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- 跃锻 务
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1 税 收 协 定 服 务 手 册 税 收 协 定 服 务 走 出 去 企 业 税 收 协 定 简 介 什 么 是 税 收 协 定 税 收 协 定 又 称 避 免 双 重 征 税 协 定, 是 两 个 或 两 个 以 上 主 权 国 家 ( 或 税 收 管 辖 区 ), 为 了 协 调 相 互 之 间 的 税 收 管 辖 关 系 和 处 理 有 关 税 务 问 题, 通 过 谈 判 缔 结 的 书 面 协 议 资 本 技 术 或 劳 务 输 出 国 ( 又 称 居 民 国 ) 和 东 道 国 ( 又 称 所 得 来 源 国 ), 通 过 签 订 税 收 协 定 分 配 跨 国 经 营 及 投 资 所 得 的 征 税 权, 从 而 提 高 税 收 确 定 性, 避 免 双 重 征 税, 并 通 过 开 展 税 务 合 作 与 双 边 磋 商 解 决 涉 税 争 议, 保 障 纳 税 人 的 合 法 权 益, 从 而 促 进 双 边 经 济 技 术 文 化 人 员 等 的 交 流 目 前, 我 国 已 经 与 99 个 国 家 签 署 了 该 税 收 协 定, 其 中 97 个 协 定 已 经 生 效 此 外, 内 地 与 香 港 澳 门 特 别 行 政 区 也 分 别 签 署 了 税 收 安 排 税 收 协 定 对 企 业 走 出 去 有 什 么 作 用 税 收 协 定 对 企 业 走 出 去 的 作 用 主 要 有 两 方 面 : 一 方 面 是 避 免 在 中 国 和 投 资 国 就 同 一 笔 所 得 双 重 缴 纳 所 得 税 ; 另 一 方 面 是 提 供 解 决 投 资 国 税 收 争 议 的 国 内 救 济 渠 道 如 何 获 得 税 收 协 定 相 关 信 息 可 以 从 以 下 渠 道 获 得 税 务 机 关 提 供 的 税 收 协 定 相 关 信 息 :1. 国 家 税 务 总 局 网 站 税 收 条 约 栏 目 ; 纳 税 服 务 咨 询 热 线 ;3. 主 管 税 务 机 关 国 际 税 务 管 理 部 门 北 京 市 国 家 税 务 局 北 京 市 地 方 税 务 局
2 前 言 近 年, 越 来 越 多 的 企 业 着 手 部 署 其 海 外 投 资 经 营 业 务, 逐 步 构 建 与 企 业 长 远 发 展 目 标 相 适 应 的 跨 境 投 资 经 营 架 构, 打 造 中 国 国 际 化 企 业 根 据 北 京 市 商 务 委 员 会 统 计, 截 至 2014 年 底, 北 京 市 累 计 核 准 境 外 企 业 ( 机 构 )2700 多 家, 对 外 直 接 投 资 存 量 已 达 亿 美 元, 年 境 外 累 计 直 接 投 资 额 114 亿 美 元, 年 均 增 长 67% 随 着 国 家 一 带 一 路 重 大 战 略 的 逐 步 深 入 实 施, 相 信 我 市 企 业 走 出 去 的 步 伐 会 进 一 步 加 快 对 于 税 务 机 关 而 言, 如 何 加 强 走 出 去 企 业 税 收 服 务, 是 我 们 需 要 研 究 的 重 点 课 题 之 一 2015 年 4 月, 国 家 税 务 总 局 专 门 印 发 关 于 落 实 一 带 一 路 发 展 战 略 要 求 做 好 税 收 服 务 与 管 理 工 作 的 通 知, 要 求 各 地 税 务 机 关 从 三 个 方 面 落 实 10 项 具 体 措 施, 并 将 认 真 执 行 税 收 协 定 作 为 维 护 走 出 去 企 业 权 益 的 重 要 措 施 之 一 本 手 册 将 介 绍 走 出 去 企 业 应 如 何 运 用 税 收 协 定 维 护 自 身 合 法 税 收 权 益 对 于 跨 境 经 营 的 走 出 去 企 业, 税 收 协 定 有 非 常 实 际 的 意 义, 一 方 面 可 以 有 效 避 免 在 跨 境 经 营 过 程 中 所 得 居 民 国 和 来 源 国 的 双 重 征 税 ; 另 一 方 面 可 以 按 照 税 收 协 定 相 互 协 商 程 序, 通 过 中 国 税 务 机 关 解 决 境 外 税 收 争 议 尽 管 税 收 协 定 有 上 述 诸 多 好 处, 根 据 北 京 市 国 家 税 务 局 2014 年 对 281 户 走 出 去 企 业 开 展 的 一 项 调 查 显 示, 有 近 九 成 企 业 不 了 解 税 收 协 定, 从 未 通 过 税 收 协 定 在 境 外 享 受 应 有 的 税 收 待 遇 与 此 形 成 鲜 明 对 比 的 