资 后, 乙 公 司 未 曾 分 派 现 金 股 利 4 本 题 中 甲 公 司 乙 公 司 均 按 年 度 净 利 润 的 10% 提 取 法 定 盈 余 公 积, 不 提 取 任 意 盈 余 公 积 5 本 题 假 定 乙 公 司 在 债 务 重 组 后 按 照 未 来 应 支 付 金 额 计 量 重 组 后 债 务, 不 考 虑 折 现 因 素 (1)20 7 年 6 月 2 日, 乙 公 司 欠 安 达 公 司 万 元 货 款 到 期, 因 现 金 流 短 缺 无 法 偿 付 当 日, 安 达 公 司 以 万 元 的 价 格 将 该 债 权 出 售 给 甲 公 司 6 月 2 日, 甲 公 司 与 乙 公 司 就 该 债 权 债 务 达 成 协 议, 协 议 规 定 : 乙 公 司 以 一 栋 房 产 偿 还 所 欠 债 务 的 60%; 余 款 延 期 至 20 7 年 11 月 2 日 偿 还, 延 期 还 款 期 间 不 计 息 ; 协 议 于 当 日 生 效 前 述 房 产 的 相 关 资 料 如 下 : 1 乙 公 司 用 作 偿 债 的 房 产 于 20 0 年 12 月 取 得 并 投 入 使 用, 原 价 为 万 元, 原 预 计 使 用 20 年, 预 计 净 残 值 为 零, 采 用 年 限 平 均 法 计 提 折 旧 年 6 月 2 日, 甲 公 司 和 乙 公 司 办 理 了 该 房 产 的 所 有 权 转 移 手 续 当 日, 该 房 产 的 公 允 价 值 为 万 元 3 甲 公 司 将 自 乙 公 司 取 得 的 房 产 作 为 管 理 部 门 的 办 公 用 房, 预 计 尚 可 使 用 13.5 年, 预 计 净 残 值 为 零, 采 用 年 限 平 均 法 计 提 折 旧 20 7 年 11 月 2 日, 乙 公 司 以 银 行 存 款 偿 付 所 欠 甲 公 司 剩 余 债 务 要 求 1 就 资 料 (1) 所 述 的 交 易 或 事 项, 分 别 编 制 甲 公 司 乙 公 司 20 7 年 与 该 交 易 或 事 项 相 关 的 会 计 分 录 答 案 甲 公 司 应 进 行 的 处 理 : 乙 公 司 应 进 行 的 处 理 : 20 7 年 6 月 2 日 20 7 年 6 月 2 日 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

307 借 : 其 他 应 收 款 乙 公 司 借 : 固 定 资 产 清 理 贷 : 银 行 存 款 累 计 折 旧 (1 800/20 6.5)585 借 : 固 定 资 产 贷 : 固 定 资 产 贷 : 其 他 应 收 款 乙 公 司 ( %)1 800 借 : 应 付 账 款 ( %)2 760 营 业 外 收 入 ( 投 资 收 益 ) 200 贷 : 固 定 资 产 清 理 营 业 外 收 入 年 11 月 2 日 20 7 年 11 月 2 日 借 : 银 行 存 款 借 : 应 付 账 款 ( %)1 840 贷 : 其 他 应 收 款 ( )1 200 贷 : 银 行 存 款 营 业 外 收 入 ( 投 资 收 益 ) 年 12 月 31 日 借 : 管 理 费 用 (2 000/13.5 6/12)74.07 贷 : 累 计 折 旧 (2)20 7 年 6 月 12 日, 经 乙 公 司 股 东 会 同 意, 甲 公 司 与 乙 公 司 的 股 东 丙 公 司 签 订 股 权 转 让 协 议 有 关 资 料 如 下 : 1 以 经 有 资 质 的 评 估 公 司 评 估 后 的 20 7 年 6 月 20 日 乙 公 司 净 资 产 的 评 估 价 值 为 基 础, 甲 公 司 以 万 元 的 价 格 取 得 乙 公 司 15% 的 股 权 2 该 协 议 于 6 月 26 日 分 别 经 甲 公 司 丙 公 司 股 东 会 批 准 7 月 1 日, 甲 公 司 向 丙 公 司 支 付 了 全 部 价 款, 并 于 当 日 办 理 了 乙 公 司 的 股 权 变 更 手 续 3 甲 公 司 取 得 乙 公 司 15% 股 权 后, 要 求 乙 公 司 对 其 董 事 会 进 行 改 选 20 7 年 7 月 1 日, 甲 公 司 向 乙 公 司 董 事 会 派 出 一 名 董 事 年 7 月 1 日, 乙 公 司 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 为 万 元, 除 下 列 资 产 外, 其 他 可 辨 认 资 产 负 债 的 公 允 价 值 与 其 账 面 价 值 相 同 : 相 关 资 产 情 况 表 单 位 : 万 元 项 目 成 本 原 预 计 使 用 年 限 公 允 价 值 预 计 尚 可 使 用 年 限 固 定 资 产 无 形 资 产 至 甲 公 司 取 得 投 资 时, 乙 公 司 上 述 固 定 资 产 已 使 用 2 年, 无 形 资 产 已 使 用 1 年 乙 公 司 对 固 定 资 产 采 用 年 限 平 均 法 计 提 折 旧, 对 无 形 资 产 采 用 直 线 法 摊 销, 预 计 净 残 值 均 为 零 (3)20 7 年 7 至 12 月, 乙 公 司 实 现 净 利 润 万 元 除 所 实 现 净 利 润 外, 乙 公 司 于 20 7 年 8 月 购 入 某 公 司 股 票 作 为 可 供 出 售 金 融 资 产, 实 际 成 本 为 650 万 元, 至 20 7 年 12 月 31 日 尚 未 出 售, 公 允 价 值 为 950 万 元 20 8 年 1 至 6 月, 乙 公 司 实 现 净 利 润 万 元, 上 年 末 持 有 的 可 供 出 售 金 融 资 产 至 6 月 30 日 未 予 出 售, 公 允 价 值 为 910 万 元 要 求 2 就 资 料 (2) 和 (3) 所 述 的 交 易 或 事 项 : 1 编 制 甲 公 司 取 得 对 乙 公 司 长 期 股 权 投 资 的 会 计 分 录, 判 断 该 长 期 股 权 投 资 应 采 用 的 核 算 方 法, 并 说 明 理 由 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

