厦 门 大 学 学 位 论 文 原 创 性 声 明 本 人 呈 交 的 学 位 论 文 是 本 人 在 导 师 指 导 下, 独 立 完 成 的 研 究 成 果 本 人 在 论 文 写 作 中 参 考 其 他 个 人 或 集 体 已 经 发 表 的 研 究 成 果, 均 在 文 中 以 适 当 方

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1 学 校 编 码 :10384 学 号 : 分 类 号 密 级 UDC 硕 士 学 位 论 文 政 治 联 系 与 审 计 合 谋 基 于 财 务 重 述 的 分 析 视 角 Political Connections and Audit Collusion: An Analysis from the Perspective of Financial Restatement 王 婧 指 导 教 师 姓 名 : 刘 振 涛 副 教 授 专 业 名 称 : 会 计 系 论 文 提 交 日 期 : 年 4 月 论 文 答 辩 时 间 : 年 5 月 学 位 授 予 日 期 : 年 6 月 答 辩 委 员 会 主 席 : 评 阅 人 : 2015 年 6 月

2 厦 门 大 学 学 位 论 文 原 创 性 声 明 本 人 呈 交 的 学 位 论 文 是 本 人 在 导 师 指 导 下, 独 立 完 成 的 研 究 成 果 本 人 在 论 文 写 作 中 参 考 其 他 个 人 或 集 体 已 经 发 表 的 研 究 成 果, 均 在 文 中 以 适 当 方 式 明 确 标 明, 并 符 合 法 律 规 范 和 厦 门 大 学 研 究 生 学 术 活 动 规 范 ( 试 行 ) 另 外, 该 学 位 论 文 为 ( ) 课 题 ( 组 ) 的 研 究 成 果, 获 得 ( 资 助, 在 ( ) 课 题 ( 组 ) 经 费 或 实 验 室 的 ) 实 验 室 完 成 ( 请 在 以 上 括 号 内 填 写 课 题 或 课 题 组 负 责 人 或 实 验 室 名 称, 未 有 此 项 声 明 内 容 的, 可 以 不 作 特 别 声 明 ) 声 明 人 ( 签 名 ): 年 月 日

3 厦 门 大 学 学 位 论 文 著 作 权 使 用 声 明 本 人 同 意 厦 门 大 学 根 据 中 华 人 民 共 和 国 学 位 条 例 暂 行 实 施 办 法 等 规 定 保 留 和 使 用 此 学 位 论 文, 并 向 主 管 部 门 或 其 指 定 机 构 送 交 学 位 论 文 ( 包 括 纸 质 版 和 电 子 版 ), 允 许 学 位 论 文 进 入 厦 门 大 学 图 书 馆 及 其 数 据 库 被 查 阅 借 阅 本 人 同 意 厦 门 大 学 将 学 位 论 文 加 入 全 国 博 士 硕 士 学 位 论 文 共 建 单 位 数 据 库 进 行 检 索, 将 学 位 论 文 的 标 题 和 摘 要 汇 编 出 版, 采 用 影 印 缩 印 或 者 其 它 方 式 合 理 复 制 学 位 论 文 本 学 位 论 文 属 于 : ( )1. 经 厦 门 大 学 保 密 委 员 会 审 查 核 定 的 保 密 学 位 论 文, 于 年 月 日 解 密, 解 密 后 适 用 上 述 授 权 ( )2. 不 保 密, 适 用 上 述 授 权 ( 请 在 以 上 相 应 括 号 内 打 或 填 上 相 应 内 容 保 密 学 位 论 文 应 是 已 经 厦 门 大 学 保 密 委 员 会 审 定 过 的 学 位 论 文, 未 经 厦 门 大 学 保 密 委 员 会 审 定 的 学 位 论 文 均 为 公 开 学 位 论 文 此 声 明 栏 不 填 写 的, 默 认 为 公 开 学 位 论 文, 均 适 用 上 述 授 权 ) 声 明 人 ( 签 名 ): 年 月 日

4 摘 要 本 文 从 财 务 重 述 的 视 角 出 发, 研 究 了 政 治 联 系 和 审 计 合 谋 的 关 系 研 究 发 现 : 首 先, 高 管 的 政 治 联 系 能 显 著 降 低 公 司 在 财 务 重 述 对 应 会 计 年 度 被 出 具 非 标 准 审 计 意 见 的 可 能 性 ; 其 次, 高 管 的 政 治 联 系 在 财 务 重 述 发 生 的 会 计 年 度 会 显 著 降 低 公 司 更 换 会 计 师 事 务 所 的 概 率 研 究 结 果 说 明, 政 治 联 系 会 帮 助 公 司 粉 饰 低 质 量 的 会 计 信 息, 实 现 审 计 合 谋 本 文 的 发 现 对 监 管 部 门 具 有 一 定 的 实 践 指 导 意 义 关 键 词 : 政 治 联 系 ; 审 计 合 谋 ; 财 务 重 述 I