是, 仅 2014 年, 北 京 市 国 家 税 务 局 受 理 非 居 民 企 业 享 受 税 收 协 定 待 遇 审 批 和 备 案 900 余 户 次, 减 免 税 款 20 余 亿 元 人 民 币 为 了 加 强 企 业 在 走 出 去 过 程 中 利 用 税 收 协 定 保 护 自 身 权 益 的 意 识, 北 京 市 国 家 税 务 局 和 北 京 市 地 方 税 务 局 联 合 编 发 本 手 册, 系 统 地 梳 理 了 税 收 协 定 的 作 用, 希 望 能 够 帮 助 大 家 正 确 地 认 识 税 收 协 定, 并 充 分 地 利 用 税 收 协 定 助 力 企 业 走 出 去 北 京 市 国 家 税 务 局 北 京 市 地 方 税 务 局 2015 年 5 月 18 日 2
3 目 录 税 收 协 定 简 介 1 前 言 2 目 录 3 1. 税 收 协 定 基 本 概 念 税 收 协 定 如 何 避 免 双 重 征 税 税 收 协 定 与 境 外 所 得 税 收 抵 免 的 关 系 4 2. 各 境 外 投 资 经 营 模 式 可 享 受 的 税 收 协 定 待 遇 境 外 设 立 子 公 司 境 外 设 立 分 公 司 办 事 处 境 外 承 包 工 程 境 外 提 供 劳 务 对 外 提 供 贷 款 对 外 出 租 机 器 设 备 对 外 提 供 特 许 权 8 3. 个 人 纳 税 人 可 享 受 的 税 收 协 定 待 遇 独 立 个 人 劳 务 受 雇 所 得 教 师 和 研 究 人 员 学 生 在 境 外 享 受 税 收 协 定 待 遇 的 程 序 性 规 定 各 税 收 管 辖 区 执 行 税 收 协 定 的 程 序 性 规 定 概 况 中 国 税 收 居 民 身 份 证 明 开 具 流 程 税 收 协 定 相 互 协 商 程 序 相 互 协 商 受 理 业 务 范 围 相 互 协 商 申 请 受 理 部 门 申 请 时 限 和 提 交 资 料 相 互 协 商 后 续 程 序 申 请 相 互 协 商 程 序 需 要 注 意 的 问 题 税 收 协 定 执 行 案 例 从 境 外 子 公 司 取 得 设 备 租 赁 费 境 外 子 公 司 向 国 内 银 行 支 付 贷 款 利 息 境 外 承 包 工 程 和 提 供 劳 务 常 设 机 构 利 润 计 算 常 设 机 构 征 税 15 3
4 1. 税 收 协 定 基 本 概 念 1.1 税 收 协 定 如 何 避 免 双 重 征 税 税 收 协 定 ( 含 税 收 安 排, 下 同 ) 通 过 降 低 所 得 来 源 国 税 率 或 提 高 征 税 门 槛, 来 限 制 其 按 照 国 内 税 收 法 律 征 税 的 权 利, 同 时 规 定 居 民 国 对 境 外 已 纳 税 所 得 给 予 税 收 抵 免, 进 而 实 现 缔 约 双 方 避 免 双 重 征 税 的 目 的 1.2 税 收 协 定 与 境 外 所 得 税 收 抵 免 的 关 系 根 据 我 国 现 行 税 收 法 律 规 定, 我 国 居 民 企 业 应 当 就 其 来 源 于 中 国 境 内 境 外 的 所 得 缴 纳 企 业 所 得 税, 因 此 企 业 面 临 着 被 所 得 居 民 国 和 来 源 国 双 重 征 税 的 可 能 性 为 了 避 免 该 问 题, 我 国 的 企 业 所 得 税 法 进 一 步 规 定, 居 民 企 业 来 源 于 中 国 境 外 的 应 税 所 得 已 在 境 外 缴 纳 的 所 得 税 可 以 按 照 规 定 在 境 内 抵 免, 即 大 家 熟 知 的 境 外 所 得 税 收 抵 免 但 根 据 相 关 规 定, 按 照 税 收 协 定 不 应 在 境 外 缴 纳 的 所 得 税 税 款, 不 在 抵 免 的 范 围 内 因 此, 企 业 取 得 来 源 于 已 经 签 署 税 收 协 定 国 家 的 所 得 需 要 在 来 源 国 缴 纳 所 得 税 的, 应 在 当 地 申 请 享 受 税 收 协 定 待 遇, 否 则 因 未 享 受 税 收 协 定 待 遇 而 在 来 源 国 多 缴 纳 的 所 得 税 不 能 在 境 内 抵 免 假 设 我 国 企 业 在 俄 罗 斯 投 资 持 有 俄 罗 斯 企 业 股 权, 俄 罗 斯 企 业 向 我 国 企 业 分 配 100 万 元 股 息 根 据 俄 罗 斯 国 内 税 法 规 定, 对 支 付 给 非 居 民 企 业 的 股 息 征 收 15% 的 预 提 所 得 税, 但 根 据 中 俄 税 收 协 定, 对 于 支 付 给 我 国 税 收 居 民 企 业 的 股 息, 俄 罗 斯 税 务 当 局 征 税 的 税 款 不 应 超 过 股 息 总 额 的 10% 因 此, 我 国 的 居 民 企 业 可 以 向 俄 罗 斯 税 务 机 关 提 出 按 照 税 收 协 定 10% 的 税 率 ( 符 合 条 件 的 甚 至 可 以 享 受 5% 的 协 定 税 率 ) 纳 税, 即 在 俄 罗 斯 至 多 缴 纳 10 万 元 的 所 得 税, 这 部 分 税 款 可 以 计 入 在 我 国 税 收 抵 免 的 范 围 但 如 果 我 国 居 民 企 业 未 在 俄 罗 斯 提 出 享 受 协 定 待 遇, 而 按 照 当 地 4