308 答 案 借 : 长 期 股 权 投 资 成 本 贷 : 银 行 存 款 >3 300( %), 不 调 整 初 始 投 资 成 本 甲 公 司 对 持 有 的 乙 公 司 长 期 股 权 投 资 应 当 采 用 权 益 法 核 算 原 因 : 甲 公 司 向 乙 公 司 派 出 董 事, 并 对 乙 公 司 具 有 重 大 影 响 2 计 算 甲 公 司 对 乙 公 司 长 期 股 权 投 资 20 7 年 应 确 认 的 投 资 收 益 该 项 长 期 股 权 投 资 20 7 年 12 月 31 日 的 账 面 价 值, 并 编 制 相 关 会 计 分 录 答 案 甲 公 司 应 确 认 的 投 资 收 益 =[1 200-(3 200/ /10)/2-(1 800/ /6)/2] 15%=153( 万 元 ) 对 乙 公 司 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价 值 = %=3 998( 万 元 ) 会 计 分 录 : 借 : 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 153 其 他 权 益 变 动 ( ) 15% 45 贷 : 投 资 收 益 153 资 本 公 积 45 3 计 算 甲 公 司 对 乙 公 司 长 期 股 权 投 资 20 8 年 1 至 6 月 应 确 认 的 投 资 收 益 该 项 长 期 股 权 投 资 20 8 年 6 月 30 日 的 账 面 价 值, 并 编 制 相 关 会 计 分 录 答 案 甲 公 司 应 确 认 的 投 资 收 益 =[1 600-(3 200/ /10)/2-(1 800/ /6) /2] 15%=( ) 15%=213( 万 元 ) 对 乙 公 司 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价 值 = ( ) 15%=4 205( 万 元 ) 会 计 分 录 : 借 : 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 213 资 本 公 积 6 贷 : 长 期 股 权 投 资 其 他 权 益 变 动 6 投 资 收 益 213 (4)20 8 年 5 月 10 日, 经 乙 公 司 股 东 会 同 意, 甲 公 司 与 乙 公 司 的 股 东 丁 公 司 签 订 协 议, 购 买 丁 公 司 持 有 的 乙 公 司 40% 股 权 20 8 年 5 月 28 日, 该 协 议 分 别 经 甲 公 司 丁 公 司 股 东 会 批 准 相 关 资 料 如 下 : 1 甲 公 司 以 一 宗 土 地 使 用 权 和 一 项 交 易 性 金 融 资 产 作 为 对 价 20 8 年 7 月 1 日, 甲 公 司 和 丁 公 司 办 理 完 成 了 土 地 使 用 权 变 更 手 续 和 交 易 性 金 融 资 产 的 变 更 登 记 手 续 上 述 资 产 在 20 8 年 7 月 1 日 的 账 面 价 值 及 公 允 价 值 如 下 ( 单 位 : 万 元 ): 项 目 历 史 成 本 累 计 摊 销 减 值 准 备 公 允 价 值 土 地 使 用 权 项 目 成 本 累 计 已 确 认 公 允 价 值 变 动 收 益 公 允 价 值 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

309 交 易 性 金 融 资 产 年 7 月 1 日, 甲 公 司 对 乙 公 司 董 事 会 进 行 改 组 乙 公 司 改 组 后 董 事 会 由 9 名 董 事 组 成, 其 中 甲 公 司 派 出 5 名 乙 公 司 章 程 规 定, 其 财 务 和 经 营 决 策 由 董 事 会 半 数 以 上 ( 含 半 数 ) 成 员 通 过 即 可 付 诸 实 施 年 7 月 1 日, 乙 公 司 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 为 万 元 要 求 3 就 资 料 (4) 所 述 的 交 易 或 事 项, 编 制 甲 公 司 取 得 乙 公 司 40% 长 期 股 权 投 资 并 形 成 企 业 合 并 时 的 相 关 会 计 分 录 答 案 借 : 长 期 股 权 投 资 ( ) 累 计 摊 销 公 允 价 值 变 动 损 益 200 贷 : 无 形 资 产 营 业 外 收 入 ( )6 000 交 易 性 金 融 资 产 - 成 本 公 允 价 值 变 动 200 投 资 收 益 ( )400 长 期 股 权 投 资 在 购 买 日 的 初 始 投 资 成 本 = 原 权 益 法 下 的 账 面 价 值 + 购 买 日 取 