葛 夕 良 论 我 国 居 民 企 业 境 外 所 得 重 复 征 税 消 除 制 度 的 优 化 上 大 部 分 国 家 和 地 区 都 实 行 所 得 税 制 度 以 及 居 民 税 收 管 辖 权 所 以 就 不 可 避 免 地 对 其 居 民 的 海 外 纯 收 益 实 施 了 国 际 重

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1 第 期 总 第 期 年 月 财 经 论 丛 论 我 国 居 民 企 业 境 外 所 得 重 复 征 税 消 除 制 度 的 优 化 葛 夕 良 浙 江 财 经 大 学 财 政 与 公 共 管 理 学 院 浙 江 杭 州! 摘 要 鼓 励 居 民 企 业 海 外 投 资 以 开 拓 国 际 市 场 壮 大 企 业 实 力 是 近 几 年 来 我 国 的 一 项 重 大 国 策 之 一 而 消 除 居 民 企 业 海 外 所 得 国 际 重 复 征 税 问 题 又 是 落 实 该 国 策 的 一 项 重 要 税 收 激 励 制 度 本 文 在 首 先 探 讨 居 民 企 业 境 外 所 得 重 复 征 税 消 除 制 度 一 般 理 论 的 基 础 上 分 析 了 我 国 当 前 消 除 居 民 企 业 境 外 所 得 重 复 征 税 制 度 及 其 所 存 在 的 典 型 问 题 认 为 我 国 应 该 依 据 国 际 税 收 竞 争 有 效 理 论 以 及 借 鉴 国 际 经 验 来 优 化 我 国 居 民 企 业 海 外 所 得 重 复 征 税 消 除 制 度 增 强 我 国 跨 国 企 业 的 国 际 竞 争 力 关 键 词 居 民 企 业 境 外 所 得 重 复 征 税 消 除 机 制 国 际 税 收 竞 争 有 效 理 论 国 际 经 验 中 图 分 类 号 ) 文 献 标 识 码 文 章 编 号 "# " " 一 引 言 随 着 经 济 全 球 化 步 伐 的 不 断 加 快 我 国 企 业 经 济 实 力 的 不 断 增 强 以 及 国 家 鼓 励 政 策 力 度 的 不 断 加 大 我 国 居 民 企 业 近 些 年 来 开 始 积 极 走 出 国 门 从 事 跨 国 投 资 活 动 年 我 国 走 出 去 业 务 达 到 了 亿 美 元 比 年 增 长 #') 8 将 近 翻 了 一 倍 截 至 到 年 底 我 国 对 外 直 接 投 资 累 计 净 额 存 量 达!#) 亿 美 元 位 居 全 球 第! 位 到! 年 年 底 我 国 境 内 投 资 者 共 对 全 球 ' 个 国 家 和 地 区 的 # 家 境 外 企 业 进 行 了 直 接 投 资 累 计 实 现 非 金 融 类 直 接 投 资 #) 亿 美 元 同 比 增 长 ')8 其 中 股 本 投 资 和 其 他 投 资 ) 亿 美 元 占 ) 8 利 润 再 投 资 亿 美 元 占 #)!8 截 至! 年 底 我 国 累 计 非 金 融 类 对 外 直 接 投 资 亿 美 元 然 而 尽 管 如 此 与 许 多 发 达 国 家 相 比 我 国 居 民 企 业 海 外 投 资 的 力 度 还 远 远 不 够 此 外 我 国 跨 国 企 业 在 盈 利 能 力 技 术 创 新 等 方 面 与 发 达 国 家 的 企 业 相 比 还 有 很 大 差 距 因 此 为 了 鼓 励 我 国 居 民 企 业 参 与 国 际 竞 争 我 国 必 须 在 税 收 上 给 予 走 出 去 企 业 有 利 的 税 收 环 境 而 优 化 境 外 所 得 重 复 征 税 消 除 制 度 又 是 非 常 重 要 的 一 环 二 居 民 企 业 境 外 所 得 重 复 征 税 消 除 制 度 一 般 理 论 分 析 居 民 企 业 境 外 所 得 指 的 是 被 一 国 判 定 为 税 收 居 民 的 企 业 来 源 于 国 外 的 纯 收 益 由 于 世 界 收 稿 日 期! " " 基 金 项 目 澳 中 国 际 合 作 课 题 澳 大 利 亚 国 家 研 究 委 员 会 课 题 " 作 者 简 介 葛 夕 良 #'! " 男 江 苏 镇 江 人 浙 江 财 经 大 学 财 政 与 公 共 管 理 学 院 副 教 授 > 7) - 7 #!! #)>7- > > 7) -? 7! "# # G #)>7- 商 务 部 对 外 投 资 和 经 济 合 作 司! 年 我 国 对 外 直 接 投 资 简 明 统 计 > ) ) G!!G!#'G G )>7- 我 国 判 断 居 民 企 业 的 标 准 是 登 记 注 册 地 标 准 和 实 际 管 理 机 构 所 在 地 标 准 只 要 满 足 其 中 一 个 就 是 居 民 企 业

2 葛 夕 良 论 我 国 居 民 企 业 境 外 所 得 重 复 征 税 消 除 制 度 的 优 化 上 大 部 分 国 家 和 地 区 都 实 行 所 得 税 制 度 以 及 居 民 税 收 管 辖 权 所 以 就 不 可 避 免 地 对 其 居 民 的 海 外 纯 收 益 实 施 了 国 际 重 复 征 税 世 界 各 国 的 国 内 税 法 和 国 际 税 收 协 定 中 通 常 采 用 的 消 除 居 民 企 业 境 外 所 得 重 复 征 税 的 制 度 主 要 有 扣 除 法 减 免 法 免 税 法 和 抵 免 法 四 种 机 制 第 一 种 是 扣 除 法 是 指 一 国 政 府 在 对 本 国 居 民 的 国 外 所 得 征 税 时 允 许 将 其 所 得 所 负 担 的 外 国 税 款 作 为 费 用 从 应 