5 税 法 缴 纳 15 万 元 的 所 得 税, 那 么 多 出 协 定 规 定 的 5 万 元 税 款 是 不 能 在 中 国 抵 免 的 2. 各 经 营 模 式 可 享 受 的 税 收 协 定 待 遇 2.1 境 外 设 立 子 公 司 从 境 外 取 得 股 息 红 利 税 收 协 定 的 股 息 条 款 通 常 以 设 定 限 制 税 率 的 方 式 来 限 制 来 源 国 的 征 税 权 与 不 同 国 家 签 署 的 税 收 协 定 对 征 税 权 的 划 分 标 准 不 同 部 分 协 定 约 定, 对 于 拥 有 支 付 股 息 公 司 股 份 达 到 一 定 比 例 ( 通 常 是 25%) 的 股 东 取 得 的 股 息, 来 源 国 征 税 的 税 率 更 低 如 果 来 源 国 对 股 息 红 利 的 预 提 税 税 率 高 于 协 定 税 率, 则 取 得 股 息 红 利 的 境 内 股 东 可 以 通 过 在 境 外 申 请 享 受 税 收 协 定 待 遇 而 获 得 更 低 的 税 率, 按 照 税 收 协 定 税 率 缴 纳 的 所 得 税 可 以 按 规 定 在 境 内 抵 免 从 境 外 取 得 股 权 转 让 收 益 税 收 协 定 的 财 产 收 益 条 款 对 股 权 转 让 收 益 的 征 税 权 进 行 划 分, 与 不 同 国 家 签 署 的 税 收 协 定 对 征 税 权 的 划 分 标 准 不 同 大 部 分 协 定 约 定, 转 让 主 要 财 产 为 不 动 产 的 公 司 股 份 取 得 的 收 益 应 在 不 动 产 所 在 国 征 税 对 于 转 让 不 动 产 公 司 股 份 以 外 的 股 权 转 让 收 益, 部 分 协 定 约 定, 若 转 让 方 参 股 25% 以 上, 则 由 被 转 让 股 份 的 公 司 所 在 国 征 税 部 分 协 定 约 定, 股 权 转 让 收 益 全 部 由 转 让 方 所 在 国 征 税 子 公 司 与 其 他 境 内 企 业 开 展 业 务 5
6 对 于 在 境 外 成 立 子 公 司 的 居 民 企 业, 由 于 境 外 子 公 司 一 般 会 构 成 境 外 当 地 的 税 收 居 民, 因 此 其 与 境 内 其 他 公 司 开 展 业 务 时 也 会 涉 及 到 中 国 与 对 方 签 署 的 税 收 协 定 问 题 : 一 种 是 从 中 国 境 内 取 得 所 得, 可 以 根 据 取 得 所 得 类 型, 按 照 有 关 规 定 向 我 国 税 务 机 关 申 请 享 受 税 收 协 定 待 遇 ; 另 一 种 是 向 中 国 境 内 企 业 支 付 利 息 租 金 特 许 权 使 用 费 等, 虽 然 相 应 税 款 一 般 由 中 国 境 内 取 得 所 得 居 民 企 业 承 担, 但 是 由 于 部 分 合 同 为 包 税 合 同, 例 如 与 境 内 银 行 签 署 的 贷 款 合 同, 如 果 境 内 企 业 不 在 境 外 申 请 享 受 税 收 协 定 待 遇, 最 终 的 税 收 负 担 还 是 由 我 国 在 境 外 的 子 公 司 承 担 2.2 境 外 设 立 分 公 司 办 事 处 对 于 在 境 外 设 立 分 公 司 办 事 处 的, 由 于 这 些 机 构 一 般 是 相 对 固 定 的 营 业 场 所, 根 据 税 收 协 定 很 可 能 在 境 外 构 成 常 设 机 构, 因 此, 归 属 于 常 设 机 构 的 利 润 应 在 境 外 缴 纳 所 得 税 对 于 利 润 的 核 算, 税 收 协 定 的 非 歧 视 条 款 规 定, 如 果 我 国 企 业 常 设 机 构 在 缔 约 对 方 纳 税 的 税 率 更 高 或 条 件 更 苛 刻, 可 向 税 务 机 关 提 出 相 互 协 商 申 请, 由 税 务 总 局 与 对 方 税 务 局 相 互 协 商 解 决 需 要 注 意 的 是, 常 设 机 构 一 般 不 包 括 专 为 储 存 陈 列 或 者 交 付 本 企 业 货 物 或 者 商 品 的 目 的 而 使 用 的 设 施 ; 专 为 储 存 陈 列 或 者 交 