5 Abstract This paper investigates the relation between political connections and audit collusion from the perspective of financial restatement. First, we find that the political connections are able to significantly reduce the possibility of being announced non-standard audit opinion on the enterprise before the year of financial restatement. Second, the political connections will significantly reduce the chance of changing accounting firm of the enterprise after financial restatement. Our findings suggest that political connections can help to varnish accounting information of low quality and realize "audit collusion". The results are helpful for regulators. Key Words:Political connections; Audit collusion; Financial restatement II

6 目 录 摘 要... I Abstract... II 第 一 章 导 论 研 究 动 因 研 究 思 路 和 研 究 意 义 研 究 内 容 与 框 架 创 新 点 及 不 足 第 二 章 文 献 综 述 政 治 联 系 对 公 司 的 影 响 政 治 联 系 对 公 司 的 利 处 政 治 联 系 对 公 司 的 弊 端 政 治 联 系 对 公 司 影 响 的 文 献 评 述 审 计 合 谋 审 计 合 谋 的 原 因 审 计 意 见 购 买 的 研 究 政 治 联 系 与 审 计 合 谋 的 相 关 研 究 审 计 合 谋 的 文 献 评 述 财 务 重 述 的 相 关 文 献 回 顾 财 务 重 述 与 公 司 财 务 特 征 财 务 重 述 与 公 司 治 理 特 征 财 务 重 述 与 会 计 信 息 质 量 的 文 献 评 述 第 三 章 理 论 基 础 与 假 设 提 出 自 愿 性 审 计 需 求 与 审 计 合 谋 的 理 论 分 析 监 督 假 说 信 息 假 说 保 险 假 说 III

7 3.2 研 究 假 设 第 四 章 研 究 方 法 设 计 数 据 来 源 与 样 本 选 择 数 据 来 源 样 本 选 择 模 型 与 变 量 设 定 第 五 章 实 证 分 析 政 治 联 系 对 财 务 重 述 对 应 年 度 审 计 意 见 的 影 响 描 述 性 统 计 回 归 分 析 政 治 联 系 对 财 务 重 述 发 生 年 度 事 务 所 变 更 的 影 响 描 述 性 统 计 回 归 分 析 第 六 章 研 究 结 论 与 建 议 研 究 结 论 政 策 建 议 参 考 文 献 致 谢 IV

8 Table of Contents Abstract (Chinese)... I Abstract (English)... II Chapter 1 Introduction Research Motivations Purpose and Significance Contents and Framework Contributions and Limitations Chapter 2 Literature Review Political Connections and Firm Performance Positive Effects Negative Effects Summary and Comments Audit Collusion Reasons for Audit Collusion Audit Opinion Shopping Political Connections and Audit Collusion Summary and Comments Financial Restatement and Firm Performance Characteristics of Financial Performance Characteristics of Corporate Governance Summary and Comments Chapter 3 Theoretical Analysis and Hypotheses Development Theoretical Analysis Monitoring Assumption Information Assumption Insurance Assumption Hypotheses Development V

9 Chapter 4 Research Design Data and Sample Data Sample Selection Model and Variables Chapter 5 Empirical Analysis Political Connections and Audit Opinion Descriptive Statistics Regression Analysis Political Connections and Auditor Change Descriptive Statistics Regression Analysis Chapter 6 Conclusions and Suggestions Conclusions Suggestions Reference Acknowledgement VI