税 国 外 所 得 中 扣 除 只 对 扣 除 后 的 余 额 征 税 第 二 种 是 减 免 法 又 称 低 税 法 即 一 国 政 府 对 本 国 居 民 企 业 的 国 外 所 得 在 标 准 税 率 的 基 础 上 减 免 一 定 比 例 按 较 低 的 税 率 征 税 对 其 国 内 所 得 则 按 正 常 的 标 准 税 率 征 税 第 三 种 是 免 税 法 是 指 一 国 政 府 对 税 收 居 民 的 国 外 所 得 全 部 或 部 分 免 予 征 税 免 税 法 具 体 又 可 以 分 为 两 种 情 况 一 是 全 额 免 税 法 即 一 国 政 府 对 本 国 居 民 的 境 外 所 得 免 于 征 税 并 且 在 确 定 对 其 国 内 所 得 征 税 的 税 率 时 也 不 考 虑 这 笔 免 于 征 税 的 境 外 所 得! 二 是 累 进 免 税 法 即 一 国 政 府 对 本 国 居 民 的 境 外 所 得 虽 然 给 予 免 税 但 在 确 定 对 其 国 内 所 得 征 税 的 税 率 时 却 要 将 免 税 所 得 并 入 计 算 适 用 较 高 一 级 的 累 进 税 率 不 过 这 要 求 居 住 国 企 业 所 得 税 实 行 的 是 累 进 税 率 因 此 并 不 适 用 我 国 第 四 种 是 抵 免 法 是 指 一 国 政 府 对 本 国 居 民 的 国 外 所 得 征 税 时 允 许 其 用 国 外 已 纳 税 款 冲 抵 其 应 在 本 国 应 缴 纳 的 税 款 从 而 实 际 征 收 的 税 款 只 为 该 居 民 应 纳 的 本 国 税 款 与 已 纳 的 外 国 税 款 之 间 的 差 额 抵 免 法 有 各 种 分 类 如 可 以 分 为 全 额 抵 免 法 和 限 额 抵 免 法 直 接 抵 免 法 和 间 接 抵 免 法 等 等 以 上 消 除 居 民 企 业 境 外 所 得 重 复 征 税 的 四 种 机 制 各 有 利 弊 至 于 采 用 哪 种 机 制 合 适 取 决 于 各 国 的 税 制 结 构 税 收 政 策 和 立 法 者 的 偏 好 但 最 根 本 的 还 是 居 住 国 和 所 得 来 源 国 的 税 收 管 辖 权 是 否 都 得 到 考 虑 以 及 跨 国 纳 税 人 国 际 重 复 征 税 问 题 是 否 基 本 消 除 下 面 笔 者 以 表 的 形 式 加 以 说 明 表 消 除 国 际 重 复 征 税 机 制 特 征 比 较 三 方 利 益 消 除 机 制 来 源 地 管 辖 权 是 否 考 虑 居 民 管 辖 权 是 否 考 虑 国 际 重 复 征 税 是 否 消 除 扣 除 法 不 完 全 考 虑 考 虑 无 法 彻 底 消 除 减 免 法 不 完 全 考 虑 考 虑 无 法 彻 底 消 除 免 税 法 全 额 免 税 法 完 全 考 虑 没 有 考 虑 无 法 彻 底 消 除 累 进 免 税 法 完 全 考 虑 考 虑 基 本 能 消 除 抵 免 法 完 全 考 虑 考 虑 基 本 能 消 除 注 根 据 中 国 人 民 大 学 出 版 社 # 年 出 版 的 国 际 税 收 第 四 版 朱 青 主 编 教 材 编 制 从 表 我 们 可 以 注 意 到 四 种 消 除 国 际 重 复 征 税 机 制 具 有 以 下 特 征 不 同 的 消 除 机 制 体 现 了 不 同 的 所 得 税 税 收 管 辖 权 运 用 不 同 的 消 除 机 制 其 消 除 居 民 企 业 境 外 所 得 重 复 征 税 的 程 度 也 存 在 差 异 来 源 国 与 居 住 国 的 税 收 利 益 存 在 差 异 我 们 还 发 现 抵 免 法 和 累 进 免 税 法 兼 顾 了 居 住 国 来 源 国 和 纳 税 人 三 方 的 利 益 相 对 扣 除 法 和 减 免 法 来 说 显 得 比 较 合 理 抵 免 法 给 居 住 国 带 来 的 税 收 收 益 优 于 免 税 法 而 免 税 法 给 从 事 跨 国 经 济 活 动 的 居 民 企 业 以 较 大 的 实 惠 从 而 鼓 励 了 海 外 投 资 实 际 上 抵 免 法 和 免 税 法 都 是 经 合 组 织 范 本 和 联 合 国 范 本 所 推 崇 的 较 好 的 消 除 国 际 重 复 征 税 机 制 三 我 国 消 除 居 民 企 业 境 外 所 得 重 复 征 税 的 税 收 规 定 及 问 题 分 析 一 我 国 当 前 居 民 企 业 境 外 所 得 重 复 征 税 消 除 制 度 首 先 是 我 国 国 内 法 关 于 消 除 制 度 的 规 定 我 国 国 内 税 法 中 主 要 规 定 实 行 分 国 限 额 抵 免 机 制 可 以 细 分 为 分 国 限 额 抵 免 综 合 限 额 抵 免 分 项 分 国 抵 免 和 分 项 不 分 国 抵 免 直 接 抵 免 是 指 居 住 国 的 纳 税 人 用 其 直 接 缴 纳 的 外 国 税 款 冲 抵 其 在 本 国 应 缴 纳 的 税 额 间 接 抵 免 是 指 居 住 国 的 纳 税 人 用 其 间 接 缴 纳 的 国 外 税 款 冲 抵 在 本 国 应 缴 纳 的 税 额 直 接 抵 免 一 般 适 用 于 居 民 纳 税 人 在 境 外 缴 纳 的 预 提 税 以 及 居 住 国 总 公 司 在 境 外 分 支 机 构 缴 纳 的 境 外 企 业 所 得 税 间 接 抵 免 主 要 适 用 于 居 住 国 母 公 司 与 境 外 子 公 司 之 间 的 主 体 企 业 所 得 税 税 收 抵 免!