得 进 一 步 股 份 新 支 付 对 价 的 公 允 价 值 =( ) =18 405( 万 元 ) 第 十 六 章 政 府 补 助 考 情 分 析 本 章 内 容 相 对 比 较 简 单, 但 在 以 前 年 度 的 考 试 中 经 常 出 现, 一 般 是 以 客 观 题 的 形 式 进 行 考 察, 综 合 题 中 也 经 常 涉 及 政 府 补 助 的 业 务, 一 般 涉 及 与 资 产 相 关 的 政 府 补 助 的 确 认 及 其 摊 销 2013 年 机 考 题 目 出 现 选 择 题 考 点 一 : 政 府 补 助 的 概 念 政 府 补 助 是 指 企 业 从 政 府 无 偿 取 得 货 币 性 资 产 或 非 货 币 性 资 产, 但 不 包 括 政 府 作 为 企 业 所 有 者 投 入 的 资 本 ( 一 ) 政 府 补 助 的 特 征 1. 无 偿 性 无 偿 性 是 政 府 补 助 的 基 本 特 征 政 府 并 不 因 此 享 有 企 业 的 所 有 权, 企 业 将 来 也 不 需 要 偿 还 这 一 特 征 将 政 府 补 助 与 政 府 作 为 企 业 所 有 者 投 入 的 资 本 政 府 采 购 等 政 府 与 企 业 之 间 双 向 互 惠 的 经 济 活 动 区 分 开 来 政 府 补 助 通 常 附 有 一 定 的 条 件, 这 与 政 府 补 助 的 无 偿 性 并 无 矛 盾, 并 不 表 明 该 项 补 助 有 偿, 而 是 企 业 经 法 定 程 序 申 请 取 得 政 府 补 助 后, 应 当 按 照 政 府 规 定 的 用 途 使 用 该 项 补 助 思 考 问 题 财 政 部 关 于 做 好 执 行 企 业 会 计 准 则 的 企 业 2012 年 年 报 工 作 的 通 知 : 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

310 企 业 与 政 府 发 生 交 易 所 取 得 的 收 入, 如 果 该 交 易 具 有 商 业 实 质, 且 与 企 业 销 售 商 品 或 提 供 劳 务 等 日 常 经 营 活 动 密 切 相 关 的, 应 当 按 照 企 业 会 计 准 则 第 14 号 收 入 的 规 定 进 行 会 计 处 理 在 判 断 该 交 易 是 否 具 有 商 业 实 质 时, 应 考 虑 该 交 易 是 否 具 有 经 济 上 的 互 惠 性, 与 交 易 相 关 的 合 同 协 议 国 家 有 关 文 件 是 否 已 明 确 规 定 了 交 易 目 的 交 易 双 方 的 权 利 和 义 务, 如 属 于 政 府 采 购 的, 是 否 已 履 行 相 关 的 政 府 采 购 程 序 等 2. 直 接 取 得 资 产 政 府 补 助 是 企 业 从 政 府 直 接 取 得 的 资 产, 包 括 货 币 性 资 产 和 非 货 币 性 资 产, 形 成 企 业 的 收 益 比 如, 企 业 取 得 政 府 拨 付 的 补 助, 先 征 后 返 ( 退 ) 即 征 即 退 等 办 法 返 还 的 税 款, 行 政 划 拨 的 土 地 使 用 权, 天 然 起 源 的 天 然 林 等 不 涉 及 资 产 直 接 转 移 的 经 济 支 持 不 属 于 政 府 补 助 准 则 规 范 的 政 府 补 助, 例 如, 政 府 与 企 业 间 的 债 务 豁 免, 除 税 收 返 还 外 的 税 收 优 惠, 如 直 接 减 征 免 征 增 加 计 税 抵 扣 额 抵 免 部 分 税 额 等 此 外, 还 需 说 明 的 是, 增 值 税 出 口 退 税 也 不 属 于 政 府 补 助 根 据 相 关 税 收 法 规 规 定, 对 增 值 税 出 口 货 物 实 行 零 税 率, 即 对 出 口 环 节 的 增 值 部 分 免 征 增 值 税, 同 时 退 回 出 口 货 物 前 道 环 节 所 征 的 进 项 税 额 由 于 增 值 税 是 价 外 税, 出 口 货 物 前 道 环 节 所 含 的 进 项 税 额 是 抵 扣 项 目, 体 现 为 企 业 垫 付 资 金 的 性 质, 增 值 税 出 口 退 税 实 质 上 是 政 府 归 还 企 业 事 先 垫 付 的 资 金, 不 属 于 政 府 补 助 例 题 1 单 选 题 下 列 各 项 中, 应 作 为 政 府 补 助 核 算 的 是 ( ) A. 营 业 税 直 接 减 免 B. 增 值 税 即 征 即 退 C. 增 值 税 出 口 退 税 D. 所 得 税 加 计 抵 扣 答 案 B 解 析 政 府 补 助 的 特 征 之 一 是 直 接 取 得 资 产, 而 ACD 均 不 符 合 要 求, 只 有 B 是 政 府 补 助 例 题 2 单 选 题 企 业 享 受 的 下 列 税 收 优 惠 中, 属 于 企 业 会 计 准 则 规 定 的 政 府 补 助 的 是 ( ) A. 免 征 的 企 业 所 得 税 B. 增 值 税 的 出 口 退 税 C. 减 征 的 企 业 所 得 税 D. 先 征 后 返 的 企 业 所 得 税 答 案 D ( 二 ) 政 府 补 助 的 形 式 政 府 补 助 的 形 式 主 要 有 财 政 拨 款 财 政 贴 息 税 收 返 还 和 无 偿 划 拨 非 货 币 性 资 产 等 ( 三 ) 政 府 补 助 的 分 类 政 府 补 助 准 则 规 定, 企 业 不 论 通 过 何 种 形 式 取 得 的 政 府 补 助, 在 会 计 处 理 上 应 当 划 分 为 与 资 产 相 关 的 政 府 补 助 和 与 收 益 相 关 的 政 府 补 助 考 点 二 : 与 收 益 相 关 的 政 府 补 助 ( 一 ) 企 业 取 得 单 个 项 目 的 政 府 补 助 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