付 的 目 的 而 保 存 本 企 业 货 物 或 者 商 品 的 库 存 ; 专 为 由 另 一 企 业 加 工 的 目 的 而 保 存 本 企 业 货 物 或 者 商 品 的 库 存 ; 专 为 本 企 业 采 购 货 物 或 者 商 品, 或 者 搜 集 信 息 的 目 的 所 设 的 固 定 营 业 场 所 ; 专 为 本 企 业 进 行 其 他 准 备 性 或 辅 助 性 活 动 的 目 的 所 设 的 固 定 营 业 场 所 ; 专 为 上 述 活 动 的 任 意 结 合 所 设 的 固 定 营 业 场 所, 且 这 种 结 合 使 该 固 定 营 业 场 所 的 全 部 活 动 属 于 准 备 性 质 或 辅 助 性 质 6
7 2.3 境 外 承 包 工 程 对 于 在 境 外 承 包 工 程 的, 税 收 协 定 一 般 规 定 达 到 一 定 持 续 天 数 的 则 构 成 常 设 机 构, 归 属 于 常 设 机 构 的 利 润 应 在 境 外 缴 纳 所 得 税 由 于 境 外 承 包 工 程 在 境 外 持 续 时 间 一 般 比 较 长, 根 据 税 收 协 定 很 可 能 在 境 外 构 成 常 设 机 构 但 与 不 同 国 家 签 署 的 税 收 协 定 对 时 限 的 规 定 从 6 个 月 ( 或 183 天 ) 至 24 个 月 不 等 2.4 境 外 提 供 劳 务 对 于 在 境 外 提 供 劳 务 的, 一 般 包 括 从 事 工 程 技 术 管 理 设 计 培 训 咨 询 等 专 业 服 务 活 动, 税 收 协 定 一 般 规 定 达 到 一 定 持 续 天 数 的 则 构 成 常 设 机 构, 归 属 于 常 设 机 构 的 利 润 应 在 境 外 缴 纳 所 得 税 与 不 同 国 家 签 署 的 税 收 协 定 对 时 限 的 规 定 从 6 个 月 ( 或 183 天 ) 至 24 个 月 不 等 2.5 对 外 提 供 贷 款 税 收 协 定 的 利 息 条 款 通 常 以 设 定 限 制 税 率 的 方 式 来 限 制 来 源 国 的 征 税 权 我 国 与 大 部 分 国 家 签 订 的 税 收 协 定 都 规 定, 对 中 央 银 行 或 完 全 由 政 府 拥 有 的 金 融 机 构 贷 款 而 支 付 的 利 息 在 来 源 国 免 税, 部 分 协 定 还 将 由 政 府 全 资 拥 有 的 金 融 机 构 担 保 或 保 险 的 贷 款 也 包 括 在 内 有 些 税 收 协 定 中 对 可 享 受 免 税 的 金 融 机 构 进 行 了 列 名, 我 国 列 名 的 金 融 机 构 一 般 包 括 : 中 国 人 民 银 行 国 家 开 发 银 行 中 国 进 出 口 银 行 中 国 农 业 发 展 银 行 全 国 社 会 保 障 基 金 理 事 会 中 国 出 口 信 用 保 险 公 司 和 中 国 投 资 有 限 责 任 公 司 实 践 中, 大 部 分 金 融 机 构 通 过 签 署 包 税 合 同 将 利 息 的 税 收 负 担 转 嫁 给 借 款 企 业, 但 利 息 免 税 仍 然 能 够 大 大 提 高 金 融 机 构 的 竞 争 力 而 且 在 很 7
8 多 情 况 下, 由 于 借 款 企 业 往 往 是 我 国 企 业 在 来 源 国 设 立 的 子 公 司, 这 也 使 得 它 们 的 税 收 负 担 得 以 减 轻, 融 资 成 本 得 以 降 低 2.6 对 外 出 租 机 器 设 备 对 外 提 供 特 许 权 税 收 协 定 的 特 许 权 使 用 费 条 款 通 常 以 设 定 限 制 税 率 的 方 式 来 限 制 来 源 国 的 征 税 权 需 要 注 意 的 是, 税 收 协 定 中 的 特 许 权 使 用 费 概 念 比 国 内 更 为 宽 泛, 包 括 使 用 或 有 权 使 用 文 学 艺 术 或 科 学 著 作 ( 包 括 电 影 影 片 无 线 电 或 电 视 广 播 使 用 的 胶 片 磁 带 ) 的 版 权, 任 何 专 利 商 标 设 计 或 模 型 图 纸 秘 密 配 方 或 秘 密 程 序, 为 使 用 或 有 权 使 用 工 业 商 业 科 学 设 备 所 支 付 的 作 为 报 酬 的 各 种 款 项, 或 者 为 有 关 工 业 商 业 科 学 经 验 的 信 息 所 支 付 的 作 为 报 酬 的 各 种 款 项 3. 