3 财 经 论 丛 年 第 期 中 华 人 民 共 和 国 企 业 所 得 税 法 规 定 抵 免 对 象 为 居 民 企 业 来 源 于 中 国 境 外 的 所 得 依 照 中 国 境 外 税 收 法 律 及 相 关 规 定 应 当 缴 纳 并 已 经 实 际 缴 纳 的 企 业 所 得 税 性 质 的 税 款 我 国 国 内 税 法 允 许 抵 免 的 所 得 税 税 额 范 围 仅 限 于 来 源 于 境 外 的 所 得 及 其 在 境 外 实 际 缴 纳 的 所 得 税 税 款 而 允 许 抵 免 的 所 得 税 限 额 是 指 可 抵 免 应 纳 税 所 得 依 照 规 定 计 算 出 来 的 应 纳 税 额 也 就 是 说 企 业 在 进 行 境 外 已 纳 税 额 实 行 抵 扣 时 需 核 算 抵 免 限 额 不 超 过 抵 免 限 额 的 部 分 可 以 在 当 年 应 纳 税 额 中 扣 减 在 实 际 操 作 计 算 抵 免 限 额 时 抵 免 限 额 一 般 应 当 分 国 或 地 区 不 分 项 计 算 采 取 分 国 不 分 项 方 法 计 算 抵 免 限 额 抵 扣 方 法 的 企 业 必 须 能 够 提 供 中 国 境 外 税 务 机 关 填 发 的 所 得 税 税 款 所 属 年 度 的 有 关 纳 税 凭 证 对 于 超 限 部 分 企 业 所 得 税 法 对 不 同 类 型 境 外 所 得 分 别 有 不 同 的 规 定 此 外 我 国 企 业 所 得 税 法 还 增 加 了 关 于 外 国 所 得 税 税 款 可 以 享 受 间 接 抵 免 的 规 定 该 法 第 二 十 四 条 就 规 定 居 民 企 业 从 其 直 接 或 者 间 接 控 制 的 外 国 企 业 分 得 的 来 源 于 中 国 境 外 的 股 息 红 利 等 权 益 性 投 资 收 益 外 国 企 业 在 境 外 实 际 缴 纳 的 所 得 税 税 额 中 属 于 该 项 所 得 负 担 的 部 分 可 以 作 为 该 居 民 企 业 的 可 抵 免 境 外 所 得 税 税 额 在 本 法 第 二 十 三 条 规 定 的 抵 免 限 额 内 抵 免 该 条 款 首 次 在 我 国 立 法 中 规 定 了 外 国 税 款 间 接 抵 免 制 以 解 决 跨 国 母 子 公 司 之 间 股 息 分 配 存 在 的 经 济 性 重 复 征 税 问 题 另 外 我 国 企 业 所 得 税 法 对 于 外 国 税 收 抵 免 程 序 也 做 了 相 关 规 定 例 如 境 外 所 得 税 抵 扣 的 三 方 面 内 容 要 通 过 审 核 一 是 获 取 境 外 所 得 税 抵 扣 和 计 算 明 细 表 并 与 企 业 所 得 税 纳 税 申 报 表 等 账 表 核 对 一 致 二 是 审 核 企 业 境 外 收 入 总 额 是 否 按 照 税 收 规 定 的 范 围 和 标 准 扣 除 境 外 发 生 的 成 本 费 用 计 算 的 境 外 所 得 境 外 免 税 所 得 及 境 外 应 纳 税 所 得 额 是 否 符 合 有 关 税 收 规 定 三 是 审 核 并 确 认 企 业 本 年 度 境 外 所 得 税 扣 除 限 额 和 抵 扣 金 额 是 否 符 合 有 关 税 收 规 定 等 等 我 国 国 内 税 法 中 与 抵 免 机 制 相 关 的 税 收 法 律 法 规 主 要 有 中 华 人 民 共 和 国 企 业 所 得 税 法 第 二 十 三 条 和 第 二 十 四 条 企 业 所 得 税 法 实 施 条 例 第 七 十 六 条 至 第 八 十 一 条 财 政 部 国 家 税 务 总 局 关 于 企 业 境 外 所 得 税 收 抵 免 有 关 问 题 的 通 知 企 业 境 外 所 得 税 收 抵 免 操 作 指 南 这 些 法 规 构 成 了 较 为 完 备 的 中 国 企 业 境 外 所 得 税 收 抵 免 制 度 的 基 本 框 架 另 外 我 国 对 居 民 企 业 来 源 于 符 合 条 件 国 家 地 区 的 营 业 利 润 和 符 合 间 接 抵 免 条 件 的 股 息 所 得 还 规 定 了 两 种 简 易 征 收 办 法 定 率 扣 除 法 和 免 税 法 其 次 是 双 边 国 际 税 收 协 定 中 规 定 的 消 除 制 度 到! 年 年 底 我 国 已 经 与 世 界 上 个 国 家 或 地 区 签 订 了 双 边 国 际 税 收 协 定 或 安 排 在 我 国 对 外 签 订 的 避 免 国 际 重 复 征 税 的 协 定 中 除 了 同 亚 美 尼 亚 新 西 兰 马 其 顿 南 斯 拉 夫 等 少 数 国 家 以 外 一 般 都 明 确 中 国 公 司 从 对 方 国 家 居 民 公 司 取 得 的 股 息 可 以 享 受 间 接 抵 免 待 遇 例 如 中 国 意 大 利 税 收 协 定 就 规 定 从 意 大 利 取 得 的 所 得 是 意 大 利 居 民 公 司 支 付 给 中 华 人 民 共 和 国 居 民 公 司 的 股 息 同 时 该 中 国 居 民 公 司 拥 有 支 付 股 息 公 司 股 份 不 少 于 8 的 该 项 抵 免 应 考 虑 支 付 该 股 息 公 司 就 该 项 所 得 缴 纳 的 意 大 利 税 收 我 国 与 日 本 马 来 西 亚 韩 国 匈 牙 利 印 度 等 国 签 订 的 双 边 国 际 税 收 协 定 也 规 定 了 间 接 抵 免 待 遇 这 表 明 我 国 居 民 企 业 在 某 些 国 家 的 已 纳 所 得 税 可 以 获 得 间 接 抵 免 但 对 间 接 抵 免 的 处 理 方 法 存 在 差 异 譬 如 我 国 与 日 本 美 国 英 国 新 加 坡 巴 基 斯 坦 波 兰 瑞 士 克 罗 地 亚 等 国 签 订 的 国 际 税 收 协 定 明 确 了 间 接 抵 免 待 遇 但 附 加 有 限 制 条 件 即 居 民 企 业 拥 有 外 国 公 司 股 权 的 比 例 必 须 在 不 少 于 8 的 范 围 内 但 在 少 数 双 边 国 际 税 收 协 定 中 如 中 国 新 西 兰 协 定 规 定 中 国 方 面 不 列 入 间 接 抵 免 规 定 而 在 有 些 国 际 税 收 协 定 中 对 方 国 家 不 列 入 间 接 抵 免 规 定 如 中 国 罗 马 尼 亚 协 定 由 上 可 见 我 国 对 外 签 订 的 税 收 协 定 关 于 国 际 重 复 征 税 的 规 定 是 比 较 复 杂 的 年 前 的 企 业 所 得 税 法 没 有 这 样 的 规 定 中 日 税 收 协 定 规 定 日 本 方 面 为 8