10 第 一 章 导 论 第 一 章 导 论 1.1 研 究 动 因 目 前, 国 内 外 对 于 财 务 重 述 (Financial Restatement) 还 没 有 统 一 的 定 义 美 国 会 计 原 则 委 员 会 (APB, 美 国 财 务 会 计 准 则 委 员 会 (FASB) 的 前 身 ) 在 第 20 号 意 见 书 会 计 变 更 中 将 财 务 重 述 定 义 为 : 企 业 发 现 并 纠 正 前 期 财 务 报 告 中 的 差 错, 并 重 新 表 述 之 前 公 布 的 财 务 报 告 的 行 为 我 国 的 财 务 重 述 制 度 起 步 较 晚, 目 前 共 经 历 三 个 阶 段 :1999 年 实 施 的 企 业 会 计 准 则 会 计 政 策 会 计 估 计 变 更 和 会 计 差 错 更 正 为 第 一 阶 段 该 准 则 虽 首 次 提 出 了 会 计 差 错 的 概 念 及 处 理 方 式, 但 并 未 对 披 露 内 容 与 形 式 做 出 具 体 要 求 第 二 阶 段 的 标 志 是 中 国 证 券 监 督 管 理 委 员 会 于 2003 年 发 布 的 公 开 发 行 的 公 司 信 息 披 露 编 报 规 则 第 19 号 通 知 通 知 规 定, 公 司 存 在 重 大 会 计 差 错 应 以 重 大 事 项 临 时 报 告 的 方 式 及 时 披 露 更 正 后 的 信 息 该 通 知 的 公 布, 标 志 着 我 国 开 始 对 会 计 差 错 的 及 时 披 露 做 出 要 求 第 三 阶 段 以 2006 年 颁 布 的 企 业 会 计 准 则 第 28 号 会 计 政 策 会 计 估 计 变 更 和 差 错 更 正 为 标 志 该 准 则 定 义 了 前 期 差 错 的 概 念 及 处 理 方 式, 准 则 指 出 : 前 期 差 错, 是 指 由 于 没 有 运 用 或 错 误 运 用 下 列 两 种 信 息, 而 对 前 期 财 务 报 表 造 成 省 略 或 错 报 这 两 种 信 息 包 括,1 编 报 前 期 财 务 报 表 时 预 期 能 够 取 得 并 加 以 考 虑 的 可 靠 信 息 ;2 前 期 财 务 报 告 批 准 报 出 时 能 够 取 得 的 可 靠 信 息 同 时, 准 则 中 首 次 提 出 追 溯 调 整 法 的 概 念, 要 求 企 业 在 发 现 前 期 差 错 时, 视 同 该 差 错 从 未 发 生, 对 财 务 报 表 相 关 项 目 进 行 追 溯 更 正 我 国 上 市 公 司 的 年 报 要 求 在 会 计 年 度 结 束 后 的 4 个 月 内 完 成 1 年 报 披 露 后, 如 果 发 现 该 历 史 公 告 没 有 真 实 准 确 完 整 地 披 露 信 息, 上 市 公 司 需 要 以 更 正 或 补 充 公 告 的 形 式 加 以 说 明 基 于 这 点, 国 内 学 者 通 常 将 财 务 重 述 理 解 为 上 市 公 司 对 存 在 虚 假 信 息 误 导 性 信 息 或 信 息 遗 漏 的 历 史 财 务 报 告 进 行 事 后 补 救 的 公 告 行 为, 是 对 历 史 财 务 报 告 的 重 新 表 述 ( 李 常 青 (2008) [1] ; 万 红 波 和 陈 婷 (2011) [2] ) 因 此, 财 务 重 述 的 相 关 公 告 在 我 国 又 被 称 为 年 报 补 丁 可 以 确 定 的 是, 财 务 重 述 在 一 定 程 度 上 代 表 了 公 司 之 前 的 会 计 报 告 低 质 量 与 不 可 信, 背 后 透 露 的 是 公 司 治 理 的 失 效 (United Stated General Accounting Office, 年 发 布 的 上 市 公 司 信 息 披 露 管 理 办 法 第 二 十 条 规 定 : 年 度 报 告 应 当 在 每 个 会 计 年 度 结 束 之 日 起 4 个 月 内, 中 期 报 告 应 当 在 每 个 会 计 年 度 的 上 半 年 结 束 之 日 起 2 个 月 内, 季 度 报 告 应 当 在 每 个 会 计 年 度 第 3 个 月 第 9 个 月 结 束 后 的 1 个 月 内 编 制 完 成 并 披 露 1