个 人 纳 税 人 可 享 受 的 税 收 协 定 待 遇 3.1 独 立 个 人 劳 务 中 国 居 民 个 人 以 独 立 身 份 从 事 的 专 业 性 劳 务 活 动 的 ( 一 般 为 自 由 职 业 者 以 独 立 身 份 所 从 事 的 专 业 性 劳 务 活 动 如 从 事 独 立 的 科 学 文 学 艺 术 教 育 和 教 学 活 动 以 及 从 事 医 师 律 师 工 程 师 建 筑 师 牙 医 会 计 师 等 独 立 活 动 ), 由 中 国 征 税 如 果 满 足 一 定 条 件, 来 源 国 可 以 征 税 来 源 国 征 税 条 件 包 括 : (1) 固 定 基 地 标 准, 即 从 事 劳 务 的 个 人 在 来 源 国 设 有 经 常 使 用 的 固 定 基 地, 且 其 所 得 归 属 于 该 固 定 基 地 时, 来 源 国 可 以 对 归 属 于 该 国 定 基 地 的 所 得 征 税 8 (2)183 天 停 留 标 准, 是 指 个 人 劳 务 者 在 有 关 期 间 ( 包 括 历 年 会 计 年 度 财 政 年 度 纳 税 年 度 任 何 12 个 月 任 何 365 天 ) 内 在 来 源 国
9 连 续 或 累 计 停 留 的 时 间 超 过 183 天, 且 其 所 得 是 在 该 停 留 时 间 内 取 得 的, 来 源 国 可 以 征 税 (3) 支 付 条 件 标 准, 如 由 来 源 国 居 民 支 付 或 非 来 源 国 的 居 民 设 在 来 源 国 的 常 设 机 构 或 固 定 基 地 支 付 或 负 担 的 等 标 准 我 国 对 外 签 订 的 税 收 协 定 绝 大 多 数 都 采 用 了 固 定 基 地 标 准, 此 外, 还 兼 用 183 天 标 准 支 付 条 件 标 准 中 的 一 种 或 几 种 3.2 受 雇 所 得 中 国 居 民 个 人 以 受 雇 身 份 ( 雇 员 ) 从 事 受 雇 活 动 取 得 所 得 应 在 从 事 受 雇 活 动 的 所 在 国 征 税 ( 不 适 用 于 董 事 费 艺 术 家 和 运 动 员 所 得 学 生 和 实 习 人 员 所 得 等 特 殊 所 得 ) 如 果 同 时 满 足 三 个 条 件, 可 在 受 雇 劳 务 活 动 的 发 生 国 ( 即 来 源 国 ) 免 税 (1) 在 受 雇 劳 务 发 生 国 连 续 或 累 计 停 留 不 超 过 183 天 ; (2) 报 酬 不 是 由 具 有 来 源 国 居 民 身 份 的 雇 主 或 代 表 该 雇 主 支 付 的 ; (3) 报 酬 不 是 由 雇 主 设 在 来 源 国 的 常 设 机 构 或 固 定 基 地 负 担 的 3.3 教 师 和 研 究 人 员 中 国 政 府 对 外 签 署 的 一 些 双 边 税 收 协 定 或 安 排 列 有 专 门 的 教 师 和 研 究 人 员 条 款 按 照 条 款 规 定, 中 国 符 合 一 定 条 件 的 教 师 和 研 究 人 员, 可 以 在 缔 约 国 另 一 方 享 受 一 定 期 限 内 ( 通 常 为 2 年 或 3 年 ) 的 免 税 待 遇 协 定 规 定 的 是 给 予 一 定 条 件 的 免 税 有 的 协 定 规 定 免 税 期, 即 对 在 符 合 免 税 条 件 的 机 构 从 事 活 动 的 教 师 研 究 人 员 给 予 三 年 ( 或 两 年 ) 免 税, 三 年 ( 或 两 年 ) 后 征 税 ; 有 的 协 定 规 定 免 税 条 件, 即 对 在 符 合 免 税 9
10 条 件 的 机 构 从 事 活 动 的 教 师 研 究 工 作 人 员 在 来 源 国 聘 用 期 不 超 过 三 年 ( 两 年 ) 的, 予 以 免 税, 聘 用 期 超 过 三 年 ( 或 两 年 ) 的 不 予 免 税 3.4 学 生 中 国 签 署 的 税 收 协 定 中 的 学 生 条 款 对 留 学 生 提 供 了 一 定 保 护, 即 免 税 待 遇 通 常 这 一 免 税 会 有 三 个 条 件 ( 以 中 国 与 A 国 协 定 为 例 ): (1) 中 国 学 生 去 A 国 之 前 应 是 中 国 的 税 收 居 民 ; (2) 中 国 学 生 的 免 税 所 得 应 来 源 于 A 国 以 外 ; (3) 中 国 学 生 的 免 税 所 得 应 仅 为 维 持 其 生 活 教 育 或 培 训 目 的 4. 