4 葛 夕 良 论 我 国 居 民 企 业 境 外 所 得 重 复 征 税 消 除 制 度 的 优 化 表 中 国 对 外 税 收 协 定 关 于 税 收 抵 免 的 具 体 规 定 消 除 双 重 征 税 规 定 含 间 接 抵 免 参 股 条 件 要 求 8 以 上 仅 有 直 接 抵 免 中 国 与 下 列 国 家 地 区 协 定 日 本 美 国 英 国 法 国 比 利 时 德 国 马 来 西 亚 挪 威 丹 麦 新 加 坡 芬 兰 加 拿 大 瑞 典 泰 国 意 大 利 荷 兰 捷 克 斯 洛 伐 克 波 兰 澳 大 利 亚 保 加 利 亚 巴 基 斯 坦 科 威 特 瑞 士 塞 浦 路 斯 西 班 牙 罗 马 尼 亚 奥 地 利 巴 西 蒙 古 匈 牙 利 马 耳 他 卢 森 堡 韩 国 俄 罗 斯 印 度 毛 里 求 斯 白 俄 罗 斯 斯 洛 文 尼 亚 以 色 列 越 南 土 耳 其 乌 克 兰 牙 买 加 冰 岛 立 陶 宛 拉 脱 维 亚 爱 沙 尼 亚 苏 丹 葡 萄 牙 爱 尔 兰 克 罗 地 亚 阿 联 酋 巴 新 孟 加 拉 印 尼 突 尼 斯 墨 西 哥 香 港 新 西 兰 亚 美 尼 亚 乌 兹 别 克 斯 坦 南 斯 拉 夫 老 挝 埃 及 南 非 菲 律 宾 摩 尔 多 瓦 马 其 顿 塞 舌 尔 巴 巴 多 斯 古 巴 哈 萨 克 斯 坦 阿 曼 伊 朗 巴 林 吉 尔 吉 斯 斯 坦 委 内 瑞 拉 斯 里 兰 卡 阿 尔 巴 尼 亚 阿 塞 拜 疆 格 鲁 吉 亚 摩 洛 哥 文 莱 资 料 来 源 > ) '!0? 0!? )>7- 二 我 国 国 际 重 复 征 税 消 除 制 度 存 在 的 主 要 问 题 探 讨 笔 者 以 为 主 要 存 在 以 下 几 个 突 出 的 问 题 其 一 国 际 重 复 征 税 消 除 制 度 总 体 而 言 较 为 单 一 从 上 分 析 及 表 格 介 绍 可 以 看 出 无 论 是 国 内 法 还 是 国 际 法 我 国 都 单 一 规 定 只 能 采 取 抵 免 法 而 且 是 分 国 不 分 项 的 限 额 抵 免 法 这 种 规 定 虽 然 执 行 简 单 但 实 际 上 剥 夺 了 纳 税 人 的 选 择 消 除 机 制 的 权 利 事 实 上 许 多 国 家 都 规 定 几 种 消 除 机 制 如 抵 免 法 加 免 税 法 或 者 扣 除 法 以 便 纳 税 人 根 据 自 己 的 实 际 情 况 选 择 使 用 虽 然 在 后 来 的 规 定 中 也 有 定 率 扣 除 法 和 免 税 法 两 种 简 易 征 收 办 法 但 适 用 范 围 较 为 狭 窄 实 际 中 能 享 受 其 好 处 的 居 民 企 业 非 常 有 限 其 二 境 外 所 得 计 算 规 定 复 杂 不 清 问 题 境 外 所 得 关 系 到 一 国 税 基 的 大 小 涉 及 国 家 与 国 家 之 间 的 税 基 公 平 分 配 问 题 目 前 我 国 税 法 中 对 境 外 所 得 的 规 定 还 不 够 明 确 根 据 中 华 人 民 共 和 国 企 业 所 得 税 实 施 条 例 第 七 条 规 定 确 定 的 境 外 所 得 在 计 算 适 用 境 外 税 额 直 接 抵 免 的 应 纳 税 所 得 额 时 应 为 将 该 项 境 外 所 得 直 接 缴 纳 的 境 外 所 得 税 额 还 原 计 算 后 的 境 外 税 前 所 得 直 接 缴 纳 税 额 还 原 后 的 所 得 中 如 果 属 于 股 息 红 利 所 得 则 在 计 算 适 用 境 外 税 额 间 接 抵 免 的 境 外 所 得 时 应 再 将 该 项 境 外 所 得 间 接 负 担 的 税 额 还 原 计 算 即 该 境 外 股 息 红 利 所 得 应 为 境 外 股 息 红 利 税 后 净 所 得 与 就 该 项 所 得 直 接 缴 纳 和 间 接 负 担 的 税 额 之 和 对 上 述 税 额 还 原 后 的 境 外 税 前 所 得 应 再 就 计 算 企 业 应 纳 税 所 得 总 额 时 已 按 税 法 规 定 扣 除 的 有 关 成 本 费 用 中 与 境 外 所 得 有 关 的 部 分 进 行 对 应 调 整 扣 除 后 计 算 为 境 外 应 纳 税 所 得 额 但 是 关 于 如 何 对 应 调 整 我 国 法 规 并 没 有 具 体 规 定 而 费 用 在 境 内 外 业 务 的 分 摊 上 规 定 还 不 够 详 细 居 民 企 业 境 外 发 生 的 业 务 招 待 费 计 税 工 资 和 公 益 救 济 性 捐 赠 等 如 何 列 支 是 否 参 照 国 内 税 法 规 定 尚 无 明 确 标 准 一 些 特 殊 行 业 的 费 用 应 如 何 列 支 也 还 属 于 无 章 可 循 的 状 态 在 境 内 外 所 得 差 异 调 整 方 面 税 法 规 定 对 境 外 所 得 已 在 境 外 缴 纳 的 所 得 税 税 款 准 予 在 汇 总 纳 税 时 从 应 纳 税 额 中 扣 除 但 扣 除 额 不 得 超 过 其 境 外 所 得 按 照 我 国 税 法 计 算 的 已 纳 税 额 这 里 的 境 外 所 得 按 照 我 国 税 法 计 算 的 已 纳 税 额 其 所 得 额 的 确 定 是 根 据 我 国 的 税 法 规 定 的 而 我 国 居 民 企 业 对 应 纳 税 所 得 额 的 确 定 是 根 据 经 注 册 会 计 师 审 计 后 的 会 计 利 润 考 虑 我 国 税 法 与 所 在 国 会 计 准 则 的 差 