311 尚 未 发 生 的 费 用 或 损 失 : 用 于 补 偿 企 业 以 后 期 间 的 相 关 费 用 或 损 失 已 发 生 的 费 用 或 损 失 : 用 于 补 偿 企 业 已 发 生 的 相 关 费 用 或 损 失 取 得 时 确 认 为 递 延 收 益 在 确 认 相 关 费 用 的 期 间 计 入 营 业 外 收 入 取 得 时 直 接 计 入 营 业 外 收 入 例 题 1 计 算 题 A 公 司 2 自 财 政 部 门 取 得 以 下 款 项 : 编 制 相 关 会 计 分 录 (1)A 公 司 2013 年 安 置 了 职 工 再 就 业, 按 照 国 家 规 定 可 以 申 请 财 政 补 助 资 金 30 万 元,A 公 司 按 规 定 办 理 了 补 贴 资 金 申 请 手 续 2013 年 12 月 收 到 财 政 拨 付 奖 励 资 金 30 万 元 借 : 银 行 存 款 30 贷 : 营 业 外 收 入 30 (2)A 公 司 销 售 其 自 主 开 发 生 产 的 动 漫 软 件, 按 照 国 家 规 定, 该 企 业 的 这 种 产 品 适 用 增 值 税 即 征 即 退 政 策, 按 17% 的 税 率 征 收 增 值 税 后, 对 其 增 值 税 实 际 税 负 超 过 3% 的 部 分, 实 行 即 征 即 退 2014 年 1 月, 该 企 业 实 际 缴 纳 增 值 税 50 万 元, 实 际 退 回 10 万 元 借 : 银 行 存 款 10 贷 : 营 业 外 收 入 10 (3)A 公 司 2014 年 2 月 20 日 收 到 拨 来 的 以 前 年 度 已 完 成 重 点 科 研 项 目 的 经 费 补 贴 30 万 元 ; 借 : 银 行 存 款 30 贷 : 营 业 外 收 入 30 例 题 2 单 选 题 乙 企 业 为 一 家 储 备 粮 企 业,2014 年 实 际 粮 食 储 备 量 万 斤 根 据 国 家 有 关 规 定, 财 政 部 门 按 照 企 业 的 实 际 储 备 量 给 予 每 斤 元 的 粮 食 保 管 费 补 贴, 于 每 个 季 度 初 支 付 乙 企 业 的 2014 年 1 月 初 收 到 财 政 拨 付 的 补 贴 款 2014 年 1 月 确 认 的 营 业 外 收 入 为 ( ) 万 元 A.390 B.130 C.260 D.0 正 确 答 案 B 答 案 解 析 2014 年 1 月 确 认 的 营 业 外 收 入 = =130( 万 元 ) 借 : 其 他 应 收 款 390( ) 贷 : 递 延 收 益 年 1 月 初 收 到 财 政 补 贴 款 借 : 银 行 存 款 390 贷 : 其 他 应 收 款 390 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

312 注 意 问 题 2014 年 注 册 会 计 师 考 前 辅 导 [ 基 础 班 ] 会 计 借 : 递 延 收 益 l30(390 3) 贷 : 营 业 外 收 入 130 例 题 3 单 选 题 按 照 相 关 规 定, 粮 食 储 备 企 业 需 要 根 据 有 关 主 管 部 门 每 季 度 下 达 的 轮 换 计 划 出 售 陈 粮, 同 时 购 入 新 粮 为 弥 补 粮 食 储 备 企 业 发 生 的 轮 换 费 用, 财 政 部 门 按 照 轮 换 计 划 中 规 定 的 轮 换 量 支 付 给 企 业 0.02 元 / 斤 的 轮 换 费 补 贴 假 设 按 照 轮 换 计 划, 丙 企 业 需 要 在 2014 年 第 一 季 度 轮 换 储 备 粮 l2 000 万 斤, 款 项 尚 未 收 到 则 2014 年 1 月 丙 企 业 不 正 确 的 会 计 处 理 是 ( ) A.1 月 初 确 认 递 延 收 益 240 万 元 B.1 月 底 确 认 营 业 外 收 入 80 万 元 C.1 月 底 尚 未 分 配 的 递 延 收 益 余 额 160 万 元 D.1 月 底 尚 未 分 配 的 递 延 收 益 余 额 320 万 元 正 确 答 案 D 答 案 解 析 借 : 其 他 应 收 款 240( ) 贷 : 递 延 收 益 240 将 补 偿 1 月 份 保 管 费 的 补 贴 计 入 当 期 收 益 : 借 : 递 延 收 益 80(240 3) 贷 : 营 业 外 收 入 80 1 月 底 未 分 配 的 递 延 收 益 余 额 =240-80=160( 万 元 ) (2 月 和 3 月 的 会 计 分 录 同 上 ) 例 题 4 计 算 题 2014 年 4 月 1 日,A 粮 食 企 业 为 购 买 储 备 粮 从 国 家 农 发 行 借 款 万 元, 3 个 月, 同 期 银 行 贷 款 利 率 为 6% 自 2014 年 4 月 开 始, 财 政 部 门 于 每 季 度 初, 按 照 A 企 业 的 实 际 贷 款 额 和 贷 款 利 率 拨 付 A 企 业 贷 款 利 息,A 企 业 收 到 财 政 部 门 拨 付 的 利 息 后 再 支 付 给 银 行 A 企 业 按 月 确 认 损 益 (1)4 月 1 日 取 得 借 款 借 : 银 行 存 款 贷 : 短 期 借 款 (2)4 月, 实 际 收 到 财 政 贴 息 30 万 元 时 : 借 : 银 行 存 款 30( % 4) 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