在 境 外 享 受 税 收 协 定 待 遇 的 程 序 性 规 定 4.1 各 税 收 管 辖 区 执 行 税 收 协 定 的 程 序 性 规 定 概 况 目 前, 世 界 各 税 收 管 辖 区 在 执 行 税 收 协 定 时 有 多 种 不 同 的 模 式, 主 要 有 以 下 几 种 : 审 批 制 备 案 制 扣 缴 义 务 人 判 定 和 自 行 享 受 实 行 审 批 制 的 国 家 和 地 区 中, 部 分 实 行 先 征 税, 经 审 批 后 退 税, 如 比 利 时 台 湾 地 区 ; 部 分 实 行 事 先 审 批, 英 国 德 国 在 处 理 部 分 所 得 类 型 的 税 收 协 定 待 遇 时 采 用 此 种 模 式 实 行 备 案 制 的 国 家 和 地 区, 由 非 居 民 纳 税 人 到 税 务 机 关 办 理 备 案 手 续 即 可 享 受 税 收 协 定 待 遇, 如 韩 国 由 扣 缴 义 务 人 或 支 付 人 判 断 非 居 民 是 否 符 合 享 受 税 收 协 定 待 遇 条 件 并 相 应 扣 缴 税 款 也 是 一 种 常 见 模 式, 如 美 国 新 加 坡 都 采 用 这 种 模 式 另 外, 香 港 等 税 收 管 辖 区 则 对 非 居 民 享 受 税 收 协 定 待 遇 没 有 具 体 的 程 序 性 要 求, 仅 在 纳 税 申 报 时 注 明 即 可 4.2 中 国 税 收 居 民 身 份 证 明 开 具 流 程 10
11 我 们 的 走 出 去 企 业 和 个 人 在 境 外 享 受 税 收 协 定 待 遇, 一 般 需 要 向 对 方 国 家 出 具 中 国 税 收 居 民 身 份 证 明 企 业 和 个 人 可 以 到 主 管 税 务 机 关 申 请 开 具 申 请 时 企 业 纳 税 人 应 提 供 的 资 料 主 要 包 括 : 中 国 税 收 居 民 身 份 证 明 申 请 表 ; 申 请 人 的 身 份 证 明 材 料 ; 申 请 年 度 在 我 国 境 内 的 完 税 证 明 复 印 件, 如 在 境 内 未 交 税, 应 以 书 面 形 式 说 明 理 由 个 人 纳 税 人 应 提 供 的 资 料 主 要 有 : 中 国 税 收 居 民 身 份 证 明 申 请 表 ; 居 民 身 份 证 或 护 照 原 件 及 复 印 件 ; 无 住 所 但 在 我 国 境 内 居 住 满 1 年 的 个 人, 应 同 时 提 交 其 在 中 国 境 内 实 际 停 留 时 间 的 相 关 证 明 材 料 ; 申 请 年 度 在 我 国 境 内 的 完 税 证 明 复 印 件, 如 在 境 内 未 交 税, 应 以 书 面 形 式 说 明 理 由 5. 税 收 协 定 相 互 协 商 程 序 5.1 相 互 协 商 受 理 业 务 范 围 申 请 启 动 相 互 协 商 程 序, 是 指 中 国 居 民 ( 国 民 ) 认 为, 缔 约 对 方 所 采 取 的 措 施, 已 经 或 将 会 导 致 不 符 合 税 收 协 定 所 规 定 的 征 税 行 为, 可 以 按 规 定 向 省 税 务 机 关 提 出 申 请, 请 求 税 务 总 局 与 缔 约 对 方 主 管 当 局 通 过 相 互 协 商 程 序 解 决 有 关 问 题 中 国 居 民 有 下 列 情 形 之 一 的, 可 以 申 请 启 动 相 互 协 商 程 序 : (1) 对 居 民 身 份 的 认 定 存 有 异 议, 特 别 是 相 关 税 收 协 定 规 定 双 重 居 民 身 份 情 况 下 需 要 通 过 相 互 协 商 程 序 进 行 最 终 确 认 的 ; (2) 对 常 设 机 构 的 判 定, 或 者 常 设 机 构 的 利 润 归 属 和 费 用 扣 除 存 有 异 议 的 ; 11
12 (3) 对 各 项 所 得 或 财 产 的 征 免 税 或 适 用 税 率 存 有 异 议 的 ; (4) 违 反 税 收 协 定 非 歧 视 待 遇 ( 无 差 别 待 遇 ) 条 款 的 规 定, 可 能 或 已 经 形 成 税 收 歧 视 的 ; 的 ; (5) 对 税 收 协 定 其 他 条 款 的 理 解 和 适 用 出 现 争 议 而 不 能 自 行 解 决 (6) 其 他 可 能 或 已 经 形 成 不 同 税 收 管 辖 权 之 间 重 复 征 税 的 中 国 国 民 认 为 缔 约 对 方 违 背 了 税 收 协 定 非 歧 视 待 遇 ( 无 差 别 待 条 款 的 规 定, 对 其 可 能 或 已 经 形 成 税 收 歧 视 时, 可 以 申 请 启 动 相 互 协 商 程 序 5.2 相 互 协 商 申 请 受 理 部 门 负 责 申 请 人 个 人 所 得 税 或 企 业 所 得 税 征 管 的 省 税 务 机 关 为 受 理 申 请 的 税 务 机 关 申 请 人 就 缔 约 对 方 征 收 的 非 所 得 税 类 税 收 提 出 相 互 协 商 申 请 的, 负 责 与 该 税 收 相 同 或 相 似 的 国 内 税 收 征 收 的 省 税 务 机 关 为 受 理 申 请 的 税 务 机 关 国 内 没 有 征 收 相 同 或 相 似 税 收 的, 省 国 家 税 务 局 为 受 理 申 请 的 税 务 机 关 申 请 人 依 规 定 申 请 启 动 相 互 协 商 程 序, 且 未 构 成 我 国 税 收 居 民 的, 个 人 户 籍 所 在 地 法 人 或 其 他 组 织 设 立 地 的 省 税 务 机 关 为 受 理 申 请 的 税 务 机 关 5.3 申 请 时 限 和 提 交 资 料 申 请 人 应 在 不 符 合 税 收 协 定 规 定 的 征 税 行 动 首 次 通 知 之 日 起 三 年 内, 以 书 面 形 式 向 税 务 机 关 提 出 申 请 申 请 人 需 要 出 示 企 业 税 务 登 记 证 副 12