异 经 纳 税 调 整 得 到 的 而 根 据 所 在 国 的 会 计 准 则 编 制 的 会 计 报 表 要 调 整 为 按 我 国 税 法 计 算 的 应 税 所 得 其 难 度 很 大 境 外 居 民 企 业 不 得 不 设 两 本 账 在 境 外 公 司 按 我 国 的 融 资 制 度 编 制 融 资 报 表 向 国 内 报 送 这 样 会 带 来 两 大 问 题 一 是 居 民 企 业 在 境 外 实 际 缴 纳 的 税 款 与 按 我 国 税 法 计 算 的 应 纳 税 款 即 使 在 相 同 税 率 情 况 下 也 会 出 现 较 大 的 差 异 二 是 境 外 企 业 按 我 国 的 融 资 制 度 编 制 融 资 报 表 其 公 允 性 的 保 证 问 题 得 不 到 解 决 不 可 能 由 境 外 中 介 机 构 按 我 本 表 没 有 涵 盖 全 部 国 家 和 地 区

5 财 经 论 丛 年 第 期 国 的 会 计 准 则 对 融 资 报 表 进 行 审 计 而 由 国 内 中 介 机 构 对 境 外 公 司 的 业 务 活 动 实 施 审 计 也 是 不 现 实 的 由 于 上 述 各 个 问 题 的 存 在 加 上 目 前 我 国 税 务 部 门 既 缺 乏 有 关 国 家 的 会 计 核 算 规 定 又 缺 乏 对 用 相 关 国 家 官 方 语 言 公 布 的 会 计 核 算 办 法 进 行 翻 译 的 专 业 翻 译 人 员 使 得 目 前 可 供 境 内 税 务 机 关 查 阅 的 核 算 资 料 只 有 一 张 会 计 报 表 一 直 苦 于 无 法 取 得 相 关 核 算 资 料 核 实 境 外 所 得 因 此 对 境 外 所 得 实 际 上 无 法 进 行 会 计 调 整 只 能 默 认 居 民 企 业 每 年 向 境 内 报 送 的 年 度 会 计 报 表 内 所 显 示 的 申 报 数 额 其 三 鼓 励 我 国 居 民 企 业 走 出 去 到 境 外 投 资 的 力 度 不 够 问 题 当 国 外 税 率 高 于 我 国 税 率 时 居 民 企 业 的 境 外 所 得 在 外 国 所 缴 税 款 超 过 抵 免 限 额 超 过 部 分 将 得 不 到 立 即 抵 免 而 当 外 国 税 率 低 于 我 国 税 率 时 居 民 企 业 境 外 所 得 在 外 国 所 缴 税 款 低 于 在 我 国 的 应 纳 税 额 的 差 额 又 必 须 立 即 在 我 国 补 缴 税 款 这 就 一 定 程 度 加 重 了 我 国 居 民 企 业 的 税 负 影 响 了 我 国 居 民 企 业 到 境 外 投 资 的 积 极 性 削 弱 了 我 国 居 民 企 业 的 国 际 竞 争 力 其 四 抵 免 法 计 算 操 作 复 杂 问 题 我 国 现 行 税 法 采 用 了 限 额 抵 免 和 分 国 不 分 项 的 规 定 办 法 这 不 仅 要 求 将 境 外 不 同 所 得 混 在 一 起 分 不 同 国 家 计 算 抵 免 限 额 又 要 求 将 境 外 所 得 按 我 国 税 法 规 定 进 行 调 整 计 算 应 税 所 得 额 在 实 际 抵 扣 时 还 要 提 供 境 外 税 务 当 局 填 发 的 同 一 纳 税 年 度 的 纳 税 凭 证 原 件 等 不 便 于 征 收 管 理 ' 其 五 间 接 抵 免 限 制 规 定 问 题 我 国 企 业 所 得 税 法 实 施 条 例 第 条 规 定 居 民 企 业 所 得 税 法 第 二 十 四 条 所 称 直 接 控 制 是 指 居 民 企 业 直 接 持 有 外 国 企 业 8 以 上 的 股 份 企 业 所 得 税 法 第 二 十 四 条 所 称 间 接 控 制 是 指 居 民 企 业 以 间 接 持 股 方 式 持 有 外 国 企 业 8 以 上 的 股 份 具 体 认 定 办 法 由 国 务 院 财 政 税 务 主 管 部 门 另 行 制 定 由 于 我 国 国 内 立 法 确 立 间 接 抵 免 制 度 时 间 并 不 长 而 且 具 体 操 作 细 节 的 规 定 并 不 明 确 不 详 细 所 以 这 不 利 于 我 国 与 外 国 含 地 区 签 订 的 双 边 税 收 协 定 的 贯 彻 落 实 也 不 利 于 我 国 居 民 企 业 境 外 直 接 投 资 的 拓 展 从 第 条 可 看 出 关 于 适 用 对 象 只 是 规 定 了 居 民 企 业 而 没 有 说 明 是 所 有 居 民 企 业 还 是 哪 一 类 型 居 民 企 业 关 于 控 股 比 例 只 是 规 定 直 接 控 制 和 间 接 控 制 的 控 股 比 例 均 为 8 以 上 而 对 其 判 断 标 准 等 都 没 有 详 细 的 说 明 而 抵 免 的 层 次 究 竟 是 无 限 制 层 数 还 是 一 层 或 者 两 层 甚 至 多 层 都 没 有 规 定 关 于 股 权 投 资 所 得 范 围 也 没 有 说 明 是 所 有 的 投 资 所 得 都 可 抵 免 还 是 针 对 部 分 投 资 所 得 关 于 间 接 抵 免 的 计 算 也 没 有 明 确 的 公 式 关 于 抵 免 时 间 也 没 有 规 定 总 之 我 国 的 间 接 抵 免 制 度 还 很 不 完 善 由 上 可 见 我 国 的 居 民 企 业 海 外 所 得 消 除 制 度 还 存 在 一 定 的 缺 陷 不 适 应 我 国 的 企 业 走 出 去 战 略 因 此 笔 者 以 为 应 尽 依 据 一 定 理 论 并 借 鉴 他 国 经 验 寻 找 适 合 我 国 国 情 的 消 除 居 民 企 业 海 外 所 得 国 际 重 复 征 税 的 合 理 制 度 四 我 国 居 民 企 业 境 外 所 得 重 复 征 税 消 除 制 度 的 理 论 依 据 与 路 径 选 择 一 理 论 依 据 我 国 居 民 企 业 境 外 所 得 重 复 征 税 消 除 制 度 除 不 仅 要 借 鉴 国 际 成 功 经 验 还 要 有 一 定 的 理 论 作 为 依 据 笔 者 以 为 这 一 理 论 就 是 近 些 年 