313 贷 : 递 延 收 益 30 (3) 计 提 4 月 份 利 息 费 用 借 : 财 务 费 用 10( %/12) 贷 : 应 付 利 息 10 (4) 将 补 偿 4 月 份 利 息 费 用 的 补 贴 计 入 当 期 收 益 : 借 : 递 延 收 益 l0(30 3) 贷 : 营 业 外 收 入 10 思 考 问 题 营 业 外 收 入 10 万 元 计 入 应 纳 税 所 得 额?( 应 该 计 入 ) (5)5 月 和 6 月 的 会 计 分 录 同 上 (6)6 月 末 借 : 应 付 利 息 30 贷 : 银 行 存 款 30 例 题 5 多 选 题 (2012 年 考 题 ) 甲 公 司 为 境 内 上 市 公 司,20 6 年 发 生 的 有 关 交 易 或 事 项 包 括 :(1) 因 增 资 取 得 母 公 司 投 入 资 金 1000 万 元 ;(2) 享 有 联 营 企 业 持 有 的 可 供 出 售 金 融 资 产 当 年 公 允 价 值 增 加 额 140 万 元 ;(3) 收 到 税 务 部 门 返 还 的 增 值 税 款 100 万 元 ;(4) 收 到 政 府 对 公 司 前 期 已 发 生 亏 损 的 补 贴 500 万 元 甲 公 司 20 6 年 对 上 述 交 易 或 事 项 会 计 处 理 正 确 的 有 ( ) A. 收 到 返 还 的 增 值 税 款 100 万 元 确 认 为 资 本 公 积 B. 收 到 政 府 亏 损 补 贴 500 万 元 确 认 为 当 期 营 业 外 收 入 C. 取 得 其 母 公 司 1000 万 元 投 入 资 金 确 认 为 股 本 及 资 本 公 积 D. 应 享 有 联 营 企 业 140 万 元 的 公 允 价 值 增 加 额 确 认 为 其 他 综 合 收 益 答 案 BCD 解 析 选 项 A, 收 到 返 还 的 增 值 税 款 100 万 元 属 于 政 府 补 助, 应 计 入 营 业 外 收 入 例 题 6 多 选 题 下 列 各 项 表 述 正 确 的 有 ( ) A. 实 际 收 到 先 征 后 返 的 返 还 的 增 值 税 税 额 100 万 元, 属 于 政 府 补 助 B. 实 际 收 到 先 征 后 返 的 返 还 的 所 得 税 额 200 万 元, 属 于 政 府 补 助 C. 实 际 收 到 增 值 税 出 口 退 税 300 万 元, 不 属 于 政 府 补 助 D. 实 际 收 到 行 政 无 偿 划 拨 的 土 地 使 用 权, 其 公 允 价 值 400 万 元, 属 于 政 府 补 助 正 确 答 案 ABCD ( 二 ) 企 业 取 得 针 对 综 合 项 目 的 政 府 补 助 1. 需 要 将 其 分 解 为 与 资 产 相 关 的 部 分 和 与 收 益 相 关 的 部 分, 分 别 进 行 核 算 2. 难 以 区 分 的, 将 其 整 体 归 为 与 收 益 相 关 的 政 府 补 助 视 不 同 情 况 计 入 当 期 损 益, 或 在 项 目 期 内 分 期 确 认 为 当 期 损 益 例 题 7 计 算 题 A 公 司 20 6 年 12 月 申 请 某 国 家 级 研 发 补 贴 申 请 报 告 书 中 的 有 关 内 容 如 下 : 本 公 司 于 20 6 年 1 月 启 动 数 字 印 刷 技 术 开 发 项 目, 预 计 总 投 资 360 万 元 为 期 3 年, 已 投 入 资 金 120 万 元 项 目 还 需 新 增 投 资 240 万 元 ( 其 中, 购 置 固 定 资 产 80 万 元 场 地 租 赁 费 40 万 元 人 员 费 100 万 元 市 场 营 销 20 万 元 ), 计 划 自 筹 资 金 120 万 元 申 请 财 政 拨 款 120 万 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

314 元 20 7 年 1 月 1 日, 主 管 部 门 批 准 了 A 公 司 的 申 请, 签 订 的 补 贴 协 议 规 定 : 批 准 A 公 司 补 贴 申 请, 共 补 贴 款 项 120 万 元, 分 两 次 拨 付 合 同 签 订 日 拨 付 60 万 元, 结 项 验 收 时 (20 9 年 完 工 ) 支 付 60 万 元 ( 如 果 不 能 通 过 验 收, 则 不 支 付 第 二 笔 款 项 ) (1)20 7 年 1 月 1 日, 实 际 收 到 拨 款 60 万 元 借 : 银 行 存 款 60 贷 : 递 延 收 益 60 (2) 自 20 7 年 1 月 1 日 至 20 9 年 1 月 1 日 每 个 资 产 负 债 表 日, 分 配 递 延 收 益 ( 假 设 按 年 分 配 ) 借 : 递 延 收 益 30(60/2) 贷 : 营 业 外 收 入 30 (3)20 9 年 项 目 完 工, 假 设 通 过 验 收, 于 5 月 1 日 实 际 收 到 拨 付 60 万 元 借 : 银 行 存 款 60 贷 : 营 业 外 收 入 60 例 题 8 计 算 题 