财会2016-5

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1 JUANSHOUYU 卷 首 语 抓 住 五 个 着 力 点 推 进 农 业 现 代 化 2016 年 是 十 三 五 的 开 局 之 年, 也 是 全 面 建 成 小 康 社 会 决 胜 阶 段 的 首 战 之 年 作 为 财 政 支 农 工 作 的 主 战 场, 农 业 综 合 开 发 要 认 真 贯 彻 落 实 中 央 关 于 三 农 工 作 的 决 策 部 署 和 具 体 要 求, 牢 固 树 立 创 新 协 调 绿 色 开 放 共 享 的 发 展 理 念, 以 推 进 农 业 现 代 化 为 目 标, 以 促 进 农 业 可 持 续 发 展 为 主 线, 进 一 步 创 新 机 制, 完 善 政 策, 加 强 管 理, 从 五 个 方 面 着 力 为 促 进 农 业 农 村 经 济 社 会 持 续 健 康 发 展 提 供 有 力 支 撑 一 是 着 力 提 升 农 业 综 合 生 产 能 力, 实 现 藏 粮 于 地 农 业 综 合 开 发 要 把 高 标 准 农 田 建 设 作 为 第 一 要 务, 坚 持 把 资 金 主 要 用 于 高 标 准 农 田 建 设, 集 中 力 量 加 大 推 进 力 度, 不 断 巩 固 和 提 升 农 业 综 合 生 产 能 力 要 在 保 障 财 政 投 入 的 同 时, 积 极 撬 动 金 融 和 社 会 资 本 投 入 高 标 准 农 田 建 设 要 优 化 建 设 布 局, 优 先 在 粮 食 主 产 区 建 设 确 保 口 粮 安 全 的 高 标 准 农 田 要 提 高 建 设 标 准, 充 实 建 设 内 容, 完 善 配 套 设 施, 健 全 管 护 监 督 机 制, 确 保 项 目 长 期 发 挥 效 益 二 是 着 力 补 齐 农 业 产 业 链 短 板, 促 进 农 业 供 给 侧 结 构 性 改 革 农 业 综 合 开 发 要 充 分 发 挥 在 支 持 农 业 产 业 链 和 价 值 链 建 设 构 建 现 代 农 业 产 业 体 系 等 方 面 的 优 势, 研 究 制 定 有 针 对 性 的 扶 持 政 策 和 具 体 措 施, 进 一 步 优 化 产 业 扶 持 布 局, 推 动 农 业 种 植 业 养 殖 业 农 产 品 加 工 储 藏 保 鲜 和 流 通 服 务 业 优 化 结 构 要 重 点 支 持 农 业 产 加 销 紧 密 衔 接 和 农 村 一 二 三 产 业 深 度 融 合, 推 动 农 业 生 产 全 程 社 会 化 服 务, 推 进 农 业 产 业 链 整 合 和 价 值 链 提 升 要 探 索 构 建 农 业 综 合 开 发 产 业 化 项 目 与 农 民 之 间 紧 密 型 利 益 联 结 机 制, 让 农 民 共 享 产 业 融 合 发 展 的 增 值 收 益 三 是 着 力 转 变 农 业 发 展 方 式, 促 进 农 业 可 持 续 发 展 农 业 综 合 开 发 要 进 一 步 优 化 开 发 布 局, 对 重 点 开 发 区 保 护 性 开 发 区 限 制 性 开 发 区 分 类 施 策, 完 善 开 发 县 动 态 管 理 机 制 坚 持 把 节 水 高 效 作 为 高 标 准 农 田 建 设 的 重 要 标 准, 控 制 地 下 水 超 采, 提 升 水 资 源 利 用 效 率 支 持 低 碳 化 农 业 物 质 技 术 装 备 设 施 建 设, 扩 大 绿 色 生 态 循 环 农 业 试 点 范 围 积 极 支 持 生 态 脆 弱 资 源 过 度 开 发 的 项 目 区 治 理 污 染 恢 复 植 被 涵 养 生 态 大 力 推 广 良 种 良 技 良 法, 完 善 科 技 推 广 方 式, 提 升 农 业 生 产 科 技 水 平 四 是 着 力 扶 持 新 型 农 业 经 营 主 体, 推 进 农 业 适 度 规 模 经 营 农 业 综 合 开 发 要 以 保 障 国 家 粮 食 安 全 促 进 农 业 增 效 和 农 民 增 收 为 目 标, 坚 持 以 高 标 准 农 田 建 设 为 平 台, 以 推 进 农 业 产 业 化 为 抓 手, 以 发 展 农 业 社 会 化 服 务 为 支 撑, 引 导 土 地 经 营 权 有 序 流 转, 积 极 培 育 新 型 农 业 经 营 体 系, 发 展 多 种 形 式 的 适 度 规 模 经 营 要 充 分 发 挥 综 合 优 势, 探 索 构 建 全 面 协 调 高 效 的 支 持 体 系, 建 立 适 合 不 同 区 域 发 展 适 度 规 模 经 营 的 推 进 模 式 和 具 体 路 径 要 进 一 步 加 大 对 农 民 合 作 社 种 植 大 户 家 庭 农 场 龙 头 企 业 等 新 型 农 业 经 营 主 体 的 支 持 力 度 五 是 着 力 支 持 贫 困 地 区 发 展, 助 力 打 赢 脱 贫 攻 坚 战 农 业 综 合 开 发 要 进 一 步 将 资 金 项 目 向 贫 困 地 区 倾 斜, 明 确 一 定 比 例 用 于 贫 困 村 在 大 力 推 进 高 标 准 农 田 建 设, 夯 实 农 业 农 村 发 展 基 础 的 同 时, 重 点 在 产 业 扶 贫 上 下 功 夫, 大 力 支 持 贫 困 地 区 立 足 资 源 条 件 发 展 农 业 优 势 特 色 产 业 ( 本 刊 编 辑 部 ) 1

2 主 管 单 位 甘 肃 省 财 政 厅 CAIKUAI YANJIU 主 办 单 位 甘 肃 省 财 政 科 学 研 究 所 编 辑 出 版 财 会 研 究 编 辑 部 主 编 祁 建 邦 副 主 编 何 宏 刘小梅 王生国 刘家庆 哈明晖 2016/5 抓住五个着力点 R 推进农业现代化 卷首语 卷首语 本 刊 编 辑 部 1 财 经 热 点 4 月 刊 财 1980 年 1 月创刊 政 税 收 财税论坛 顾问委员会 按姓氏笔画排序 王朝才 王新祥 白景明 朱智文 刘光忠 刘尚希 许留庆 苏 明 李嘉辉 李德新 张 宇 范 罗文光 贾 康 高新才 郭垂平 程智军 傅德印 鹏 关于规范运作 PPP 基金的思考 第文涛 郭 上 5 对地方政府债券可持续发展的思考 冯丽娜 8 营改增 落地 后的税收负担及纳税风险分析 霍 爽 12 浅谈政府购买服务法律风险防范 姚怡心 16 会计理论与实务 魏胜文 会计理论 财会研究 编辑部声明 本 刊 已 许 可 中 国 学 术 政府会计准则相关问题研究 李 婷 19 现金流量表会计要素设置文献综述 蔡佩贤 梁飞媛 22 期刊 光盘版 电子杂志社在 中国知网及其系列数据库产 浅析企业薪酬制度存在的问题及建议 谢兰梅 25 品 中 以 数 字 化 方 式 复 制 汇 编 发行 信息网络传播本刊 全文 中 文 科 技 期 刊 数 据 会计信息化对企业内部控制的影响与对策 史 婕 27 库 维 普 网 和 超 星 域 出 会计实务 版 全 文 收 录 作 者 向 本 刊 城投公司项目建设会计核算存在的问题及对策 提交文章发表的行为即视为 同意我刊上述声明 以青田县城投公司为例 陈慧天 31

3 C o n t e n t s 目 录 知 识 产 权 质 押 融 资 的 会 计 处 理 问 题 探 讨 王 言 鲍 新 中 (34) 施 工 企 业 纳 税 筹 划 策 略 探 讨 王 竞 (38) 征 文 作 品 选 刊 试 论 会 计 职 业 道 德 任 杰 (39) 对 新 时 期 乡 镇 财 政 职 能 转 变 的 思 考 以 张 掖 市 甘 州 区 为 例 王 吉 春 (43) 财 务 管 理 基 于 EVA 的 作 业 成 本 法 研 究 以 FH 公 司 为 例 易 颜 新 孙 秋 霞 阮 梦 乐 (46) 基 于 战 略 为 核 心 的 财 务 管 控 模 式 设 计 与 管 理 实 践 张 晓 涛 (52) 高 校 财 务 管 理 风 险 防 范 及 规 避 方 法 研 究 毛 茂 (55) 基 于 云 计 算 的 财 务 管 理 共 享 模 式 探 究 邓 家 姝 丁 玎 (57) 基 于 大 数 据 时 代 的 制 造 业 企 业 财 务 分 析 研 究 2016 年 第 5 期 总 第 479 期 ( 月 刊 ) 执 行 编 辑 : 李 昕 诺 编 辑 部 电 话 : 发 行 科 电 话 : 传 真 : 以 纺 织 服 装 企 业 为 例 苏 运 柱 (61) 网 址 : 财 经 监 督 基 于 公 司 治 理 内 部 审 计 质 量 评 价 模 型 王 宁 郎 孟 志 华 (64) 地 方 政 府 融 资 平 台 的 风 险 评 估 及 转 型 发 展 赵 文 宇 (69) 国 家 审 计 促 进 国 家 治 理 的 案 例 分 析 徐 荣 华 元 婧 荣 何 小 宝 (71) 经 济 天 地 金 融 支 持 甘 肃 发 展 战 略 性 新 兴 产 业 的 对 策 研 究 王 景 张 小 虎 刘 德 光 (73) 双 轮 驱 动 下 的 普 惠 金 融 陈 彦 舟 (76) 地 址 : 兰 州 市 东 岗 西 路 696 号 邮 政 编 码 : 广 告 证 号 : 甘 电 脑 排 版 : 兰 州 通 达 排 版 中 心 印 刷 : 兰 州 奥 林 印 刷 有 限 责 任 公 司 出 版 日 期 : 每 月 10 日 出 版 开 户 银 行 : 建 行 兰 州 市 城 关 支 行 账 号 : 国 际 标 准 刊 号 :ISSN 国 内 统 一 刊 号 :CN /F 邮 发 代 号 :54 80 单 价 :7.00 元

4 财 经 热 点 财 经 热 点 Cai jing Re Dian 7 月 1 日 起 全 面 推 进 资 源 税 改 革 财 政 部 国 家 税 务 总 局 5 月 10 日 联 合 对 外 发 文, 宣 布 自 2016 年 7 月 1 日 起 我 国 全 面 推 进 资 源 税 改 革 这 是 继 5 月 1 日 营 改 增 试 点 全 面 推 开 后 我 国 推 出 的 又 一 重 大 税 制 改 革 改 革 的 主 要 目 标 是 : 通 过 全 面 实 施 清 费 立 税 从 价 计 征 改 革, 理 顺 资 源 税 费 关 系, 建 立 规 范 公 平 调 控 合 理 征 管 高 效 的 资 源 税 制 度, 有 效 发 挥 其 组 织 收 入 调 控 经 济 促 进 资 源 节 约 集 约 利 用 和 生 态 环 境 保 护 的 作 用 1000 亿 元 财 政 专 项 资 金 支 持 去 产 能 5 月 10 日, 财 政 部 印 发 了 工 业 企 业 结 构 调 整 专 项 奖 补 资 金 管 理 办 法, 安 排 1000 亿 元 专 项 奖 补 资 金 支 持 化 解 过 剩 产 能 办 法 明 确 中 央 财 政 设 立 工 业 企 业 结 构 调 整 专 项 奖 补 资 金, 对 地 方 和 中 央 企 业 化 解 钢 铁 煤 炭 行 业 过 剩 产 能 工 作 给 予 奖 补, 鼓 励 地 方 政 府 企 业 和 银 行 及 其 他 债 权 人 综 合 运 用 兼 并 重 组 债 务 重 组 和 破 产 清 算 等 方 式, 实 现 市 场 出 清 专 项 奖 补 资 金 规 模 为 1000 亿 元, 实 行 梯 级 奖 补 其 中, 基 础 奖 补 资 金 占 资 金 总 规 模 的 80%, 结 合 退 出 产 能 任 务 量 需 安 置 职 工 人 数 困 难 程 度 等 按 因 素 法 分 配 ; 梯 级 奖 补 资 金 占 资 金 总 规 模 的 20%, 与 各 省 份 中 央 企 业 化 解 过 剩 产 能 任 务 完 成 情 况 挂 钩, 对 超 额 完 成 目 标 任 务 量 的 省 份 中 央 企 业, 按 基 础 奖 补 资 金 的 一 定 系 数 实 行 梯 级 奖 补 中 央 财 政 安 排 资 金 7.9 亿 元 支 持 国 家 现 代 农 业 示 范 区 以 奖 代 补 为 贯 彻 落 实 中 央 农 村 工 作 会 议 和 2016 年 中 央 1 号 文 件 有 关 要 求, 引 导 各 地 深 化 农 村 改 革, 激 发 发 展 活 力, 探 索 中 国 特 色 农 业 现 代 化 道 路,2016 年, 中 央 财 政 安 排 资 金 7.9 亿 元, 继 续 支 持 国 家 现 代 农 业 示 范 区 以 奖 代 补 资 金 以 稳 粮 增 收 转 方 式 提 质 增 效 可 持 续 为 主 线, 以 构 建 农 业 产 业 生 产 经 营 三 大 体 系 为 重 点, 着 力 搭 平 台 聚 合 力, 强 创 新 树 典 型, 重 管 理 促 提 升, 加 快 示 范 区 建 设 步 伐, 引 领 中 国 特 色 农 业 现 代 化 建 设 全 国 消 费 市 场 平 稳 增 长 4 月 份 消 费 市 场 整 体 呈 现 平 稳 增 长 态 势, 具 体 有 以 下 5 个 特 点 : 一 是 网 络 零 售 占 比 进 一 步 提 升 全 国 实 物 商 品 网 上 零 售 额 继 续 保 持 较 好 增 长 态 势 二 是 餐 饮 收 入 增 长 明 显 4 加 快 随 着 餐 饮 企 业 进 一 步 转 型 升 级,4 月 份 全 国 餐 饮 收 入 增 长 11.6%, 增 速 较 上 月 加 快 0.2 个 百 分 点 三 是 吃 穿 用 住 等 基 本 生 活 类 商 品 销 售 普 遍 提 速 四 是 升 级 类 商 品 热 销, 时 尚 家 电 受 欢 迎 五 是 消 费 价 格 水 平 保 持 平 稳, 蔬 菜 价 格 明 显 回 落 4 月 份 居 民 消 费 价 格 总 水 平 同 比 上 涨 2.3%, 涨 幅 与 上 月 持 平, 较 上 年 同 期 扩 大 0.8 个 百 分 点 甘 肃 微 企 贷 款 风 险 四 方 共 担 4 月 7 日, 甘 肃 省 政 府 办 公 厅 印 发 了 甘 肃 省 小 微 企 业 互 助 贷 款 风 险 补 偿 担 保 基 金 管 理 办 法, 标 志 着 该 省 小 微 企 业 互 助 担 保 贷 款 工 作 进 入 了 一 个 新 的 发 展 阶 段 全 省 小 微 企 业 互 助 担 保 贷 款 采 取 政 府 风 险 补 偿 金 + 企 业 互 助 担 保 金 + 银 行 承 担 部 分 风 险 损 失 的 模 式, 形 成 政 府 银 行 企 业 风 险 共 担 机 制 政 府 风 险 补 偿 金 和 企 业 互 助 担 保 金 共 同 构 成 担 保 基 金 池 甘 肃 省 财 政 已 注 入 资 金 5 亿 元, 建 立 省 级 基 金 池 市 州 政 府 按 省 市 的 比 例 落 实 风 险 补 偿 基 金, 注 入 合 作 银 行, 建 立 市 州 基 金 分 池 最 大 可 实 现 502 亿 元 的 贷 款 规 模 支 持 小 微 企 业 发 展 甘 肃 省 出 台 办 法 推 进 机 关 事 业 单 位 工 作 人 员 养 老 保 险 制 度 改 革 省 政 府 出 台 机 关 事 业 单 位 工 作 人 员 养 老 保 险 制 度 改 革 实 施 办 法, 此 举 旨 在 改 革 现 行 机 关 事 业 单 位 工 作 人 员 退 休 保 障 制 度, 逐 步 建 立 起 符 合 甘 肃 省 实 际 情 况, 独 立 于 机 关 事 业 单 位 之 外 资 金 来 源 多 渠 道 保 障 方 式 多 层 次 管 理 服 务 社 会 化 的 养 老 保 险 体 系 实 施 办 法 适 用 对 象 为 本 省 行 政 区 域 内 按 照 公 务 员 法 管 理 的 单 位 参 照 公 务 员 法 管 理 的 机 关 ( 单 位 ) 事 业 单 位 及 其 编 制 内 的 工 作 人 员 根 据 实 施 办 法, 在 基 本 养 老 保 险 筹 集 方 面, 全 省 机 关 事 业 单 位 工 作 人 员 实 行 社 会 统 筹 与 个 人 账 户 相 结 合 的 基 本 养 老 保 险 制 度, 基 本 养 老 保 险 费 由 机 关 事 业 单 位 和 参 保 人 员 个 人 共 同 负 担 增 值 税 政 策 调 整 完 善 税 收 优 惠 促 残 疾 人 就 业 财 政 部 国 家 税 务 总 局 发 布 通 知, 经 国 务 院 批 准, 决 定 对 促 进 残 疾 人 就 业 的 增 值 税 政 策 进 行 调 整 完 善 通 知 明 确, 对 安 置 残 疾 人 的 单 位 和 个 体 工 商 户, 实 行 由 税 务 机 关 按 纳 税 人 安 置 残 疾 人 的 人 数, 限 额 即 征 即 退 增 值 税 的 办 法 安 置 的 每 位 残 疾 人 每 月 可 退 还 的 增 值 税 具 体 限 额, 由 县 级 以 上 税 务 机 关 根 据 纳 税 人 所 在 区 县, 按 省 政 府 批 准 的 该 地 区 月 最 低 工 资 标 准 的 4 倍 确 定 残 疾 人 个 人 提 供 的 加 工 修 理 修 配 劳 务, 免 征 增 值 税 如 果 既 适 用 促 进 残 疾 人 就 业 增 值 税 优 惠 政 策, 又 适 用 重 点 群 体 退 役 士 兵 随 军 家 属 军 转 干 部 等 支 持 就 业 的 增 值 税 优 惠 政 策 的, 纳 税 人 可 自 行 选 择 适 用 的 优 惠 政 策, 但 不 能 累 加 执 行 一 经 选 定,36 个 月 内 不 得 变 更 责 任 校 对 : 李 昕 诺