11 第 一 章 导 论 GAO,( 2002) [3] ) 因 此, 财 务 重 述 普 遍 被 外 界 视 为 不 好 的 事 件, 这 一 事 件 会 引 起 投 资 者 的 注 意 进 而 给 上 市 公 司 带 来 一 系 列 经 济 恶 果, 比 如, 会 引 起 公 司 股 价 的 短 期 或 长 期 的 下 跌 (GAO(2002) [3] ;Wu(2002) [4] ;Anderson 和 Yohn(2002) [5] ; Palmrose 等 (2004) [6] ); 投 资 者 因 财 务 重 述 受 到 重 大 损 失 后 会 对 公 司 提 起 诉 讼 (Palmrose 和 Scholz(2004) [7] ;Lev 等 (2007) [8] ); 投 资 者 会 降 低 对 重 述 公 司 未 来 现 金 流 的 预 期 进 而 影 响 到 公 司 未 来 的 融 资 成 本 (Hribar 和 Jenkins(2004) [9] ; Graham 等 (2008) [10] ) 尽 管 财 务 重 述 会 给 上 市 公 司 带 来 一 系 列 经 济 恶 果, 然 而, 近 几 年, 无 论 中 外, 财 务 重 述 现 象 却 呈 现 出 愈 演 愈 烈 之 势, 引 起 了 各 方 关 注 美 国 会 计 总 署 (GAO) [11] 2006 年 的 调 查 显 示 :1997 年, 美 国 仅 有 83 家 上 市 公 司 发 生 财 务 重 述, 占 全 部 上 市 公 司 比 例 的 0.9%; 到 2005 年, 财 务 重 述 公 司 数 目 升 至 439 家, 占 上 市 公 司 的 比 例 也 升 至 6.8% 在 中 国, 情 况 同 样 不 容 乐 观 : 李 常 青 (2008) [1] 统 计 了 1999 年 到 2007 年 间 财 务 重 述 的 公 司 后 发 现, 发 布 重 述 公 告 的 A 股 上 市 公 司 竟 占 所 有 A 股 上 市 公 司 的 13.47%; 陈 凌 云 (2006) [12] 对 2001 至 2004 年 间 上 市 公 司 的 重 述 公 告 进 行 了 统 计, 发 现 重 述 公 司 的 比 例 高 达 20% 与 此 同 时, 李 常 青 (2008) [1] 还 发 现, 在 1999 年 年 8 年 的 时 间 里, 财 务 重 述 的 公 司 中, 有 近 半 数 的 公 司 重 述 频 数 达 两 次 或 两 次 以 上, 约 15% 的 公 司 年 报 重 述 三 次 以 上, 最 夸 张 的 公 司 ST 江 泉 (600212, 已 于 2009 年 摘 帽 变 更 为 江 泉 实 业 ) 在 此 期 间 甚 至 重 述 了 8 次 2 表 1-1: 财 务 重 述 公 司 各 年 度 分 布 情 况 ( ) 深 市 A 股 沪 市 A 股 全 部 A 股 年 份 重 述 公 司 数 量 占 上 市 公 司 比 例 (%) 重 述 公 司 数 量 占 上 市 公 司 比 例 (%) 重 述 公 司 数 量 占 上 市 公 司 比 例 (%) 合 计 资 料 来 源 : 李 常 青, 上 市 公 司 会 计 信 息 披 露 质 量 研 究 基 于 年 报 重 述 视 角, 上 证 联 合 研 究 计 划 第 19 期 课 题 2 该 课 题 组 成 员 魏 志 华 李 常 青 王 毅 辉 (2009) 在 中 国 上 市 公 司 年 报 重 述 公 告 效 应 研 究 一 文 中 特 别 指 出 了 这 一 公 司 2