20 6 年 9 月,B 公 司 按 照 有 关 规 定, 为 其 自 主 创 新 的 某 高 新 技 术 项 目 申 报 政 府 财 政 贴 息, 申 报 材 料 中 表 明 该 项 目 已 于 20 6 年 3 月 启 动, 预 计 共 需 投 入 资 金 万 元, 项 目 期 2.5 年, 已 投 入 资 金 600 万 元 项 目 尚 需 新 增 投 资 万 元, 其 中 计 划 贷 款 800 万 元, 已 与 银 行 签 订 贷 款 协 议, 协 议 规 定 贷 款 年 利 率 6%, 贷 款 期 2 年 经 审 核,20 6 年 11 月 政 府 批 准 拨 付 B 公 司 贴 息 资 金 70 万 元, 分 别 在 2O 7 年 l0 月 和 20 8 年 10 月 支 付 30 万 元 和 40 万 元 (1)20 7 年 10 月 实 际 收 到 贴 息 资 金 30 万 元 借 : 银 行 存 款 30 贷 : 递 延 收 益 30 (2)20 7 年 10 月 起, 在 项 目 期 内 分 配 递 延 收 益 ( 假 设 按 月 分 配 ) 借 : 递 延 收 益 2.5(30/12) 贷 : 营 业 外 收 入 2.5 (3)20 8 年 10 月 实 际 收 到 贴 息 资 金 40 万 元 ( 项 目 完 工 ) 借 : 银 行 存 款 40 贷 : 营 业 外 收 入 40 考 点 三 : 与 资 产 相 关 的 政 府 补 助 与 资 产 相 关 的 政 府 补 助 是 指 企 业 取 得 的 用 于 购 建 或 以 其 他 方 式 形 成 长 期 资 产 的 政 府 补 助 ( 一 ) 会 计 处 理 原 则 企 业 取 得 与 资 产 相 关 的 政 府 补 助, 不 能 直 接 确 认 为 当 期 损 益, 应 当 确 认 为 递 延 收 益, 自 相 关 资 产 达 到 预 定 可 使 用 状 态 时 起, 在 该 资 产 使 用 寿 命 内 平 均 分 配, 分 次 计 入 以 后 各 期 的 损 益 ( 营 业 外 收 入 ) ( 二 ) 确 定 递 延 收 益 分 配 的 起 点 和 终 点 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

315 1. 延 收 益 分 配 的 起 点 是 相 关 资 产 可 供 使 用 时, 对 于 应 计 提 折 旧 或 摊 销 的 长 期 资 产, 即 为 资 产 开 始 折 旧 或 摊 销 的 时 点 递 延 收 益 只 能 采 用 直 线 法 分 摊 思 考 问 题 甲 公 司 新 建 厂 房 项 目 为 当 地 政 府 的 重 点 支 持 项 目 2014 年 1 月 2 日, 甲 公 司 收 到 政 府 拨 款 万 元, 用 于 补 充 厂 房 建 设 资 金 2014 年 6 月 30 日 新 建 厂 房 完 工 达 到 预 定 可 使 用 状 态 交 付 使 用, 成 本 万 元, 预 计 使 用 年 限 20 年, 采 用 直 线 法 计 提 折 旧, 不 考 虑 净 残 值 2014 年 固 定 资 产 计 提 折 旧 =12 000/20 6/12=300( 万 元 ) 2014 年 递 延 收 益 分 摊 转 为 营 业 外 收 入 =3 000/20 6/12=75( 万 元 ) 思 考 问 题 假 定 为 无 形 资 产? 2014 年 无 形 资 产 摊 销 =12 000/20 7/12=350( 万 元 ) 2014 年 递 延 收 益 分 摊 转 为 营 业 外 收 入 =3 000/20 7/12=87.5( 万 元 ) 2. 递 延 收 益 分 配 的 终 点 是 资 产 使 用 寿 命 结 束 或 资 产 被 处 置 时 ( 孰 早 ) 相 关 资 产 在 使 用 寿 命 结 束 前 被 处 置 ( 出 售 转 让 报 废 等 ), 尚 未 分 配 的 递 延 收 益 余 额 应 当 一 次 性 转 入 资 产 处 置 当 期 的 收 益, 不 再 予 以 递 延 例 题 1 单 选 题 (2012 年 考 题 )20 6 年 4 月, 甲 公 司 拟 为 处 于 研 究 阶 段 的 项 目 购 置 一 台 实 验 设 备 根 据 国 家 政 策, 甲 公 司 向 有 关 部 门 提 出 补 助 500 万 元 的 申 请 20 6 年 6 月, 政 府 批 准 了 甲 公 司 的 申 请 并 拨 付 500 万 元, 该 款 项 于 20 6 年 6 月 30 日 到 账 20 6 年 6 月 5 日, 甲 公 司 购 入 该 实 验 设 备 并 投 入 使 用, 实 际 支 付 价 款 900 万 元 ( 不 含 增 值 税 额 ) 甲 公 司 采 用 年 限 平 均 法 按 5 年 计 提 折 旧, 预 计 净 残 值 为 零 不 考 虑 其 他 因 素, 甲 公 司 因 购 入 和 使 用 该 台 实 验 设 备 对 20 6 年 度 损 益 的 影 响 金 额 为 ( ) A. -40 万 元 B. -80 万 元 C. 410 万 元 D. 460 万 元 答 案 A 解 析 甲 公 司 因 购 入 和 使 用 该 台 实 验 设 备 对 20 6 年 度 损 益 的 影 响 金 额 =-900/5 6/ /5 6/12=-40( 万 元 ) 例 题 2 计 算 题 为 扶 持 农 业 产 业 化 经 营, 市 启 动 实 施 2013 年 农 业 产 业 化 市 级 重 点 龙 