5 财 税 论 坛 关 于 规 范 运 作 PPP 基 金 的 思 考 / 第 文 涛 郭 上 摘 要 : 随 着 我 国 在 公 共 服 务 领 域 推 广 政 府 和 社 会 资 本 合 作 (PPP) 模 式 的 不 断 深 入, 为 了 拓 宽 融 资 渠 道, 提 高 社 会 资 本 参 与 PPP 项 目 的 积 极 性, 财 政 部 联 合 中 国 建 设 银 行 等 10 家 机 构 共 同 发 起 设 立 了 总 规 模 1800 亿 元 的 中 国 PPP 融 资 支 持 基 金, 地 方 财 政 部 门 设 立 的 各 类 PPP 基 金 也 如 雨 后 春 笋 般 涌 现 本 文 总 结 分 析 了 现 阶 段 PPP 基 金 的 基 本 特 征, 梳 理 归 纳 了 PPP 基 金 的 运 作 模 式, 并 针 对 性 的 提 出 了 几 点 建 议, 以 期 对 规 范 运 作 PPP 基 金 提 供 借 鉴 关 键 词 : 规 范 运 作 PPP 基 金 中 图 分 类 号 :F810.2 文 献 标 识 码 :A 文 章 编 号 : (2016) 一 PPP 基 金 的 基 本 特 征 PPP 基 金 概 念 宽 泛, 目 前 尚 无 统 一 定 义, 一 般 是 指 围 绕 PPP 项 目 投 融 资 设 立 的 基 金 在 银 行 贷 款 作 为 主 要 融 资 方 式 相 对 有 限, 金 融 机 构 对 PPP 风 险 识 别 能 力 有 待 发 展, 项 目 收 益 债 资 产 证 券 化 等 创 新 工 具 处 在 探 索 发 展 阶 段 的 情 况 下, 基 金 作 为 比 较 成 熟 的 投 融 资 管 理 载 体, 其 大 规 模 出 现 并 运 用 于 PPP 项 目 融 资 中 是 不 难 理 解 的 PPP 基 金 能 够 高 效 地 引 入 各 类 短 中 长 期 金 融 工 具 和 财 政 支 持 手 段, 联 合 各 类 参 与 主 体 形 成 优 势 互 补, 方 便 各 方 在 不 同 阶 段 进 入 和 退 出, 充 分 利 用 结 构 化 设 计 放 大 杠 杆, 合 理 分 散 投 资 降 低 风 险, 较 好 地 满 足 了 各 方 核 心 诉 求 一 般 而 言, 无 论 其 具 体 表 现 形 式 如 何, 穿 透 来 看, 现 阶 段 的 PPP 基 金 有 以 下 几 个 基 本 特 征 : 一 是 存 续 期 限 较 长 PPP 基 金 的 存 续 期 限 普 遍 长 于 传 统 基 金 传 统 的 产 业 投 资 基 金 私 募 股 权 投 资 基 金 通 常 存 续 期 限 不 超 过 5-7 年, 融 资 性 基 金 期 限 更 短, 不 超 过 5 年, 而 目 前 已 设 立 的 PPP 基 金 不 少 已 经 达 到 10 年 或 10 年 以 上 二 是 组 织 形 式 集 中 基 金 的 组 织 形 式 一 般 有 公 司 型 契 约 型 和 合 伙 型 等 几 种 基 本 形 式, 而 国 内 PPP 基 金 以 合 伙 型 为 主, 其 次 是 契 约 型, 公 司 型 比 较 少 见 例 如 地 方 设 立 的 PPP 基 金 多 为 合 伙 型, 财 政 部 1800 亿 元 的 中 国 PPP 融 资 支 持 基 金 属 于 公 司 型 三 是 交 易 结 构 明 确 总 体 来 看, 现 阶 段 PPP 基 金 多 采 用 优 先 劣 后 结 构 以 财 政 资 金 社 会 资 本 方 基 金 管 理 人 为 劣 后 级 投 资 人 ; 产 业 资 本 和 政 策 性 金 融 机 构 为 夹 层 投 资 人 ; 商 业 银 行 保 险 投 资 机 构 为 优 先 级 投 资 人 二 PPP 基 金 的 主 要 模 式 根 据 各 地 设 立 的 PPP 基 金 的 交 易 结 构 分 析, 目 前, 地 方 政 府 参 与 发 起 设 立 的 PPP 基 金 在 运 作 模 式 上 主 要 有 以 下 三 种 : 模 式 一 : 地 方 平 台 公 司 作 为 政 府 出 资 人 代 表, 组 织 发 起 设 立 PPP 基 金, 基 金 实 行 母 子 基 金 两 级 架 构 5

6 财 税 论 坛 该 模 式 下 由 省 级 财 政 部 门 等 政 府 机 构 组 建 的 决 策 委 员 会 负 责 引 导 基 金 ( 母 基 金 ) 层 面 的 管 理 决 策, 确 定 投 资 重 点 让 利 政 策 以 及 拟 参 股 子 基 金 等 重 大 决 策 事 项 省 级 财 政 部 门 负 责 优 先 选 择 通 过 物 有 所 值 财 政 承 受 能 力 等 可 行 性 论 证 符 合 PPP 规 范 要 求 的 项 目 向 子 基 金 管 理 机 构 推 荐 子 基 金 由 政 府 引 导 基 金 ( 母 基 金 ) 社 会 资 本 专 业 基 金 管 理 机 构 以 有 限 合 伙 方 式 成 立 地 方 平 台 公 司 与 社 会 投 资 人 基 金 管 理 机 构 签 订 出 资 人 协 议 基 金 管 理 机 构 作 为 普 通 合 伙 人 (GP) 按 照 市 场 规 则 负 责 子 基 金 投 资 项 目 决 策 和 投 后 管 理, 其 他 两 方 作 为 有 限 合 伙 人 (LP) 按 约 定 取 得 回 报, 但 不 直 接 参 与 基 金 投 资 的 项 目 决 策 地 方 平 台 公 司 根 据 授 权 代 行 引 导 基 金 出 资 人 职 责, 对 子 基 金 运 营 进 行 监 督, 并 定 期 向 省 级 财 政 部 门 报 送 引 导 基 金 及 参 股 子 基 金 的 运 行 情 况 模 式 二 : 地 方 平 台 公 司 作 为 政 府 出 资 人 代 表, 组 织 发 起 设 立 PPP 基 金, 不 设 立 子 基 金 该 模 式 下 PPP 基 金 管 理 架 构 由 政 府 主 管 部 门 受 托 管 理 机 构 ( 地 方 平 台 公 司 ) 和 基 金 管 理 公 司 共 同 组 成 其 中, 基 金 管 理 公 司 和 投 资 人 组 建 投 资 决 策 委 员 会 ; 省 级 财 政 部 门 负 责 对 项 目 进 行 初 审 及 拟 定 项 目 推 荐 名 单 投 委 会 最 终 通 过 审 定 的 项 目, 由 基 金 管 理 人 与 项 目 公 司 签 订 协 议 基 金 管 理 人 的 选 定 方 式 分 为 两 种 : 一 是 由 主 要 出 资 人 指 定, 二 是 由 受 托 管 理 机 构 ( 地 方 平 台 公 司 ) 通 过 择 优 选 择 确 定 模 式 三 : 财 政 直 接 出 资, 联 合 金 融 机 构 和 社 会 资 本 发 起 设 立 PPP 基 金, 进 一 步 划 设 子 基 金 并 通 过 政 府 购 买 服 务 方 式 引 进 专 业 基 金 管 理 机 构 该 模 式 下 由 财 政 直 接 出 资 联 合 金 融 机 构 共 同 发 起 设 立 PPP 基 金, 政 府 出 资 方 包 括 省 级 财 政 部 门, 也 可 能 包 括 部 分 市 县 财 政 部 门 由 政 府 出 资 人 其 他 出 资 人 单 位 相 关 负 责 人 投 资 顾 问 等 共 同 组 成 投 资 决 策 委 员 会 和 项 目 审 定 委 员 会 投 资 决 策 委 员 会 负 责 审 定 基 金 章 程 项 目 投 资 策 略 监 管 制 度 收 益 分 配 办 法 等 重 大 事 项 项 目 审 定 委 员 会 负 责 子 基 金 具 体 项 目 投 资 的 审 定, 其 职 能 也 可 能 合 并 在 投 资 决 策 委 员 会 中, 即 只 成 立 投 资 决 策 委 员 会 一 般 而 言, 该 模 式 下 省 级 财 政 部 门 在 投 委 会 拥 有 一 票 否 决 权 该 模 式 下 政 府 方 通 过 政 府 购 买 服 务 的 方 式 委 托 有 资 质 有 基 金 管 理 经 验 和 业 绩 良 好 的 机 构 管 理 运 作 基 金 管 理 机 构 负 责 投 资 项 目 前 期 可 行 性 评 估 资 金 召 集 投 放 项 目 监 管 基 金 账 户 管 理 间 隙 资 金 运 作 信 息 披 露 等 事 前 事 中 事 后 基 金 全 流 程 管 理 投 委 会 下 设 基 金 管 理 办 公 室, 由 省 级 财 政 部 门 和 出 资 人 单 位 联 系 人 组 成, 对 基 金 管 理 机 构 进 行 考 核 管 理 三 PPP 基 金 运 作 的 关 键 问 题 ( 一 )PPP 基 金 的 投 资 模 式 PPP 基 金 主 要 有 投 资 入 股 项 目 公 司 为 项 目 公 司 提 供 债 权 融 资 以 及 投 贷 结 合 等 投 资 模 式 PPP 项 目 普 遍 设 有 最 低 资 本 金 比 例 要 求, 因 此 PPP 基 金 通 过 投 资 入 股 的 形 式, 从 项 目 层 面 可 以 解 决 资 本 金 的 问 题, 从 地 方 政 府 角 度 可 以 缓 解 财 政 压 力, 同 时 也 有 利 于 各 利 益 相 关 方 的 风 险 分 配 除 了 项 目 资 本 金 之 外,PPP 项 目 总 投 资 主 要 依 靠 债 务 融 资 解 决 在 三 期 叠 加 的 经 济 新 常 态 大 背 景 下, 银 行 放 贷 日 趋 谨 慎, 因 此 PPP 基 金 对 PPP 项 目 的 资 金 支 持 更 加 多 元 同 时, 考 虑 到 一 些 关 系 到 民 生 的 重 大 项 目, 在 综 合 统 筹 的 基 础 上 可 适 当 提 高 支 持 力 度, 采 取 投 贷 结 合 的 模 式 给 予 足 够 的 融 资 6

7 支持 二 PPP 基金的回报机制 PPP 基金的回报机制不能脱离投资模式 实际上是紧密 财税论坛 用优先劣后的结构设计 而由财政出资纳入基金统一管理 二是强化规模性控制 据有关资料的不完全统计 截止 2015 年 底 各 地 共 设 立 了 780 余 支 政 府 引 导 基 金 规 模 达 相 连 的 实 行 股 权 投 资 的 项 目 按 股 权 的 比 例 享 有 收 益;实 多亿元 从已经设立的省级 PPP 基金来看 基本都是 行债权投入的项目 按约定的回报率获取收益 该回报率以 由 省 级 财 政 部 门 主 导 的 并 通 过 股 权 投 资 等 形 式 注 资 因 同期人民币贷款基准利率上浮一定幅度设置上限 此 必须通过一般公共预算 政府性基金预算 国有资本经营 从实际情况看 不少 PPP 基金出资人的回报机制是采取 固定收益加浮动收益的方式 按年分配 基金每年所得收益 预算安排财政投资基金注资 发挥财政资金引导作用和 种 子 效应 合理控制基金规模 首先用于分配优先级出资人的固定回报 收益超过优先级 三 是 坚 持 专 业 性 运 作 PPP 强 调 专 业 的 人 做 专 业 的 出资人的固定回报部分 作为浮动收益分配 各出资人可按 事 在基金运作上也不例外 要积极引入优秀的基金管理 一定比例分配 团队 通过竞争机制选择出最有基金运营实力的机构 借助 三 PPP 基金的退出 PPP 基 金 存 续 期 限 届 满 如 果 尚 有 项 目 未 实 现 退 出 可 考虑由投资该项目的基金出资人表决是否延长存续期限 如 先进的管理理念和技术水平提高 PPP 基金的运作效率和投 资效率 完善 PPP 项目的风险分配 实现最合适的一方承担 最合适的风险 果未能获得通过 该基金应到期解散 基金尚未完成退出的 四是加强风险性监督 一是建立和完善各种制度规 PPP 项目公司股权由出资人直接持有 而债权可通过提前设 范 加 强 对 PPP 基 金 的 监 管 设 置 基 金 业 务 隔 离 的 防 火 计使其不超过 PPP 基金存续期 这是 PPP 基金退出模式的一 墙 相关部门通过信息共享 联合监管促使基金规范运作 种 PPP 基金退出的另一种模式是 PPP 基金存续期限届满 二是规范基金公司行为 保护出资人权益 防范基金管理人 其股权投资部分由政府或社会资本回购 债权部分同样可使 基金销售机构及基金销售支付结算机构在销售和宣传推介 其不超过 PPP 基金存续期 过程中的不规范行为 控制潜在风险 三是要进一步明确基 四 规范 PPP 基金运作的几点建议 2015 年 财政部先后出台了 政府投资基金暂行管理办 金公司的主体责任 履行风险提示责任 根据 PPP 基金发展 趋势 加强各环节业务的风险管控 法 和 关于财政资金注资政府投资基金支持产业发展的指 导意见 对基金的设立 运作 风险控制等进行了规范 可 参考文献 以看到 在经历了探索起步 快速发展阶段之后 PPP 基金运 [1]管清友. PPP 发展中的障碍 J. 中国金融 作日趋完善 引导作用日益增强 但也还存在短期投机 明股 实债 运作不规范等问题 为了进一步规范 PPP 基金运作机 制 还需加强以下几方面工作 一 是 深 化 层 次 性 设 计 现 阶 段 PPP 基 金 多 采 用 优 先 劣 后的分级基金模式 这种模式实际上没有实现风险的合理分 配 财 政 承 担 了 过 多 的 风 险 因 此 应 结 合 实 际 探 索 建 立 PPP 基金的分层管理制度 针对收益好 现金流稳定的 PPP 项目 可以由财政和金融机构同股同权 即不分优先劣后的 普通基金模式 风险共担 收益共享 针对没有现金流或现金 流较差 主要依靠政府付费的 PPP 项目 可以探索财政资金 发挥引导 支持作用 采用公司型 契约型等基金形式 针对 [2]金浩 吴慧. 政府主导 PPP 基金 定位为保障性基金对 社会资本吸引力更大 N. 中国经济导报 [3]朱虹. 中央地方接力 PPP 基金密集登场 N. 中国企 业报 [4]盘 和 林. PPP 基 金 需 强 化 效 率 效 益 原 则 N. 经 济 日 报 作者信息 甘肃省财政厅 财政部政府和社会资本合作中心 责任编辑 哈明晖 责任校对 哈明晖 将 PPP 示范项目奖补资金纳入优先劣后基金管理的 可不采 2016 年第 5 期 7