12 第 一 章 导 论 表 1-2: 财 务 重 述 公 司 频 数 分 布 情 况 ( ) 重 述 次 数 合 计 公 司 数 量 所 占 比 例 (%) 资 料 来 源 : 李 常 青, 上 市 公 司 会 计 信 息 披 露 质 量 研 究 基 于 年 报 重 述 视 角, 上 证 联 合 研 究 计 划 第 19 期 课 题 既 然 财 务 重 述 是 公 认 的 明 显 的 会 计 信 息 质 量 低 下 的 标 志, 市 场 应 当 在 对 应 公 司 第 一 次 重 述 的 时 候 已 经 做 出 了 反 应, 并 通 过 抛 售 股 票 提 请 诉 讼 要 求 公 司 变 更 会 计 师 事 务 所 等 手 段 对 其 施 压, 督 促 重 述 公 司 改 善 会 计 信 息 质 量 同 时, 事 务 所 也 会 出 于 谨 慎 出 具 非 标 准 审 计 意 见 这 样 一 来, 上 市 公 司 将 会 受 到 更 加 严 苛 的 来 自 投 资 者 和 审 计 师 的 双 重 关 注 和 监 督, 进 而 大 大 降 低 再 次 财 务 重 述 的 概 率 那 么, 以 江 泉 实 业 为 代 表 的 公 司 为 什 么 还 会 有 机 会 一 而 再 再 而 三 得 出 现 财 务 重 述? 公 司 高 管 在 当 中 起 了 什 么 作 用? 外 部 审 计 为 什 么 没 有 发 挥 应 有 的 监 督? 为 此, 笔 者 查 阅 了 江 泉 实 业 的 外 部 审 计 资 料 及 相 关 负 责 人 的 背 景 信 息, 结 果 发 现 : 在 审 计 意 见 方 面, 虽 然 江 泉 实 业 几 乎 年 年 重 述, 但 1999 年 至 今 的 审 计 意 见 一 直 为 标 准 无 保 留 ; 审 计 事 务 所 方 面, 在 这 十 几 年 间, 为 该 公 司 的 提 供 审 计 服 务 的 事 务 所 主 要 为 深 圳 鹏 城 会 计 师 事 务 所 有 限 公 司 以 及 山 东 天 恒 信 有 限 责 任 会 计 师 事 务 所, 事 务 所 变 化 不 大 ; 在 高 管 背 景 方 面, 董 事 长 王 廷 江 政 治 背 景 深 厚 :1993 年 1 月 至 1997 年 12 月, 为 八 届 全 国 人 大 代 表 ;1993 年 12 月 至 今, 任 山 东 罗 庄 镇 党 委 副 书 记 临 沂 市 委 委 员 沈 泉 庄 村 党 委 书 记 ;1997 年 6 月, 当 选 为 十 五 大 代 表 3 财 务 重 述 频 发 的 现 象 引 起 了 笔 者 的 好 奇, 也 因 此 激 发 笔 者 进 一 步 探 究 财 务 重 述 政 治 联 系 以 及 外 部 审 计 的 关 系 1.2 研 究 思 路 和 研 究 意 义 有 政 治 联 系 的 公 司 是 否 更 容 易 与 事 务 所 发 生 审 计 合 谋? 国 内 学 者 从 政 治 联 系 公 司 的 事 务 所 选 择 动 机 上 展 开 研 究 他 们 发 现, 有 政 治 联 系 的 上 市 公 司 更 倾 向 选 择 本 地 小 型 事 务 所, 从 而 更 容 易 实 现 审 计 合 谋 ( 李 敏 才 和 罗 党 论 (2009) [14] ; 杜 兴 强 和 周 泽 将 (2010) [15] ; 刘 启 亮 等 (2010) [16] ;Wang 等 (2008) [17] ) 然 而, 政 治 联 系 并 非 只 通 过 改 变 公 司 的 事 务 所 选 择 动 机 进 而 影 3 江 泉 实 业 (600212) 的 审 计 意 见 及 审 计 事 务 所 资 料 来 源 于 国 泰 安 数 据 库 (CSMAR), 董 事 长 王 廷 江 的 简 历 背 景 来 自 百 度 百 科 : tdtd3grj22yeg9tcpdrzk 3

13 第 一 章 导 论 响 其 与 外 部 审 计 的 关 系, 政 治 联 系 的 公 司 与 外 部 审 计 之 间 的 关 系 之 所 以 异 常, 根 本 原 因 是 政 治 联 系 的 公 司 的 审 计 需 求 是 非 自 愿 的 因 此, 上 述 研 究 视 角 偏 于 单 一, 需 要 进 一 步 从 理 论 以 及 实 证 上 加 以 丰 富 本 文 将 按 照 如 下 的 思 路 研 究 政 治 联 系 和 审 计 合 谋 的 关 系 : 首 先, 结 合 文 献 回 顾 及 审 计 需 求 的 有 关 理 论, 分 析 政 治 联 系 的 上 市 公 司 寻 求 审 计 合 谋 的 原 因 动 机 及 可 能 性 ; 然 后, 结 合 理 论 分 析, 提 出 两 个 研 究 假 设, 进 而 展 开 实 证 论 证 文 章 最 后 根 据 实 证 研 究 的 结 果, 提 出 政 策 建 议 具 体 的 思 路 框 架 见 图 1-1: 假 设 验 证 政 治 联 系 理 论 分 析 假 设 一 假 设 二 动 机 可 能 性 图 1-1: 本 文 的 分 析 框 架 政 治 联 系 是 否 降 低 财 务 重 述 对 应 年 度 收 获 非 标 审 计 意 见 的 可 能 性 政 治 联 系 是 否 降 低 财 务 重 述 发 生 年 度 更 换 审 计 师 的 概 率 非 自 愿 性 审 计 需 求 1 高 管 薪 酬 激 励 2 低 质 量 会 计 信 息 1 不 合 理 的 外 部 审 计 聘 用 机 制 2 摆 平 监 管 惩 治 和 诉 讼 的 能 力 审 计 合 谋 为 什 么 公 司 要 进 行 审 计 合 谋? 这 牵 扯 到 审 计 需 求 的 理 论 问 题 审 计 需 求 包 括 自 愿 性 审 计 需 求 和 非 自 愿 性 审 计 需 求 自 愿 性 审 计 需 求 是 指 即 使 在 没 有 政 府 管 制 的 要 求 下, 企 业 也 有 意 愿 购 买 外 部 审 计 而 对 于 非 自 愿 性 审 计 需 求 的 公 司 来 说, 出 于 一 些 原 因, 公 司 本 身 对 于 高 质 量 审 计 的 需 求 并 不 强 烈, 外 部 审 计 常 常 只 是 它 们 满 足 证 券 监 管 机 构 的 程 序 性 需 求, 因 而 也 就 更 容 易 发 生 审 计 合 谋 4