头 企 业 贷 款 项 目 财 政 贴 息 政 策, A 公 司 符 合 申 报 项 目 的 支 持 范 围, 即 用 于 企 业 扩 大 再 生 产 增 加 产 品 产 量 的 基 础 设 施 建 设 和 农 副 产 品 原 料 生 产 基 地 建 设 的 贷 款 项 目 2013 年 1 月 1 日,A 公 司 为 建 造 一 项 固 定 资 产 向 银 行 专 门 借 款 万 元, 期 限 2 年, 年 利 率 为 6%, 每 年 年 末 付 息 当 年 1 月 1 日,A 公 司 向 当 地 政 府 提 出 财 政 贴 息 申 请 2013 年 1 月 1 日 支 付 工 程 款 万 元 经 审 核, 当 地 政 府 批 准 按 照 实 际 贷 款 额 万 元 给 予 A 公 司 年 利 率 3% 的 财 政 贴 息, 共 计 60 万 元 ( % 2), 分 两 次 支 付 2013 年 6 月 15 日, 第 一 笔 财 政 贴 息 资 金 30 万 元 到 账 2013 年 12 月 31 日, 工 程 完 工, 支 付 工 程 余 款 为 500 万 元 该 固 定 资 产 预 计 使 用 寿 命 10 年, 采 用 直 线 法 计 提 折 旧, 不 考 虑 净 残 值 此 外 第 二 笔 财 政 贴 息 资 金 30 万 元 到 账 正 确 答 案 (1)2013 年 1 月 1 日 取 得 长 期 借 款 : 借 : 银 行 存 款 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

316 贷 : 长 期 借 款 (2)2013 年 6 月 15 日 实 际 收 到 财 政 贴 息, 确 认 政 府 补 助 : 借 : 银 行 存 款 30 贷 : 递 延 收 益 30 (3)2013 年 12 月 31 日 实 际 收 到 财 政 贴 息, 确 认 政 府 补 助 : 借 : 银 行 存 款 30 贷 : 递 延 收 益 30 (4)2013 年 12 月 31 日 计 提 长 期 借 款 利 息 借 : 在 建 工 程 60( %) 贷 : 应 付 利 息 60 (5) 支 付 利 息 借 : 应 付 利 息 60 贷 : 银 行 存 款 60 (6) 计 算 2013 年 12 月 31 日 该 固 定 资 产 的 成 本 固 定 资 产 的 成 本 = =1 560( 万 元 ) (7)2014 年 1 月 开 始 计 提 折 旧 和 分 配 递 延 收 益 借 : 管 理 费 用 13(1 560/10 12) 贷 : 累 计 折 旧 13 借 : 递 延 收 益 0.5(60/10 12) 贷 : 营 业 外 收 入 0.5 例 题 3 计 算 题 2012 年 3 月 1 日, 政 府 拨 付 A 公 司 战 略 性 新 兴 产 业 研 发 补 贴 万 元 财 政 拨 款 ( 同 日 到 账 ), 要 求 用 于 从 国 外 购 买 大 型 科 研 设 备 1 台 及 其 国 内 配 套 设 备 ;2012 年 4 月 1 日,A 公 司 进 口 大 型 设 备 达 到, 以 银 行 存 款 支 付 实 际 价 款 为 160 万 美 元 ( 当 日 即 期 汇 率 为 1 美 元 =6 元 人 民 币 ), 同 日 采 用 出 包 方 式 委 托 丙 公 司 开 始 安 装 2012 年 4 月 3 日 按 合 理 估 计 的 发 包 工 程 进 度 和 合 同 规 定 向 丙 公 司 支 付 结 算 进 度 款 10 万 元,2012 年 6 月 30 日 安 装 完 毕, 工 程 完 工 后, 收 到 有 关 工 程 结 算 单 据, 实 际 安 装 费 用 40 万 元, 补 付 工 程 款 30 万 元 同 日 交 付 研 发 新 产 品 的 部 门 使 用, 使 用 寿 命 为 5 年, 预 计 净 残 值 为 40 万 元, 采 用 年 数 总 和 法 计 提 年 折 旧 额 2014 年 6 月 30 日,A 公 司 出 售 了 这 台 设 备, 取 得 价 款 700 万 元 正 确 答 案 (1) 编 制 2012 年 3 月 1 日 实 际 收 到 财 政 拨 款 的 会 计 分 录 借 : 银 行 存 款 贷 : 递 延 收 益 (2) 编 制 2012 年 4 月 1 日 购 入 设 备 的 会 计 分 录 借 : 在 建 工 程 (160 6) 960 贷 : 银 行 存 款 960 (3) 编 制 2012 年 4 月 3 日 按 合 理 估 计 的 发 包 工 程 进 度 和 合 同 规 定 向 丙 公 司 支 付 结 算 进 度 款 10 万 元 的 会 计 分 录 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