8 财 税 论 坛 对 地 方 政 府 债 券 可 持 续 发 展 的 思 考 / 冯 丽 娜 摘 要 : 在 国 外, 地 方 政 府 债 券 作 为 一 种 市 场 化 融 资 的 方 式 已 成 为 地 方 政 府 债 务 融 资 的 主 要 方 式 我 国 的 地 方 政 府 债 券 发 行 正 处 于 初 始 阶 段, 因 此 借 鉴 国 外 成 功 经 验, 探 索 适 合 我 国 当 前 国 情 的 地 方 政 府 债 券 的 发 行 和 运 作 机 制, 对 实 现 我 国 地 方 政 府 债 券 可 持 续 发 展 具 有 重 要 意 义 本 文 分 析 了 我 国 地 方 政 府 债 券 发 行 的 意 义, 研 究 了 发 达 国 家 地 方 政 府 债 券 发 行 和 管 理 的 成 功 经 验, 提 出 实 现 我 国 地 方 政 府 债 券 可 持 续 发 展 的 对 策 关 键 词 : 地 方 政 府 债 券 融 资 风 险 控 制 中 图 分 类 号 :F812.7 文 献 标 识 码 :A 文 章 编 号 : (2016) 地 方 政 府 债 券 是 指 由 地 方 政 府 发 行 的 到 期 由 地 方 政 府 偿 还 的 债 券, 通 常 无 需 抵 押 品, 其 安 全 性 仅 次 于 国 债 目 前 在 多 数 国 家, 地 方 政 府 都 可 以 发 行 债 券 在 我 国 建 国 之 初 就 发 行 过 地 方 政 府 债 券,1950 年 发 行 的 东 北 生 产 建 设 折 实 公 债 是 我 国 最 早 出 现 的 地 方 债, 由 东 北 人 民 政 府 发 行, 之 后 由 于 种 种 原 因 停 发 现 在, 中 国 践 行 的 是 城 市 化 发 展 路 程, 各 地 区 都 在 积 极 的 发 展 基 础 设 施 建 设, 为 解 决 地 方 融 资 问 题, 2009 年 3 月 30 日, 新 疆 成 为 了 第 一 个 发 行 地 方 政 府 债 券 的 省 级 政 府 一 地 方 政 府 债 券 发 行 的 现 实 合 理 性 从 实 践 看, 地 方 政 府 通 过 发 行 债 券 来 解 决 融 资 问 题 是 许 多 国 家 的 通 行 做 法, 只 要 在 适 度 的 规 模 内 就 具 有 一 定 的 合 理 性 ( 一 ) 发 行 地 方 政 府 债 券 可 以 防 范 地 方 政 府 财 政 危 机 1994 年 后, 为 加 强 中 央 宏 观 调 控 能 力, 中 央 财 政 收 入 不 断 提 高, 但 是 地 方 政 府 普 遍 存 在 财 政 收 支 缺 口, 在 基 础 设 施 建 设 方 面 也 相 应 的 出 现 了 困 难 为 了 解 决 资 金 问 题, 一 部 分 地 区 政 府 采 取 了 一 些 非 积 极 性 的 措 施 来 应 对, 债 务 规 模 的 增 大 对 我 国 地 方 政 府 发 展 产 生 了 严 重 损 害 因 此, 建 立 地 方 政 府 债 券 市 场 是 促 进 解 决 财 政 问 题 的 一 种 有 效 方 法 ( 二 ) 发 行 地 方 政 府 债 券 能 够 促 进 地 方 经 济 发 展 社 会 经 济 的 发 展 离 不 开 投 资 的 合 理 增 长 从 各 国 发 展 的 实 践 看, 经 济 增 长 伴 随 着 投 资 的 高 增 长 以 日 本 为 例, 在 年, 日 本 连 续 在 国 内 发 行 建 设 公 债, 扩 大 对 公 共 事 业 的 投 资 并 有 效 拉 动 了 全 社 会 的 投 资, 保 证 了 工 业 化 的 顺 利 推 进, 实 现 了 经 济 的 持 续 高 增 长 我 国 目 前 正 处 于 体 制 转 轨 的 过 渡 阶 段, 地 方 政 府 通 过 债 务 融 资, 为 各 地 工 业 化 与 城 镇 化 的 快 速 推 进 提 供 了 基 础 设 施 建 设 的 必 要 条 件, 通 过 发 行 地 方 政 府 债 券 可 以 弥 补 地 方 经 济 发 展 所 需 的 基 础 设 施 供 给 缺 口, 有 利 于 地 方 经 济 的 发 展 ( 三 ) 发 行 地 方 政 府 债 券 可 以 完 善 我 国 债 券 市 场 在 我 国 债 券 市 场 中, 国 债 是 资 信 度 最 高 的 债 券 著 名 经 济 学 家 凯 恩 斯 经 典 理 论 : 因 为 在 金 融 市 场 上 大 多 数 投 资 者 都 厌 恶 风 险, 所 以 他 们 在 选 择 投 资 时 都 很 小 心 各 级 地 方 政 府 是 仅 次 于 中 央 政 府 信 用 水 平, 因 而 地 方 政 府 债 券 将 会 成 为 居 民 防 范 风 险 更 好 地 投 资 工 具 可 以 说 地 方 政 府 债 券 这 一 新 兴 的 投 资 方 式 将 会 开 辟 一 个 新 的 时 代, 各 地 区 将 会 有 自 主 性, 投 资 者 也 将 有 更 多 的 投 资 方 式 来 规 避 风 险 谨 慎 投 资 我 国 资 本 市 场 还 没 有 形 成 一 套 健 全 的 体 系, 居 民 的 大 部 分 要 求 都 无 法 满 足 和 实 现, 那 么 对 于 这 样 一 个 现 实 问 题 就 更 应 该 采 取 新 办 法 地 方 政 府 债 券 在 解 决 融 资 渠 道 问 题 的 前 提 下, 它 的 出 现 对 于 资 本 市 场 的 发 展 也 具 有 举 足 轻 重 的 作 用 因 此, 发 行 地 方 政 府 债 券 不 仅 解 决 了 各 地 方 政 府 存 在 的 融 资 困 难, 也 丰 富 了 债 券 市 场 品 种, 扩 展 了 债 券 市 场 容 量, 提 高 直 接 融 资 比 重, 推 动 多 层 次 资 本 市 场 建 设, 对 完 善 我 国 资 本 市 场 具 有 促 进 作 用

9 财 税 论 坛 二 我 国 地 方 政 府 发 行 债 券 的 现 状 2008 年 次 贷 危 机 后, 为 了 有 效 扩 大 内 需, 保 持 经 济 平 稳 发 展, 破 解 地 方 政 府 融 资 难 题, 我 国 实 施 了 积 极 的 财 政 政 策 为 刺 激 地 方 经 济 发 展, 地 方 政 府 发 债 由 财 政 部 开 始 代 理 发 行, 并 将 其 纳 入 地 方 预 算 构 成 地 方 债 务, 这 时 的 地 方 政 府 债 券 是 由 中 央 政 府 代 理 发 行 和 偿 还, 但 在 债 券 到 期 之 前, 要 求 地 方 政 府 将 还 本 付 息 资 金 全 部 缴 入 中 央 财 政 专 户, 这 一 机 制 被 称 为 代 发 代 还 机 制 2011 年 11 月, 国 务 院 批 准 在 一 些 经 济 发 达 的 省 区 开 始 试 点, 由 地 方 政 府 自 己 发 行 债 券, 到 期 由 财 政 部 代 办 还 本 付 息, 由 此 形 成 了 自 发 代 还 机 制, 这 迈 出 了 我 国 地 方 政 府 债 券 市 场 化 发 行 非 常 重 要 的 一 步 2013 年 起, 我 国 在 一 些 省 市 开 始 进 行 地 方 政 府 自 发 自 还 机 制 试 点, 地 方 政 府 发 行 债 券 机 制 取 得 突 破 性 进 展 ( 一 ) 发 债 规 模 不 断 扩 大 从 2009 年 起, 我 国 地 方 政 府 债 券 的 发 行 呈 现 规 模 不 断 扩 大 的 趋 势 从 最 初 2000 亿 的 发 行 规 模 到 2015 年 8 月 28 日 达 到 亿 元 ( 见 图 1) 单 位 : 亿 元 图 1 地 方 政 府 债 券 发 行 规 模 ( 年 8 月 ) 资 料 来 源 : 中 国 银 行 国 际 金 融 研 究 所 ( 二 ) 期 限 品 种 多 样 化 2014 年 前, 我 国 地 方 政 府 债 券 的 期 限 较 长, 主 要 是 5 年 7 年 和 10 年 期,2015 年 地 方 政 府 一 般 债 券 期 限 缩 短, 出 现 了 1 年 期 品 种, 期 限 更 加 灵 活, 可 以 满 足 地 方 政 府 融 资 的 不 同 需 要 ( 三 ) 债 券 发 行 定 价 机 制 趋 于 完 善 2015 年, 一 般 和 专 项 债 券 利 率 仍 然 采 用 承 销 招 标 等 方 式 确 定, 但 要 求 发 行 定 价 机 制 更 加 趋 于 市 场 化 ( 四 ) 投 资 者 范 围 扩 大 2014 年, 地 方 政 府 债 券 的 投 资 者 主 要 为 商 业 银 行 以 及 交 易 所 中 央 国 债 公 司 等 特 殊 结 算 成 员, 其 占 比 在 80% 以 上, 而 基 金 保 险 证 券 等 机 构 投 资 者 以 及 个 人 投 资 者 的 占 比 则 相 对 较 小, 债 券 的 流 动 性 相 对 较 低 2015 年, 投 资 者 范 围 扩 大, 符 合 条 件 的 个 人 也 可 以 进 行 投 资, 而 且 免 征 企 业 所 得 税 和 个 人 所 得 税 三 国 外 地 方 政 府 发 行 债 券 的 实 践 从 全 球 来 看, 自 上 世 纪 90 年 代 以 来, 国 际 金 融 市 场 发 展 迅 速, 市 政 债 的 发 行 规 模 也 迅 速 扩 大 在 美 国, 地 方 政 府 债 券 起 源 于 1812 年, 纽 约 市 政 府 需 要 建 立 一 条 运 河, 为 筹 措 资 金 发 行 了 第 一 支 市 政 债 券, 其 后, 美 国 州 政 府 和 地 方 政 府 不 断 以 发 行 债 券 的 方 式 为 地 方 政 府 的 经 济 发 展 及 基 础 设 施 建 设 筹 集 资 金 美 国 市 政 债 券 不 断 发 展, 成 为 美 国 债 券 市 场 重 要 品 种 之 一 美 国 的 地 方 政 府 债 券 主 要 以 市 政 债 券 形 式 出 现, 发 行 市 政 债 券 有 效 弥 补 了 美 国 地 方 建 设 资 金 的 不 足 截 至 2012 年 底, 在 美 国 的 债 券 市 场 总 额 中, 市 政 债 券 的 规 模 占 10% 从 美 国 市 政 债 券 的 投 资 者 结 构 看, 其 投 资 者 主 要 以 个 人 为 主, 个 人 直 接 或 间 接 持 有 比 例 高 达 75% 从 债 券 品 种 及 用 途 看, 美 国 市 政 债 券 主 要 是 普 通 债 券 和 收 益 债 券 两 大 类 普 通 债 券 是 以 发 行 人 的 无 限 征 税 能 力 为 保 证 来 筹 集 资 金 用 于 提 供 基 本 的 政 府 服 务, 如 教 育 治 安 抗 灾 等, 其 偿 还 列 入 地 方 政 府 的 财 政 预 算 收 益 债 券 则 是 为 了 给 某 一 特 定 的 营 利 建 设 项 目 筹 资 而 发 行 的, 如 公 用 电 离 项 目 自 来 水 设 施 收 费 公 路 等, 其 偿 付 依 靠 这 些 项 目 建 成 后 的 营 运 收 入 ( 见 表 1) 表 1 美 国 市 政 债 券 筹 资 用 途 ( 年 ) 单 位 :% 年 份 一 般 用 途 教 育 交 通 运 输 公 用 事 业 公 共 设 施 住 房 其 他 资 料 来 源 :Wind 资 讯 9