14 第 一 章 导 论 关 于 自 愿 性 审 计 需 求 的 研 究, 西 方 学 术 界 存 在 三 大 主 流 理 论 : 1 监 督 假 说 (monitoring assumption), 建 立 在 委 托 代 理 理 论 的 基 础 上 两 权 分 离 造 成 了 委 托 方 ( 外 部 股 东 ) 和 代 理 人 ( 管 理 层 ) 之 间 的 信 息 不 对 称, 委 托 方 为 了 监 督 代 理 人 工 作, 引 入 独 立 第 三 方 ( 外 部 审 计 ) 监 督 并 检 查 代 理 人 的 工 作 绩 效 ( 财 务 报 表 ) 2 信 息 假 说 (information assumption), 与 信 号 传 递 理 论 (signal theory) 密 切 相 关 审 计 师 对 企 业 的 财 务 信 息 进 行 审 计, 能 够 降 低 信 息 风 险 和 交 易 费 用, 从 而 改 善 投 资 者 的 决 策 而 根 据 信 号 传 递 理 论, 企 业 通 过 聘 用 高 质 量 的 外 部 审 计, 可 以 向 投 资 者 传 递 更 规 范 的 内 部 控 制 以 及 更 可 靠 的 财 务 信 息 的 积 极 信 号, 外 部 投 资 者 也 会 在 融 资 股 价 等 方 面 给 予 正 面 回 应 因 此, 聘 请 高 质 量 外 部 审 计 对 于 企 业 是 有 好 处 的 3 保 险 假 说 (insurance assumption) 认 为, 外 部 审 计 具 有 保 险 的 功 能, 上 市 公 司 聘 用 外 部 审 计 的 动 机 是 为 了 转 移 部 分 的 财 务 披 露 责 任 根 据 深 口 袋 理 论, 当 遭 遇 审 计 失 败 时, 高 质 量 的 大 型 事 务 所 能 够 分 担 更 多 的 赔 偿 费 用 同 时 大 所 基 于 声 誉 和 诉 讼 风 险 的 考 虑, 也 会 执 行 更 严 格 的 审 计 程 序, 提 供 更 高 质 量 的 审 计 保 证 然 而, 审 计 是 一 定 社 会 制 度 和 经 济 环 境 下 的 产 物 它 的 发 生 与 发 展 也 与 社 会 制 度 和 经 济 环 境 的 变 化 紧 密 相 连 以 美 国 为 代 表 的 西 方 经 济 发 达 国 家 提 出 的 审 计 需 求 的 三 大 理 论 切 合 了 这 些 国 家 当 时 的 社 会 环 境, 但 是 未 必 适 用 于 当 今 中 国 中 国 尚 处 转 型 时 期, 政 府 在 经 济 社 会 法 制 等 方 方 面 面 依 旧 有 很 大 的 话 语 权 国 有 企 业 可 以 因 其 产 权 背 景 受 到 额 外 优 待, 但 是 民 营 企 业 就 需 要 依 靠 自 己 建 立 政 治 联 系, 以 谋 求 更 好 的 发 展 不 可 否 认, 政 治 联 系 确 实 可 以 为 公 司 带 来 额 外 的 好 处, 比 如 可 以 获 得 更 方 便 更 优 惠 的 债 务 融 资, 更 轻 的 税 务 负 担, 更 多 的 市 场 份 额 以 及 更 丰 厚 的 政 府 补 助 (Khwaja 和 Mian(2005) [18] ;Faccio(2006) [19] ; 吴 文 锋 等 (2009) [20] ; 罗 党 论 和 唐 清 泉 (2009) [21] ; 余 明 桂 和 潘 红 波 (2008) [22] ) 然 而, 另 一 方 面, 我 国 的 地 方 政 府 官 员 常 常 有 动 机 和 能 力 要 求 上 市 公 司 完 成 政 策 性 指 标, 以 帮 助 其 实 现 政 治 晋 升 ( 周 黎 安 (2007) [23] ) 投 资 及 并 购 活 动 既 可 以 缓 解 就 业 问 题 又 可 以 做 大 企 业 规 模, 是 实 现 政 策 性 指 标 的 常 用 方 式 所 以 上 市 公 司 的 收 购 活 动 常 常 背 离 了 股 东 价 值 最 大 化 的 目 标, 而 是 为 了 实 现 地 方 政 府 的 政 治 目 标 实 证 表 明, 政 治 联 系 会 影 响 企 业 的 资 源 使 用 效 率, 引 发 企 业 的 过 度 投 5