来 比 较 流 行 的 国 际 税 收 竞 争 有 效 理 论 国 际 税 收 竞 争 是 指 国 家 地 区 之 间 为 了 提 高 本 国 居 民 的 福 利 水 平 增 强 企 业 的 竞 争 力 而 采 用 减 税 等 手 段 所 进 行 的 一 种 财 政 竞 争 该 理 论 分 为 两 大 体 系 一 是 国 际 税 收 竞 争 有 效 论 一 是 国 际 税 收 竞 争 有 害 论 国 际 税 收 竞 争 有 效 理 论 主 要 包 括 07 税 收 竞 争 有 效 理 论 公 共 选 择 学 派 的 税 收 竞 争 有 效 理 论 和 演 化 经 济 学 派 的 税 收 竞 争 有 效 理 论 07 税 收 竞 争 有 效 理 论 认 为 政 府 间 的 税 收 竞 争 类 似 于 市 场 上 厂 商 吴 克 红 在 企 业 所 得 税 法 对 驻 港 中 资 企 业 的 影 响 涉 外 税 务 年 第 # 期 中 提 到 假 若 届 时 财 政 部 国 家 税 务 总 局 另 行 发 文 时 限 定 间 接 抵 免 的 公 司 级 数 为 三 级 那 么 意 味 着 内 地 母 公 司 之 下 的 四 级 以 下 公 司 所 获 利 润 逐 级 向 上 分 配 后 该 利 润 所 对 应 的 已 缴 纳 所 得 税 将 不 能 获 得 抵 免 07 理 论 本 来 是 研 究 联 邦 制 国 家 地 方 政 府 间 竞 争 可 以 促 进 公 共 产 品 有 效 提 供 的 一 种 理 论 后 被 扩 展 适 用 国 际 税 收 竞 争 '

6 葛 夕 良 论 我 国 居 民 企 业 境 外 所 得 重 复 征 税 消 除 制 度 的 优 化 之 间 的 竞 争 可 以 产 生 较 好 的 效 率 作 用 公 共 选 择 学 派 的 税 收 竞 争 有 效 理 论 认 为 政 府 间 税 收 竞 争 可 以 有 效 遏 制 自 利 政 府 为 居 民 带 来 更 多 福 利 而 演 化 经 济 学 派 的 税 收 竞 争 有 效 理 论 认 为 税 收 竞 争 能 产 生 一 种 较 好 的 税 收 制 度 从 而 可 以 更 好 地 为 居 民 谋 福 利 国 际 税 收 竞 争 有 效 理 论 要 求 一 国 所 制 定 的 税 收 制 度 能 够 有 利 于 居 民 企 业 海 外 投 资 而 国 际 税 收 竞 争 有 害 论 则 认 为 国 际 税 收 竞 争 会 产 生 国 际 避 税 并 进 而 影 响 一 国 的 财 政 收 入 影 响 公 共 产 品 的 提 供 鉴 于 国 际 税 收 竞 争 确 实 具 有 很 大 的 好 处 但 同 时 也 确 实 会 带 来 一 些 害 处 主 要 是 国 际 避 税 同 时 又 考 虑 到 我 国 目 前 仍 然 是 一 个 发 展 中 国 家 笔 者 以 为 我 国 的 居 民 企 业 国 际 重 复 征 税 消 除 制 度 必 须 遵 循 一 个 原 则 即 以 宽 为 主 宽 严 相 结 合 的 原 则 二 优 化 的 路 经 其 一 采 用 海 外 参 股 免 税 机 制 与 外 国 税 收 抵 免 机 制 同 时 并 用 纳 税 人 可 以 根 据 自 己 的 实 际 情 况 选 择 适 用 所 谓 参 股 免 税 是 指 居 民 企 业 参 与 外 国 公 司 的 股 份 达 到 一 定 的 比 例 要 求 时 居 住 国 就 给 予 其 海 外 所 得 全 部 或 部 分 免 税 待 遇 的 一 种 鼓 励 性 税 收 制 度 世 界 上 许 多 发 达 国 家 见 表! 对 居 民 企 业 的 外 国 来 源 股 息 采 用 参 股 免 税 法 对 本 国 企 业 来 自 于 参 股 比 重 达 到 规 定 要 求 的 外 国 公 司 的 所 得 免 于 征 税 而 且 都 是 按 照 # 8 或 8 全 额 免 税 处 理 如 加 拿 大 对 其 居 民 公 司 从 持 有 8 以 上 股 权 的 国 外 子 公 司 取 得 的 股 息 免 税 德 国 对 其 居 民 公 司 从 持 有 股 权 在 8 以 上 的 国 外 子 公 司 取 得 的 股 息 给 予 # 8 的 免 税 另 外 新 加 坡 美 国 和 英 国 等 目 前 也 已 经 开 始 着 手 改 变 抵 免 法 而 转 向 采 用 免 税 法 这 说 明 参 股 免 税 法 消 除 国 际 重 复 征 税 已 经 是 国 际 发 展 趋 势 # 因 此 笔 者 认 为 我 国 也 应 该 允 许 居 民 企 业 选 择 性 采 用 参 股 免 税 法 来 消 除 居 民 企 业 国 外 经 营 所 得 的 重 复 征 税 问 题 而 不 应 该 设 置 许 多 限 制 而 在 最 低 参 股 比 例 要 求 上 目 前 应 该 确 定 为 8 左 右 比 较 合 适 这 符 合 国 际 税 收 竞 争 有 效 论 的 要 求 表 - 部 分 国 家 采 用 免 税 法 消 除 居 民 企 业 外 国 来 源 股 息 重 复 征 税 的 规 定 国 家 免 税 程 度 8 最 低 参 股 比 例 要 求 8 与 免 税 股 息 相 关 的 费 用 扣 除 性 瑞 典 有 澳 大 利 亚 不 明 确 奥 地 利 无 比 利 时 # 有 加 拿 大 不 明 确 丹 麦 按 欧 盟 母 子 公 司 指 令 有 芬 兰 按 欧 盟 母 子 公 司 指 令 有 法 国 # 有 德 国 # 无 无 利 息 扣 除 意 大 利 # 无 有 卢 森 堡 有 荷 兰 按 欧 盟 母 子 公 司 指 令 无 葡 萄 牙 # 不 明 确 西 班 牙 有 资 料 来 源 > > 6@,>!!#)>7- 其 二 明 确 界 定 居 民 企 业 的 境 外 所 得 简 化 境 外 应 纳 税 所 得 纳 税 调 整 方 法 我 国 应 该 像 日 本 一 样 规 定 非 国 内 所 得 即 为 国 外 所 得 原 则 鉴 于 境 外 所 得 主 要 来 自 子 公 司 和 分 公 司 可 以 把 境 外 所 得 分 为 境 外 生 产 经 营 所 得 和 境 外 消 极 所 得 两 大 类 对 我 国 居 民 企 业 从 境 外 分 公 司 取 得 的 所 得 就 几 个 国 家 采 用 # 8 免 税 股 息 数 额 代 替 与 免 税 所 得 费 用 的 不 可 扣 除 即 从 外 国 子 公 司 取 得 的 免 税 股 息 中 有 8 被 认 为 不 可 扣 除 的 费 用 欧 盟 母 子 公 司 指 令 要 求 采 用 至 少 8 的 所 有 权 比 例 但 从 年 月 日 到 年 月! 日 降 低 到 8 从 # 年 月 日 降 低 到 8