10 财 税 论 坛 从 其 约 束 机 制 看,1981 年, 美 国 的 证 券 交 易 委 员 会 (SEC) 要 求 地 方 政 府 发 债 要 进 行 信 息 披 露, 此 后 信 息 披 露 越 来 越 规 范 和 严 格 另 外, 州 宪 法 或 法 律 对 地 方 政 府 发 债 也 有 一 定 的 要 求, 在 规 模 上 设 有 上 限, 对 财 务 状 况 也 有 专 门 的 规 定 在 日 本, 地 方 债 券 有 两 种, 地 方 政 府 凭 自 身 信 誉 发 行 的 债 券 叫 地 方 公 债, 是 地 方 政 府 债 券 的 主 要 形 式 ; 而 如 果 由 地 方 公 益 企 业 发 行 的 债 券 叫 地 方 公 企 业 债 其 中, 地 方 公 债 是 主 要 形 式, 购 买 地 方 公 债 的 主 体 大 多 是 政 府 和 公 共 机 构, 筹 集 的 资 金 主 要 用 于 公 用 事 业 日 本 地 方 债 偿 还 的 资 金 来 源 主 要 是 政 府 资 金, 其 次 是 民 间 资 金 ( 如 图 2) 36% 政 府 资 金 金 41% 公 库 资 金 金 公 募 资 金 金 民 间 资 金 金 13% 13% 10% 10% 资 料 来 源 :Wind 资 讯 图 年 日 本 地 方 政 府 债 偿 还 的 资 金 来 源 为 了 保 障 地 方 政 府 债 券 的 安 全 性, 日 本 对 地 方 政 府 债 券 有 着 严 格 的 审 批 制 度 : 严 控 发 债 规 模 ; 建 立 了 发 行 地 方 政 府 债 券 的 信 息 公 开 渠 道 ; 对 于 地 方 政 府 通 过 发 债 募 集 的 资 金 使 用 有 着 严 格 的 管 控 四 借 鉴 国 外 经 验, 实 现 我 国 地 方 政 府 债 券 可 持 续 发 展 的 对 策 ( 一 ) 加 强 理 论 研 究, 重 视 对 我 国 地 方 政 府 债 券 市 场 制 度 的 研 究 和 设 计 我 国 地 方 政 府 债 的 发 展 刚 刚 起 步, 对 地 方 政 府 债 券 的 理 论 研 究 也 很 薄 弱 因 此 我 国 应 借 鉴 外 国 的 成 功 经 验, 客 观 全 面 的 分 析 我 国 的 现 实 在 合 适 的 制 度 安 排 下, 重 视 理 论 研 究, 合 理 设 计 地 方 政 府 债 券 的 产 品, 加 强 对 地 方 政 府 债 券 的 监 管, 严 控 资 金 的 使 用 用 途, 灵 活 采 用 发 行 方 式, 严 控 发 债 规 模 以 确 保 我 国 地 方 政 府 债 券 的 可 持 续 发 展 表 2 主 要 西 方 国 家 地 方 债 发 行 方 式 对 比 管 理 方 式 资 金 用 途 发 行 方 式 美 国 联 邦 制 不 定 向 竞 标 为 主 法 国 较 自 由 非 常 明 确 较 自 由 英 国 英 格 兰 银 行 统 一 管 理 不 定 向 依 说 明 书 发 行 日 本 协 议 审 批 非 常 明 确 公 开 招 募 ( 二 ) 健 全 监 管 体 系, 提 高 债 务 信 息 透 明 度 国 外 对 地 方 政 府 债 券 通 常 都 设 有 专 门 的 风 险 监 管 机 构 美 国 设 立 了 证 券 交 易 委 员 会 市 场 监 管 部 市 政 债 券 办 公 室 和 市 政 债 券 规 则 委 员 会 两 个 机 构 来 负 责 市 政 债 券 的 监 管 同 时, 国 外 较 为 成 熟 的 债 务 监 管 体 制 中, 都 有 对 债 务 透 明 度 和 信 息 披 露 的 要 求 如 美 国 建 立 了 较 为 完 整 的 地 方 债 务 报 告 制 度, 包 括 负 债 状 况 债 务 结 构 资 金 投 向 还 本 付 息 等 信 息 都 要 公 诸 于 众 因 此, 要 保 证 地 方 政 府 债 券 的 持 续 发 展, 可 建 立 统 一 的 地 方 政 府 债 券 信 息 管 理 系 统, 加 强 对 地 方 政 府 债 券 的 管 理 同 时, 借 鉴 日 本 经 验, 中 央 政 府 应 建 立 信 息 披 露 制 度 的 监 管 机 构, 对 地 方 政 府 披 露 的 信 息 的 真 实 性 准 确 性 和 及 时 性 进 行 监 督, 以 提 高 地 方 政 府 债 券 的 安 全 性 流 动 性 建 立 信 息 公 开 制 度, 按 时 披 露 地 方 政 府 的 财 政 情 况 地 方 政 府 债 券 所 筹 集 资 金 的 应 用 情 况 和 政 府 管 理 机 构 的 运 作 方 式 等 情 况, 可 以 有 效 地 避 免 政 府 资 金 的 滥 用 和 政 府 的 腐 败 所 造 成 的 违 约 风 险, 降 低 地 方 政 府 债 券 的 违 约 概 率 ( 三 ) 完 善 评 级 制 度, 防 范 债 务 风 险 发 行 债 券 进 行 信 用 评 级 是 各 国 通 行 的 做 法 通 过 评 级, 信 用 好 的 发 债 主 体 可 以 以 较 低 的 成 本 筹 措 资 金, 投 资 者 也 能 了 解 债 券 的 相 关 信 息, 以 保 护 投 资 者 的 利 益, 同 时, 监 管 部 门 也 可 以 根 据 不 同 信 用 级 别 采 取 不 同 的 监 管 方 式 地 方 政 府 债 券 的 发 行 同 样 也 需 要 评 估 机 构 进 行 评 定 通 过 评 级, 对 债 券 的 信 用 和 违 约 概 率 进 行 测 定, 可 以 有 效 降 低 地 方 政 府 债 券 的 违 约 率 对 政 府 债 券 进 行 评 级, 要 由 专 门 的 评 级 机 构 来 进 行, 评 定 的 内 容 基 本 包 括 : 发 债 政 府 债 务 结 构 政 府 偿 债 10

11 财税论坛 能力 税收收入 地方经济发展状况等 目前 我国需进一步 府债券的可持续发展 我国为保证地方政府债券的可持续 完善信用评级的建设 首先 要加强对地方政府债券信用评 发展 可借鉴美国经验 将地方政府的债务与债务率挂钩 当 级业务秩序的监管 避免出现恶性竞争造成的评级结果 其 债务率小于 80% 对地方政府予以预警 债务率超过 80% 则 次 遵循客观 公正的原则 通过真实有效的数据对地方政府 禁止地方政府发行政府债券 债券进行评级 在必要的情况下 可以引入双评级机制 保护 五 确定合理发债规模 正视地方政府融资需求 投资者的利益 再次 建立完善的地方政府评级体系 提高 评级人员专业技术能力 地方政府发债 最终将由地方政府偿还 因此 当地方政 府过度举债会对经济增长造成不利的影响 而且 地方政府 四 建立预警机制 强化地方政府债券事前管理 过度举债带来的风险具有宏观经济的传导性 其隐蔽性有可 建立预警机制是世界各国管理地方政府债券普遍采用 能 会 引 发 金 融 风 险 因 此 发 行 地 方 政 府 债 券 不 可 一 哄 而 的手段 地方政府债券的预警机制 是通过定性与定量的分 上 而要处理好 放开 与 管住 的关系 发债规模的控制指 析 对地方政府债务风险按照风险控制指标 对出现问题的 标可借鉴美国的经验 表 3 地方政府发出预警 并根据问题找到解决对策 实现地方政 表3 美国市政债券规模控制常用指标 指标 意义 最优区间 债务率 测算政府还贷能力 % 负债率 地方经济增长对政府举债的依赖程度 偿债率 地方政府当期财政收入中用于偿还债务本息的比重 % 70%以下 资料来源 李萍 许宏才 李承 地方政府债务管理 国际比较与借鉴 中国财政经济出版社 2009 年 除以上指标外 还有人均债务率 偿债准备金余额比例 等 对地方政府债券 应以 鼓励适度 严惩过度 为尺度 严 格控制地方的债务负担率 依据科学的风险控制指标 确定 地方政府发债的规模上限 由中央监管部门给予及时的风险 监控与管理 以确保地方政府债券持续健康地发展 六 引入破产机制 逐步建立法治化破产制度 从美国经验看 通过立法明确地方政府的破产标准 一 旦 地 方 政 府 达 到 破 产 标 准 将 由 独 立 法 庭 或 监 管 机 构 来 实 施 这样 可以对地方政府的发债行为起到一定的约束作用 合理使用资金 遏制地方政府拖欠债务 1937 年 美国国会 通过了 美国联邦破产法 对于地方政府申请破产明确了相 参考文献 [1]李荣融 穆虹 许宪春.2014 中国投资报告 M. 北京 经济管理出版社 [2]丁昕. 我国地方政府自行发债风险问题探讨 J. 财会 研究 [3]李艳. 地方政府债券 新规 发展前景与对策建议 J. 国际金融 2015(6. [4]李本松. 我国地方债存在的问题及解决对策 J. 学习 论坛 [5]陈 凡 王海成. 财政分权框架下的地方政府债务问题 关标准和条件 如 1994 年 12 月美国加利福尼亚州的橙县由 研究 J. 理论导刊 采 取 了 一 系 列 措 施 经 过 8 个 月 的 整 改 走 出 了 破 产 困 境 逐 改革与战略 于向银行借款投资失败而宣布破产 宣布破产后 市政当局 步恢复了财政正常化 在我国 马上引入地方政府破产制度 的实施条件并不具备 需要立足国情 采取渐进式改革方案 近期以行政处罚为主 中期过渡到既要使用行政手段又要使 用司法手段的体制 远期再逐步过渡到法制化的地方政府破 [6]赵剑锋. 新型城镇化政府与市场融资关系再思考 J. 作者信息 内蒙古财经大学金融学院 责任编辑 李昕诺 责任校对 李昕诺 产制度 2016 年第 5 期 11

12 财 税 论 坛 营 改 增 落 地 后 的 税 收 负 担 及 纳 税 风 险 分 析 / 霍 爽 摘 要 : 从 2016 年 5 月 1 日 起, 我 国 全 面 实 施 营 改 增, 将 试 点 范 围 扩 大 到 建 筑 业 房 地 产 业 金 融 业 生 活 服 务 业, 以 上 行 业 减 税 规 模 或 接 近 4000 亿 元, 同 时 将 所 有 企 业 新 增 不 动 产 所 含 增 值 税 纳 入 抵 扣 范 围, 确 保 所 有 行 业 税 负 只 减 不 增,2016 年 营 改 增 减 税 总 规 模 接 近 6000 亿 元 本 文 通 过 分 析 营 改 增 后 税 收 政 策 的 变 化, 对 纳 税 人 税 收 负 担 及 产 生 的 纳 税 风 险 进 行 分 析, 提 出 防 范 纳 税 风 险 的 措 施 和 方 略, 为 企 业 纳 税 人 在 营 改 增 后 进 行 税 收 风 险 的 规 避 提 供 借 鉴 或 参 考 关 键 词 : 营 改 增 纳 税 风 险 应 对 策 略 中 图 分 类 号 :F812.4 文 献 标 识 码 :A 文 章 编 号 : (2016) 一 引 言 营 业 税 改 征 增 值 税 试 点 改 革 ( 以 下 简 称 营 改 增 ) 是 国 家 实 施 结 构 性 减 税 的 一 项 重 要 举 措, 也 是 一 项 重 大 的 税 制 改 革 2012 年 1 月 1 日 起 在 上 海 市 交 通 运 输 业 和 部 分 现 代 服 务 业 开 展 营 业 税 改 征 增 值 税 试 点 改 革, 拉 开 营 业 税 改 增 值 税 的 改 革 大 幕,2016 年 5 月 1 日 开 始 全 面 实 行 营 改 增 将 营 业 税 范 围 中 建 筑 业 房 地 产 业 金 融 业 生 活 服 务 业 全 部 改 为 增 值 税 征 税 范 围, 在 实 施 和 完 善 增 值 税 由 生 产 型 向 消 费 型 转 变 的 基 础 上, 并 将 所 有 企 业 新 增 不 动 产 所 含 增 值 税 纳 入 抵 扣 范 围, 确 保 所 有 行 业 税 负 只 减 不 增 结 合 营 改 增 财 税 改 革 不 断 地 完 善, 逐 步 和 稳 健 地 扩 大 增 值 税 征 收 范 围, 科 学 缩 减 营 业 税 的 征 收 范 围, 进 一 步 消 除 了 重 复 征 税 的 现 象, 增 值 税 抵 扣 环 节 已 经 日 惭 完 善, 抵 扣 链 条 已 逐 步 形 成 抵 扣 链 包 括 了 整 个 产 业 环 节, 即 生 产 加 工 交 通 运 输 物 流 销 售 技 术 服 务 等 环 节, 有 利 于 整 个 产 业 结 构 的 升 级 与 转 型, 最 终 实 现 销 售 货 物 与 提 供 劳 务 税 制 的 统 一, 促 进 服 务 业 特 别 是 现 代 服 务 业 健 康 发 展 从 目 前 中 国 经 济 下 行 压 力 较 大 的 情 况 来 看, 全 面 营 改 增 也 是 税 收 供 给 侧 改 革 思 路 下 对 企 业 结 构 性 调 整 的 刺 激 政 策 企 业 通 过 购 置 不 动 产 获 取 不 抵 扣 进 项 税, 既 减 轻 购 置 企 业 税 负, 又 有 利 于 商 业 办 公 用 房 去 库 存 产 生 积 极 的 利 好 二 税 负 变 化 分 析 ( 一 ) 不 同 纳 税 主 体 税 负 分 析 小 规 模 纳 税 人 在 营 改 增 前 交 纳 营 业 税, 交 通 运 输 业 建 筑 业 邮 电 通 信 业 文 化 体 育 业 物 流 辅 助 服 务 业 按 3%, 金 12 融 保 险 业 服 务 业 销 售 不 动 产 或 转 让 无 形 资 产 按 5%, 娱 乐 业 按 5%-20% 营 业 税 税 率 交 纳 流 转 税, 营 改 增 后 交 纳 增 值 税, 有 形 动 产 租 赁 按 17%, 交 通 运 输 业 邮 政 服 务 基 础 电 信 服 务 建 筑 服 务 租 赁 服 务 ( 不 动 产 ) 销 售 不 动 产 按 11%, 增 值 电 信 服 务 金 融 保 险 服 务 现 代 和 生 活 服 务 文 化 创 意 服 务 销 售 无 形 资 产 按 6% 从 税 负 的 角 度 来 分 析, 营 改 增 后 小 规 模 纳 税 人 由 价 内 税 改 为 价 外 税, 税 负 有 略 微 下 降 如 果 原 营 业 税 为 5% 的 纳 税 人 改 为 增 值 税 征 收 率 为 3% 的 小 规 模 纳 税 人, 税 负 下 降 了 40%, 营 改 增 后 有 利 企 业 税 收 负 担 的 降 低, 有 利 于 扶 持 小 微 企 业 发 展, 促 进 就 业 扩 大 一 般 纳 税 人 在 此 次 营 改 增 后, 税 负 变 化 比 较 复 杂, 有 些 行 业 的 税 负 增 加, 有 行 业 的 税 负 减 少, 有 些 行 业 税 负 无 明 显 变 化, 所 以 本 文 将 从 不 同 行 业 对 营 改 增 后 的 税 收 负 担 进 行 剖 析 ( 二 ) 不 同 行 业 税 负 分 析 1. 税 负 不 变 行 业 分 析 由 于 部 分 行 业 享 受 了 营 业 税 税 收 优 惠 政 策, 实 行 营 改 增 后, 企 业 继 续 享 受 营 业 税 所 带 来 的 优 惠 政 策, 所 以 对 税 负 没 有 带 来 多 大 的 变 化 比 如, 外 商 投 资 企 业 对 外 转 让 技 术 享 受 营 业 税 免 征 的 优 惠 政 策, 实 行 营 改 增 后 延 续 这 一 优 惠 政 策, 所 以 营 改 增 前 后 税 负 没 有 太 大 变 化 如 果 该 部 分 外 商 投 资 企 业 不 再 享 受 此 优 惠 政 策, 一 般 情 况 下 由 于 营 改 增 后, 在 进 项 税 额 没 有 增 加 的 情 况 下, 税 率 由 原 营 业 税 税 率 5% 增 加 到 增 值 税 税 率 6%, 税 负 率 将 提 高 1 个 百 分 点 2. 税 负 减 少 行 业 分 析 从 营 改 增 的 实 际 情 况 来 看, 国