15 第 一 章 导 论 资 行 为 ( 杜 兴 强 等 (2011) [24] ; 陈 运 森 和 朱 松 (2009) [25] ; 王 霞 等 (2008) [26] ), 会 导 致 企 业 财 务 业 绩 的 低 下 (Fan 等 (2007) [27] ; 邓 建 平 和 曾 勇 (2009) [28] ) 正 是 由 于 政 治 联 系 具 有 上 述 的 两 面 性, 相 关 公 司 对 外 部 审 计 的 需 求 有 异 于 没 有 政 治 联 系 的 公 司 糟 糕 的 投 资 效 率 低 下 的 会 计 信 息 质 量 以 及 依 靠 寻 租 关 系 获 得 的 灰 色 收 益, 使 这 些 公 司 主 观 上 并 不 希 望 寻 求 高 质 量 的 审 计 增 加 曝 光 这 些 问 题 的 可 能 性, 外 部 审 计 只 是 他 们 满 足 证 券 监 管 机 构 的 程 序 性 需 求 ( 雷 光 勇 等 (2009) [29] ) 也 就 是 说, 政 治 联 系 公 司 的 审 计 需 求 常 常 是 非 自 愿 的 从 管 理 层 的 角 度 上 分 析, 管 理 层 的 自 利 行 为 也 会 加 深 审 计 合 谋 的 动 机 雷 光 勇 (2004) [30] 提 出, 由 于 上 市 公 司 高 管 报 酬 与 财 务 报 告 中 的 会 计 盈 余 直 接 相 关, 因 而 无 论 是 为 了 获 得 更 多 的 直 接 报 酬 还 是 推 高 手 中 股 票 的 价 格, 高 管 都 有 动 机 去 谋 求 审 计 师 出 具 有 利 的 审 计 意 见 刘 峰 等 (2003) [31] 针 对 人 的 自 利 性 与 上 市 公 司 财 务 舞 弊 之 间 的 内 在 关 联, 同 样 给 出 过 描 述 性 的 分 析 框 架 由 此 可 见, 公 司 低 下 的 会 计 信 息 质 量 与 管 理 层 的 自 利 行 为, 构 成 了 政 治 联 系 公 司 寻 求 审 计 合 谋 的 动 机 光 有 主 观 意 愿 当 然 不 够, 现 实 条 件 还 需 要 具 备 审 计 合 谋 的 可 能 性 笔 者 回 顾 文 献 以 及 相 关 制 度 后 发 现, 中 国 不 合 理 的 事 务 所 聘 用 制 度 以 及 政 治 联 系 对 证 券 监 管 的 干 预, 都 增 加 了 政 治 联 系 公 司 进 行 审 计 合 谋 的 可 能 性 Rick Antle(1984) [32] 曾 提 出, 注 册 会 计 师 如 果 在 审 计 过 程 中 丧 失 了 职 业 独 立 性, 进 而 被 审 计 单 位 俘 获, 就 会 出 现 审 计 合 谋 然 而 中 国 目 前 的 审 计 师 聘 任 制 度 只 是 理 论 上 保 证 了 事 务 所 的 独 立 审 计 地 位 : 根 据 我 国 公 司 法 第 170 条 第 1 款 的 规 定, 公 司 聘 用 解 聘 承 办 公 司 审 计 业 务 的 会 计 师 事 务 所, 应 当 由 股 东 会 股 东 大 会 或 者 董 事 会 决 定, 即 审 计 师 的 选 择 与 聘 用 的 决 定 权 在 委 托 方 手 上 但 实 际 操 作 上, 股 东 大 会 一 般 不 会 反 对 以 管 理 层 为 代 表 的 董 事 会 提 出 的 议 案, 审 计 师 事 务 所 的 选 择 也 不 例 外 所 以 决 定 事 务 所 收 入 的 权 利 常 常 掌 握 在 管 理 层 手 上 另 一 方 面, 政 府 对 于 政 治 联 系 公 司 的 隐 性 照 顾, 增 加 了 这 些 公 司 进 行 审 计 合 谋 的 胆 量 实 证 表 明, 政 府 及 相 关 机 构 更 愿 意 帮 助 有 政 治 联 系 的 公 司 摆 脱 财 务 困 境, 减 轻 了 这 些 公 司 受 到 监 管 惩 治 以 及 诉 讼 风 险 的 可 能 性 (Faccio 等 ( 2006) [33] ; 杨 玉 龙 等 (2014) [34] ; 郝 玉 贵 和 陈 丽 君 (2013) [35] ) 对 于 事 务 所 来 说, 政 治 联 系 也 可 通 过 两 方 面 影 响 到 事 务 所 参 与 审 计 合 谋 的 决 策 :(1) 事 务 所 选 择 客 户 时 也 会 考 虑 法 律 风 险 (Simunic(1980) [36] ;Venkataraman 6