13 本 或 本 人 身 份 证 明, 同 时 提 交 启 动 税 收 协 定 相 互 协 商 程 序 申 请 表, 委 托 代 理 人 还 需 要 提 供 申 请 人 授 权 委 托 书 及 代 理 人 申 请 证 明 5.4 相 互 协 商 后 续 程 序 受 理 申 请 的 省 级 税 务 机 关 会 在 十 五 个 工 作 日 内 对 申 请 进 行 初 步 审 理, 符 合 受 理 条 件 的, 将 申 请 上 报 国 家 税 务 总 局, 并 将 情 况 告 知 申 请 人 国 家 税 务 总 局 审 理 后, 对 具 备 相 互 协 商 条 件 的, 将 与 有 关 缔 约 对 方 国 家 主 管 当 局 进 行 相 互 协 商 ; 对 于 完 全 不 具 备 相 互 协 商 条 件 的, 将 以 书 面 形 式 经 受 理 机 关 告 知 纳 税 人 ; 对 于 不 完 全 具 备 条 件, 但 进 一 步 补 充 或 说 明 情 况 后 可 以 进 行 相 互 协 商 的, 将 通 过 受 理 机 关 与 申 请 人 联 系 补 充 材 料 或 情 况 说 明 一 般 情 况 下, 缔 约 国 双 方 主 管 当 局 开 始 谈 判 的, 会 在 请 求 受 理 之 日 起 的 2 年 内 达 成 相 互 协 商 5.5 申 请 相 互 协 商 程 序 需 要 注 意 的 问 题 相 互 协 商 作 为 在 国 内 法 律 救 济 手 段 之 外 解 决 税 收 争 议 的 补 充 渠 道, 有 几 个 方 面 问 题 较 为 特 殊, 需 要 注 意 : 一 是 启 动 相 互 协 商 不 以 是 否 存 在 国 内 救 济 手 段 为 条 件, 申 请 人 应 自 行 负 责 采 取 相 应 措 施 保 障 其 在 缔 约 对 方 的 国 内 救 济 权 益 ; 二 是 对 于 已 经 启 动 相 互 协 商 程 序 的 案 件, 申 请 人 有 权 向 税 务 机 关 了 解 相 互 协 商 进 展 情 况, 同 时 申 请 人 有 义 务 及 时 向 税 务 机 关 提 供 真 实 完 整 和 准 确 的 相 关 资 料 ; 三 是 在 相 互 协 商 过 程 中, 申 请 人 可 以 撤 回 相 互 协 商 申 请, 也 可 以 拒 绝 接 受 相 互 协 商 结 果, 但 申 请 人 不 得 就 相 同 或 类 似 事 项 再 次 提 出 相 互 协 商 申 请 申 请 人 接 受 相 互 协 商 结 果 的, 该 结 果 的 执 行 不 受 其 本 国 国 内 法 的 时 间 限 制 13
14 6 税 收 协 定 执 行 案 例 6.1 从 境 外 子 公 司 取 得 设 备 租 赁 费 2014 年, 某 走 出 去 企 业 向 我 国 税 务 机 关 反 映, 其 在 向 H 国 子 公 司 出 租 设 备 取 得 租 赁 费 时,H 国 按 其 国 内 法 税 率 征 了 税, 没 有 执 行 中 国 和 H 国 税 收 协 定 特 许 权 使 用 费 条 款 规 定 的 限 制 税 率 经 国 家 税 务 总 局 与 H 国 税 务 主 管 当 局 协 商, 后 者 同 意 执 行 税 收 协 定 限 制 税 率, 但 按 国 内 法 采 用 先 征 后 退 的 方 式 国 家 税 务 总 局 进 一 步 建 议 此 类 所 得 直 接 适 用 限 制 税 率, 而 不 应 先 征 后 退, 双 方 最 终 达 成 一 致 本 案 涉 及 税 款 2000 万 美 元, 涉 及 资 金 占 用 达 数 千 万 美 元 6.2 境 外 子 公 司 向 国 内 银 行 支 付 贷 款 利 息 2015 年 2 月, 某 走 出 去 企 业 向 我 国 税 务 机 关 反 映, 其 在 T 国 设 立 的 子 公 司 从 我 国 一 家 政 府 全 资 拥 有 的 银 行 ( 下 称 某 银 行 ) 取 得 贷 款 并 支 付 利 息, 贷 款 合 同 的 包 税 规 定 使 得 相 关 利 息 的 税 收 负 担 由 某 银 行 转 嫁 给 了 该 走 出 去 企 业 在 T 国 的 子 公 司 T 