13 财 税 论 坛 家 由 于 该 项 税 收 制 度 的 改 革, 全 年 税 收 收 入 只 减 不 增, 企 业 的 税 负 也 将 随 之 全 面 下 降 营 改 增 将 给 企 业 和 社 会 带 来 更 多 的 红 利, 不 管 是 国 家 还 是 企 业 或 个 人 都 将 分 享 此 红 利 带 来 的 收 益, 国 家 经 济 发 展, 企 业 规 模 壮 大, 人 民 生 活 提 高 都 是 毋 庸 质 疑 1 原 营 业 税 有 形 动 产 租 赁 行 业 在 没 有 实 施 营 改 增 之 前, 纳 税 企 业 按 照 营 业 税 有 形 动 产 租 赁 5% 的 营 业 税 率 缴 纳 营 业 税, 实 施 营 改 增 后, 法 定 租 赁 有 形 动 产 增 值 税 适 用 税 率 为 17%, 在 试 点 实 施 之 前 购 进 或 者 自 制 的 有 形 动 产 为 标 的 物 提 供 的 经 营 租 赁 服 务, 企 业 可 以 选 择 适 用 3% 的 简 易 计 税 方 法 计 算 缴 纳 增 值 税, 如 果 选 择 按 3% 计 算 所 交 的 增 值 税, 将 比 按 5% 计 算 原 交 的 营 业 税 少 了 40%, 选 择 适 用 简 易 计 税 方 法 计 税, 是 税 收 筹 划 的 合 理 运 用 和 选 择, 按 照 规 定, 征 税 方 法 一 经 选 择,36 个 月 内 不 得 变 更, 对 于 该 类 行 来 说, 无 疑 是 一 项 很 优 惠 的 税 收 政 策, 至 少 可 以 连 续 使 用 3 年, 企 业 节 省 税 款 近 四 成, 将 会 增 加 更 多 的 净 利 润 2 原 营 业 税 广 告 行 业 营 改 增 前, 营 业 税 广 告 行 业 按 5% 的 营 业 税 税 率 缴 税, 营 改 增 后, 营 业 税 税 率 5% 转 变 为 6% 的 增 值 税 税 率 后, 虽 然 税 率 提 高 了 1%, 但 由 于 原 营 业 税 行 业 无 进 项 税 额 抵 扣, 营 改 增 后 日 常 负 担 的 进 项 税 准 予 抵 扣, 实 际 税 负 率 却 大 大 降 低, 所 以 营 改 增 后, 广 告 行 业 税 负 下 降 较 多, 有 利 于 广 告 行 业 和 其 他 相 关 行 业 的 稳 步 发 展 3 建 筑 安 装 及 房 地 产 行 业 在 实 施 营 改 增 后, 对 于 业 务 操 作 规 范 的 各 类 收 支 票 据 特 别 是 进 项 税 票 齐 全 的 财 务 管 理 健 全 的 建 安 及 房 地 产 企 业 容 易 得 到 营 改 增 的 利 好, 税 负 会 减 少 对 房 地 产 企 业 的 开 发 模 式 的 转 变 也 会 带 来 减 税 效 应, 加 大 精 装 修 房 的 开 发, 减 少 毛 坯 房 的 投 资 规 模, 可 以 带 来 更 多 抵 扣 的 进 项 税 3. 税 负 增 加 行 业 的 分 析 试 点 企 业 中 税 负 增 加 的 约 为 试 点 企 业 5%, 在 很 大 程 度 上 是 由 于 该 行 业 或 企 业 的 税 收 抵 扣 不 足 造 成 的, 比 如 部 分 从 事 出 国 咨 询 的 行 业 会 计 师 事 务 所 鉴 证 服 务 行 业 律 师 事 务 所 服 务 行 业 交 通 运 输 行 业 都 成 为 此 次 税 改 的 重 灾 区, 但 扩 大 试 点 行 业 和 地 区 后, 这 一 问 题 会 逐 步 得 到 解 决, 长 期 看 企 业 实 际 税 负 是 可 以 减 少 的 1 咨 询 中 介 服 务 行 业, 由 于 该 行 业 不 能 取 得 足 够 的 进 项 税 发 票, 人 工 成 本 无 法 进 入 抵 扣 范 围, 增 值 税 转 型 后 固 定 资 产 增 量 有 限 导 致 抵 扣 不 足, 因 该 服 务 行 业 的 附 加 值 高 税 率 由 营 改 增 前 的 5%, 调 整 为 营 改 增 后 的 6%, 是 导 致 该 行 业 税 负 不 降 反 而 上 升 的 主 要 原 因 2 交 通 运 输 业 无 疑 是 这 次 营 改 增 的 最 大 牺 牲 者 比 如, 某 物 流 公 司 是 一 家 专 门 从 事 货 物 运 输 的 企 业, 企 业 的 营 业 收 入 主 要 来 源 于 货 物 的 运 输, 营 改 增 后 税 率 由 原 来 的 3% 上 升 为 11% 该 行 业 的 主 要 进 项 税 额 抵 扣 来 源 为 三 个 部 分 : 油 料 费 用 的 进 项 税 额 抵 扣 约 占 1/3, 过 路 过 桥 费 的 进 项 抵 扣 约 占 1/3, 固 定 资 产 进 项 税 额 抵 扣 约 占 1/3 从 三 类 主 要 抵 扣 源 来 分 析, 对 于 大 型 物 流 公 司 是 可 以 获 得 1/3 的 油 料 费 用 抵 扣 税 额 的, 对 于 小 型 企 业 或 个 人 企 业, 各 地 方 加 油 政 策 的 不 相 同, 很 难 获 得 全 部 的 1/3 的 油 料 费 用 进 项 税 额 抵 扣 由 于 营 改 增 未 在 所 有 行 业 全 面 开 展, 过 桥 过 路 费 用 的 地 方 政 策 比 较 强, 难 以 获 得 全 部 的 1/3 进 项 税 额 抵 扣 对 于 物 流 行 业 固 定 资 产 大 多 为 运 输 设 备, 增 值 税 扩 围 后 成 立 的 物 流 企 业 购 入 的 固 定 资 产 进 项 税 额 可 以 抵 扣, 增 值 税 扩 围 前 成 立 物 流 企 业 就 根 本 无 法 抵 扣, 固 定 资 产 有 一 定 的 使 用 年 限, 所 以 固 定 资 产 的 进 项 税 额 抵 扣 也 是 非 常 有 限 3 导 致 税 负 整 体 上 升 的 原 因 还 有 : 行 业 税 制 差 异 部 分 行 业 征 收 增 值 税, 部 分 行 业 仍 然 征 收 营 业 税, 形 成 对 企 业 重 复 征 税, 而 另 一 部 分 企 业 却 抵 扣 不 充 分, 只 有 在 营 改 增 税 制 改 革 不 断 完 善 后, 才 能 克 服 行 业 税 制 差 异, 营 改 增 才 能 彻 底 完 成 并 获 得 全 面 成 功 三 营 改 增 后 的 纳 税 风 险 营 改 增 后 企 业 势 必 存 在 一 定 的 纳 税 风 险, 一 部 分 来 自 于 税 收 筹 划 的 风 险, 一 部 分 是 由 于 纳 税 企 业 对 营 改 增 后 的 税 收 政 策 理 解 不 够 所 造 成 的 风 险 以 上 两 种 情 况 可 能 给 企 业 带 来 的 风 险 必 须 加 强 防 范, 因 为 纳 税 风 险 导 致 的 纳 税 处 罚 后 果 相 当 严 重, 特 别 是 由 于 税 收 筹 划 失 败 带 来 的 损 失, 会 使 得 税 收 筹 划 失 去 意 义 和 价 值 ( 一 ) 税 收 筹 划 的 纳 税 风 险 税 收 筹 划 要 注 意 纳 税 的 每 一 个 环 节, 和 会 计 核 算 的 每 一 个 环 节, 有 些 企 业 更 多 的 关 注 会 计 核 算 环 节, 知 道 如 何 分 别 核 算 不 同 的 课 税 对 象, 但 在 细 节 上 对 合 同 风 险 控 制 不 到 位, 引 起 税 收 筹 划 的 纳 税 风 险 比 如, 某 高 新 技 术 企 业 为 增 值 税 一 般 纳 税 人, 其 主 要 销 售 技 术 含 量 很 高 的 设 备, 该 公 司 销 售 设 备 的 同 时, 还 需 要 向 客 户 提 供 技 术 指 导 和 技 术 服 务, 如 果 提 供 的 销 售 收 入 和 服 务 收 入 在 会 计 上 分 别 核 算, 营 改 增 之 前 是 分 别 开 据 不 同 的 发 票, 增 值 税 专 用 发 票 和 营 业 税 服 务 发 票 营 改 增 后 合 并 在 一 张 发 票 上 开 据, 但 分 别 不 同 税 率 纳 税, 销 售 设 备 为 17%, 提 供 技 术 服 务 为 6%, 由 于 两 者 的 税 率 不 相 同, 又 是 同 一 笔 业 务, 如 果 在 签 订 合 同 时, 销 售 人 员 对 财 税 政 策 法 规 的 不 够 熟 悉, 按 照 销 售 设 备 签 订 一 个 合 并 的 销 售 合 同, 容 易 被 税 务 部 门 认 定 为 是 一 项 销 售 行 为, 要 求 纳 税 企 业 统 一 按 销 售 设 备 17% 征 收 税 款, 这 种 情 况 的 出 现, 是 由 于 税 收 筹 划 不 系 统 不 全 面 而 引 起 的 纳 税 风 险, 会 给 企 业 带 来 补 缴 税 款 滞 纳 金 罚 款 的 损 失 在 营 改 增 后, 许 多 企 业 利 用 税 收 制 度 转 换 时 期, 税 收 制 度 的 不 同 规 定 或 差 异, 对 企 业 进 行 合 理 的 节 税 安 排 是 纳 税 人 的 合 法 权 力, 但 同 时 带 来 了 很 高 的 纳 税 风 险 1. 纳 税 主 体 的 纳 税 风 险 分 析 纳 税 主 体 也 称 为 纳 税 人, 13

14 财 税 论 坛 在 我 国 存 在 不 同 纳 税 人 承 担 不 同 税 率 的 情 况, 营 改 增 后 我 国 目 前 法 定 增 值 税 率 分 为 17% 13% 11% 6% 0% 和 征 收 率 4% 3% 利 用 不 同 纳 税 主 体 身 份 对 应 的 不 同 税 率 可 以 减 少 税 收 负 担 如 某 企 业 被 认 定 为 一 般 纳 税 人, 从 事 增 值 税 应 税 服 务, 预 测 取 得 含 税 收 入 500 万 元, 其 中 能 取 得 进 项 税 额 抵 扣 发 票 的 额 度 为 20 万 元, 应 纳 税 额 为 %-20=8.3 万 元 ; 如 果 该 企 业 被 认 定 为 小 规 模 纳 税 人, 则 应 纳 税 额 为 %=14.56 万 元 显 然, 申 请 认 定 为 一 般 纳 税 人 不 仅 税 负 轻, 且 下 游 企 业 为 一 般 纳 税 人 的 话, 还 有 利 于 扩 大 生 产 经 营 另 一 种 情 况, 还 是 此 案 例 进 行 分 析, 如 果 该 企 业 无 法 取 得 一 定 量 的 进 项 税 额 发 票, 可 申 请 为 小 规 模 纳 税 人, 营 业 收 入 一 样 的 前 提 下, 很 明 显 小 规 模 纳 税 人 的 税 负 要 比 一 般 纳 税 人 纳 税 的 税 款 少 得 多 从 前 述 案 例 不 难 看 出, 在 收 入 额 表 -1 一 般 纳 税 人 小 规 模 纳 税 抵 扣 税 额 / 营 业 收 入 税 率 征 收 率 比 率 17% 3% 11.62% 13% 3% 8.59% 11% 3% 7.00% 6% 3% 2.75% 一 个 税 种 对 什 么 征 税, 是 征 税 的 客 体, 在 法 学 上 称 为 纳 税 客 体 纳 税 人 利 用 税 法 的 规 定, 针 对 不 同 纳 税 客 体, 采 用 不 同 的 税 率, 同 样 可 以 实 现 节 税 的 目 的 例 如 : 某 商 业 企 业 设 立 一 家 全 资 子 公 司 运 输 企 业, 在 销 售 家 电 的 同 时 又 负 责 为 其 提 供 有 偿 送 货 运 输 服 务, 在 营 改 增 之 前, 根 据 课 税 对 象 不 同 分 别 缴 纳 增 值 税 (17%) 和 营 业 税 ( 交 通 运 输 3%) 进 行 分 别 征 税 营 改 增 后, 两 类 课 税 对 象 都 征 收 增 值 税, 但 由 于 税 目 不 一 样, 企 业 分 别 按 17% 和 11% 的 税 率 来 征 收, 如 果 不 分 别 核 算, 按 照 税 法 规 定 适 用 从 高 税 率, 这 样 企 业 就 会 多 缴 纳 税 款 因 此, 企 业 也 可 以 利 用 两 者 之 间 的 税 率 差 进 行 合 理 纳 税, 尽 量 毕 竟 向 客 户 实 现 的 运 费 收 入 的 税 率 比 商 品 销 售 的 税 率 低, 权 衡 两 者 之 间 的 收 入, 实 现 纳 税 合 理 优 化, 为 企 业 增 创 利 润 价 值, 但 销 售 商 品 与 提 供 应 税 劳 务 之 间 的 比 例 如 何 确 定 增 加 了 纳 税 人 纳 税 风 险, 合 理 确 定 此 比 例 能 够 规 避 纳 税 风 险, 一 味 追 求 纳 税 最 小 化 可 能 带 来 更 高 的 纳 税 风 险 3. 纳 税 税 率 ( 征 收 率 ) 的 纳 税 风 险 分 析 利 用 选 择 不 同 的 税 率 进 行 税 收 筹 划, 对 降 低 税 负 有 着 立 竿 见 影 的 效 果, 在 相 同 营 业 收 入 的 前 提 下, 税 率 的 下 降 是 带 来 的 减 税 效 果 是 最 直 接 最 有 效 的 财 税 [2013]37 号 关 于 在 全 国 开 展 交 通 运 输 业 和 部 分 现 代 服 务 业 营 业 税 改 征 增 值 税 试 点 税 收 政 策 的 通 知 中 第 十 五 条 规 定 : 一 般 纳 税 人 提 供 财 政 部 和 国 家 税 务 总 局 规 定 的 特 定 应 税 服 务, 可 以 选 择 适 用 简 易 计 税 方 法 计 税 ( 征 收 率 3%), 但 一 经 选 择,36 个 月 内 不 得 变 更 特 定 应 税 服 一 定 的 情 况 下, 应 纳 税 额 的 多 少 主 要 取 决 于 进 项 税 额 的 多 少 因 此, 进 项 税 额 就 存 在 一 个 临 界 点, 可 以 计 算 得 出 : 营 业 收 入 (1+ 税 率 ) 税 率 - 抵 扣 税 额 = 营 业 收 入 (1+ 征 收 率 ) 征 收 率, 求 得 : 抵 扣 税 额 / 营 业 收 入 =[ 税 率 /(1+ 税 率 )- 征 收 率 / (1+ 征 收 率 )], 由 于 税 率 不 同 (17% 13% 11% 6%) 和 征 收 率 3% 的 计 算 临 界 点 比 率 如 下 表 -1 从 表 -1 中 可 以 发 现, 如 果 大 于 抵 扣 税 额 与 营 收 收 入 比 率 临 界 点, 企 业 界 定 为 一 般 纳 税 人 可 以 降 低 税 收 负 担 ; 如 果 小 于 抵 扣 税 额 与 营 收 收 入 比 率 临 界 点, 企 业 界 定 为 小 规 模 纳 税 人 可 以 减 少 降 低 税 收 负 担 掌 握 每 个 不 同 税 率 的 临 界 点, 可 以 帮 助 我 们 更 好 的 确 定 纳 税 人 身 份, 减 少 纳 税 风 险 2. 纳 税 客 体 的 纳 税 风 险 分 析 纳 税 客 体 在 税 法 中 就 是 课 税 的 对 象 征 税 对 象 在 税 法 中 有 着 十 分 明 确 的 界 定, 是 指 大 于 小 于 等 于 比 率 比 率 比 率 一 般 纳 税 人 有 利 小 规 模 纳 税 有 利 皆 可 一 般 纳 税 人 有 利 小 规 模 纳 税 有 利 皆 可 一 般 纳 税 人 有 利 小 规 模 纳 税 有 利 皆 可 一 般 纳 税 人 有 利 小 规 模 纳 税 有 利 皆 可 务 是 指 :(1) 试 点 纳 税 人 中 的 一 般 纳 税 人 提 供 的 公 共 交 通 运 输 服 务 ( 包 括 轮 客 渡 公 交 客 运 轨 道 交 通 出 租 车 ) (2) 被 认 定 为 动 漫 企 业 的 试 点 纳 税 人 中 的 一 般 纳 税 人, 以 及 在 境 内 转 让 动 漫 版 权 ( 包 括 动 漫 品 牌 形 象 或 者 内 容 的 授 权 及 再 授 权 ) (3) 以 试 点 实 施 之 前 购 进 或 者 自 制 的 有 形 动 产 为 标 的 物 提 供 的 经 营 租 赁 服 务 以 上 这 些 行 业 如 果 按 照 转 换 后 增 值 税 税 率 17% 11% 6% 来 计 算 销 售 税 额 必 然 比 按 简 易 办 法 3% 征 收 的 征 收 率 缴 纳 的 税 款 要 多, 其 税 收 负 担 也 会 比 转 换 前 的 营 业 税 率 低 很 多 所 以, 利 用 税 率 或 征 收 率 进 行 合 理 纳 税 给 企 业 创 造 利 润 空 间 会 更 多, 同 时 大 大 减 少 纳 税 人 的 纳 税 风 险 ( 二 ) 营 改 增 税 收 政 策 理 解 差 错 带 来 的 纳 税 风 险 营 改 增 初 期, 对 税 收 政 策 把 握 不 够 准 确, 一 定 会 给 企 业 带 来 纳 税 风 险, 在 营 业 税 有 形 动 产 的 租 赁 过 程 中, 部 分 有 形 动 产 是 在 试 点 前 发 生 的 业 务 营 改 增 后 试 点 纳 税 人 在 本 地 区 试 点 实 施 之 日 前 签 订 的 尚 未 执 行 完 毕 的 租 赁 合 同, 在 合 同 到 期 日 之 前 继 续 按 照 现 行 营 业 税 政 策 规 定 缴 纳 营 业 税 此 条 规 定 显 然 表 示, 在 合 同 执 行 完 毕 前, 仍 按 原 5% 的 税 率 执 行, 不 需 要 转 按 17% 的 增 值 税 率 缴 纳 税 款, 但 需 要 说 明 一 点 的 是, 营 改 增 的 时 间 点 与 签 订 合 同 执 行 的 时 间 点 掌 握 不 准, 会 给 企 业 带 来 纳 税 风 险 差 额 征 税 在 试 点 实 施 前 未 扣 除 完 毕 的 项 目 : 试 点 纳 税 人 提 供 应 税 服 务, 按 照 国 家 有 关 营 业 税 政 策 规 定 差 额 征 收 营 业 14