16 第 一 章 导 论 (2008) [37] ; 王 良 成 和 陈 汉 文 (2010) [38] ) 政 治 联 系 不 仅 可 以 帮 助 上 市 公 司 自 身 减 少 监 管 惩 治 和 诉 讼 风 险, 也 可 以 帮 助 对 应 事 务 所 降 低 受 到 法 律 惩 治 的 可 能 性 因 此, 审 计 师 事 务 所 愿 意 为 有 政 治 联 系 的 客 户 提 供 更 低 的 审 计 定 价 以 及 更 宽 松 的 审 计 政 策, 更 可 能 答 应 客 户 的 合 谋 要 求 (2) 由 于 历 史 原 因, 除 四 大 外, 中 国 的 很 多 事 务 所 都 是 与 政 府 脱 钩 改 制 后 独 立 而 来 的, 独 立 性 仍 有 不 足, 这 些 事 务 所 的 合 伙 人 常 常 和 政 府 有 着 千 丝 万 缕 的 联 系 ( 刘 峰 和 林 斌 (2000) [39] ; 雷 光 勇 (2004) [30] ) 基 于 这 层 联 系, 地 方 政 府 可 以 为 事 务 所 引 进 更 多 的 客 户 资 源, 也 可 以 通 过 各 种 政 府 管 制 机 构 间 接 影 响 事 务 所 的 独 立 性 以 及 审 计 意 见 ( 雷 光 勇 (2004) [30] ) 通 过 图 1-2, 可 以 再 一 次 回 顾 政 府 企 业 事 务 所 在 审 计 合 谋 中 扮 演 的 三 角 关 系 : 有 政 治 联 系 的 企 业 图 1-2: 政 府 企 业 事 务 所 在 政 治 联 系 中 的 三 角 关 系 融 资 便 利 减 轻 税 负 政 府 补 助 监 管 照 顾 过 度 投 资, 完 成 官 员 政 治 指 标 政 府 引 进 客 户 资 源, 监 管 审 计 程 序, 干 预 审 计 意 见 寻 求 政 治 照 顾, 减 少 监 管 惩 治 及 诉 讼 风 险 非 自 愿 性 审 计, 低 质 量 审 计 需 求 答 应 审 计 照 顾 要 求 有 政 治 联 系 的 事 务 所 那 么 应 该 如 何 判 断 事 务 所 和 有 政 治 联 系 的 公 司 间 是 否 真 的 存 在 合 谋 行 为 呢? 当 公 司 的 会 计 信 息 质 量 本 身 比 较 高 的 情 况 下, 事 务 所 依 据 正 常 的 审 计 程 序 也 会 给 公 司 出 具 标 准 无 保 留 审 计 意 见, 公 司 也 不 存 在 合 谋 的 动 机 与 需 求 ; 但 是 如 果 有 政 治 联 系 的 公 司 的 会 计 信 息 质 量 不 高, 依 旧 能 收 到 清 洁 的 审 计 意 见, 那 么 就 很 可 能 是 由 审 计 合 谋 导 致 的 在 这 个 问 题 中, 难 点 在 于 如 何 界 定 会 计 信 息 质 量 的 高 低 庆 幸 的 是, 近 年 来, 随 着 财 务 重 述 研 究 的 兴 起, 学 术 界 有 了 界 定 会 计 信 息 质 量 高 低 的 方 案 实 证 研 究 已 经 证 明, 与 同 行 业 非 财 务 重 述 的 公 司 相 比, 财 务 重 述 的 公 司 在 财 务 质 量 以 及 公 司 治 理 特 征 上 都 要 更 差, 例 如 在 会 计 质 量 上 重 述 公 司 通 常 杠 杆 比 例 更 高 成 长 性 更 差 (Kinney 和 McDaniel(1989) [40] ;Richardson 等 7

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