7 财 经 论 丛 年 第 期 按 生 产 经 营 所 得 处 理 并 且 把 境 外 机 构 税 前 利 润 作 为 应 纳 税 所 得 额 此 外 可 以 对 影 响 重 大 的 项 目 按 照 我 国 税 法 进 行 调 整 比 如 可 以 只 调 整 资 产 减 值 准 备 而 对 业 务 招 待 费 不 做 调 整 同 时 允 许 境 外 资 本 性 摊 销 境 外 人 员 工 资 境 外 捐 赠 等 成 本 费 用 据 实 税 前 扣 除 不 再 作 任 何 形 式 的 纳 税 调 整 对 我 国 居 民 企 业 从 境 外 子 公 司 取 得 的 所 得 就 按 股 息 所 得 处 理 由 于 实 际 收 到 的 是 税 后 所 得 所 以 在 所 得 税 处 理 上 应 该 明 确 消 极 所 得 的 应 纳 税 所 得 额 是 税 前 所 得 以 实 际 收 到 的 金 额 加 上 在 境 外 被 扣 缴 的 预 提 税 作 为 应 纳 税 所 得 额 实 际 上 目 前 许 多 国 家 如 澳 大 利 亚 法 国 等 都 实 行 按 照 居 民 企 业 投 资 国 税 法 的 规 定 列 支 成 本 费 用 不 再 按 照 本 国 税 法 进 行 调 整 鉴 于 目 前 我 国 的 税 税 收 征 管 水 平 不 高 建 议 也 可 采 用 该 方 法 但 必 须 对 境 外 所 得 申 报 明 细 表 中 的 重 点 项 目 和 特 殊 项 目 进 行 稽 查 并 进 行 相 应 调 整 其 三 优 化 享 受 直 接 抵 免 和 间 接 抵 免 的 具 体 条 件 首 先 我 国 应 根 据 双 边 国 际 税 收 协 定 的 实 践 并 借 鉴 其 他 国 家 的 一 些 具 体 做 法 对 享 受 抵 免 的 控 股 条 件 有 所 降 低 从 表 可 以 看 出 大 部 分 国 家 都 规 定 控 股 比 例 达 到 8 就 可 以 享 受 抵 免 待 遇 因 此 我 国 规 定 8 的 控 股 条 件 以 增 强 我 国 企 业 的 国 际 竞 争 力 此 外 对 间 接 抵 免 的 内 容 做 出 明 细 的 规 定 具 体 如 下 关 于 间 接 抵 免 的 权 利 人 和 抵 免 的 对 象 间 接 抵 免 的 权 利 人 为 中 国 的 居 民 企 业 所 抵 免 的 外 国 税 款 为 其 各 层 外 国 子 公 司 向 所 得 来 源 国 缴 纳 的 所 得 税 或 类 似 性 质 的 税 款 关 于 间 接 抵 免 的 层 次 目 前 我 国 企 业 所 得 税 实 施 条 例 第 八 十 条 规 定 由 居 民 企 业 直 接 或 者 间 接 持 有 8 以 上 股 份 的 外 国 企 业 限 于 符 合 以 下 持 股 方 式 的 三 层 外 国 企 业 第 一 层 单 一 居 民 企 业 直 接 持 有 8 以 上 股 份 的 外 国 企 业 第 二 层 单 一 第 一 层 外 国 企 业 直 接 持 有 8 以 上 股 份 且 由 单 一 居 民 企 业 直 接 持 有 或 通 过 一 个 或 多 个 符 合 本 条 规 定 持 股 条 件 的 外 国 企 业 间 接 持 有 总 和 达 到 8 以 上 股 份 的 外 国 企 业 第 三 层 单 一 第 二 层 外 国 企 业 直 接 持 有 8 以 上 股 份 且 由 单 一 居 民 企 业 直 接 持 有 或 通 过 一 个 或 多 个 符 合 本 条 规 定 持 股 条 件 的 外 国 企 业 间 接 持 有 总 和 达 到 8 以 上 股 份 的 外 国 企 业 就 是 说 我 国 实 行 的 是 有 条 件 的 三 层 间 接 抵 免 制 度 笔 者 以 为 我 国 可 以 规 定 间 接 抵 免 层 数 至 少 要 放 宽 到 四 层 以 上 这 样 有 利 于 我 国 企 业 在 海 外 竞 争 但 为 了 防 止 避 税 对 于 在 避 税 地 设 立 空 壳 公 司 的 企 业 可 以 规 定 不 允 许 进 行 间 接 抵 免! 关 于 间 接 抵 免 的 股 权 参 与 要 求 可 以 规 定 各 层 母 公 司 在 收 到 股 息 时 必 须 直 接 拥 有 其 子 公 司 8 以 上 有 表 决 权 股 份 中 国 居 民 企 业 必 须 间 接 拥 有 第 二 层 或 第 三 层 外 国 子 公 司 8 以 上 有 表 决 权 股 份 达 到 这 些 股 权 要 求 的 时 间 必 须 为 持 续 法 定 的 长 度 例 如 个 月 或 个 月 不 宜 过 长 或 过 短 中 国 居 民 公 司 只 能 就 各 层 子 公 司 达 到 股 权 要 求 后 缴 纳 的 外 国 税 款 要 求 抵 免 关 于 间 接 抵 免 额 的 计 算 应 规 定 允 许 中 国 居 民 企 业 间 接 抵 免 的 数 额 为 与 其 收 到 的 股 息 相 对 应 的 由 其 各 层 外 国 子 公 司 就 其 公 司 利 润 缴 纳 的 外 国 所 得 税 并 分 别 列 出 适 用 于 各 层 间 接 抵 免 的 计 算 公 式 表. 