15 财税论坛 税的 因取得的全部价款和价外费用不足以抵减允许扣除项 三是准确把握税收法规政策 特别是 营改增 前后时期 目金额 截至本地区试点实施之日尚未扣除的部分 不得在 变 化 和 过 度 税 收 政 策 财 税 号 财 税 计算试点纳税人本地区试点实施之日后的销售额时予以抵 减 应当向原主管地税机关申请退还营业税 如果企业不能 准确理解试点抵减时点税收政策 会引起多抵扣 少退税的 情况发生 多抵扣国税 少退还地税 给企业造成双倍损失和 两重风险 号 财税 号 财税 号和财税 号 除另有规定的条款外 相应废止 现执行财税 号和 财税 号 处理好应税范围的调整 不同应税对象和 不同应税税率 显得尤为重要和突出 如原营业税的航空运 输中干租与湿租的应税行为 远洋船舶运输中程租和光租 混业经营的期初留抵税额 增值税期末留抵税额 原增 值税一般纳税人兼有应税服务的 截止到本地区试点实施之 他们对应的税种及税率都是有区别 理解不好 把握不准 就 会给企业造成涉税风险和经济损失 日前的增值税期末留抵税额 不得从应税服务的销项税额中 四是企业财务人员和其他管理人员加强内在的学习和 抵扣 换而言之 上期期末留抵税额 只能从本期增值税应 自我风险防范能力的提高 财务人员必须不间断地对税收 税行为产生的销项税额中抵扣 不能从 营改增 后应税服务 法规政策的学习 同时其他部门的管理人员也要加强税收法 销售项税额抵扣 并且以原增值税应税行为产生的销项税额 规的学习和普及 防范涉税风险是全公司每个相关部门和管 为限 不够冲抵可以结转下期抵扣 如下表-2 理人员的义务 是全体纳税人的义务 如此才能达到减少税 表-2 负 创造更多企业收益 享受结构性减税带给企业的优惠待 项目 栏次 情况一 情况二 遇 关注自己所处行业各项税收政策 按照规定做好相应的 上期留抵税额 资料报备 财务核算 数据统计等工作 及时依照税法规定税 本期货物销项税额 本期应税服务销售项税额 4 本期进项税额 抵减前应纳税额 货物的销项税额比例 货物的应纳税额 留抵税额本期抵减数 抵减后应纳税额 5= 现企业合同签定 资金支付 会计核算相关的物流 票流 资 30.8 在经营活动中慎选合作伙伴 供应商和客户 确保经济业 >1,为1;7<1,为 = 金 流 高 度 统 一 实 现 降 低 税 收 风 险 合 理 税 收 筹 划 的 目 的 务发生后不产生经济损失和纳税风险 13.2 从 上 表 -2 分 析 两 种 不 同 情 况 说 明 营 改 增 前 留 抵 税 额抵扣问题 情况一是留抵税额小于当期货物销项税额 情 况二是留抵税额大于当期货物销项税额 二种情况对 营改 增 前 留 抵 税 额 抵 扣 问 题 作 了 明 确 的 处 理 值 得 纳 税 企 业 重视 四 纳税风险的防范及措施 一是不要盲目拿来主义 照搬税收政策 为了利用税收 优 惠 弄 巧 成 拙 必 需 认 真 吃 透 税 收 法 规 通 过 会 计 核 算 技 巧 减少纳税风险 税务部门是税法的解释部门 消耗必要 的人力 物力 财力 进行合理税收筹划 降低纳税风险 防止 形成偷漏税行为 给企业造成税务风险 二是纳税人在进行合理纳税时 一定要理清税收政策和 税务流程 在办理纳税申报时严格执行税务规定 为享受税 收优惠政策做好充分的规定 如上面论述 试点纳税只退还 多缴纳未抵扣的营业税 需要到原地税局办理退税手续 理 解税收法律规定和办税流程 掌握好退税时点 准备好必要 的相关资料 既提高工作效率 又为企业减少了涉税风险 2016 年第 5 期 五是合理调整企业的组织结构类型和商业运营模式 实 44 6=2/ 2+3 7=5*6 法和要求进行税收筹划 最大限度地维护企业的合法权益 参考文献 [1]艾 华. 税 收 筹 划 在 征 纳 税 主 体 中 的 应 用 J 财 政 监 督 [2]艾 华. 税 收 筹 划 研 究 M 武 汉 武 汉 大 学 出 版 社, [3]厉征. 缜密筹划充分准备积极推进扩大 营改增 试点 N 中国税务报 [4]潘 文 轩. 企 业 营 改 增 税 负 不 减 反 增 现 象 分 析 J 商业研究 [5]孙卫. 浅谈 营改增 税改对企业税负及财务指标的影 响 J 财会研究 [6][美]迈伦 斯科尔斯. 税收与企业战略:筹划方法 张雁 翎主译 M 北京 中国财政经济出版社 作者信息 中南财经政法大学财税学院 责任编辑 哈明晖 责任校对 哈明晖 15

16 财 税 论 坛 浅 谈 政 府 购 买 服 务 法 律 风 险 防 范 / 姚 怡 心 摘 要 : 近 年 来, 政 府 购 买 服 务 日 趋 平 常 化, 购 买 服 务 种 类 日 趋 多 元 化, 触 及 多 个 领 域, 发 展 迅 速 在 享 受 政 府 购 买 服 务 的 益 处 时, 招 投 标 风 险 保 密 风 险 可 持 续 性 风 险 等 问 题 也 日 渐 暴 露, 如 何 把 握 好 政 府 购 买 的 方 向, 防 范 可 能 出 现 的 法 律 风 险, 是 急 需 探 索 的 课 题 本 文 从 完 善 法 律 法 规 普 及 购 买 服 务 知 识 签 订 规 范 化 协 议 完 善 监 督 评 价 体 系 四 个 方 面 展 开, 提 出 防 范 政 府 购 买 服 务 风 险 对 策 关 键 词 : 政 府 购 买 服 务 法 律 风 险 中 图 分 类 号 :F812.4 文 献 标 识 码 :A 文 章 编 号 : (2016) 一 政 府 购 买 服 务 概 况 上 个 世 纪, 不 少 发 达 国 家 和 地 区 就 已 经 对 政 府 购 买 服 务 开 始 探 索 作 为 一 种 创 新 制 度 的 产 物, 我 国 政 府 购 买 服 务 始 于 上 世 纪 90 年 代, 并 在 近 期 蓬 勃 发 展 随 着 政 府 职 能 的 转 变, 日 常 的 政 府 职 能 也 在 不 断 变 化, 一 些 公 共 产 品 的 提 供 已 经 超 出 政 府 的 能 力 范 围 为 了 与 人 民 日 益 增 长 的 物 质 需 求 匹 配, 政 府 购 买 已 经 成 为 政 府 失 灵 时 的 新 选 择, 在 政 府 主 导 的 前 提 下, 不 少 社 会 组 织 和 企 业 也 开 始 参 与 公 共 服 务 政 府 购 买 发 展 形 势 多 样, 从 一 开 始 的 仅 向 社 会 组 织 和 非 营 利 性 机 构 开 放, 到 现 在 的 新 的 融 资 方 式 的 出 现 PPP( 公 私 合 作 关 系 :Public- private Partnership) 模 式, 有 利 于 减 轻 政 府 责 任 和 经 济 负 担, 逐 步 受 到 推 广, 涉 及 到 项 目 范 围 涵 盖 水 利 设 施 市 政 设 施 交 通 设 施 公 共 服 务 资 源 环 境 等 多 个 领 域 政 府 购 买 模 式 不 断 发 展, 不 论 从 深 度 还 是 广 度 上 都 与 社 会 融 入 更 深 但 是 这 种 契 约 式 的 购 买, 也 存 在 一 定 的 风 险 和 问 题, 与 私 营 企 业 寻 求 可 图 的 企 业 价 值 不 同, 政 府 购 买 的 职 能 主 要 为 社 会 提 供 私 营 企 业 不 能 提 供 的 公 共 品, 政 府 的 经 济 职 能 更 注 重 效 果,PPP 模 式 则 更 多 是 寻 求 效 率, 在 找 到 平 衡 点, 优 势 互 补 的 同 时, 也 必 将 产 生 分 歧 二 政 府 购 买 服 务 存 在 的 法 律 风 险 及 原 因 政 府 购 买 出 现 了 法 律 制 度 不 健 全 社 会 组 织 参 与 度 不 高 监 督 监 管 不 利 购 买 服 务 透 明 度 不 高 等 问 题, 涉 及 政 策 风 险 法 律 风 险 汇 率 风 险 等 其 中 法 律 风 险 主 要 有 购 买 前 期 的 招 投 标 风 险 政 府 公 信 力 风 险 购 买 事 中 的 保 密 风 险 后 期 管 理 的 可 持 续 性 风 险 购 买 事 后 的 评 价 和 监 管 风 险 ( 一 ) 购 买 前 期 的 招 投 标 风 险 招 投 标 风 险 主 要 表 现 为 事 前 串 通 的 风 险 事 前 串 通 的 风 险 可 能 是 由 权 利 寻 租 引 起 的, 而 权 利 寻 租 容 易 滋 生 腐 败, 在 非 公 开 竞 争 模 式 下 更 容 易 出 现 这 种 情 况 目 前 的 购 买 程 序, 尽 管 名 义 上 是 公 开 招 标, 但 一 些 地 方 政 府 通 常 是 私 底 下 与 一 些 社 会 组 织 谈, 然 后 选 择 合 适 的 社 会 组 织 [1] 公 开 招 标 出 现 走 流 程 的 现 象, 招 投 标 对 象 甚 至 在 未 招 标 前 已 经 开 始 实 施 购 买 服 务 事 前 串 通 的 风 险 也 可 能 是 由 于 事 先 不 了 解 招 标 流 程, 政 府 在 寻 求 服 务 时, 寻 找 有 能 力 的 单 位 沟 通 了 解, 沟 通 顺 畅, 认 为 没 有 招 投 标 的 必 要, 所 以 事 前 串 通 购 买 方 对 于 参 与 招 标 的 其 他 机 构 持 怀 疑 态 度, 不 能 客 观 的 选 择 与 最 终 目 标 最 匹 配 的 社 会 组 织 甚 至 一 味 压 低 价 格 不 考 虑 长 期 质 量 问 题, 出 现 短 期 行 为 ( 二 ) 政 府 公 信 力 风 险 政 府 购 买 的 提 供 方 是 政 府, 但 执 行 方 在 提 供 服 务 的 同 时 也 代 表 着 政 府, 即 使 在 PPP 模 式 下, 政 府 责 任 也 并 未 减 轻, 甚 至 在 执 行 方 构 建 项 目 不 利 的 情 况 下 承 担 额 外 延 续 责 任 而 对 于 执 行 方 而 言, 在 政 府 采 购 服 务 的 同 时 影 响 和 形 象 也 会 有 一 定 的 提 升, 形 成 一 种 捆 绑, 所 以 在 选 择 服 务 单 位 时 也 需 要 16

17 财 税 论 坛 考 虑 中 标 单 位 的 信 誉 和 往 期 行 为 公 共 服 务 的 外 包 供 给 并 不 意 味 着 政 府 可 以 放 弃 或 者 减 少 公 共 服 务 的 供 给 责 任, 而 是 履 行 供 给 责 任 的 方 式 发 生 了 变 化, 由 直 接 供 给 变 为 间 接 保 证 参 与 购 买 服 务 的 社 会 组 织 良 莠 不 齐, 一 些 组 织 责 任 和 目 标 不 清 晰, 有 的 组 织 则 为 了 获 得 购 买 服 务 的 名 声 而 盲 目 参 与 有 些 组 织 为 了 取 得 价 格 优 势 在 项 目 评 估 中 作 假, 或 者 投 机, 在 项 目 实 施 中 偷 工 减 料 有 些 组 织, 尤 其 是 一 些 有 营 利 性 质 的 企 业, 为 了 私 人 利 益, 可 能 利 用 政 府 的 影 响, 借 机 做 广 告, 如 果 把 握 不 得 当, 反 而 有 损 政 府 形 象, 影 响 政 府 公 信 力 ( 三 ) 购 买 事 中 的 保 密 风 险 一 些 政 府 购 买 服 务 可 能 会 涉 及 到 政 府 的 内 部 信 息, 不 是 所 有 的 信 息 都 可 以 公 开 对 外 的, 此 时 就 需 要 承 担 保 密 风 险 例 如 一 些 部 门 选 择 审 计 外 包, 借 用 独 立 第 三 方 的 力 量 进 行 内 部 审 计, 或 许 会 出 现 内 部 资 料 外 泄 的 风 险 这 就 涉 及 到 一 些 外 包 业 务 的 界 限 问 题, 哪 些 服 务 可 以 外 包, 哪 些 服 务 的 哪 些 部 分 可 以 外 包 国 防 外 交 政 策 制 定 宏 观 调 控 等 纯 公 共 产 品 类 的 项 目 就 不 属 于 外 包 范 畴 ( 四 ) 后 期 管 理 的 可 持 续 性 风 险 可 持 续 性 风 险 在 长 期 项 目 的 购 买 服 务 中 尤 为 凸 显 部 分 外 包 服 务 相 对 复 杂, 每 个 承 包 商 承 接 和 适 应 能 力 参 差 不 齐, 如 需 在 项 目 二 期 甚 至 三 期 中 继 续 让 做 的 顺 手 的 一 期 单 位 承 接, 就 需 要 考 虑 项 目 的 可 持 续 性 了 如 何 在 出 色 完 成 一 期 的 前 提 下, 继 续 做 好 后 期, 不 产 生 惰 性, 不 绑 架 政 府, 是 防 范 可 持 续 性 风 险 的 探 索 方 向 若 在 二 三 期 项 目 中 招 投 标 组 织 更 换 了, 则 需 要 做 好 前 后 衔 接 工 作 政 府 在 其 中 要 做 好 疏 通 牵 头 和 承 接 作 用 另 一 方 面, 牵 头 的 政 府 部 门 也 需 要 有 可 持 续 性, 可 持 续 性 待 考 验 可 能 是 因 为 新 任 务 的 布 置 而 忽 略 了 前 期 项 目, 也 可 能 因 为 负 责 人 的 轮 换 岗 没 有 做 好 交 接, 导 致 原 项 目 流 产 前 功 尽 弃, 浪 费 政 府 资 产 社 会 资 源 ( 五 ) 购 买 事 后 的 评 价 和 监 管 风 险 通 过 公 开 招 投 标 的 政 府 购 买 服 务 一 般 在 中 标 时 支 付 给 中 标 单 位 一 部 分 资 金, 在 事 后 根 据 服 务 结 果 结 清 剩 余 部 分 事 后 支 付 的 部 分 需 要 专 家 考 评, 如 果 考 评 不 到 位 或 者 监 管 不 利 就 会 存 在 浪 费 公 共 资 源 的 风 险 不 仅 损 害 地 方 财 政 的 利 益, 还 会 使 其 他 参 与 招 投 标 的 机 构 看 到 有 机 可 乘, 钻 政 府 购 买 的 空 子 如 果 积 小 成 大 由 点 到 面 就 会 显 性 化 为 严 重 的 地 方 政 府 财 政 管 理 危 机 监 管 不 利 产 生 的 原 因 主 要 有 : 1. 相 关 规 定 不 明 确 主 要 体 现 在 : 没 有 制 定 有 效 的 监 管 方 法, 导 致 过 程 监 管 随 意 性 大 另 一 方 面, 对 具 体 项 目 的 定 性 不 明 确, 无 从 监 管 2. 监 管 人 员 自 身 原 因 政 府 购 买 服 务 的 形 式 多 样 化, 但 是 监 管 人 员 的 经 验 不 足 能 力 有 限 对 重 大 事 项 的 查 证 不 实 审 计 不 全 面, 容 易 导 致 判 断 失 误, 失 察 失 责 三 政 府 购 买 服 务 的 法 律 风 险 防 范 针 对 政 府 购 买 服 务 产 生 的 以 上 法 律 风 险, 政 府 应 加 强 对 风 险 的 认 识 和 管 理, 对 症 下 药 从 完 善 法 律 法 规 普 及 购 买 服 务 知 识 签 订 规 范 化 协 议 完 善 监 督 评 体 系 这 四 个 方 面 着 手 ( 一 ) 完 善 法 律 法 规 涉 及 政 府 购 买 服 务 的 中 华 人 民 共 和 国 采 购 法 出 台 已 经 十 多 年, 但 是 相 应 的 条 例 指 导 指 南 却 没 有 颁 布, 采 购 法 中 涉 及 的 政 府 购 买 服 务 内 容 也 比 现 实 应 用 中 狭 隘, 而 地 方 政 府 更 多 的 是 出 台 针 对 不 同 项 目 的 形 形 色 色 的 红 头 文 件, 单 独 指 导, 缺 乏 集 中 引 导, 导 致 多 方 重 复 劳 动, 费 时 费 力 完 善 政 府 向 社 会 组 织 购 买 公 共 服 务 制 度 不 能 仅 依 靠 政 府 部 门 出 台 的 红 头 文 件, 需 要 完 善 法 律 法 规, 明 确 政 府 和 社 会 组 织 的 各 自 责 任, 有 效 地 规 范 和 约 束 双 方 行 为, 防 止 政 府 权 力 滥 用, 制 止 社 会 组 织 的 不 良 行 为 中 央 政 府 可 以 通 过 多 年 的 实 践, 总 结 指 导 性 政 策, 提 供 一 个 较 完 善 的 法 律 体 系, 在 细 节 上 提 供 统 一 指 导, 从 源 头 上 规 避 招 投 标 风 险 政 府 公 信 力 风 险 后 期 管 理 的 可 持 续 性 风 险 各 地 方 应 根 据 修 订 后 的 政 府 采 购 法, 出 台 实 施 细 则 或 配 套 措 施, 统 一 指 导, 保 障 招 标 程 序 公 开 公 平, 寻 求 每 个 项 目 最 适 合 的 招 投 标 形 式 确 保 购 买 方 和 承 包 方 都 有 法 可 依, 有 章 可 循 ( 二 ) 普 及 购 买 服 务 知 识 一 些 部 门 由 于 缺 乏 这 方 面 的 相 关 知 识, 重 复 劳 动, 人 员 素 质 不 能 与 实 际 工 作 匹 配, 购 买 服 务 的 效 率 低 下 而 且 政 府 购 买 服 务 的 社 会 认 知 度 和 参 与 度 较 低 盲 目 参 与 招 投 标 监 管 不 利 政 府 办 事 人 员 失 职 等 一 些 乱 象 都 是 由 于 购 买 服 务 知 识 的 匮 乏 要 规 范 政 府 采 购 需 要 从 多 方 面 多 层 次 进 行 普 及, 涉 及 到 政 府 各 部 门 各 人 员 以 及 社 会 参 与 机 构 首 先, 需 要 财 政 部 门 及 相 关 采 购 部 门 针 对 不 同 部 门 的 需 求, 组 织 培 训, 不 仅 财 务 人 员 需 要 参 加, 参 与 操 作 监 管 人 员 也 需 要 接 受 这 方 面 知 识 的 普 及 其 次, 各 部 门 需 要 进 行 职 责 梳 理, 明 确 服 务 外 包 的 边 界, 一 些 公 共 服 务 是 政 府 必 须 直 接 承 担 的, 不 能 转 让 或 外 包 此 17