317 借 : 在 建 工 程 10 贷 : 银 行 存 款 10 (4) 编 制 2012 年 6 月 30 日 安 装 完 毕 的 会 计 分 录 借 : 在 建 工 程 30 贷 : 银 行 存 款 30 借 : 固 定 资 产 贷 : 在 建 工 程 (5) 计 算 并 编 制 2012 年 计 提 年 折 旧 额 的 会 计 分 录 2012 年 计 提 的 年 折 旧 额 =( ) 5/15 2=160 借 : 研 发 支 出 160 贷 : 累 计 折 旧 160 (6) 计 算 并 编 制 2012 年 分 配 递 延 收 益 的 会 计 分 录 借 : 递 延 收 益 100( ) 贷 : 营 业 外 收 入 100 (7) 计 算 2014 年 6 月 30 日 累 计 折 旧 额 和 递 延 收 益 累 计 摊 销 累 计 折 旧 额 =( ) 5/15+( ) 4/15=576( 万 元 ) 递 延 收 益 累 计 摊 销 = =400( 万 元 ) (8) 编 制 2014 年 6 月 30 日 出 售 设 备 的 会 计 分 录 借 : 固 定 资 产 清 理 424 累 计 折 旧 576 贷 : 固 定 资 产 借 : 银 行 存 款 700 贷 : 固 定 资 产 清 理 700 借 : 固 定 资 产 清 理 276 贷 : 营 业 外 收 入 276 借 : 递 延 收 益 600( ) 贷 : 营 业 外 收 入 600 思 考 问 题 影 响 2014 年 6 月 30 日 的 损 益?( ) 例 题 4 单 选 题 (2011 年 )20 1 年 度, 甲 公 司 发 生 的 相 关 交 易 或 事 项 如 下 : (1)4 月 1 日, 甲 公 司 收 到 先 征 后 返 的 增 值 税 600 万 元 (2)6 月 30 日, 甲 公 司 以 万 元 的 拍 卖 价 格 取 得 一 栋 已 达 到 预 定 可 使 用 状 态 的 房 屋, 该 房 屋 的 预 计 使 用 年 限 为 50 年 当 地 政 府 为 鼓 励 甲 公 司 在 当 地 投 资, 于 同 日 拨 付 甲 公 司 万 元, 作 为 对 甲 公 司 取 得 房 屋 的 补 偿 (3)8 月 1 日, 甲 公 司 收 到 政 府 拨 付 的 300 万 元 款 项, 用 于 正 在 建 造 的 新 型 设 备 至 12 月 31 日, 该 设 备 仍 处 于 建 造 过 程 中 (4)10 月 10 日, 甲 公 司 收 到 当 地 政 府 追 加 的 投 资 500 万 元 甲 公 司 按 年 限 平 均 法 对 固 定 资 产 计 提 折 旧 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话

318 要 求 : 根 据 上 述 资 料, 不 考 虑 其 他 因 素, 回 答 下 列 各 题 (1) 下 列 各 项 关 于 甲 公 司 上 述 交 易 或 事 项 会 计 处 理 的 表 述 中, 正 确 的 是 ( ) A. 收 到 政 府 拨 付 的 房 屋 补 助 款 应 冲 减 所 取 得 房 屋 的 成 本 B. 收 到 先 征 后 返 的 增 值 税 应 确 认 为 与 收 益 相 关 的 政 府 补 助 C. 收 到 政 府 追 加 的 投 资 应 确 认 为 递 延 收 益 并 分 期 计 入 损 益 D. 收 到 政 府 拨 付 用 于 新 型 设 备 的 款 项 应 冲 减 设 备 的 建 造 成 本 正 确 答 案 B 答 案 解 析 选 项 AD, 对 于 收 到 的 房 屋 补 助 款 和 新 设 备 补 助 款, 属 于 与 资 产 相 关 的 政 府 补 助, 在 收 到 时 计 入 递 延 收 益, 在 相 关 资 产 计 提 折 旧 或 摊 销 时, 将 递 延 收 益 平 均 分 摊 转 入 当 期 损 益 ; 选 项 C 对 于 收 到 政 府 追 加 投 资 应 增 加 股 本 或 实 收 资 本 (2) 甲 公 司 20 1 年 度 因 政 府 补 助 应 确 认 的 收 益 金 额 是 ( ) A.600 万 元 B.620 万 元 C.900 万 元 D 万 元 正 确 答 案 B 答 案 解 析 甲 公 司 20 1 年 度 因 政 府 补 助 应 确 认 的 收 益 金 额 = /50 6/12=620 ( 万 元 ) 例 题 4 计 算 题 甲 公 司 2013 年 自 财 政 部 门 取 得 以 下 款 项 : 编 制 相 关 会 计 分 录 (1)2 月 20 日 收 到 拨 来 的 以 前 年 度 已 完 成 重 点 科 研 项 目 的 经 费 补 贴 260 万 元 ; 借 : 银 行 存 款 260 贷 : 营 业 外 收 入 260 (2)6 月 20 日 取 得 国 家 对 公 司 进 行 技 术 改 进 项 目 的 支 持 资 金 3000 万 元, 用 于 购 置 固 定 资 产, 相 关 资 产 于 当 年 12 月 28 日 达 到 预 定 可 使 用 状 态, 预 计 使 用 20 年, 采 用 年 限 平 均 法 计 提 折 旧 ; 借 : 银 行 存 款 3000 贷 : 递 延 收 益 3000 (3)12 月 30 日, 收 到 战 略 性 新 兴 产 业 研 究 补 贴 万 元, 该 项 目 取 得 补 贴 款 时 已 发 生 研 究 支 出 万 元, 预 计 项 目 结 束 前 仍 将 发 生 研 发 支 出 万 元 假 定 上 述 政 府 补 助 在 2013 年 以 前 均 未 予 确 认 借 : 银 行 存 款 4000 贷 : 营 业 外 收 入 1600 递 延 收 益 2400 思 考 问 题 1 当 期 取 得 有 收 益 相 关 的 政 府 补 助?=(1)260+(3)4 000=4 260 万 元 思 考 问 题 2 当 期 应 计 入 损 益 的 政 府 补 助?=(1)260+(3)1600=1 860 万 元 思 考 问 题 3 当 期 取 得 与 资 产 相 关 的 政 府 补 助 是 地 址 : 海 淀 区 学 院 国 际 大 厦 1004 室 咨 询 电 话