国 税 务 当 局 以 该 笔 贷 款 不 满 足 由 缔 约 国 一 方 政 府 地 方 当 局 或 中 央 银 行 担 保 或 保 险 这 一 条 件 为 由, 拒 绝 按 照 两 国 税 收 协 定 对 该 笔 利 息 给 予 免 税 待 遇 国 家 税 务 总 局 就 此 案 致 函 T 国 税 务 主 管 当 局, 向 其 提 起 相 互 协 商, 说 明 对 方 所 要 求 的 由 缔 约 国 一 方 政 府 地 方 当 局 或 中 央 银 行 担 保 或 保 险 的 贷 款 而 支 付 的 利 息, 并 非 利 息 享 受 免 税 待 遇 的 必 要 条 件, 而 只 是 两 个 或 有 条 件 之 一, 另 一 个 或 有 条 件 为 ( 利 息 ) 支 付 给 缔 约 国 另 一 方 的 政 府 地 方 当 局 中 央 银 行 或 者 任 何 完 全 由 政 府 拥 有 的 金 融 机 构 本 案 中, 贷 款 的 提 供 方 某 银 行 为 完 全 由 政 府 拥 有 的 金 融 机 构, 且 为 两 国 税 收 协 定 议 定 书 中 列 名 的 免 税 金 融 机 构, 符 合 免 税 条 件 最 终,T 国 税 务 主 管 当 局 与 14
15 我 国 达 成 一 致, 同 意 向 某 银 行 支 付 的 利 息 可 在 T 国 享 受 税 收 协 定 免 税 待 遇 我 国 走 出 去 企 业 在 T 国 的 子 公 司 避 免 了 500 余 万 美 元 的 税 收 损 失 6.3 境 外 承 包 工 程 和 提 供 劳 务 我 国 某 企 业 为 C 国 的 公 司 安 装 设 备, 整 个 项 目 持 续 七 个 多 月, 包 括 中 间 因 天 气 等 原 因 而 暂 停 的 时 间 C 国 税 务 局 判 定 我 国 公 司 在 C 国 构 成 常 设 机 构, 并 对 其 利 润 征 税 按 照 我 国 与 C 国 的 税 收 协 定, 建 筑 安 装 工 程 构 成 常 设 机 构 的 门 槛 为 十 二 个 月 因 此, 该 企 业 按 照 税 收 协 定 并 未 在 C 国 构 成 常 设 机 构 我 国 据 此 向 对 方 提 起 相 互 协 商, 对 方 最 终 同 意 退 税 6.4 常 设 机 构 利 润 计 算 我 国 走 出 去 企 业 与 I 国 某 公 司 签 订 了 一 项 关 于 电 站 的 设 计 采 购 和 建 造 (EPC) 总 承 包 项 目 为 执 行 该 项 目, 该 走 出 去 企 业 在 I 国 设 立 了 项 目 部, 负 责 在 岸 供 货 及 服 务 活 动, 并 构 成 了 其 在 I 国 的 常 设 机 构 I 国 的 税 务 机 关 在 计 算 常 设 机 构 的 利 润 归 属 时, 除 纳 入 常 设 机 构 在 岸 供 货 及 服 务 所 得 之 外, 还 将 离 岸 设 备 供 货 部 分 的 价 款 也 纳 入 其 中 对 此, 我 国 向 I 国 税 务 主 管 当 局 提 起 相 互 协 商 我 方 认 为, 离 岸 设 备 供 货 活 动 完 全 在 中 国 完 成, 常 设 机 构 并 未 参 与 离 岸 设 备 供 货 活 动 相 关 活 动, 根 据 两 国 税 收 协 定, 该 部 分 所 得 不 应 归 属 于 常 设 机 构, 应 仅 在 中 国 征 税 目 前, 两 国 税 务 机 关 尚 未 就 此 案 达 成 一 致 6.5 常 设 机 构 征 税 2010 年,M 国 税 务 机 关 在 对 我 国 公 司 在 M 国 设 立 的 常 设 机 构 征 收 了 2009 年 度 企 业 所 得 税 后, 又 对 其 税 后 利 润 征 收 了 15% 的 分 公 司 利 润 税, 15
16 但 我 国 与 M 国 税 收 协 定 的 股 息 条 款 并 没 有 分 公 司 利 润 税 的 规 定 为 此, 我 们 向 其 税 务 主 管 当 局 提 起 了 相 互 协 商 经 过 多 次 沟 通, 对 方 最 终 认 可 我 方 意 见, 同 意 进 行 退 税 需 要 注 意 的 是, 在 我 国 签 署 的 税 收 协 定 中, 个 别 税 收 协 定 的 股 息 条 款 有 分 公 司 利 润 税 的 规 定, 即 像 子 公 司 向 母 公 司 分 配 股 息 时 征 收 预 提 税 一 样, 将 常 设 机 构 的 利 润 视 同 股 息 征 税 走 出 去 企 业 需 警 惕 与 我 国 税 收 协 定 无 此 规 定 的 国 家 无 理 征 收 分 公 司 利 润 税 16
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