18 财 税 论 坛 外, 要 把 握 目 标 方 向, 明 确 建 立 契 约 关 系, 清 晰 权 责, 尽 可 能 保 持 购 买 公 共 服 务 主 体 间 的 独 立 性 同 时, 也 需 要 向 社 会 机 构 广 泛 宣 传, 发 放 宣 传 册 子, 鼓 励 竞 争, 明 确 责 任, 提 高 服 务 品 质 ( 三 ) 签 订 规 范 化 协 议 协 议 的 签 订 是 提 供 明 确 外 包 服 务 的 基 础, 合 同 文 本 中 必 须 有 明 确 的 规 定 并 能 够 保 证 落 实, 对 承 包 的 条 件 和 具 体 要 求 规 定 定 性 或 定 量 的 指 标, 使 政 府 能 够 在 期 中 或 期 末 监 测 承 包 商 的 工 作 绩 效, 明 确 服 务 事 项 规 范 化 协 议 应 有 统 一 的 格 式, 按 照 不 同 购 买 服 务 的 章 程, 协 议 可 具 体 到 资 金 支 配 方 式 监 管 方 法 绩 效 考 核 办 法 另 外, 在 必 要 的 情 况 下, 要 签 订 保 密 协 议, 防 止 国 家 秘 密 泄 露 ( 四 ) 完 善 监 督 评 体 系 在 购 买 服 务 中, 政 府 扮 演 的 角 色 是 购 买 者 监 管 者 引 导 者 为 了 正 确 引 导 社 会 组 织, 实 现 购 买 服 务 的 可 持 续 性, 需 要 完 善 绩 效 评 价 体 系, 完 善 责 任 追 究 制 度 随 着 金 财 工 程 的 全 面 投 入 使 用, 财 政 资 金 主 要 通 过 国 库 集 中 支 付 系 统 支 付, 资 金 流 向 安 全 可 靠, 所 以 需 要 对 服 务 的 数 量 质 量 进 行 全 程 监 督 对 社 会 组 织 公 共 服 务 的 评 估, 不 仅 需 要 审 计 财 政 等 部 门 的 内 部 监 督, 也 需 要 独 立 第 三 方 社 会 公 众 和 公 共 服 务 的 受 益 者 进 行 外 部 监 督 对 政 府 重 大 购 买 项 目, 要 建 立 由 监 察 财 政 审 计 部 门 及 有 关 专 家 参 加 的 评 估 小 组, 对 项 目 的 执 行 过 程 和 实 际 效 果 进 行 评 估 1. 事 前, 购 买 方 需 评 估 社 会 组 织 的 资 质, 优 胜 劣 汰, 优 中 选 优, 保 障 项 目 稳 健 实 施 财 政 部 门 应 规 定 资 金 拨 款 范 围, 匹 配 所 购 买 服 务 的 数 量 和 质 量, 确 保 服 务 质 量 和 服 务 水 平 2. 事 中, 监 督 机 构 可 采 用 抽 查 跟 踪 访 谈 等 方 式 评 估 调 查 社 会 组 织 的 执 行 情 况, 并 及 时 做 出 调 整 和 评 价, 确 保 资 金 有 效 使 用 方 向 正 确 进 度 合 理 资 金 使 用 不 违 规 3. 事 后, 财 政 部 门 按 质 量 标 准 对 项 目 的 实 施 效 果 进 行 评 价 根 据 财 务 报 告 及 相 关 财 务 报 表, 通 过 中 期 评 估 及 结 项 评 估 后 才 进 行 相 应 阶 段 的 资 助 拨 款 另 外, 对 于 评 估 优 秀 的 社 会 组 织 要 给 予 奖 励, 如 延 长 合 同 给 予 奖 励 金 等 ; 对 于 评 估 结 果 较 差 的, 要 进 行 惩 罚, 例 如 限 期 整 改 中 止 项 目, 甚 至 取 消 参 与 再 投 标 的 资 格 监 督 评 价 体 系 的 建 立 有 利 于 全 程 有 效 监 控, 确 保 财 政 资 金 有 效 运 行, 招 投 标 项 目 健 康 发 展 四 结 语 目 前, 我 国 的 政 府 购 买 服 务 尚 处 于 起 步 阶 段, 购 买 方 式 和 方 法 也 在 不 断 的 创 新 探 索 为 提 高 资 金 是 使 用 效 率, 需 要 及 时 认 清 购 买 服 务 时 可 能 发 生 的 风 险, 降 低 风 险 随 着 政 府 采 购 服 务 的 领 域 不 断 拓 宽, 政 府 需 要 在 做 好 前 期 引 导 的 情 况 下, 积 极 鼓 励 多 方 参 与, 合 作 共 赢, 利 益 共 享 在 规 避 和 减 少 法 律 风 险 的 前 提 下, 政 府 应 提 倡 承 包 商 以 社 会 非 营 利 组 织 为 主 体, 鼓 励 民 营 企 业 参 与, 形 成 市 场 化 竞 争, 从 而 高 效 的 运 用 财 政 资 金, 克 服 政 府 本 身 只 追 求 效 果 不 计 效 率 的 缺 点, 引 入 多 种 思 维 模 式, 在 服 务 方 式 方 法 上 有 所 创 新 但 是, 不 论 何 种 形 式 的 政 府 购 买, 政 府 是 最 终 的 责 任 人, 所 以 政 府 需 要 完 善 法 律 法 规 普 及 购 买 服 务 知 识 签 订 规 范 化 协 议 完 善 监 督 评 体 系, 提 供 资 金 保 障 制 度 保 障 监 管 保 障 建 立 起 成 熟 正 规 的 政 府 购 买 秩 序 还 需 要 各 方 面 努 力 参 考 文 献 : [1] 叶 响 裙. 基 于 政 府 购 买 公 共 服 务 实 践 的 思 考 J. 新 视 野,2013(2). [2] 邰 鹏 峰. 政 府 购 买 服 务 的 制 度 成 效 问 题 与 反 思 基 于 内 地 公 共 服 务 现 状 的 实 证 研 究 J. 学 习 与 实 践,2012(9). [3] 全 承 相, 杨 佳. 湖 南 省 财 政 省 管 县 监 管 风 险 及 防 控 思 考 J. 湖 湘 论 坛, 2015 (2 ). [4] 杨 桦, 刘 权. 政 府 公 共 服 务 外 包 : 价 值 风 险 及 其 法 律 规 制 J. 学 术 研 究,2011 年 (4). [5] 唐 歌 海. 我 国 政 府 购 买 公 共 服 务 存 在 的 问 题 及 其 防 范 J. 中 共 郑 州 市 委 党 校 学 报,2013(6). [6] 苏 明, 贾 西 津, 孙 洁, 韩 俊 魁. 中 国 政 府 购 买 公 共 服 务 研 究 J. 财 政 研 究, 2010(1). [7] 王 玉 明, 王 沛 雯. 政 府 向 社 会 组 织 购 买 服 务 : 问 题 与 对 策 J. 广 东 行 政 学 院 学 报,2014(2). 作 者 信 息 : 嘉 兴 市 财 政 支 付 ( 核 算 ) 中 心 责 任 编 辑 : 哈 明 晖 责 任 校 对 : 哈 明 晖 18

19 会 计 理 论 政 府 会 计 准 则 相 关 问 题 研 究 / 李 婷 摘 要 : 文 章 首 先 剖 析 了 美 国 澳 大 利 亚 法 国 等 国 家 在 构 建 政 府 会 计 准 则 体 系 工 作 中 值 得 借 鉴 的 方 面, 然 后 分 析 了 我 国 政 府 会 计 体 系 的 局 限 性 和 存 在 的 问 题, 最 后 就 完 善 我 国 政 府 会 计 体 系 提 出 了 几 点 建 议 关 键 词 : 政 府 会 计 准 则 局 限 性 借 鉴 建 议 中 图 分 类 号 :F233 文 献 标 识 码 :A 文 章 编 号 : (2016) 一 政 府 会 计 准 则 的 历 史 沿 革 ( 一 ) 政 府 会 计 准 则 出 台 背 景 20 世 纪 70 年 代 末 80 年 代 初 在 世 界 范 围 内 掀 起 了 新 公 共 管 理 运 动, 发 达 国 家 政 府 相 继 进 行 了 政 府 会 计 制 度 改 革, 采 取 了 一 系 列 措 施 转 变 自 身 的 政 府 会 计 体 系 运 行 模 式, 实 现 了 部 分 或 全 部 政 府 会 计 以 权 责 发 生 制 为 核 算 基 础 目 前, 澳 大 利 亚 加 拿 大 英 国 新 西 兰 等 国 家 已 经 建 立 了 完 全 以 权 责 发 生 制 为 核 算 基 础 的 政 府 会 计 制 度, 取 得 了 政 府 会 计 改 革 的 巨 大 进 步, 促 进 了 政 府 会 计 管 理 水 平 的 大 幅 度 提 升 ( 二 ) 我 国 政 府 会 计 规 范 的 发 展 历 程 我 国 政 府 会 计 规 范 的 发 展 历 程 ( 见 表 1) 二 国 外 政 府 会 计 规 范 及 对 我 国 政 府 会 计 规 范 的 启 迪 表 1 规 范 名 称 财 政 总 预 算 会 计 制 度 行 政 单 位 会 计 制 度 行 政 单 位 财 务 规 则 事 业 单 位 会 计 准 则 ( 试 行 ) 事 业 单 位 会 计 准 则 事 业 单 位 会 计 制 度 事 业 单 位 财 务 规 则 行 政 事 业 单 位 内 部 控 制 规 范 ( 试 行 ) 政 府 会 计 准 则 基 本 准 则 资 料 来 源 : 财 政 部 会 计 司 等 网 站 资 料 发 文 字 号 财 政 字 [1997]287 号 财 库 [2015]192 号 财 预 字 [1997]287 号 财 库 [2013]218 号 财 政 部 令 第 71 号 财 预 字 [1997]286 号 财 政 部 令 第 72 号 财 预 字 [1997]288 号 财 会 [2012]22 号 财 政 部 令 第 8 号 财 政 部 令 第 68 号 财 政 部 财 会 [2012 年 ]21 号 财 政 部 令 第 78 号 实 施 时 间 1998 年 1 月 1 日 2016 年 1 月 1 日 1998 年 1 月 1 日 2014 年 1 月 1 日 2013 年 1 月 1 日 1998 年 1 月 1 日 2013 年 1 月 1 日 1998 年 1 月 1 日 2013 年 1 月 1 日 1997 年 1 月 1 日 2012 年 4 月 1 日 2014 年 1 月 1 日 2017 年 1 月 1 日 ( 一 ) 美 国 政 府 会 计 规 范 1. 政 府 会 计 准 则 制 定 机 构 的 非 统 一 性 在 美 国, 制 定 政 府 会 计 准 则 的 机 构 有 : 联 邦 会 计 准 则 咨 询 委 员 会 ( 简 称 FASAB) 美 国 制 定 州 和 地 方 政 府 会 计 规 范 的 权 威 机 构 ( 简 称 GASB) 美 国 注 册 会 计 师 协 会 会 计 准 则 执 行 委 员 会 等 FASAB 与 GASB 制 定 的 准 则 规 范 之 间 互 不 干 扰, 自 成 体 系 2. 政 府 会 计 准 则 体 系 的 运 行 有 完 善 的 法 律 体 系 作 保 障 对 联 邦 政 府 会 计 规 范 产 生 影 响 的 法 律 法 规 ( 见 表 2) ( 二 ) 法 国 政 府 会 计 规 范 1. 政 府 会 计 准 则 制 定 机 构 的 成 员 结 构 较 科 学 2001 年, 法 国 政 府 确 定 了 要 以 权 责 发 生 制 为 基 础 制 定 政 府 财 务 报 告 在 法 国, 有 权 制 定 政 府 会 计 规 范 的 机 构 是 政 府 会 计 准 则 我 国 政 府 会 计 规 范 发 展 历 程 废 止 时 间 2016 年 1 月 1 日 2014 年 1 月 1 日 2013 年 1 月 1 日 2013 年 1 月 1 日 2012 年 4 月 1 日 主 要 内 容 设 置 资 产 负 债 净 资 产 收 入 支 出 会 计 要 素, 实 行 收 付 实 现 制 运 用 历 史 成 本 模 式 采 用 收 付 实 现 制, 强 调 对 预 算 经 费 的 核 算 规 定 了 财 务 监 督 的 主 要 内 容 监 督 机 制 和 内 外 部 监 督 制 度 以 收 付 实 现 制 为 主 权 责 发 生 制 为 辅 ; 明 确 了 会 计 核 算 目 标 制 定 了 事 业 单 位 预 算 管 理 制 度, 结 转 和 结 余 资 金 管 理 制 度 等 ; 实 行 大 收 大 支 管 理 规 定 了 事 业 单 位 预 算 的 范 围 财 务 分 析 内 容 和 指 标 规 定 了 内 部 控 制 的 目 标 原 则 和 建 设 流 程 建 立 了 政 府 会 计 准 则 的 概 念 框 架 19