中 国 对 外 协 定 中 缔 约 国 对 方 在 我 国 境 内 取 得 所 得 已 征 税 款 在 对 方 国 家 享 受 抵 免 的 规 定 按 限 额 抵 免 免 税 含 间 接 抵 免 条 件 股 份 8 一 般 抵 免 不 包 括 间 接 抵 免 仅 就 部 分 所 得 征 收 的 税 收 日 本 8 美 国 英 国 新 加 坡 马 来 西 亚 捷 克 澳 大 利 亚 不 限 额 巴 基 斯 坦 蒙 古 毛 里 求 斯 以 色 列 牙 买 加 拉 脱 维 亚 爱 沙 尼 亚 苏 丹 爱 尔 兰 不 限 额 巴 巴 多 斯 突 尼 斯 墨 西 哥 韩 国 香 港 法 国 德 国 比 利 时 挪 威 丹 麦 新 加 坡 芬 兰 加 拿 大 瑞 典 新 西 兰 泰 国 意 大 利 波 兰 保 加 利 亚 科 威 特 瑞 士 塞 浦 路 斯 西 班 牙 罗 马 尼 亚 巴 西 匈 牙 利 马 耳 他 卢 森 堡 俄 罗 斯 印 度 白 俄 罗 斯 斯 洛 文 尼 亚 越 南 土 耳 其 乌 克 兰 亚 美 尼 亚 冰 岛 立 陶 宛 乌 兹 别 克 南 斯 拉 夫 老 挝 埃 及 葡 萄 牙 南 非 菲 律 宾 摩 尔 多 瓦 克 罗 地 亚 阿 联 酋 巴 新 孟 加 拉 马 其 顿 塞 舌 尔 古 巴 哈 萨 克 印 尼 阿 曼 伊 朗 巴 林 吉 尔 吉 斯 委 内 瑞 拉 斯 里 兰 卡 阿 尔 巴 尼 亚 阿 塞 拜 疆 格 鲁 吉 亚 澳 门 法 国 比 利 时 德 国 挪 威 加 拿 大 芬 兰 瑞 典 荷 兰 捷 克 波 兰 保 加 利 亚 瑞 士 西 班 牙 奥 地 利 匈 牙 利 卢 森 堡 澳 门 资 料 来 源 > ) '!0? 0!? )>7- 财 政 部 国 家 税 务 总 局 关 于 企 业 境 外 所 得 税 收 抵 免 有 关 问 题 的 通 知 财 税 # 号

8 葛 夕 良 论 我 国 居 民 企 业 境 外 所 得 重 复 征 税 消 除 制 度 的 优 化 最 后 一 定 范 围 内 允 许 居 民 企 业 运 用 综 合 限 额 抵 免 法 目 前 我 国 采 用 的 是 分 国 不 分 项 的 限 额 抵 免 机 制 这 种 机 制 可 以 防 止 居 民 纳 税 人 对 外 国 税 收 进 行 交 叉 抵 免 也 能 够 保 证 税 法 的 完 整 性 和 连 续 性 但 是 它 计 算 复 杂 成 本 较 高 而 且 不 能 完 全 消 除 重 复 征 税 笔 者 认 为 我 国 可 以 允 许 在 非 税 收 天 堂 国 家 或 地 区 之 间 适 用 综 合 限 额 法 以 减 轻 我 国 居 民 企 业 海 外 所 得 的 税 负 增 强 其 参 与 国 际 竞 争 的 经 济 实 力 当 然 要 做 到 这 一 点 必 须 采 用 动 态 白 名 单 法 也 就 是 每 年 都 明 确 世 界 上 哪 些 国 家 和 地 区 不 是 我 国 税 法 意 义 上 的 税 收 天 堂 参 考 文 献 5, 7,> ; -, & ,, % / /! ++! "! 9 > / 7 7 & + 7 ( 7 7,, ( + /! &> +! 16 : 7, > ( 2 +,? ( 7 20,> ; % ( > %( ( 7 7 罗 宏 斌 国 际 税 收 学 ( 长 沙 湖 南 大 学 出 版 社!# " ' 唐 震 华 我 国 的 税 收 管 辖 权 与 消 除 国 际 双 重 征 税 探 讨 % 涉 外 税 务 ##' " 5 >-, > 2 7-6? ( - # 5 >-, % + 7>, ? / ) ) ++# " # 黄 向 春 完 善 我 国 居 民 企 业 外 国 税 收 抵 免 制 度 研 究 杭 州 浙 江 财 经 学 院 硕 士 学 位 论 文 # 李 敏 美 国 法 国 日 本 鼓 励 对 外 投 资 的 税 收 政 策 比 较 % 涉 外 税 务 ' # "# /$ 2 0 3! * 4 ' 0 & 0 " ' &$& 20 -,7 7 > B>, 76? -, >! &> *& 7,?&> E, 7 +,7, 7 7 +,,7 + 7> , 76, 0 7 7?? -?&> E,, 7 7 +,,, > 0? >,? ? 7>, , 7, ,,7 &> E, 0 7 7? - 7>,7> 7 7 > 7> ,,? 7,- 7 7, &>,> ++ 67> 7> 6?? ? ,7 -+ 7, 0 7 7? -? -?, 7 7 +,, +,& 0 7 7? -? -?, 7 7 +,,? , 责 任 编 辑 风 云 目 前 我 国 税 法 虽 然 也 有 白 名 单 但 数 量 太 少 而 且 也 是 # 年 制 定 的 财 政 部 国 家 税 务 总 局 关 于 企 业 境 外 所 得 税 收 抵 免 有 关 问 题 的 通 知 财 税 # 号 附 件 规 定 目 前 法 定 税 率 明 显 高 于 我 国 的 境 外 所 得 来 源 国 地 区 名 单 是 美 国 阿 根 廷 布 隆 迪 喀 麦 隆 古 巴 法 国 日 本 摩 洛 哥 巴 基 斯 坦 赞 比 亚 科 威 特 孟 加 拉 国 叙 利 亚 约 旦 老 挝 #

中 国 中 西 医 结 合 杂 志 年 月 第 卷 第 期!" 通 透 性 增 加 产 生 蛋 白 水 解 酶 促 进 血 管 内 皮 细 胞 有 丝 分 裂 内 皮 细 胞 从 基 底 膜 上 迁 移 到 血 管 周 围 间 隙 粘 附 聚 集 重 构 为 三 维 管 腔 并 与 周 围 血 管

中 国 中 西 医 结 合 杂 志 年 月 第 卷 第 期! 通 透 性 增 加 产 生 蛋 白 水 解 酶 促 进 血 管 内 皮 细 胞 有 丝 分 裂 内 皮 细 胞 从 基 底 膜 上 迁 移 到 血 管 周 围 间 隙 粘 附 聚 集 重 构 为 三 维 管 腔 并 与 周 围 血 管 中 国 中 西 医 结 合 杂 志 年 月 第 卷 第 期!" 学 术 探 讨 冠 心 病 的 治 疗 性 血 管 新 生 与 活 血 化 瘀 段 练 熊 兴 江 王 阶 摘 要 治 疗 性 血 管 新 生 /) '0 1/ * ' 是 冠 状 动 脉 硬 化 性 心 脏 病 * '( '/) *! / * ) '/ ' + 治 疗 的 新 策 略 而 活 血 化 瘀 治 法 对 于 + 的 基 础

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