20 会 计 理 论 表 2 联 邦 政 府 制 定 的 相 关 法 律 法 规 法 律 名 称 美 国 宪 法 ( 第 9 条 ) 反 赤 字 法 案 预 算 与 会 计 法 案 联 邦 管 理 者 财 务 一 体 化 法 首 席 财 务 官 法 案 克 林 格 - 科 恩 法 案 联 邦 财 物 管 理 促 进 法 联 邦 信 息 安 全 管 理 法 案 不 当 付 款 信 息 法 案 颁 发 时 间 1791 年 1906 年 1921 年 1952 年 ( 修 订 ) 1982 年 1990 年 1996 年 1996 年 2002 年 2002 年 主 要 内 容 规 定 政 府 会 计 实 施 严 格 的 预 算 控 制 规 定 行 政 分 支 机 构 官 员 或 雇 员 的 超 预 算 支 出 或 债 务, 或 授 权 超 预 算 支 出 或 债 务 均 属 违 法 该 法 案 成 立 了 立 法 的 分 支 机 构, 授 予 其 对 政 府 财 务 收 支 的 审 计 权 和 对 所 有 公 款 的 的 结 账 权 确 立 了 政 府 行 政 部 门 会 计 核 算 和 财 务 报 告 框 架 规 定 政 府 必 须 建 立 内 部 会 计 核 算 和 行 政 管 理 制 度 要 求 部 门 编 制 经 审 计 的 财 务 报 表 对 政 府 会 计 和 财 务 报 告 产 生 影 响 资 料 来 源 : 田 五 星, 张 国 清. 美 国 联 邦 政 府 会 计 对 我 国 政 府 会 计 改 革 的 启 示 [J]. 财 会 月 刊,2011(11):59 委 员 会 ( 简 称 CPAS); 委 员 会 成 员 包 括 : 政 府 部 门 领 导 学 者 政 府 会 计 工 作 者 企 业 部 门 会 计 师 和 其 他 有 权 责 发 生 制 会 计 经 验 的 人 士 可 以 看 出, 法 国 的 政 府 会 计 准 则 制 定 机 构 的 组 成 成 员 来 自 不 同 的 社 会 阶 层 ; 成 员 结 构 较 科 学, 能 代 表 广 大 人 民 的 意 志, 帮 助 政 府 制 定 出 较 为 科 学 的 兼 顾 各 社 会 阶 层 利 益 需 求 的 制 度 2. 国 家 重 视 会 计 准 则 的 适 用 性, 及 时 修 订 旧 的 准 则 制 度 2004 年 3 月, 法 国 政 府 发 布 了 中 央 政 府 会 计 准 则, 然 而 该 准 则 在 实 际 投 入 使 用 的 过 程 中, 显 现 出 了 一 定 的 局 限 性 为 提 高 准 则 的 适 用 性, 增 强 准 则 对 政 府 工 作 实 践 的 指 导 作 用,CPAS 基 于 实 际 情 况 分 别 在 2007 年 2008 年 2009 年 对 该 准 则 进 行 了 修 订 ;2004 年 CPAS 发 布 的 具 体 会 计 准 则 在 2009 年 得 到 修 订 ( 三 ) 澳 大 利 亚 政 府 会 计 规 范 1. 乐 于 借 鉴 发 达 国 家 的 政 府 会 计 体 系, 积 极 响 应 国 际 会 计 准 则 1900 年, 澳 大 利 亚 摆 脱 英 国 的 殖 民 统 治 后, 通 过 借 鉴 英 国 和 美 国 的 政 府 会 计 准 则 体 系 和 具 体 内 容, 建 立 了 适 合 自 身 发 展 的 财 务 报 告 概 念 框 架 体 系 ;1997 年, 政 府 主 张 会 计 准 则 与 国 际 会 计 准 则 协 同 ; 到 2004 年, 澳 大 利 亚 已 经 基 本 实 现 了 与 国 际 准 则 体 系 的 趋 同 2. 注 重 本 国 特 色, 不 完 全 照 搬 他 国 体 系 澳 大 利 亚 在 借 鉴 美 国 英 国 会 计 准 则 体 系 过 程 中 是 有 选 择 的 借 鉴 适 合 自 己 的 部 分, 并 没 有 完 全 照 搬 某 一 个 国 家 的 政 府 会 计 准 则 体 系 在 主 张 会 计 准 则 与 国 际 协 同 之 后, 也 是 循 序 渐 进 的 改 善 会 计 体 系, 没 有 彻 底 推 翻 已 经 建 立 起 来 的 政 府 会 计 准 则 体 系 3. 重 视 财 务 报 告 的 价 值, 财 务 信 息 得 到 充 分 利 用 1999 年, 澳 大 利 亚 成 立 了 财 务 报 告 委 员 会, 专 门 负 责 政 府 财 务 报 告 的 有 关 工 作, 政 府 对 财 务 报 告 价 值 的 重 视 程 度 可 见 一 斑 澳 大 利 亚 政 府 颁 发 的 会 计 概 念 公 告 第 二 号 对 财 务 报 告 提 供 的 信 息 提 出 了 较 高 的 要 求, 要 求 会 计 信 息 是 有 用 的, 能 提 供 给 大 部 分 的 或 特 定 的 报 表 使 用 者 必 要 的 信 息 ; 要 求 会 计 信 息 能 反 映 当 前 的 资 源 配 置 决 策 的 效 率, 帮 助 政 策 制 定 者 高 效 的 制 定 出 下 一 个 会 计 政 策 ; 要 求 会 计 信 息 具 有 相 关 性, 能 全 面 的 反 映 政 府 财 务 状 况 等 ( 四 ) 国 外 政 府 会 计 规 范 对 我 国 的 启 迪 1. 建 立 健 全 的 政 府 会 计 体 系 需 要 完 善 的 法 律 系 统 作 保 障 政 府 会 计 准 则 的 制 定 旨 在 说 明 政 府 经 济 业 务 信 息 的 记 录 目 的 和 记 录 方 法 在 解 决 了 怎 么 做 这 一 问 题 时, 有 必 要 重 视 是 否 按 照 规 定 执 行 的 问 题, 即 有 必 要 制 定 一 套 对 应 的 法 律 法 规 体 系, 来 保 障 会 计 准 则 的 法 定 性, 同 时 也 起 到 监 督 政 府 职 能 的 作 用 2. 调 整 准 则 制 定 机 构 成 员 的 结 构 有 利 于 制 定 高 效 的 会 计 准 则 与 发 达 国 家 相 比, 我 国 的 政 府 会 计 准 则 制 定 主 体 与 他 们 不 完 全 一 致 财 政 部 和 会 计 准 则 委 员 会 负 责 制 定 我 国 的 政 府 会 计 准 则, 但 在 实 际 工 作 中, 会 计 准 则 委 员 会 的 作 用 没 有 得 到 很 好 的 发 挥 科 学 的 设 置 准 则 制 定 机 构 的 结 构 组 成, 有 利 于 制 定 高 水 平 的 适 应 国 家 全 面 发 展 需 求 的 会 计 规 范 准 则 制 定 机 构 结 构 组 成 过 于 单 一, 容 易 使 国 家 权 力 掌 握 在 少 数 人 手 上, 使 会 计 规 范 偏 向 于 少 数 人 的 利 益 需 求 3. 顺 应 国 际 会 计 准 则 的 要 求 是 全 球 经 济 一 体 化 的 需 要 我 国 会 计 准 则 体 系 与 国 际 会 计 准 则 体 系 存 在 较 大 差 别, 20

21 会 计 理 论 但 这 并 不 意 味 着 我 国 经 济 体 制 和 社 会 体 制 与 国 际 会 计 准 则 ( 二 ) 政 府 会 计 准 则 概 念 框 架 的 制 定 时 间 较 晚 体 系 有 相 互 冲 突 的 地 方 致 力 于 政 府 会 计 体 系 改 革, 重 视 政 我 国 的 基 本 准 则 建 立 了 政 府 会 计 准 则 概 念 框 架, 该 准 府 会 计 体 系 的 构 建, 积 极 探 寻 适 应 国 家 发 展 的 改 革 方 法 和 改 则 2017 年 生 效 澳 大 利 亚 在 建 立 会 计 准 则 体 系 时, 首 先 确 革 途 径, 我 国 也 能 建 立 起 与 国 际 接 轨 的 会 计 准 则 体 系 定 的 就 是 会 计 准 则 概 念 框 架 没 有 概 念 框 架 的 约 束, 会 计 准 三 我 国 政 府 会 计 准 则 的 局 限 性 及 存 在 的 问 题 则 体 系 建 设 和 完 善 工 作 就 没 有 大 的 方 向, 无 形 中 增 加 了 体 系 ( 一 ) 政 府 会 计 体 系 建 立 之 初, 照 搬 了 前 苏 联 的 制 度 建 设 的 难 度, 延 缓 了 体 系 完 善 的 进 度 在 新 中 国 成 立 之 初, 在 缺 乏 经 济 基 础 以 及 实 际 经 验 的 情 ( 三 ) 与 政 府 会 计 体 系 相 关 法 律 法 规 的 缺 失 况 下, 政 府 在 面 对 如 何 建 立 会 计 准 则 体 系 这 一 棘 手 的 问 题 我 国 缺 乏 类 似 财 物 管 理 促 进 法 信 息 安 全 管 理 法 和 时, 作 出 了 照 搬 前 苏 联 的 模 式 这 一 决 定 相 比 于 澳 大 利 亚 不 当 付 款 信 息 法 等 对 具 体 事 项 做 出 规 定 的 法 律 法 规 的 改 革 历 程, 我 们 可 以 看 到, 这 一 决 定 存 在 一 定 的 盲 目 性 和 只 界 定 如 何 做 的 问 题, 而 不 界 定 违 反 规 定 的 行 为 以 隐 患 性 澳 大 利 亚 是 选 取 英 国 和 美 国 制 度 中 值 得 借 鉴 的 方 及 违 反 规 定 的 处 罚 措 施, 制 度 将 形 同 虚 设 在 制 度 本 身 存 面, 并 保 留 了 本 国 特 色 百 废 待 兴 的 时 代, 建 立 某 一 系 统 在 缺 陷 的 情 况 下, 监 督 保 障 体 系 的 缺 失 将 造 成 较 大 的 隐 患, 是 一 件 困 难 重 重 的 事, 但 是 制 度 的 建 立 是 与 经 济 发 展 社 会 例 如 : 导 致 政 府 制 定 的 准 则 制 度 流 于 形 式, 提 出 的 对 政 府 部 进 步 相 协 调 的, 外 国 的 制 度 体 系 再 完 善, 不 能 与 我 国 的 社 会 门 的 要 求 口 号 化 ; 让 当 局 者 掌 握 超 越 自 身 职 权 的 权 力 等 发 展 相 适 应, 也 就 不 会 创 造 出 好 的 成 果 我 们 研 究 发 达 国 家 ( 四 ) 国 家 对 当 前 会 计 准 则 的 适 用 性 不 够 重 视 的 会 计 准 则 体 系, 也 要 重 视 他 们 的 发 展 历 程, 以 便 于 我 们 能 我 国 政 府 会 计 准 则 存 在 修 订 次 数 少 修 订 时 间 间 隔 长 的 有 选 择 的 创 造 性 的 借 鉴 问 题 部 分 准 则 修 订 情 况 ( 见 表 3) 表 3 我 国 部 分 政 府 会 计 规 范 的 修 订 情 况 表 准 则 名 称 发 布 日 期 修 订 日 期 修 订 次 数 修 订 间 隔 时 长 预 算 法 1994 年 3 月 22 日 2014 年 8 月 年 事 业 单 位 会 计 准 则 ( 试 行 ) 1997 年 5 月 28 日 2012 年 12 月 5 日 1 15 年 事 业 单 位 会 计 制 度 1997 年 7 月 17 日 2012 年 12 月 6 日 1 15 年 财 政 总 预 算 制 度 1997 年 6 月 25 日 2015 年 10 月 10 日 1 18 年 行 政 单 位 会 计 制 度 1998 年 1 月 1 日 2013 年 12 月 18 日 1 15 年 资 料 来 源 : 财 政 部 会 计 司 等 网 站 资 料 四 完 善 我 国 政 府 会 计 准 则 的 建 议 ( 一 ) 权 衡 国 际 化 政 府 会 计 准 则 与 本 国 政 府 会 计 准 则 的 关 系 国 际 会 计 准 则 的 核 心 思 想 是 政 府 部 门 像 经 营 企 业 一 样 运 转 财 政 资 金, 以 权 责 发 生 制 为 基 础 核 算 政 府 会 计 发 达 国 家 的 政 府 会 计 准 则 体 系 都 或 多 或 少 的 实 现 了 与 国 家 会 计 准 则 的 趋 同 实 现 与 国 际 会 计 准 则 的 趋 同 是 我 国 的 长 远 目 标 ; 在 全 面 认 识 我 国 现 有 的 政 府 会 计 准 则 体 系 建 设 的 背 景 的 基 础 上, 我 国 应 该 有 选 择 的 借 鉴 国 际 会 计 准 则 体 系 的 内 容, 循 序 渐 进 的 开 展 会 计 制 度 的 完 善 工 作 ( 二 ) 重 视 政 府 会 计 信 息 的 利 用 价 值 目 前, 在 我 国 政 府 会 计 体 系 中, 财 务 报 表 所 反 映 的 信 息 的 利 用 价 值 还 有 待 开 发 在 逐 步 引 进 权 责 发 生 制 财 务 报 告 制 度 过 程 中, 我 们 需 要 逐 步 完 善 财 务 报 表 的 组 成, 增 强 财 务 信 息 之 间 的 相 关 性, 不 断 提 高 财 务 信 息 的 利 用 效 率 以 全 面 反 映 资 金 运 转 情 况 为 基 础, 以 实 现 财 务 信 息 的 高 效 利 用 为 最 终 目 标, 逐 步 完 善 我 国 的 财 务 报 告 制 度 ( 三 ) 重 视 现 行 准 则 的 适 用 性 理 论 上 说, 社 会 发 展 水 平 越 快, 准 则 的 修 订 频 率 应 该 越 高 我 国 近 30 年 来 的 经 济 增 长 速 度 快, 社 会 繁 荣 水 平 急 剧 上 升, 国 家 政 府 职 能 向 着 服 务 型 绩 效 型 和 管 理 型 转 变, 行 政 环 境 也 在 不 断 趋 于 透 明 化 公 正 化 在 这 样 的 不 断 发 展 变 化 的 社 会 背 景 经 济 背 景 政 治 背 景 下, 我 国 旧 的 会 计 准 则 需 要 经 过 认 真 的 审 核, 进 行 适 度 的 修 订, 以 使 其 适 用 于 新 的 时 代 ; 同 时, 新 的 准 则 应 该 被 制 定, 以 补 充 说 明 旧 的 准 则, 不 断 完 善 我 国 的 政 府 会 计 体 系 ( 四 ) 重 视 相 关 法 律 体 系 的 建 设, 建 立 健 全 政 府 内 部 控 制 相 比 于 美 国, 他 们 在 完 善 政 府 会 计 准 则 体 系 的 同 时, 颁 布 了 一 系 列 法 律 法 规 要 建 立 高 效 的 政 府 会 计 准 则 体 系, 规 范 和 法 律 应 该 并 驾 齐 驱 我 国 在 致 力 于 实 ( 下 转 第 30 页 ) 21